Resumen Segundo Parcial

Finanzas Públicas y Derecho Tributario

UNIDAD 1: DERECHO TRIBUTARIO FORMAL O ADMINISTRATIVO
Derecho Tributario Formal o Administrativo. Concepto: El Derecho Tributario Formal o Administrativo
complementa al derecho tributario material o sustantivo. Y puede ser definido como aquel que suministra las
reglas de có mo debe procederse para que el tributo legislativamente creado se transforme en percibido.

Se plantea, en este sentido, que el derecho tributario formal o administrativo es el derecho de las determinaciones
tributarias.

- Concepciones dinámicas del Derecho Administrativo Tributario: Para ciertos autores el nacimiento
de la obligació n tributaria sustantiva se deriva de un acto administrativo tendiente a su determinació n, es
decir de actos relativos a la aplicació n del gravamen. Para ellos la obligació n tributaria no nacería
directamente de la mera realizació n del hecho imponible sino del posterior acto de aplicació n de la ley
tributaria que determina su cuantía.
- Concepción tradición del Derecho Administrativo Tributario : La concepció n tradicional sostiene que
las cuestiones que rige el derecho administrativo tributario son ajenas a la regulació n del hecho
imponible y de la obligació n tributaria sustantiva. Es decir que la actividad de la Administració n
Tributaria es jurídicamente irrelevante con relació n al nacimiento de la obligació n tributaria sustantiva.
Por ende, la obligació n tributaria sustantiva nace al configurarse el hecho imponible respectivo, con
independencia de las operaciones posteriores para su liquidació n.

Contenido del Derecho Tributario Formal o Administrativo:

» Las reglas jurídicas para determinar si corresponde en el caso concreto que el Fisco perciba de cierto
sujeto una suma en concepto de tributo, y la forma en que la acreencia se transformará en un importe
tributario líquido, que será el que ingresará al Tesoro pú blico.
» Las normas que otorgan al Estado poderes de verificació n (comprobar si se configuró la obligació n
tributaria) y fiscalizació n (control del cumplimiento de los deberes), con los consiguientes deberes
formales de los administrados.

Deberes formales: Para que se efectivice eficientemente la obligació n tributaria de pagar el tributo al Fisco es
necesario que el Estado conozca la riqueza de los particulares como expresió n de su capacidad contributiva. Por
ello, los sujetos pasivos tributarios, y aun terceras personas, deben cumplir ciertos deberes formales, a fin de
posibilitar que el Estado determine y recaude los gravá menes.

En este orden ideas es posible definir a los deberes formales como los medios para lograr el fin ú ltimo al cual
tiende la institució n del tributo que es la prestació n jurídica patrimonial del sujeto activo de la relació n.

Los deberes bajo aná lisis cabe decir que son obligaciones accesorias a la obligació n jurídica tributaria material, de
cará cter no patrimonial, de naturaleza y contenido variado, establecidas entre el fisco, y los contribuyentes,
responsables o terceros, cuyo incumplimiento generara una infracció n formal.

Estos tienen como fin facilitar las tareas de fiscalizació n de la obligació n tributaria sustancial que efectú a la AFIP,
lo que nos permite afirmar que su naturaleza instrumental. El deber de los particulares de cooperar con la
Administració n surge del principio que encomienda a ésta la tutela de ciertos intereses pú blicos, otorgá ndole, en
consecuencia, poderes sobre aquéllos para requerirles determinados comportamientos, siempre que no sean
vulneradas las libertades que salvaguarda la Constitució n Nacional.

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Los poderes del Fisco y los deberes formales de los particulares, en este sentido, puede decirse que son dos caras
de la misma moneda. El poder del Fisco para exigir un comportamiento del particular consiste en un deber formal
de éste para con aquél, de modo que las leyes, al mencionar los poderes fiscales, por necesaria implicancia definen
los deberes formales.

Se habla de dos caras de la misma moneda en tanto los poderes de fiscalizació n y de verificació n se traducen
siempre en el requerimiento de aná logos deberes formales de los particulares.

Resta decir que los deberes formales son, generalmente, obligaciones de hacer – por ejemplo la confecció n y
presentació n de declaraciones juradas o la contestació n de informes – y, en ciertos casos, pueden tratarse de
obligaciones de no hacer o de soportar – por ejemplo permitir inspecciones –.

Entre los principales deberes formales que pesan sobre los particulares cabe mencionar los siguientes:

» Registro de operaciones: La AFIP se encuentra facultada para exigir que los contribuyentes,
responsables y terceros lleven libros o registros especiales de todas sus operaciones vinculadas con la
materia imponible.
» Facultad de exigir la emisión de comprobantes por las ventas, prestaciones o locaciones :
Actualmente se ha generalizado la obligació n de emitir y almacenar comprobantes originales en forma
electró nica por las operaciones de compraventa de cosas muebles, locaciones y prestaciones de servicios,
etc.
» Conservación de la documentación: La totalidad de la documentació n que tenga trascendencia
tributaria debe ser conservada por 10 añ os.
» Constatación de la validez de los comprobantes recibidos : Se faculta al Poder Ejecutivo a exigirle a los
contribuyentes que constaten que las facturas o documentos equivalentes que reciban por sus compras o
locaciones se encuentren debidamente autorizados por la AFIP.
» Medios de pago autorizados: El poder ejecutivo se encuentra facultado a condicionar el có mputo de las
deducciones en el Impuesto a las Ganancias, el crédito fiscal en el Impuesto al Valor Agregado y demá s
efectos tributarios a la utilizació n de determinados medios de pago. Los contribuyentes que no utilicen
los medios de pago autorizados (i.e. Depó sitos en cuentas de entidades financieras, giros o transferencias
bancarias, cheques, tarjeta de crédito, compra o débito o factura de crédito) quedará n obligados a
acreditar la veracidad de las operaciones para poder computar a su favor los conceptos indicados

Administración tributaria: La Administració n Tributaria es la parte del Estado que se encarga de lo relativo a la
percepció n de los tributo. Tanto la Nació n, como las Provincias, los Municipios y la Ciudad Autó noma de Buenos
Aires tienen potestades tributarias.

º Nación: La administració n tributaria nacional está a cargo de la Administració n Federal de Ingresos

Pú blicos (AFIP) de conformidad con los Decretos 1156/96 y 618/97 y con la Ley de Procedimiento Fiscal
N° 11.683.
º Provincias: A nivel local cada Provincia, cada jurisdicció n, tiene su propia administració n tributaria. En
Ciudad de Buenos Aires esta la Administració n Gubernamental de Ingresos Pú blicos (AGIP), en provincia
de Buenos Aires esta la Agencia de Recaudació n de la Provincia de Buenos Aires y así con cada provincia
de conformidad con los có digos fiscales de cada una ellas.
º Municipios: Cada municipio también tiene su propia agencia de recaudació n de conformidad con las
respectivas ordenanzas municipales.

Administración Federal de Ingresos Públicos (AFIP) : La Administració n Federal de Ingresos Pú blicos fue
creada por el Decreto N° 1156/96 que dispuso fusionar la Direcció n General Impositiva (DGI) y la Administració n
Nacional de Aduanas (ANA) constituyendo la AFIP como ente autá rquico.

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La AFIP tiene a su cargo la ejecució n de la política tributaria, aduanera y de recaudació n de los recursos de la
seguridad social de la Nació n. ¿Es la AFIP la que crea los impuestos? No, quien crea los impuestos es el Congreso
de la Nació n, la AFIP tan solo se encarga de su recaudació n.

Su misió n está centrada en «administrar el sistema tributario, aduanero y de los recursos de la seguridad social de
forma efectiva, simple y equitativa; promoviendo la cultura del cumplimiento voluntario, la formalizació n de la
economía y la inclusió n social».

Es una entidad autá rquica en el orden administrativo en el marco del Ministerio de Economía, en lo que se refiere
a su organizació n y funcionamiento.

Tras la fusió n de la DGI y de la ANA, luego en el añ o 1997 se sanciona el Decreto N° 618/97 que lo que hizo fue
ordenar los textos legales preexistentes referidos a competencias, facultades, derechos y obligaciones de la AFIP.

Organización de la Administración Federal de Ingresos Públicos. Autoridades :

⮚ Administrador Federal de Ingresos Públicos: El Administrador Federal de Ingresos Pú blicos

constituye la má xima autoridad de la AFIP y tiene rango de Secretario.
Sus funciones, atribuciones y deberes se encuentran regulados en el Decreto 618/97.
Cabe destacar, asimismo, que este goza de estabilidad en su cargo y su designació n la efectú a el Poder
Ejecutivo Nacional, considerando la propuesta del Ministerio de Economía de la Nació n. La designació n la
efectú a el Presidente de la Nació n luego de transcurrido el primer añ o de su mandato.
El mandato del Administrador Federal de Ingresos Pú blicos es de 4 añ os.
Para el supuesto que se produjere la vacancia del cargo del Administrador Federal antes del vencimiento
de su mandato, corresponderá la designació n de su reemplazante por el término que reste hasta la
finalizació n de dicho mandato.
Lo antes dicho surge expresamente del artículo 4 del Decreto 618/97 conforme al cual: “La AFIP estará a
cargo de un Administrador Federal designado por el PEN, a propuesta del Ministro de Economía, con
rango de Secretario, el que tendrá las funciones, atribuciones y deberes que señ alan los artículos 6º. 7º, 8º
y 9º del presente decreto y los que las leyes y sus reglamentaciones le otorguen.
En el ejercicio de sus atribuciones, el Administrador Federal representa a la AFIP ante los poderes
pú blicos, Ios responsables y los terceros.
⮚ Estructura superior: La estructura superior de la AFIP se completa actualmente con tres direcciones con
competencia en materia Impositiva (DGI), Aduanera (DGA) y Previsional (DGRSS) cuyos Directores
Generales deben ser designados por el Administrador Federal.
Surge del mentado artículo 4 que secundará n al Administrador Federal 1 Director General a cargo de la
Direcció n General Impositiva y 1 Director General a cargo de la Direcció n General de Aduanas, y
Subdirectores Generales cuyo nú mero y competencia será n determinados por el PEN.
El Administrador Federal designará y removerá a los Directores Generales, a los Subdirectores Generales
y a los Jefes de las Unidades de Estructura de primer nivel de jerarquía escalafonaria.
Se establece la facultad de actuar como juez administrativo a las autoridades superiores mencionadas
precedentemente, quienes podrá n determinar qué funcionarios los sustituirá n.
Actualmente, la funció n de juez administrativo se encuentra delegada en funcionarios a cargo de diversas
jefaturas dentro del organismo. Vale aclarar que los “jueces administrativos” son funcionarios totalmente
ajenos del á mbito del Poder Judicial.

Organigrama de la Administració n Federal de Ingresos Pú blicos

Administrador Federal de Ingresos Pú blicos

Direcció n General de Aduanas Direcció n General Impositiva Direcció n General de Recursos de la

(DGA) (DGI) Seguridad Social (DGRSS)

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Facultades de la Administración Federal de Ingresos Públicos:

⮚ Facultades generales: Surge del artículo 3 del Decreto 618/97 que la Administració n Federal de Ingresos
Pú blicos  será el Ente de ejecució n de la política tributaria y aduanera de la Nació n y tendrá las facultades
detalladas a continuació n:
- La aplicació n, percepció n y fiscalizació n de los tributos y accesorios dispuestos por las normas
legales respectivas.
- El control del trá fico internacional de mercaderías.
- La clasificació n arancelaria y valoració n de las mercaderías.
- Celebrar convenios con las DGR provinciales o con CABA con el objeto de actuar como agente de
percepció n en oportunidad de la importació n definitiva de mercaderías, de los impuestos que
graven el consumo o la comercializació n de bienes en dichos estados.
- Suscribir convenios con las jurisdicciones provinciales, municipales y de la Ciudad Autó noma de
buenos Aires y con las entidades regidas por la Ley 21.526 a los fines obtener apoyo para la
aplicació n, percepció n y fiscalizació n de los tributos a su cargo

⮚ Facultades de organización interna : Surge del artículo 6 del Decreto 618/97 que las autoridades del
organismo tendrá n las funciones de organizació n interna que se detallan seguidamente:
a) El Administrador Federal de Ingresos Pú blicos tendrá las siguientes atribuciones y
responsabilidades:
- Representar legalmente a la AFIP personalmente o por delegació n o mandato, en todos
los actos y contratos que se requieran para el funcionamiento del servicio, pudiendo
también actuar como querellante, de acuerdo a las disposiciones en vigor y suscribir los
documentos pú blicos o privados que sean necesarios.
- Organizar y reglamentar el funcionamiento interno de la AFIP en sus aspectos
estructurales, funcionales y de administració n de personal, incluyendo el dictado y la
modificació n de la estructura orgá nico-funcional en los niveles inferiores a los que
apruebe el PEN.
- Entender en el proceso de negociaciones colectivas de trabajo con las entidades
gremiales que representen al personal.
- Dictar los reglamentos de personal que no encuadren en negociaciones colectivas de
trabajo o que correspondan a niveles jerá rquicos no comprendidos en las mismas.
- Designar personal con destino a la planta permanente o transitoria así como también
promover, sancionar y disponer bajas, con arreglo al régimen legal vigente.
- Elevar anualmente al Ministro de Economía el plan de acció n y el anteproyecto de
presupuesto de gastos e inversiones para el ejercicio siguiente y la memoria anual.
- Administrar el presupuesto, resolviendo y aprobando los gastos e inversiones del
organismo.
- Otras.
b) Los Directores Generales tendrá n las atribuciones y responsabilidades que se detallan
seguidamente:
- Establecer con cará cter general los límites para disponer el archivo de los casos de
fiscalizació n, determinació n de oficio, Iiquidació n de deudas en gestió n administrativa o
judicial, aplicació n de sanciones u otros conceptos o procedimientos a cargo del
organismo, que en razó n de su bajo monto o incobrabilidad no impliquen créditos de
cierta, oportuna y econó mica concreció n.

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 - Representar a la AFIP ante los tribunales judiciales y administrativos en todos los
0’asuntos de su competencia en los que sea parte el organismo o en los que se pudieren
afectar sus intereses.
- Designar los funcionarios que ejercerá n en juicio la representació n de la AFIP, en causas
que se substancien ante cualquier fuero, incluso el criminal.
- Fijar el horario general y los horarios especiales en que desarrollará su actividad el
organismo, de acuerdo con las necesidades del servicio, tomando en consideració n las
modalidades del trá fico internacional y los horarios de los organismos estatales que
prestaren servicios vinculados con sus funciones.
- Toda otra atribució n necesaria para el cumplimiento de las funciones del organismo
compatible con el cargo o con las establecidas en las normas legales vigentes, a cuyo fin
se entenderá que la nó mina consagrada en los apartados precedentes no reviste cará cter
taxativo.

⮚ Facultades reglamentarias: Del artículo 7 del Decreto 618/97 surge que el Administrador Federal
estará facultado para impartir normas generales obligatorias para los contribuyentes, responsables y
terceros.
Las citadas normas entrará n en vigor desde la fecha de su publicació n en el Boletín Oficial, salvo que ellas
determinen una fecha posterior, y regirá n mientras no sean modificadas por el propio Administrador
Federal o por el Ministerio de Economía.
Bá sicamente el Administrador General está facultado a regular los distintos aspectos formales que rigen
la relació n del fisco con el contribuyente. El fundamento de tal facultad es la facilitació n de la aplicació n,
percepció n y fiscalizació n de los gravá menes y el control del comercio exterior.
En especial, podrá dictar normas obligatorias en relació n a los siguientes puntos:
1) Formas de inscripció n de los contribuyentes, responsables y agentes de retenció n, percepció n e
informació n.
2) Determinació n de las formas y plazos de la presentació n de declaraciones juradas.
3) Creació n de agentes de retenció n, percepció n e informació n.
Estas facultades reglamentarias deben ser ejercidas sin vulnerar el principio de legalidad ni demá s
garantías constitucionales. Las normas por ellas dictadas no pueden tener efectos retroactivos, salvo —a
nuestro juicio— en beneficio de los administrados.
¿Recursos? Si bien el artículo 7 del decreto 618/1997 no prevé vías recursivas para las normas
reglamentarias (a diferencia de las normas interpretativas), estimamos que son aplicables las de la Ley
19.549 a fin de garantizar la tutela judicial efectiva reconocida por la Constitució n Nacional.

⮚ Facultades interpretativas: El Administrador Federal - y, por delegació n expresa específica y

justificada, los directores generales y subdirectores generales – tiene atribuciones interpretativas de las
disposiciones del decreto 618/1997 y de las normas legales que establecen o rigen la percepció n de los
gravá menes a cargo de la AFIP de conformidad con el artículo 8 del mentado decreto..
Esta facultad puede ser ejercida de oficio, o por expreso pedido de los contribuyentes, importadores,
exportadores, agentes de retenció n, agentes de percepció n, entidades gremiales y cualquier otra
organizació n que represente un interés colectivo.
Vale aclarar que el pedido de interpretació n por un interesado no suspende cualquier decisió n que los
demá s funcionarios de la AFIP hayan de adoptar en casos particulares.
Las interpretaciones del Administrador Federal adquieren el cará cter de normas generales obligatorias
en el caso de no ser apeladas dentro del plazo de 15 días há biles desde la fecha de su publicació n.
¿Recursos? De apelació n ante el Ministerio de Economía de la Nació n. Lo puede presentar el responsable,
cualquier entidad gremial u organizació n que represente un interés legítimo.

⮚ Consulta vinculante: El artículo 9 del decreto 618/1997 establece la consulta vinculante como una de las
facultades del juez administrativo. El instituto de la consulta vinculante versa sobre la determinació n de
los siguientes recursos recaudados por la AFIP: 1) Impuestos; 2) Recursos de la seguridad social.

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 Asimismo, las consultas deberá n estar referidas a situaciones de hecho concretas o proyectos de
inversió n en los cuales los presentantes, o en su caso sus representados, tengan un interés propio y
directo. Esto quiere decir que, por esta vía, no se pueden efectuar por ejemplo consultas de tipo
académicas.
Ademá s só lo es viable la presentació n del instituto de consulta vinculante: i) Antes de la configuració n del
hecho imponible; o ii) dentro del plazo para su declaració n.
Son sujetos habilitados para consultar: a) Los contribuyentes y demá s responsables; b) Quienes obtengan
ganancias de la cuarta categoría; y c) Los sujetos que presenten proyectos de inversió n a realizarse en el
país.
La respuesta vincula só lo al consultante y a la AFIP y comprende el caso estrictamente consultado. Contra
la respuesta a la consulta vinculante se puede interponer, dentro del plazo de 10 días, recurso de
apelació n ante el Ministerio de Hacienda, con efecto devolutivo, es decir, el recurso no suspende los
efectos del acto de respuesta.

⮚ Facultades de verificación y fiscalización de la obligación tributaria: Como ya se ha dicho el Derecho

Tributario Administrativo o Formal está conformado por las normas que otorgan al Estado poderes de
verificació n (comprobar si se configuró la obligació n tributaria) y fiscalizació n (control del cumplimiento
de los deberes). La Ley 11.683 se ocupa de tales potestades en el Capítulo 5 – artículos 33 a 36 –.
Establece el artículo 33 que con el fin de asegurar la verificació n oportuna de la situació n impositiva de
los contribuyentes y demá s responsables, podrá la AFIP exigir que éstos, y aú n los terceros cuando fuere
realmente necesario, lleven libros o registros especiales de las negociaciones y operaciones propias y de
terceros que se vinculen con la materia imponible, siempre que no se trate de comerciantes matriculados
que lleven libros rubricados en forma correcta. De conformidad con el mentado precepto la AFIP también
podrá exigir que los responsables otorguen determinados comprobantes y conserven sus duplicados, así
como los demá s documentos y comprobantes de sus operaciones por un término de 10 añ os, o
excepcionalmente por un plazo mayor, cuando se refieran a operaciones o actos cuyo conocimiento sea
indispensable para la determinació n cierta de la materia imponible.
Por su parte, el artículo 35 establece que la AFIP tendrá amplios poderes para verificar en cualquier
momento, inclusive respecto de períodos fiscales en curso, por intermedio de sus funcionarios y
empleados, el cumplimiento que los obligados o responsables den a las leyes, reglamentos, resoluciones e
instrucciones administrativas, fiscalizando la situació n de cualquier presunto responsable.

Determinación tributaria. Concepto: Es posible definir a la determinació n tributaria como el acto o conjunto de
actos emanados de la administració n, de los particulares o de ambos coordinadamente, destinados a establecer en
cada caso particular la configuració n del presupuesto de hecho, la medida de lo imponible y el alcance de la
obligació n.

Villegas conceptú a la determinació n tributaria refiriéndola al acto o conjunto de actos dirigidos a precisar en cada
caso si existe una deuda tributaria, quién es el obligado a pagar el tributo al Fisco (sujeto pasivo) y cuá l es el
importe de la deuda.

En efecto, algunas veces, un simple acto por el cual se verifica la configuració n del hecho imponible caracteriza a la
determinació n tributaria, como en ciertos tributos de monto fijo. No obstante, en la mayoría de los casos hace falta
un conjunto de actos para la determinació n tributaria.

La determinació n tributaria es un procedimiento reglado, no discrecional, ya que no depende de ponderaciones

sobre oportunidad o conveniencia.

La determinació n se distingue de la percepció n, en cuanto ésta ú ltima se refiere a las formas de ingresar el tributo
para cancelar la obligació n, total o parcialmente y la primera se circunscribe al mero reconocimiento de la
obligació n tributaria.

Valor de la determinación tributaria:

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 » Algunos autores, especialmente italianos, en virtud de disposiciones legales distintas de las nuestra,
sostuvieron que la determinació n tiene carácter constitutivo de la obligació n tributaria. Es decir, para
que ésta nazca no basta la configuració n del hecho imponible, sino que también es necesaria la
determinació n para perfeccionar su existencia; de lo contrario, no hay obligació n tributaria.
» Otros autores, entre quienes se halla prá cticamente la totalidad de la doctrina tributaria argentina,
consideran que la determinació n tiene carácter declarativo, implicando el mero reconocimiento de la
obligació n tributaria.

En efecto, la obligació n tributaria nace al configurarse el hecho imponible, en la medida en que no se hayan
producido hipó tesis neutralizantes (exenciones y beneficios tributarios), independientemente de su
determinació n. Ello no importa considerar que la determinació n sea innecesaria, ya que constituye una condició n
para que el Fisco pueda reclamar eficazmente su crédito tributario.

Pero, como bien dice Villegas, no hay que confundir "cará cter constitutivo" con "condició n de eficacia", dado que la
determinació n consiste en una "fase ineludible" para hacer líquido y exigible el crédito fiscal.

La determinació n crea un estado de certeza sobre la existencia y el alcance de la obligació n tributaria preexistente.
Ratifica que se produjo el hecho imponible, que no se configuraron hipó tesis neutralizantes totales, la medida de
la deuda, que ésta no se extinguió , etcétera.

En definitiva la determinació n tributaria tiene cará cter declarativo y no constitutivo de la obligació n tributaria.
Esto en tanto puede haber determinació n sin obligació n tributaria (por ejemplo por error del Fisco) y puede haber
obligació n tributaria sin determinació n (evasió n desconocida por el Fisco).

Formas de la determinación : La mayoría de la doctrina sostiene que hay tres formas de practicarla la
determinació n tributaria, a saber:

1) Por el sujeto pasivo o autodeterminación mediante declaraciones juradas de conformidad con el artículo
11 y ss. de la Ley 11.863.
2) Por el Fisco o de oficio de conformidad con el artículo 16 y ss. de la Ley 11.863.
3) Mixta, por los particulares y el Fisco, conjuntamente.

AUTODETERMINACIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA : La Ley 11.683 de Procedimiento Fiscal establece

como principio general el principio de autodeterminació n de la obligació n tributaria. ¿Qué quiere decir esto? Que
es el propio contribuyente o responsable el que debe, una vez verificado el hecho imponible, presentar la
declaració n jurídica y determinar su obligació n tributaria ante el Fisco para luego pagar el gravamen.

El mentado principio general se encuentra consagrado en el artículo 11 de la citada ley conforme al cual la
determinació n y percepció n de los gravá menes que se recauden de acuerdo con la presente ley, se efectuará sobre
la base de declaraciones juradas que deberá n presentar los responsables del pago de los tributos en la forma y
plazos que establecerá la AFIP.

El sistema reposa en la confianza legítima que el Estado deposita en los sujetos obligados, de que observen en
tiempo y forma sus obligaciones tributarias formales y materiales, cumpliendo con el deber constitucional de
contribuir. En palabras de García Vizcaíno el sistema de la Ley 11.683 reposa en el cumplimiento espontá neo de
los sujetos pasivos, dado que la AFIP só lo en específicos supuestos suple o reemplaza el contenido de la
declaració n jurada.

En este orden de ideas es posible afirmar que la autodeterminació n de la obligació n tributaria importa tres actos
relevantes:

● Confección de la Declaración Jurada : esta obligació n es impuesta al contribuyente por el mentado

artículo 11.683 – deber formal por excelencia.

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 ● Cuantificación de la obligación tributaria: también por parte del contribuyente en donde este
determina: base imponible, deducciones, alícuotas, exenciones u otros beneficios.
● Presentación de la Declaración Jurada y pago.

Declaración jurada. Concepto: La Declaració n Jurada comprende un reconocimiento de hechos y un juicio de

valor por parte del contribuyente respecto del encuadramiento legal de esos hechos. El sujeto pasivo de la
obligació n tributaria, es decir, el contribuyente interpreta las normas sustantivas y las aplica a situaciones cuya
realizació n reconoce, valora el contenido de esos hechos econó micos y finalmente aplica las alícuotas del
impuesto sobre los valores determinados.

La presentació n de la declaració n jurada constituye el deber formal má s relevante de los responsables. La eficacia
de las mismas, vale decir, depende de la existencia de medios de prueba que confirmen la veracidad de los datos
suministrados.

La declaració n jurada puede ser monovalente o polivalente, segú n tenga por objeto la aplicació n de un solo tributo
o varios gravá menes

Los sujetos obligados a presentarlas de conformidad con el artículo 11 de la mentada Ley 11.683 son los
responsables del pago de los tributos. Aunque el mentado precepto establece, asimismo, que la AFIP podrá
también hacer extensiva esa obligació n a los terceros que de cualquier modo intervengan en las operaciones o
transacciones de los contribuyentes y demá s responsables, que estén vinculados a los hechos gravados por las
leyes respectivas.

