Segundo Texto Auditoria III

GUILLERMO BRACAMONTE S.
AUDITORIA DEL PASIVO A CORTO PLAZO
AUDITORIA DE CUENTAS POR PAGAR
Generalidades.-
Toda unidad económica que tiene la finalidad de ofrecer un bien o servicio, debe
realizar para ello, la compra de materiales, insumos, servicios y otros, para así llevar
adelante sus actividades y poder alcanzar sus objetivos trazados.
Para realizar la adquisición de bienes, insumos, servicios y otros, las unidades
económicas utilizan recursos financieros (Efectivo en caja y/o Bancos), por lo que
denominamos adquisiciones al contado, sin embargo es posible realizar dichas
adquisiciones mediante crédito, por lo que no se utiliza efectivo, de esta forma surgen
las obligaciones de la empresa hacia terceros, por lo que es importante su exposición en
el balance general, para conocer la situación económica de la empresa.
Origen de las Cuentas por Pagar.-
Las cuentas por pagar comerciales son la evidencia de la existencia de obligaciones del
ente hacia terceros, por transacciones al crédito por compra de mercaderías,
suministros, servicios y todo lo necesario para el desarrollo de sus actividades.
La exposición en los estados financieros de las cuentas por pagar depende de las
características operativas del ente, el monto de estos saldos determina en algunos casos
la exposición en forma segregada en cuentas individuales o en forma conjunta en una
sola cuenta. Lo fundamental de estas cuentas es que se los realiza por compromisos de
buena fe y confianza entre partes, por lo que no originan documentos legales por pagar.
Aspectos de Valuación y Exposición.-
Las obligaciones por adquisiciones de bienes, insumos, servicios y otros, se registran

cuando el bien, servicio u otros, es recibido por el ente a satisfacción. De esta manera se
produce el nacimiento de la obligación con el proveedor.
Para la valuación de cuentas por pagar debe considerarse su valor probable de

cancelación, es decir, se deben valuar al, monto que el proveedor espera recibir por la
prestación del bien, servicio u otro.
Las cuentas por pagar que tienen un plazo de financiación y el correspondiente costo
financiero que se incluye dentro del precio del bien , servicio u otro, debe ser segregado
de dicho costo financiero implícito. Este costo financiero se genera con el transcurso del
tiempo, por lo que deben ser asignados al período que corresponden, en función al
tiempo transcurrido.
El monto del costo financiero y que algunos lo denominan sobreprecio, surge como
diferencia entre el precio que se fijaría en condiciones de pago al contado y el precio de
factura.
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Las cuentas por pagar en función a su exigibilidad se expondrán como deudas a corto
plazo. En función a su naturaleza, pueden distinguirse las deudas con garantía o sin
garantía, las documentadas y no documentadas, en moneda nacional o extranjera.
Estudio y Evaluación del Control Interno.-
El ambiente de control interno abarca:
 El enfoque hacia el control por parte de la Gerencia

 La estructura y organización del ente.
El enfoque hacia el control por parte de la gerencia se puede evidenciar mediante:

 La asignación de responsabilidades y evaluación periódica de su cumplimiento
 Un mayor nivel de control sobre las operaciones que no siguen la rutina normal
 La existencia de un sistema de información que le permita a la gerencia estar
informado sobre el cumplimiento de los controles.
La estructura y la organización de la empresa es otro aspecto que tiene gran relevancia
para generar un ambiente que motive el cumplimiento de los controles.
Factores de Riesgo.-
Durante la planificación detallada, el auditor debe estar alerta a los factores o

condiciones que puedan afectar la evaluación de los riesgos. Antes de seleccionar los
procedimientos de auditoria, debe considerar el impacto de los factores de riesgo
observados durante la planificación estratégica.
Los factores de riesgo inherente para el caso de la partida cuentas por pagar, está
determinado principalmente cuando se realizan determinadas operaciones en la empresa
con ciertas características que implícitamente están sujetas a riego. Entre los muchos
factores de riesgo existentes, podemos señalar los siguientes:
 Compras al crédito por cuantías elevadas o muy significativas
 Los vendedores o proveedores habituales han cambiado ciertas condiciones en
sus operaciones, como ser: Exigencias o garantías diferentes, descuentos o
preferencias en venta de mercancías o servicios. Compras excepcionales con
términos especiales, etc.
 Deudas significativas a proveedores
 Extensión de plazos de pago de obligaciones contraídas por deudas comerciales.
 Varias unidades o personas de la empresa accedan a la información o base de
datos de las cuentas por pagar.
Desde el punto de vista de la auditoria y frente a estos factores de riesgo, existe una
implicancia para los auditores, los que tendrán que considerar los aspectos siguientes:
 Revisión y análisis detallado de las compras significativas
 Comprobación de los cambios ocurridos en las condiciones de ventas al crédito
por parte de los proveedores
 Realizar esfuerzos para obtener confirmación directa con proveedores o
acreedores comerciales.
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 Aplicación de procedimientos para comprobar las transacciones no habituales,

modificación de plazos de pago de deuda, etc.
 Revisión de normas internas sobre autorización para el acceso a la información o
base de datos.
Factores de Riego de Control.-
Los riegos de control están en función de la implantación o no por parte de la

administración de la empresa de los controles administrativos y contables adecuados.
Para el caso de la partida cuentas por pagar, podemos señalar algunos factores de riesgo:
 No se realizan en la empresa conciliaciones permanentes entre cuentas

individuales o auxiliares con el mayor general, lo que podría originar
divergencias de información.
 Ciertas compras especiales o excepcionales, no son realizadas sobre la base de
las normas habituales.
 Posibilidad de haberse realizado pagos duplicados a ciertos proveedores o
acreedores.
 Se ha incrementado el número de asientos de ajuste, con relación a operaciones
con cuentas a pagar.
Las implicancias que han de tener para la auditoria, los factores de riesgo señalados
anteriormente, serán las siguientes:
 Incremento de pruebas sustantivas que permitan comprobar el cumplimiento de

las afirmaciones relativas a las cuentas por pagar.
 Aplicación de procedimientos de auditoria específicos para revisar y analizar las
transacciones no procesadas mediante los sistemas normales o habituales.
 Ampliación de la muestra o alcance de la revisión de las transacciones con
proveedores o acreedores comerciales.
 Mayor énfasis en revisión y análisis de los asientos de ajuste relacionados con la
partida cuentas por pagar.
Enfoque de Auditoria.-
Generalmente los componentes de transacciones son más adecuados para aplicar un

enfoque de confianza en los controles y pruebas de cumplimiento. Mientras que a los
componentes de saldos resulta más eficiente aplicar un enfoque sustantivo.
Las transacciones de compras y pagos de obligaciones en algunas entidades son

normalmente numerosas, por lo que generalmente es más eficiente la obtención de
evidencia de auditoria basado en la confianza de los sistemas de control interno de la
empresa. No debe perderse de vista que la aplicación de procedimientos detallados o
sustantivos implica generalmente la revisión de un mayor número de transacciones para
obtener la misma evidencia y por tanto se requiere un mayor esfuerzo de auditoria.
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Por lo señalado anteriormente, el auditor deberá valorar la aplicación de procedimientos

de auditoria, basado principalmente en la evaluación del control interno, así como en
las características de la empresa, para aplicar un determinado enfoque de auditoria.
Objetivos de la aplicación de Pruebas de Cumplimiento.-
Los objetivos principales que se establecen para la aplicación de pruebas de

cumplimiento son:
 Determinar si pueden adquirirse mercaderías o servicios sin la debida
autorización.
 Comprobar si pueden registrarse cuentas por pagar sin haberse recibido las
mercancías o servicios.
 Establecer si pueden originarse pasivos sin ser registrados.
 Comprobar si los cargos hechos a una cuenta equivocada pueden pasar
inadvertidos.
 Comprobar si pueden malversarse los fondos de caja general o caja menor.
 Determinar si se puede disponer de mercancías o activos fijos sin la debida
autorización.
Objetivos de la aplicación de Pruebas Sustantivas :
 Determinar si todos los pasivos existentes a la fecha del balance están

adecuadamente registrados.
 Establecer las bases sobre las cuales están mostradas las cuentas por pagar y si
son uniformes en relación con el período anterior.
 Comprobar si todos los saldos que muestran las cuentas por pagar corresponden
efectivamente a obligaciones reales pendientes de cubrir.
 Determinar si todos los aspectos incluidos en los convenios de adquisición están
siendo cumplidos adecuadamente.
Procedimientos Analíticos de Auditoria.-
La aplicación de procedimientos analíticos para la partida de cuentas por pagar, consiste

en efectuar análisis comparativos entre los montos del año corriente, año anterior y los
presupuestados, sobre la base de los siguientes conceptos:
 Cuentas por pagar

 Cuentas por pagar a proveedores, tipo de compra o centro de costos
 Créditos y bonificaciones como porcentaje de las compras
 Plazo promedio de pago de las obligaciones
Pruebas de Cumplimiento de Controles.-
La gerencia de una empresa debe realizar permanentemente análisis y revisión de los

estados financieros, además de otra información contable. Por ejemplo, en el caso
específico de la partida de cuentas por pagar deberá revisar los informes de cuentas por
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pagar, saldos deudores, informes de recepción, facturas, cuentas en litigio, bienes o

mercancías devueltas, etc.
Deberá asimismo constatar que se realizan permanentemente las conciliaciones entre los
auxiliares y mayores de cuentas por pagar, por parte de funcionarios del nivel
apropiado. De la misma manera deberá establecer que las conciliaciones de los
resúmenes de la cuenta de proveedores con la partida cuentas por pagar son revisadas y
aprobadas por un funcionario de nivel superior.
Pruebas Detalladas de Transacciones y Saldos.-
Existen diversos procedimientos de auditoria que permiten realizar revisión y análisis de

la partida cuentas por pagar, por ejemplo tenemos:
 Confirmación de saldos de cuentas por pagar, mediante circularización.
 Verificación de pagos de adeudos, posteriores a la emisión de los estados
financieros.
 Obtención del Certificado de Pasivo emitido por parte de la gerencia.
 Cotejo de documentos de respaldo de los adeudos.
 Revisión de la valuación de las obligaciones en moneda extranjera.
Certificado de Pasivo.-
El certificado de pasivo es un documento o declaración escrita elaborada por la gerencia

de una empresa. Mediante este documento se hace conocer que la empresa ha expuesto
y revelado en los estados financieros, todas las obligaciones a favor de terceros, sin
dejar al margen a ningún acreedor.
El certificado de pasivo se elabora además, con objeto de que el auditor pueda

protegerse adecuadamente de críticas y al mismo tiempo de proteger a los acreedores y
accionistas. La mayoría de los auditores prefieren un certificado que cubra todas las
obligaciones directas (reales) y las contingentes.
El auditor debe comprender, sin embargo, que un certificado de pasivo no lo libera de la
responsabilidad de hacer todo lo posible para cerciorarse de que todas las obligaciones y
contingencias están expuestas acertadamente. El certificado de pasivo no se adjunta al
balance general, sino que se conserva como parte de los papeles de trabajo permanentes,
pudiéndose mencionar en el informe de auditoria.
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AUDITORIA DE DOCUMENTOS POR PAGAR A CORTO PLAZO
Origen de los Documentos por Pagar.-
Los documentos por pagar se originan de acuerdo a un convenio contractual escrito

entre dos partes, que pueden ser personas naturales y/o jurídicas, donde se plasma la
operación a realizarse.
Existen varias transacciones comerciales que dan origen a un documento por pagar,
entre las que señalamos: Adquisición al crédito de mercancías, compra de bienes de uso,
recepción de servicios, adquisición de bienes de inversión, etc. .Estipulándose en estos
documentos la modalidad de la obligación contraída.
Los documentos por pagar son evidencias escritas de las obligaciones de la empresa
hacia terceros y su cancelación se efectúa generalmente mediante la entrega de valores
monetarios. En este componente se encuentran partidas que muestran una situación en
un momento dado, las obligaciones hacia terceros y otras que representan transacciones
ocurridas durante un período por adquisiciones de mercancías, bienes de uso y otros
insumos y servicios al crédito.
Como documento, es una escritura, instrumento o título que sirve de prueba para
justificar o hacer constar obligaciones de acuerdo a las operaciones comerciales. En el
caso de los documentos por pagar a corto plazo, la característica fundamental es que
estos tienen vencimiento para su pago en un año o menor a éste.
Instrumentos Hipotecarios.-
En Bolivia, las hipotecas se conceden mediante instrumentos públicos en los que se

incluye el interés del valor en la propiedad hipotecada y los pagarés. Las condiciones
principales de las hipotecas son las siguientes:
 En la mayoría de los casos, las hipotecas se originan con un préstamo máximo

del 50% del valor de la propiedad.
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 El prestatario no puede vender, dar en prenda, alquilar o crear un gravamen

hipotecario secundario sobre la propiedad hipotecada.
 Las hipotecas se originan en dólares o en moneda boliviana, pero en este último
caso el saldo y los pagos se ajustan mensualmente de acuerdo con la tasa de
cambio en el mercado entre el dólar y el Boliviano. La tasa de cambio la
determina y publica diariamente el Banco Central de Bolivia. Esta tasa es el
resultado de las operaciones de compra y venta de divisas del público en este
banco, a través de un mecanismo denominado “ Bolsín”. Este sistema se rige
por el Decreto Supremo 21060.
 La amortización en pagos iguales es el único sistema que se utiliza en las
hipotecas registradas por las mutuales. (Estudio del Mercado de Financiamiento
para Vivienda: Bolivia Original 8/96 - Revisado 12/96, 7/97
Abt Associates Inc. Página 5)
 Las hipotecas son esencialmente préstamos de tasa fija. Sin embargo, contienen
una cláusula que, aunque raramente se ejercita, le permite al prestamista cambiar
la tasa en caso de ocurrir grandes fluctuaciones en el mercado.
 Los prestatarios tienen una “opción de venta” y pueden pagar el préstamo por
adelantado, total o parcialmente, antes de su vencimiento. No existen sanciones
y la mayoría de los prestatarios paga sus hipotecas por adelantado.
 La razón pago a ingreso varía en función del tamaño de la familia que solicita el
préstamo.
 Como promedio, las familias con dos adultos y sin familiares dependientes
pueden tener una razón máxima de entre 35 y 40 por ciento. Las familias con
dos adultos y un dependiente pueden tener una razón máxima del 30 por ciento.
Las familias con dos adultos y dos o más dependientes pueden tener una razón
máxima del 25 por ciento. Aunque el ingreso que perciben todos los miembros
de la familia, incluyendo los dependientes, puede utilizarse en la calificación
para la obtención de un préstamo, los dependientes asalariados se cuentan como
dependientes.
 Todas las hipotecas están provistas de un seguro de vida que ampara al
prestamista y a la familia del prestatario en el caso de la muerte del deudor
hipotecario. Es decir, que todas las instituciones de crédito intermediarias exigen
a sus prestatarios un seguro de vida hipotecario.
 Sin embargo, no exigen un seguro contra incendio u otros riesgos. Sería
prudente exigirlo, ya que la protección de la propiedad es un factor importante
en el análisis de riesgo que se lleva a cabo en un sistema homogéneo de
titularización en el mercado secundario.
En el capítulo correspondiente al Pasivo a Largo Plazo, se desarrolla todo el contenido

técnico, relacionado con los documentos por pagar.
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AUDITORIA DE GASTOS ACUMULADOS POR PAGAR

Y PASIVOS CONTINGENTES
Generalidades.-
Debido a que todos los pasivos deben estar reflejados en los estados financieros, es
importante la auditoria de los gastos acumulados. Sin embargo no se debe dedicar el
tiempo no garantizado a los elementos sumamente pequeños de gastos acumulados que
no tengan un efecto apreciable sobre los estados financieros, por lo que debe aplicar un
criterio adecuado en todos los casos.
Los procedimientos de auditoria para cada uno de los gastos acumulados, dependen en
cierta forma de la naturaleza de cada uno de ellos. Un método efectivo para determinar
las acumulaciones de gastos de analizar las cuentas relativas del período a analizar que
se examinan varios documentos originales incluyen los libros de actas, las licencias para
patentes, convenios sobre sueldos y reparto de utilidades, datos sobre los documentos
por pagar, contratos de los fideicomisos y otros.
Deberán examinarse los registros del cliente, correspondientes al período siguiente, para
determinar si algún pago en dicho período estuvo sujeto a acumulación; pero no se
acumuló al final del período que se examina.
Concepto de las Partidas que Integran el Componente.-
La mayor parte de los pasivos acumulados representan obligaciones pagaderas durante

el período siguiente por servicios y privilegios recibidos antes de la fecha del balance.
Como ejemplo de ellos se incluyen los intereses por pagar, sueldos por pagar,
retenciones por pagar, adeudos por publicidad, por alquileres y otros.
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El cálculo del importe de un gasto acumulado es una función contable rutinaria que
debe ser llevada a cabo por el personal del cliente antes que el auditor inicie su
verificación.
Si los registros contables son adecuadamente llevados y los controles internos son
razonablemente satisfactorios, no hay necesidad de que el auditor efectúe un cálculo
independiente de pasivos acumulados. El deberá limitarse meramente a revisar los
métodos empleados al establecer las acumulaciones y verificar selectivamente la
precisión aritmética de los cálculos.
Origen de los Gastos Acumulados por Pagar.-
A diferencia de las cuentas por pagar, las cuales son el resultado de contratos
ejecutados; los pasivos acumulados pertenecen a servicio de naturaleza continua, pero
cuyos gastos relativos son con frecuencia registrados sobre una base periódica.
Los componentes que guardan relación con este grupo son las cuentas de gasto al
originarse las obligaciones y el componente de activo circulante al liquidar o dejar sin
efecto dichos gastos.
La auditoria de los pasivos acumulados incluye el examen de los saldos en relación a la

existencia, valuación clasificación y presentación con respecto al corte de las cuentas
afectadas por las transacciones que crean pasivos. Las transacciones que establecen
pasivos, en su mayoría tienen como cuentas de cargo una gran variedad de cuentas de
activo y de gasto, por lo tanto, las pruebas del corte aplicadas a las cuentas del pasivo
son las mismas aplicables a las contra cuentas de activo y de gasto.
Clasificación y Presentación en el Balance de los Pasivos Acumulados.-
Los gastos acumulados, ya sea que se trate de intereses por pagar, sueldos por pagar,
alquileres por pagar, etc. Son incluidos en el balance general, en la sección del pasivo
circulante. Estas cifras pueden ser mostradas separadamente o combinadas en una cifra.
Sin embargo cualquier pasivo con importe substancial requiere ser expuesto por
separado. En breves palabras, los pasivos deberán ser claramente identificados, sin
considerar de importancia fundamental si el importe se determinará en forma precisa o
por estimación.
La presentación en el balance de los pasivos acumulados, se recomienda hacerlo,

separando las partidas que incluirán dichas obligaciones, por ejemplo tenemos:
 Sueldos y salarios por pagar

