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Documento firmado electrónicamente por don/ña Orlando Ivan Cuevas Reyes, el 25-05-2022.
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Refiere que, de acuerdo con la Liquidación, el retiro de los predios agrícolas referidos pasó
a formar parte de su patrimonio personal, con lo que posteriormente efectuó el aporte del
dominio pleno de los inmuebles a la sociedad Agrícola, Ganadera, Forestal y Agroindustrial
El Rocío Limitada, contabilizada al 31 de diciembre de 2019, en un monto de $731.714.676,
registrado como disminución de capital, declarado en los balances informados al Servicio y
en la declaración jurada N° 1847; a su turno, el acto reclamado consigna que el aporte y
participación en la sociedad aludida no se registró en su contabilidad como activo sino como
parte de su patrimonio personal, por lo que dicho aporte indicado se encontraría afecto a
Impuesto Global Complementario, conforme a lo dispuesto en los artículos 14, letra A) y 54
a 56 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
- Partida N°2 por la suma de $ 59.177.577, correspondiente al mayor valor dado de común
acuerdo por las partes al aporte del dominio pleno de cinco predios agrícolas contabilizados
en la cuenta de activos de Fundo El Rocío, en relación a los retiros efectuados por el
reclamante con fecha 31 de diciembre de 2019 de su patrimonio de empresario individual
y el pago efectuado como persona natural por la suma de $790.892.253, conforme a la
escritura de constitución de la sociedad Agrícola, Ganadera, Forestal y Agroindustrial El
Rocío Limitada, de fecha 25 de noviembre de 2019.
II.- Argumentos del reclamo:
1.- Sostiene que don Carlos Adolfo Gutiérrez Olguín inició actividades con anterioridad al
año 1993 bajo el régimen de renta presunta y en el año tributario 2018 se ve obligado a
tributar en base a renta efectiva con contabilidad completa, para lo cual elabora y presenta
al Servicio de Impuestos Internos un inventario inicial de bienes y valorización, a través de
balance del año comercial 2017, el cual no ha sido objetado conforme al detalle señalado
en su escrito.
2.- Como primera alegación señala que, respecto a las partidas objetadas, existe una
intención real del contribuyente, reflejada en distintas partidas de su contabilidad y en la
buena fe, en cuanto a que los bienes inmuebles aportados a la sociedad Agrícola, Ganadera,
Forestal y Agroindustrial El Rocío Ltda. mediante escritura pública de fecha 25 de noviembre
de 2019 no son sólo terrenos, sino que los bienes se aportan como especie o cuerpo cierto
y declarando que existe un contrato de arriendo sobre los predios aportados, por lo que no
sería efectiva la aseveración efectuada en la liquidación.
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Agrega que se trató de un error contabilizar una disminución de capital en su empresa
unipersonal, ya que los bienes se aportaron en dicha calidad y no fueron retirados a su
patrimonio personal, por lo que corresponde que la participación social en la sociedad
Agrícola Fundo el Rocío Ltda. se incluya en su contabilidad, como acontece a la fecha, es
decir sustituir un activo por otro, al mismo valor contable. Indica que a la fecha de
constitución de dicha sociedad, el contribuyente no contabilizó retiro de especies o bienes
y en la fecha en que se aportaron los inmuebles agrícolas, esto es el 25 de noviembre de
2019, éstos se mantenían en su contabilidad de empresario unipersonal, registrándose en
la misma fecha en su contabilidad el activo, participación social y el aporte de los bienes
raíces, lo cual también contrasta con el balance del año comercial 2019, puesto que en
virtud de una ficción legal todos los actos relacionados con la sociedad se entienden
ejecutados en la fecha misma de su constitución. Precisa que la contabilización efectuada
el 31 de diciembre de 2019 se trata de un error, se contabiliza una disminución de capital
del empresario individual en el asiento de terrenos, pero a esa fecha ya no le pertenecían
puesto que habían sido aportados con fecha 25 de noviembre de 2019, por lo que el retiro
respecto de esos bienes no es posible ya que no estaban dentro de su patrimonio, se habían
reemplazado por su aporte en la sociedad ya referida.
Señala que la contabilidad del contribuyente, como empresario individual contiene una
cuenta de activo que refleja la inversión como participación en la sociedad Agrícola El Rocío
Ltda., por la suma de $1.092.000.000 y otra cuenta de pasivos donde se reflejan los valores
a enterar o pagar por su aporte comprometido en la escritura de constitución. Esto
demostraría la intención de aportar los bienes al mismo valor contable reajustado a la
sociedad Agrícola Fundo el Rocío Ltda., a fin de reemplazar estos activos por participación
en el capital social de la referida sociedad, que fue lo que se registró en la contabilidad, por
lo que propuso rectificar el asiento de disminución de capital pues era erróneo y no se
condecía con el resto de la contabilidad, lo que fue rechazado por el órgano fiscal
argumentando erróneamente que el contribuyente había retirado dichos bienes a su
patrimonio personal, para luego aportarlos desde dicho patrimonio a la sociedad Agrícola
Fundo el Rocío Ltda., cuestión que sería imposible, pues al día 31 de diciembre de 2019,
fecha de la contabilización, ya no le pertenecían.
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Señala que, el contribuyente ha obrado de buena fe y su real intención se refleja en su
contabilidad y en la contestación de la citación en que acompaña documentos contables
que establecen lo señalado y refleja en su contabilidad su intención real, agregando que
aceptar esta forma de contabilización no produce ningún perjuicio patrimonial al Estado, ya
que las cosas se mantienen en igual forma que como estaban y como habían sido aceptadas
por el Servicio en las revisiones exhaustivas de todos los años anteriores.
Precisa que la conducta del contribuyente en sus años de actividad siempre ha sido
colaborativa, exenta de sanciones, accediendo y corrigiendo las observaciones del Servicio.