Respecto a las formalidades extrínsecas cabe decir que estas deberá n ser presentadas en soporte papel, y firmadas
en su parte principal y anexos por el contribuyente, responsable o representante autorizado, o por medios
electró nicos o magnéticos que aseguren razonablemente la autoría e inalterabilidad de las mismas y en las formas,
requisitos y condiciones que a tal efecto establezca la AFIP.

Respecto a los efectos de las declaraciones juradas cabe decir que la declaració n jurada está sujeta a verificació n
administrativa y, sin perjuicio del tributo que en definitiva liquide o determine la AFIP, hace responsable al
declarante por el gravamen que en ella se base o resulte, cuyo monto no podrá reducir por declaraciones
posteriores, salvo en los casos de errores de cá lculo o errores materiales cometidos en la declaració n misma.

El declarante será también responsable en cuanto a la exactitud de los datos que contenga su declaració n, sin que
la presentació n de otra posterior, aunque no le sea requerida, haga desaparecer dicha responsabilidad.

En otras palabras y de conformidad con el artículo 13 de la mentada ley por la presentació n de la declaració n
jurada el declarante se halla sujeto a una doble responsabilidad:

→ Responsabilidad sustantiva: en cuanto a que debe pagar el importe que arroje —salvo que lo hubiera
ingresado antes de esa presentació n—, habilitando la ejecució n.
→ Responsabilidad de tipo penal (ya sea infraccional o delictual): por las omisiones, inexactitudes o
fraudes que pudiera contener.

Secreto Fiscal. Excepciones: El artículo 101 de la Ley 11.683 impone el secreto fiscal sobre las declaraciones
juradas, manifestaciones e informes que los responsables o terceros presenten ante la AFIP, y los juicios de
demanda contenciosa en cuanto consignen esas informaciones.

Específicamente, obliga a guardar tal secreto a los magistrados, funcionarios, empleados judiciales o dependientes
de la AFIP, que no pueden comunicar a 440  persona alguna lo que llegue a su conocimiento en el desempeñ o de
sus funciones —ni aun a solicitud del interesado—, "salvo a sus superiores jerá rquicos".

Las principales excepciones al secreto fiscal, a saber, son: 1) en cuestiones de familia; 2) en procesos criminales
por delitos comunes, cuando se hallen directamente relacionadas con los hechos investigados; 3) si lo solicita el

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interesado en juicios en que sea parte contraria el Fisco nacional, provincial o municipal, siempre que "la
informació n no revele datos referentes a terceros. Asimismo, el artículo 101 dispone que no está n alcanzados por
el secreto fiscal los datos referidos a la falta de presentació n de declaraciones juradas, a la falta de pago de
obligaciones exigibles, a los montos resultantes de las determinaciones de oficio firmes y de los ajustes
conformados, a las sanciones firmes por infracciones formales o materiales y al nombre del contribuyente o
responsable y al delito que se le impute en las denuncias penales. La AFIP queda facultada para dar a publicidad
esos datos, en la oportunidad y condiciones que ella establezca.

ETAPAS DEL PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO:

1° VERIFICACIÓN Y FISCALIZACIÓN → Orden de intervenció n

2° PROCEDIMIENTO DE DETERMINACIÓN DE OFICIO
3° IMPUGNACIÓN → Recursos judiciales y jurisdiccionales (TFN) para dirimir las controversias

PREVISTA Conciliación

ORDEN DE
VISTA DESCARGO Caducidad
INTERVENCIÓN
RECURSO DE
RECONSIDERACION
RESOLUCIÓN
DETERMINATIVA
DE OFICIO
RECURSO DE
APELACIÓ N

PROCEDIMIENTO DE VERIFICACIÓN Y FISCALIZACIÓN

Etapa instructoria previa. A fin de establecer si corresponde impugnar las declaraciones juradas presentadas, o
si se debían presentar y no se presentaron, la AFIP despliega sus poderes de verificació n en una etapa
preparatoria o instructoria que sustenta, en caso de arrojar deuda tributaria, la posibilidad de la iniciació n del
procedimiento determinativo de oficio.

Por ende, realiza inspecciones, formula requerimientos a los sujetos pasivos, examina documentació n, cita a
terceros para obtener informaciones, requiere asesoramiento técnico, etc. Todo esto con el objeto de constatar el
correcto cumplimiento de las obligaciones fiscales y reunir pruebas sobre existencia de la obligació n tributaria y
su cuantía.

Los requisitos de eficacia de la etapa instructoria previa son enumerados por Villegas de la siguiente manera:

» Secreto de las actuaciones para los investigados hasta la notificación de la Orden de Intervención :
Lo contrario frustraría la labor instructoria, posibilitando su obstrucció n.
» Utilización de la fuerza pública : El artículo 35, inc. d, de la Ley 11.683 la autoriza en tres casos: a)
cuando los funcionarios autorizados de la AFIP tropezasen con inconvenientes en el ejercicio de sus
funciones; b) para hacer comparecer a los responsables y terceros; c) para la ejecució n de las ó rdenes de
allanamiento.
» Ilimitación temporal (salvo prescripción): aunque lo ideal es una actuació n rá pida y que evite las
actividades encubridoras.
» Movilidad externa: entendida como la posibilidad de que la AFIP envíe inspectores fuera de su sede, a
los lugares indicados para la investigació n.

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 » Especialización de los inspectores, técnica y jurídicamente.
» Deberes facilitantes de los administrados: Los administrados está n obligados a cumplir ciertos
deberes formales, aunque sean terceros de la relació n jurídico tributaria, con miras a la eficaz
investigació n; así, deben llevar libros especiales, conservar documentació n, otorgar comprobantes, etc.

Cabe decir, en este orden de ideas, que la inspección tributaria constituye un procedimiento reglado durante el
cual los funcionarios designados por la administració n tributaria tienen la misió n de recabar toda la informació n y
documentació n que pueda estar relacionada con los impuestos y períodos objeto del control, a los fines de
efectuar todas constataciones y las tareas de auditoría necesarias que permitan llegar a la convicció n fiscal sobre
la composició n y magnitud de la materia imponible vinculada al sujeto pasivo de la obligació n tributaria.

La Ley 11.683 no regula sobre los medios de prueba en la etapa de fiscalizació n, resultando aplicables la prueba
documental, de informes, de peritos y de testigos conforme lo establecido en el Decreto 1759/72

Orden de Intervención: En el régimen de la Ley de Procedimiento Fiscal N° 11.683 a efectos de verificar y

fiscalizar la situació n fiscal de los contribuyentes y responsables, la AFIP librará Orden de Intervenció n por medio
de la cual se establece que determinado contribuyente se halla bajo inspecció n por determinado tributo y por
determinado período fiscal.

El artículo siguiente al 36 (no se encuentra enumerado) de la Ley 11.683 dispone, en este sentido, los requisitos
del libramiento de la orden de intervención, es decir, lo que deberá indicarse en ella:

- La fecha en que se dispone la medida.

- Los funcionarios encargados del cometido.
- Los datos del fiscalizado (nombre y apellido o razó n social, Clave Ú nica de Identificació n Tributaria y
domicilio fiscal)
- Los impuestos y períodos comprendidos en la fiscalizació n.

Dispone, asimismo, que la orden será suscripta por el funcionario competente, con cará cter previo al inicio del
procedimiento, y será notificada en forma fehaciente al contribuyente o responsable sujeto a fiscalizació n. En este
sentido, cabe decir que el procedimiento de verificació n y fiscalizació n de la obligació n tributaria se inicia con la
notificació n de la orden de intervenció n.

Vale aclarar que también deberá notificarse al contribuyente la ampliació n de los términos de la orden de
intervenció n y la finalizació n de la fiscalizació n.

En este orden de ideas puede afirmarse – siguiendo el criterio de la Sala C del Tribunal Fiscal de la Nació n en autos
“Banca de Junin” – que la orden de intervenció n tiene como elemental funció n acotar el alcance de las facultades
fiscales y otorgar certeza al contribuyente respecto de la informació n que debe brindar al ente fiscal.

Del artículo siguiente al 36 surge, asimismo, que la AFIP reglamentará el procedimiento aplicable a las tareas de
verificació n y fiscalizació n que tuvieran origen en el libramiento de la orden de intervenció n.

Cabe recordar que las facultades de verificació n y fiscalizació n durante la inspecció n se encuentran expresamente
reguladas por el artículo 35 de la Ley 11.683. Del mentado precepto surge que la AFIP cuenta con amplios poderes
para verificar en cualquier momento, inclusive respecto de períodos fiscales en curso, por intermedio de sus
funcionarios y empleados, el cumplimiento que los obligados o responsables den a las leyes, reglamentos,
resoluciones e instrucciones administrativas, fiscalizando la situació n de cualquier presunto responsable. En el
desempeñ o de esa funció n la AFIP podrá :

º Citar al firmante de la declaración jurada, al presunto contribuyente o responsable, o a cualquier

tercero que a juicio de la AFIP tenga conocimiento de las negociaciones u operaciones de aquéllos : A
fin de obtener informació n sobre las rentas, ingresos, egresos y cualquier otro hecho que pueda estar
vinculado a la materia imponible.

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 º Solicitar documentación respaldatoria: La AFIP se encuentra facultada para exigir que los responsables
o terceros presenten toda la documentació n vinculada al hecho imponible objeto de control.
º Relevar documentación con trascendencia tributaria: La AFIP se encuentra facultada para
inspeccionar los libros, anotaciones, papeles y documentos de responsables o terceros, que puedan
registrar o comprobar las negociaciones y operaciones que se juzguen vinculadas a los datos que
contengan o deban contener las declaraciones juradas.
La auditoría de los libros, papeles de trabajo y documentació n que contenga datos e informació n
relacionada con los impuestos y períodos bajo fiscalizació n, debe quedar asentado en actas labradas por
los funcionarios, que otorgan plena fe mientras no se pruebe su falsedad.
La CSJN en el precedente “Gambaro, Francisco Isidoro” del 28 de septiembre de 1993 ha expresado que el
acta de comprobación labrada por los funcionarios intervinientes, en el procedimiento de verificación y
fiscalización del cumplimiento de las normas tributarias por parte de los contribuyentes y responsables, en
cuanto a las obligaciones formales, constituye un instrumento público. Su contenido hace plena fe de la
existencia material de los hechos y circunstancias de que da cuenta, como de la ejecución del procedimiento
cumplido.
º Requerir el auxilio de la fuerza pública : Los inspectores se encuentran autorizados para requerir el
auxilio inmediato de la fuerza pú blica cuando se enfrenten a inconvenientes en el desempeñ o de sus
funciones o con el fin de hacer comparecer a responsables y terceros o en allanamientos.
º Solicitar orden de allanamiento: Debe ser efectuada al juez nacional competente indicando el lugar y
aportando todos los datos, indicios y pruebas que respalden la necesidad de adoptar esta medida
excepcional.
º Clausurar preventivamente un establecimiento : La AFIP, bajo determinados requisitos, puede
clausurar preventivamente un local o establecimiento. Se podrá proceder en este sentido cuando se
constatare que se han configurado dos o má s de los hechos u omisiones previstos en el artículo 40 de esta
ley y concurrentemente exista un grave perjuicio o el responsable registre antecedentes por haber
cometido la misma infracció n en un período no superior a dos añ os desde que se detectó la anterior,
siempre que se cuente con resolució n condenatoria y aun cuando esta ú ltima no haya quedado firme. 
º Disponer medidas preventivas tendientes a evitar la consumación de maniobras de evasión
tributaria.

Si de lo actuado por la inspecció n resulta que no hay interés fiscal (la inexistencia de deuda), se deberá ordenar el
archivo de las actuaciones. Mientras que si el resultado de la inspecció n tributaria es la existencia de deuda
tributaria los inspectores actuantes confieren la pre-vista o liquidació n provisoria.

Rectificació n de la
Declaració n Jurada

Existencia de deuda Prevista

Comienza el
Si el resultado de la procedimiento de
Informe Final
inspeccion es: determinació n de
No se inicia el oficio
Inexistencia de procedimiento de
deuda determinació n de
oficio

Prevista: En la prá ctica, cuando resulta deuda tributaria de la etapa instructoria, los inspectores actuantes
confieren la pre-vista o liquidació n provisoria, por la cual les entregan a los responsables copias de las
liquidaciones practicadas, para su consideració n, otorgá ndoles un plazo a los efectos de su aprobació n o la
formulació n de reparos, a la vez que les informan que si al vencimiento no se prestara conformidad, las
actuaciones administrativas serían giradas para examinar la procedencia de la determinació n de oficio.

El Fisco en la prevista se limita a exponer cual es el impuesto prima facie adeudado. Debe aclararse que la prevista
no es un acto administrativo, sino un acto de la administració n.

Este mecanismo, ademá s de propender a la simplificació n de trá mites, tiene la ventaja de eximir de penalidades, o
reducirlas, segú n el art. 49 de la ley 11.683.

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Frente a la prevista el contribuyente puede adoptar dos posturas: 1) Rectificar la declaració n jurada o presentar la
declaració n jurada omitida; 2) No rectificar la declaració n jurada por estar en desacuerdo con la liquidació n de
diferencias efectuada por el Fisco.

Rectificación de la Declaración Jurada. Ajuste conformado: Surge del artículo siguiente al 36 de la Ley 11.683
que en el transcurso de la verificació n y fiscalizació n y a instancia de la inspecció n actuante, los contribuyentes y
responsables podrá n rectificar las declaraciones juradas oportunamente presentadas, de acuerdo con los cargos y
créditos que surgieren de ella.

El “ajuste conformado”, en este sentido, refiere a la posibilidad que tienen los contribuyentes de conformar los
cargos efectuados por la inspecció n durante el transcurso de la verificació n, presentando la correspondiente
declaració n judicial rectificativa. Es decir que es una rectificativa a instancia de una inspecció n. En consecuencia,
en tanto se configure lo expuesto, es un ajuste conformado y puede utilizar el plan especial.

Debe aclararse que la rectificació n de la declaració n jurada no inhibe al fisco de la facultad de iniciar el
procedimiento de determinació n de oficio.

Informe final de inspección : Si en el marco de la inspecció n el contribuyente no rectifica su declaració n jurada

por considerar que la obligació n tributaria prima facie ajustada por el fisco no es procedente, el Fisco va a dictar
un informe final de inspecció n que ha de ser circunstanciado y detallar la labor realizada, los fundamentos
normativos y contables, así como los cargos formulados, consignando los rubros y el monto de los gravá menes
ajustados.

El informe final de inspecció n, una vez realizado por el fiscalizador, va a pasar al á rea de determinació n de oficio
que es una oficina diferente a la de fiscalizació n dentro de la AFIP. Este informe, claro y conciso, constituye el
presupuesto de las impugnaciones o los cargos que formule el juez administrativo en la vista del art. 17 al iniciar
el procedimiento de determinació n de oficio.

PROCEDIMIENTO DE DETERMINACIÓN DE OFICIO

Determinación Tributaria de Oficio: La determinació n de oficio es un procedimiento administrativo

determinativo de la materia imponible o quebranto y liquidatorio del impuesto correspondiente, realizado de
oficio por el ente recaudador, por medio de un procedimiento tendiente a salvaguardar la garantía de debido
proceso adjetivo.

Determinación de oficio en la Ley 11.683. ¿Carácter administrativo o jurisdiccional?: Pese a que la

determinació n de oficio tiene, por regla general, cará cter administrativo, que se manifiesta cuando el organismo
recaudador la formula inaudita parte, la determinació n de oficio de la Ley 11.683 a entender de García Vizcaíno
reviste cará cter jurisdiccional; la postura contraria es sostenida por Villegas, entre otros.

Causales de la determinación de oficio: Cuando de la faz instructoria surge la existencia de deuda tributaria (sin
que el sujeto pasivo prestara conformidad a las liquidaciones practicadas por los inspectores), o incertidumbre
sobre ella, se inicia el procedimiento de determinació n de oficio.

De conformidad con el régimen de la Ley de Procedimiento Fiscal N° 11. 683 son causales de iniciació n del
procedimiento de determinació n de oficio:

- La no presentació n de declaraciones juradas cuando exista obligació n de presentarla (conf. art. 16)
- La impugnabilidad de las declaraciones juradas presentadas (conf. art. 16) ya sea por errores, omisiones o
inexactitudes en los datos expresados, intencionales o no, o falsedades, o por indebida aplicació n del
derecho.
- La pretensió n de efectivizar la responsabilidad solidaria del artículo 8 (conf. art. 17)

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 - La finalidad específica de determinar la responsabilidad personal y solidaria de los cedentes de créditos
tributarios (conf. art. 29)
- La disconformidad planteada por cuestiones conceptuales con relació n a las liquidaciones administrativas
practicadas por la AFIP (conf. art. 17).

Modalidades de la determinación de oficio. Determinación sobre base cierta o presuntiva : Del artículo 16
de la Ley de Procedimiento Fiscal N° 11.683 surge que la AFIP podrá determinar de oficio la materia imponible o
el quebranto impositivo de dos formas, a saber, en forma directa, por conocimiento cierto de dicha materia; o
mediante estimació n, si los elementos conocidos só lo permiten presumir la existencia y magnitud de aquélla.

La regla es la determinació n sobre base cierta; subsidiariamente y de modo justificado, procede la determinació n
sobre base presunta frente a una evidente imposibilidad de practicar aquélla, por no llevarse registraciones
contables, ni acompañ arse documentació n, o por ser deficientes

● Determinación sobre base cierta: En la determinació n sobre base cierta, la AFIP dispone de los
elementos necesarios para conocer, directamente y con certeza, tanto la existencia de la obligació n
tributaria como su magnitud.
● Determinación sobre base presunta o presuntiva: En la determinació n sobre base presunta, la AFIP no
cuenta con los elementos de certeza necesarios para conocer exactamente si la obligació n tributaria
existe y su dimensió n.
Este tipo de determinació n, a diferencia de la primera y de conformidad con el artículo 18 de la Ley
11.683, se fundará en los hechos y las circunstancias conocidos que por su vinculació n o conexió n normal
con los que las leyes respectivas prevén como hecho imponible, permitan inducir en el caso particular su
existencia y medida.
Del artículo siguiente al 18 (no enumerado) surge que el juez administrativo podrá determinar los
tributos sobre base presunta cuando se adviertan irregularidades que imposibiliten el conocimiento
cierto de las operaciones y, en particular, cuando los contribuyentes o responsables:
a) Se opongan u obstaculicen el ejercicio de las facultades de fiscalizació n por parte de la Administració n
Federal de Ingresos Pú blicos.
b) No presenten los libros y registros de contabilidad, la documentació n comprobatoria o no
proporcionen los informes relativos al cumplimiento de las normas tributarias.
c) Incurran en alguna de las siguientes irregularidades: 1. Omisió n del registro de operaciones, ingresos o
compras, así como alteració n de los costos; 2. Registració n de compras, gastos o servicios no realizados o
no recibidos; 3. Omisió n o alteració n del registro de existencias en los inventarios, o registració n de
existencias a precios distintos de los de costo; 4. Falta de cumplimiento de las obligaciones sobre
valoració n de inventarios o de los procedimientos de control de inventarios previstos en las normas
tributarias.

Normas de aplicación supletoria al procedimiento de determinación de oficio : De conformidad con el

artículo 116 de la Ley 11.683 en todo lo no previsto por la mentada norma será n de aplicació n supletoria la
legislació n que regula los Procedimientos Administrativos (Ley 19.549) y el Có digo Procesal Civil y Comercial de
la Nació n y, en su caso, el Có digo Procesal Penal de la Nació n.

Trámite general. Inicio del procedimiento de determinación de oficio: Dispone el artículo 17 de la Ley 11.683
que el procedimiento se inicia por el juez administrativo, con una vista al contribuyente o responsable de las
actuaciones administrativas y de las impugnaciones o cargos que se formulen, proporcionando detallado
fundamento de los mismos, para que en el término de 15 días, que podrá ser prorrogado por otro lapso igual y por
ú nica vez, formule por escrito su descargo y ofrezca o presente las pruebas que hagan a su derecho.

Vista. Concepto: La resolució n en la cual se expresa que se concede una vista conforme a la norma citada
constituye un acto procesal de transmisió n o comunicació n, que abarca tanto las actuaciones administrativas
como las impugnaciones (que sean formuladas contra las declaraciones juradas y los elementos probatorios del

13
interesado; p.ej., su contabilidad, comprobantes) o cargos formulados (éstos se refieren a los ajustes o
pretensiones del Fisco).

Puede definirse, en este sentido, a la vista como el fundamento detallado de las actuaciones administrativas y de
las impugnaciones que el organismo fiscal le efectú a a esa declaració n jurada oportunamente presentada por el
contribuyente o a la que debió ser oportunamente presentada.

Surge de lo antes dicho que por medio de la vista el Fisco pone al contribuyente en conocimiento de las
impugnaciones y cargos formulados. La vista, de este modo, implica la exhibició n y la posibilidad de examen de
una o varias actuaciones por el sujeto pasivo de la determinació n, a fin de posibilitar la contestació n y el
ofrecimiento de prueba.

Finalidad de la vista: La vista tipificada en la Ley 11.683 tiene como finalidad que el contribuyente pueda tomar
conocimiento de la totalidad de las actuaciones administrativas y de los cargos formulados con el fin de garantizar
el derecho de defensa.

Efectos de la vista con relación al contribuyente: La notificació n de la vista suspende el plazo de prescripció n
en caso de que se trate de períodos fiscales pró ximos a vencer de conformidad con el artículo siguiente al 65 (no
enumerado) de la Ley 11. 685.

Plazo para la contestación de la vista. Prórroga: De conformidad con el artículo 17 antes citado el
contribuyente tiene 15 días há biles administrativos para contestar la vista, es decir, para ejercer su derecho de
defensa. El término de 15 días podrá ser prorrogado por otro lapso igual y por ú nica vez a solicitud del
contribuyente o responsable. La solicitud de pró rroga debe formularse por escrito antes del vencimiento y,
ademá s, debe ser fundada.

La concesió n de la pró rroga del plazo para contestar la vista es facultativa de la AFIP, si ésta considera que
concurren en el caso circunstancias que así la aconsejan. Segú n el artículo 116 de la ley 11.683, se aplica el artículo
1, punto e, 5, de la LPA, por el cual la denegatoria deberá ser notificada por lo menos con dos días de antelació n al
vencimiento del plazo cuya pró rroga se hubiere solicitado.

Posiciones que podrá asumir el contribuyente frente a la vista:

º Conformidad expresa del responsable (conformidad con la liquidación): Frente a la vista notificada
por el Fisco el contribuyente puede expresar su conformidad con la vista y, en consecuencia, presentará
la declaració n jurada rectificativa.
El penú ltimo pá rrafo del artículo 17 prescribe que no es necesario dictar resolució n determinativa de
oficio si antes de ese acto el responsable presta su conformidad  con las impugnaciones o cargos
formulados, "la que surtirá entonces los efectos de una declaració n jurada para el responsable y de una
determinació n de oficio para el Fisco"..
º No presentar descargo alguno: Lo cual tendrá el efecto de una resolució n determinativa de oficio
º Presentar descargo con discrepancia en la interpretación de la ley, pero no en los hechos: Se
tratará de una cuestió n de puro derecho.
º Presentar descargo discrepando con los hechos: En cuyo caso deberá proceder a ofrecer pruebas.
º Presentar descargo discrepando con los hechos y la interpretación de la ley.

Acceso al expediente administrativo: La parte interesada, su apoderado o letrado patrocinante (autorizados)

podrá n tomar vista del expediente durante todo su trá mite, con excepció n de aquellas actuaciones, diligencias,
informes o dictá menes que, a pedido del ó rgano competente y previo asesoramiento del servicio jurídico
correspondiente, fueren declarados reservados o secretos mediante decisió n fundada del respectivo subsecretario
del ministerio o del titular del ente descentralizado de que se trate.

¿La solicitud de acceso al expediente suspende los plazos para interponer el descargo?: La Ley 19.549 establece
que la solicitud de vista suspende los plazos para interponer los recursos. Cabe recordar que de conformidad con

14
el artículo 116 de la Ley 11.683 en todo lo no previsto por la mentada norma será de aplicació n supletoria la
legislació n que regula los Procedimientos Administrativos (Ley 19.549).

Esta discutido a nivel doctrinario y jurisprudencial si esta vista, este acceso al expediente administrativo,
suspende o no el plazo para interponer el descargo. Se han esgrimo tanto posturas pro fisco, como posturas pro
contribuyente.

En el añ o 2019 la Cá mara de Apelaciones en el fallo “Sbasseiro” entendió que la solicitud de acceso al expediente
administrativo dentro del plazo para interponer el descargo no suspende dicho plazo. ¿Por qué? Porque la Ley
19.549 aplica para todo lo que no se encuentre expresamente regulado en la Ley de Procedimiento Fiscal N°
11.683. La Cá mara entendió que este aspecto ya estaba previsto por la ú ltima de las normas citadas por lo que no
cabría la aplicació n supletoria de la Ley 19.549.

Contestación de la vista. Descargo. Posibilidad probatoria: El contribuyente o responsable contesta la vista

por medio del descargo. El descargo se presenta ante el juez administrativo que dictó la resolució n de vista. Este
mismo juez administrativo es el que va a evaluar el descargo y ordenar la producció n de la prueba.

El descargo, en este sentido, puede ser definido como el acto por medio del cual el contribuyente o responsable
va a ejercer su derecho de defensa y va a esgrimir sus fundamentos de hecho y de derecho por los cuales
considera que estas impugnaciones que le ha efectuado el Fisco no son procedentes.

El sujeto pasivo de la determinació n tiene la posibilidad de ofrecer y producir prueba en apoyo de los hechos
invocados al contestar la vista. La prueba debe ser ofrecida en el escrito de contestació n.

En otras palabras, en esta etapa procesal el contribuyente debe acompañ ar toda la prueba documental que hace al
ejercicio de su derecho de defensa y ofrecer las restantes pruebas.

El descargo pre constituye el objeto del juicio. Por lo que, en principio, todas las pruebas no acompañ adas o no
ofrecidas en esta instancia, no podrá n ser ofrecidas con posterioridad, con excepció n de la prueba sobre hechos
nuevos o la necesaria para reputar el resultado de medidas para mejor proveer dispuestas en sede administrativa

¿Qué tipo de pruebas pueden ofrecerse?: Documental, informativa, testimonial y pericial.