 Retenciones por pagar
 Intereses por pagar
 Impuestos por pagar
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 Acreedores varios
 Otras partidas
Control Interno.-
Las erogaciones en general especialmente las que se relacionan con las operaciones
requieren de controles. En todo tipo de negocio, sin importar el tamaño se requiere de
procedimientos que sirva de ayuda y comprobación en el movimiento de gastos
acumulados al cierre de cada mes y al fin de cada año. Tales procedimientos pueden
presentarse en forma de asientos de diario “previstos” o bien en un solo asiento de
diario que incluya una lista de ajustes necesarios y prevea su cómputo, aprobación y
distribución con la mayor anticipación posible respecto al cierre del período.
Dichos procedimientos concentrarán la atención, en el período, a asuntos que requieren

investigación y acción y que, si se dejan después que el período haya terminado, será
difícil contestar o interferir con otros aspectos que reclaman atención.
En forma resumida, el control interno sobre los pasivos circulantes así como la
incurrencia en gastos y las adquisiciones de activos relacionadas, implican los siguientes
puntos:
1. Cerciorarse de lo correcto de la autorización para la formación de los pasivos.
2. Cerciorarse de que los pasivos no autorizados no están registrados y jo se han
pagado.
3. Cerciorarse, de que las cuentas del pasivo se registren inmediatamente.
4. Cerciorarse de que exista la debida autorización para la liquidación de las
cuentas de pasivo.
5. Cerciorarse de que exista un correcto cierre al final del ejercicio.
Los gastos acumulados deberán estar aprobados por el personal autorizado, ya que las
acumulaciones serán posteriormente liquidadas en efectivo.
Los asientos para las cuentas contingentes deberán ser debidamente aprobados
manteniéndose los registros necesarios para tales cuentas; como los documentos por
cobrar descontados, cuentas por cobrar cedidas, endosos por aval y garantía de
productos, los cuales pueden convertirse en pasivos reales.
Pasivos Laborales.-
Los pasivos laborales son las obligaciones del ente a favor de terceros originada en la
prestación de servicios efectuada por el personal en relación de dependencia. Estos
pasivos laborales incluyen tanto al concepto de remuneraciones a pagar como las cargas
sociales.
Los acreedores del ente podrán ser el personal por las remuneraciones devengadas
impagas a una fecha dada, y otros organismos o entidades encargadas de la recaudación
de cargas sociales que podrán incluir entes provisionales administradores de obras
sociales, sindicatos, etc.
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El tipo y modalidad de los pagos efectuados al personal tienen influencia en el alcance

oportunidad y naturaleza de las pruebas a realizar los pagos en efectivos requerirá
distintos controles de los que serán necesarios cuando se efectúen con cheques; además,
debe considerarse en forma especial el pago de anticipos al personal, pago de quincenas,
etc.
En general, las actividades del componente costo y pasivos laborales, puede resumirse
en:
 Altas de personal
 Liquidación de las remuneraciones, descuentos y aportes referidos a la relación
laboral con el personal, registro contable de los costos y pasivos laborales.
 Modificación en la contratación del personal.
 Bajas de personal.
En general la valuación de las partidas integrantes de este componente no dará

problemas debido a que se trata de importes a ser pagados sobre la base de criterio
general de lo devengado.
El objetivo de la auditoria para los componentes, es obtener suficiente evidencia de

que las afirmaciones correspondientes son válidas. Las afirmaciones constituyen el
eje central de la evaluación de riesgos y controles y para la selección de
procedimientos de auditoria.
A continuación se identifican las afirmaciones específicas de los componentes que

forman el grupo de costos y pasivos laborales:
Veracidad: Los pasivos por remuneraciones y beneficios laborales representan

montos adeudados por servicios prestados o beneficios ganados.
Integridad: Todos los pasivos laborales están adecuada e íntegramente

contabilizados en los registros correspondientes y acumulados en los mismos.
Valuación y Exposición: Los pasivos laborales están adecuadamente calculados

de acuerdo con la naturaleza y los términos de remuneración o planes de
beneficios y las normas contables aplicables. Los pasivos laborales reflejan
todos los hechos y circunstancias que afectan su valuación de acuerdo con las
normas contables aplicables.
Ambiente de Control.-
El ambiente de control del ente tiene gran influencia sobre la efectividad de los
sistemas de control, ya que establece las condiciones en que los sistemas de control
deben operar, para que el resultado contribuya positiva o negativamente a su propia
confiabilidad.
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Algunas pautas que revelan potenciales errores o irregularidades como consecuencia

de un débil ambiente de control son:
 Archivos del personal desactualizados
 Falta de respaldo escrito de cambios en las funciones, responsabilidades y
remuneraciones del personal
 Liquidación de remuneraciones normales o extraordinarias sin la debida
autorización.
 Omisión de información significativa sobre costos y pasivos laborales en los
registros contables
 Aplicación incorrecta de normas contables y jurídicas
Los trabajos de auditoria en organizaciones con falta de fuerte ambiente de control

deben enfatizar la detección de controles alternativos ejercidos por la gerencia. La
atención de auditoria deberá ser puesta en la veracidad e integridad de las transacciones
Un análisis detallado de la información referida al componente puede permitir

identificar situaciones de riesgo. Las transacciones nuevas o significativas a menudo
representan áreas de mayor riesgo.
Algunas pautas de riesgos inherentes y su implicancia con la auditoria señalamos a

continuación:
 La cantidad de empleados de la empresa ha variado significativamente en el

último período.
Considerar la aplicación de procedimientos de auditoria para analizar la causas y
verificar los efectos que dichos cambios pueden tener en el ente.
 Los cálculos de remuneraciones o beneficios laborales resultan de operaciones
complejas.
Habrá que aplicar mayor grado para comprobar la integridad y correcta
valuación de estos conceptos.
 El método de asignación de los costos laborales a los centros de costos y a

gastos resulta complejo.
Realizar esfuerzos de auditoria para determinar la razonabilidad del método y
verificar la correcta valuación.
 Se ha llegado a acuerdos con empleados en términos distintos a los normales.

Realizar análisis, enfatizando en las razones de éstas prácticas y la veracidad de
los acuerdos.
 Los acuerdos sindicales claves han vencido y no han sido aun negociados
Realizar análisis de las alternativas viables a ese momento y las consecuencias
de ellas sobre la marcha futura de la empresa.
Factores de Riesgo de Control.-
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A continuación se detalla algunas situaciones que pueden evidenciar riesgos de control

y las implicancias que tienen con relación a la auditoria:
 La gerencia no realiza revisiones periódicas de los costos laborales.

Considerar incremento de pruebas analíticas y de saldos sobre costos laborales.
 Existen numerosas partidas pendientes en la conciliación de registros detallados

con las cuentas de control del mayor general.
 Se ha modificado el sistema de procesamiento de datos, relativos a costos y

beneficios laborales.
Realizar evaluación del nuevo sistema y considerar su funcionamiento.
 Los cambios en los datos permanentes del sistema no son adecuadamente

controlados.
Obtención de listados de cambios y realización de pruebas para verificar la
autorización de los mismos.
 Los controles de las transferencias de datos sobre sistemas no son efectivas.

Mayor énfasis en procedimientos analíticos o comprobaciones globales.
 Los registros de tiempo son procesados sin autorización.

Incremento en la aplicación de pruebas detalladas sobre las transacciones del
comprobante.
El componente costo-pasivos laborales incluye partidas que muestran una situación en

un momento dado (los pasivos en cierre) y otras que representan un grupo de
transacciones ocurridas durante un período (los costos acumulados en gastos o bienes)
los componentes de transacciones son más adecuados para aplicarles un enfoque de
confianza en los controles y pruebas de cumplimientos mientras que a los componentes
de saldos resulta más eficiente aplicarlas un enfoque sustantivo.
Resulta evidente que con controles internos fuertes se encargará el trabajo con un
enfoque de cumplimiento, combinado con reducidas pruebas sustantivas. Ello es así ya
que si se puede comprobar que los controles funcionan adecuadamente, ésta constituirá
en suficiente evidencia de auditoria.
Un procedimiento usual de auditoria para obtener satisfacción con respecto a la

afirmación de integridad en el componente de costos laborales es la realización de
comprobaciones globales o anualización del cargo de remuneraciones de un período ya
auditado. La utilización de uno u otro enfoque dependerá de la combinación de eficacia
y eficiencia, y la evaluación que al respecto efectúe el auditor.
En caso de no existir controles o que éstos operasen deficientemente,, el enfoque de

auditoria se verá afectado. No será posible obtener evidencia a través de pruebas de
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cumplimiento. Los procedimientos a aplicar consistirán en exámenes analíticos como

comparativos de remuneraciones de diferentes períodos. Pruebas detalladas de
comprobantes de pago de remuneraciones para verificar la integridad de costos
laborales.
En el caso de que no existieran controles que respalden la adecuada administración y

registro contable, el enfoque a aplicar no puede ser otro que el sustantivo.
Algunas pruebas sustantivas que el auditor puede aplicar son las siguientes:
 Realizar pruebas sustantivas extensivas para comprobar la liquidación de

remuneraciones y algunas cargas sociales.
 Visualizar comprobantes de pagos posteriores de remuneraciones y cargas
sociales impagas.
 Efectuar comprobaciones globales y comparaciones con otros períodos.
 Analizar el detalle las normas provisionales aplicables y cumplimiento por parte
del ente.
Objetivos de la Auditoria para la Partida Pasivos Acumulados.-
El examen de los saldos de las cuentas del pasivo circulante acumulado tiene cuatro
objetivos principales:
1. Determinar que los pasivos a ser expuestos en los estados, representan todas las
obligaciones existentes de esta naturaleza.
2. Comprobar si estas obligaciones se muestran con su valor adecuado.
3. Comprobar si estas obligaciones han sido expuestas en forma adecuada en el
balance general.
4. Establecer si las transacciones por pasivos acumulados han sido registrados
dentro del período que corresponda.
Para los pasivos se hacen siempre pruebas de estas proposiciones a la fecha del balance
general. Las razones son que el trabajo de los pasivos muestran más énfasis en los
aspectos del corte. Debido a que los cortes tienen la finalidad de establecer si las
operaciones se registran en el período correcto. Es más común sobrevaluar activos y
subestimar pasivos.
Procedimientos de Auditoria:
Procedimientos Analíticos
 Compare, investigue y analice las relaciones no esperadas o inusuales entre los
montos del año corriente, año anterior y los presupuestados con respecto a los
pasivos laborales.
 Revise los asientos por pasivos laborales en las cuentas del mayor general para
identificar partidas significativas o inusuales.
Pruebas de Cumplimiento de Controles
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Las pruebas detalladas de transacciones y saldos generalmente se basan en la sección de

una muestra de partidas integrante de las plantillas de remuneraciones.
La selección puede efectuarse en base a los parámetros de significatividad que el auditor
decida y puedan emplearse programas computarizados para la elección. A continuación
enunciamos algunos procedimientos a ser aplicacados:
 Realizar recálculo de las cifras de los pasivos por remuneraciones al cierre del
período en relación al último pago de remuneraciones. Dichas cifras comparar
con el mayor general.
 Comparar los detalles, cifras y cálculos con la documentación respaldatoria.
 Comparar los pagos a entidades gubernamentales y otras, con los montos
deducidos de las remuneraciones brutas.
 Examinar los pagos posteriores de los pasivos por costos laborales e investigar
las diferencias significativas.
AUDITORIA DE PASIVOS CONTINGENTES
Generalidades.-
Los pasivos contingentes pueden provenir de diversas fuentes, desde el aval de letras,
mercancías garantizadas, realización del activo, demandas judiciales, etc. O cualquier
acto o circunstancia anterior que pueda originar una obligación actual o para alguna
fecha futura. Si el hecho o hechos futuros tienen posibilidades de realizarse, dando
como resultado que un activo se perjudique o que se incurra en un pasivo.
Concepto de las Partidas que Integran el Componente.-
Una contingencia puede ser definida como situación existente a la fecha del balance que
implica una incertidumbre con posibles ganancias o pérdidas, que en definitiva será
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resuelta cuando ocurra o deje de ocurrir uno o más hechos futuros. Se puede relacionar
el concepto de contingencias con lo de incertidumbre y estimación; es importante
señalar que la contingencia surge de un proceso que incluye estimaciones y genera
incertidumbre respecto a los hechos futuros involucrados.
Las contingencias no incluyen hechos por los cuales se hayan contratado obligaciones,
por lo que estos no son pasivos confirmados.
Origen de los Pasivos Contingentes.-
Se puede originar en las posibles contingencias de pérdidas que son demandas judiciales
o reclamos pendientes, garantías, ciertos ajustes de precios de empresa y posibles
pasivos que surjan de descuento de documentos y otros.
Los pasivos contingentes están normalmente asociados con litigios pendientes o

potenciales contra el ente, pueden surgir de disputas contractuales, defectos de los
productos, violaciones de patentes o derechos de autor, destrucción de bienes u otras
causas diversas.
Ciclos de Operación Involucrados.-
Las contingencias pueden surgir en diferentes áreas de los negocios. Todo el personal de
auditoria debe estar conciente y alerta a su posible existencia.
La gerencia de la empresa debe realizar una evaluación de la probabilidad de que

ocurran hechos contingentes y estimar el monto de garantías y pérdidas; si existiesen. Si
hubiera la posibilidad de una pérdida se debe realizar una provisión y este monto debe
ser demostrado que es el adecuado para dicha partida.
A continuación se enuncian algunos riesgos inherentes con respecto a las contingencias:
 La existencia y estado de litigio pendiente o posible

 La existencia de un defecto importante de productos o servicios potencialmente
peligrosos.
 Si algún activo ha sido dañado o destruido
 Si se ha decidido reubicar o discontinuar operaciones existentes
 La existencia de obligaciones de compra no revocables
 El alcance de la cobertura de seguros para los riesgos más significativos, etc.
Muchas veces en los pasivos de contingencia no se arriba al monto exacto, existiendo

entonces contingencias favorables; también llamadas contingencias activas o de
ganancia y las desfavorables pasivas o de pérdida. Amparándose en un principio de
prudencia que en algunas ocasiones no responde al monto adeudado.
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En la Norma Internacional de Contabilidad Nº 10 sobre contingencias y hechos

ocurridos después de la fecha de los estados financieros establece que las contingencias
de pérdida se registren y expongan cuando cumplan con los dos requisitos establecidos
para este efecto, y si no cumplen, deberá revelarse en las notas a los estados. Mientras
que las contingencias de ganancia, no deben ser registradas y solo se exponen en notas a
los estados financieros.
Para determinar el tratamiento contable de las contingencias deberían tenerse en cuenta

los siguientes aspectos:
1. El grado de probabilidad de ocurrencia o materialización del efecto de la

situación contingente.
Según estos fines se puede clasificar las contingencias en tres categorías:
 Aquellas que existen a la finalización de las tareas de preparación de los estados
financieros. Evidencias sobre su alta probabilidad de ocurrencia (ocurrencias
probables).
 Aquellas con respecto a las cuales existen a la finalización de las tareas de
preparación de los estados financieros (Evidencias sobre su baja probabilidad de
ocurrencia, denominadas ocurrencias remotas).
 Las que no están comprendidas en estos grupos o desconocidas.
2. La posibilidad de cuantificación apropiada de sus efectos.
Para la estimación más o menos objetiva de su efecto monetario, las contingencias se

pueden clasificar en:
 Aquellas que se pueden estimar en su monto, es decir posibles de cuantificación

