IMPUESTO A LAS GANANCIAS Jurisprudencia Fallo FELDMAN, SERGIO SALOMON Intereses Resarcitorios Vinculados A Anticipos

Poder Judicial de la Nación
CAMARA CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO FEDERAL - SALA III

CAF 67135/2018/CA1; FELDMAN, SERGIO SALOMON c/ EN-AFIP-
DGI s/ PROCESO DE CONOCIMIENTO
PDP En la ciudad de Buenos Aires, a los días del mes de febrero
del año dos mil veinticuatro, reunidos en acuerdo los señores jueces de la
Sala III de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso
Administrativo Federal, para resolver el recurso interpuesto contra la
sentencia de primera instancia dictada en los autos “Feldman, Sergio
Salomón c/ EN-AFIP-DGI s/ proceso de conocimiento”, Causa CAF
67135/2018/CA1, planteado al efecto como tema a decidir si se ajusta a
derecho la sentencia apelada, el Señor Juez de Cámara, Doctor Sergio
Gustavo Fernández dice:
I.- Por sentencia del 5/9/23 el Sr. juez de primera instancia

resolvió rechazar la demanda entablada por el Sr. Sergio Salomón Feldman,
con costas.
Para así decidir, luego de reseñar las expresiones esgrimidas
por las partes contendientes en sus respectivas presentaciones, y de exponer
que la causa se abrió a prueba, el a quo precisó que el objeto de la demanda
consistió en la impugnación de la resolución 80/18 (DE LGCN) del 31/7/18,
por medio de la cual el organismo recaudador había intimado al actor a que
ingresara la suma de $ 940.675,56, en concepto de intereses resarcitorios
provenientes de los anticipos 1 a 5 del impuesto a las ganancias –en lo
sucesivo, “IG”–, del período fiscal 2016.
Expuso que el Jefe del Departamento Legal Grandes
Contribuyentes Nacionales de la Subdirección General de Operaciones
Impositivas –AFIP-DGI– confirmó el acto administrativo del 13/9/17, atento
que el actor ingresó los anticipos en cuestión en un importe inferior al
debido.
Destacó que la resolución que confirmó la denegación de la
reducción de los anticipos adquirió firmeza, atento que el contribuyente no
ejerció la opción prevista en el artículo 23 de la ley 19.549. Negó que en
autos pudiera revisarse un acto administrativo firme.
Puso de resalto que gran parte de los argumentos enarbolados
por el actor en su demanda se dirigieron a cuestionar los motivos por los
Fecha de firma: 08/02/2024

Firmado por: CARLOS MANUEL GRECCO, JUEZ DE CAMARA
Firmado por: SERGIO GUSTAVO FERNANDEZ, JUEZ DE CAMARA
Firmado por: SUSANA MARIA MELLID, SECRETARIA DE CAMARA
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cuales el fisco había confirmado el rechazo de la reducción de anticipos,
extremo que –reiteró– se encontraba firme.
Afirmó que no se encontraba en discusión que el accionante
había abonado los anticipos del IG-2016, de acuerdo con la solicitud de
reducción peticionada.
Con relación a la presentación de las declaraciones juradas
–“DDJJ”– del impuesto, tanto en su versión original como rectificativa,
aseveró que los anticipos revisten naturaleza de obligaciones independientes,
con individualidad y fecha de vencimiento propios.
Invocó el artículo 37 de la ley 11.683, declarando que resulta de
aplicación en la especie.
Negó que la prueba producida en la causa diera cuenta de un
enriquecimiento sin causa.
Sostuvo que no era predicable lo manifestado por el actor, en
cuanto a la capitalización de los intereses en trato, destacando que resulta de
aplicación al caso la fecha de vencimiento del plazo general para la
presentación de la DDJJ. Invocó el artículo 21 de la ley de rito fiscal.
Expresó que devino inoficioso pronunciarse acerca de la
inconstitucionalidad articulada contra el artículo 195 in fine del CPCCN y 9°
de la ley 26.584.
II. Contra dicha sentencia se alza la parte actora, presentando
su recurso de apelación el 13/9/23 [9:34 hs], concedido libremente el
25/9/23. La expresión de agravios fue presentada el 26/10/23 [18:07 hs] y
contestada el 10/11/23 [16:38 hs].
III. En su memorial, la actora expone que la demanda se
enderezó a que se ordenara la devolución de $ 1.837.369,22 abonados en
concepto de intereses resarcitorios, suma a la cual –adiciona– se le deben
agregar los intereses correspondientes, hasta la fecha del pago.
Explica que la discusión en torno a la reducción de los
anticipos no fue judicializada, pues, antes de vencido el plazo para ello,
presentó en tiempo oportuno la DDJJ-IG-2016. Declara que dicha
circunstancia anuló toda eventual deuda en concepto de anticipos –no así de