Apertura a prueba: Después de ofrecido el descargo y de considerar que las pruebas aportadas por el
contribuyente el juez administrativo va a dictar un acto de apertura prueba y se lo va a notificar al contribuyente
con el objeto de que este produzca las pruebas pertinentes.

En el mentado acto de apertura a prueba el juez administrativo debe fijar el plazo para su producció n, los medios
admitidos y la forma de producció n.

El rechazo de la prueba por improcedente, superflua o meramente dilatoria debe ser siempre fundado, evitá ndose
la utilizació n de fó rmulas genéricas

Medidas para mejor proveer: En cualquier momento del proceso, el juez administrativo puede disponer las
verificaciones, controles y demá s pruebas que, como medidas para mejor proveer, considere necesarias para
establecer la real situació n de los hechos. El plazo de cumplimiento

Plazo para el dictado de la Resolución Determinativa de Oficio. Vencimiento del plazo sin el dictado de la
resolución. Caducidad del procedimiento: En realidad el juez administrativo no tiene un plazo para el dictado
de la resolució n determinativa de oficio, va a poder resolver dentro del plazo de prescripció n de la obligació n
tributaria.

Sin perjuicio de que, como ya se dijo, el juez administrativo no tiene un plazo para el dictado de la resolució n
determinativa de oficio, la Ley de Procedimiento Fiscal N° 11.683 si establece un plazo de caducidad del
procedimiento determinativo de oficio.

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Dispone, en este sentido, el artículo 17 de la mentada ley que en el supuesto que transcurrieran 90 días desde la
evacuació n de la vista o del vencimiento del término establecido en el primer pá rrafo sin que se dictare la
resolució n, el contribuyente o responsable podrá requerir pronto despacho.

Pasados 30 días de tal requerimiento sin que la resolució n fuere dictada, caducará el procedimiento, sin perjuicio
de la validez de las actuaciones administrativas realizadas.

Vale aclarar que la caducidad no opera de forma automá tica, debe ser presentado el pronto despacho.

DESCARGO
90 días PRONTO
(contestació n 30 días CADUCIDAD
habiles DESPACHO
de la vista)

Respecto a los efectos de la caducidad del procedimiento de determinació n de oficio dispone el ya citado artículo
17 que el Fisco podrá iniciar – por una ú nica vez – un nuevo proceso de determinació n de oficio, previa
autorizació n del titular de la AFIP, de lo que se dará conocimiento dentro del término de 30 días al Organismo que
ejerce superintendencia sobre la Administració n Federal con expresió n de las razones que motivaron el evento y
de orden interno.

Acuerdo conclusivo voluntario: La reforma introducida por la Ley N° 27.430 incorporó un artículo a
continuació n del art. 16, por el cual previo al dictado de la resolució n, el Fisco puede habilitar una instancia de
acuerdo conclusivo voluntario cuando:

→ Resulte necesaria para la apreciació n de los hechos determinantes y la correcta aplicació n de la norma al
caso concreto.
→ Sea preciso realizar estimaciones, valoraciones o mediciones de datos, elementos o características
relevantes para la obligació n tributaria que dificulten su cuantificació n.
→ Se trate de situaciones que por su naturaleza, novedad, complejidad o trascendencia requieran de una
solució n conciliatoria.

A tales efectos, se prevé la constitució n de un ó rgano de conciliació n colegiado. Este ó rgano de conciliació n emitirá
un informe circunstanciado en el que recomendará una solució n conciliatoria o su rechazo.

Si el contribuyente o responsable rechaza la solució n conciliatoria, el Fisco continuará con el trá mite originario. Es
decir, continú a el procedimiento de determinació n de oficio. El acuerdo es facultativo para el Fisco y debe ser
aprobado por el Administrador Federal.

El procedimiento del Acuerdo Conclusivo no resulta aplicable cuando corresponda hacer una denuncia penal en
los términos del RPT.

Si se logra el Acuerdo Conclusivo y éste es aprobado, se entenderá íntegramente aceptado por las partes y
constituirá título ejecutivo en el supuesto que de él surgiera crédito fiscal, habilitando el procedimiento de
ejecució n fiscal del art. 92 de la ley. La AFIP no podrá desconocer los hechos que fundamentaron el acuerdo y no
podrá cuestionarlos en otro fuero, salvo que se compruebe que se trata de hechos falsos.

Resolución determinativa de oficio (RDO): Sustanciadas las pruebas durante el procedimiento de

determinació n de oficio, si el juez administrativo llega a la convicció n de que el contribuyente omitió el ingreso del
gravamen en su justa medida, va a dictar una resolució n determinativa de oficio. La resolució n determinativa de
oficio es el acto administrativo.

16
¿Por qué es importante calificar un acto como resolució n determinativa de oficio?: Porque son dichos actos los que
habilitan la interposició n de recursos con efectos suspensivos, en particular, habilitan la competencia del Tribunal
Fiscal de la Nació n

Requisitos de la resolución:

⮚ Los propios del acto administrativo que a saber son competencia, causa, objeto, contenido,
procedimiento, motivació n, finalidad, forma.
⮚ Si el Juez Administrativo no es abogado deberá requerir el dictamen jurídico previo.
⮚ La resolució n deberá determinar el impuesto y liquidar los intereses
⮚ La resolució n deberá intimar al pago
⮚ La resolució n se deberá expedirse sobre las cuestiones alegadas por contribuyente y el mérito de la
prueba
⮚ La resolució n deberá imponer una sanció n correspondiente a la materia imponible omitida de
conformidad con el artículo 74 de la Ley 11.683, salvo cuando se deba realizar la denuncia penal caso en
el que el juez administrativo no debe ni puede imponer una sanció n.

Efectos de la resolución:

» Necesaria para formular denuncia penal (Art. 18 LPT)

» Es presupuesto necesario para extender la responsabilidad solidaria (Art. 17 LPT)
» Suspende la prescripció n por un añ o (Art. 65 LPT)
» Habilita la interposició n de recursos (Art. 76 LPT)
» Goza de estabilidad (Art. 19 LPT)
» Determina el impuesto, intereses y aplica la sanció n (Art. 17 LPT)

Si la resolució n determinativa de oficio no es recurrida en término, no tiene el cará cter de cosa juzgada material o
autoridad de cosa juzgada, por la posibilidad de que dentro del plazo de prescripció n de la acció n de repetició n, el
determinado pague y promueva tal acció n.

Ello no obsta a que tenga el cará cter de "cosa determinada" o cosa juzgada formal, con la consecuencia necesaria
de la imposibilidad del Fisco de revisarla en cuanto al criterio jurídico sustentado. La cosa juzgada formal de la
resolució n determinativa implica que se pueda discutir la cuestió n de fondo por medio de la demanda de
repetició n. En cambio, si se recurrió la determinació n y, por ejemplo, el Tribunal Fiscal de la Nació n dictó
sentencia sobre el fondo, ésta tiene el cará cter de cosa juzgada material con la imposibilidad de deducir acció n de
repetició n.

Firme la determinació n —por no haberse recurrido dentro del plazo respectivo— , habilita al Fisco a que inicie el
juicio de ejecució n fiscal.

Modificación en contra del sujeto pasivo: El artículo 19 establece que si la determinació n de oficio es inferior a
la realidad, subsiste la obligació n del contribuyente de denunciarlo y satisfacer el impuesto correspondiente al
excedente, bajo pena de las sanciones de esta ley.

Agrega la norma que la resolució n determinativa de oficio dictada por el del juez administrativo en principio no
puede ser modificada en contra del sujeto pasivo, es decir, en contra del contribuyente. Aunque se prevén
excepciones en las que si se la puede modificar, a saber:

→ Si en la resolució n se dejó constancia del cará cter parcial de la determinació n y fueron definidos "los
aspectos que han sido objeto de la fiscalizació n, en cuyo caso só lo será n susceptibles de modificació n
aquellos aspectos no considerados expresamente en la determinació n anterior.
→ Cuando surjan nuevos elementos de juicio o se compruebe la existencia de error, omisió n o dolo en la
exhibició n o consideració n de los que sirvieron de base a la determinació n anterior.

17
 UNIDAD 2: DERECHO TRIBUTARIO PROCESAL
Derecho Tributario Procesal. Concepto: El Derecho Tributario Procesal está constituido por el conjunto de
disposiciones que regulan la actividad jurisdiccional del Estado para la aplicació n del derecho tributario de fondo.

Su estudio abarca la organizació n, composició n, competencia y funcionamiento interno de los ó rganos que ejercen
tal actividad, así como el régimen jurídico y actuació n de los sujetos procesales. La actuació n de estos sujetos
representa la faz diná mica procesal.

El proceso es, a grandes rasgos, el conjunto de actos jurídicos concatenados entre sí, regulados en abstracto por la
ley procesal, que tienen por finalidad la averiguació n de los hechos que se traen a conocimiento del juzgador, para
fijar los efectos que les correspondan por medio del dictado de la sentencia por la cual se resuelve el litigio, se
pone en prá ctica una medida de tipo ejecutivo, se definen los alcances de una realidad jurídica, o se condena o
absuelve a una persona. Es decir, mediante la sentencia se aplica concretamente la ley sustantiva.

Ubicación científica: El Derecho Tributario Procesal comprende un sector del derecho caracterizado por incluir
instituciones de derecho procesal civil, de derecho procesal administrativo, pero presenta principalmente
caracteres propios, puestos de manifiesto por las regulaciones contenidas en ordenamientos específicos, como
son, en el á mbito nacional, la Ley N° 11.683, el Có digo Aduanero y sus normas reglamentarias.

Tal especificidad regulatoria, debida a la singularidad de la materia, confiere caracteres propios al proceso
tributario, por lo cual el derecho tributario procesal no puede ubicarse dentro del derecho procesal general, sino
que corresponde ubicarlo como subdivisió n del derecho tributario.

Lo antes dicho no importa negar la supletoriedad de los có digos procesales, ni la aplicació n de las instituciones
procesales, no só lo de las civiles, sino también de las penales, y aun de las procesales administrativas, segú n el
caso. Sin embargo, hay que aplicar específicamente las disposiciones tributario procesales concretas que rijan el
caso y, en el supuesto de lagunas, la integració n analó gica corresponde respecto de normas que se adecuen a la
naturaleza del proceso tributario.

Conflicto de intereses: El conflicto actual de intereses es denominado Litis. Carnelutti define a este ú ltima como
un conflicto (intersubjetivo) de intereses calificado por una pretensió n resistida (discutida).

La palabra "parte" alude a los orígenes primitivos del proceso, concebido como una lucha legalizada en presencia
de un á rbitro neutral, en la cual se llamaba "partes" a los contendientes. En esta noció n "belicosa" del proceso,
interpretado como una contentio inter partes, halla cierto eco la teoría que propugna que la finalidad del proceso
contencioso radica en la composició n de la litis, como conflicto de intereses entre sujetos contrapuestos.

Iniciación del proceso tributario. Distintas teorías:

● Giuliani Fonrouge afirma que la determinació n de oficio tiene cará cter administrativo, y si bien critica que
se aluda a la "actividad jurisdiccional" de la AFIP para referirse a esa determinació n, por entender que no
corresponde a un proceso contencioso reconoce que las leyes asignaron algunas funciones de orden
jurisdiccional a la AFIP. También asigna cará cter jurisdiccional al trá mite del recurso de reconsideració n
de la Ley 11.683. Este autor critica que la AFIP sea juez y parte. Plantea que aun con la creació n del
Tribunal Fiscal Nacional, la AFIP continú a cumpliendo funciones jurisdiccionales frente al recurso de
reconsideració n.
● García Vizcaíno concuerda con la afirmació n acerca del cará cter administrativo de la determinació n,
excepto en cuanto a la determinació n de oficio de la Ley 11.683, sostiene que en este caso tiene
naturaleza jurisdiccional. Tampoco comparte la postura que desconoce funciones jurisdiccionales a los
organismos recaudadores por considerar que no pueden ser "juez" y "parte", ya que la existencia de dos
partes con intereses opuestos no es requisito sine qua non para que haya actividad jurisdiccional.

18
Principios procesales aplicables:

º Principios procesales civiles aplicables en obligaciones tributarias: Los principios procesales civiles
son – salvo excepciones contenidas en normas expresas – aplicables en el procedimiento tributario
cuando se está n ventilando cuestiones comprendidas dentro del derecho tributario sustantivo a tenor de
lo establecido por los artículos 91, 116 y 197 de la Ley de Procedimiento Fiscal N° 11.683.
En este orden de ideas cabe destacar que en el proceso civil clá sico rigen los siguientes principios:
» Principio dispositivo: Por él se confía a las partes el estímulo de la funció n jurisdiccional, así
como la aportació n de hechos y pruebas sobre el tema del proceso.
» Principio contradictorio: También conocido como principio de controversia o bilateralidad,
constituye una consecuencia de la garantía constitucional de la defensa en juicio (art. 18, CN). Su
fó rmula está resumida en el precepto Audiatur altera pars (ó igase a la otra parte), aunque el
principio no só lo se refiere a correr traslados a la otra parte de las peticiones de su contraria, sino
también se patentiza en que toda prueba debe ser fiscalizada o controlada durante su
producció n.
» Principio de escritura: Se contrapone al principio de oralidad; la escritura brinda certeza al
proceso, proporcionando seguridad jurídica.
» Principio de publicidad: Los actos procesales pueden ser conocidos o presenciados por las
partes, funcionarios y empleados judiciales, así como por terceros ajenos a la causa. En materia
tributaria, el principio de publicidad no debe vulnerar el secreto fiscal que resulta del artículo
101 de la Ley 11.683. Ello no obsta a que puedan publicarse las sentencias, aunque no estén
firmes.
» Principio de preclusión: Consiste en la pérdida, extinció n o consumació n de una facultad
procesal, y puede ser consecuencia, en general, de tres situaciones: 1) No haber seguido el orden
o la oportunidad previstos legalmente para la realizació n del acto; 2) Haber desarrollado una
actividad incompatible con el ejercicio de otra; 3) Haber ejercido con anterioridad vá lidamente
esa facultad.
» Principio de economía procesal: Conforme a este principio no se puede exigir un dispendio
superior al valor de los bienes que están en juego en el proceso y hay que maximizar las
oportunidades para la realizació n de actos procesales, de modo de lograr un rá pido y eficiente
diligenciamiento de éstos.
» Principio de inmediación: El juzgador debe tener contacto directo con las partes y el material
del proceso.
» Principio de legalidad de las formas: La forma, el tiempo y el lugar de los actos procesales no
pueden ser convenidos por las partes, si ello no es admitido por la ley.
» Principio de congruencia: Tiene que haber consonancia entre las pretensiones deducidas y los
pronunciamientos dictados.

º Principios procesales y penales aplicables en infracciones y delitos: Aunque las infracciones

aduaneras e impositivas presentan características propias, que las distinguen del derecho penal comú n,
los ilícitos tributarios integran el derecho penal, sin separarse del derecho tributario, lo cual importa que
les son aplicables todas las garantías penales y procesales penales, en la medida en que sean adecuadas a
su naturaleza.
Por ende, tanto para los delitos como para las infracciones, son de aplicació n los siguientes principios: a
→ Nulla poena sine iudicio: El principio de "juicio previo" se halla consagrado en el art. 18 de la
CN y en el art. 1º del CPPN. Implica que el proceso legalmente reglado se interpone como
requisito sine qua non entre la infracció n o el delito y la sanció n, constituyendo el ú nico medio
para descubrir la verdad y actuar la ley sustantiva.
→ Estado de inocencia: Del art. 18 de la CN resulta, asimismo, que la condició n de penado
requiere un previo y concreto pronunciamiento jurisdiccional condenatorio firme; es decir, el
imputado goza del estado de inocencia hasta esa declaració n jurisdiccional de su culpabilidad.

19
 → Juez natural: Esta garantía, derivada del art. 18 de la CN y del art. 1º del CPPN (art. 7º, CPPF),
consiste en que para cada infracció n del ordenamiento jurídico y para cada presunto infractor, el
tribunal que juzgará ha de tener su competencia establecida previa, objetiva e imparcialmente
por la ley. Ello no implica que la persona del juzgador deba estar en ejercicio de su cargo antes
de la comisió n del hecho que se someta a juzgamiento: se refiere al derecho de las personas a ser
juzgadas dentro de la jurisdicció n que con antelació n al hecho fijó la ley.
→ Inviolabilidad de la defensa: La inviolabilidad de la defensa en juicio está reconocida en el art.
18 de la CN; determina un imperativo insoslayable para el legislador en su funció n normativa y
para el juzgador al ejercer el poder jurisdiccional. Comprende la posibilidad, brindada a toda
persona, de ser oída y de probar los extremos en que basa su derecho, principio que está
emparentado con el del debido proceso legal y con el derecho a la tutela jurisdiccional efectiva.
→ Prohibición de la reformatio in pejus: En infracciones tributarias (aduaneras e impositivas),
este principio adquiere un matiz especial, teniendo en cuenta que al representante fiscal no le es
posible salirse de los límites trazados por la resolució n emanada de la DGI o la DGA; o sea, no
puede pedir la agravació n de la pena allí impuesta. Los ó rganos superiores a la DGI y a la DGA
(Trib. Fiscal Nac., tribunales federales, Corte Sup.) no pueden, en consecuencia, agravar la
sanció n aplicada por la referida resolució n.
→ Descubrimiento de la verdad real: La finalidad inmediata de todo proceso de índole penal es
el descubrimiento de la verdad material o real, por lo cual el juzgador tiene amplios poderes en
materia probatoria a fin de reprimir al verdadero culpable y evitar la condena del inocente.
→ Iura novit curia: El juzgador debe conocer el derecho no só lo para encuadrar en él, como
conclusió n del silogismo que entrañ a la sentencia, la realidad comprobada, sino también para
dirigir el procedimiento de modo eficiente segú n las normas que lo rigen.
→ Non bis ídem: Pese a que este principio se prevé expresamente só lo en materia infraccional
aduanera, también es aplicable para las infracciones impositivas. En cuanto a los delitos
tributarios, se aplica la formulació n amplia del art. 1º del CPPN (art. 5º, CPPF).
→ Nullum crimen, nulla poena sine previa lege poenale: Por aplicació n del art. 18 de la CN,
ningú n hecho puede ser considerado infracció n tributaria —o cualquier otro ilícito— si con
anterioridad a su comisió n no se halla descripto en una ley.

º Principios sobre la prueba:

- Principio de necesidad: En el sentido de que los hechos controvertidos deben ser probados
para que adquieran eficacia jurídica y legal. Si los hechos son reconocidos, en principio, no hay
necesidad de que sean probados, salvo interés pú blico o que el reconocimiento emane de quien
no puede disponer del derecho.
- Principio de unidad: En razó n de que las pruebas no pueden ser valoradas en forma aislada,
sino en su conjunto, confrontando los distintos elementos de juicio.
- Principio de adquisición: Las pruebas se adquieren para el proceso, independientemente de la
parte que las haya ofrecido.
- Principio de contradicción: Las partes deben tener la oportunidad de conocer y contradecir la
prueba propuesta por la contraria (p.ej., ofrecer perito de control).
- Principio de igualdad: Debe procurarse la igualdad en cuanto a las condiciones de las partes con
respecto al ofrecimiento y la producció n de la prueba (ante el Trib. Fiscal Nac.; ver punto 8.6.1.2).
- Principio de legitimidad: En virtud de que en las pruebas hay que respetar las normas legales,
deben provenir de sujetos habilitados para generar medios probatorios y tienen que ser
planteadas en el estadio procesal oportuno, sin que esos medios puedan afectar la moral ni la
libertad personal de los litigantes o de terceros, ni estar expresamente prohibidos para el caso
(conf. art. 378, CPCCN).
- Principio de concentración: Por este principio la actividad probatoria debe concentrarse en el
menor nú mero de actos.

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 - Principio de inmediación jurisdiccional: El juzgador tiene que entrar en contacto directo con
el material probatorio, dirigiendo la respectiva actividad procesal (ver art. 36, inc. 4º, CPCCN). i)
Interés pú blico. La prueba debe suministrarle certeza al juzgador a fin de que la sentencia sea
dictada conforme a la justicia, imprescindible para la sociedad.
- Principio de lealtad y probidad: Por las pruebas no ha de inducirse a engañ o.
- Principio de publicidad: Se debe posibilitar que las partes conozcan la prueba para su
diligenciamiento y control.
- Principio de imparcialidad: El juzgador ha de ser imparcial en la direcció n de la actividad
probatoria y su valoració n.
- Principio de originalidad: Atento a que las pruebas deben referirse (en la medida de lo
razonable) directamente al hecho por probar.
- Principio de libertad e idoneidad: Las partes y el juez tienen que obrar libremente para la
elecció n de los medios probatorios, siempre que no se transgredan los principios de legitimidad y
de razonabilidad.
- Principio de apreciación: La valoració n consiste en una adecuada evaluació n segú n las reglas
de la sana crítica.

º Principios de derecho procesal administrativo:

⮚ Principio de oficialidad: Conforme a este y a diferencia del procedimiento civil clá sico la
autoridad administrativa ha de instar las actuaciones hasta llegar al dictado del acto
administrativo y debe establecer la verdad material.
⮚ Principio de Celeridad: Requiere que los procedimientos sean rá pidos, de modo que en el
tiempo má s breve se llegue a una resolució n fundada que ponga término a la 498  cuestió n
planteada.
⮚ Principio de sencillez: En razó n de que los procedimientos tienen que alcanzar su objetivo sin
complicaciones que no sean menester y sin inú tiles dilaciones. La intervenció n de los organismos
administrativos debe limitarse só lo a aquellos actos estrictamente indispensables para preparar
y dictar la resolució n administrativa.
⮚ Principio de formalismo moderado (informalismo): Si bien el procedimiento administrativo
está constituido por una serie de actos revestidos de ciertos caracteres formales, no puede
equipararse a una carrera de obstá culos que deben ser sorteados por el administrado.
⮚ Principio de economía y eficacia: El procedimiento administrativo debe desarrollarse
aplicando principios ciertos de economía procesal.
⮚ Principio de decoro y orden procesal: Ni los administrados ni los agentes administrativos
pueden incurrir en actitudes contrarias al decoro y al buen orden que debe imperar en el
proceso.
⮚ Principio de escritura: El procedimiento administrativo es escrito en la mayoría de los países,
incluso el nuestro.
⮚ Principio de debido proceso: Este principio se refiere al debido proceso sustantivo (es
necesario el respeto de ciertos juicios de valor a los cuales se vinculan el orden, la seguridad, la
paz y la justicia del país, de donde surge un á mbito de libertad individual, amplio y oponible al
propio Estado) y al debido proceso adjetivo (comprende, entre otras garantías, el juicio previo
llevado a cabo ante los jueces naturales y la inviolabilidad de la defensa del art. 18 de la CN).

Órganos jurisdiccionales: El poder jurisdiccional tiene por titular al Estado y se ejerce en materia tributaria
(impositiva y aduanera) por medio de una pluralidad de ó rganos judiciales (jueces de primera instancia;
tribunales orales; cá maras federales; Cá mara Nacional en lo Contencioso Administrativo, así como en lo Penal
Econó mico; Cá maras Federales de Casació n; Corte Suprema de Justicia de la Nació n) y administrativos. Son
ejemplos de éstos la Administració n Federal de Ingresos Pú blicos, por medio de la Direcció n General Impositiva y
de la Direcció n General de Aduanas, y el Tribunal Fiscal de la Nació n.

21
Bidart Campos, después de afirmar que la jurisdicció n, en general, consiste sustancialmente en dirimir las
contiendas que surgen entre los individuos, o entre éstos y el Estado, y que es la potestad conferida por el Estado a
determinados ó rganos para resolver mediante la sentencia las cuestiones sometidas a su competencia, sostiene
que cuando la resolució n emana de un ó rgano de la Administració n distinto de la Administració n activa, ese
ó rgano asume la calidad de tercero en la contienda, siendo su funció n jurisdiccional.

Kielmanovich explica que se puede hablar de una jurisdicció n administrativa y de una jurisdicció n judicial, sin
perder de vista que la primera requiere como regla la posibilidad de un control judicial ulterior a la luz de lo que
establecen los artículos 108 y 109 de la Constitució n Nacional.

A partir del precedente de "Ferná ndez Arias, Elena" la jurisprudencia de la Corte Suprema ha sido conteste en
admitir la validez constitucional de ó rganos jurisdiccionales administrativos estables, esto es, creados fuera del
marco del Poder Judicial, siempre que la actividad de esos ó rganos —entre otras condiciones— esté sometida a
limitaciones que no es lícito transgredir, especialmente la que obliga a que sus pronunciamientos queden sujetos a
control judicial posterior suficiente.

En el mentado precedente la Corte aclaró que control judicial suficiente significa: a) reconocimiento a los
litigantes del derecho de interponer recursos ante los jueces ordinarios; b) negació n a los tribunales
administrativos de la potestad de dictar resoluciones finales acerca de los hechos y el derecho controvertidos,
salvo en los supuestos en que, habiendo opció n legal, los interesados hubiesen elegido la vía administrativa
privá ndose voluntariamente de la judicial.

RECURSOS CONTRA LA RESOLUCION DETERMINATIVA DE OFICIO: El artículo 76 de la Ley de Procedimiento

Fiscal N° 11.683 dispone que contra las resoluciones de la AFIP que impongan sanciones o determinen tributos y
accesorios —en forma cierta o presuntiva—, o se dicten en reclamos por repetició n de tributos, los interesados
podrá n interponer, a su opció n, dentro de los quince días de notificados (plazo perentorio):

º Recurso de reconsideración ante la autoridad que dictó la resolució n determinativa de oficio (revisió n
superior jerá rquico).
º Recurso de apelación ante el Tribunal Fiscal de la Nació n competente, cuando fuere viable.