2.- Como segunda alegación, indica que, de tratarse de una contabilización de una
disminución de capital, éstas no están afectas a impuesto toda vez, que el capital proviene
de activos propios adquiridos con sus impuestos enterados al día. Señala que no procede
agregar la partida a la base imponible del Impuesto Global Complementario por ser
contrario a la ley y a la contabilidad del contribuyente de acuerdo con el artículo 21 del
Código Tributario. Manifiesta también que los bienes raíces con los cuales el contribuyente
pagó el aporte de capital por la suma de $731.0714.676 no contemplan la corrección
monetaria del capital, lo que se realizó al aportar dichos bienes por lo cual se produce la
diferencia que el Servicio plantea como mayor valor, correspondiendo sólo al reajuste de
dichos bienes inventariados desde el año 2016 a la fecha de aporte.
Indica que el contribuyente registró una disminución de capital quedando en consecuencia
el capital social en $3.348.285.324, lo que atribuye a un error contable porque señala que
no existe declaración jurada N° 1847 en el año tributario 2019 o 2020, pues el contribuyente
jamás tuvo la intención de retirar estos bienes y la supuesta declaración jurada N° 1847 del
año tributario 2019 no corresponde al período tributario liquidado, sino a operaciones
efectuadas en el año comercial 2019, tributario 2020, razón por lo cual la liquidación
adolecería de vicios graves que acarrearían la nulidad de la misma.
Argumenta que, de aceptar la hipótesis de que los retiros de estos bienes raíces y sus
construcciones, fueron producto de una disminución de capital y corrección monetaria, esta
operación no está afecta a impuesto, conforme establece el artículo 17 número 7 de la Ley
de la Renta, sostener lo contrario, implicaría que el contribuyente pague un impuesto doble
y constituiría enriquecimiento sin causa por parte del Fisco, no siendo aplicable en la
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especie el citado artículo 14 de la Ley sobre impuesto a la renta en que se fundamenta la
Liquidación reclamada.
3.- Como tercera alegación, respecto a la presunción de retiro de utilidades en especie,
indica que la liquidación adolece de errores de hecho y de cálculo. Aduce que el aumento
en la base imponible del impuesto global complementario del contribuyente por retiro en
especies no considera el valor del inventario inicial para dichos bienes por la suma
$790.892.253, que corresponde a la cantidad de $740.207.666 más el reajuste de
$50.684.587. Agrega que el contribuyente tenía derecho a retirar, libre de impuestos, saldos
disponibles por utilidades tributadas de acuerdo con su régimen vigente y reflejado en su
registro Rentas Afectas a Impuestos (RAI), conforme dispone el artículo 14 de la Ley de la
Renta y reflejado en su contabilidad. En este sentido, manifiesta que la Liquidación N°149
no considera el costo de tasación de los bienes raíces inventariados o el costo de adquisición
de los bienes presuntamente retirados y tampoco el registro RAI, precisando que el Servicio
debió considerar al menos el costo corregido que según la propia liquidación, como se
demuestra en el cuadro de la página 9 de dicho acto, lo que no fue rebajado en el cálculo
final de la base imponible que considera el monto total de los aportes como afectos a
impuesto, lo que sería contrario a la ley.
Respecto al agregado a la base imponible del Impuesto Global Complementario por la suma
de $59.177.577, señala que no existe mayor valor del aporte versus lo contabilizado como
disminución de capital, ya que estos bienes se aportaron reajustados de acuerdo con la
variación del IPC, es decir, con corrección monetaria. Precisa que la contabilidad del
contribuyente, más allá del error en el registro contable, que se contrasta con otros
asientos, reconoce el aporte de bienes raíces como una inversión del contribuyente en su
calidad de empresario individual y niega haber generado declaraciones juradas en el sentido
señalado por el Servicio en cuanto a presuntos retiros.
Respecto a la declaración rectificatoria efectuada respecto del año tributario 2019
mencionada en la página 18 de la Liquidación, señala que el contribuyente no ha efectuado
dicha rectificación puesto que mantiene la postura que los bienes raíces inventariados están
registrados a su valor comercial respaldado por tasaciones comerciales. En cuanto a lo
señalado en la página 16 de dicho acto administrativo, señala que los retiros no fueron
declarados ya que se determinan por medio de presunciones y el contribuyente nunca los
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efectuó ni tuvo la intención de hacerlo, por lo que no es acertado lo que señala el Servicio
en cuanto se encontraban contabilizados como disminución de capital, como consecuencia
del retiro en especies aportado a la sociedad antes indicada.
Argumenta que las participaciones en otras sociedades no pueden fundar la liquidación,
puesto que la buena fe se presume respecto a situaciones acaecidas con anterioridad,
amparadas en otros períodos tributarios en que cumplió con la ley y no ha sido objetadas
por el propio Servicio, el reclamante jamás ha reconocido haber retirado estos predios
agrícolas en la forma presumida por el Servicio, así como tampoco efectuó la declaración
jurada N° 1847.
Concluye solicitando tener por presentado reclamo en contra de la liquidación N° 149,
acogerlo a tramitación y acceder al mismo en todas sus partes y ordenar que se deje sin
efecto la liquidación reclamada o se practique una nueva liquidación por el servicio en virtud
de los fundamentos esgrimidos en el reclamo y los documentos que justifican los asientos
contables, con costas.
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artículos 29 al 33 de la Ley de Impuesto a la Renta. Señala que tales diferencias fueron
puestas en conocimiento del contribuyente mediante la Citación N° 4, de fecha 27 de enero
de 2021, respecto de la cual el contribuyente dio respuesta e indica su acuerdo en la
mayoría de las partidas citadas y solicita rectificar su declaración anual de impuesto a la
renta presentada por el año tributario 2020, lo que se lleva a efecto con fecha 24 de marzo
de 2021 en que el contador del contribuyente envió correo electrónico informando la
rectificatoria de renta de dicho año tributario 2020, hoja foliada de renta líquida imponible,
carta y giros asociados a las rectificatorias presentadas.