 Las que no son factibles de cuantificación.
Existen algunos casos en que no es posible estimar el efecto monetario, pero sí el efecto
mínimo. Se tomará en cuenta, por tanto, como cuantificables.
Los pasivos contingentes no cuantificables se exponen como una nota en las Notas a los
Estados Financieros.
Control Interno.-
En general para este componente, las empresas no establecen un sistema específico del
control de transacciones. El control se implantará en cada área de la empresa a ser
considerada y se efectuará análisis permanente en cada una de las situaciones de
contingencia que pueda ocurrir.
No existen factores de riesgo específicos para el pasivo contingente, sin embargo

analizaremos algunos tipos de riesgo existente en la valoración de los elementos
subjetivos de los pasivos contingentes:
17
 Existe un riesgo inherente, y es el que se refiere a la presencia del elemento

subjetivo, es decir, eventos que pueden ocurrir en el futuro como parte de las
actividades de la empresa y en más de las veces escapa al control de la gerencia.
 El riesgo de control será evaluado cuando sea analizado el ambiente de control,
del que se obtendrá satisfacción de auditoria, cunado establezca que la gerencia
controla y aplica procedimientos que reducen las deficiencias o errores y las
irregularidades.
Enfoque de Auditoría.-
En atención de que existe un importante componente de riesgo inherente para el pasivo

contingente, es necesario tratar de reducirlo siempre que el riesgo de control esté en
niveles aceptables. Para que esto ocurra es necesario la existencia de un importante
ambiente de control, principalmente controles gerenciales eficaces.
Considerando que el riesgo inherente es alto en ésta área y cualquiera fuera el riesgo de
control, el auditor está obligado a obtener evidencias de tipo sustantivo. En muy pocas
ocasiones se podrá confiar en la evidencia de control.
Pruebas de Cumplimiento.-
Existen muchas pruebas de cumplimiento que pueden ser aplicadas por los auditores. A
continuación señalamos las más importantes:
 Revisar las actas de reuniones de las juntas de socios o accionistas y las de

directorio. Esto permitirá establecer posibles contingencias que pudieran haber
sido tratadas en dichas reuniones.
 Consultar con los responsables del área jurídica sobre posibles demandas
judiciales o de otra índole.
Pruebas Sustantivas.-
Entre las pruebas sustantivas más importantes a ser utilizadas, se consideran las
siguientes:
 Analizar conjuntamente la gerencia, la existencia de situaciones que originan

pasivos contingentes.
 Establecer la existencia de demandas legales o posibles litigios
 Determinar la existencia de garantías de deudas a terceros
 Comprobar la falta de adecuada cobertura de seguros
 Algunas circunstancias especiales pueden provocar en el futuro situaciones
contingentes. Es deber del profesional alertar a la gerencia sobre la posible
ocurrencia.
 Analizar con la unidad o responsable del seguimiento y control de las obligaciones
las probables contingencias a originarse por el incumplimiento oportuno de los
pagos.
18
 El análisis y su probable resultado se deberá incluir en la “carta de gerencia”

correspondiente.
 Revisar la correspondencia mantenida con terceros, incluyendo la del asesor legal,
para identificar y evaluar la situación que puede originar contingencias.
 Revisar y evaluar la información expuesta con relación a pasivos contingentes.
Procedimientos de Auditoria.-
La aplicación de procedimientos de auditoria, varía según la naturaleza y características

de la empresa a ser examinada, por lo que debe considerarse a manera de sugerencia los
siguientes:
 Revisar actas de reuniones de directorio o de otras instancias de autoridad

superiores, para identificar posibles contingencias. Debido a la importancia de
cada caso seguramente son analizadas en las reuniones de directorio.
 Consultar con la gerencia la existencia de situaciones que pueden originar
contingencias de pérdida, como litigios, demandas legales, etc.
 Revisar la existencia de garantías de deudas a terceros, confirmar con entidades
financieras.
 Establecer la falta de seguros de los bienes de uso y otros activos de la empresa.
Programa de Trabajo.-
A continuación se expone un programa de auditoria tentativo para el rubro del pasivo

contingente:
1. Examínese las minutas de las asambleas del consejo y de los comités

especiales, buscando informes sobre la forma de tratar las contingencias.
2. Examínese los contratos de compra, de venta, convenios de

arrendamiento, correspondencia y facturas de servicios profesionales.
3. Solicítese que el abogado del cliente proporcione informes sobre

pérdidas o ganancias posibles en las acciones judiciales pendientes.
4. Hágase una lista de los informes sobre ratificaciones bancarias de los

documentos por cobrar descontados.
5. Por medio de conversaciones con el personal del cliente trátese de

descubrir indicios de posibles contingencias.
El libro de actas del consejo de directores y las minutas de comités
especiales son excelentes fuentes de información para el descubrimiento
de contingencias.
19
Certificado de Pasivo.-
Con la finalidad de que el auditor pueda protegerse adecuadamente de críticas y

fundamentalmente proteger a los acreedores y accionistas, deberá obtener un certificado
de pasivo del gerente o de los máximos ejecutivos de la empresa o entidad mediante el
cual certifiquen que el pasivo y otras obligaciones directas y las contingentes están
expuestas y reveladas íntegramente y en forma adecuada.
Es más conveniente obtener un certificado global, pues este cubre todas las obligaciones
y las contingencias. El auditor debe comprender, sin embargo, que un certificado de
pasivo no lo libera de la responsabilidad de hacer todo cuanto sea posible para
cerciorarse de que todas las obligaciones y contingencias están expuestas y reveladas en
los estados financieros.
20
AUDITORIA DEL PASIVO A LARGO PLAZO
1. Generalidades.-
Los pasivos a largo plazo son aquellas obligaciones de una empresa o entidad que no
vencerán dentro del siguiente ciclo de operaciones, y, consecuentemente, no requerirán
ser pagados con base en los activos circulantes con los que actualmente cuenta la
empresa. Las hipotecas por pagar y los bonos por pagar son los principales ejemplos
de pasivos a largo plazo.
Los pasivos a largo plazo usualmente son por grandes cantidades de dinero y con
frecuencia se extienden a períodos de cinco o más años. Para que sea una deuda a largo
plazo se considera que el vencimiento de la misma sea mayor a un año, por lo que la
porción de la deuda a largo plazo que venza durante los próximos doce meses o del
ciclo normal de operaciones, si es mayor de un año, se convierte en pasivo a corto plazo
y debe exponerse en el estado de situación financiera como pasivo circulante
El pasivo a largo plazo se define como aquellos pasivos que no se espera que se liquiden
por:
 La utilización de los activos circulantes
 La creación de otros pasivos circulantes
 Dentro de un período relativamente corto de tiempo, normalmente un año.
Desde el punto de vista del auditor, estas deudas deben recibir una atención especial en
el momento de su emisión, durante su vigencia y en oportunidad en que éstos se
liquiden. Adicionalmente el auditor es responsable de revisar autorizaciones, registros,
etc. Y debe determinar que la empresa a cumplido con todos los requerimientos y
restricciones significativas impuestas por la deuda y que las obligaciones y restricciones
se desglosan adecuadamente.
Concepto de las Partidas que Integran el Componente:
Pagarés Hipotecarios.-
Las deudas bancarias y financieras representan saldos derivados generalmente de las

actividades de financiación de recursos monetarios, para solventar el flujo de
operaciones. Es posible que estas deudas se originen también por la compra al crédito
de mercancías, suscribiendo un pagaré hipotecario, aunque ésta no es una operación
muy habitual.
Los resultados de estas actividades de financiación se incluyen en el estado de
resultados a través de cuentas de intereses, diferencias de cambio, etc. O en otros casos
puede formar parte del costo de fabricación, de construcción o adquisición de algunos
activos.
Ciclo de Operaciones Involucrados.-
21
En una operación de obtención de préstamo de dinero participan muy pocos empleados

de una empresa y generalmente vinculados a la función financiera de tesorería.
Las personas encargadas de llevar a cabo la operación financiera, se contactan con los
prestamistas (Bancos o entidades financieras y terceros privados) y negocian las
condiciones, monto, plazo y tasa de interés o de actualización. Esta negociación
compromete a la entidad, por lo tanto, es importante determinar el nivel de personal
encargado de realizar y establecer controles para verificar su cumplimiento.
Para la valuación de los pagarés hipotecarios, debe considerarse el criterio de lo

devengado al cierre del ejercicio contable.
También se tomará en cuenta el valor de la propiedad hipotecaria, los intereses más las
actualizaciones pactadas y la reexpresión de tipo de cambio en moneda extranjera, en
caso de que el préstamo haya sido otorgado en moneda extranjera.
En cuanto a la exposición, las hipotecas sobre bienes inmuebles deben mostrarse en el

balance general, tomando en cuenta los siguientes aspectos:
 El valor del bien hipotecado

 La actualización al cierre del ejercicio
 Los intereses establecidos en el convenio
 Los pagos realizados durante la gestión de los pagarés hipotecarios
Control Interno.-
Las características del control interno aplicable a los pagarés hipotecarios, implica
principalmente las siguientes consideraciones:
 Debe existir control documental de las obligaciones sobre pagarés hipotecarios
 También debe existir control sobre el pago por intereses, de acuerdo a cláusulas
entre el deudor y el acreedor.
 Los pagarés hipotecarios deben estar autorizados por el consejo de
administración o por los accionistas, según corresponda a las estipulaciones de la
escritura pública.
 Los pagarés hipotecarios deben estar controlados con documentos de respaldo
con objeto de evitar la tramitación de préstamos sin autorización.
 Es importante la existencia de un registro de los pagarés hipotecarios en un
documento o libro apropiado, que muestre los datos detallados a continuación:
a) Importe del documento
b) Fecha de vencimiento
c) Fechas de vencimiento de intereses
d) Pagos a cuenta de capital
e) Pagos de intereses
 La persona o funcionario que lleva el registro de documentos relacionados con

obligaciones contraídas, debe estar autorizado para firmar los mismos.
22
 Debe existir un registro sobre control de las garantías colaterales pignoradas

para obtener préstamos.
 Es importante la existencia de control sobre el pago oportuno de las obligaciones
y el archivo adecuado de los mismos.
 Se realizan regularmente conciliaciones de los libros auxiliares de las
obligaciones, con la cuenta de control.
Factores de Riesgo Inherente.-
Para el caso de las obligaciones a largo plazo se pueden mencionar los siguientes
factores de riesgo:
 Hay posibilidad de incumplimiento de algunas cláusulas del contrato de

préstamo
Desde el punto de vista de la auditoria, deberá establecerse que el deudor deba
haber cumplido con todas las estipulaciones.
 Existe la posibilidad de aplicarse una tasa de interés mayor a lo establecido por

ley, por parte del acreedor, afectando económicamente a la empresa.
Los auditores en este caso, deben aplicar procedimientos para identificar los
problemas que ocasionan los elevados intereses.
 Es posible que se tenga obligaciones a largo plazo no registradas.

Los auditores tendrán que aplicar procedimientos para establecer la existencia de
pasivos no registrados.
Factores de Riesgo de Control.-
En relación con las distintas implicancias de control establecidas, se pueden citar las
siguientes:
 Han sido suscritos nuevos préstamos, sin la autorización respectiva.

Desde el punto de la auditoria, deberá asegurarse de que la obligación contraída
sea real y corresponda efectivamente a la empresa.
 No se tiene conocimiento a nivel de las unidades o empleados que están

relacionados con obligaciones, lo que podrían originar el incumplimiento de un
acuerdo de préstamo.
Aplicar procedimientos de auditoria, que permitan establecer si existen
cláusulas restrictivas y éstas están vigentes.
 No han sido preparados análisis confiables de los vencimientos de los préstamos.

Existe la posibilidad de que se encuentren préstamos no cancelados y por tanto
contengan actualizaciones y sanciones por mora.
Objetivos de la Auditoria.-
23
Entre los objetivos del pasivo a largo plazo, se pueden citar:
 Determinar si todos (Integridad) los pasivos a largo plazo existentes o pactados

(existencia) a la fecha de la auditoria se han reflejado (exposición) debidamente
en los estados financieros.
 Determinar si las revelaciones referentes al pasivo a largo plazo son adecuadas y
pertenecen a la entidad (Propiedad)
Es importante señalar además que los objetivos que pretende lograr el auditor son:
 Determinar que todos los pasivos de la empresa que están registrados,

representan obligaciones de buena fe.
 Determinar que los gastos por concepto de intereses han sido calculados en
forma precisa, incluyendo las amortizaciones de capital.
 Determinar que la empresa ha cumplido con todos los requerimientos y
restricciones que le fueron impuestos por los contratos de deudas a largo plazo.
 Comprobar que el sistema de control es el adecuado. En el caso de que se
encontrasen deficiencias en el control interno, el auditor deberá inmediatamente
hacer las recomendaciones para mejorarlo.
Bonos por Pagar.-
Los bonos se emiten para largos períodos de tiempo y se usa como una forma de
financiamiento de dinero, principalmente cuando se desea obtener sumas importantes de
efectivo. Muchas veces la cantidad requerida por la empresa, es difícil de obtenerse de
un crédito bancario, por esta razón se emiten bonos, de esta forma se distribuyen los
riesgos crediticios sobre un cierto número considerable de personas, que están
protegidas en lo que se refiere a su préstamo con avales de bienes muebles o inmuebles
pignorados en garantía.
Ciclo de Operaciones.-
Este ciclo comienza con la intervención de la empresa emisora de los bonos y por otra
parte serían los beneficiarios o portadores (propietarios) de los bonos, y en más de las
veces con la intervención del corredor (fiduciario) o banquero si en su caso se requiere.
Aspectos de Valuación.-
Para la valuación de los bonos por pagar, debe considerarse el criterio de lo devengado
al cierre del ejercicio contable.
También se tomará en cuenta los intereses, más las actualizaciones pactadas y la

reexpresión de tipo de cambio de la moneda nacional con relación a la moneda
extranjera, si la operación fue hecha en este tipo de moneda.
Aspectos de Exposición.-
24
Los bonos sobre bienes muebles deben mostrarse en el balance general, tomando en
cuenta los siguientes puntos:
 El valor del bono por pagar

 La actualización al cierre del ejercicio
 Los intereses establecidos en el convenio
 Los pagos realizados de los bonos por pagar durante la gestión
Control Interno.-
Para un mejor control interno de los “Bonos por Pagar” , principalmente cuando hayan
numerosos tenedores de éstas obligaciones, considerará los servicios independientes de
un encargado de registro o de un agente independiente (Generalmente representado por
una entidad bancaria) que se ocupe de todo el proceso de suscripción, transferencia,
pago de los intereses, etc. Con la finalidad de que se efectúe un control más efectivo.
Los bonos rescatados deben cancelarse, finiquitarse debidamente y conservarse hasta

que se practique la auditoria con objeto de evitarse su nueva emisión sin autorización.
Factores de Riesgo Inherente.-
El hecho de no realizar la inventariación de los bonos en tesorería, implicaría riesgo de

reemitir los bonos sin autorización, por lo que deberá ser preciso llevar un control
mediante registro permanente.
Realizar cálculos inadecuados de los intereses, podría originar probables pérdidas para
la empresa. Debe aplicarse procedimientos específicos para verificar éstas
transacciones.
La mala emisión de los bonos (Sobre la par o bajo la par) puede originar desajustes de
los valores de los bonos. Se tendrá que aplicar el análisis de los valores de mercado y el
valor nominal.
Factores de Riesgo de Control .-
Se han realizado nuevas emisiones de bonos, sin la autorización correspondiente. Desde

el punto de vista de la auditoria, aplicar procedimientos que permitan establecer la
cantidad de la emisión y la forma cómo se realizó la operación.
Mantener indefinidamente los bonos en tesorería, podría originar el uso indebido de los
mismos, con fines de beneficio personal de algún funcionario. Deberá analizarse las
políticas de tiempo o plazo para dar de baja dichos bonos.
Aplicación de Procedimientos de Auditoria para Bonos por Pagar.-

25
La aplicación de procedimientos de auditoria, dependerá de las características y

estructura de las empresas examinadas. Sin embargo se sugiere los siguientes:
Procedimientos de Cumplimiento:
 Revisión por parte de la Gerencia de los estados financieros

 Seguimiento por parte de la Gerencia de los informes de la emisión de bonos
 Información continua de los bonos emitidos y suscritos
 Información permanente de los bonos en tesorería
El auditor también debe obtener evidencias de que de que estos controles operan
efectivamente y para ello debe verificar además:
 El nivel jerárquico que llevará a cabo las revisiones, su grado de independencia

y conocimiento del negocio.
 La relación de la información registrada en la contabilidad con la información
analizada.
 El grado de detalle de análisis.
Procedimientos Sustantivos.-
Hipotecas por Pagar:
 Prepare una relación de pagarés hipotecarios

 Determine la autoridad de los pagarés hipotecarios
 Justifique los productos de los pagares hipotecarios
 Justificar los pagos de capital
 Ratificar el pagaré hipotecario y los intereses
Bonos por Pagar:
 :Obténgase o prepárese una relación de los bonos

 Analice la escritura del fideicomiso
 Investigue el producto de los bonos emitidos
 Verifique el registro de las hipotecas
 Verifique las transacciones con bonos en tesorería
 Examine los retiros de bonos con la documentación pertinente
 Analice las operaciones relacionadas con el fondo de amortización y de la
reserva del fondo de amortización
 Verifique el cálculo de intereses y el pago de los intereses
AUDITORIA DE LA PARTIDA PROVISIÓN PARA INDEMNIZACIONES
26
La indemnización es la compensación económica por tiempo de servicios, al desgaste

físico del trabajador. Esta compensación es devengado a lo largo de la relación del
trabajo, de acuerdo con la Ley General del Trabajo.
Clases de indemnización.-
a) Indemnización por tiempo de servicios
b) Indemnización por incapacidad
Indemnización por Tiempo de Servicios.-