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intereses–, ya que dichos ingresos quedaron subsumidos en la declaración del
ejercicio anual.
Acusa de ilegítima y arbitraria a la sentencia apelada, al
ponderar que la discusión sobre el principal quedó firme, no pudiendo
inmiscuirse en la causa que derivó en la intimación de los intereses
resarcitorios en trato.
Destaca que la DDJJ-IG-2016 no fue impugnada por la AFIP.
Señala que se le intimaron intereses sobre un monto de
anticipos que nunca adeudó.
Informa que la reducción de los anticipos que solicitó el
27/5/16 representó una disminución del 90,99%. Expresó que luego de hacer
uso de esa opción –en los términos de la RG (AFIP) 327, art. 15 y concs.–
comenzó a liquidar los anticipos con la reducción correspondiente.
Expuso detalladamente las diferentes presentaciones y actos
que fueron dictados, previos a la promoción de la demanda de autos.
Declara que el fisco nacional rechazó la reducción de los
anticipos del IG-2016, debido a que detectó “…una inconsistencia en
relación a que durante el período enero a julio de 2016 se informan
acreditaciones bancarias a nombre del rubrado como único titular por un total
de $30.873.269. El contribuyente no hizo referencia al origen de las mismas
ni se observan acreditaciones por depósitos en plazos fijos que las
justifiquen” (sic).
Al respecto, señala que dichas acreditaciones bancarias fueron
de rutina, por inversiones declaradas al organismo, y por movimientos entre
cuentas propias. Dice que nada tuvieron que ver con el motivo de la
reducción de los anticipos.
Por su parte, destaca que las transferencias entre cuentas
propias, en su mayoría, refirieron a suscripciones y rescates de fondos
comunes de inversión abiertos en el país, y prácticamente la totalidad a
reinversiones de capitales oportunamente declarados.
Aduce que la AFIP podría haber ordenado la producción de
medidas para mejor proveer.

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Sostiene que el 31/3/17 presentó la DDJJ original, y el 5/7/17
su rectificativa, de las cuales surgió que el resultado del ejercicio arrojó
saldos a favor por el ingreso de los anticipos en exceso.
Cuestiona que el organismo fiscal pueda evaluar la procedencia
de la reducción de los anticipos de manera automática, sin informar la razón
del rechazo.
Critica a la sentencia apelada, en cuanto ponderó que el acto
administrativo que rechazó la reducción de los anticipos quedara firme, de
suerte tal que nada más podría discutirse al respecto.
Sostiene que tal aseveración es contradictoria, ilegitima y
arbitraria, poniendo de relieve que, desde el momento en que presentó la
DDJJ-IG-2016, los anticipos, como obligaciones autónomas, dejaron de ser
un conflicto.
Afirma que solo se deben intereses si hubo una diferencia de
anticipos en favor del fisco, y para ello necesariamente debe revisarse el
principal.
Insiste en que, del resultado final del ejercicio, surgió que la
reducción de los anticipos era correcta.
Declara que, cuando se presenta la DDJJ del ejercicio, se
termina toda discusión acerca de los anticipos, y que los intereses se
mantienen siempre y cuando la estimación efectuada haya sido menor a la
que surgió de la declaración final del ejercicio.
Informa que en el expediente expresó, como hecho nuevo, que
el 22/2/19 se vio compelido a abonar la suma de $ 1.087.369,66, en concepto
de intereses resarcitorios –capitalizados a la fecha de presentación de la DDJJ
del ejercicio–, y sus correspondientes resarcitorios. Siendo ello así, solicita
que se ordene el reintegro de dichos valores, con más los intereses
devengados hasta la fecha de su pago.
Explica el contenido de la RG (AFIP) 327, en especial los
artículos 15, 17 y 20.
Comenta el carácter de pago a cuenta que revisten los anticipos,
invocando el artículo 28 de la ley 11.683.