2.- Precisa que respecto de las partidas números 1, 2, 3, 4, 5, 7 y 8 de la mencionada
Citación, el contribuyente con fecha 22 y 24 de marzo de 2021 presentó rectificatorias a su
declaración de renta año tributario 2020. Respecto de la partida N° 6, indica la reclamada
que se le informó al contribuyente que se recibió información mediante formulario N° 2890
para el año tributario 2020, por transferencias de cinco propiedades ubicadas en la comuna
de Lautaro, conforme a escritura de fecha 25 de noviembre de 2019 mediante la cual se
constituye la sociedad Agrícola, Ganadera, Forestal y Agroindustrial El Rocío Limitada, con
un capital social de $1.200.000.000 en la cual el Sr. Carlos Gutiérrez Olguín participa en un
91%, con un aporte de $1.092.000.000, cancelando a la fecha de escritura un monto de
$790.892.253 con el aporte en dominio pleno de cinco bienes raíces agrícolas, los cuales
figuran retirados de su contabilidad según registros de fecha 31 de diciembre de 2019,
donde se contabilizó una disminución de capital ascendente a $739.259.293, que
corresponden a disminuciones en las cuentas de terreno, construcciones, camino interiores,
cercos y mejoras, activos asociados a los roles de avalúo correspondiente a dichas
propiedades y además considera una diferencia de $51.632.960 entre lo registrado como
disminución de capital y el aporte efectuado en la constitución de la sociedad.
3.- Precisa el Servicio de Impuestos Internos que el aporte y la correspondiente
participación en la sociedad no se registró como activo, sino solamente como disminución
de capital producto del retiro de los activos señalados a raíz de lo cual el monto retirado en
especies debe afectarse con Impuesto Global Complementario, conforme a lo dispuesto en
los artículos 14° letra A) y 54 al 56 de la Ley de Impuesto a la Renta.
4.- Agrega que, de acuerdo con los documentos aportados tanto en la revisión como en la
respuesta a la Citación, el contribuyente no habría acreditado que la partida N° 6 de la
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Citación N° 4no se encontraba afecta a Impuesto Global Complementario. Manifiesta que,
de acuerdo con el detalle de sus libros de Inventario y Balance, los bienes raíces agrícolas
fueron retirados de la cuenta “Terreno” y aportados a la sociedad Agrícola, Ganadera,
Forestal y Agroindustrial El Rocío Ltda., los que figuran registrados al 31 de diciembre de
2018 en el Fundo “Rocío” y forman parte de la cuenta de activo de terrenos. Estos predios
agrícolas retirados ya no figuran con saldo en la cuenta de terrenos “Fundo Rocío” al 31 de
diciembre de 2019, quedando solo en el activo de terrenos las propiedades del Fundo San
Luis, Fundo El Crucero 2 y Fundo San José.
5.- Precisa que los retiros pueden ser efectuados en dinero o en especie y que el presente
caso se configura el retiro en especie respecto de cinco predios agrícolas registrados en la
contabilidad del contribuyente y aportados con fecha 25 de noviembre de 2019 a la
Sociedad Agrícola, Ganadera, Forestal y Agroindustrial El Rocío Limitada. Asimismo, aclara
que a la fecha del aporte y del retiro efectuado por el reclamante en su contabilidad ya no
son aplicables las reinversiones y el contribuyente tributa conforme al artículo 14 letra A)
de la Ley de Impuesto a la Renta, por lo que dichos retiros deben afectarse con los
impuestos finales en el año tributario 2020.
6.- Argumenta que el antiguo artículo 14 de la Ley de Impuesto a la Renta contemplaba la
posibilidad de efectuar retiros y reinvertirlos en otras sociedades que tributaban en primera
categoría con contabilidad completa, quedando pendiente la tributación del impuesto
global complementario por los retiros reinvertidos si se cumplían una serie de requisitos
copulativos. Indica que esta situación estuvo vigente hasta el 31 de diciembre de 2016 y
que el contribuyente de autos hizo uso de la franquicia en varios retiros en especie
efectuados durante los años de vigencia de la norma, reinvirtiéndolos en sociedades de las
cuales formaba parte y cuyas participaciones se encuentran en su patrimonio personal,
como ocurre con la Sociedad Agrícola, Ganadera, Forestal, y Agroindustrial El Rocío Ltda.
7.- Respecto de la corrección de errores propios que hace valer el contribuyente, señala que
la norma aplicable es el artículo 127 del Código Tributario que permite enmendar
declaraciones o pagos de impuestos dubitados pero que no abarca la corrección de la
contabilidad del contribuyente, la cual de acuerdo al artículo 38 del Código de Comercio
hace plena fe en su contra, y en tal sentido señala que se ha pronunciado la Corte Suprema
en causas Rol 4210/2000 y 4899/2003, así como la jurisprudencia de los Tribunales
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Tributarios y Aduaneros. Precisa que de la revisión de la contabilidad del contribuyente se
determinó la existencia de retiros no declarados, contabilizados como disminución de
capital como consecuencia del retiro en especies aportado a la sociedad antes indicada,
situación frente a la cual el contribuyente indica en su respuesta a la citación que
corresponde a un error en la contabilidad y señala haber enmendado tal situación con la
corrección a los estados financieros, los cuales por una parte no se aportaron y por otra es
improcedente por tratarse de una corrección posterior a una auditoría realizada por el
Servicio, lo que no es aceptable. Considera que a raíz de los retiros en especie efectuados
se produjo la disminución de capital registrada al 31 de diciembre de 2019, la que figura
declarada en el Balance de ocho columnas y en la Declaración Jurada N° 1847 presentadas
al Servicio por el año Tributario 2020, como se aprecia en los registros al debe y haber de la
cuenta de capital de los libros de Balance e Inventarios presentados por el mencionado año
tributario. Reafirma que no es posible corregir dichos asientos contables aludiendo error en
la contabilización ya que a la fecha de notificación efectuada por el Servicio habrían
trascurrido alrededor de nueve meses y a la fecha de Citación más de un año. Señala
también que las participaciones que el Sr. Gutiérrez Olguín tiene en distintas sociedades no
figuran registradas en su actividad de empresario individual sino que en su patrimonio
personal, como ocurre con la participación en la sociedad El Rocío Limitada.