Esta indemnización tiene derecho a recibir el trabajador conforme a sus años de
servicio. En caso de fallecimiento del trabajador, tendrán derecho a recibir el valor de
este beneficio los herederos legales (el equivalente a dos años de salarios, por meses de
30 días, pagadera de una sola vez), conforme a derecho civil.
Indemnización por Incapacidad.-
Se cancela como consecuencia de accidentes o enfermedades profesionales que dan

derecho a indemnización, se califican en:
a) Muerte
b) Incapacidad absoluta y permanente, así como temporal
c) Incapacidad parcial y permanente, así como temporal
Los Arts. 88,89,90 y 91 de la Ley general del Trabajo, establecen las formas de pago de
estas indemnizaciones. El monto indemnizable es un sueldo o salario por año de trabajo
continuo, incluyendo los meses de prueba.
Categoría de Indemnizaciones
 Indemnización por tiempo de servicios
 Indemnización por falta de preaviso
 Indemnización por retiro voluntario
Cómputo para Indemnizaciones

Se toma en cuenta el promedio de los sueldos o salarios de los tres últimos meses de la
gestión (o últimos 90 días).
Desahucio e Indemnización
El Art. 16 de la Ley General del Trabajo señala que no habrá lugar a desahucio ni
indemnización cuando exista una de las siguientes causales:
 Perjuicio material causado con intención en los equipos e instrumentos de la

empresa.
 Revelación de secretos industriales
 Omisiones o imprudencias que afecten a la seguridad o higiene industrial
 Inasistencia injustificada de más de seis días continuos
 Incumplimiento total o parcial del convenio o contrato de trabajo
 Retiro voluntario del trabajador
27
 Robo o hurto por el trabajador
El Art. 9 del Decreto Reglamentario señala que no habrá lugar a desahucio ni

indemnización cuando exista las causales señaladas anteriormente, además de las
siguientes:
 Incumplimiento total o parcial de los reglamentos internos de la empresa
 Retiro voluntario del trabajador, antes de los términos fijados en el Art. 13 de la
Ley o en el contrato.
 Vías de hecho, injurias o conducta inmoral en el trabajo
 Abandono en masa del trabajo, siempre que los trabajadores no obedecieran a la
intimación de la autoridad competente.
Cualidades del pago de la Indemnización

De acuerdo a la Ley general del Trabajo, Código de Seguridad Social y Ley Tributaria,
tiene las siguientes cualidades:
 Son inembargables
 Son irrenunciables e intransferibles
 En caso de quiebra los créditos gozan de prelación (Preferencia respecto de
otras)
 Están exentas de pago de impuestos
 Revisar file (kardex de personal) para cerciorarse de la antigüedad (años de

servicio) prestado por los trabajadores
 Revisar y comprobar cálculos efectuados en planillas del personal dependiente
(8,33)
 Cerciorarse del correcto registro en los comprobantes de diario (Asientos
contables)
 Investigar detalladamente los casos de retiro (forzoso y voluntario) de
trabajadores de la empresa.
 Investigar la existencia de trabajadores indemnizados por incapacidad temporal
o permanente y las causas de las mismas
 Investigar posibles pagos de indemnización efectuados a algunos empleados en
calidad de quinquenios o pagos por retiro en gestiones anteriores y que fueron
recontratados.
 Compruebe la presentación de esta partida en el balance general.
AUDITORIA DE ARRENDAMIENTOS A LARGO PLAZO

Un contrato de arrendamiento (Leasing) es un convenio contractual celebrado entre un
arrendador que otorga el uso de su propiedad ciertos bienes específicos a otra persona
que es arrendatario normalmente por un período de tiempo convenido a cambio del
pago de una renta (beneficio anual).
Una ventaja obvia para el arrendatario es el uso de un activo sin tener que comprarlo ( a
corto plazo) incurriendo en varias obligaciones. Sin embargo la primera y la obligación
más importante es la de hacer pagos periódicos de arrendamiento, por lo general
mensuales o trimestrales por adelantado.
28
Arrendamiento Financiero
 Convenio de Venta y Arrendamiento
Bajo este contrato una empresa vende un activo a otra y ésta a su vez lo arrienda de
nuevo a la empresa.
 Arrendamiento Directo
Bajo este contrato una empresa adquiere el uso de un activo que no poseía antes.
 Arrendamiento Apalancado (Arrendamiento Financiero)
Son tres los elementos que intervienen en el arrendamiento. El Arrendatario, el
Arrendador y el prestamista.
Ventajas del Arrendamiento

 El arrendamiento permite un financiamiento del 100 por ciento contra uno del 60 al
80 por ciento, que se obtiene con la compra, conservándose así el efectivo y el
capital de trabajo.
 El arrendamiento permite efectuar rápidos cambios en el equipo, reduce el riesgo de
obsolescencia y en muchos casos pasa dicho riesgo al arrendador en el valor
residual.
 El arrendamiento puede ser más flexible, porque los contratos pueden contener
estipulaciones menos restrictivas que otros convenios de pasivo.
 En cierta forma, el arrendamiento da lugar a reclamaciones menores, no agrega
pasivo en el estado de situación financiera y no afecta a las razones financieras; de
manera que puede aumentar la capacidad de obtención de préstamos.
Procedimientos de Auditoria.-
 Obtenga el documento de contrato y analice las cláusulas correspondientes

 Localice en las actas de la sociedad la autorización para la suscripción del contrato
 Compruebe que todas las estipulaciones del contrato se han cumplido
 Verifique el bien o activo arrendado
 Compruebe la presentación en los estados financieros
29
AUDITORIA DEL CAPITAL CONTABLE
1. GENERALIDADES
El término capital tiene muchas acepciones. Los economistas consideran al “capital”

como uno de los factores de producción que incluye maquinaria y bienes productivos.
Para efectos contables y de auditoria en nuestro país, el término capital representa la

diferencia entre el Activo y el Pasivo. Debemos aclarar sin embargo que el capital tiene
otras denominaciones como por ejemplo: “Capital Contable”, “Patrimonio Neto”,
“Capital Social”. Por tanto, el término más usual que se le denomina es Capital
Contable refiriéndose a la parte de los recursos de una empresa que se ha financiado de
los dueños o socios de la empresa, es decir de los aportes que estos hubiesen otorgado.
Es necesario mencionar que las diversas formas de organización de las empresas, los
capitales constituidos de éstas presentan diferentes características y que, por tanto, la
auditoria a practicarse dependerá mucho del tipo de empresa. Nos referimos
concretamente al hecho de que existen, en nuestro medio, empresas constituidas como
unipersonales, sociedades de personas y sociedades de capital.
El capital contable representa la inversión de los accionistas o socios de una empresa,

que consiste normalmente en sus aportaciones, más las utilidades pendientes de
distribuir y cualquier otro tipo de superávit o menos el déficit.
Al capital contable se le denomina también patrimonio de los accionistas, capital social
o patrimonio neto.
30
2. Partidas que Integran el Componente :
La composición del capital es la siguiente:

 Capital social
 Otras aportaciones de los socios o accionistas y donaciones
 Resultados acumulados
 Resultados de la gestión
 Reservas
 Actualizaciones del capital contable
El capital social suele segregarse de la siguiente manera:
Capital Social.-
El capital social es el conjunto de aportaciones de los accionistas, considerando en la

escritura constitutiva o en sus reformas como evidencias de su participación en la
entidad. El capital social puede estar integrado por los siguientes elementos:
Capital Autorizado y no Emitido.-
Constituye la diferencia entre el capital de la sociedad autorizada en la escritura y las

cantidades que se han puesto en suscripción. Esta diferencia no está suscrito desde el
punto de vista de los estados financieros, por lo que no es parte integrante del capital
contable; pero sí constituye un elemento de información.
Capital Emitido no Suscrito.-
Representa aquella parte del capital emitido en las actas de asambleas de accionistas y
pendientes de suscribir. Esta parte del capital social tampoco constituye un elemento de
capital contable desde el punto de vista financiero, pero sí desde el punto de vista de
información.
Capital Suscrito.-
Representa la parte del capital emitido que los socios o accionistas se comprometen a
exhibir. Desde el punto de vista de los estados Financieros, sí es parte integrante del
capital contable.
Capital Suscrito y no Exhibido.-
31
Representa la parte del capital suscrito por los socios o accionistas cuya exhibición se
encuentra pendiente de recibir; deberá presentarse en el Estado de Situación Financiera,
disminuyendo el capital suscrito.
Capital Exhibido.-
Representa la cantidad que los socios o accionistas han exhibido o aportado

efectivamente.
2. VALUACIÓN Y EXPOSICIÓN.-
Comúnmente se diferencian dos momentos en el origen del capital, el de su compromiso

(suscripción) y el de su efectivo aporte (integración). Las normas profesionales exigen
la reexpresión por inflación del capital, desde la fecha de suscripción al cierre de
gestión.
En ocasiones puede tener la suscripción de acciones con la constitución de primas de

emisión que tienen por objeto mantener la proporción de las tendencias accionarias. La
cuenta “Primas de Emisión” representa entonces un aporte en exceso del capital
nominal e integra el grupo de cuentas del patrimonio neto. El ajuste por inflación de esta
cuenta sigue las mismas cuentas que el del capital.
Accionistas nuevos o presentes del ente pueden comprometerse a realizar aportes para
incrementar el patrimonio. En la medida en que estos aportes tengan la característica de
ser irrevocable deben integrar el patrimonio del ente. La fecha de origen del aporte a los
efectos de su reexpresión por inflación debe ser la correspondiente a la declaración de
irrevocabilidad
Objetivos de la Auditoria:
 Determinar que todas las transacciones durante el período, que afecten las
cuentas del capital contable de los propietarios se registraron y autorizaron
adecuadamente conforme a P.C.G.A .
 Determinar que se ha cumplido con los requerimientos legales relacionados con
el capital contable.
 Determinar que el capital contable de los propietarios se presenta
adecuadamente en los estados financieros.
El Control Interno sobre el Capital Contable.-
Hay tres elementos principales de fuerte control interno sobre el capital social y los
dividendos:
a) La autorización adecuada de las transacciones por la junta de directores y los

funcionarios de la sociedad.
b) La separación de obligaciones en el manejo de estas transacciones (especialmente en
empleo de agentes independientes para el registro y traspaso de acciones y pago de
dividendos).
c) El mantenimiento de registros adecuados.
32
Control por la junta:

 La junta de directores debe determinar el número de acciones que emitirán y el
precio por acción.
 Si se va aceptar plan de pagos en abonos, las condiciones debe ser fijada por la
junta.
 Si se va aceptar planta y equipo, servicios u otros elementos, que no sea
efectivo, debe fijar la valuación de los activos que no sea efectivo.
 Deberá determinar la junta de directores los traspasos de utilidades retenidas a
las cuentas de capital social y de capital pagado, como el caso de dividendos por
acciones.
 La declaración de un dividendo debe especificar no solamente la cantidad por
ación sino también la fecha de registro y la fecha de pago.
 El control interno es más adecuado si se utiliza un registrador independiente.
 La responsabilidad fundamental del registrador es evitar un exceso en la emisión
de acciones.
 Los certificados de acciones deberán numerarse en serie y bajo la custodia del
registrador independiente o del secretario de la sociedad si no hay registrador.
 El libro auxiliar de accionistas proporciona un registro por separado para cada
accionista.
Control Interno sobre el Capital Pagado y las Utilidades Retenidas:

Todos los asientos se deben registrar después de su aprobación por un funcionario
adecuado. En muchos casos autoriza la junta de directores.
Como control adicional el tesorero debe revisar periódicamente todos los cargos y
abonos a utilidades retenidas y a otras cuentas de capital.
Control Interno sobre Dividendos:

Sui se emplea los servicios de una agente independiente para pago de dividendos, la
sociedad proporcionará al agente una copia certificada de la declaración de dividendos y
un cheque por la cantidad total de los mismos.
El agente emite cheques para el pago de dividendos a los accionistas, individualmente.
Mensualmente deberá prepararse una lista de cheques pendientes de pago, con base en
los talones de la chequera.
No se puede distribuir cantidad alguna de las utilidades entre los propietarios, a menos
que el patrimonio neto permanezca intacto.
La distribución a los accionistas debe ser aprobada formalmente por la junta general
extraordinaria o asamblea de socios y registrada en las actas.
Los dividendos deben estar totalmente de acuerdo con los contratos de acciones por lo
que respecta a preferencias, participación, etc.
Procedimientos de Auditoria para el Capital Contable:

 Revise los artículos de la escritura pública social, los estatutos y las actas que se
refieran al capital social.
 Deberá tomarse en cuenta el número de acciones, autorizadas y emitidas, el
valor nominal o el valor declarado, si lo hay, los porcentajes de dividendos, las
estipulaciones de privilegio y conversión, las divisiones de acciones y las
opciones de acciones.
33
 Prepare un análisis de la cuenta de capital social.

Deberá analizarse desde la creación de la sociedad, considerando todos los
cambios y la confirmación de estos cambios con los documentos.
 Deberán verificarse todos los asientos de diario para comprobar que representan
cargos o créditos de buena fe y autorizados adecuadamente.
 Debe prestarse atención especial a la capitalización de las utilidades retenidas
cuando se declaran dividendos.
 Revise todos los productos de la emisión de acciones. Los resultados deberán
localizarse en los registros de caja y en los estados bancarios.
 Revisar que el valor asignado a la propiedad y equipo recibido por acciones sea
justo.
 Prepare un análisis de la cuenta acciones en tesorería.
Si los certificados no están en caja, deberán confirmar con el custodio.
 Confirme las acciones en circulación con el registrador independiente.
 Tome en cuenta los números de los certificados.
 Concilie los registros de accionistas con la cuenta del mayor.
 Determine el acatamiento a los planes de opción de acciones y otras
restricciones y preferencias relativas al capital social.
Procedimientos Analíticos:
 Efectuar un análisis desde el origen de la cuenta, hasta la fecha del examen de

auditoría, con objeto de probar la razonabilidad del saldo de la cuenta.
 Deberá obtenerse información de los registros contables o bien de los registros
de actas de reuniones de directorio o junta de accionistas.
 Obtener información de las resoluciones administrativas, estatutos de la
empresa, escritura de constitución, etc.
 Las normas contables en vigencia, aspectos legales (Código de Comercio y
otros).
 Examinar los comprobantes de las operaciones en los libros de primera entrada,
si han sido justificados y aprobados por decisiones oficiales del consejo.
 Se debe verificar todas las restricciones o aplicaciones de las utilidades
retenidas, deberán explicarse al pie del mismo.
Procedimientos Sustantivos:
 Analice la cuenta utilidades retenidas y las aplicaciones a esta cuenta.

 Investigue cualesquiera utilidades o pérdidas.
 Investigue las circunstancias que requieren aplicaciones a utilidades retenidas.
 Revise los procedimientos para dividendos, tanto dividendos en efectivo como
dividendos en acciones.
Presentación en los Estados Financieros
Deberán proporcionar los siguientes datos:
 Título exacto de la emisión, valor a la par o declarado, porcentaje de dividendos.
34
 El grado de preferencia (Acc. Preferentes) del dividendo, estipulaciones de

liquidación y otra información pertinente.
 Número de acciones autorizadas, emitidas, en tesorería y en circulación.