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Desecha por ilegítimo el argumento según el cual, la
denegatoria del fisco nacional a la solicitud de reducción de los anticipos,
pueda resolverse con la sola invocación de “disminución de ingresos no
justificada” (sic).
Señala que la presentación de la DDJJ-IG-2016 convirtió en
abstracta la discusión acerca de la magnitud de los anticipos.
Cita jurisprudencia, mantiene la reserva del caso federal y
solicita que se revoque la sentencia apelada, haciendo lugar a la demanda
interpuesta y ordenando el reintegro de lo abonado, con más los intereses
calculados a la tasa pasiva del BCRA, hasta su efectivo pago, con costas.
IV. Previo a todo, es importante recordar que no me encuentro
obligado a seguir a los apelantes en todas y cada una de las cuestiones y
argumentaciones propuestas a consideración de esta Alzada, sino tan sólo
aquéllas que sean conducentes para decidir el caso y que basten para dar
sustento a un pronunciamiento válido (cfr. CSJN, Fallos: 258:304, 262:222,
265:301, 272:225, 278:271, 291:390, 297:140; 301:970; esta Sala, “ACIJ
c/EN- ley 24240- Mº Planificación s/ proceso de conocimiento”, del 29/5/08;
“MULTICANAL S.A. y otro c/ EN- SCI DLC (Actas 2600/09 y otras)
s/amparo ley 16.986", del 21/5/09; “Ciudadanos Libres Calidad
Institucional Asoc Civil c/ EN- Dto 67/10 s/ medida cautelar (autónoma)”,
del 21/10/10; “CPACF- INC MED (2-III-11) c/ BCRA- Comunicación “A”
5147 y otro s/proceso de conocimiento”, del 18/4/11; “Nardelli Moreira
Aldo Alberto c/EN- DNM Disp 1207/11 –Legajo 13975- (S02:9068/11) s/
medida cautelar (autónoma)”, del 25/8/11, “Rodríguez Rubén Omar c/ DGI
s/ Recurso directo de organismo externo”, del 7/8/14, “Laham, Alberto Elías
c/DGI s/Recurso directo de organismo externo”, del 7/5/15, “Araujo Medina
Alexander Javier c/ EN M Interior OPyV DNM s/ recurso directo DNM”, del
27/4/18, entre otros).
V. Sentado lo anterior, se desprende de las piezas que
componen esta causa, que el caso contiene un preponderantemente cariz
fáctico, respecto del cual las partes no presentan diferencias.
Siendo el actor sujeto pasivo del IG, y por tal razón obligado a
ingresar los anticipos correspondientes, se debate en autos si la resolución

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80/18 (DE LGCN) –del 31/7/18–, por medio de la cual la AFIP intimó el
ingreso de $ 940.675,56 en concepto de intereses resarcitorios –vinculados
con los anticipos de aquél impuesto–, se ajusta a derecho.
VI. La plataforma fáctica que describe al caso, en lo que aquí
interesa resaltar, es la siguiente:
(i) El 27/5/16 el Sr. Feldman solicitó la reducción de los
anticipos correspondientes al IG-2016, en los términos de la RG (AFIP) 327
(antecedentes administrativos –“a.a.”–, Act. 10993-593-2017, fs. 95).
El 25/10/16 la administración rechazó esa solicitud, medida que
fue apelada por el contribuyente, el 3/11/16, en los términos del decreto
1397/79, artículo 74 (a.a., Act. 10993-593-2017, fs. 102/110).
El 30/1/17 la Dirección Regional Norte de la AFIP-DGI dictó la
resolución 12/17 (DI RNOR), por cuyo conducto confirmó la resolución
apelada (a.a., Act. 10845-94-2016, fs. 31/40).
(ii) Ínterin, el actor ingresó los anticipos con la reducción
solicitada.
(iii) Al finalizar el período fiscal del IG-2016, el Sr. Feldman
presentó la DDJJ anual –el 31/3/17 la original, y el 5/7/17 la rectificativa–
(a.a., Act. 10993-593-2017, fs. 7/8).
(iv) El 13/9/17 la División 1° de Grandes Contribuyentes
Individuales de la AFIP-DGI, intimó al actor a que ingresara los intereses
resarcitorios vinculados con los anticipos del IG-2016, medida que fue
apelada por el contribuyente en los términos del artículo 74 del decreto
1397/79 (a.a., Act. 10845-593-2017, fs. 45/79). El 31/7/18 el Departamento
Legal de Grandes Contribuyentes Nacionales de la AFIP-DGI, dictó la
resolución 80/18 (a.a., Act. 10993-593-2017, fs. 278/299), cuya legitimidad
se debate en autos.
(v) Finalmente, el 17/9/18 el Sr. Feldman interpuso la demanda
que dio inicio a esta litis (fs. 2/41 vta. de autos).
A partir de este cuadro, las interpretaciones y las conclusiones a
las que arribaron el actor y el fisco nacional, son disimiles.
Mientras que el primero arguye que nada debía ingresar en
concepto de intereses resarcitorios, dado que –en lo sustancial– quedó