8.- También señala la parte reclamada que en la eventualidad de aceptarse la corrección de
errores propios, de igual forma se habría producido renta afecta a impuesto global
complementario considerando que el contribuyente efectuó una mala contabilización de su
inventario inicial del 1 de enero de 2017, por lo que se produce un incremento de
patrimonio producto de registrar sus activos con tasaciones comerciales no validadas por
el Servicio por no cumplir los requisitos copulativos de las normas y circulares que regulan
dicha materia. Indica que la liquidación considera la respuesta presentada por el
contribuyente y los antecedentes aportados por la partida de $790.892.253,
correspondiente a retiro de especies, y no acepta corrección de errores propios que señala
el contribuyente haber efectuado por el artículo 63 del Código Tributario, por lo que agrega
el monto señalado a su base de impuesto global complementario.
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II.- Improcedencia de las argumentaciones del reclamo:
1.- En cuando a la real intención del contribuyente reflejado en distintas partidas de su
contabilidad y la supuesta buena fe, reitera lo que dispone el artículo 38 del Código de
Comercio, señalando que conforme a la documentación revisada, en particular a la escritura
pública de fecha 25 de noviembre de 2019 mediante la cual se constituye la sociedad
Agrícola, Ganadera, Forestal y Agroindustrial El Rocío Limitada y la contabilidad del
contribuyente, concluye que el aporte que el contribuyente realizó y la correspondiente
participación en la sociedad indicada no se registró en su contabilidad como activo, sino
como disminución de capital producto del retiro de los activos señalados. Al efecto, se
remite a lo señalado en escritura de constitución de la sociedad en la que participa en un
91%, con un aporte de $1.092.000.000, pagándose a la fecha de la escritura un monto de
$790.892.253 con el aporte en dominio pleno de los bienes raíces agrícolas señalados en la
liquidación reclamada, los que figuran retirados de su contabilidad como empresario
individual según registros de fecha 31 de diciembre de 2019 en que contabilizó una
disminución de capital ascendente a $739.259.293, produciéndose una diferencia de
$51.632.960, entre lo registrado como disminución de capital y el aporte efectuado.
2.- Refiere lo señalado en la Liquidación respecto a lo dispuesto en el antiguo artículo 14 de
la Ley de Impuesto a la Renta, que permitía efectuar retiros y reinvertirlos en otras
sociedades de primera categoría con contabilidad completa, situación vigente hasta el 31
de diciembre de 2016, alternativa utilizada por el contribuyente Carlos Gutiérrez Olguín en
forma previa respecto de otros retiros, participaciones que no se encuentran en su
contabilidad sino que en su patrimonio personal, como ocurre con la participación en El
Rocío Limitada.
3.- En cuanto a lo señalado por el reclamante en orden a que las disminuciones de capital
no están afectas a impuesto, toda vez que el capital proviene del aportante de activos
propios adquiridos con su tributación al día, manifiesta que dicha alegación debe ser
desestimada de plano por no ser efectivo que la liquidación agregue a su base imponible
del impuesto global complementario la disminución del capital, sino que se agrega el retiro
en especies efectuado por el contribuyente como empresario individual de los cinco predios
agrícolas registrados en su contabilidad, aportados con fecha 25 de noviembre de 2019 a la
Sociedad Agrícola, Ganadera, Forestal y Agroindustrial El Rocío Limitada.
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4.- Expresa que el artículo 14, letra A) N° 1 de la Ley de Impuesto a la Renta, dispone que
los empresarios individuales, propietarios de EIRL, contribuyentes del artículo 58 N° 1 de la
misma Ley, los comuneros, socios de sociedades de personas (excluidas las en comandita
por acciones) o accionistas de sociedades por acciones sujetas a las disposiciones de la Letra
A) del referido artículo 14, además de quedar gravados con impuesto global
complementario o impuesto adicional, según corresponda sobre la renta que la empresa
atribuya, quedarán gravados también sobre todas las cantidades que a cualquier título
retiren, les remesen o les sean distribuidas desde la respectiva empresa comunidad o
sociedad, cuando tales sumas se encuentren afectas a tales impuestos.
5.- Finalmente, en cuanto a la alegación referida al escenario de una presunción de retiro,
en que la liquidación adolecería de errores de hecho y de cálculos que la harían nula, refiere
lo planteado por el reclamante respecto a la falta de consideración del inventario inicial
para dichos bienes por la suma $790.892.253, que corresponde a la cantidad de
$740.207.666, más el reajuste de $50.684.587, señalando que no resulta aceptable dicha
afirmación puesto que en caso de aceptar la corrección de errores propios, de igual forma
se produce una renta afecta a impuesto global complementario debido a la mala
contabilización, efectuada por el contribuyente de su inventario inicial al 1 de enero de
2017, por lo que se produce un incremento de patrimonio al registrar sus activos con
tasaciones comerciales no validadas por el Servicio que no cumplen los requisitos
copulativos indicados en la norma y circulares referentes al tema. Agrega que, al estar
registrados los predios retirados por el contribuyente con valores respaldados en tasaciones
comerciales acompañadas en la etapa de revisión y que no fueron presentadas al Servicio
en la fecha y forma indicada en la Ley N° 20.780, sólo se puede aceptar el valor tributario
correspondiente al valor de adquisición actualizado o el valor del avalúo fiscal. Señala que
el valor contable de los inmuebles que fueron objeto de retiro de la contabilidad del
contribuyente no corresponde al valor tributario aceptado por el Servicio y de igual forma
se le hubiese generado un incremento de patrimonio al efectuar un aporte a valor comercial
a la sociedad que hubiese debido tributar con impuesto global complementario y además
con impuesto de primera categoría, en caso de haber sido aceptada la corrección.
6.- Concluye que sólo cabe rechazar el reclamo interpuesto y confirmar la actuación del
Servicio, materializada en la Liquidación N° 149, la cual fue emitida conforme a derecho,
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solicitando que se tenga por evacuado traslado respecto del reclamo tributario interpuesto
en contra de dicho acto administrativo, emitido por la IX Dirección Regional del Servicio de
Impuestos Internos y que el mismo sea confirmado, desechándose en todas sus partes el
reclamo de autos, con expresa condena en costas.
A fojas 60, se tiene por evacuado el traslado por el Servicio de Impuestos Internos.