Del mentado precepto surgen las siguientes cuestiones a tener en cuenta respecto de los citados recursos:

- Interposición dentro de los 15 días hábiles: El plazo para interponer cualquiera de estos dos recursos
es el mismo plazo que tiene el contribuyente para interponer el descargo. Este plazo cabe aclarar que es
improrrogable. También se encuentra dividida la doctrina y jurisprudencia respecto de si el acceso al
expediente, la vista, suspende el mentado plazo.
- Optativos y excluyentes: Esto significa que si el interesado opta por uno, no podrá posteriormente optar
por el otro. En otras palabras las resoluciones determinativas de oficio no son susceptibles de ser
atacadas simultá neamente por los dos recursos mencionados ya que de lo contrario se posibilitaría el
dictado de pronunciamientos contradictorios con el consiguiente escá ndalo jurídico.
- Efecto suspensivo: Los recursos mencionados suspenden la ejecutoriedad del acto respecto a la parte
apelada. En otras palabras tales recursos suspenden la ejecutoriedad de la decisió n, aunque se trate de
determinaciones tributarias, ¿Qué significa esto? Que el Fisco no te va a poder iniciar la ejecució n fiscal,
pero si van a continuar devengá ndose los intereses durante todo el tiempo que se sustancien los
mentados recursos. La excepció n a esto ú ltimo la constituye la multa que hasta que no está firme no
genera intereses.

22
Recurso de reconsideración ante el superior jerárquico (art. 76 inc. a): El recurso de reconsideració n es uno
de los dos que pueden interponerse, de conformidad con el artículo 76 de la Ley de Procedimiento Fiscal N°
11.683, contra las resoluciones determinativas de oficio. Este recurso puede ser definido como el remedio
previsto en la ley que se interpone y sustancia en el á mbito administrativo y tiende a que, a instancias del
contribuyente o responsable, la AFIP revise el acto atacado, por medio de un funcionario de superior jerarquía al
que lo dictó .

El recurso de reconsideració n de conformidad con el mentado artículo 76 se interpone por escrito fundado ante la
misma autoridad de la AFIP que dictó la resolució n recurrida, mediante presentació n directa de escrito o por
correo en carta certificada con aviso de retorno y es resuelto por el superior jerá rquico.

A diferencia de lo que acontece con el recurso de apelació n que, para que sea procedente, se exige que un monto
determinado, para el recurso de reconsideració n no se estipulan montos mínimos y tampoco debe pagarse tasa de
justifica alguna.

Interposición del recurso de reconsideración. Plazo: La deducció n del recurso de reconsideració n no exige
términos sacramentales, es decir, aunque se utilice otra denominació n, cualquier pedido de revisió n de las
resoluciones referidas ante la AFIP tiene ese cará cter.

Del artículo 76 de la Ley 11.683 surge que el plazo para interponer el mentado recurso ante la misma autoridad
que lo dicto es de 15 días há biles contados a partir de la notificació n de la resolució n determinativa de oficio.
También rige en este caso la feria administrativa del AFIP.

Procedencia: El recurso de reconsideració n resulta procedente en los siguientes supuestos:

- Resoluciones Determinativas de Oficio

- Resoluciones que imponen sanciones excepto clausura
- Resoluciones que denieguen reclamos de repetició n

Producción de la prueba en el recurso de reconsideración: Respecto a la producció n de la prueba establece el

artículo 55 del Decreto Reglamentario de la Ley 11.683 que la prueba ofrecida con el recurso de reconsideració n
se regirá por las disposiciones del artículo 35 del mentado reglamento, salvo en lo que respecta al plazo para
producirla que será de 30 días improrrogables.

Procedimiento de sustanciación del recurso de reconsideración:

RECURSO DE Elevació n al Sustanciació n RESOLUCIÓN

15 días 20 días
RDO RECONSIDER Superior de la Prueba DEL
há biles habiles
ACIÓN Jerá rquico ofrecida RECURSO

Resolución del recurso de reconsideración: El artículo 80 de la Ley 11.683 prevé el plazo de veinte días para
resolver el recurso de reconsideració n. Si no se dicta resolució n dentro de los veinte días, no se puede iniciar la
ejecució n fiscal hasta su dictado

Rechazo del recurso de reconsideración: En caso de que el FISCO rechace el recurso de reconsideració n, el
sujeto podrá ir a la justicia solicitando la revisió n de ese acto administrativo. En este caso rige el principio del
solve et repete, de modo que antes de la revisió n del acto administrativo el sujeto debe pagar.

La Corte Suprema de Justicia de la Nació n en la causa “Compañ ía de Circuitos Privados” 09/03/2010 estableció , en
este sentido, que contra el rechazo del recurso de reconsideració n al sujeto no le queda otra opció n que pagar el
impuesto adeudado y los intereses y luego entablar una demanda de repetició n en primera instancia ante la
justicia federal competente.

23
 El rechazo del recurso de reconsideració n, ademá s habilita al FISCO a iniciar la ejecució n fiscal si el contribuyente
no cumple con el pago del impuesto determinado dentro de los 15 días há biles.

DEMANDA DE
REPETICIÓN en 1°
CONTRIBUYENTE Solvet et repet
instancia ante la Justicia
Federal Competente
RECHAZO DEL
RECURSO DE
RECONSIDERACIÓN

FISCO EJECUCIÓN FISCAL

Sentencia de Recurso de Radicació n del

Expresió n de Recurso
Primera Apelació n Expediente en Sentencia
Agravios Extraordinario
Instancia (mero apela) Cá mara

Acción de Repetición: La acció n de repetició n de tributos, accesorios y – en limitados casos – multas es aquella
por la cual quienes han pagado sumas en tales conceptos requieren del Estado que se les restituya lo pagado, por
considerar que los ingresos han sido indebidos, al no ajustarse a las leyes tributarias o a la Constitució n Nacional.

La acció n de repetició n puede pensarse como la realizació n procesal de una institució n de derecho sustantivo que
es la 5obligació n del Estado de devolver lo que ha sido cobrado indebidamente.
días há biles
Por lo que estamos ante un
10 días há biles
instituto de naturaleza
judiciales
sustantiva y procesal. judiciales

La devolució n presupone, en este sentido, que se ha extinguido la obligació n tributaria. Frente al pago indebido,
nace una nueva relació n jurídica distinta, con diferentes sujetos y objetos. Y, es posible afirmar, en este orden de
ideas, que se produce una inversió n de los roles de la relació n jurídica tributaria.

Vale aclarar que la acció n de repetició n da lugar a un proceso de conocimiento que tiene por objeto obtener un
pronunciamiento judicial que declare la existencia o inexistencia de un derecho sustancial incierto.

Fundamento de la acción de repetición: Sobre el fundamento de la acció n de repetició n existen diferentes

posturas entre las que cabe destacar:

- Derecho natural de que nadie puede enriquecerse a costa del otro

- Equidad, directriz que exige que nadie se enriquezca sin derecho a expensas de otro (Giuliani Fonrouge)
- Principio de legalidad o reserva de ley

Objeto de la acción de repetición: El objeto de la acció n de repetició n puede decirse que es el reintegro en forma
rá pida y expeditiva de pagos realizados en exceso. Involucra un simple pedido al Fisco, no constituye una vía
contenciosa.

Conceptos pasibles de repetición:

● Impuestos
● Accesorios
● Anticipos y demás pagos a cuenta

24
 ● Multas: La jurisprudencia se inclinó por la no admisibilidad de la acció n de repetició n de multas, salvo en
ciertos casos, como cuando está consagrada legislativamente, lo que ocurre con las multas firmes y
consentidas (artículos 84 y 180). En este ú ltimo supuesto la multa podrá ser susceptible de repetició n
pero solo en la parte proporcional al impuesto cuya repetició n se persigue.

Legitimación activa de la acción de repetición: Del artículo 81 de la Ley de Procedimiento Fiscal N° 11.683
surge que se hallan legitimados para entablar acció n de repetició n:

→ Los contribuyentes o responsables por deuda propia del artículo 5 de la Ley 11.683
→ Los responsables por deuda ajena de los cinco primeros incisos del ap. 1 del artículo 6 de la Ley 11.683
→ Los responsables solidarios y los sustitutos só lo pueden ser sujetos activos de la acció n de repetició n si
de su pago indebido deriva un perjuicio personal
→ Los agentes de retención o percepción si acreditar perjuicio personal

Legitimación pasiva de la acción de repetición: La parte demandada es siempre el Fisco ya sea nacional,
provincial, CABA o municipal, segú n los casos.

Requisitos de procedencia de la acción de repetición: Son requisitos de viabilidad de la acció n de repetició n:

1. Existencia de un pago
2. Cará cter indebido o sin causa del pago.
3. Reclamo administrativo previo (só lo para pagos espontá neos).

Vale aclarar que no es exigible la protesta como requisito de viabilidad de la acció n de repetició n por ausencia de
toda base legal, la Ley 11.683 prescinde del recaudo de la protesta. El pago bajo protesto constituyó una creació n
pretoriana de la CSJN que hoy por hoy no se exige como requisito de procedencia.

Diferencias según se trate de pagos espontáneos o a requerimiento:

º Pagos a requerimiento: El pago a requerimiento es el efectuado a raíz de una intimació n administrativa

derivada de una resolució n del organismo recaudador que determina de oficio la obligació n tributaria.
Este tipo de pago supone, en principio, la existencia de un proceso previo de determinació n cierta o
presuntiva por parte del organismo fiscal.
º Pagos espontáneos: Será n pagos aquellos que no deriven de una determinació n de oficio cierta o
presuntiva.
La distinció n cobra relevancia en tanto de conformidad con el artículo 81 de la Ley 11. 683 cuando el pago
sea espontá neo será requisito de procedencia de la acció n de repetició n el reclamo administrativo previo.

Reclamo administrativo previo (pagos espontáneos): El reclamo administrativo previo, exigido por el artículo
81 antes citado, no sujeto a formalidades sacramentales, debe ser interpuesto explícita y fehacientemente como
requisito ineludible. Rige la informalidad del reclamo.

El fundamento de tal requisito es el de producir una etapa conciliatoria anterior al pleito, dar a la administració n
la posibilidad de revisar el caso, salvar algú n error y promover el control de legitimidad de lo actuado; motivos de
indudable prudencia aconsejan que el fisco no sea llevado a juicio sin haber tenido previamente la posibilidad de
tomar conocimiento de los extremos en los que el particular sustenta su reclamació n y evaluarlos para
pronunciarse sobre su posible procedencia (CSJN, “Gasparri y Cia.”, 30/7/1991)

En caso de que la administració n no se expida dentro de los 3 meses del reclamo se produce el silencio negativo
de la Administració n y queda expedita la acción.

Intereses de la acción de repetición: Surge del artículo 179 de la Ley 11.683 que la acció n de repetició n del
tributo y sus accesorios devenga intereses desde la interposició n del recurso o de la demanda ante el Tribunal

25
Fiscal de la Nació n, salvo cuando sea obligatoria la reclamació n administrativa previa, en cuyo caso los intereses
correrá n desde la fecha de tal reclamo.

Respecto a las tasas de interés, cabe decir que la Corte tiene dicho que no vulnera el principio de igualdad la
existencia de tasas agravas, es decir, que no sean las mismas las tasas de interés cuando yo le debo al Fisco que
cuando el Fisco me debe a mí. Entendió que no se vulneraba tal principio porque los intereses comprometidos son
distintos, el interés pú blico comprometido habilita la existencia de tasas agravadas cuando yo le debo al Fisco.

Resolución de la acción de repetición. Vías recursivas: Cuando no exista controversia sobre el derecho
creditorio, y el Fisco compruebe a simple vista la procedencia de la devolució n, se aplica el artículo 29 de la Ley
11. 683 por el cual el Fisco puede proceder a la devolució n de lo pagado en forma simple y rá pida.

De lo contrario, rigen los procedimientos que de manera grá fica, esquematizamos del modo siguiente:

Recurso de reconsideració n
ante el Superior (art. 76 inc.
a)

DENEGATORIA EXPRESA Recurso de apelació n ante

15 días há biles el TFN (76 inc. b)

Demanda contenciosa ante

la Justicia Federal 1°
instancia
PAGO Reclamo Administrativo
ESPONTANEO Previo

Recurso de reconsideració n
ante el Superior (art. 76 inc.
a)

Silencio durante 3 meses:

Recurso de apelacion ante
DENEGATORIA FICTA
el TFN (76 inc. b)
en plazo de prescripció n

Recurso de apelació n
ante el TFN (76 inc.
PAGO A Demanda contenciosa ante
b) la Justificia Federal 1°
REQUERIMIENTO instancia
en plazo de
prescripció n Demanda
contenciosa ante la
Justicia Federal 1°
instancia

Lo antes graficado surge de lo dispuesto expresamente por el artículo 81 de la Ley 11.683 en cuanto dispone que
contra la resolució n denegatoria y dentro de los 15 días de la notificació n, podrá el contribuyente interponer el
recurso de reconsideració n previsto en el artículo 76 u optar entre apelar ante el Tribunal Fiscal de la Nació n o
interponer demanda contenciosa ante la Justicia Nacional de Primera Instancia. Aná loga opció n tendrá si no se
dictare resolució n dentro de los 3 meses de presentarse el reclamo.

Prescripción de la acción de repetición: Del artículo 56 de la Ley 11.683 surge que el plazo de prescripció n de
la acció n de repetició n es de 5 añ os.

Establece, en este sentido, el artículo 61 de la mentada ley que el término de la prescripció n de la acció n para
repetir comenzará a correr desde:

⮚ El 1º de enero siguiente al añ o en que venció el período fiscal, si se repiten pagos o ingresos que se
efectuaron a cuenta del mismo cuando aú n no se había operado su vencimiento

26
 ⮚ El 1º de enero siguiente al añ o de la fecha de cada pago o ingreso, en forma independiente para cada uno
de ellos, si se repiten pagos o ingresos relativos a un período fiscal ya vencido.

Cuando la repetició n comprenda pagos o ingresos hechos por un mismo período fiscal antes y después de su
vencimiento, la prescripció n comenzará a correr independientemente para unos y otros, y de acuerdo con las
normas señ aladas en el pá rrafo que precede.

Respecto a la interrupció n del plazo de prescripció n de la acció n de repetició n dispone el artículo 69 que a
prescripció n de la acció n de repetició n del contribuyente o responsable se interrumpirá por la deducció n del
reclamo administrativo de repetició n ante la AFIP o por la interposició n de la demanda de repetició n ante el TFN o
la Justicia Nacional.

Procedimiento de Ejecución Fiscal: El Procedimiento de Ejecució n Fiscal o Juicio Ejecutivo constituye un

proceso judicial singular de ejecució n, de cognició n restringida, a fin de asegurar el cumplimiento de una
obligació n documentada en títulos a los cuales se les atribuye fehaciencia, para que el Fisco realice su derecho
creditorio en  forma expeditiva, sin perjuicio del adecuado resguardo del derecho de defensa. Se fundamenta en el
principio de legitimidad de los actos administrativos.

En esta relació n procesal, al Fisco le corresponde la posició n de actor, y al sujeto pasivo de la obligació n tributaria
la de demandado.

A diferencia de la acció n de repetició n que da lugar a un proceso de conocimiento, el procedimiento de ejecució n

fiscal da lugar a un proceso ejecutivo tendiente a lograr la satisfacció n de un crédito que la ley presume existente
en virtud de la modalidad que reviste el documento que comprueba dicho crédito.

Ámbito material del procedimiento de Ejecución Fiscal: Establece el artículo 92 de la Ley 11.683 que se hará
por la vía de la ejecució n fiscal establecida en la presente ley, sirviendo de suficiente título a tal efecto la boleta de
deuda expedida por la AFIP, el cobro judicial de:

- Tributos
- Pagos a cuenta
- Anticipos
- Accesorios
- Actualizaciones
- Multas ejecutoriadas, es decir, firmes y consentidas
- Intereses
- Otras cargas cuya aplicación, fiscalización o percepción este a cargo de AFIP

Supuestos que dan al Fisco la posibilidad de librar la Boleta de Deuda (título ejecutivo): El Fisco puede
librar de conformidad con el régimen de la Ley 11.683 una Boleta de Deuda en los siguientes supuestos:

⮚ Resoluciones de determinació n de oficio de los tributos y sus accesorios (art. 16), en tanto no fueren
impugnados y/o recurridos dentro del término legal de quince 15 días há biles.
⮚ Resoluciones sancionatorias firmes en sede administrativa (art. 79)
⮚ Actos administrativos dictados por el funcionario jerá rquico superior contra los recursos de
reconsideració n interpuestos en materia de tributos y sus accesorios
⮚ Sentencias del Tribunal Fiscal de la Nació n que condene al pago de tributo y sus accesorios
⮚ Acuerdo conclusivo voluntario (art. 16)
⮚ Incumplimiento del sujeto deudor de la intimació n de pago del saldo de la DDJJ presentada sin ingreso del
importe resultante (declaré pero no pague)
⮚ Otros má s específicos.

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Título ejecutivo. Formalidades extrínsecas: Los elementos que debe contener la Boleta de Deuda, a raíz de la
cual el Fisco iniciara una demanda ejecutiva, a saber son:

→ Identificació n del obligado (contribuyente; o cuando existan deudores solidarios deberá señ alarse tal
circunstancia y la situació n o vinculació n jurídica que origina la solidaridad para el pago de la deuda
fiscal)
→ El domicilio fiscal del sujeto pasivo
→ Conceptos, período fiscal y monto reclamado
→ Fecha y lugar en que se expide la boleta de deuda
→ Firma y sello del funcionario autorizado, que debe revestir la calidad de juez administrativo.

En la mentada Boleta de Deuda lo que se debe instrumentar es una deuda liquida y exigible, no por ejemplo una
deuda que está en discusió n ante el Tribunal Fiscal de la Nació n.

Trámite del proceso ejecutivo: Este juicio es iniciado, una vez librada la Boleta de Deuda, mediante la
interposició n de la AFIP de la demanda respectiva ante el juzgado con competencia en ejecuciones tributarias, o
ante la Mesa General de Entradas de la cá mara de apelaciones u ó rgano de superintendencia judicial pertinente en
caso de tener que asignarse el juzgado competente.

Dispone, en este sentido, el artículo 92 que a los efectos del procedimiento se tendrá por interpuesta la demanda
de ejecució n fiscal con la presentació n del representante del Fisco ante el juzgado con competencia tributaria, o
ante la mesa general de entradas de la cá mara de apelaciones u ó rgano de superintendencia judicial pertinente en
caso de tener que asignarse el juzgado competente, informando segú n surja de la boleta de deuda, el nombre,
domicilio y cará cter del demandado, concepto y monto reclamado, así como el domicilio legal fijado por la
demandante para sustanciar trá mites ante el juzgado y el nombre de los oficiales de justicia ad-hoc y personas
autorizadas para intervenir en el diligenciamiento de requerimientos de pago, embargos, secuestros y
notificaciones. En su caso, deberá n indicarse las medidas precautorias que se peticionan. Asignado el tribunal
competente, se impondrá de tal asignació n a aquél con los datos especificados precedentemente. 

Vale aclarar, en este orden de ideas, que en tributos nacionales corresponde el fuero federal. Si se pretende el
cobro de tributos provinciales y municipales, es competente la justicia local ordinaria.

Interpuesta la demanda el agente fiscal de la AFIP sin má s trá mite, deberá librar, bajo su firma, mandamiento de
intimación de pago y eventualmente embargo si no indicase otra medida alternativa, por la suma reclamada
especificando su concepto con má s el quince por ciento (15%) para responder a intereses y costas, indicando
también la medida precautoria dispuesta, el juez asignado interviniente y la sede del juzgado, quedando el
demandado citado para oponer las excepciones.

Si el ejecutado no paga en el acto de intimá rselo, queda desde ese momento citado de venta (oportunidad
concedida al demandado para articular excepciones). Las excepciones deben ser opuestas dentro del plazo de
cinco días, bajo apercibimiento de continuar adelante la ejecució n. Del artículo 92 de la Ley 11.683 surge que las
ú nicas excepciones que el demandado está facultado a interponer son:

º Pago total documentado: Es aquella excepció n que se opone cuando el Fisco libra Boleta de Deuda pero
el contribuyente ya había pagado. Para que esta excepció n resulte procedente el pago debe ser total, no
parcial y estar documentado.
El pago documentado debe ser total por cada tributo o concepto; si fuera parcial, se reliquidará la deuda y
se impondrá n las costas al ejecutado. La documentació n que debe acreditar el ejecutado puede ser por
recibo con sello de la entidad bancaria, constancia de cajero automá tico, impresió n por el programa de la
AFIP en caso de pagos por Internet, certificació n bancaria, resumen bancario en el cual conste el débito
automá tico, etc.
º Espera documentada: Es aquella excepció n que se interpone cuando la deuda todavía no es exigible. La
espera implica un nuevo plazo concedido al deudor, sea unilateralmente por el acreedor o por convenio

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 entre ambos, para el cumplimiento de la obligació n, sin que pueda exigirse el cumplimiento antes de su
vencimiento.
Debe acompañ arse el documento correspondiente, del cual surja de forma inequívoca la clara
exteriorizació n de conceder un plazo.
º Prescripción: Es aquella que se interpone cuando la deuda que me está reclamando el Fisco se encuentra
prescripta. La excepció n procede cuando el Fisco reclame judicialmente el pago de obligaciones que se
han tornado inexigibles por el transcurso del tiempo y la inacció n del acreedor
º Inhabilidad de título: Si bien la excepció n de inhabilidad de título se refiere en principio a las formas
extrínsecas, cabe también su consideració n cuando se pone en tela de juicio alguno de los presupuestos
esenciales de la vía ejecutiva (exigibilidad de la deuda o la falta de legitimació n sustancial pasiva).

De las excepciones se corre traslado al ejecutante, con copia, por cinco días, y el auto respectivo debe ser
notificado por cédula. La sustanciació n de las excepciones tramitará por las normas del juicio ejecutivo del CPCCN.

Si no han sido opuestas excepciones dentro del plazo legal, el juez, sin otra sustanciació n, debería pronunciar
sentencia de remate. El representante del Fisco procederá a practicar la liquidació n y a notificarla al demandado,
por el término de cinco 5 días, plazo durante el cual el ejecutado podrá impugnarla ante el juez interviniente, que
la sustanciará conforme el trá mite correspondiente a dicha etapa del proceso de ejecució n, reglado en el Có digo
Procesal Civil y Comercial de la Nació n.

Segú n el artículo 92 la sentencia de ejecució n será inapelable quedando a salvo el derecho de la AFIP de librar un
nuevo título de deuda, y del ejecutado, de repetir por la vía del art. 81. En algunos casos, se ha admitido el recurso
extraordinario. La sentencia tiene cará cter de cosa juzgada formal (salvo que haya resuelto excepciones
perentorias, que excluyen definitivamente el derecho invocado).

Libramiento del mandamiento de

Interposicion de la
DEMANDA EJECUTIVA
intimació n de pago al dom. fiscal. Con
su notificació n el demandado queda EXCEPCIONES
citado a oponer excepciones (5 días traslado (5 días habiles
habiles judiciales). En su caso, el juez
tambié n ordena la traba de medidas judiciales)
cautelares solicitadas

EJECUCIÓN DE LA
SENTENCIA. Liquidació n SENTENCIA de trance y
en concepto de capital, remate
inteses y costas.

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Recurso de apelación ante el Tribunal Fiscal de la Nación (art. 76 inc. b): El recurso de apelació n es uno de
los dos que pueden interponerse, de conformidad con el artículo 76 de la Ley de Procedimiento Fiscal N° 11.683,
contra las resoluciones determinativas de oficio.

El recurso de apelació n, a diferencia del de reconsideració n y por disposició n expresa del artículo 76, se interpone
ante el Tribunal Fiscal de la Nació n competente, cuando fuera viable. Dispone, asimismo, el citado precepto que
este recurso deberá ser comunicado a la autoridad que dictó la resolució n recurrida mediante presentació n
directa de escrito o por entrega al correo en carta certificada con aviso de retorno.

Tribunal Fiscal de la Nación (TFN): El Tribunal Fiscal de la Nació n es un organismo jurisdiccional que se halla en
la esfera del Poder Ejecutivo Nacional, cuya finalidad es proteger a los contribuyentes, demá s responsables y
sancionados frente a la AFIP, en lo que hace a su conformació n por la DGI y la DGA, ya que no es competente
respecto de las resoluciones dictadas por la DGRSS.

Constituye un freno para cualquier posible desborde del personal de fiscalizació n de estos entes, porque para
recurrir ante el Tribunal Fiscal de la Nació n no es menester el previo pago de la suma intimada (solve et repete).

El Tribunal Fiscal de la Nació n dirime con imparcialidad las contiendas entre los particulares y los entes
recaudadores, ya que sus integrantes actú an con independencia, puesta de manifiesto por las garantías de
estabilidad e inamovilidad reconocidas por la ley, y no está n obligados por las normas interpretativas emanadas
de aquellos entes ni de ministerio alguno.

El procedimiento ante el Tribunal Fiscal de la Nació n presenta las siguientes particularidades:

» El impulso de oficio por el cual no se posibilita la perenció n de instancia;

» La investigació n de la verdad real, tanto en la materia específica de tributos como en la infraccional.
» La atribució n de disponer el debate oral de lo probado en la causa por medio de la audiencia de vista, que
trae aparejada mayor inmediació n.
» La economía procesal.
» La divisió n en salas con competencia en materia impositiva y salas con competencia en materia aduanera,
a los efectos de lograr la mayor especializació n de sus integrantes.

El Tribunal Fiscal de la Nació n fue creado por ley 15.265, y comenzó a funcionar el 28/4/1960. Actualmente se
rige por las disposiciones de la Ley 11.683 y las del Có digo Aduanero.

En síntesis, el Tribunal Fiscal de la Nació n proporciona a contribuyentes, demá s responsables y sancionados

remedios procesales apropiados para defender sus derechos, sin el requisito del solve et repete, a la vez que les
ofrece la imparcialidad reconocida a los integrantes del referido organismo jurisdiccional.

Principales características o datos a tener en cuenta sobre el Tribunal Fiscal de la Nación:

→ Ó rgano con facultades jurisdiccionales pero dependiente de la Administració n

→ Ó rgano interdisciplinario y especializado, independiente e imparcial
→ Impulso de oficio
→ Revisió n de hechos y derechos
→ Imposibilidad de declarar la inconstitucionalidad de las leyes, si aplicar jurisprudencia de CSJN sobre
inconstitucionalidad
→ Sus decisiones hacen cosa juzgada sustancial de conformidad con el artículo 89 de la Ley 11.683, de modo
que una vez firmes no pueden volver a ser cuestionadas en un proceso posterior.