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acreditado que el resultado del ejercicio del IG-2016 justificó la reducción de
los anticipos correspondientes a dicho gravamen; el fisco nacional sostiene
que, en tanto el rechazo de la reducción de los anticipos adquirió firmeza, y
que el contribuyente ingresó dichos pagos a cuenta en un quantum inferior al
debido, corresponde adicionar los intereses resarcitorios en cuestión.
VII. Es importante reconocer que no se encuentra debatido en
autos el quantum de los anticipos del IG-2016, ni su efectivo ingreso, el quid
del asunto estriba en la intimación de ingreso de los intereses resarcitorios
vinculados al diferencial entre el importe de los anticipos ingresados –
reducidos–, y los previstos en el régimen general.
Esto conduce a distinguir la causa legal de la obligación en
concepto de anticipos (ley 11.683, art. 21), de la vinculada con los intereses
resarcitorios (misma ley, art. 37).
El estudio que este proceso judicial exige, se concentra en la
segunda.
VIII. Como dije anteriormente, la sentencia en crisis rechazó la
pretensión del demandante, convalidando la exigibilidad de ingreso de los
intereses resarcitorios vinculados con los anticipos del IG-2016, por estimar
que fueron ingresados en menos.
Dicha decisión agravió al actor, lo cual se tradujo en los
argumentos descriptos en el Considerando III de este voto.
En lo medular, el Sr. Feldman sostiene que resulta errada la
interpretación del juez de grado, centralmente al adoptar como componente
definitorio la circunstancia de haber adquirido firmeza la discusión en torno a
la reducción de los anticipos. De ahí que sustente su postura en orden al
resultado que arrojó el período fiscal del IG-2016, de cara a demostrar que
mal podría exigirse el ingreso de intereses resarcitorios, respecto de un
capital –anticipos– inexistente.
Al respecto, tengo para mí que el análisis y el resultado al que
arribó el Sr. juez de grado es correcto, toda vez que, en rigor, tan sólo aplicó
el ordenamiento jurídico vigente.
En efecto, como expuse en el Considerando VI, finalizado el
período fiscal del IG-2016, el actor presentó la DDJJ anual, extremo que

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activó la regla consagrada en el artículo 21 de la ley 11.683, que en su parte
pertinente establece: “Podrá la Administración Federal de Ingresos Públicos
exigir, hasta el vencimiento del plazo general o hasta la fecha de
presentación de la declaración jurada por parte del contribuyente, el que
fuera posterior, el ingreso de importes a cuenta del tributo que se deba
abonar por el período fiscal por el cual se liquidan los anticipos”.
A ello se debe agregar el artículo 37, cuyo primer párrafo
dispone: “La falta total o parcial de pago de los gravámenes, retenciones,
percepciones, anticipos y demás pagos a cuenta, devengará desde los
respectivos vencimientos, sin necesidad de interpelación alguna, un interés
resarcitorio”. En ambos casos, lo subrayados son aquí agregados.
En definitiva, no encontrándose en discusión que el
contribuyente ingresó los anticipos en un importe inferior al debido, los
efectos jurídicos que de ello deriva, son los enunciados.
Al respecto –tal como lo indicó el a quo–, el Alto Tribunal tiene
dicho que: “…vencido el término para presentar la declaración jurada del
período, el fisco no puede reclamar el pago de anticipos (arg. art. 28, párr.
1º), toda vez que dicha limitación temporal a la función recaudadora se
fundamenta en que la exigencia de los primeros reposa en la razonable
presunción de continuidad de la actividad que da lugar a los hechos
imponibles, o de la existencia de deuda en concepto de impuesto establecida
sobre la base de los índices mencionados en la norma (Fallos: 235:787), y
cuando media certeza sobre la existencia y magnitud de la obligación en
concepto de gravamen, por haberse determinado ésta, o sea susceptible de
determinación …, cesa la función de los anticipos como pagos a cuenta del
tributo, por ausencia del presupuesto de exigibilidad de los mismos…”
(CSJN - “Francisco V. Damiano SA”, del 6/10/81”; cfr. Fallos: 303:1496).
A ello agrego que, más cercano en el tiempo, el Alto Tribunal
puntualizó que a partir del vencimiento del término general del gravamen, o
de la fecha de presentación de la DDJJ “…cesa la función que éstos [los
anticipos] cumplen en el sistema tributario como pago a cuenta del impuesto
(Fallos: 303:1496; 306:1970), pues a partir de dicha oportunidad nace el