A fojas 62, se cita a las partes a una audiencia de conciliación.
A fojas 64, rola acta de audiencia de conciliación, la cual no se produce.
A fojas 65, se recibe la causa a prueba por el término legal.
A fojas 70, la reclamante presenta lista de testigos.
A fojas 74, rola delegación de poder efectuada por la parte reclamada.
A fojas 83, la parte reclamada acompaña documentos.
A fojas 87, rola acta de audiencia testimonial rendida por la parte reclamante.
A fojas 88 vta., rola acta de audiencia testimonial de la reclamada.
A fojas 91, la parte reclamada efectúa observaciones a la prueba.
A fojas 97, se ordena certificar la existencia de diligencias pendientes.
A fojas 99, rola certificado que da cuenta de que no existen diligencias pendientes.
A fojas 100, se cita a las partes para oír sentencia.
Con lo relacionado y,
CONSIDERANDO:
PRIMERO: Que, el abogado don Steven Mackay Paslack, abogado, en representación de don
Carlos Adolfo Gutiérrez Olguín, ambos ya individualizados, interpone reclamo en contra de
la Liquidación N°149, emitida por el Servicio de Impuestos Internos con fecha 18 de mayo
de 2021, la cual determina diferencias gravadas con impuesto global complementario
correspondiente al año tributario 2020, conforme a los argumentos y fundamentos
referidos en la parte expositiva de la presente sentencia.
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SEGUNDO: Que, el Servicio de Impuestos Internos, evacuando el traslado conferido, solicita
el rechazo del reclamo en todas sus partes, con expresa condena en costas, según las
argumentaciones ya señaladas en la parte expositiva del presente fallo.
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QUINTO: Que, en consideración a que las alegaciones de nulidad de la liquidación se han
formulado conjuntamente con las argumentaciones sustantivas respecto de las diferencias
de impuesto establecidas, corresponde abordar en primer lugar los argumentos referidos a
la nulidad, para luego proceder a efectuar el análisis de las defensas de fondo hechas valer
por el actor.
SEXTO: Que, sobre este punto, la reclamante refiere que la Liquidación N° 149 menciona
una serie de circunstancias que no son efectivas o que son erróneas, las cuales se relacionan
directamente con el fondo de las diferencias de impuesto determinadas y que acarrearían
su nulidad. Señala que la Liquidación N° 149 indica que el aporte efectuado por el
reclamante a la sociedad Agrícola, Ganadera, Forestal y Agroindustrial El Rocío Limitada se
efectuó en cuerpo cierto, con todo lo edificado y plantado, y no se limitó sólo a terrenos.
También, respecto a la disminución de capital, indica que no existe la declaración jurada N°
1847 mencionada en la actuación administrativa ni en el año tributario 2019 ni en el año
tributario 2020. Posteriormente, en la alegación relativa a la presunción de retiro, señala
que la liquidación omite considerar en los cálculos del mayor valor el costo de adquisición
o costo de tasación, así como tampoco considera el valor de inventario y el RAI (registro de
rentas afectas a impuestos). Por último, en la alegación relativa a los errores en la
confección del inventario inicial que menciona la Liquidación, señala que dicho acto se basa
en hechos que no son efectivos, por lo cual sería nula, ya que no se habría efectuado
declaración rectificatoria respecto del año tributario 2019 que señala. En conjunto con estas
alegaciones, formula también defensas respecto a las diferencias de impuesto establecidas
por el Servicio de Impuestos Internos, las cuales se analizarán al momento de revisar las
argumentaciones de fondo.
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Bases Generales de la Administración del Estado, en la Ley N°19.880, sobre bases de los
procedimientos administrativos que rigen los actos de la administración, y principalmente,
en los artículos 10, 21 y siguientes del Código Tributario y artículos 2, 14 Letra A y 54 y
siguientes de la Ley de Impuesto a la Renta.
OCTAVO: Que, en primer término, debe señalarse que la nulidad de los actos
administrativos que son susceptibles de reclamación tributaria se encuentra
específicamente establecida en el artículo 1 N° 8 de la Ley N° 20.322, norma que dispone
que corresponde a los Tribunales Tributarios y Aduaneros conocer y declarar, a petición de
parte, la nulidad de los actos administrativos que sean objeto de un juicio tributario, para
lo cual el vicio deberá alegarse en la reclamación respectiva. Agrega la norma que los vicios
de procedimiento o de forma sólo afectarán la validez del acto administrativo materia del
reclamo cuando recaigan en algún requisito esencial del mismo, sea por su naturaleza o por
mandato del ordenamiento jurídico y cuando generen perjuicio al interesado.
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DÉCIMO: Que, las declaraciones juradas consisten en una declaración que las personas
naturales y jurídicas presentan bajo juramento ante el Servicio de Impuestos Internos para
cumplir con el trámite legal de dar a conocer información de carácter tributaria propia o de
terceros, relacionada con los movimientos que tuvieron en el año comercial anterior1,
tratándose en el presente caso de la declaración jurada N° 1847, sobre balance de ocho
columnas y otros antecedentes. Ahora bien, la suscripción o ausencia de tales declaraciones
juradas y la mención efectuada a la rectificatoria de renta, a las que alude la reclamante, no
constituyen el fundamento de la liquidación y la circunstancia que puedan existir ciertas
imprecisiones en las referencias efectuadas en la actuación impugnada no demuestra per
se que la Administración Tributaria no haya efectuado un debido análisis de los
antecedentes, sino más bien podría configurar un error formal de menor entidad que no
incide en una errónea aplicación de la norma sustantiva. En tal sentido, la información a la
que se hace referencia el actor y que se recaban a través de tales declaraciones juradas ya
ha estado en conocimiento del Servicio de Impuestos Internos por tratarse de antecedentes
solicitados y aportados por el contribuyente en la etapa de fiscalización, según da cuenta el
mismo acto reclamado que menciona que con fecha 5 de octubre del año 2020 se recibió
el Balance Financiero y Libro de Inventario y Balance años tributarios 2019 y 2020 y el Libro
Diario ejercicio comercial 2019, lo cual no ha sido objeto de cuestionamiento por parte del
reclamante.