Organización del Tribunal Fiscal de la Nación:

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 ● Sede: Se halla en la CABA. No obstante, puede actuar, constituirse y sesionar en cualquier lugar de la
Repú blica, mediante delegaciones fijas o por medio de delegaciones mó viles que funcionen en los lugares
y en los períodos del añ o que establezca su reglamentació n.
● Composición: Está constituido por un Ó rgano de Administració n, un Ó rgano Jurisdiccional y una
Presidencia.
⮚ El Ó rgano de Administració n está compuesto por una Coordinació n General y Secretarías
Generales.
⮚ El Ó rgano Jurisdiccional está constituido por veintiú n vocales, que conforman siete salas de tres
vocales cada una: cuatro con competencia en materia impositiva y tres con competencia en
materia aduanera.
Cada una de las cuatro salas con competencia en materia impositiva está integrada por dos
abogados y un contador. Las tres salas de competencia en materia aduanera está n constituidas
só lo por abogados. El TFN tiene, pues, el cará cter de tribunal colegiado, de composició n
heterogénea (abogados y contadores) en materia impositiva y de composició n homogénea
(abogados) en materia aduanera.
En los supuestos de recusació n, excusació n, vacancia, licencia o impedimento de los vocales de
cualquier sala, será n reemplazados —atendiendo a la competencia— por vocales de igual título.
⮚ El presidente del Tribunal Fiscal de la Nació n es designado por el Poder Ejecutivo Nacional de
entre los vocales del cuerpo y dura tres añ os en sus funciones, pudiéndose designar nuevamente
para el cargo.

Competencias del Tribunal Fiscal de la Nación: Del artículo 159 de la Ley 11.683 surge que el Tribunal Fiscal
de la Nació n es competente para conocer:

a. Los recursos de apelació n contra las resoluciones de la AFIP que determinen tributos y sus
accesorios, en forma cierta o presuntiva, o ajusten quebrantos, por un importe superior a $25.000 o $
50.000, respectivamente.
b. Los recursos de apelació n contra las resoluciones de la AFIP que impongan multas superiores a
$25.000 o sanciones de otro tipo, salvo la de arresto.
c. Los recursos de apelación contra las resoluciones denegatorias de las reclamaciones por
repetición de tributos formuladas ante la AFIP y de las demandas por repetición entabladas
directamente ante el Tribunal Fiscal de Nación (en todos los casos, siempre que se trate de importes
superiores a $25.000.
d. Los recursos por retardo en la resolución de las causas radicadas ante la AFIP en los supuestos de
demora de má s de tres meses en resolver los reclamos de repetició n por pagos espontá neos.
e. El recurso de amparo al que se refieren los arts. 182 y 183
f. En materia aduanera, el Tribunal Fiscal de la Nació n será competente para conocer de los recursos y
demandas contra resoluciones de la AFIP que determinen derechos, gravá menes, recargos y sus
accesorios o ingresos a la renta aduanera a cargo de los particulares y/o apliquen sanciones —excepto en
las causas de contrabando—; del recurso de amparo de los contribuyentes y terceros y los reclamos y
demandas de repetició n de derechos, gravá menes, accesorios y recargos recaudados por la
ADMINISTRACION FEDERAL como también de los recursos a que ellos den lugar.

Son dos las condiciones que deben darse para que una resolució n determinativa de oficio sea apelable ante el
Tribunal Fiscal Nació n, a saber:

1) Intimació n a pagar una suma de dinero, pero que no surja de una autodeterminació n (determinació n por
el responsable);
2) Que tal intimació n haya sido efectuada por juez administrativo. Las liquidaciones y actuaciones
practicadas por los inspectores y demá s empleados de la AFIP-DGI no constituyen determinació n
administrativa de la obligació n.

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La incompetencia del Tribunal Fiscal de la Nación para entender sobre determinados asuntos surge
expresamente del ú ltimo pá rrafo del artículo 76 de la Ley 11.683 del que surge que el recurso de apelació n ante el
TFN no es procedente respecto de:

1. Las liquidaciones de anticipos y otros pagos a cuenta, sus actualizaciones e intereses.

2. Las liquidaciones de actualizaciones e intereses cuando simultá neamente no se discuta la procedencia del
gravamen.
3. Los actos que declaran la caducidad de planes de facilidades de pago y/o las liquidaciones efectuadas
como consecuencia de dicha caducidad.
4. Los actos que declaran y disponen la exclusió n del Régimen Simplificado para Pequeñ os Contribuyentes.
5. Los actos mediante los cuales, se intima la devolució n de reintegros efectuados en concepto de Impuesto
al Valor Agregado por operaciones de exportació n.
6. Las intimaciones cursadas de conformidad con lo previsto en el artículo 14 de esta ley.

Si se interpone recurso de apelació n ante el Tribunal Fiscal de la Nació n contra alguno de los actos del artículo 76
respecto de los cuales es manifiestamente improcedente, no se suspenderá n los efectos de dichos actos por
disposició n expresa del artículo 167 de la ley misma ley.

Facultades jurisdiccionales del Tribunal Fiscal de la Nación: El Tribunal Fiscal de la Nació n tiene todos los
poderes-deberes que componen la jurisdicció n, salvo el de imperium o executio, es decir, no puede hacer cumplir
por sí mismo sus sentencias.

Ademá s de los poderes-deberes referentes al conocimiento y la decisió n de las causas que encuadran dentro de su
competencia, el Tribunal Fiscal de la Nació n está facultado para:

» Impulsar de oficio el procedimiento: a cuyos efectos dispone, en principio, de amplias facultades para
establecer la verdad de los hechos con independencia de lo alegado por las partes y dictar, en
consecuencia, medidas para mejor proveer.
» Aplicar sanciones procesales: a las partes y demá s personas vinculadas con el proceso.
» Llamar a audiencia: por medio de los vocales, durante el término probatorio.
» Convocar a audiencia pública para la vista de la causa: en sustitució n de los alegatos por escrito
cuando la sala, por auto fundado, considere menester un debate má s amplio.
» Declarar, en el caso concreto, que la interpretación ministerial o administrativa aplicada no se
ajusta a la ley interpretada: Sin embargo, está imposibilitado para declarar la inconstitucionalidad de
las leyes impositivas o aduaneras y sus reglamentaciones, a no ser que la jurisprudencia de la Corte Sup.
haya declarado la falta de validez constitucional de ellas, en cuyo caso podrá seguirse la interpretació n
efectuada por ese tribunal.
» Practicar en la sentencia la liquidación del tributo, accesorios y multas recurridas o, si lo estima
conveniente, establecer las bases precisas para ello a fin de dictar, previa sustanciació n del trá mite
liquidatorio, la resolució n respectiva.
» Dictar medidas de no innovar: respecto de las intimaciones de pago formuladas por los organismos
recaudadores con relació n a las resoluciones apeladas ante el TFN atento al efecto suspensivo de los
recursos.
» Declarar la nulidad de los actos administrativos de la AFIP: sin que en tales supuestos deba
pronunciarse sobre el fondo de la causa. Ello no implica declarar la nulidad por la nulidad misma, ni
declararla si el vicio pueda ser subsanado en la instancia ante el TFN;
» Graduar la pena: siendo ésta una facultad cuyo ejercicio es privativo de la funció n del juzgador dentro de
los límites legalmente establecidos, expresando los fundamentos de hecho o de derecho.
» Formular la denuncia penal pertinente: en caso de que en ejercicio de sus funciones tomare
conocimiento de un delito de acció n pú blica.
» Tener por cancelada la multa o la deuda por tributos y accesorios: a cuyo efecto es competente para
conocer en la liquidació n complementaria que se formule.

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 » Dictar sentencias plenarias: Conforme al artículo 151 de la Ley 11.683 cuando una cuestió n de derecho
haya sido objeto de pronunciamientos divergentes por parte de diferentes salas, se fijará la interpretació n
de la ley que todas las salas deberá n seguir uniformemente de manera obligatoria, mediante su reunió n
en plenario. La convocatoria deberá realizarse dentro de los sesenta días de estar las vocalías en
conocimiento de tal circunstancia, o a pedido de parte en una causa. En este ú ltimo caso, una vez
realizado el plenario se devolverá la causa a la sala en que estuviere radicada para que la sentencie,
aplicando la interpretació n sentada en el plenario.

Las partes del procedimiento ante el Tribunal Fiscal de la Nación: En el procedimiento ante el Tribunal Fiscal
de la Nació n, por el cará cter imparcial que se le reconoce al mismo, o só lo tienen la condició n de parte las
personas que recurren ante él, sino también los organismos recaudadores que han dictado las resoluciones
recurridas o cuyo accionar o retardo sea configurante de recurso ante el Tribunal Fiscal de la Nació n.

Ello posibilita adecuadamente que el contradictorio entre partes multiplique en el juzgador los medios de
indagació n y control en orden al descubrimiento de la verdad. Cabe, respecto de las partes del proceso, efectuar
las siguientes aclaraciones:

→ Patrocinio. Posibilidad de actuar: Ante el TFN los interesados pueden actuar personalmente, por medio
de sus representantes legales (en los casos de los incapaces de ejercicio y de las personas de existencia
ideal), o por mandatario especial, el que acreditará su calidad de tal mediante simple autorizació n
certificada por el secretario del Tribunal Fiscal o escribano pú blico.
Por disposició n del artículo 161 de la Ley 11.683, la representació n y el patrocinio ante el TFN deben ser
ejercidos por las personas autorizadas para actuar en causas judiciales. Se agrega que tales funciones
podrá n ser desempeñ adas, ademá s, por doctores en ciencias econó micas o contadores pú blicos,
inscriptos en la respectiva matrícula, y por todas aquellas personas que al 30/12/1964 estuvieran
inscriptas y autorizadas a actuar ante el TFN por haber cumplido los requisitos del Decreto 14.631/1960.
→ Intervención de terceros: Significa la incorporació n de otras personas al proceso con el fin de hacer
valer derechos propios relacionados con el objeto de éste. El interviniente se inserta en un conflicto entre
otras partes, del cual hasta ese momento permanecía ajeno, invocando un derecho o un interés
jurídicamente tutelado.
La intervenció n del tercero puede ser voluntaria u obligada. La intervenció n voluntaria puede ser: a)
adherente simple; b) litisconsorcial o adherente autó noma. Mientras que la intervenció n obligada tiene
lugar a instancia de parte o por orden del juzgador.
Declarada la admisibilidad de la intervenció n voluntaria u obligada, el tercero asume la calidad de parte.
Es inapelable la resolució n que admite la intervenció n de terceros. La resolució n denegatoria de esa
intervenció n es apelable en efecto devolutivo.
La sentencia dictada después de la intervenció n del tercero o de su citació n "lo alcanzará como a los
litigantes principales".
→ Sanciones procesales referentes a los sujetos: Conforme surge del artículo 162 de la Ley 11.683 el TFN
y el vocal interviniente tienen facultades para aplicar sanciones no só lo a las partes, sino también a las
demá s personas vinculadas con el proceso (testigos, peritos, etc.), en estos casos: 1) desobediencia; 2)
cuando no presten la adecuada colaboració n para el rá pido y eficaz desarrollo del proceso, o sea, en los
supuestos de dilaciones injustificadas que vulneren el principio de celeridad procesal.
Las sanciones consisten, segú n la gravedad de la falta, en: a) llamado de atenció n; b) apercibimiento; c)
multas de hasta $ 20.000 en materia impositiva y hasta $ 2000 en materia aduanera.
Estas sanciones deben ser comunicadas a la entidad que ejerza el poder disciplinario de la profesió n (en
su caso). Es posible apelarlas dentro del plazo de tres días ante la cá mara competente, pero el recurso se
sustanciará dentro del plazo y la forma previstos para la apelació n de la sentencia definitiva.
La resolució n firme que imponga la multa debe ser cumplida dentro de los tres días, bajo apercibimiento
de seguir la vía de ejecució n fiscal contemplada en el CPCCN.

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Caracteres del procedimiento ante el Tribunal Fiscal de la Nación: El procedimiento ante el Tribunal Fiscal de
la Nació n presenta los siguientes caracteres:

❖ Celeridad y economicidad procesal: La celeridad se pone de manifiesto por el impulso de oficio —que
no posibilita la perenció n de instancia— y por los exiguos plazos establecidos por el Decreto 1684/1993,
que reformó la Ley 11.683. La no aplicació n del solve et repete influye en la baratura o economía.
❖ Inmediatez: El principio de inmediació n del juzgador se evidencia en la posibilidad de llamar a audiencia
durante el plazo probatorio y la de convocar a audiencia para la vista de la causa.
❖ Escrituridad: Sin perjuicio de la facultad de los vocales de llamar a audiencia durante el plazo probatorio,
y de las salas de convocar a audiencia para la vista de la causa.
❖ Impulsión de oficio: Del artículo 164 surge que el Tribunal Fiscal de la Nació n debe impulsar de oficio el
procedimiento, teniendo amplias facultades para establecer la verdad de los hechos y resolver el caso
independientemente de lo alegado por las partes, salvo que mediare la admisió n total o parcial de una de
ellas a la pretensió n de la contraria, en cuyo caso, si el desistimiento o allanamiento fuera aceptado por la
contraparte, deberá dictar sentencia teniendo a la litigante por desistida o allanada, segú n corresponda.

Plazos del procedimiento ante el Tribunal Fiscal de la Nación: Ante el Tribunal Fiscal de la Nació n todos los
plazos son de días há biles y se suspenden durante el período anual de feria del tribunal que comprende del 1° al
31 de enero, todo esto de conformidad con el artículo 152 de la Ley 11.683. Durante el mes de enero y en el
período en que la Corte Suprema implante feria, el TFN funcionará como tribunal de feria, a fin de entender só lo
en los recursos de amparo y en aquellos asuntos que no admitan demora.

Notificaciones en el procedimiento ante el Tribunal Fiscal de la Nación: En el procedimiento ante el Tribunal

Fiscal de la Nació n, la notificació n es un acto a cargo de éste. Eventualmente puede disponer, por resolució n, que
queden a cargo de las partes ciertas notificaciones.

Sanciones procesales referentes a los actos en el procedimiento ante el Tribunal Fiscal de la Nación: En el
transcurso de la sucesió n de actos que culminan con la sentencia que pasa en autoridad de cosa juzgada, puede
acontecer que alguno de ellos adolezca de defectos intrínsecos llamados "vicios", o bien que no guarde respecto de
otro acto la relació n de necesaria precedencia establecida por la ley. En el primer supuesto, se puede dar lugar a la
nulidad del acto realizado irregularmente; en el segundo, puede operar la preclusió n del poder de efectuar el acto
no realizado en término.

Pluralidad de procesos: Todo proceso simple supone una litis, cuya composició n constituye su objeto. Empero,
la complejidad de las relaciones jurídicas determina, muchas veces, que entre los mismos sujetos surjan varias litis
de distinta naturaleza; y en algunos casos una misma litis presenta derivaciones que pueden originar procesos
separados, pero cuya composició n integral ú nicamente es posible mediante su unió n.

En el primer supuesto, el actor puede deducir conjuntamente todas las acciones que tenga contra su demandado o
recurrido, en cuyo caso se dice que la acumulació n es objetiva. Si varios sujetos vinculados con la litis actú an como
actores en el mismo proceso, la acumulació n de acciones es subjetiva.

En el ú ltimo supuesto, es decir, cuando una misma litis ha dado lugar a varios procesos, que de seguirse
separadamente pondrían en peligro su composició n formal, corresponde la acumulació n de los autos. É sta
también se fundamenta en la necesidad de evitar el desgaste jurisdiccional cuando tiene lugar por economía
procesal y, en muchos casos, por la posibilidad del dictado de pronunciamientos contradictorios que pudieran
recaer en causas conexas.

Tanto la acumulació n como la escisió n de autos pueden ser dispuestas a pedido de parte o de oficio por la sala
interviniente. La acumulació n puede ser dispuesta en los casos de conexió n hasta el momento de dictar sentencia.
Corresponde la escisió n cuando los inconvenientes prá cticos que hayan sobrevenido sean de tal relevancia "que
no aparezcan compensados con la ventaja de la unió n".

Etapas del procedimiento ante el Tribunal Fiscal de la Nación:

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1° Etapa introductiva de las cuestiones: La etapa introductiva de las cuestiones se integra, en principio,
con el recurso o la demanda y su contestació n hasta la traba de la litis; en ella se fijan las cuestiones
sometidas a juzgamiento. En el caso de oposició n de excepciones por el Fisco, puede comprender la
contestació n de éstas por la actora.
- Modos y plazo de deducción: El recurso ante el TFN debe deducirse por escrito, dentro de los
quince días de notificada la resolució n administrativa atacada conf. art. 166 Ley 11.683. En el
recurso, el apelante deberá expresar todos sus agravios, oponer excepciones, ofrecer la prueba y
acompañ ar la instrumental que haga a su derecho.
- Traslado del recurso o la demanda: Tiene por finalidad producir el contrabalanceo de las
afirmaciones y negaciones de la actora para delimitar las cuestiones sometidas a decisió n. Dentro
de los diez días de recibido el expediente en la vocalía, el vocal correrá traslado al Fisco,
acompañ ando las copias de la presentació n y de la documentació n agregada por el actor, salvo
que se declare la incompetencia. El plazo por el cual se corre traslado del recurso al Fisco es de
treinta días, para que lo conteste, oponga excepciones, acompañ e el expediente administrativo y
ofrezca su prueba.
- Contestación del recurso o la demanda: Mediante ella, el Fisco tiene la oportunidad de
defenderse frente a los agravios de la parte actora.
- Traba de Litis: Con los escritos de interposició n del recurso o la demanda y su contestació n
quedan fijadas las cuestiones bajo juzgamiento por parte del TFN pese a que no pueden ser
sometidas a decisió n má s cuestiones que las contenidas en la resolució n recurrida, y en tanto no
haya opuesto excepciones el Fisco.
- Excepciones: En el proceso ante el TFN puede oponer excepciones no só lo la parte demandada,
sino también la actora, ya que ésta ataca un proceder de la AFIP-DGI o de la AFIP-DGA que le
causa agravio, razó n por la cual esgrime sus defensas. Producida la contestació n del Fisco, dentro
de los cinco días el vocal dará traslado a la actora, por el plazo de diez días, de las excepciones
que aquél hubiere opuesto, para que las conteste y ofrezca las medidas probatorias
correspondientes.
2° Declaración de puro derecho o, en su caso, etapa probatoria:
● Declaración de puro derecho: Contestado el recurso y, en su caso, las excepciones, si no
hubiera prueba a producir, se declara la causa de puro derecho, por lo cual, dentro de los diez
días, el vocal elevará los autos a sala. É sta los pasa a sentencia, sin perjuicio de las medidas para
mejor proveer que pudieran dictarse.
● Etapa probatoria: Esta segunda etapa es abierta frente a la existencia de hechos controvertidos,
es decir, cuando las partes no está n de acuerdo en la realidad fá ctica sometida a juzgamiento.
La actividad probatoria consta de tres momentos: a) ofrecimiento (que tiene lugar en la etapa
introductiva de las cuestiones); b) producció n y recepció n (que se efectú a en la etapa
probatoria); c) valoració n o apreciació n (que se desarrolla en la etapa de la discusió n y en la de la
sentencia definitiva).
3° Etapa de la discusión o de las alegaciones: Centraliza el summum de la actividad procesal de las partes,
en la cual éstas realizan el examen del mérito de la prueba. De la tesis de una parte y de la antítesis de su
contraria, que se expresan en tal período, la sala (juzgador) dicta en la etapa siguiente su sentencia, que
obra a modo de síntesis.
Esta etapa crítica de la prueba puede desarrollarse de dos modos: a) mediante alegatos escritos; b) por
medio de la audiencia de vista de la causa.
4° Sentencia definitiva: Terminada la etapa de la discusió n, o declarada la causa de puro derecho, comienza
la ú ltima etapa de la instancia o del proceso, en la cual se dicta la sentencia definitiva, sin perjuicio de los
remedios establecidos por el ordenamiento jurídico para atacarla (etapa eventual recursiva).
No es lo mismo "sentencia definitiva" que "sentencia firme pasada en autoridad de cosa juzgada", ya que
la primera puede ser pasible de recursos, es decir, tiene el cará cter de definitiva en cuanto da por
concluida la instancia. Pero si el ordenamiento jurídico posibilita la deducció n de recursos contra ella,

35
 hasta tanto se la consienta —expresa o tá citamente— o venzan los plazos sin esa deducció n, no habrá
quedado firme.
Comienza esta etapa culminante con el dictado de la resolució n que llama autos para sentencia. A partir
del llamamiento de autos queda cerrada toda discusió n, y no es posible presentar má s escritos ni
producir má s pruebas, salvo las medidas para mejor proveer que la sala disponga.
Los plazos para dictar sentencia conf. art. 188 son de: a) quince días, si resolviere excepciones, tratadas
como de previo y especial pronunciamiento; b) treinta días, si se tratare de sentencia definitiva y no
hubiere mediado producció n de pruebas; c) sesenta días, si se tratare de sentencia definitiva y hubiere
mediado producció n de pruebas.
A esos plazos debe sumarse la posibilidad de ampliació n por treinta días si el TFN hubiera dictado
medidas para mejor proveer.
Modos anormales de terminación del proceso: Hay casos en que el proceso no termina por una
sentencia definitiva ni una sentencia interlocutoria con fuerza de definitiva, sino por una resolució n que
homologa ciertos modos anormales, como son:
- Desistimiento: El desistimiento del proceso, de la acció n, de la pretensió n, del recurso o de la
instancia es el acto procesal por el cual el actor o ambas partes exteriorizan su voluntad de que el
proceso se extinga sin el dictado de una sentencia de fondo respecto del derecho invocado como
fundamento de la pretensió n o de la oposició n a la pretensió n.
- Allanamiento: Es el acto por el cual la parte demandada o recurrida manifiesta su conformidad
con la pretensió n de la actora, e importa, asimismo, el reconocimiento de la verdad de los hechos
y del derecho, invocados por ésta. Puede ser total o parcial. En el TFN el allanamiento es
vinculante para éste.

5° Etapa recursiva (eventual): El recurso es un acto procesal por el cual se manifiesta el ejercicio del poder
de acció n impugnativo contra una resolució n que perjudica al litigante o a quien esté legitimado para
actuar, sin que importe, a los efectos del concepto, que se lo interponga ante el mismo juzgador que la
dictó o ante un tribunal superior. Son requisitos de los recursos:
» Que quien los interponga sea parte en el litigio o se halle legitimado para actuar
» Que haya un concreto perjuicio para el recurrente como consecuencia del pronunciamiento (no
pueden ser recurridos só lo los fundamentos de la sentencia, si ello no trae aparejado este
perjuicio)
» La deducció n debe ser efectuada en un plazo perentorio

Recurso de reposición: La palabra "reponer" alude al acto por el cual una cosa vuelve a su posició n
anterior. Por ende, este recurso consiste en el remedio procesal que deduce uno de los litigantes ante el
propio juzgador (o el secretario) que dictó la resolució n, a fin de que éste, por contrario imperio, la
revoque, total o parcialmente.
La resolució n recurrida debe ser una providencia simple, que puede causar o no gravamen irreparable a
quien la ataca. Son ejemplos de providencias simples las que disponen "há gase saber", "líbrese el oficio",
"autos a sentencia", etcétera.
El recurso de reposició n debe ser interpuesto y fundado por escrito dentro de los tres días siguientes al
de la notificació n de la resolució n. Si ésta fuese dictada en una audiencia, se interpondrá verbalmente en
el mismo acto.
Cuando el recurso sea manifiestamente inadmisible, el juzgador podrá rechazarlo sin ningú n otro trá mite.
Si no se aplica esta disposició n, el recurso será resuelto previo traslado al solicitante de la providencia
recurrida, quien deberá contestarlo dentro de los tres días si el recurso se hubiera deducido por escrito, y
en el mismo acto si hubiera sido interpuesto en una audiencia.
La reposició n de providencias dictadas de oficio, o a pedido de la parte que recurrió , debe ser resuelta sin
sustanciació n

36
Recurso de aclaratoria: El recurso de aclaratoria tiene por objeto que el propio juez o tribunal que dictó
una resolució n subsane los defectos materiales o aclare los conceptos oscuros que contenga, o se
pronuncie sobre algú n aspecto omitido. No cabe la rescisió n de la sentencia y su sustitució n por otra, sino
la correcció n de deficiencias y, en su caso, el pronunciamiento sobre algú n punto comprendido en la litis
que hubiera sido omitido.
Vale aclarar que el recurso de aclaratoria no es procedente cuando lo que se intenta es la modificació n de
algú n aspecto sustancial de la resolució n.
Surge del artículo 191 de la Ley 11.683 que notificada la sentencia, las partes podrá n solicitar, dentro de
los 5 días, que se aclaren ciertos conceptos oscuros, se subsanen errores materiales, o se resuelvan
puntos incluidos en el litigio y omitidos en la sentencia.
Deducido el recurso de aclaratoria, la sala debe resolverlo dentro de los 8 días siguientes. Este recurso en
sede del Tribunal Fiscal de la Nació n no interrumpe ni suspende el plazo para apelar.

Recurso de apelación: El recurso de apelació n, denominado por la Ley 11.683 como "recurso de revisió n
y apelació n limitada", tiene por finalidad que el tribunal inmediato superior revea la resolució n dictada
por el inferior, a efectos de revocarla o modificarla, porque el recurrente considera erró nea la
hermenéutica desplegada o la apreciació n de los hechos o de la prueba.
- Plazo de la interposición: conf. art. 192 el plazo para apelar es de 30 días desde notificada la
sentencia del Tribunal Fiscal de la Nació n. Si el recurso se interpone fuera de término, el TFN
debe dictar resolució n rechazá ndolo.
No interpuesto el recurso dentro del plazo respectivo (treinta días), la sentencia pasa en
autoridad de cosa juzgada y debe cumplirse dentro de los quince días de quedar firme.
- Ante quien ha de interponerse y quien resuelve: El recurso de apelació n ha de interponerse
ante el Tribunal Fiscal de la Nació n, sin perjuicio de que lo resuelve la Cá mara de Apelaciones
Contencioso Administrativo Federal (CACAF).
- Forma de la interposición: Debe presentarse por escrito, sin sujeció n a forma alguna,
manifestando expresamente la intenció n de apelar. El recurrente se limitará a la mera
interposició n del recurso.
- Efectos de la interporsición: La interposició n del recurso de apelació n tiene efecto devolutivo,
salvo para el caso de las multas que tiene efecto suspensivo. El fisco puede iniciar la ejecució n
fiscal. Si la sentencia fue favorable al contribuyente el fisco no puede ejecutarlo.
- Denegación del recurso: Frente a tal denegatoria, el agraviado tiene la facultad de recurrir en
queja ante la cá mara.
- Expresión de agravios. Traslado. Elevatoria a cámara: Como ya se dijo el escrito de apelació n
se limitará a la mera interposició n del recurso. Conf. art. 195 Ley 11.683 dentro de los 15 días
subsiguientes a la fecha de su presentació n, el apelante expresará agravios por escrito ante el
TFN, el que dará traslado a la otra parte para que la conteste por escrito en el mismo término,
vencido el cual, haya o no contestació n, se elevará n los autos a la Cá mara Nacional competente,
sin má s sustanciació n, dentro de las cuarenta y ocho 48 horas siguientes.
La expresió n de agravios ha de ser entendida como una crítica concreta, razonada y
pormenorizada del decisorio apelado y las pruebas producidas ante el TFN.
El escrito de expresió n de agravios y su contestació n deben ser presentados con los requisitos
formales y fiscales para la actuació n ante la cá mara respectiva. El TFN no controla estos
requisitos, limitá ndose a elevar los autos sin sustanciació n alguna.
- Competencia de la Cámara: Es cá mara federal competente aquella en cuya jurisdicció n
territorial funcione la sede o delegació n permanente o mó vil del TFN, segú n donde se hubiere
radicado la causa. La cá mara no puede vulnerar el principio que prohíbe la reformatio in pejus.
Revisión de los hechos: La Cá mara tendrá por vá lidas las conclusiones del TFN sobre los hechos
probados. Empero, podrá apartarse de ellas y disponer la producció n de pruebas cuando, a su
criterio, las constancias de autos autoricen a suponer error en la apreciació n que la sentencia
hace de los hechos.