 Importe por acción y en conjunto de los dividendos por acumular vencidos y no
pagados.
 Información en cuanto a acciones reservadas para planes de opción de acciones.
 Las acciones en tesorería son preferibles de consignar en la sección del haber
social de los accionistas, al costo, como una deducción del total combinado del
capital aportado y las utilidades retenidas (no como activo).
Capital Donado
Representa el valor justo de cualquier activo aportado (obsequiado) a una sociedad

por personas ajenas, organizaciones o los propios socios.
En la auditoria de la cuenta capital donado los objetivos de los auditores son:
 Comprobar lo adecuado de las cantidades originalmente registradas en la

cuenta.
 Determinar la naturaleza de cualquier cambio que se haya registrado.
 Determinar que cualquier restricción impuesta por el donante se haya
cumplido.
Ajuste de Capital
Es el importe que resulta de actualizar los valores de las cuentas del Patrimonio Neto al
cierre del ejercicio contable, de acuerdo a lo establecido por la Norma No 3 que señala:
“A partir de la norma, el ajuste de capital debe exponerse junto a su correspondiente

cuenta de capital concordante con el concepto fundamental de mantenimiento de capital
para medir los resultados, y podrá capitalizarse previo cumplimiento de trámites legales.
El ajuste del resto de las cuentas de patrimonio (Excepto los Resultados Acumulados) se
imputará a la cuenta Ajuste de Reservas Patrimoniales)” .
“El saldo acreedor podrá capitalizarse o compensar pérdidas, previo trámite legal”.
Esta norma es prospectiva. Esto implica que los efectos de los ajustes por inflación en
los estados financieros, tales como la exposición del Ajuste del Capital junto a su
correspondiente capital financiero a mantener, se aplican a futuros ajustes de estados
financieros por inflación. Esta norma no limita la exposición retroactiva del ajuste del
capital.
El Capital Financiero (compuesto por el capital y el ajuste de capital) y sus aumentos y

disminuciones, cuya variación resultante se imputará a la cuenta Ajuste de capital.
35
El asiento contable sería:
…………………. X………………………………………………….
Ajuste por Inflación y Tenencia de Bienes xxxx
Ajuste de Capital xxx
Ajuste de Reservas Patrimoniales
En este caso debe tomarse en cuenta todas las cuentas de reservas desde la última fecha
de ajuste. Se debe incluir donaciones y las variaciones en las cuentas patrimoniales
El Asiento contable sería:
…………………………………… X ………………………………………
Ajuste por Inflación y Tenencia de Bienes xxx
Ajuste de Reservas Patrimoniales xxx
Resultados Acumulados
Ajuste al cierre del período del saldo inicial del resultado acumulado y sus variaciones
(como ser dividendos), excepto el resultado del período.
El asiento contable sería:
…………………………………………. X ………………………….
Ajuste por Inflación y Tenencia de Bienes xxx
Resultados Acumulados xxx
AUDITORIA DE LAS UTILIDADES RETENIDAS
1. Generalidades.-
El examen sistemático de las utilidades retenidas representa el análisis de la parte

retenida de la utilidad neta de los ejercicios anteriores, más o menos el efecto
acumulativo de la ganancia y pérdidas extraordinarias y no recurrentes, o de otros
cargos y abonos asignados directamente a las utilidades retenidas.
En determinadas circunstancias, las utilidades retenidas pueden traspasarse a otras

cuentas dentro del grupo de la participación de los accionistas y las transferencias a las
cuentas de capital u otras cuentas de capital
36
Si el auditor está convencido de que todas las partidas son justas, entonces podrá tener
confianza en que son exactas también las cifras que representan las utilidades
pendientes de aplicación.
2. Objetivos de la Auditoria.-
El objetivo fundamental de la auditoria de las utilidades retenidas es un examen

ordinario de la cuenta, por parte del auditor, la misma que expresa mediante una opinión
sobre la razonabilidad con la que se presenta la situación financiera, resultados de las
operaciones y cambios en la situación financiera, de conformidad con Principios de
contabilidad Generalmente Aceptados, Normas de Auditoria Generalmente Aceptados y
otras disposiciones legales.
Dentro del examen de las utilidades retenidas los objetivos principales son los
siguientes:
 Verificar el correcto registro de las transacciones

 Comprobar el saldo real y adecuado de la cuenta utilidades retenidas
3. Estudio y Evaluación del Control Interno.-
Una de las características distintivas de la auditoria actualmente está centrada en el

conocimiento y aplicación de los sistemas de control que posee el ente. Por tanto, estos
sistemas deben contemplar lo siguiente aspectos para la cuenta:
 Aprobación de las operaciones por parte de la junta de socios o accionistas

 Aprobación de las operaciones por la compra y retiro de documentos a largo
plazo, bonos y acciones de capital
 Aprobación de declaración y pago de dividendos (en efectivo o en acciones)
sobre el capital social.
 Aprobación de los pagos individuales de intereses sobre documentos y bonos.
 Aprobación y ejecución de contratos y escrituras con el representante común o
fideicomisario, quién manejará y custodiará los certificados de bonos, acciones
y otros valores y además llevará los registros correspondientes.
 Designación de registradores y corredores de bolsa para el manejo de la emisión
y custodia de certificados y mantenimiento de registros que muestren los detalles
de las acciones emitidas y en circulación.
4. Funciones de Tesorería.-
 Arreglos para la expedición de documentos a largo plazo, bonos y acciones de

capital sujetos a la aprobación del cuerpo de administradores operativos.
 Custodia de los productos en efectivo por la expedición de los, documentos a

largo plazo, bonos y acciones de capital.
37
 Expedición y legalización de los cheques para dividendos, intereses, y retiro de

valores con base en documentos auditados.
5. Procedimientos de Auditoria.-
La naturaleza de las utilidades retenidas es tal que el auditor confía casi plenamente en
el examen de las transacciones, sin embargo debe tomarse en cuenta una revisión
detallada con la finalidad de asegurarse en los siguientes aspectos:
a) Existencia.-
Si la cuenta de utilidades retenidas presenta todas las propiedades existentes en los

activos netos del cliente, si la cuenta dividendos por pagar representa todas las
obligaciones existentes del cliente.
b) Valuación.-
Si estas cuentas de capital son mostradas en la cifra correspondiente.
Como una prueba posterior a la existencia y valuación de las utilidades retenidas, el

auditor examinará la existencia de pago en el período subsecuente a la fecha del balance
general, como una comprobación adicional del corte de las transacciones que involucran
utilidades retenidas, el auditor examinará los libros de actas (particularmente las
llevadas por la junta de socios o accionistas).
Las utilidades retenidas deberán mostrarse en el balance general en una sección por
separado del capital contable y, por tanto, separarse del capital aportado.
La exposición en el balance general de la cuenta utilidades retenidas, deberá hacerse

mencionándose todas las restricciones o aplicaciones de las utilidades retenidas y todos
los cambios del año en las cuentas de utilidades retenidas deberán explicarse ya sea en
notas a los estados financieros o al pie del balance general.
Entre los procedimientos de auditoria más importantes para esta cuenta tenemos:
 Hágase una relación de las cuentas varias que afectan a utilidades retenidas.
Deberá hacerse una relación por separado de cada una de las cuentas que
afectan a las utilidades retenidas. En una primera auditoria deberá analizarse
la cuenta, considerando si es razonable, desde su apertura. El auditor debe
cerciorarse de que los asientos en esta cuenta corresponden realmente a ella y
no a otras, particularmente otra cuenta del capital no representada por
acciones. Debe hacerse constar en los papeles de trabajo la procedencia de las
utilidades retenidas y esta procedencia debe ser incuestionable. Si ha tenido
una cuasi-reorganización de las utilidades retenidas anteriores no pueden
llevarse en los sucesivo bajo el mismo título, deberá abrirse y fecharse una
nueva cuenta.
Programa de Auditoria:
38
 Prepare una relación de las cuentas varias que afectan a las utilidades
retenidas.
Deberá hacerse una relación por separado de cada una de las cuentas que
afectan a las utilidades retenidas. En una primera auditoria, deberá analizarse
la cuenta utilidades retenidas, si es razonable, desde su apertura. El auditor
debe cerciorarse de que los asientos en esta cuenta corresponden realmente a
ella y no a otras, particularmente otra cuenta de capital no representada por
acciones. Debe hacerse constar en los papeles de trabajo la procedencia de las
utilidades retenidas, y esta procedencia debe ser incuestionable, si ha existido
una cuasi-reorganización de las utilidades retenidas anteriores no pueden
llevarse en lo sucesivo bajo el mismo título. Deberá abrirse y fecharse una
nueva cuenta.
 Verifíquense los asientos en las cuentas varias que encierran a las utilidades
retenidas.
En una primera auditoria, los asientos en la cuenta utilidades retenidas
deberán examinarse abarcando un número suficiente de períodos anteriores
con objeto de probar la exactitud de la cuenta. Los cargos a la cuenta deberán
estar justificados por decisiones oficiales del consejo de directores cuando se
trate de partidas como las declaraciones de dividendos y apropiaciones de las
utilidades retenidas.
 Investigue las restricciones existentes sobre utilidades pendientes de

aplicación.
A menudo los acreedores de obligaciones imponen a los deudores ciertas
condiciones, entre ellas no pagar dividendos a los accionistas hasta mientras
exista la deuda. El auditor, por tanto, deberá investigar la existencia o no de
las mismas y su cumplimiento.
 Identifique la autoridad para aprobar distribuciones de superávit.

El auditor debe estar familiarizado con las leyes del Estado, donde tiene su
domicilio legal la empresa, para determinar si está permitido contabilizar en
cuentas varias de capital permanente, operaciones como la declaración de
dividendos, cuando las utilidades retenidas son insuficientes para pagarlos.
Estos dividendos representan una devolución del capital invertido.
SEGREGACIÓN DE UTILIDADES RETENIDAS
En contabilidad se segregan las utilidades retenidas, muchas veces bajo el concepto de

“Reservas”. Estas reservas deberían estar colocadas en la sección de capital en el
balance general.
Si una reserva aparece en la sección de pasivo de un balance general, se podrá hacer dos
deducciones:
1) Que la reserva se establezca con cargo a ingresos,
39
2) Que esta reserva podría usarse apropiadamente de acuerdo con los principios de
contabilidad generalmente aceptados para absorber costos y gastos cuando hagan
erogaciones en el futuro con fondos de ella.
Si una reserva aparece en la sección de capital de un balance general, se podría hacer las
siguientes deducciones:
1) Que una parte no identificada de las utilidades líquidas han sido separadas
mediante una apropiación de las utilidades retenidas.
2) Que la reserva se ha establecido no para absorber costos futuros en un sentido
contable, sino simplemente que la dirección de la empresa considera prudente
conservar algunas de sus partidas de activo para cubrir en general eventos
futuros posibles.
Las apropiaciones, si son optativas se establecen con autorización del consejo de

directores, las reservas opcionales y contractuales deberán regresarse a la cuenta de
utilidades retenidas o a una cuenta permanente de capital no representada por acciones,
debidamente autorizada por el consejo de directores; una vez que se hayan cumplido
con los objetivos para los que fueron establecidas, a menos que convenios específicos lo
impidan.
Las reservas de utilidades retenidas se crean con objeto de evitar la disipación del
capital contable en el pago de dividendos, ofreciendo de esta manera protección a los
acreedores interesados en la conservación de una cifra determinada de capital o
protegiendo los intereses de la empresa al evitar el agotamiento indebido del capital.
Procedimientos de Auditoria para Revisar Segregación de Utilidades:
 El auditor debe averiguar la autoridad para la segregación de utilidades

retenidas, el objeto para la que fue creada la reserva, además de si su
establecimiento es opcional o contractual. Si fuera contractual, debe
examinarse los contratos o convenios necesarios para cerciorarse de que se
cumplen y que la reserva es de un importe adecuado. La razón para crear la
reserva debe continuar todavía en vigencia en la fecha de auditoria.
 El auditor debe analizar en forma habitual todas las cuentas de reserva,
sacando el saldo al principio del año, analizando todos los cargos y abonos,
llegando de esta forma al saldo final del año.
 Los asientos en las cuentas de reserva deberán cotejarse con el libro de
primeras entradas, comprobando la autorización para todos los asientos. Si
las razones para la fijación del importe de cualquier reserva en particular no
son perfectamente claras, deberá discutirse el punto con el cliente.
AUDITORIA DEL ESTADO DE RESULTADOS
40
1. INTRODUCCIÓN.-
La información que expone el estado de resultados es de mucha importancia, en

atención a que permite realizar el análisis de la evolución económica de un ente a lo
largo de un período contable. Este estado permite apreciar cuales fueron las causas de
los incrementos o disminuciones del valor del patrimonio del ente. Es decir, al usuario
de la información no le interesará solamente el resultado final de un período, si no
también la enumeración y valorización de los distintos hechos económicos que
generaron el mismo. Por esta circunstancia, la tarea del auditor será importante al
revisar la cifra del resultado final como revisar la forma de exponer la composición del
mismo.
Las razones para la revisión limitada de las cuentas de resultado son las siguientes:
 La verificación de las cuentas del balance de situación al principio y al final del

período contable substanciará el beneficio neto del período, aún cuando la
validez de las cuentas específicas de ingresos y gastos no pueden establecerse
de esta forma.
 La verificación de muchas cuentas del balance de situación (Ejemplo: Caja,
cuentas a cobrar, inversiones, activos fijos, etc.) necesariamente implica
examinar también un examen de las cuentas de resultado (Ejemplo: Cuentas a
cobrar, gastos por intereses, gastos por depreciaciones, etc.).
 Aún cuando el fraude pueda estar acompañado de una presentación errónea de
ingresos y gastos, los mayores desfalcos, que implican reducción de activos,
normalmente se detectarán en la verificación de las cuentas de activos.
A pesar de lo anterior una auditoria completa debe incluir el examen de las cuentas de
ingresos y gastos para detectar irregularidades, errores, incoherencias o indicaciones de
descuido que no podrían detectarse sólo con el examen de las cuentas del balance
general.
2. AUDITORIA DE INGRESOS.-
Los ingresos se definen como el incremento bruto de activos o disminución de pasivos

experimentado por una entidad, con efecto en su utilidad neta, durante un período
contable, como resultado de las operaciones que constituyen sus actividades primarias o
normales.
El examen de ingresos contempla la investigación de que todos los ingresos ganados

hayan sido contabilizados y se hayan recibido. El análisis del balance general es una
guía excelente para determinar todas las fuentes posibles de ingresos. El análisis de los
ingresos contempla además investigar el resultado de la enajenación de bienes y
prestación de servicios, así como otros ingresos financieros, exceso de provisiones, etc.
41
3. CONCEPTO DE LAS PARTIDAS QUE INTEGRAN EL

COMPONENTE.-
Las partidas que integran el componente son las siguientes:
Como partida principal podemos citar la cuenta de ventas, siendo ésta el resultado de las
actividades primarias del ente, existiendo también otras cuentas de ingreso como ser:
Alquileres percibidos, intereses ganados, ingresos por dividendos, regalías, etc. Las
mismas que se exponen en el estado de resultados de cada ente.
Las ventas representan la culminación natural del proceso del negocio y son por lo
general, una partida significativa del estado de resultados. Se refiere a los ingresos o
normalmente ofrecidos, mediante ventas al contado o al crédito. Los errores en la
contabilización de las ventas dan por resultado su sobrevaluación o subvaluación.
4. Estudio y Evaluación del Control Interno.-
El control interno de los ingresos debe cumplir los objetivos de: Autorización,
procesamiento y clasificación de transacciones, salvaguarda física, actualización de
cifras y los controles relativos al procesamiento electrónico de datos.
Entre los controles clave podemos señalar los siguientes:
 Existencia de autorización y documentación de las ventas a crédito de los

precios de venta, de los descuentos y devoluciones. En este aspecto se tomará en
cuenta además lo siguiente:
- Los precios de venta, las condiciones del crédito, así como los descuentos
Concedidos y devoluciones, deberán basarse en listas de precios, plazos de
Crédito, listas de descuento por cliente, etc. Las que deben estar autorizadas por
Funcionario responsable.
 Todo tipo de operación debe estar registrada con respaldo de documentos.
 Segregación adecuada de funciones de recepción de pedidos de clientes, crédito,
embarques, facturación, cobranza, devoluciones y contabilización.
 Registro en el período correspondiente de las facturas que amparan los
embarques a clientes y las notas de crédito que respaldan las devoluciones
recibidas.
 Conciliación periódica de la suma de los auxiliares contra el saldo de la cuenta
de mayor correspondiente.
5. Procedimientos de Auditoria de Ventas.-
El auditor debe efectuar una planeación del trabajo. Esto implica que el auditor debe
obtener información sobre las principales características de los ingresos y las cuentas
por cobrar , tales como procedimientos de facturación, embarques, control de
inventarios, políticas de precios, descuentos y devoluciones, políticas para cuentas por
cobrar morosas, información y procesamiento mediante sistemas informáticos o
manuales, estructura o calidad de la organización, segregación de funciones. Asimismo
42
el auditor debe considerar las posibles limitaciones que puedan afectar el alcance de su
trabajo y opinión.
6. Procedimientos de Auditoria Analíticos.-
 Efectuar un análisis comparativo entre los montos de ventas del período

corriente con los de períodos anteriores y los presupuestados. Es importante que
cuando se elija un período anterior sea equivalente al corriente, es decir si
elegimos el primer trimestre del período anterior, deberá elegirse también el
primer trimestre del período anterior.
Los parámetros de comparación pueden estar relacionados con: Ventas por
producto, devoluciones y descuentos, márgenes brutos de ganancias, etc.
 Es importante señalar que las pruebas de ingresos por ventas deben ser
estrechamente coordinas con la auditoria de existencias y costos y gastos del
estado de resultados para asegurar que todos los costos relacionados con las
ventas registradas son contabilizados en el mismo período.
 No debe olvidar el auditor que el resultado de las comprobaciones debe
compararse con la información contable, especialmente en épocas inflacionarias,
donde las cifras contables son reexpresadas para reflejar la pérdida del poder
adquisitivo de la moneda.
7. Pruebas de Cumplimiento de los Controles.-
Cuando una empresa posee un gran volumen de transacciones por ventas, los auditores
generalmente confían en los controles como fuente de satisfacción de auditoria. Sin
embargo no es recomendable confiar en los controles cuando:
 Un porcentaje significativos de las ventas se realiza con un número reducido de

clientes.
 Los precios unitarios y cantidades vendidas permanecen estables.
 La necesidad operativa establece un límite de ventas determinable.
Generalmente las pruebas de cumplimiento de controles consisten en obtener evidencia

para confirmar que ciertos controles, considerados por el auditor como claves, operan en
forma efectiva. Entre los controles importantes que debe existir para ventas, se tiene:
 Revisión gerencial de los estados financieros y comparación con los montos
presupuestados u otros datos financieros para verificar la razonabilidad de:
Ventas, márgenes brutos de ganancias, devoluciones, descuentos y
bonificaciones en ventas, gastos relacionados con las ventas, etc.
 Revisión gerencial de: Fluctuaciones en volúmenes o montos de ventas por
productos, ventas significativas, cambios en los precios o cantidades, etc.
 El auditor debe obtener evidencia de que estos controles operan efectivamente y
para ello debe verificar, entre otras, las siguientes: Supervisiones continuas de
las ventas, grado de independencia y conocimiento del negocio y sus
43
operaciones. Evidencia del seguimiento de las situaciones inusuales o

inesperadas detectadas.
8. Pruebas Sustantivas:
 Examinar la documentación que respalda las últimas operaciones del período