UNDÉCIMO: Que, junto con el análisis efectuado previamente, es relevante considerar que
las alegaciones de nulidad del acto administrativo planteadas en el libelo tienen por objeto,
en definitiva, invalidar las razones de fondo que tuvo a la vista el Servicio para determinar
las diferencias de impuestos materia de autos, lo cual no parece plausible atendida la
naturaleza de la institución de la nulidad, siendo insuficientes las circunstancias referidas
para anular el acto reclamado, considerando además, como se dijo, que se trata de
menciones que no afectan algún requisito esencial del acto administrativo por lo que no se
genera ningún perjuicio al interesado.
1
Diccionario Tributario Básico Contable, en https://www.sii.cl/diccionario_tributario/dicc_d.htm
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DUODÉCIMO: Que, la revisión de la liquidación impugnada y de los datos contenidos en ella
permite verificar que dicha actuación menciona la normativa aplicable al caso que analiza,
describe las diversas actuaciones acaecidas durante el proceso de fiscalización, enumera los
antecedentes que acompañó la contribuyente y especifica los reparos y objeciones que se
formulan en las partidas donde se determinan las diferencias de impuesto, por lo que,
conforme al mérito de los antecedentes reseñados en los considerandos anteriores, se
concluye que la actuación impugnada en la presente causa, esto es Liquidación N° 149, de
18 de mayo de 2021, no se encuentra afectada por vicios de forma que recaigan sobre algún
requisito esencial de la misma, sea por su naturaleza o por mandato del ordenamiento
jurídico, expresándose claramente en el acto los motivos que llevaron al ente fiscalizador a
determinar las diferencias de impuesto que contienen, motivo por el cual se desechara la
alegación de nulidad planteada por la parte reclamante, como se dirá en la parte resolutiva
de la presente sentencia.
DÉCIMO TERCERO: Que, procede efectuar el análisis de las partidas liquidadas a la luz de
los argumentos de fondo planteados por el reclamante y a lo expresado por el Servicio de
Impuestos Internos en su traslado - cuestiones ya consignadas en la parte expositiva de esta
sentencia - conforme al mérito de la prueba rendida en autos por las partes.
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del patrimonio personal del contribuyente que debe ser gravado conforme a lo dispuesto
en los artículos 14 letra A), 54 y 56 de la Ley de Impuesto a la Renta.
2.- Hechos y circunstancias que acrediten que es improcedente el agregado efectuado por
el Servicio de Impuestos Internos - mediante la partida N° 2 de la Liquidación N°149 - a la
base imponible del impuesto global complementario declarada por el reclamante en el año
tributario 2020, el cual se funda en el mayor valor que se generaría entre el monto del retiro
de bienes raíces efectuado el 31 de diciembre de 2019 y el valor del aporte de los mismos
predios agrícolas en la constitución de la sociedad Agrícola, Ganadera, Forestal y
Agroindustrial El Rocío Limitada y que debe ser gravado conforme lo establecido en el
artículo 17 N°8, inciso segundo, de la Ley de la Renta.
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- Prueba Documental: Carpeta original de auditoría, en 196 fojas, correspondiente al
proceso de fiscalización llevado a cabo por el Departamento de Fiscalización del Servicio de
Impuestos Internos al contribuyente Carlos Adolfo Gutiérrez Olguín, cuyo comprobante de
encontrarse adjunta al expediente rola a fojas 84 de autos.
- Prueba Testimonial: Prestó declaración la testigo doña Lina Figueroa Escobar, funcionaria
fiscalizadora del Servicio de Impuestos Internos, cuya acta de prueba testimonial se
incorpora de fojas 88 vuelta a fojas 90 vuelta de autos.
DÉCIMO SÉPTIMO: Que, conforme se acredita con los medios de prueba que en cada caso
se señalan, se pueden establecer como hechos no discutidos en la presente causa los
siguientes:
1) El reclamante es contribuyente del impuesto de primera categoría de la ley de la renta,
obligado a declarar su renta efectiva de acuerdo con los registros de su contabilidad
completa desde el año 2017, según consta de la Liquidación reclamada que rola a fojas 14
y siguientes de estos autos.
2) Con fecha 25 de noviembre del año 2019, se celebra escritura de constitución de la
Sociedad Agrícola, Ganadera, Forestal y Agroindustrial El Rocío Limitada ante el Notario
Público don Héctor Basualto Bustamante de la ciudad de Temuco, con un capital social de
$1.200.000.000 en la cual el Sr. Carlos Gutiérrez Olguín participa en un 91%, con un aporte
de $1.092.000.000, conforme se señala en la copia de escritura acompañada a fojas 26 de
autos.
3) Respecto del aporte efectuado por el reclamante a la sociedad referida en el punto
anterior, se paga a la fecha de escritura un monto de $790.892.253 con el aporte en dominio
pleno de los siguientes bienes raíces agrícolas: rol de avalúo de la comuna de Lautaro 255-
19, por la suma de $366.548.752; rol de avalúo de la comuna de Lautaro 255-20, por la suma
de $73.741.663; rol de avalúo de la comuna de Lautaro 255-21, por la suma de
$212.801.897; rol de avalúo de la comuna de Lautaro 255-48, por la suma de $ 61.143.548
y rol de avalúo de la comuna de Lautaro 255-75, por la suma de $76.892.253, según se
consigna en la cláusula quinta de la escritura acompañada a fojas 26 de autos.
4) Con fecha 31 de diciembre de 2019, se efectúa un asiento en la contabilidad de don Carlos
Gutiérrez Olguín, en su actividad de empresario, que da cuenta de una disminución de
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capital ascendente a $739.259.293, que corresponde a disminuciones en las cuentas de
terreno, construcciones, caminos, interiores, cercos y mejoras, activos asociados a los
siguientes inmuebles detallados en el numeral anterior, según consta de la Liquidación
reclamada y de lo señalado en el escrito de reclamo de fojas 1 de autos.