37
 - Sentencia CACAF: Si hubiere "violació n manifiesta de las formas legales en el procedimiento" la
Cá mara podrá declarar la nulidad de las actuaciones o resoluciones y devolvérselas, con
apercibimiento, salvo que juzgue má s conveniente su apertura a prueba en la instancia; o

Mero apela Expresión de agravios

RECURSO DE
(30 días de notificada la (15 dias de presentado
APELACION
sentencia del TFN) el mero apela)

Recurso de queja: Si el Tribunal Fiscal de la Nació n denegara el recurso de apelació n deducido ante la
cá mara, el agraviado podrá recurrir directamente en queja ante ésta, pidiendo que se otorgue el recurso
denegado y se disponga la remisió n del expediente.
El recurso de queja se articula directamente ante el organismo jurisdiccional de alzada y tiene por objeto
que éste efectú e la revisió n del juicio de admisibilidad formulado por el inferior, y revoque la resolució n
denegatoria del recurso de apelació n, disponiendo su sustanciació n.
Salvo en materia infraccional, debe deducirse dentro de los 5 días de notificada la resolució n denegatoria
del recurso de apelació n conf. art. 158. Mientras la cá mara no conceda la apelació n, no se suspende el
curso de proceso.
En las causas por infracciones, el recurso de queja debe ser deducido dentro de los 3 días de notificado el
auto denegatorio, si los tribunales tuvieren su asiento en la misma ciudad; en caso contrario, el término
será de 8 días.

Recurso de Apelación ante el Director General de la DGI (Vía recursiva residual): El artículo 74 del Decreto
Reglamentario dispone que cuando en la ley o en tal reglamento no se halle previsto un procedimiento recursivo
especial, los "contribuyentes o responsables" podrá n interponer contra el acto administrativo de alcance
individual respectivo, dentro de los 15 d días de notificados, "recurso de apelació n fundado para ante el director
general, debiendo ser presentado ante el funcionario que dictó el acto recurrido". Si estos actos emanaran del
director general, podrá n ser recurridos ante éste, en la forma y el plazo indicados.

El recurso de apelació n del artículo 74 debe ser fundamentado en el mismo escrito de su deducció n.

En los casos del recurso de ese artículo 74, es aplicable el artículo 12 de la Ley de Procedimiento Administrativo
esto es, el acto administrativo recurrido goza de presunció n de legitimidad, siendo ejecutable, sin que tal recurso
tenga efecto suspensivo.

A diferencia con lo que sucede con los recursos previstos por el artículo 76 que tienen efecto suspensivo, el
recurso de apelació n ante el Director General tiene efecto devolutivo. ¿Qué quiere decir esto? Que el Fisco te va a
poder ejecutar el acto.

Supuestos en los que resulta procedente esta vía recursiva residual:

» Denegatoria de certificado fiscal para contratar o de no retenció n

» Rechazo de exenciones
» Rechazo de reorganizació n societaria
» Rechazo de compensaciones
» Exclusió n del Registro de Operadores de Granos

Resolución del recurso de apelación ante el Director General: Previamente, se debe emitir el dictamen
jurídico, y el recurso ha de ser resuelto en un plazo no mayor de 60 días, contado desde su interposició n. Se
resuelve sin sustanciació n, y el acto administrativo que se dicte revestirá el cará cter de definitivo, pudiendo só lo
impugnarse por la vía prevista en el artículo 23 de la Ley 19.549, es decir, judicialmente.

Si el recurso es rechazado se agota la vía administrativa y el interesado tendrá 90 días para interponer Demanda
Contenciosa Administrativa de conformidad con el artículo 23 de la Ley de Procedimiento Administrativo.

Recurso de
38
Reposición ante el
RECURSO DE TFN
RECONSIDERACIÓN
ante el Organismo que
 de Procedimiento
RECURSO DE TFN
Fiscal N° 11.683
APELACION ante el
Tribunal Fiscal de la
RECURSOS Nació n Recurso de
Apelación ante el
Previstos en el RECURSO DE TFN resuelve CACAF
artículo 74 DR APELACIÓN ante el
1397/79 y en Res. Director General de la
Grales. Espaciales DGI
Recurso de Queja
¿Qué sucede si un contribuyente interpone un recurso en forma extemporánea?: Vencidos ante CACAF
los plazos
establecidos para interponer recursos administrativos se perderá el derecho para articularlos; ello no obstará a
que se considere la petició n como denuncia de ilegitimidad por el ó rgano que hubiera debido resolver el recurso,
salvo que éste dispusiere lo contrario por motivos de seguridad jurídica o que, por estar excedidas razonables
pautas temporales, se entienda que medió abandono voluntario del derecho.

UNIDAD 3: DERECHO TRIBUTARIO VIGENTE. NOCIÓN DE ALGUNOS

IMPUESTOS EN ESPECIAL
IMPUESTO A LAS GANANCIAS

Regulación Legal: Ley 20.628, Decreto Reglamentario 1344/1998

Concepto: El Impuesto a las Ganancias es un impuesto que se aplica a todas las ganancias obtenidas en un añ o
fiscal. En otras palabras el impuesto a las ganancias aplica sobre toda la renta obtenida por personas físicas,
personas jurídicas y sucesiones indivisas (hasta la fecha que se dicte declaratoria de herederos o se haya
declarado vá lido el testamento que cumpla la misma finalidad).

Desde el punto de vista tributario se considera renta a la masa total de ingresos que obtiene el contribuyente,
contemplando ciertas deducciones que está n específicamente definidas por la ley

Características:

» Impuesto directo

39
 » Impuesto personal/subjetivo porque se hace en cabeza del contribuyente en virtud de deducciones
personales del contribuyente
» Impuesto perió dico
» Impuesto de ejercicio porque los hechos imponibles son de formació n sucesiva
» Impuesto monofá sico no se aplica sobre diferentes fases sino sobre la renta en general
» Impuesto progresivo por escalas

Hecho imponible:

● Aspecto material del hecho imponible (descripción objetiva del hecho o situación previstos en
forma abstracta por las normas jurídicas): El aspecto material del hecho imponible surge de lo
dispuesto por el artículo 2 de la Ley 20.628. Conforme al mentado precepto quedan incluidos dentro de la
categoría de ganancias:
1. Los rendimientos, rentas o enriquecimientos producidos por una fuente permanente.
2. Los rendimientos, rentas o enriquecimientos obtenidos por las sociedades comerciales y
empresas unipersonales.
3. Los resultados obtenidos por la venta de bienes muebles amortizables e inmuebles y por la
transferencia de derechos sobre inmuebles.
4. Los resultados obtenidos por la venta de acciones, valores representativos, certificados de
depó sito de acciones, cuotas y participaciones sociales, monedas digitales, títulos, bonos y demá s
valores.
● Aspecto personal o subjetivo del hecho imponible (sujetos pasivos del tributo): Son sujetos pasivos
del Impuesto a las ganancias las personas humanas o físicas (incluidos los incapaces) o ideal y otros entes
(como las sucesiones indivisas) que obtienen las ganancias gravadas. Se pueden distinguir cinco tipos de
sujetos:
- Los residentes en el país: personas humanas y sus sucesiones indivisas.
- Los residentes en el exterior, beneficiarios de rentas ajenas a las resultantes de la existencia de
un establecimiento permanente en el país.
- Las sociedades de capital, categoría que comprende a las constituidas en el país y a los
establecimientos permanentes instalados en el país, pertenecientes a sujetos residentes en el
exterior.
- Las demá s sociedades constituidas en el país
- Los establecimientos permanentes instalados en el exterior de titulares residentes en el país-
● Aspecto temporal del hecho imponible (momento en que se configura): Es un impuesto de ejercicio,
por lo cual alcanza a hechos imponibles de formació n sucesiva, que se perfeccionan a la finalizació n del
ejercicio econó mico. Cabe recordar que el añ o fiscal comienza el 1º de enero y termina el 31 de diciembre
● Aspecto espacial del hecho imponible (lugar en el que se configura): Los sujetos residentes en el
país, tributan sobre la totalidad de sus ganancias obtenidas en el país o en el exterior. Los no residentes,
beneficiarios del exterior, tributan exclusivamente sobre sus ganancias de fuente argentina.
Es menester destacar, en este orden de ideas, que de conformidad con el artículo 5 de la Ley 20.628 son
ganancias de fuente argentina aquellas que provienen de bienes situados, colocados o utilizados
econó micamente en la Repú blica, de la realizació n en el territorio de la Nació n de cualquier acto o
actividad susceptible de producir beneficios, o de hechos ocurridos dentro del límite de la misma, sin
tener en cuenta nacionalidad, domicilio o residencia del titular o de las partes que intervengan en las
operaciones, ni el lugar de celebració n de los contratos.

Categorías del Impuesto a las Ganancias: Las ganancias se clasifican en 4 categorías, pero el impuesto no se
liquida por separado cada una de ellas, el impuesto grava la renta global. La clasificació n permite: 1) Establecer un
trato diferente respecto de los gastos deducibles; 2) Otorgar deducciones personales mayores a la cuarta
categoría; 3) Fijar reglas particulares dentro de cada categoría para la compensació n de los quebrantos; 4)

40
Determinar momentos diferentes de imputació n de ingresos y gastos; 5) Extender el concepto de renta gravada a
determinados beneficios expresamente tipificados en cada categoría.

El impuesto a las ganancias, de este modo, divide las rentas de una persona en las siguientes categorías:

1° Categoría (renta del suelo): De conformidad con el artículo 41 de la Ley de Impuesto a las Ganancias
que en tanto no corresponda incluirlas en el artículo 49 (no lo hagan empresas) de esta ley constituyen
ganancias de la primera categoría, y deben ser declaradas por el propietario de los bienes raíces
respectivos:
a) El producido en dinero o en especie de la locación de inmuebles urbanos y rurales.
b) Cualquier especie de contraprestació n que se reciba por la constitució n a favor de terceros de
derechos reales de usufructo, uso, habitació n, anticresis, superficie u otros derechos reales. 
c) El valor de las mejoras introducidas en los inmuebles, por los arrendatarios o inquilinos, que
constituyan un beneficio para el propietario y en la parte que éste no esté obligado a indemnizar.
d) La contribució n directa o territorial y otros gravá menes que el inquilino o arrendatario haya
tomado a su cargo.
e) El importe abonado por los inquilinos o arrendatarios por el uso de muebles y otros accesorios o
servicios que suministre el propietario.
f) El valor locativo computable por los inmuebles que sus propietarios ocupen para recreo, veraneo
u otros fines semejantes.
g) El valor locativo o arrendamiento presunto de inmuebles cedidos gratuitamente o a un precio no
determinado.

2° Categoría (renta de capitales): De conformidad con el artículo 45 de la Ley de Impuesto a las Ganancias
que en tanto no corresponda incluirlas en el artículo 49 (no lo hagan empresas) de esta ley constituyen
ganancias de la segunda categoría:
a) La renta de títulos, cédulas, bonos, letras de tesorería, debentures, cauciones o créditos en dinero
o valores privilegiados o quirografarios, consten o no en escritura pú blica, y toda suma que sea el
producto de la COLOCACIÓ N DEL CAPITAL, cualquiera sea su denominació n o forma de pago.
b) Los beneficios de la locació n de cosas muebles y derechos, las regalías y los subsidios perió dicos.
c) Las rentas vitalicias y las ganancias o participaciones en seguros sobre la vida.
d) El interés accionario que distribuyan las cooperativas, excepto las de consumo.
e) Los ingresos que en forma de uno o má s pagos se perciban por la transferencia definitiva de
derechos de llave, marcas, patentes de invenció n, regalías y similares, aun cuando no se efectú en
habitualmente esta clase de operaciones.
f) Los dividendos y utilidades, en dinero o en especie, que distribuyan a sus accionistas o socios las
sociedades comprendidas en el inciso a) del artículo 69.
g) Los resultados originados por derechos y obligaciones emergentes de instrumentos y/o
contratos derivados.
h) Los resultados provenientes de operaciones de enajenació n de acciones, valores representativos
y certificados de depó sito de acciones y demá s valores, cuotas y participaciones sociales,
monedas digitales, títulos, bonos y demá s valores, así como por la enajenació n de inmuebles o
transferencias de derechos sobre inmuebles.

3° Categoría (beneficios empresariales): Surge del artículo 49 que constituyen ganancias de la tercera
categoría, aquellas rentas que son fruto de la conjunció n del capital y el trabajo. El criterio es subjetivo,
basado en las características del sujeto que las obtiene (sociedades o empresas, auxiliares de comercio).

4° Categoría (ingresos del trabajo personal en relación de dependencia y otras rentas): Del artículo 79
de la Ley de Impuesto a las Ganancias surge que Constituyen ganancias de cuarta categoría las
provenientes:

41
 a) Del desempeñ o de cargos pú blicos nacionales, provinciales, municipales y de la Ciudad
Autó noma de Buenos Aires, sin excepció n, incluidos los cargos electivos de los Poderes
Ejecutivos y Legislativos.
b) Del trabajo personal ejecutado en relació n de dependencia.
c) De las jubilaciones, pensiones, retiros o subsidios de cualquier especie en cuanto tengan su
origen en el trabajo personal y en la medida que hayan estado sujeto al pago del impuesto, y de
los consejeros de las sociedades cooperativas. 
d) De los beneficios netos de aportes no deducibles, derivados del cumplimiento de los requisitos de
los planes de seguro de retiro privados administrados
e) De los servicios personales prestados por los socios de las sociedades cooperativas mencionadas
en la ú ltima parte del inciso g) del artículo 45, que trabajen personalmente en la explotació n,
inclusive el retorno percibido por aquéllos.
f) Del ejercicio de profesiones liberales u oficios y de funciones de albacea, síndico, mandatario,
gestor de negocios, director de sociedades anó nimas y fiduciario. 
g) Los derivados de las actividades de corredor, viajante de comercio y despachante de aduana.

Base imponible: La base imponible del impuesto a las ganancias es la renta/margen neto imponible (los ingresos
que yo tuve menos todos los gastos). ¿Entran todos los ingresos? No, todos los ingresos que me define la ley como
gravados (arts. 41,45,49 y 79). Y ¿Todos los gastos que yo hice? No, solo los que la ley me deja deducir

Renta/margen neto imponible = Ingresos gravados – gastos que la ley me permite deducir

Alícuota:

º Para las personas de existencia ideal al 35%.

º Para las rentas derivadas de la explotación de juegos de azar en casinos y de la realizació n de
apuestas a través de má quinas electró nicas de juegos de azar y/o de apuestas automatizadas y/o a través
de plataformas digitales al 41,50%. La alícuota será aplicable tanto para las personas humanas como
para las jurídicas.
º Respecto a las alícuotas para las personas físicas establece el artículo 90 de la Ley de Impuesto a las
ganancias que las personas de existencia visible y las sucesiones indivisas —mientras no exista
declaratoria de herederos o testamento declarado vá lido que cumpla la misma finalidad— abonará n
sobre las ganancias netas sujetas a impuesto las sumas que resulten de acuerdo con la siguiente
escala:

Ganancia neta imponible acumulada Pagará n $ Má s el % Sobre el Excedente de $

Má s de $ A$

0 20.000 0 5 0

20.000 40.000 1.000 9 20.000

40.000 60.000 2.800 12 40.000

60.000 80.000 5.200 15 60.000

80.000 120.000 8.200 19 80.000

120.000 160.000 15.800 23 120.000

160.000 240.000 25.000 27 160.000

240.000 320.000 46.600 31 240.000

320.000 en adelante 71.400 35 320.000

42
Con los nuevos valores para las deducciones, establecidos mediante el Decreto PEN N° 561/19 y la RG 4546 de la
AFIP, se oficializó la suba del mínimo no imponible de ganancias en un 20% a partir de septiembre 2019.

El piso para tributar ganancias pasa a $55.376 brutos o de $45.962,08 netos en el caso de un trabajador soltero y
sin ninguna deducció n por familia y de $70.275 brutos o $58.327,42 netos si se trata de un asalariado que deduce
có nyuge y dos hijos.

Anticipos: Los contribuyentes y responsables del impuesto a las ganancias está n obligados a determinar e
ingresar anticipos a cuenta del impuesto:

» Las sociedades (comprendidos en el artículo 69): deberá n ingresar diez anticipos.

» Las personas humanas y sucesiones indivisas: deberá n ingresar cinco anticipos.

Para calcular el importe de los anticipos, se debe tener en cuenta el monto del impuesto determinado por el
período fiscal inmediato anterior a aquel al que corresponderá imputar los mismos y, luego de practicar las
deducciones que admite la normativa, sobre el importe resultante, se aplicará el porcentaje que, para cada caso,
seguidamente se indica:

- Con relació n a los anticipos de los sujetos referidos en el inciso a): Para la determinació n del primer
anticipo: 25%. Para los nueve restantes: 8,33%.
- Respecto de los anticipos de los sujetos mencionados en el inciso b): 20%.

Criterios de imputación del impuesto a las ganancias: Surge del artículo 18 que los criterios son:

● Método/criterio de lo Percibido: Por el mismo se considera a los ingresos y gastos, como

pertenecientes al período fiscal en el que se hubieran pagado o cobrado.
● Método/criterio de lo Devengado: Por el mismo se considera a los ingresos y gastos como
pertenecientes al añ o fiscal en el que deben tener incidencia econó mica, de manera que no interesa, que
se haya producido el cobro o el pago en el período que se liquida.

Renta devengada es toda aquella sobre la cual se ha adquirido el derecho de percibirla, por haberse producido
los hechos necesarios para que se generen, aunque no sea exigible. Puede existir devengado sin percibido, pero no
puede existir percibido sin devengado.

Criterios de imputación de acuerdo categorías:

1° Categoría (Rentas del Suelo): Devengado.

2° Categoría (Rentas de Capitales): Percibido. Se exterioriza al cobro
3° Categoría (Beneficios de las Empresas): Devengado
4° Categoría (Rentas del Trabajo Personal): Percibido.

IMPUESTO SOBRE LOS BIENES PERSONALES

Regulación Legal: Ley 23.966, Decreto Reglamentario 281/1997

Concepto: El Impuesto sobre Bienes Personales es un impuesto que se aplica sobre los bienes, situados en el país
y, segú n el caso, en el exterior, que el contribuyente posea en su patrimonio al 31 de diciembre de cada añ o.

Este impuesto establece, en relació n a la valuació n total del patrimonio para cada período fiscal, un monto mínimo
a partir del cual se aplicará el impuesto. Si la valuació n total de los bienes supera ese monto, el contribuyente
deberá inscribirse en el impuesto y presentar una declaració n jurada donde determinará el impuesto a ingresar.

43
Dicha suma a ingresar, surgirá de la aplicació n de una alícuota al monto de la valuació n del patrimonio que exceda
el mínimo aplicable mencionado anteriormente.

Características:

» Impuesto directo
» Impuesto real no hay deducciones por el tipo de persona que soy
» Impuesto instantá neo
» Impuesto nacional
» Impuesto perió dico
» Impuesto instantá neo
» Impuesto progresivo tiene distintas alícuotas por escalas

Hecho imponible:

● Aspecto material del hecho imponible (descripción objetiva del hecho o situación previstos en
forma abstracta por las normas jurídicas): Este impuesto recae/ grava los bienes existentes al 31 de
diciembre de cada añ o, situados en el país y en el exterior.
De conformidad con la Ley 23.966 son bienes situados en el país los siguientes:
a) Los inmuebles ubicados en su territorio.
b) Los derechos reales constituidos sobre bienes situados en él.
c) Las naves y aeronaves de matrícula nacional.
d) Los automotores patentados o registrados en su territorio.
e) Los bienes muebles registrados en él.
f) Los bienes muebles del hogar o de residencias transitorias cuando el hogar o residencia
estuvieran situados en su territorio.
g) Los bienes personales del contribuyente, cuando éste tuviera su domicilio en él, o se encontrara
en él.
h) Los demá s bienes muebles y semovientes que se encontraren en su territorio al 31 de diciembre
de cada añ o, aunque su situació n no revistiera cará cter permanente, siempre que por este
artículo no correspondiere otro tratamiento.
i) El dinero y los depó sitos en dinero que se hallaren en su territorio al 31 de diciembre de cada
añ o.
j) Los títulos, las acciones, cuotas o participaciones sociales y otros títulos valores representativos
de capital social o equivalente, emitidos por entes pú blicos o privados, cuando éstos tuvieran
domicilio en él.
k) Los patrimonios de empresas o explotaciones unipersonales ubicadas en él.
l) Los créditos, incluidas las obligaciones negociables previstas en la Ley 23.576 y los debentures
cuando el domicilio real del deudor esté ubicado en su territorio.
m) Los derechos de propiedad científica, literaria o artística, los de marcas de fá brica o de comercio
y similares, las patentes, dibujos, modelos y diseñ os reservados y restantes de la propiedad
industrial o inmaterial, así como los derivados de éstos y las licencias respectivas, cuando el
titular del derecho o licencia, en su caso, estuviere domiciliado en el país al 31 de diciembre de
cada añ o.
Mientras que conforme a la mentada norma son bienes situados en el exterior:
a) Los bienes inmuebles situados fuera del territorio del país.
b) Los derechos reales constituidos sobre bienes situados en el exterior.
c) Las naves y aeronaves de matrícula extranjera.
d) Los automotores patentados o registrados en el exterior.
e) Los bienes muebles y los semovientes situados fuera del territorio del país.

44
 f) Los títulos y acciones emitidos por entidades del exterior y las cuotas o participaciones sociales,
incluidas las empresas unipersonales, y otros títulos valores representativos del capital social o
equivalente de entidades constituidas o ubicadas en el exterior. 
g) Los depó sitos en instituciones bancarias del exterior.
h) Los debentures emitidos por entidades o sociedad domiciliadas en el exterior.
i) Los créditos cuyos deudores se domicilien en el extranjero excepto que deban ser considerados
como radicados en el país por aplicació n del inciso b) de este artículo.

● Aspecto personal o subjetivo del hecho imponible (sujetos pasivos del tributo): El impuesto alcanza
en principio a personas físicas (humanas) y sucesiones indivisas, pero el art. 26 prevé dos presunciones
que no admiten prueba en contrario y que permiten gravar bienes cuya titularidad corresponde a
personas jurídicas o de existencia ideal y otros entes del exterior (como los patrimonios de afectació n).
Surge expresamente del artículo 17 de la Ley de IBP que son sujetos pasivos del impuesto:
a) Las personas físicas domiciliadas en el país y las sucesiones indivisas radicadas en el mismo, por los
bienes situados en el país y en el exterior.
b) Las personas físicas domiciliadas en el exterior y las sucesiones indivisas radicadas en el mismo, por
los bienes situados en el país.
Respecto a las sociedades conyugales estipula el artículo 18 que va a pagar quien genero los fondos.
● Aspecto temporal del hecho imponible (momento en que se configura): Recae sobre los bienes
personales existentes al 31 de diciembre de cada añ o. Por ende, pese a que se trata de un impuesto
perió dico, el hecho imponible es instantá neo.
● Aspecto espacial del hecho imponible (lugar en el que se configura): Los bienes gravados son los
situados en el país y en el exterior (ambos tipos de bienes).

Base imponible: La base imponible son todos bienes valuados conforme a la Ley, la Ley de IBP trae una valuació n
de cada bien sujeto a este impuesto. En general la base imponible es el costo de compra de los bienes, pero existen
algunos pará metros de actualizació n. Surge del artículo 22 que los bienes situados en el país se valuará n
conforme a:

→ Inmuebles: Al costo de adquisició n o valor a la fecha de ingreso al patrimonio, se le aplicará el índice de

actualizació n mencionado en el artículo 27 referido a la fecha de adquisició n o de ingreso al patrimonio,
que indique la tabla elaborada por la DGI para el mes de diciembre de cada añ o. Al valor atribuible a los
mismos, se le detraerá el importe que resulte de aplicar a dicho valor el 2% anual en concepto de
amortizació n. 
→ Automotores, aeronaves, naves, yates y similares: Al costo de adquisició n o valor del ingreso al
patrimonio, se le aplicará el índice de actualizació n mencionado en el artículo 27 referido a la fecha de la
adquisició n, construcció n o de ingreso del patrimonio, que indique la tabla elaborada por la DGI. Al valor
así obtenido se le restará el importe que resulte de aplicar el coeficiente anual de amortizació n que para
cada tipo de bienes fije el reglamento o la DGI.
→ Los depósitos y créditos en moneda extranjera y las existencias de la misma: de acuerdo con el
ú ltimo valor de cotizació n -tipo comprador- del BANCO DE LA NACION ARGENTINA al 31 de diciembre de
cada añ o, incluyendo el importe de los intereses que se hubieran devengado a dicha fecha.
→ Bienes en el exterior: al valor de mercado a fin de añ o, no al precio en que lo compre.
→ Establece la valuació n de otros bienes.