sujeto a revisión y las primeras del período siguientes, relacionadas con
embarques, facturación, recepción de devoluciones, descuentos, notas de crédito,
etc.
 Verificar el cálculo de los ingresos por intereses, comisiones y otros.
 Verificar operaciones de venta, que comprenderá los siguientes pasos:
- Recepción de los pedidos de los clientes
- Autorización de las condiciones de crédito, descuentos y aceptación de los
pedidos
- Preparación de las formas de pedido
- Retiro de los artículos del almacén, empaque, remisión, etc.
- Elaboración de facturas y cobro a los clientes.
9. Objetivos de la Auditoria de los Ingresos:
 Comprobar la autenticidad de los ingresos así como los descuentos y

devoluciones.
 Determinar lo adecuado del control interno sobre todo tipo de ingreso
 Asegurar que todos los ingresos percibidos hayan sido registrados y que todos
los ingresos registrados hayan sido ganados
 Analizar e interpretar las tendencias en las diversas categorías de ingresos,
estudiando las comparaciones hechas por la administración o preparando,
analizando e interpretando las comparaciones.
 Comprobar la adecuada presentación y revelación en los estados financieros
Otros Ingresos.-
En las diferentes empresas existen además de los ingresos habituales (por venta de
mercancías o productos) otros ingresos que se consideran ingresos no operativos. A
manera de estudio consideramos por ejemplo los siguientes: Ingresos por alquileres,
Ingreso por intereses, Ingresos por honorarios recibidos, venta de activos fijos, etc.
Ingresos por alquileres.-
Los ingresos por alquileres pueden originarse por muchos conceptos, por ejemplo por
arrendamientos a largo plazo de maquinaria, equipamiento, terrenos, etc. También por
44
alquileres a corto plazo de inmuebles y otros activos. La clasificación de los ingresos

dependerá de la naturaleza del negocio.
Los procedimientos de auditoria a aplicarse en este rubro son los siguientes:
 Revisar las listas, existencias, departamentos o ambientes (en el caso de

edificios) u otros registros de alquileres o arrendamiento.
 Examinar arrendamientos con opción a compra y de otros alquileres y cotejarlos
con abonos en las cuentas de ingresos y con los cargos en cuentas a cobrar. Los
alquileres de períodos anteriores pueden confirmarse en base a pruebas
seleccionadas.
 Revisar las condiciones de los arrendamientos para determinar si las
obligaciones del arrendador y arrendatario están claramente definidas, poniendo
atención particular en la cobertura del seguro por siniestros y responsabilidades,
costo de mantenimiento y reparaciones, mejoras del inmueble, impuestos y
otros costos.
 Determinar que el alquiler recibido por anticipado no se refleja como ingreso
hasta que se devenga.
Ingresos por Intereses.-
Pueden originarse por préstamos, letras a cobrar a clientes, cuentas a cobrar vencidas,
cuentas a cobrar a plazos o inversiones en valores. La auditoria de los ingresos
derivados de estas fuentes consideran lo siguiente:
 Observación física o confirmación de los instrumentos que conlleven intereses.

 Determinación de que los ingresos especificados en las condiciones de la
obligación se registran en las cuentas pertinentes.
 Confirmación de saldos con los deudores, para establecer los intereses morosos.
Ingresos por Dividendos.-
Los dividendos sobre las inversiones deben auditarse en conjunción con las cuentas de
activo. El auditor debe determinar que todos los dividendos a los que su cliente tiene
derecho se han recibido y registrado. Las cantidades pueden verificarse generalmente
con los diarios financieros u otros servicios independientes y también comparándolos
con los estados de dividendos y copias de la información recibida de los emisores.
Venta de Equipos Usados u Otros Activos:
Se refiere a la venta o enajenación de activos fijos de uso de la empresa, que ya no son

utilizados. La venta de dichos activos debe ser por supuesto con valor mayor al de los
saldos según libros.
Desde el punto de vista de la auditoria, deben considerarse las políticas aplicadas en lo
relativo al tratamiento de las ventas, por ejemplo si éstas se lo realiza mediante remate
público, o se lo ejecuta en forma directa con los interesados. En cualquiera de los dos
casos, el auditor deberá comprobar el depósito en cuentas corrientes de los fondos de
45
dichas ventas, asimismo la forma de valuación de los activos, el destino de las

recaudaciones, la entrega de los bienes a los adjudicatarios.
AUDITORIA DE GASTOS
1. GENERALIDADES.-
El Estado de Resultados, denominado también de Pérdidas y Ganancias presenta el

resumen del comportamiento de las operaciones de una empresa a través de un
determinado ejercicio. Constituye un resumen de los ingresos y gastos, con la finalidad
de determinar si la empresa obtuvo o no una utilidad en un determinado período.
El Estado de Resultados es dinámico y suministra información sobre la evolución que el
patrimonio de la empresa alcanzó en el período correspondiente.
Es importante considerar cuatro tipos de hechos para distinguir entre las cantidades
consideradas directamente como gasto de un período contable dado las erogaciones o
pagos en efectivo realizados en relación con estos rubros. Estos hechos son:
a) Erogaciones realizadas por gastos hechos en el año

b) Erogaciones realizadas antes del año, que se convierten en gastos del año
(Aparecerán como activos al principio del año)
c) Erogaciones realizadas en el año, que se convertirán en gastos en el futuro
Aparecerán como activos al final del período)
d) Gastos del año que se cancelarán en el siguiente período (aparecerán como pasivos)
En el examen de gastos, el auditor trata de determinar si los gastos han sido realizados
en el período contable adecuado, o si corresponden debidamente con los ingresos.
Asimismo considera si han sido clasificados adecuadamente, si su importe es razonable,
comparando con estimaciones presupuestales y con gastos de gestiones anteriores.
Los gastos se verifican principalmente al examinar los libros de primera entrada y los
pases a las cuentas del mayor. La cantidad de trabajo adicional que ha de ejecutarse en
relación con los gastos depende del sistema de control interno, los métodos de trabajo
de la empresa, el uso de clasificaciones apropiadas de los gastos.
46
Las cuentas de gasto se analizan detalladamente y por el número de las mismas, podrán
seleccionarse. Por supuesto que en una primera auditoria, el auditor tendrá más trabajo
en la verificación de los gastos que en los exámenes subsiguientes.
En el análisis de las cuentas de gasto es importante determinar la existencia de

autorizaciones escritas para tales fines. Además las variaciones de los gastos de un
período a otro son indicadores importantes para detectar prácticas fraudulentas.
Una prueba de auditoria importante es el de comparar los gastos autorizados con la

conformidad de recepción que debe existir por parte de la unidad solicitante del bien o
del servicio, lo que constituye una prueba suficiente para el auditor.
En el examen de gastos, el auditor trata de determinar si los gastos han sido realizados
en el período contable adecuado.
 Si los gastos han sido adecuadamente clasificados.
 Su importe es razonable comparado con estimaciones presupuestarias de

gestiones anteriores y con las ventas del ejercicio en curso.
 Los gastos se verifican principalmente al examinar los libros de primera entrada

y los pases a las cuentas del mayor.
 La cantidad de trabajo adicional que se ejecuta en el examen de gastos, depende

del:
 Sistema del control interno

 Métodos de trabajo de la empresa
 Uso de clasificaciones apropiadas de gastos
 Requisitos de convenio de la auditoria
 Una primera auditoria implica necesariamente más trabajo en la verificación de

gastos.
 El examen de gastos implica distinguir gastos capitalizables y gastos de

operación.
 La autorización de gastos es un elemento importante que debe ser tomado en

cuenta y relacionar con los gastos ejecutados.
 Las variaciones de los gastos de un período a otro pueden conducir al

descubrimiento de prácticas fraudulentas o de asientos ficticios.
 El uso de análisis porcentual es un indicador muy importante, para mostrar

puntos de importancia y significación.
47
 Cuando se usa análisis porcentual o comparaciones de dólares se debe tener

cuidado para no cometer errores de apreciación y sacar conclusiones erróneas.
2. PARTIDAS QUE INTEGRAN EL COMPONENTE:
GASTOS POR IMPUESTOS
Los impuestos constituyen los montos de dinero, cancelados o devengados por una
empresa a favor del Estado, impuestas mediante normas legales de cumplimiento
obligatorio. Dependiendo de cada Estado existen diferentes tipos de impuestos.
Procedimientos de Auditoria
 Revisar las declaraciones de impuesto que se hayan declarado y los formularios

oficiales que amparan el pago.
 Determinar si dichos impuestos corresponden a períodos pasados, presentes o
futuros.
 La relación de declaraciones fiscales le ayudan al auditor a determinar el
importe de los impuestos que se hayan cancelado por adelantado y de los
impuestos acumulados por pagar.
 Al verificar los pagos de impuestos, el auditor deberá examinar los cheques
expedidos, además deberá revisar los asientos contables relacionados con el
pago.
 Las cuentas de impuestos requieren ser analizadas para determinar si se han
hecho una adecuada distribución del total a las respectivas cuentas de costo y
de gasto.
 Los impuestos sobre bienes inmuebles se verifican comparando los formularios
de impuestos con los registros contables.
GASTOS POR INTERESES
 La verificación de esta partida, se suele revisar en ocasión del examen de la

partida del pasivo de intereses por pagar.
 El auditor debe comprobar los tipos de intereses y sus cálculos para asegurarse
de que los gastos por intereses para el período son correctos.
 Debe tomarse en cuenta que los pagos se efectuaron en la fecha debida, ya que
lo contrario implicaría posibles penalizaciones o el adelantamiento de la fecha
de vencimiento de los préstamos.
48
GASTOS POR ALQUILERES
 La verificación de los gastos puede hacerse mediante un examen del contrato

de arrendamiento existente.
 Deberá hacerse una revisión de las facturas de los alquileres y de los cheques
pagados.
 Si las cantidades de estos gastos están en función de factores variables
(ingresos brutos, ingresos por explotación, etc.), el auditor debe cerciorarse de
que se han registrado las acumulaciones debidas y los gastos están
debidamente atribuidos al período.
GASTOS POR SEGUROS
Procedimientos de auditoria:
 Los gastos por seguros se verifican generalmente, en la ocasión en que se revisan

los seguros pagados por anticipado, cuyo vencimiento todavía no ha tenido
lugar.
 Un procedimiento que se sigue es presentar un papel de trabajo, detallado por
separado, dónde se incluyan los gastos de seguros con que cuenta una empresa.
 El auditor debe investigar las principales diferencias observadas en dichos
gastos.
 Debe intentar determinar si la cobertura de los seguros de que dispone la
empresa abarca a todas las áreas, de forma que la empresa esté protegida ante
cualquier eventual pérdida. Tampoco debe ser demasiado amplia que le origine
primas excesivas.
Procedimientos Auditoria:
 Siempre que sea posible la empresa debe verificar su propio consumo. Por tanto
GASTOSelPOR SERVICIOS
auditor BÁSICOS
debe comprobar si así se lo hace.
 Debe cotejar por otra parte, las facturas de las empresas suministradoras del
servicio.
 Deberá establecer el factor de consumo con las tarifas correspondiente, para
determinar el gasto.
 Revisar minuciosamente las facturas de servicios básicos, para asegurarse que
corresponden a los servicios recibidos por la empresa y no al consumo personal
de algún empleado o director. 49
 El auditor debe investigar la política de la empresa sobre el uso particular o
personal de los empleados, tal el caso de la telefonía, y así observar si éstas se
cumplen
GASTOS DE PUBLICIDAD
 Los gastos de publicidad se analizan examinando los contratos con la agencia de

publicidad.
 Generalmente se conservan copias de los anuncios publicados, y éstos deberán
revisarse superficialmente.
 Se examinan las facturas de las agencias, revistas, periódicos y otros. Y se cotejan
con los libros de contabilidad.
 Los costos de publicidad deberán cotejarse con los del año anterior, interpretando
el resultado de la publicidad, por ejemplo para la producción de ingresos.
 LosDE
GASTOS gastos
VIAJEde viaje deberán investigarse, para determinar que sean razonables y
que se encuentren amparados con la documentación probatoria.
 Los informes de gastos de viaje que se encuentren aumentados, deben ser motivo
de atención de parte del auditor.
 Los informes de viaje deberán revisarse, sumarse y compararse con los registros
contables.
 Los viáticos podrán parecer razonables o no al auditor, sin embargo éste no podrá
juzgar o criticar la forma que el personal realiza su viaje.
50
Programa de la auditoria de gastos.-
I. Objetivos:
 Determinar el adecuado sistema de control interno de gastos

 Establecer la necesidad del incurrimiento de los gastos, aún cuando el auditor
esté incapacitado para criticar gastos que le parezcan injustificados.
 Determinar la finalidad del gasto.
 Determinar la corrección del gasto, basándose en las autorizaciones,
comprobantes de dichos gastos y en los cheques pagados.
 Determinar que exista una adecuada contabilización de dichos gastos.
 Establecer que los gastos sean exactos basándose en la facturación o en cálculos.
 Cerciorarse de que cada uno de los gastos se clasifiquen en forma apropiada.
Relación Personal Tiempo

PROCEDIMIENTOS Objetivo Asignado Ref.
Proced. P. T. Ppto. Real
II. Procedimientos.
1. Revise el control interno y control presupuestario

sobre gastos.
2. Verifique la autorización para incurrir en gastos.
3. Compruebe las principales partidas de gastos con los
similares de períodos anteriores.
4. Compruebe la corrección matemática de las facturas
principales seleccionadas.
5. Haga un rastreo selectivo de las facturas y
documentos relacionados hacia los diarios y/o
comprobantes de diario y posteriormente a las
51
cuentas.
6. Analice las cuentas de gasto que se hayan
seleccionado.
7. Cerciórese que todos los gastos se hayan
contabilizado en el período al que corresponda, de
acuerdo a normas y principios de contabilidad.
8. Determine la corrección de las clasificaciones de
cuentas de gasto.
9. Examínese cuentas seleccionadas de gastos para
comprobar la exactitud de las cuentas relacionadas
de activo o pasivo.
10. Investíguese el sistema de cargar los gastos, en las
cuentas.
AUDITORIA DE NOMINAS
 Generalmente las nóminas representan en las empresas el costo de operación

más grande, por eso merece la mayor atención.
 Actualmente se reducen los fraudes en el manejo de nóminas, por lo siguiente:
 Una subdivisión amplia de funciones relativas a la nómina.

 El uso de computadoras para la preparación de las nóminas.
 Informes frecuentes sobre personal.
Control Interno
 Aunque son poco frecuentes los fraudes mediante la nómina, deben existir
mínimamente ciertos controles que permitan controlar, por ejemplo lo siguiente:
 Personas ficticias.
 Pagos demás a los empleados.
 Continuación de empleados en planillas, después de su retiro.
 El auditor debe por tanto:

 Revisar horas trabajadas.
 Comprobar tarifas de pago.
 Descuento sobre impuesto.
52
Métodos para Lograr un Control Interno Adecuado:
 Consiste en una estimación de costos de la mano

de obra, para cada Dpto.
CONTROL PRESUPUESTAL  El grado de control depende de la Gerencia y que
utilice los informes sobre pronósticos de nóminas.
 Control que permite hacer conocer
 información sobre rendimientos.

INFORMES
 Deducciones para cada empleado.
 Consiste en la división de trabajo de la nómina, entre

los diferentes departamentos de la empresa.
 Bajo ninguna justificación debe agregar el Dpto. de
nómina un nombre en la planilla, sin haber recibido la
SUBDIVISIÓN autorización escrita.
DE OBLIGACIONES  Las modificaciones en las planillas se basan sobre
documentos o autorizaciones superiores, ajenas a la
unidad de nóminas.
 Consiste en controlar la asistencia de los empleados,

usando equipos electrónicos, uso de relojes de
asistencia. 53
 No es recomendable permitir que los empleados,
lleven sus propios registros.
REGISTRO
DE ASISTENCIA
 No es recomendable que el Dpto. de nóminas ejerza

funciones de registro de asistencia, contratación de
PREPARACIÓN
personal y pago.
DE LA NÓMINA
 El Dpto.de nóminas tiene la responsabilidad de calcular
las cantidades que se pagan al personal y confeccionar
las planillas.
Cuestionario de control interno.- (Ejemplo)
1. ¿Se paga a los empleados con cheque?

2. ¿Se lleva una cuenta de banco para el pago de la nómina?
3. ¿Las actividades de registro de asistencia, la recopilación de la nómina y el pago se
llevan a cabo por departamentos o empleados separados?
4. ¿Todas las operaciones implicadas en la preparación de las nóminas están sujetas a
una verificación independiente?
5. ¿Los superiores aprueban los informes de asistencia de los empleados?
6. ¿Se concilia mensualmente la cuenta de la nómina por empleados independientes?
7. ¿Establecen los procedimientos que todas las autorizaciones, particularmente los
avisos de despido, se comunican oportunamente a la sección nóminas?.
8. ¿Los registros de personal contienen firmas y fotografías de los empleados?.
Programa de auditoria para nóminas.- (Ejemplo)
I. Objetivos:
54
1. Determinar que los registros y procedimientos autorizados se diseñen y operen de

modo que proporcionen un control interno adecuado.
2. Determinar que la empresa ha cumplido con los reglamentos internos, disposiciones
legales (impuestos, seguridad social y otros requisitos).
3. Determinar que la empresa está cumpliendo con las condiciones del contrato de
trabajo.
4. Sugerir métodos de simplificación y mejoramiento de procedimientos de nómina.
II. Procedimientos de Auditoria de Nóminas:
1. Obtenga la descripción de los controles internos para nóminas

2. Haga pruebas de acatamiento de la transacciones de nómina e incluya los siguientes
procedimientos:
a) Compare los nombres y montos de sueldos de las planillas anteriores y actuales.

b) Compare la asistencia con las tarjetas de asistencia y los informes.
c) Determine la base de las deducciones de la nómina y compárela con la planilla.
d) Compare el total de la nómina con el total de los cheques de nóminas.
e) Si los sueldos se pagan en efectivo, compare lo recibido por los empleados con
la planilla.
f) Revise los pagos subsecuentes de saldos no reclamados, comparando con los
depósitos efectuados en el banco de dichos saldos.
3. Si los sueldos se pagan en efectivo, revise el llenado de los sobres de pago.