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derecho del fisco a percibir el tributo…” (CSJN - “Esso SAPA (TF 11427-I)
c/DGI”, del 11/7/06; cfr. Fallos: 329:2511).
En similar sentido, ver esta Sala, in re “Cabrera Castilla,
Gonzalo M. c/ EN-AFIP-DGI s/ Dirección General Impositiva”, Causa Nº
1571/2015, del 27/6/19 y recientemente: “Molfino Hermanos SA c/ EN-
AFIP-DGI s/ proceso de conocimiento”, Causa N° 48394/2018, del 7/12/23).
En cuanto al hecho de que el ejercicio 2016 arrojó un resultado
inferior –extremo insistentemente destacado por el actor–, en nada altera el
escenario descripto. La jurisprudencia del Máximo Tribunal también tiene
dicho que: “La falta de pago en término [en autos: la falta de ingreso total]
de los anticipos…, da lugar a la aplicación de intereses resarcitorios…, aun
en el supuesto de que el gravamen adeudado según la liquidación final del
ejercicio fuere menor que las cantidades anticipadas o que debieron
anticiparse, sin que obste a ello el hecho de haberse operado el vencimiento
del plazo para la presentación de la declaración jurada del ejercicio” (CSJN
- “Fisco Nacional (DGI) c/ Francisco Gil SAICeI s/ejecución fiscal”, del
26/3/73, cfr. Fallos: 285:177; “Arenera Puerto Nuevo SAMCII y A”, del
6/10/81, cfr. Fallos: 303:1496 y “Óptica Cosentino SACeI s/ recurso de
apelación”, del 4/3/82, cfr. Fallos: 304:268).
En este derrotero, es acertado lo expresado por el juez de
primera instancia, en cuanto a la negativa de revisar el acto administrativo
que, en su oportunidad, rechazó la solicitud de reducción de los anticipos.
IX. Como consecuencia de todo lo examinado, colijo que el
recurso de apelación interpuesto por el actor no es de recibo,
correspondiendo confirmar la sentencia apelada; con costas, al no hallar
razón para apartarme del principio general que gobierna la materia (cfr. art.
68 primer párrafo, CPCCN).
Atento al modo en que resuelvo, se torna inoficioso que me
adentre al estudio del resto de los asuntos introducidos por el apelante.
El Dr. Carlos Manuel Grecco adhiere al voto del vocal

preopinante.

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En virtud del resultado que informa el acuerdo que antecede, el
Tribunal RESUELVE: Rechazar el recurso de apelación interpuesto por la
parte actora y, en consecuencia, confirmar la sentencia apelada, con costas.
A los fines del art. 109 del Reglamento para la Justicia
Nacional, se deja constancia que suscriben la presente dos vocales por
hallarse vacante el tercer cargo.
Se hace saber a las partes que podrán consultar los precedentes
mencionados en el sitio web http://www.cij.gov.ar/.
Regístrese, notifíquese a las partes y oportunamente
devuélvase.
SERGIO GUSTAVO FERNÁNDEZ CARLOS MANUEL GRECCO

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El Dr. Carlos Manuel Grecco adhiere al voto del vocal

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