5) El Servicio de Impuestos Internos determinó al reclamante la existencia de diferencias de
impuesto global complementario, conforme la partida N° 1 de la Liquidación reclamada,
que provienen de un agregado a la base imponible por un monto de $731.714.676 originado
en el retiro de los inmuebles referidos anteriormente desde el patrimonio afecto a su
actividad como empresario individual.
6) Igualmente, el ente fiscalizador determinó diferencias de impuesto global
complementario en la Partida N° 2 de la liquidación reclamada, que se originan en el
agregado a la base imponible por un monto de $59.177.577, proveniente del mayor valor
entre el monto del retiro de los predios agrícolas efectuado por don Carlos Gutiérrez Olguín,
en su actividad de empresario y el monto en que dichos inmuebles son valorados al efectuar
el aporte a la Sociedad Agrícola, Ganadera, Forestal y Agroindustrial El Rocío Limitada,
según consta de la escritura de fecha 25 de noviembre de 2019 y de los antecedentes que
se consignan en la liquidación reclamada.
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1.- EN CUANTO A LA PARTIDA N° 1 DE LA LIQUIDACIÓN RECLAMADA:
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VIGÉSIMO PRIMERO: Que, teniendo en cuenta el acto de enajenación referido, no cabe
sino concluir que la anotación contable efectuada el día 31 de diciembre del año 2019, en
que se registra una disminución de capital, refleja precisamente el objetivo perseguido por
el reclamante con la suscripción de la escritura de constitución de la sociedad, cual es
transferir los bienes desde el patrimonio afectado para su actividad comercial y aportarlos
en la constitución de una sociedad de responsabilidad limitada de naturaleza familiar, en la
que es titular del 91 % de los derechos sociales. En tal sentido, la existencia del error de
registro al que alude en su reclamo el actor no es sino una interpretación de la realidad con
el objeto de atribuir al retiro y a la posterior transferencia de bienes efectos tributarios
distintos a los previstos por la ley y, en definitiva, sustraer el acto de disposición de los
inmuebles de las consecuencias impositivas que se determinan en el acto reclamado.
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la tesis utilizada en sus argumentos en cuanto se trataría de la sustitución de un activo por
otro y que, por lo tanto, no estaríamos en presencia de un hecho gravado carece de asidero
normativo, no pudiendo revivirse por la mera voluntad o intención del reclamante una
disposición contenida en la Ley de la Renta que permitía efectuar reinversiones - retirando
utilidades o capital y aportándolos a una sociedad distinta con el objeto de suspender la
tributación - la cual, a la fecha de las operaciones, ya no se encontraba vigente.
VIGÉSIMO CUARTO: Que, los registros contables que el contribuyente acompaña en autos
a fojas 40, 41 y 42, consistente en Traspaso N° 63 y N° 64, ambos del 25 de noviembre del
año 2019 y el Balance General de fecha 31 de diciembre del mismo año, dan cuenta de una
anotación contable registrada por el reclamante, pero que tal y como lo ha señalado en
etapa administrativa y en el transcurso de este proceso, surge como la intención de ajustar
sus registros contables a la tesis plasmada en sus alegaciones, lo cual evidentemente escapa
a la lógica de un registro erróneo. Lo cierto es que la enajenación de los bienes raíces
mencionados anteriormente trae aparejada la disminución del capital del reclamante ya
que dichos inmuebles se han desafectado de su actividad comercial, lo cual constituye
indefectiblemente un retiro, que en este caso, como lo sostiene la reclamada, se ha
materializado en especies.
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VIGÉSIMO SEXTO: Que, conforme se viene razonando, la existencia del retiro obedece a
una circunstancia objetiva que en ningún caso exige manifestación de voluntad o
formalidad particular que lo materialice, más allá de las obligaciones que asisten al
contribuyente de proveer de información de carácter tributaria propia o de terceros al
Servicio de Impuestos Internos, que se relacione con los movimientos que tuvo en el año
comercial respectivo, sino que la configuración de éste se ha constatado a partir del acto
jurídico de disposición que en definitiva fundamenta la existencia del retiro y su posterior
gravamen con impuesto global complementario, atendido que se configura el presupuesto
legal contenido en el artículo 14 letra A) de la Ley de la Renta en relación con los artículos
53 a 56 del mismo cuerpo legal.
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2.- EN CUANTO A LA PARTIDA N° 2 DE LA LIQUIDACIÓN RECLAMADA:
TRIGÉSIMO: Que, señala el reclamante respecto a esta partida que el capital proviene de
activos propios adquiridos con sus impuestos enterados, por lo que el agregado que se
grava con impuesto global complementario es improcedente y contrario a la ley, además
de no ser coherente con la contabilidad del contribuyente, ya que los bienes raíces con los
cuales el reclamante pagó el aporte de capital por la suma de $731.0714.676, no contempla
la corrección monetaria del capital desde el año 2016, la que si se consideró al aportar
dichos bienes. También señala que el aumento en la base imponible del impuesto global
complementario del contribuyente por retiro en especies no considera el valor del
inventario inicial para dichos bienes, por la suma $790.892.253, que corresponde a la
cantidad de $740.207.666 más el reajuste de $50.684.587 así como tampoco considera el
costo de tasación de los bienes raíces inventariados o el costo adquisición de los bienes
presuntamente retirados y tampoco el registro de rentas afectas a impuestos (RAI). Al
efecto, señala que el Servicio, debió considerar al menos el costo corregido que según la
propia liquidación, es de $242.222.919, lo que no fue rebajado en el cálculo final de la base
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imponible que considera el monto total de los aportes como afectos a impuesto, lo que es
contrario a la ley.
TRIGÉSIMO SEGUNDO: Que, conforme los argumentos del acto reclamado y lo señalado en
el escrito de traslado del Servicio de Impuestos Internos, es posible establecer que el mayor
valor establecido tiene su origen en la diferencia aritmética que efectivamente se produce
al momento en que se produce el retiro de los bienes inmuebles ya indicados, reflejados en
la disminución de capital por $731.714.676, contrastándolo con el acto jurídico de
disposición constituido por el aporte efectuado por don Carlos Gutiérrez Olguín en la
constitución de la Sociedad Agrícola, Ganadera, Forestal y Agroindustrial El Rocío Limitada,
2
Corrección solicitada por el reclamante en la etapa administrativa, respecto de los registros contables que
permitirían considerar la inversión efectuada en la Sociedad El Rocío Ltda. como parte del patrimonio del
empresario individual y no del reclamante como persona natural.