4. Observe el uso de relojes de tiempo e investigue las tarjetas de asistencia.
5. Planee una observación sorpresa del pago de nóminas.
6. Investigue cualquier variación ocurrida en el nivel de sueldos.
7. Revise los documentos de contrato con el personal.
8. Investigue cualquier variación en los sueldos.
9. Compruebe que las nóminas del año no excedan el número de períodos de pago
mensuales y que todas las nóminas han sido aprobadas adecuadamente.
10. Obtenga o prepare un resumen de sueldos y compárelo con los contratos.
11. Anote en los papeles de trabajo, seleccionando el personal por muestreo, los
siguientes detalles:
a) Salario bruto
a) Horas extras y monto de las mismas
b) Bajas por enfermedad (con y sin pago)
c) Impuestos sobre la renta de personas
d) Seguridad social
55
e) Cantidad de otras deducciones

f) Salario neto.
CONCLUSIÓN DE LA AUDITORIA
1. Generalidades.-
Después de haber terminado las pruebas en áreas específicas de auditoria, es

necesario resumir los resultados y desarrollar pruebas adicionales de una
naturaleza más general.
El auditor o la comisión deberá solicitar una reunión con los ejecutivos de la
empresa o institución, con el fin de hacer conocer aspectos relacionados con
dicho trabajo (Denominado discusión del informe).
Una vez conocido el informe en “borrador”, la empresa tendrá la posibilidad de
subsanar las observaciones y poder dar solución inmediata a las mismas o parte
de ellas.
2. Cómo Completar el Trabajo.-

Puede ser completado mediante el trabajo de gabinete (Elaboración del informe
y revisión de los papeles de trabajo en las oficinas de los auditores).
Suele ocurrir que por necesidad de mayor información los auditores deben
retornar a la institución o la empresa para complementar su trabajo. En este
56
sentido se considera que el trabajo de campo es reiniciado nuevamente,

cumpliendo de acuerdo a normas de auditoria generalmente aceptadas.
Por lo anterior, se establecen dos situaciones que deben considerarse para el

informe:
a) Si el informe de auditoria se realiza en dos oportunidades (Trabajo de

Campo) con fechas distintas se determinará que el dictamen puede llevar
dos fechas. Una primera la que fue concluida con el trabajo de campo
inicial y la segunda fecha será la de segunda visita debiendo establecerse
hallazgos encontrados en la misma.
b) Por lo anterior se puede también establecer una sola fecha del trabajo de
auditoría siendo la misma la que lleve de la segunda visita o trabajo de
campo.
3. Revisión de los Papeles de Trabajo.-
Hay tres razones principales por las que otro componente de la comisión de los
auditores revise los papeles de trabajo a la terminación de la auditoria. A
continuación señalamos:
 Para evaluar el desempeño del personal sin experiencia. Algunas auditoria se
realizan con auditores con escasa experiencia, aún teniendo suficiente
capacitación técnica, pero su falta de experiencia puede afectar su habilidad para
formular sólidos juicios profesionales en situaciones complejas.
 Para asegurarse de que la auditoria satisface los estándares de desempeño del
despacho de auditores.
 Para contra restar el prejuicio que con frecuencia se introduce en el criterio del
auditor. Los auditores permanecen objetivos a los largo de la auditoria pero es
fácil perder una perspectiva correcta en una auditoría cuando hay problemas
complejos de resolver.
4. Revisión de los ajustes de Auditoria.-
El cliente debe dar su conformidad a los asientos de ajuste y de reclasificación,

con el fin de preparar los estados financieros. Posiblemente se requiera presentar
información o documentación convincente para que el cliente apruebe el registro
de tales asientos.
Es posible que los acontecimientos no previstos cuando tuvo lugar la

planificación de la auditoria haya provocado una reducción sustancial de los
beneficios del cliente. Por ello deben reconsiderarse los factores de materialidad
o significancia a la vista de los beneficios reales.
5. Sucesos Posteriores.-
Se define como hechos u operaciones que tienen lugar en una fecha posterior a
la del balance de situación, pero con anterioridad a la emisión del informe por
parte del auditor.
57
Se define además dos tipos de acontecimientos posteriores:
 El primero está formado por aquellos hechos que proporcionan una

evidencia adicional respecto a la situación existente en la fecha del
balance de situación y afectan a las estimaciones inherentes a la
preparación de los estados financieros (Por ejemplo se puede señalar
áreas tales como la cobrabilidad de cuentas, la terminación de pasivos y
la realización de una pérdida en la venta de inventarios e inversiones)
 El segundo tipo de acontecimientos posteriores está formado por
aquellos que proporcionan evidencia de una situación originada con
posterioridad a la fecha del balance de situación que pudiera ser
necesario incluir en los estados financieros, aunque no sea necesario
hacer un ajuste a los mismos (Ejemplo: Venta de acciones u
obligaciones, la compra de una empresa, la pérdida de una fábrica por
incendio o inundación y las pérdidas correspondientes a cuentas no
cobradas o la decisión de un litigio en el que el acontecimiento que lo
provocó tuvo lugar en una fecha posterior al balance de situación.
6. Procedimientos de Auditoria Recomendados.-
Investigación de la Administración
La investigación está referida a cerca de responsabilidades contingentes o
compromiso potenciales, cambios significativos en los activos o en la estructura
de capital de la empresa. La situación actual de las partidas que no quedaron
resueltas por completo a la fecha del balance, Etc.
Correspondencia con los Abogados

Tiene lugar como parte de la búsqueda de responsabilidades contingentes.
Revisión de Estados Financieros Internos Preparados con Posterioridad a la

fecha del balance.-
Los cambios en el negocio relacionados con los resultados que corresponden al

mismo período en el año que se está auditando.
Los cambios registrados después del fin de año.
7. Consideraciones Finales:
a) Clasificación por Rendimiento
Se efectuará la calificación del personal que realizó el trabajo.
b) Asuntos de Cortesía.-
Cuando la Comisión de Auditoría se dispone a abandonar la empresa que han

auditado, deben realizar lo siguiente:
58
 Visitar a los Directivos de la Empresa, para despedirse.

 Efectuar devolución de documentos, obteniendo recibos firmados y
fechados.
 Deben cerciorarse de que todos los documentos han sido recabados y
también de los que se han comprometido a entregar al cliente.
 Deben comprobar si están dejando las instalaciones y equipos en su
estado original. Deberán repararse los daños de cualquier tipo.
 Debe comprobar que no se dejan olvidadas propiedades, como maletines,
archivos, ropa, etc.
INFORMES DE AUDITORIA
1.Consideraciones Generales.-
La expresión de un dictamen independiente y experto sobre lo razonable de los estados

financieros es el servicio más importante y valioso que presta la profesión de la
contaduría pública.
Este dictamen independiente puede expresarse ya sea por medio de informes cortos e
informes largos, o pueden emitirse ambos tipos de informe para un solo trabajo de
auditoria.
El informe de auditoria largo, aún cuando popular durante muchos años rara vez se
realiza hoy en día. Los informes largos, con sus extensos detalles suplementarios, son
muy costosos en su redacción y proceso. Por otra parte, en los registros internos se
59
dispone de los detalles suplementarios; por ello el informe largo a menos que lo requiera
un banco u otro tercero, se considera a menudo como no esencial, y no constituye la
utilización más eficiente del tiempo de los auditores.
Los informes cortos o tradicionales sobre estados financieros de empresas realizadas

bajo principios de contabilidad generalmente aceptados (PCGA), son los más
conocidos, puesto que, también el examen de los estados financieros se basa en normas
de auditoria generalmente aceptadas (NAGAS). En estos casos se emite un informe con
opinión (llamado también dictamen) como principal. Adicionalmente se emite un
informe sobre las observaciones y recomendaciones de control interno halladas en
auditoria, como servicio adicional al cliente, aunque no es el propósito principal.
La fase de información de un trabajo de auditoria empieza cuando los auditores

independientes han completado su trabajo en el terreno y se han aceptado los ajustes que
propusieron y el cliente los ha registrado.
Antes de escribir su informe, los auditores deben revisar los estados financieros
preparados por el cliente en cuanto a su forma y contenido, o redactar los estados
financieros en nombre del cliente.
Los estados financieros sobre los que normalmente informan los auditores
independientes son el Balance General, el Estado de Resultados, el Estado de Flujo
de Efectivo , Utilidades Retenidas, que se combina a menudo con el estado de
resultados. En algunos casos el estado de utilidades retenidas puede ampliarse a un
estado de capital contable, patrimonio, o haber social de los accionistas.
Generalmente los estados financieros se presentan en forma comparativa entre el año en

curso y el año inmediato anterior, asimismo, se acompañan de notas explicativas (Notas
a los Estados Financieros).
2.Normas para la Presentación de Informes de Auditoria.-
Entre los puntos principales que deben considerarse en un informe corto se tiene:
a) Los estados financieros (inclusive las notas a los estados financieros) son
declaraciones del cliente, no de los auditores, aun cuando los auditores preparen
el borrador de los estados financieros y/o la información suplementaria, la
gerencia del cliente debe convenir en aceptar la responsabilidad para éstos. El
producto de los auditores es su informe, en el que emiten su dictamen acerca de
los estados financieros del cliente.
b) La declaración en el informe de auditoria, en el sentido de que se ha hecho un

examen de acuerdo con las “normas de auditoria generalmente aceptadas”, se
60
refiere a una declaración oficial de normas adoptadas por los miembros del
Instituto Norteamericano de Contadores Públicos.
Este conjunto oficial de normas incluye las normas generales (tales como la
reunión de evidencia suficiente), y las normas de información.
Estas normas requieren:
1. Una declaración clara de si los estados financieros se preparan de acuerdo

con los principios de contabilidad generalmente aceptados.
2. Una declaración en cuanto a la consistencia con la que se han aplicado los
principios de contabilidad en los períodos actual y anteriores.
3. Presentación adecuada en los estados financieros (o notas a los estados
financieros)
4. Indicación clara del tipo de examen y del grado de responsabilidad asumido
por los auditores.
c) El dictamen de los auditores indica si los estados financieros “se presentan

razonablemente..........”
d) El dictamen de los auditores en el sentido de que los estados financieros se

prepararon de conformidad con los “principios de contabilidad generalmente
aceptados aplicados sobre una base consistente con la del año anterior”
EMISIÓN DE UN DICTAMEN POR LOS AUDITORES
Dictamen Sin Salvedades.- Es por supuesto la opinión más conveniente desde el

punto de vista del cliente. Este tipo de dictamen se emite cuando no ha habido
restricciones sin resolver en el alcance del examen y los auditores no tienen reservas
importantes en cuanto a lo razonable y la aplicabilidad de los principios de
contabilidad que se reflejan en los estados financieros, la consistencia de su
aplicación y lo adecuado de las revelaciones informativas en los estados financieros.
a) Dictamen Con Salvedades.-
Es una modificación del dictamen sin salvedades, que afirma que “excepto por” los
efectos de ciertas limitaciones en el alcance del examen, un cambio en los principios
de contabilidad o alguna presentación no satisfactoria de los estados financieros.
Razones que implican un dictamen con salvedades:
1. El examen puede no haberse hecho de acuerdo con normas de auditoria

generalmente aceptadas.
a) El control interno puede ser tan seriamente inadecuado que no puede

llevarse a cabo un examen satisfactorio dentro de límites de tiempo
razonables.
b) El cliente puede crear restricciones al alcance del examen de los auditores.
61
2. Por razones más allá del control del cliente o de los auditores puede no haber
sido posible adoptar ciertos procedimientos de auditoria.
a) Si en una primera auditoria los registros de inventario son muy pobres, puede
no haber modo de verificar los inventarios iniciales.
b) Las inseguridades substanciales pueden evitar que los auditores determinen o

estimen la resolución de una contingencia significativa, tal como un juicio
legal pendiente.
3. Los estados financieros pueden no haber sido preparados de acuerdo con los
principios de contabilidad generalmente aceptados. Por ejemplo activos valuados
incorrectamente.
Los principios de contabilidad pueden no haber sido aplicados consistentemente

en comparación con los del año anterior.
Lo razonable de los estados financieros depende a menudo del problema de que

constituyan una revelación informativa adecuada.
b) Un Dictamen Adverso (Negativo)
Un dictamen adverso es lo opuesto a un dictamen sin salvedades. Es una opinión de

que los estados financieros no presentan razonablemente la situación financiera, los
resultados de las operaciones y los cambios en la situación financiera del cliente, de
conformidad con los principios de contabilidad generalmente aceptados.
Cuando los auditores rinden un dictamen adverso no deben quedar salvedades de

alcance no resueltas; deben haber acumulado evidencia suficiente para apoyar su
dictamen desfavorable.
Siempre que los auditores emitan un dictamen adverso, deben revelar en un párrafo
por separado de su informe las razones para dicho dictamen adverso y los efectos
principales del mismo en la situación financiera y en los resultados operativos de la
compañía cliente. Por tal razón, un informe de auditoria que incluya un dictamen
adverso deberá incluir también un párrafo de alcance sin salvedades, un párrafo
intermedio que describa las razones del dictamen adverso y los efectos principales
de la materia a que se refiere el dictamen adverso.
c) Rechazo de Dictamen (Negación de Opinión)
Un rechazo de dictamen no es un dictamen. En un compromiso de auditoria se

requiere un rechazo cuando ciertas restricciones importantes, sobre el alcance del
examen de los auditores u otras condiciones impiden el acatamiento de las normas
de auditoria generalmente aceptadas.
Restricciones Impuestas por el Cliente:
62
La prohibición de observación del inventario y la confirmación de las cuentas por

cobrar, son ejemplos comunes, puesto que estas cuentas son factores importantes para
determinar la situación financiera como los resultados operativos, deben hacer una
salvedad en el párrafo del alcance de su informe.
Cuando el cliente impone restricciones que limitan significativamente el alcance de la

auditoria, generalmente la firma de contadores debe rechazar un dictamen sobre los
estados financieros del cliente.
En un párrafo por separado del informe de auditoria, los auditores deberán describir
todas las razones sustantivas para el rechazo del dictamen y deberán revelar cualquier
reserva que tengan respecto a lo razonable de los estados financieros.
En un rechazo de dictamen los auditores no deberán describir los procedimientos de

auditoria que se hayan llevado a cabo, para evitar disminuir con ello el impacto del
rechazo.
63
Informes Largos de Auditoria.-
Los informes largos contienen información para completar y analizar los estados
financieros básicos, generalmente la información suplementaria que se presenta en un
informe largo incluye lo siguiente:
1. Resumen comparativo de las operaciones haciendo hincapié en los cambios en

los importes monetarios y el las relaciones de porcentajes.
2. Porcentajes de operación.
3. Resumen comparativo de la situación financiera y medida de los cambios.
4. Detalles de partidas seleccionadas del balance general, tales como las de cuentas
por cobrar e inventarios.
5. Análisis de apoyo de los gastos de venta y administrativos y las cuentas de
bienes muebles e inmuebles y la depreciación relativa.
6. Además puede incluirse información financiera de nivel de precios.
La inclusión de información suplementaria no debe verse como un sustituto satisfactorio

para presentación de informes adecuados en los estados financieros o en las notas al pie
del balance. Por otra parte, nada en la información suplementaria deberá contradecir los
datos de los estados financieros o del dictamen de los auditores.
Informes Especiales.-
Aún cuando la expresión informe especial puede aplicarse a todos los informes que se
han considerado, distintos del informe estándar corto, el AICPA ha aplicado el término
solamente a los informes sobre:
1. Estados financieros preparados sobre una base distinta a los principios de

contabilidad generalmente aceptados (tal como el de base de efectivo) base
prescrita por las autoridades reglamentadoras.
2. Elementos específicos de estados financieros, tales como rentas, regalías,

participación de utilidades o impuestos sobre la renta.
3. Procedimientos convenidos sobre cuentas o partidas específicas.
4. Acatamiento de arreglos contractuales, tales como contratos de bonos, o los

requerimientos reglamentarios de dependencias gubernamentales
En todos los informes especiales, debe describir el contador independiente el alcance de

su compromiso, e informar claramente sobre lo que encuentre.
Fecha del Informe de Auditoria.-
Generalmente el informe de auditoria se fecha el día en que se termina el trabajo en el

terreno, independientemente del día en que en realidad se entregue el informe.
64
En la mayoría de los casos la conclusión del trabajo en el terreno significa también la

terminación de todos los procedimientos de auditoria importantes.
Si un acontecimiento posterior a la fecha de conclusión del trabajo en el terreno, pero

anterior a la presentación del informe de auditoria requiere revelación en una nota a los
estados financieros auditados, los auditores tienen dos opciones para fechar:
a) Pueden usar doble fecha, tal como 10 de marzo de 199X, excepto por la nota 7
para la cual sería 22 de marzo de 199X.
b) La otra opción, se puede anotar el informe con la última fecha. Si los auditores
escogen esta última, deberán regresar al domicilio del cliente y aplicar
procedimientos de auditoria adicionales para revelar otros acontecimientos
producidos hasta la fecha última.
Eventos Subsecuentes.-
Los eventos subsecuentes de Tipo 1 y Tipo 2 se detallan en el SAS 1 del AICPA, en la