Liquidación: La forma de cá lculo del impuesto esa base gravada del impuesto tiene un mínimo no imponible que
lo elimino directamente. El mínimo no imponible hoy en día vigente es de $2.000.000, pero si hay inmuebles
destinados a vivienda no estará n alcanzados por el impuesto cuando la valuació n del inmueble, resulte igual o
inferior a $ 15.000.000.

Es decir si yo tengo un inmueble destinado a vivienda podré descontar $15.000.000 y ademá s los $2.000.000 del
mínimo no imponible. Superando estos montos yo empiezo a contar una alícuota progresiva del impuesto

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Alícuota: Hasta $3.000.000 la alícuota será de 0.5%

Hasta $6.500.000 inclusive la alícuota será de 0.75%

Hasta $18.000.000 inclusive la alícuota será de 1.00%

De $18.000.000 en adelante la alícuota será de 1.25%

Ademá s a partir de 2019 quienes tengan bienes en el exterior soportaran una alícuota agravada, salvo que
repatriaran los bienes. Vigencia 2019/2020.

Exenciones: Las exenciones está n previstas en el artículo 21. Conforme al mentado precepto está n exentos del
impuesto:

⮚ Los bienes pertenecientes a los miembros de las misiones diplomá ticas y consulares extranjeras, así como
su personal administrativo y técnico y familiares, en la medida y con las limitaciones que establezcan los
convenios internacionales aplicables.
⮚ Las cuentas de capitalizació n comprendidas en el régimen de capitalizació n previsto en el título III de la
ley 24.241 y las cuentas individuales correspondientes a los planes de seguro de retiro privados
administrados por entidades sujetas al control de la Superintendencia de Seguros de la Nació n,
dependiente de la Subsecretaría de Bancos y Seguros de la Secretaría de Política Econó mica del Ministerio
de Economía y Obras y Servicios Pú blicos. 
⮚ La cuotas sociales de las cooperativas;
⮚ Los bienes inmateriales (llaves, marcas, patentes, derechos de concesió n y otros bienes similares).
⮚ Los bienes amparados por las franquicias de la Ley 19.640.
⮚ Los inmuebles rurales
⮚ Los títulos, bonos y demá s títulos valores emitidos por la Nació n, las provincias, las municipalidades y la
Ciudad Autó noma de Buenos Aires y los certificados de depó sitos reprogramados

IMPUESTO AL VALOR AGREGADO (IVA)

Regulación Legal: Ley 23.349 (manual)/Ley 20.631 (clase), Decreto Reglamentario 692/1998

Concepto: El Impuesto al Valor Agregado (IVA) es un impuesto indirecto que grava el consumo doméstico final de
productos y servicios producidos en el territorio nacional. Es un impuesto al valor agregado, se va a tributar sobre
la diferencia de valor que yo le aporte al producto, al proceso, a la cadena de producció n.

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¿Có mo termina funcionando el valor agregado?: Al precio de venta que yo tengo le agrego el IVA pero le deduzco
el IVA pagado hacia atrá s.

IVA = IVA debito (cargo sobre lo que yo vendí) – IVA crédito (el que yo pague).

Características:

» Impuesto indirecto
» Impuesto nacional
» Impuesto general
» Impuesto real
» Impuesto proporcional
» Impuesto instantá neo
» Impuesto plurifasico porque en cada fase de la cadena productiva se cobra
» Impuesto de recaudació n perió dica (salvo importaciones)
» No tiene efecto acumulativo

Hecho imponible:

● Aspecto material del hecho imponible (descripción objetiva del hecho o situación previstos en
forma abstracta por las normas jurídicas): El artículo 1° de la Ley 20.631 establece sobre todo el
territorio nacional el impuesto al valor agregado que se aplicara sobre:
- Las ventas de cosas muebles situadas o colocadas en el territorio del país: La venta está
definida como toda transferencia a título oneroso que importe transmisió n de dominio de cosas
muebles.
- Las obras, locaciones y prestaciones de servicios, realizadas en el territorio de la Nación:
Quedan incluidos en esta categoría: 1) Los trabajos sobre un inmueble ajeno (construcciones,
instalaciones, reparaciones, y trabajos de mantenimiento y conservació n); 2) Las obras sobre un
inmueble propio por empresas constructoras, directamente o a través de terceros; 3) La
elaboració n, construcció n o fabricació n de una cosa mueble por encargo de terceros, con o sin
aporte de materias primas; 4) La obtenció n de bienes de la naturaleza por encargo de terceros; 5)
Todas las demá s obras que no está n indicadas en el inc. e del art. 3º.
- Las importaciones definitivas de cosas muebles: Todo lo que entra al país está gravado por el
IVA. Para que se configure el hecho imponible en este caso deben darse los siguientes requisitos:
a) Su utilizació n o explotació n efectiva se lleve a cabo en el país; b) Los prestatarios sean sujetos
del IVA; c) Dichos prestatarios revistan la calidad de responsables inscriptos
- Las prestaciones realizadas en el exterior cuya utilización o explotación efectiva se lleve a
cabo en el país, cuando los prestatarios sean sujetos del impuesto por otros hechos
imponibles y revistan la calidad de responsables inscriptos: Si un servicio se presta afuera
pero se usa acá en la Argentina va a pagar IVA.
- Los servicios digitales prestados por un sujeto residente o domiciliado en el exterior cuya
utilización o explotación efectiva se lleve a cabo en el país, en tanto el prestatario no
resulte comprendido en las disposiciones previstas en el inciso anterior.

● Aspecto personal o subjetivo del hecho imponible (sujetos pasivos del tributo): Personas humanas
o jurídicas que realizan las actividades gravadas. Establece el artículo 4 de la Ley de IVA que Son sujetos
pasivos del impuesto quienes:
a) Hagan habitualidad en la venta de cosas muebles, realicen actos de comercio accidentales con las
mismas o sean herederos o legatarios de responsables inscriptos.
b) Realicen en nombre propio, pero por cuenta de terceros, ventas o compras.
c) Importen definitivamente cosas muebles a su nombre, por su cuenta o por cuenta de terceros.

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 d) Sean empresas constructoras que realicen las obras a que se refiere el inciso b) del artículo 3º,
cualquiera se la forma jurídica que hayan adoptado para organizarse, incluidas las empresas
unipersonales. A los fines de este inciso, se entenderá que revisten el cará cter de empresas constructoras
las que, directamente o a través de terceros, efectú en las referidas obras con el propó sito de obtener un
lucro con su ejecució n o con la posterior venta, total o parcial, del inmueble.
e) Presten servicios gravados.
f) Sean locadores, en el caso de locaciones gravadas.
Vale aclarar que los consumidores finales no son sujetos pasivos de la obligació n jurídica tributaria. Estos
soportan la carga o peso econó mico del tributo por vía del mecanismo econó mico de la traslació n, pero
los sujetos pasivos son los vendedores o contratistas o prestadores de servicios.
● Aspecto temporal del hecho imponible (momento en que se configura): La imputació n de los hechos
imponibles se efectú a por mes calendario, sobre la base de declaració n jurada en formulario oficial. Del
artículo 27 de la Ley de IVA surge que la recaudació n es mensual, salvo excepciones.
Respecto al momento de perfeccionamiento del hecho imponible establece el artículo 5 de la mentada
norma que El hecho imponible se perfecciona:
a) en el caso de ventas —inclusive de bienes registrables—, en el momento de la entrega del bien, emisió n
de la factura respectiva, o acto equivalente;
b) En el caso de prestaciones de servicios y de locaciones de obras y servicios, en el momento en que se
termina la ejecució n o prestació n o en el de la percepció n total o parcial del precio, el que fuera anterior;
c) En el caso de trabajos sobre inmuebles de terceros, en el momento de la aceptació n del certificado de
obra, parcial o total, o en el de la percepció n total o parcial del precio o en el de la facturació n, el que fuera
anterior;
d) En los casos de locació n de cosas y arriendos de circuitos o sistemas de telecomunicaciones, en el
momento de devengarse el pago o en el de su percepció n, el que fuera anterior;
e) En el caso de obras realizadas directamente o a través de terceros sobre inmueble propio, en el
momento de la transferencia a título oneroso del inmueble, entendiéndose que ésta tiene lugar al
extenderse la escritura traslativa de dominio o al entregarse la posesió n, si este acto fuera anterior.
f) En el caso de importaciones, en el momento en que ésta sea definitiva;
g) En el caso de locació n de cosas muebles con opció n a compra, en el momento de la entrega del bien o
acto equivalente.

● Aspecto espacial del hecho imponible (lugar en el que se configura): Está n gravadas con el IVA las
ventas de cosas muebles situadas o colocadas en el territorio del país. Para que las obras, locaciones o
prestaciones de servicios del art. 3º queden sujetas al IVA deben ser realizadas en el territorio de la
Nació n. A fin de que las telecomunicaciones internacionales tributen IVA, su retribució n debe ser
atribuible a la empresa ubicada en el país. 932  Para las locaciones y prestaciones de servicios de los incs.
d y e del art. 3º importa el lugar de "utilizació n o explotació n efectiva".

Base imponible: La base imponible del IVA es el precio neto de la venta, de la locació n o de la prestació n de
servicios, que resulte de la factura o documento equivalente extendido por los obligados al ingreso del impuesto,
neto de descuentos y similares efectuados segú n las costumbres de plaza.

Integran el precio neto gravado, aunque se facturen o convengan por separado:

- Los servicios prestados juntamente con la operació n gravada o como consecuencia de ella (transporte,
limpieza, embalaje, seguro, garantía, colocació n, mantenimiento y similares);
- Los intereses, actualizaciones, comisiones, recuperos de gastos y similares percibidos o devengados por
pagos diferidos o fuera de término, con salvedades;
- El precio atribuible a los bienes incorporados en las prestaciones gravadas del art. 3º;
- El precio atribuible a la transferencia, cesió n o concesió n de uso de derechos de la propiedad intelectual,
industrial o comercial que integran las prestaciones o locaciones del punto 21 del inc. e del art. 3º.

48
NO integran el precio gravado: el IVA, ni los II, ni otros tributos que tiene como hecho imponible la misma
operació n gravada por el IVA, al cumplir las condiciones del art. 44 de la reglamentació n.

Alícuota: Del artículo 28 de la Ley de IVA surge que la alícuota general es del 21%. Se prevé, asimismo, una
alícuota aumentada del 27% que rige para los servicios pú blicos (como por ejemplo venta de gas, energía
eléctrica, agua corriente) y una alícuota disminuida del 10,5% que se prevé para alimentos, carnes, bienes de uso,
frutas, legumbres.

Liquidación: La liquidació n del IVA es por posició n mensual y por comparació n entre los débitos fiscales (DF) de
mis facturas de venta, menos los créditos fiscales (CF) de mis facturas de compra.

Respecto del có mputo de los créditos fiscales (CF) cabe decir que yo no puedo computar crédito fiscal de cualquier
cosa, sino que solo puede computar los de operaciones vinculadas con las ventas gravadas.

Los requisitos de procedencia del có mputo del crédito fiscal a saber son:

1) Discriminación del IVA en la factura o documento equivalente, y constancia en éstos de los

nú meros de inscripció n de los responsables intervinientes en la operació n;
2) Vinculación con operaciones gravadas, cualquiera que fuese la etapa de su aplicació n; no procede si
se vincula con operaciones exentas o no gravadas, en cuyo caso corresponde el prorrateo del art. 13;
3) Cará cter de responsable inscripto de quien efectúa su cómputo;
4) Perfeccionamiento del hecho imponible para el vendedor, importador, locador o prestador respecto
de las operaciones que generen crédito fiscal, salvo que dicho crédito provenga de las prestaciones
referidas en el inc. d del art. 1º, en cuyo caso su có mputo procederá en el período fiscal inmediato
siguiente a aquel en el que se perfeccionó el hecho imponible que lo origina;
5) No puede exceder del importe que surja de aplicar la alícuota vigente al momento de
perfeccionamiento del hecho imponible en las operaciones que dan origen al crédito fiscal;

En definitiva el impuesto a pagar sera el resultado del débito fiscal menos crédito fiscal (sistema de impuesto
contra impuesto), salvo que la diferencia sea saldo a favor del contribuyente

Saldo a favor del contribuyente (art. 24):

● Saldo a favor técnico: Diferencia entre los débitos fiscales de un período y los créditos fiscales de ese
período má s el saldo a favor técnico del período anterior.
● Saldo a favor proveniente de ingresos directos y asimilados: Es de libre disponibilidad; puede, en
principio, compensarse, solicitarse su devolució n o transferirse a terceros.
Proviene de pagos a cuenta, regímenes especiales de ingreso, retenciones y percepciones —y todo otro
tipo de ingreso que represente un pago en efectivo, o que a él se asimile para el Fisco, como, p.ej., el
derivado de operaciones de exportació n— má s el saldo a favor proveniente de ingresos directos del
período anterior.

Exenciones: Las exenciones al Impuesto al valor agregado surgen expresamente de lo dispuesto por los artículos
7, 8 y 9 de la Ley de IVA.

De conformidad con el artículo 7 estará n exentas del impuesto establecido por la presente ley, las ventas, las
locaciones indicadas en el artículo 3 y las importaciones definitivas que tengan por objeto las cosas muebles
incluidas en este artículo y las locaciones y prestaciones comprendidas en el mismo, que se indican a
continuació n:

a) Libros, folletos e impresos similares

b) Sellos de correo, timbres fiscales y aná logos
c) El agua ordinaria natural, la leche fluida o en polvo, entera o descremada sin aditivos
d) Aeronaves concebidas para el transporte de pasajeros y/o cargas destinadas a esas actividades

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 e) Los servicios prestados por establecimientos educacionales privados incorporados a los planes de
enseñ anza oficial y reconocidos como tales por las respectivas jurisdicciones
f) Los servicios relativos al culto o que tengan por objeto el fomento del mismo, prestados por instituciones
religiosas 
g) Los servicios de asistencia sanitaria, médica y paramédica

Por su parte, el artículo 8 estipula que quedan exentas del gravamen de esta ley:

1) Las importaciones definitivas de mercaderías y efectos de uso personal y del hogar efectuadas con
franquicias en materia de derechos de importació n, con sujeció n a los regímenes especiales relativos a:
despacho de equipaje e incidentes de viaje de pasajeros; personas lisiadas; inmigrantes; científicos y
técnicos argentinos, personal del servicio exterior de la Nació n; representantes diplomá ticos acreditados
en el país y cualquier otra persona a la que se le haya dispensado ese tratamiento especial.
2) Las importaciones definitivas de mercaderías, efectuadas con franquicias en materia de derechos de
importació n, por las instituciones religiosas y por las comprendidas en el inciso f) del artículo 20 de la Ley
de Impuesto a las Ganancias

Vale aclarar que el hecho de que yo sea exento de IVA no significa que no lo pague . Por ejemplo un colegio a sus
alumnos no les cobra IVA pero cuando el colegio compra computadoras, pintura, etc. si pagas IVA. En otras
palabras, no cobras IVA de lo que vendes pero si pagas IVA de lo que compras.

Régimen de retenciones/percepciones: Hay también regímenes de retenció n y percepció n de IVA, que

funcionan igual que los de IBB. Ciertas grandes empresas son agentes de retenció n de IVA.

INGRESOS BRUTOS

Concepto: Histó ricamente Ingresos Brutos era un impuesto que grava todas las actividades lucrativas. La idea del
impuesto era cobrarlo al comercio, comercio entendido en sentido amplio como toda actividad lucrativa. En la
actualidad es aquel impuesto que se cobra sobre el precio percibido por una actividad lucrativa desarrollada en
forma habitual y onerosa.

En otras palabras Ingresos Brutos es el impuesto que corresponde a las actividades autó nomas, actos u
operaciones que consiste en la aplicació n de un porcentaje sobre la facturació n de un negocio
independientemente de su ganancia.

50
Está regulado por las provincias y la Ciudad Autó noma de Buenos Aires, a través de sus respectivos có digos
fiscales.

Características:

» Impuesto indirecto en tanto es trasladable

» Impuesto plurifá sico
» Impuesto acumulativo
» Impuesto real
» Impuesto territorial
» Impuesto proporcional
» Impuesto perió dico anual, sin perjuicio de que hay anticipos mensuales

Hecho imponible:

● Aspecto material del hecho imponible (descripción objetiva del hecho o situación previstos en
forma abstracta por las normas jurídicas): El ejercicio habitual y a título oneroso de un actividad
lucrativa por cuenta propia dentro de la jurisdicció n que la cobra cualquiera que sea el resultado
obtenido (no interesa que esa actividad ocasione pérdidas) y la naturaleza del sujeto que la preste
(incluidas las cooperativas y los contratos asociativos que no tienen personería jurídica, sin que interese
el tipo de contrato elegido por los partícipes).
● Aspecto personal o subjetivo del hecho imponible (sujetos pasivos del tributo): Son las personas
que se dedican a la actividad empresarial. Personas individuales o colectivas que se dediquen a actividad
lucrativa, que ejerzan la profesió n.
● Aspecto temporal del hecho imponible (momento en que se configura): Se configura por el momento
en que son ejercidas las actividades gravadas, sin perjuicio de la anualidad —añ o calendario— o
mensualidad del período fiscal —salas de recreació n y películas de exhibició n condicionada—. Los
ingresos brutos han de ser imputados al período fiscal en razó n de su devengamiento o, en algunos casos,
su percepció n.
● Aspecto espacial del hecho imponible (lugar en el que se configura): El sustento territorial es un
concepto que se repite mucho en IBB. Para que la actividad pueda ser gravada por determinada
jurisdicció n tiene que haber en ella sustento territorial. Para que haya sustento territorial la actividad
debe ser desarrollada en el territorio de la jurisdicció n, lo que da derecho a esta ú ltima a gravarla.

Base imponible: Constituida por los ingresos brutos devengados durante el período fiscal, por el ejercicio de la
actividad gravada, excepto expresa disposició n en contrario, siendo "ingreso bruto" el valor o monto total —en
dinero, en especie o en servicios— devengado por el ejercicio de la actividad gravada; incluye, entre otros, la venta
de bienes, prestaciones de servicios, locaciones, regalías, intereses, actualizaciones y toda otra retribució n por la
colocació n de un capital.

En general se considera base imponible la venta de bienes, la prestació n de servicios, la locació n, las regalías, los
intereses y cualquier otra retribució n de colocació n del capital.

Determinación: Se efectú a, en principio, sobre la base de declaraciones juradas, que deben ser presentadas ante
la jurisdicció n con sustento territorial en la forma y tiempo que ella establezca, salvo cuando expresamente se
indique otro procedimiento. La AGIP puede hacer extensiva esta obligació n a terceros que de cualquier modo
intervengan en las operaciones o transacciones de los contribuyentes y demá s responsables que está n vinculados
a los hechos gravados por las normas fiscales. La determinació n de oficio puede ser sobre base cierta o presunta.

Liquidación: La liquidació n del impuesto de ingresos brutos es la base gravada por esa alícuota.Ingresos Brutos
es un impuesto perió dico anual, pero todos los meses se hace un pago a cuenta. El HI es anual, sin perjuicio de que
hay anticipos a cuenta mensuales. La DJ no es por cada provincia (unificada en CM).

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Alícuota: Utilidad Bruta es la diferencia entre el precio de venta y el costo directo de venta. Las alícuotas de
ingresos brutos en las actividades primarias son má s reducidas y van creciendo cuando se avanza en las etapas de
comercializació n. A su vez hay alícuotas fijadas para mayoristas y para minoristas.

No hay un ú nica alícuota para este impuesto, cada jurisdicció n tiene su propia escala, muchas similares pero no
iguales y, su vez, se actualizan anualmente los porcentajes de las alícuotas. Por lo que cuando yo realizo una
declaració n jurada de IBB tengo que ver en que jurisdicció n estoy liquidando.

Exenciones: Hay actividades productivas propiamente dichas que son exentas, lo que se busca con esto es no
encarecer el costo de producció n. Y, ademá s, hay exenciones subjetivas segú n el tipo de actividad, por lo general
las actividades con la salud y la educació n está n exentas.

Ademá s hay en ciertos casos bases imponibles especiales en la una parte de lo que facturo es propia y otra de
terceros, a diferencia de la base imponible general de IBB que comprende todo lo que yo facturo. En otras
palabras no todos tienen el total del monto facturado sino que hay ciertas bases especiales que permiten la
deducció n o el cá lculo de una parte especial, en estos casos generalmente la alícuota es má s alta.

Regímenes de Retención y Percepción: Ingresos Brutos tiene regímenes de retenció n y percepció n. Se generan
estos regímenes porque el fisco prefiere en vez de cobrarle a miles de contribuyentes que haya pocos y grandes
contribuyentes que actú en como agentes de retenció n o de percepció n de sus clientes y de sus proveedores (se
retiene al proveedor/se percibe al cliente).

Algunos ejemplos de regímenes: 1) Cajas de profesionales cuando paga honorarios son agentes de retenció n; 2) El
pago de honorarios judiciales también está n sujetos a retenció n.

Convenio Multilateral: Por medio de los convenios multilaterales las provinciales combinan las actividades que
trascienden má s de una jurisdicció n. Régimen General: Asignar BI por jurisdicció n: una parte de una, otra de otra,
y así. Funcionamiento: divido facturació n entre las jurisdicciones y veo donde hago los gastos. Finalizado el añ o,
veo cuanto en cada jurisdicció n. Se ponderan Ingresos y Gastos. (Coeficiente de Ingresos + Coeficiente de
Gastos)/2. Requisito que haya sustento territorial. Si no hay sustento territorial (gasto). Regímenes especiales →
segú n la actividad como es la asignació n de Ingresos.

UNIDAD 4: DERECHO TRIBUTARIO PENAL

Derecho Tributario Penal. Concepto: El Derecho Tributario Penal es la rama del derecho tributario que
comprende el conjunto de normas jurídicas referentes a la tipificació n de los ilícitos tributarios y a la regulació n
de las sanciones.

52
Puede afirmarse, en este sentido, que el derecho tributario penal —excluyendo el á mbito relativo a los delitos
propiamente dichos— constituye un derecho penal particular, con ciertas características que lo distinguen del
derecho penal comú n.

Cabe destacar, en este sentido, que el Derecho Tributario es autó nomo, por lo que tiene independencia
calificadora en cada instituto y tiene su propio sistema y ló gica. Sin embargo, esto no quiere decir que es un
compartimiento estanco asilado del resto de las ramas del ordenamiento jurídico.

Ubicación científica:

» Para algunos autores forma parte del derecho penal, por lo cual lo denominan derecho penal tributario.
» En cambio, para otros, se halla dentro del derecho tributario, y lo denominan derecho tributario penal,
siendo (como dice Dino Jarach) derecho penal que nació con el derecho tributario mismo y por razones de
evolució n histó rico-social no se separó del derecho tributario para incorporarse al derecho penal comú n,
de modo que es derecho penal dentro del derecho tributario.

La ubicació n científica de esta rama jurídica adquiere gran importancia, en especial, en países federales como el
nuestro, en el cual es atribució n del Congreso Nacional el dictado del Có digo Penal de conformidad con los
artículos 75 inc. 12 y 126 de la Constitució n Nacional.

Por ende, si se encuadra dentro del derecho penal comú n, só lo el Congreso Nacional está autorizado para dictar
las normas jurídicas que conforman dicha rama. En cambio, si sostenemos que, pese a la naturaleza penal de sus
disposiciones, se halla dentro del derecho tributario, pueden las provincias establecer su régimen propio
infraccional o contravencional conforme a lo dispuesto por el artículo 121 de la CN.

Constituye una cuestió n polémica – discutida en la doctrina –la de determinar si el ilícito tributario debe ser
asimilado a los delitos, formando parte del derecho penal ordinario, o si constituye una categoría especial, a la cual
corresponde un tratamiento represivo particular, que da lugar a la creació n de un derecho penal especial o
"derecho penal administrativo". De allí emanan las dos orientaciones bá sicas, que pueden ser calificadas como
penalista y administrativista.

● Tendencia penalista: Surgió en Alemania a fines del siglo XIX, frente al debilitamiento de la moral fiscal y
como reacció n ante la teoría que consideraba los fraudes de índole fiscal como infracciones de una
categoría especial, sujetas al mismo régimen de contravenciones de policía.
Los autores de esta posició n (Schwaiger, Meyer, Wagner, Von Bar, etc.) sostenían que la represió n de las
infracciones fiscales pertenecía al derecho penal ordinario.
● Tendencia administrativista: Nació en Alemania como reacció n contra la doctrina penalista,
propugnando un derecho penal administrativo, que posteriormente derivó en el llamado derecho penal
econó mico.
Segú n James Goldschmidt, a quien se menciona como creador de tal doctrina, el derecho penal tiende a
reprimir infracciones consideradas violatorias de deberes morales, en tanto que el derecho penal
administrativo só lo intenta eliminar los obstá culos que se oponen a la realizació n del bien pú blico, y la
pena que nace del poder punitivo autó nomo de la Administració n constituye una reacció n de ésta contra
el individuo que no colabora adecuadamente en sus propó sitos

Ademá s, aparecieron otras corrientes como consecuencia de la evolució n del derecho tributario: algunas
intentaron conciliar aquéllas; otras incluyeron el aspecto penal dentro de un concepto estructuralmente unitario
del derecho tributario.

Sistema Sancionatorio Tributario. Ilícito tributario: Un concepto fundamental para analizar el ilícito tributario
es el concepto de la relació n jurídica tributaria. La relación jurídica tributaria no es una relació n de poder o de
subordinació n entre el contribuyente y el Estado, sino que es una relació n jurídica de derecho. Esto nos permite
afirmar apriorísticamente que el contribuyente se encuentra en pie de igualdad con el Estado y le asisten todos los
derechos y garantías que la constitució n establece.

53
Esta relació n jurídica tributaria se dice que es compleja porque el vínculo obligacional entre el Fisco y el
contribuyente contiene obligaciones sustanciales/materiales y deberes formales o de colaboració n que el
contribuyente debe cumplir para contribuir a una mejor administració n tributaria.

Estos dos tipos de deberes – sustanciales y formales – nos va a dar dos tipos de infracciones. El incumplimiento a
cada uno de estos deberes va a generar diferentes tipos de sanciones.

El sistema tributario argentino que tiene como base la autodeterminació n de la obligació n tributaria contiene en
él un sub sistema sancionatorio para inducir a los contribuyentes justamente al cumplimiento voluntario de la
obligació n tributaria. Este ú ltimo es el fin que va a tener toda sanció n en materia tributaria, la prevenció n general.