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valorado en la suma de $790.892.253. Para estos efectos, también la actuación
administrativa considera que tal aporte es efectuado por el reclamante en su calidad de
persona natural y no como empresario individual, puesto que, de acuerdo a la actuación
reclamada, dichos inmuebles ya habían sido retirados e incorporados a su patrimonio de
persona natural sin contabilidad.
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TRIGÉSIMO QUINTO: Que, como puede observarse, el Servicio de Impuestos Internos en el
acto reclamado y en su escrito de traslado, se limita a fundamentar la diferencia de
impuestos determinada en la partida Nº 2 de la liquidación reclamada en la diferencia
aritmética constatada, sin reparar en los elementos que deben concurrir para la
configuración del hecho gravado referido al incremento patrimonial por existir un mayor
valor en las enajenaciones verificadas, el cual requiere necesariamente para su
establecimiento la consideración del costo tributario o valor de adquisición de los
inmuebles.
TRIGÉSIMO SEXTO: Que, es importante tener presente que, en caso que se trate de
enajenaciones efectuadas por personas naturales que no son contribuyentes del impuesto
de primera categoría según renta efectiva, la ley permite la aplicación de las normas del
artículo 17 N°8 letra B) de la Ley de la Renta. En cambio, en el caso de las sociedades de
cualquier tipo, sin importar el régimen fiscal al que se encuentren sometidas y de las
personas naturales que son contribuyentes del impuesto de primera categoría según renta
efectiva, no cabe la aplicación de las normas mencionadas anteriormente. Es decir, en tal
caso el mayor valor obtenido en la enajenación de inmuebles, por regla general, debe
tributar con el impuesto de primera categoría y con los impuestos finales y las
enajenaciones que se efectúen a contar del 1 de enero de 2020, de acuerdo a la
modificación introducida por la ley Nº 21.210 al artículo 17 N°8 letra b) de la Ley sobre
Impuesto a la Renta mantienen la limitación del ingreso no renta a las personas naturales,
pero siempre que el mayor valor obtenido no se origine en la enajenación de bienes raíces
asignados a su empresa individual.
TRIGÉSIMO SÉPTIMO: Que, respecto de la renta percibida por las operaciones descritas en
el considerando precedente, la base imponible sobre la cual se calculará el gravamen será
el mayor valor determinado, en general, por el precio de venta menos el costo directo o
precio de compra reajustado, siendo necesario para determinar la base imponible del
impuesto aplicable conocer estos dos elementos. Al ser aplicable la normativa que rige el
impuesto de primera categoría, el costo de venta corresponde al valor de adquisición
reajustado conforme al artículo 41 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. En consecuencia, el
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costo tributario corresponde a su valor tributario al cierre del ejercicio del año anterior,
conforme a los numerales 2º y 3º del artículo 41 de dicho cuerpo legal, lo que dependerá
de si el inmueble forma parte del activo fijo o realizable. En términos generales, el costo
tributario de los inmuebles del activo fijo equivaldrá al valor de adquisición reajustado
menos la depreciación del artículo 31 N° 5 de la misma ley y de no ser aplicable la
depreciación, el costo corresponderá solo al valor de adquisición debidamente reajustado.
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fiscal y, sin embargo, el ente fiscalizador prescinde de dicho criterio en la partida N° 2 de la
liquidación reclamada y toma el camino más simple consistente en determinar el mayor
valor a partir de la diferencia aritmética entre el retiro y el aporte, como si se tratara de un
mero incremento patrimonial.
CUADRAGÉSIMO PRIMERO: Que, en el sentido expresado, el mayor valor que sirve de base
al agregado a la base imponible del impuesto global complementario del reclamante puede
resultar explicado porque los bienes raíces en cuestión fueron aportados a valores
reajustados de acuerdo a la variación del índice de precios al consumidor (IPC), tal como lo
sostiene el reclamante, no existiendo pronunciamiento u objeción del Servicio de
Impuestos Internos sobre dicha corrección monetaria aplicada al momento del aporte de
los inmuebles a la sociedad, más aún si efectuando el cálculo de la variación del IPC3 entre
el mes de enero de 2017 y noviembre de 2019 la suma de $731.714.676, que corresponde
al monto del retiro de los bienes raíces, se actualiza a un valor ajustado de $785.503.484
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monto muy similar a la valoración de los bienes raíces que se efectua en la escritura de
constitución de la sociedad Agrícola, Ganadera, Forestal y Agroindustrial El Rocío Limitada.
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bienes raíces y el valor del aporte de los mismos predios agrícolas efectuado en la
constitución de la sociedad Agrícola, Ganadera, Forestal y Agroindustrial El Rocío Limitada,
estima este sentenciador que no se encuentra acreditada la procedencia de dicho agregado
por cuanto el Servicio determinó el mayor valor en la operación sin cumplir con las normas
legales que regulan la materia, por lo que la liquidación reclamada debe ser dejada sin
efecto en esta parte.
SE RESUELVE:
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IV.- SE CONFIRMA la Partida N° 1 de la Liquidación N° 149, emitida por el Servicio de
Impuestos Internos con fecha 18 de mayo de 2021, correspondiente al agregado efectuado
a la base imponible del impuesto global complementario declarada por el reclamante en el
año tributario 2020 por la suma de $731.714.676, según las motivaciones referidas en los
considerandos décimo noveno a vigésimo octavo del presente fallo.
V.- NO SE EMITE CONDENA EN COSTAS por haberse acogido parcialmente el reclamo
formulado en autos.
Pronunciada por don Orlando Cuevas Reyes, Juez Titular del Tribunal Tributario y Aduanero
de la Región de La Araucanía.
Autoriza doña Gabriela Andrea Merino Pérez, Secretaria Abogado del Tribunal.
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