Guía 21 del IFAC o la decisión Nº 5 del CTAC. La relación entre eventos subsecuentes
y la fecha de emisión del informe de auditoria es como sigue:
 Eventos subsecuentes de Tipo 1 que resultan en ajuste sin revelación, no deben

resultar en una modificación de la fecha del informe.
 Eventos subsecuentes de Tipo 1 o 2 que resultan en revelación (con o sin ajuste)

deben generalmente resultar en la doble fecha del informe de auditoria. La doble
fecha complementaria la fecha original del informe de auditoria con una fecha
actualizada limitada específicamente a la nota que describe el evento
subsecuente. Cuando utilizamos la doble fecha, limitamos nuestra
responsabilidad de eventos subsecuentes al evento específico citado en la nota.
La relación entre eventos que ocurren después de la emisión del informe original de
auditoria y la fecha del informe vuelto a emitir es como sigue:
 Los eventos subsecuentes Tipo 1 que no resultan en ajustes debido a que (a)
ocurrieron después de la fecha del informe originalmente emitido y (b) no
satisfacen los criterios para ajustes de un período anterior, deben ser revelados
en los estados financieros. El informe de auditoria debe usar el método de doble
fecha.
 Los eventos subsecuentes Tipo 1 que resultan en ajustes deben ser revelados en
los estados financieros y el informe de auditoria debe utilizar el método de doble
fecha.
65
 Los eventos subsecuentes Tipo 2 que solamente requieren revelación pueden ser
revelados en una nota separada de los estados financieros titulada “eventos (Sin
auditoria) Subsecuentes a la Fecha del Informe del Auditor Independiente”. En
estas circunstancias, el informe de auditoria debe llevar la misma fecha que se
utilizó en el informe original.
El Proceso de Formación de la Opinión.-
El objetivo principal del trabajo de auditoria llevado a cabo por un profesional

independiente es emitir una opinión sobre los estados financieros objeto de la auditoria.
Dicha opinión queda plasmada en el dictamen, el que tiene el propósito de aumentar la
credibilidad sobre la información contenida en los estados financieros.
Concluido el proceso de auditoria, y habiendo obtenido evidencia comprobatoria válida

y suficiente, se resumen las conclusiones resultantes del trabajo en el informe del
profesional independiente. En base a esas conclusiones se opina sobre si los estados
financieros presentan razonablemente la situación financiera y patrimonial y los
resultados operacionales de la empresa por el período examinado.
El proceso de formación de la opinión comprende cuatro etapas básicas:
 Identificación de la naturaleza del o los problemas

 Cuantificación de sus efectos en los estados financieros
 Evaluación de la materialidad
 Derivación de conclusiones
Identificación de la Naturaleza de los Problemas
Los problemas que pueden surgir como consecuencia de la labor de auditoria se pueden
agrupar en tres categorías:
a) Violación a una norma o principio contable adecuado

b) Incertidumbre sobre hechos futuros
c) Limitación al alcance del trabajo
Cuantificación de sus Efectos en los Estados Financieros
Identificada la naturaleza de los problemas, el siguiente paso consiste en establecer los

efectos de esos problemas en los estados contables. Ello implica determinar los rubros
contables afectados y los importes. Esto se realizará para todos y cada uno de los
problemas identificados en el punto anterior.
66
Con la finalidad de facilitar la cuantificación de los efectos es aconsejable plantearse los

asientos que regularizarían las situaciones identificadas como problemas. Más tarde
todos se resumirán en un papel de trabajo denominado “diferencias de auditoria”.
Evaluación de la Materialidad.-
Tratar el tema de la materialidad es muy subjetivo ya para establecer un criterio se debe

considerar varios parámetros de acuerdo a las circunstancias. Finalmente la conclusión
que obtengamos será “criterio profesional”
Desde el punto de vista teórico, se define materialidad a aquel error que puede hacer
cambiar la decisión de un usuario de los estados financieros si tuviera conocimiento del
mismo.
El primer indicio es el de la “materialidad planificada” o “nivel de precisión” o “error

tolerable”, determinado en la fase de planificación del proceso de auditoria, que
normalmente se determina con tablas estadísticas sobre el total de activos o total de
ingresos.
En definitiva, ante un aspecto tan subjetivo como la materialidad, el juicio del

profesional actuante es el ingrediente más importante. No obstante ello, en el momento
de evaluar este aspecto el profesional debería considerar diferentes guías o pautas. Las
mismas están referidas a tomar en cuenta las distintas relaciones que el o los errores
cuyos efectos se están evaluando, guardan con las cifras claves de los estados contables.
Entre las relaciones a ser consideradas podemos destacar:
 El resultado de la empresa;
 El patrimonio neto;
 El valor de las acciones;
 Los activos totales;
 El capital de trabajo;
 El grupo de cuentas afectados.
Los resultados posibles derivados de la evaluación. Ellos son que el efecto sea:
 No significativo;
 Significativo;
 Muy significativo
67
Es preciso anotar que esta evaluación debe realizarse para el conjunto de los problemas
identificados y para cada estado financiero independientemente; lo que es significativo
para uno de ellos puede no serlo para otro. Asimismo pueden darse situaciones que
tengan efectos compensatorios.
La evaluación de la materialidad es más compleja cuando existe una limitación al

alcance del trabajo o una incertidumbre sobre hechos futuros. En general en estos casos
se torna dificultoso establecer con precisión el efecto del problema y por ende evaluar
la materialidad del mismo. En consecuencia el profesional actuante deberá considerar la
cota máxima en la cual podría ubicarse el efecto del problema en cuestión. Sobre esta
base evaluar la materialidad en forma similar a la ya descrita.
Derivación de Conclusiones.-
Cumplidas las tres etapas anteriores es fácil inferir la conclusión a la que se llegó:
 De haber violación a normas contables (desviación de un PCGA) y la

materialidad es muy significativa, la opinión es adversa. En este caso no solo
importa el tamaño relativo, sino también juicios cualitativos y cuantitativos.
 De tratarse de una incertidumbre sobre hechos futuros y materialidad muy

significativa, concluiremos en abstención de opinión.
 De tratarse de una limitación al alcance del trabajo del auditor y la materialidad

es muy significativa, concluiremos en abstención de opinión.
Contenido Básico de un Dictamen.-
 Título. Debe usarse un título apropiado, tal como “Informe del Auditor
Independiente”. Esto ayuda al lector a identificar el informe y a distinguirlo
fácilmente de informes que pueden ser emitidos por otros, por ejemplo la
gerencia.
 Destinatario. El informe debe dirigirse al destinatario apropiado según lo

requieren las circunstancias del trabajo y los reglamentos locales. Normalmente
se dirige a los accionistas o a la junta directiva de la entidad.
 Párrafo introductorio y de responsabilidades.
- Identificación de los estados financieros auditados. Los estados financieros

deben ser identificados por nombre o por referencia a su ubicación en el
documento (por ejemplo, “los estados financieros en las páginas xx a xx,
inclusive”). Además, la identificación de los estados financieros debe
68
referirse al nombre de la entidad y a la fecha de, y período cubierto por, los

estados financieros.
- Declaración de la responsabilidad del auditor y la gerencia.
 Párrafo del alcance.
- Una referencia a las normas o prácticas de auditoria seguidas al realizar la

auditoria. Si lo requieren los reglamentos locales, debe hacerse una
referencia a las normas o prácticas de auditoria. A menos que se indique lo
contrario, se supone que las normas o prácticas de auditoria seguidas sean las
del país indicado por la dirección del auditor.
Aclaración de los Aspectos Incluidos en la Auditoria:
- El examen, sobre la base de pruebas selectivas de la información que soporta

las cifras y revelaciones en los estados financieros.
- Evaluación de los principios de contabilidad aplicados y la estimación
significativa de la gerencia.
- La evaluación de la presentación de todos los estados financieros en general.
- Declaración de que el auditor cree que su auditoria proporciona una base

razonable para su opinión.
 Párrafo de la opinión.
- Párrafo de la opinión, acerca de si los estados financieros presentan

razonablemente la situación financiera, el resultado de las operaciones y los
cambios en la situación financiera.
- Fecha del informe de auditoria
- Firma. El informe debe ser firmado en nombre de la firma, a nombre del
personal del socio, o ambos, según fuera apropiado.
- Dirección del auditor. Normalmente la ciudad en la cual está ubicada la
oficina auditora. (El papel membretado sustituye el requisito)
69
DICTAMEN SIN SALVEDADES
SOBRE ESTADOS FINANCIEROS
DICTAMEN DEL AUDITOR INDEPENDIENTE

Al Directorio
Compañía X
Hemos examinado el balance general de la Compañía X al 31 de diciembre de 200X y los
correspondientes estados de ganancias y pérdidas, utilidades retenidas y cambios en la situación
financiera (flujos de efectivo) por el año terminado en esa fecha que se acompañan. Estos estados
financieros son responsabilidad de la gerencia de la compañía. Nuestra responsabilidad es expresar una
opinión sobre estos estados financieros basados en nuestra auditoria.
Efectuamos nuestro examen de acuerdo con normas de auditoria generalmente aceptadas. Esas normas
requieren que planifiquemos y ejecutemos la auditoria para obtener razonable seguridad respecto a si los
estados financieros están libres de presentaciones incorrectas significativas. Una auditoria incluye
examinar, sobre una base de pruebas, evidencias que sustenten los importes y revelaciones en los
estados financieros. Una auditoria también incluye evaluar los principios de contabilidad utilizados y las
estimaciones significativas hechas por la gerencia, así como también evaluar la presentación de los
70
estados financieros en su conjunto. Consideramos que nuestro examen proporciona una base razonable
para nuestra opinión.
En nuestra opinión, los estados financieros antes mencionados presentan razonablemente, en todo
aspecto significativo, la situación patrimonial y financiera de la Compañía X al 31 de diciembre de 200X,
los resultados de sus operaciones y los cambios en su situación financiera (flujos de efectivo) por el año
terminado en esa fecha de acuerdo con principios de contabilidad generalmente aceptados.
Razón Social del Auditor
Firma y nombre del socio responsable de los auditores y su matrícula
Lugar fecha
DICTAMEN CON SALVEDADES

Al Directorio
Compañía X
Hemos examinado los balances generales de la Compañía X al 31 de diciembre de 20X2 y 20X1 y los
correspondientes estados de ganancias y pérdidas, utilidades retenidas y cambios en la situación financiera (flujos
de efectivo) por los años terminados en esas fechas que se acompañan. Estos estados financieros son
responsabilidad de la gerencia de la compañía. Nuestra responsabilidad es expresar una opinión sobre estos
estados financieros basados en nuestra auditoria.
Excepto por lo que se describe en el siguiente párrafo, efectuamos nuestros exámenes de acuerdo con normas de
auditoria generalmente aceptadas. Esas normas requieren que planifiquemos y ejecutemos la auditoria para obtener
razonable seguridad respecto a si los estados financieros están libres de presentaciones incorrectas significativas.
Una auditoria incluye examinar, sobre una base de pruebas, evidencias que sustenten los importes y revelaciones
en los estados financieros. Una auditoria también incluye evaluar los principios de contabilidad utilizados y las
estimaciones significativas hechas por la gerencia, así como también evaluar la presentación de los estados
financieros en su conjunto. Consideramos que nuestro examen proporciona una base razonable para nuestra
opinión.
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No nos ha sido posible obtener estados financieros que sustenten la inversión de la Compañía en una afiliada en el
extranjero registrada en Bs.----------------------------------- y Bs. ------------------------------- al 31 de diciembre de 20X2 y
20x1, respectivamente, o su participación en las utilidades de esa afiliada de Bs. ……………………………….. y Bs.
……………………………. Que está incluida en la utilidad neta de los años terminados en esas fechas según se
describe en Nota X a los estados financieros; ni nos ha sido posible satisfacernos en cuanto al valor en libros de la
inversión en la afiliada en el extranjero o la participación en sus utilidades por otros procedimientos de auditoria.
En nuestra opinión, Excepto por los efectos de los ajustes, si los hubiere, que podría haberse requerido si nos
hubiera sido posible examinar evidencia respecto a la inversión y utilidades en la afiliada en el extranjero, los
estados financieros mencionados en el primer párrafo presentan razonablemente, en todo aspecto significativo, la
situación patrimonial y financiera de la Compañía X al 31 de diciembre de 20X2 y 20X1, los resultados de sus
operaciones y los cambios en su situación financiera (flujos de efectivo) por los años terminados en esas fechas de
acuerdo con principios de contabilidad generalmente aceptados.
Lugar fecha
DICTAMEN CON ABSTENCIÓN DE OPINIÓN
POR LIMITACIÓN EN EL ALCANCE SOBRE ESTADOS FINANCIEROS

Al Directorio
Compañía X
Fuimos contratados para auditar los balances generales de la Compañía X al 31 de diciembre de 20X2 y
20X1, y los correspondientes estados de ganancias y pérdidas, utilidades retenidas y cambios en la
situación financiera (flujos de efectivo) por los años terminados en esa fecha que se acompañan. Estos
estados financieros son responsabilidad de la gerencia de la Compañía.
La Compañía no tomó inventario físico de sus existencias en 20x2 y 20X1, presentadas en los estados
financieros en Bs. ……………………. Al 31 de diciembre de 20X2 y Bs. ………………………….al 31 de
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diciembre de 20X1. Además, la Compañía no dispone de información que sustente el costo de inmuebles,
maquinaria y equipo adquiridos con anterioridad al 31 de diciembre de 20X1. Los registros de la
Compañía no permiten satisfacernos de la razonabilidad de las existencias y del costo de inmuebles,
maquinaria y equipo mediante la aplicación de otros procedimientos de auditoria.
Debido a que la Compañía no tomó inventario físico y no nos fue posible aplicar otros procedimientos de
auditoria para satisfacernos en cuanto a las existencias y al costo de inmuebles, maquinaria y equipo, el
alcance de nuestro trabajo no fue suficiente para permitirnos expresar, y no expresamos, una opinión
sobre estos estados financieros.

Lugar fecha
DICTAMEN CON OPINIÓN ADVERSA

Al Directorio
Compañía X
Hemos examinado los balances generales de la Compañía X al 31 de diciembre de 20X2 y 20X1 y los
correspondientes estados de ganancias y pérdidas, utilidades retenidas y cambios en la situación financiera (flujos
de efectivo) por los años terminados en esas fechas que se acompañan. Estos estados financieros son
responsabilidad de la gerencia de la compañía. Nuestra responsabilidad es expresar una opinión sobre estos
estados financieros basados en nuestra auditoria.
efectuamos nuestros exámenes de acuerdo con normas de auditoria generalmente aceptadas. Esas normas
requieren que planifiquemos y ejecutemos la auditoria para obtener razonable seguridad respecto a si los estados
financieros están libres de presentaciones incorrectas significativas. Una auditoria incluye examinar, sobre una base
de pruebas, evidencias que sustenten los importes y revelaciones en los estados financieros. Una auditoria también
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incluye evaluar los principios de contabilidad utilizados y las estimaciones significativas hechas por la gerencia, así
como también evaluar la presentación de los estados financieros en su conjunto. Consideramos que nuestro
examen proporciona una base razonable para nuestra opinión.
Como se describe en Nota X a los estados financieros, la Compañía no ha reexpresado a moneda constante los
valores de sus estados financieros por 20X2 y 20X1 para reconocer los efectos de la inflación. Los principios de
contabilidad generalmente aceptados requieren reexpresar los estados financieros a moneda constante para
reconocer los efectos de la pérdida de valor del poder adquisitivo de la moneda. El efecto de esta desviación no fue
posible cuantificar.
En nuestra opinión, debido a los efectos por no haber reexpresado a moneda constante los valores de los estados
financieros para reconocer los efectos de la inflación, asunto descrito en el párrafo anterior, los estados financieros
antes mencionados no presentan razonablemente, de acuerdo con principios de contabilidad generalmente
aceptados, la situación patrimonial y financiera de la Compañía X al 31 de diciembre de 20X2 y 20X1, los resultados
de sus operaciones y los cambios en su situación financiera (flujos de efectivo) por los años terminados en esas
fechas.

Lugar fecha
CONCLUSIONES A DERIVAR EN LA DECISIÓN DE LA OPINIÓN
MATERIALIDAD
No Muy
Significativo Significativo Significativo
PROBLEMA
Desviación de
Opinión con Opinión
PCGA Opinión Salvedad Adversa
(Violación de limpia determinada
normas Párrafo intermedio
contables) Párrafo intermedio
Con o sin “Excepto por”
incertidumbre
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Limitación al
Opinión con Abstención de
alcance Opinión salvedad opinión
(Violación de limpia indeterminada
normas contables) Poner en el 2do. y Eliminar el 2do.
Con o sin párrafo de opinión, párrafo de alcance
incertidumbre la palabra:
“Excepto por”
Con Opinión Opinión Opinión

Incerti- posibilidad limpia Limpia limpia
dumbre remota
de
hechos
futuros
Opinión Opinión
Con Opinión limpia limpia
Sin posibilidad limpia
limitación razonable Con párrafo de Con párrafo de
explicación explicación
posterior a la posterior a la
opinión opinión
Fuente: Seminario Procesos de Auditoria – Disertante: Saúl Ardaya Velasco.
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GUILLERMO BRACAMONTE S.

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