El Sistema Sancionatorio Tributario se integra por dos sub conjuntos que presentan una relació n de género a
especie. El género es el ilícito tributario y este ilícito presenta dos especies: por un lado, las infracciones y, por el
otro, los delitos.

Toda infracció n y todo delito será un ilícito tributario mas no toda infracció n será delito. ¿Porque? Porque solo las
conductas má s graves son tipificadas como delitos, el resto de las conductas del sistema sancionatorio son
infracciones.

ILICITOS
INFRACCIONES

DELITOS

Plexo normativo del Derecho Tributario Penal:

» Constitució n Nacional y Tratados con jerarquía constitucional

» Ley de Procedimiento Fiscal N° 11.683
» Leyes penales tributarias 23.771, 24.769 y 27.430
» Có digo Penal de la Nació n
» Có digo Procesal Penal de la Nació n
» Có digo Procesal Civil y Comercial de la Nació n
» Ley de Procedimiento Administrativo N° 19.549

Semejanzas y diferencias con el Derecho Penal Común: Si bien el derecho tributario penal pertenece al
derecho tributario, no cabe duda del cará cter penal de sus disposiciones (la idea penal se halla en todo el
derecho), aunque presenta características propias, especialmente, en la materia infraccional. En cambio, en el
á mbito relativo a delitos, son aplicables en toda su amplitud los principios y las reglas del derecho penal comú n,
excepto disposició n en contrario. De allí que podemos subdividir al derecho tributario penal en:

⮚ Derecho Tributario Infraccional: En el derecho tributario infraccional, en ciertos casos, hay

responsabilidad penal por el hecho de otro, responsabilidad penal de personas jurídicas, presunciones de
dolo o culpa, presunciones legales, entre otras cosas, que separan a esta subrama del derecho penal
comú n. Las provincias y la CABA tienen atribuciones para dictar leyes que repriman infracciones
tributarias, pero no para establecer penas privativas de libertad.

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 ⮚ Derecho Tributario Delictual: En el derecho tributario delictual, en cuanto a las penas privativas de
libertad, en cambio, las características expuestas en el pá rrafo anterior son inadmisibles esto en tanto la
responsabilidad penal respecto de las penas privativas de libertad es a título propio, por la comisió n del
hecho. Solo es competente para dictar normas que tipifiquen delitos, tal como ya se dijo y por expreso
mandato constitucional, el Congreso de la Nació n.

Elementos objetivos y subjetivos: En este punto tratamos los distintos componentes de los hechos ilícitos
(delitos o infracciones tributarios) desde una perspectiva dogmá tica, procurando al solo efecto del aná lisis
examinar cada uno de sus elementos constitutivos, sin perder de vista que cada hecho ilícito constituye una
unidad y no una mera suma de elementos.

El tipo penal contiene elementos objetivos (tipo objetivo) y subjetivos (tipo subjetivo), de modo tal que si uno de
ellos no se configura en la especie, ninguna pena puede ser aplicada, porque lo veda el principio de legalidad
(nullum crimen et nulla poena sine lege).

Para que una persona pueda ser sancionada por un hecho ilícito tributario (delito o infracció n), la conducta
(acció n) del autor debe ser típicamente antijurídica, culpable y adecuada a una figura penal (aunque se puede
decir que el adverbio "típicamente" califica a todos los elementos del hecho ilícito, por lo cual deben adecuarse a la
descripció n legal), así como la responsabilidad del sujeto penado ha de ser prevista por la ley

º Acción: Todo tipo penal describe, en primer lugar, una acció n. É sta puede ser un obrar positivo o una
omisió n (que puede ser un olvido negligente, como la omisió n culposa de pagar el impuesto) que implica
un comportamiento corporal referible, de algú n modo, a la voluntad (finalidad, en el sentido de que no se
trata de un acto reflejo, ni que el sujeto actuó como una mera masa impulsada por otro) de un individuo o
de una persona de existencia ideal.
º Tipicidad: Los tipos y figuras tienen necesariamente un verbo que denota la acció n ("defraudare", "no
emitieren facturas", "no se encontraren inscriptos", "no cumpliere", "tuviere en su poder"), que debe ser,
en el caso concreto, típica a efectos de que se configure el ilícito —infracció n o delito—, tal como la ley lo
describe y delimita.
Segú n que a ese verbo que constituye el nú cleo de la acció n le sean o no agregadas circunstancias (de
lugar de la acció n, del modo de realizarla, de medios empleados o de tiempo), los tipos son calificados
como de formulació n casuística o de formulació n libre, respectivamente.
º Antijuricidad: La antijuricidad consiste en una abstracta relació n de contradicció n entre el hecho y el
ordenamiento jurídico en general y el tributario en especial. Si se comprueba que no operan permisos
(legítima defensa, estado de necesidad, etc.) para realizar la acció n típica, se afirma la existencia del
injusto penal (acció n típica y antijurídica).
º Culpabilidad: La culpabilidad se trata de un juicio de reproche personalizado. El injusto penal (acció n
típica y antijurídica) tiene que ser reprochable al sujeto, no siéndolo si actuó con la conciencia seriamente
perturbada, porque estaba en error invencible sobre la antijuridicidad de su conducta o porque las
circunstancias hacían que no fuera razonable exigirle otra conducta.

Responsabilidad: De la normativa relativa a los ilícitos tributarios se suele desprender una diferencia entre
culpabilidad y responsabilidad (que puede ser por el hecho de otro), salvo en penas privativas de libertad, por lo
cual pasamos a examinar distintos supuestos:

→ Delitos: Las penas privativas de libertad no pueden ser impuestas por el hecho de otro, cualquiera sea el
criterio que se sustente acerca de la responsabilidad delictual de las personas jurídicas. Es decir, no puede
haber responsabilidad refleja o indirecta en las penas privativas de libertad por delitos.
→ Infracciones impositivas: En cuanto a las infracciones impositivas, el art. 55 de la ley 11.683 establece
que todos los responsables por deuda ajena enumerados en los primeros cinco incisos del art. 6 son
personalmente responsables de las sanciones previstas en el art. 38 y en los arts. 39, 40, 44, 45, 46 y 48,

55
 como infractores de los deberes fiscales de cará cter material o formal que les incumben en la
administració n, representació n, liquidació n, mandato o gestió n de entidades, patrimonios y empresas.

Participación: Hay participació n criminal o delictual cuando varias personas intervienen como sujetos activos en
el proceso de comisió n del mismo hecho delictivo, en ayuda recíproca o unilateral.

De conformidad con el Régimen Penal Tributario puede darse la coautoría cuando dos o má s personas toman
parte directa en la evasió n con igual responsabilidad (representantes del contribuyente). Si el evasor es
determinado por otra persona (p.ej., asesor impositivo) mediante consejos, mandato, coacció n o inducció n al
error, aquélla es instigadora. Puede haber auxiliares necesarios de la evasió n (cómplices primarios), o
colaboradores que, cumpliendo promesas anteriores al hecho delictivo, cooperen de cualquier modo no esencial
en la ejecució n del delito o presten ayuda posterior, como borrar los rastros de la evasió n (cómplices
secundarios).

La participació n criminal se halla regulada en los artículos 45 a 49 del Có digo Penal.

Concurso:

º Concurso ideal: Para que haya concurso ideal, un mismo hecho debe encuadrar en má s de un tipo o
figura con má s de una sanció n penal.
º Concurso real: El concurso real se refiere a la concurrencia de pluralidad de hechos independientes
configuradores de distintos tipos o figuras penales, siempre que no hayan sido juzgados con anterioridad.
Si alguno de ellos ha sido juzgado, no hay concurso sino, bajo ciertas condiciones, reincidencia del
condenado.

Penas Fiscales. Tipos: Las penas fiscales aplicables segú n los casos son:

⮚ Penas privativas de libertad (prisió n y arresto)

⮚ Penas patrimoniales (multa y comiso o decomiso)
⮚ Penas impeditivas (inhabilitació n, clausura y otras, como el retiro de la personería jurídica, y la caducidad
de permisos, concesiones y habilitaciones).

Extinción de acciones y penas: Procesalmente, las causas extintivas de la acció n producen la conclusió n del
proceso por sobreseimiento y no por absolució n, ya que la acció n queda excluida de la jurisdicció n del juez sobre
el fondo del asunto.

- En infracciones impositivas: Son causales extintivas de la acció n para imponer y hacer efectivas las
penas: 1) El fallecimiento del infractor aun cuando la resolució n respectiva haya quedado firme y pasado
en autoridad de cosa juzgada; y 2) La prescripció n.
- En los delitos en general: El artículo 59 del Có digo Penal prevé como causales extintivas de la acció n
penal: 1) La muerte del imputado; 2) La amnistía; y 3) La prescripció n.
La ley 27.147 agregó al mentado artículo las siguientes causales: a) Por aplicació n de un criterio de
oportunidad, de conformidad con lo previsto en las leyes procesales correspondientes; b) Por
conciliació n o reparació n integral del perjuicio, de conformidad con lo previsto en las leyes procesales
correspondientes; c) Por el cumplimiento de las condiciones establecidas para la suspensió n del proceso
a prueba.
Vale aclarar que del artículo 64 de Có digo Penal surge, asimismo, que la sanció n de multa se extingue con
el pago voluntario.
Y que el Régimen Penal Tributario añ ade como causales extintivas de la acció n la aceptació n y la
cancelació n.

Prescripción de la acción:

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 » En infracciones impositivas: La prescripció n para aplicar y hacer efectivas las multas y clausuras
previstas en la Ley 11.683 opera de conformidad con el artículo 56 de la mentada ley: a) Por el transcurso
de cinco 5 añ os en el caso de contribuyentes inscriptos; b) Por el transcurso de diez (10) añ os en el caso
de contribuyentes no inscriptos.
» En los delitos en general: Es aplicable el régimen general del Có digo Penal, o sea, al no tratarse de
reclusió n o prisió n perpetua, el plazo de prescripció n de la acció n penal es el del má ximo de duració n de
la pena señ alada para cada delito, pero no puede exceder de doce añ os, ni bajar de dos añ os de
conformidad con el artículo 62, inc. 2 del mentado Có digo.

INFRACCIONES TRIBUTARIAS

Naturaleza jurídica: Sobre la naturaleza jurídica de las infracciones tributarias existen distintas posturas:

→ Teoría Mayoritaria: Naturaleza penal “no hay dif. ontoló gicas entre infracció n y delito, es cuantitativa”
→ Naturaleza administrativa: entienden que la infracció n es una contravenció n administrativa.
→ Fonrouge: Naturaleza propia del sistema tributario y se le aplican principios y normas de derecho
tributario.

De reconocer la naturaleza penal de las infracciones deben aplicarse derechos y garantías del derecho penal y
todo el sistema infraccional y subsistemas de delitos sería inconstitucional. Ademá s, el principio de
autodeterminació n tributaria, marca la necesidad de un sistema sancionatorio eficaz

Elementos del tipo infraccional: Todas las infracciones que estan tipificadas en la Ley de Procedimiento Fiscal
11.683 tienen bá sicamente dos elementos:

● Elemento objetivo: Entendido como la descripció n típica de la conducta sujeta a sanció n y sus elementos
normativos que van a componer ese tipo infraccional
● Elemento subjetivo: Que en algunos caso será la culpa y en otros el dolo. Sobre este punto cabe recordar
la jurisprudencia de la Corte y fundamentalmente los fallos “Parafina de la Plata” y “Usandizaga, Perrone y
Juliarena” en los que el Má ximo Tribunal establece que en materia de infracciones tributarias rige el
principio de personalidad de la pena por el cual solo va a poder ser reprimido/sancionado aquel que
resulte culpable. La Corte remarca de este modo que es necesaria la configuració n del elemento subjetivo
para la aplicació n de la sanció n.

Para que se configure una infracció n tributaria y se pueda imponer una sanció n tienen que configurarse ambos
elementos, el objetivo y el subjetivo. Y, ademá s, la conducta tiene que poder ser atribuible directamente al
infractor.

Responsabilidad: La responsabilidad en materia infraccional va a estar dada por los artículos 5, 6, 8, 54 y 55 de la

Ley 11.683. De los artículos antes reseñ ados surge que será n pasibles de sanció n: 1) los responsables por deuda
propia; 2) los responsables por deuda ajena.; 3) los responsables solidarios.

No son pasibles de responsabilidad las sucesiones indivisas, ni los herederos del infractor. Se extingue la
posibilidad de imponer una sanció n con la muerte del imputado. Pero si será pasible de sanció n el administrador
de la sucesió n.

Extinción de la acción: La extinció n de la acció n opera en dos supuestos:

→ Por el fallecimiento del infractor de conformidad con el artículo 54

→ Por prescripció n de conformidad con los artículos 56, 58, 59, 60, 66 y 68. El plazo de prescripció n en
materia infraccional es de 5 añ os y se computa desde el 1 de enero del añ o siguiente al momento de la
comisió n del hecho.

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 Respecto de las causales de suspensión de la prescripción cabe mencionar que se suspende el plazo por
denuncia penal. El curso de la prescripció n de la acció n infraccional se suspende hasta 180 días después
de notificada la sentencia penal, luego se reanuda el computo.
Entre las causales de interrupción del plazo de prescripción cabe mencionar: a) Cuando hay renuncia de
parte del propio contribuyente; b) Sucede la comisió n de otra infracció n.

Bien jurídico protegido: El bien jurídico tutelado por las figuras infracció nales depende de que obligació n es la
incumplida:

→ Si estamos ante una obligació n sustancial, por ejemplo el pago de un impuesto, el bien jurídico tutelado
será la Hacienda Pública entendida como los recursos con los que cuenta el Estado para satisfacer el
gasto pú blico
→ Si estamos ante el un deber formal el bien jurídico tutelado será el normal funcionamiento de la
administración tributaria en cumplimiento de sus fines (fiscalizar, verificar y recaudar tributos).
Cuando el contribuyente incumple con un deber formal, con un deber de colaboració n, lo que está
haciendo es obstruyendo el normal funcionamiento de la administració n pú blica.

Metodología de la Ley 11. 683: En el Capítulo sexto de la Ley de Procedimiento Fiscal se encuentran regulados
los ilícitos tributarios. La mentada norma establece dos tipos ilícitos, a saber:

º INFRACCIONES FORMALES: se originan por el incumplimiento de los deberes formales, de colaboració n.

Dentro de estas se encuentran tipificadas las siguientes figuras:
● Multa “automática”(artículo 38): En realidad no es automá tica sino que no requiere
interpelació n del fisco para que se inicie el procedimiento sumarial.
Conducta típica: omitir presentar la declaració n jurada
Escala sancionatoria: $200 a $400
Procedimiento: sistémico. Si el contribuyente omite presentar la declaració n jurada
automá ticamente el organismo instruye sumario de manera sistémica y el contribuyente es
pasible de sanció n. Se abre un procedimiento sumario, el contribuyente puede esgrimir sus
defensas y demá s.
● Artículo siguiente al 38 no enumerado: Dentro de los deberes formales que recaen sobre el
contribuyente está n los deberes de informació n que lo que tienden es a nutrir al organismo de
datos de informació n de los contribuyentes para poder fiscalizar. La omisió n de presentar este
tipo de declaraciones juradas informativas general esta infracció n.
Conducta típica: omisió n de presentar declaraciones juradas informativas.
Escala sancionatoria: $5000 a $10000
● Multa del artículo 39: Se trata de un tipo infraccional en blanco y alude al incumplimiento de
deberes formales en general.
Conducta Típica: Incumplimiento de deberes formales. Se trata de un tipo infraccional en blanco,
para poder completar el tipo infraccional se va a tener que recurrir a otra norma. ¿A qué normas?
A las que establecen estos deberes formales, distintas a la Ley 11.683.
Sobre esto la CSJN se expidió en el precedente “Morillas” en el que estableció la
constitucionalidad de los tipos infracció nales en blanco
Escala sancionatoria: $150 a $2500
Agravantes de la escala sancionatoria (má x. $45.000): La escala se agrava en los siguientes
supuestos: 1) Infracciones a normas sobre domicilio; 2) Resistencia a la fiscalizació n; 3) Omisió n
de proporcionar datos sobre operaciones internacionales; 4) Falta de conservaciones de
comprobantes de precios de operaciones internacionales.
● Artículo agregado después del 39: Este es una suerte de reflejo del agregado a continuació n del
38. Mientras que el ú ltimo de los citados, habla de la omisió n de presentar ddjj, este alude al
incumplimiento del requerimiento a presentar tales declaraciones.
Conducta típica: incumplir requerimientos a presentar declaraciones juradas informativas

58
 Escala sancionatoria: $500 a $45000 (incremento de la pena en funció n de la envergadura del
contribuyente, si alcanza o supera los 10 millones de pesos de facturació n anual, y de la
reiteració n).
Acumulació n de multas: Las multas del agregado después del 38 y del agregado después del 39
son acumulables. Este fue el criterio sentado por la CSJN en el caso “Omar Merlos y Cia” de 1981
en el que sostuvo que las multas son acumulables si hay unicidad del hecho infraccional, es decir,
que el infractor no será pasible de dos multas cuando el incumplimiento sea el mismo
manifestado en diversos supuestos.
En otras palabras las multas son acumulables, habrá tantas como infracciones cometidas, con una
salvedad no es pasible de 2 multas cuando el incumplimiento sea el mismo manifestado en
diversos sucesos
● Clausura (artículo 40): La clausura importa el cierre de un establecimiento cuando se comete
determinada conducta que la ley reputa infraccional. La CSJN en el fallo “Mickey SA” se expidió
sobre la constitucionalidad de esta figura, se cuestionaba si esta era contraria al derecho al
ejercicio de toda industria licita. El má ximo tribunal entiende que esta figura (artículo 40) es
constitucional, entendió que es legítima una sanció n de esta envergadura con incumplimiento de
determinada gravedad.
Escala punitiva: 2 a 6 días de clausura.
Condició n objetiva de punibilidad: operaciones mayores a $10
Supuestos: 1) No emisió n de factura por operaciones mayores a $10. La CSJN en el precedente
“Povolo” estableció la constitucionalidad de este deber formal;
2) No llevar registro de compras y ventas;
3) Transporte sin respaldo documental;
4) No inscriptos, ejerciendo la actividad econó mica;
5) No conservar comprobantes de adquisiciones de bienes;
6) No poseer instrumentos de control y medició n
7) Establecimientos de 10 o má s empleados en los que má s del 50% se encuentre en negro.
Si coinciden varias causales e incisos, podrá el Juez Administrativo la pena má s cercana al
má ximo de la escala.
Procedimiento: El inspector detecta la causal, labra el acta de comprobación. El acta de
comprobació n tiene el valor probatorio de instrumento pú blico de conformidad con lo
establecido por la CSJN en precedente “Gambaro”.
Posteriormente se celebra la audiencia se dicta la resolución y habrá Recurso de Apelación
Administrativa (5 días de notif. la resolució n), resuelve el director regional y contra ese acto del
director regional (dentro de 5 días) se puede interponer Recurso de Apelación Judicial que se
presenta ante el organismo fiscal que es quien eleva las actuaciones al Juez Federal Penal
competente de primera instancia que va a tratar este asunto contravencional.
En fallo “LAPIDUS” la CSJN sostuvo que es inconstitucional el efecto devolutivo del Recurso de
Apelació n Judicial, ya que no se puede aplicar sanció n hasta que no haya sentencia firme de juez
competente. Por la aplicació n de este precedente hoy por hoy la mentada apelació n tiene efecto
suspensivo.
Una vez que hay sentencia firme se efectiviza la clausura. Posteriormente se controla y si hay
quebrantamiento se puede ser pasible de la ú nica sanció n privativa de la libertad prevista por la
Ley 11.683, el arresto.
● Clausura Preventiva: Si se constatan dos o má s de los supuestos previstos por el artículo 40 y,
ademá s, concurre grave perjuicio o se registran antecedentes dentro de los 2 añ os, aplica el
instituto de la clausura preventiva.
Procedimiento: Los inspectores detectan, labran acta e inmediatamente efectivizan la sanció n. El
organismo debe comunicar al juez federal penal para que cite a las partes y dentro de los 3 días
resuelva si mantiene o levanta.

59
 Naturaleza jurídica: se debate sobre su naturaleza jurídica hay quienes sostienen que es una
sanció n, otros que es una medida cautelar y hay quienes plantean que es una medida preventiva.
El profesor dice que es una medida preventiva por lo que podría ser dictada por un juez
administrativo. En este caso debería aplicarse la doctrina sentada por la CSJN en el fallo
“InterCorp” en el que sostiene que no puede aplicarse una medida preventiva/cautelar sin previa
intervenció n judicial.
● Interdicción, Secuestro y Decomiso: Esta infracció n esta prevista en los artículos c y e del
artículo 40. Cuando se configuran tales supuestos y el fisco lo detecta puede dictar la interdicció n,
el secuestro o el decomiso. La interdicció n importa colocar al contribuyente como depositario de
la mercadería hasta que se resuelva su legalidad. El secuestro cuando no es aconsejable que los
bienes sigan en tenencia del contribuyente y decomiso cuando el fisco se queda con los bienes de
forma permanente. Cuando se decomisan los bienes van al ministerio de desarrollo social.
Supuesto fá ctico: tenencia, el traslado o transporte de bienes o mercancías sin cumplir con los
recaudos previstos en los incisos c) y e) del artículo 40, es decir, sin los comprobantes
respaldatorios que acreditan la legalidad de esa tenencia, traslado o transporte.
Procedimiento: El organismo interdicta o secuestra y deposita para que luego trá mite el sumario,
si ocurre, se detecta el decomiso. El inspector convoca a personal de fuerzas de seguridad y
labran el acta correspondiente con 2 testigos há biles.

º INFRACCIONES MATERIALES: se originan por el incumplimiento de las obligaciones sustanciales,

principalmente integradas por la obligació n de pagar impuestos.
● Omisión de pagar impuestos (art. 45):
Conducta típica: no presentar declaració n jurada (no pago impuesto porque no presento
declaració n jurada), presentar declaraciones juradas inexactas o no retenee o percibir quienes
estuviesen obligados a hacerlo.
Sanció n: Multa que va a representar el 100% del tributo omitido que se puede agravar si hay
reincidencia (infracció n anterior como cosa juzgada) en un 200% o hasta 300%.
Elemento Subjetivo: Se exige culpa y se exime cuando acredite error excusable. Para que este se
configure, debe ser decisivo, inculpable y esencial.
El elemento subjetivo exigido por la figura es la culpa tal como surge del precedente de la CSJN
“Casa Elen Valmi”.
● Defraudación Fiscal (art. 46):
Conducta típica: Defraudar al Fisco mediante declaració n engañ osa u ocultació n maliciosa.
Elemento subjetivo: Se exige el dolo, esto lo sostuvo la CSJN en el precedente “Mazza Generoso”.
El dolo para la acreditació n del artículo 46 exigido para la configuració n de este tipo infraccional
es susceptible de ser presumido.
Las presunciones de dolo (supuestos que permiten inferirlo) surgen del artículo 47 y a saber son:
→ Grave contradicció n entre documentació n contable y DDJJ
→ Datos inexactos que incidan gravemente en la determinació n de la materia imponible
→ Inexactitud de la DJ o de los documentos respaldatorios que provengan de una
manifiesta disconformidad con las normas aplicables
→ No llevar o no exhibir libros o documentos respaldatorios
→ Se hagan valer estructuras jurídicas inapropiadas (realidad econó mica)
Escala sancionatoria: 2 a 6 veces el tributo no pagado

Procedimiento Sumario: Hay 2 tipos de casos que se pueden aplicar sanció n administrativa:

» Ajustes conformados: Genera só lo un sumario a los efectos de aplicar la multa;

» Ajustes no conformados: Procedimiento de DO y juez administrativo aplica sanció n (ú nico caso que no
si hay denuncia penal).

60
DELITOS PENALES TRIBUTARIOS

61
Delito Penal Tributario: El delito penal tributario es una selecció n discontinua de ilicitudes. Las infracciones y
los delitos que pertenecen al género ilicitud, conviven. Una misma conducta puede ser tanto delito como
infracció n. Esto tiene consecuencias interpretativas.

Cabe decir, en este orden de ideas, que para que exista hecho punible debe haber hecho imponible. Esta es una
especie de má xima o principio general, aunque en algunos delitos no se requiere.

Derecho Penal Tributario: El derecho penal tributario está consagrado en el Régimen Penal Tributario que hoy
está dado por el título noveno de la Ley 27.430. La mentada norma es una ley mixta, ya que tiene normas de fondo
y procedimiento.

Diferencias entre evasión, elusión y economía de opción:

» La evasión fiscal es realizar determinados ardides para declarar falsamente u ocultar maliciosamente el
hecho imponible. Cuando eso pasa y el fisco lo detecta ahí hay un supuesto de evasió n fiscal. La evasió n,
en otras palabras, es el no pago de tributo habiendo hecho conductas tendientes a disimular la realidad
econó mica y no pagar.

» La economía de opción es el derecho vá lido a decidir si realizo determinado negocio o no en funció n de

la carga tributaria que tenga (acá directamente el hecho Imponible no nace)

» La elusión (supuesto gris) se configura cuando el contribuyente realiza determinado negocio jurídico
bajo el ropaje de otro que tiene menor carga tributaria (tiene que ver con la real intenció n econó mica del
contribuyente). Habrá que ver si la elusió n es delictual o no y hay que definir si hay conducta típica o no.

Bien jurídico tutelado: El bien jurídico tutelado mediante los delitos penales tributarios es la hacienda pú blica en
sentido diná mico, entendida como la actividad financiera del Estado de proveerse y disponer de recursos para el
gasto pú blico. Es importante establecer el bien jurídico por el principio de lesividad conforme al cual para que se
configure un delito debe haber lesió n al bien jurídico tutelado.

Clases de delitos penales tributarios:

º DELITO FISCAL PROPIO: Delito especial propio, requiere condició n de ser contribuyente
● Evasión Impositiva Simple:
Acció n típica: Evadir impuestos nacionales o locales mediante declaraciones engañ osas,
ocultaciones maliciosas o cualquier otro ardid.
Medios comisivos: 1) Declaració n engañ osa; 2) Ocultació n maliciosa; 3) Cualquier otro ardid
Ademá s debe haber siempre un no pago, lo que lleva a algunos autores a sostener que la evasió n
es siempre un tipo omisivo
Escala punitiva: Prisió n de 2 a 6 añ os de prisió n
Condició n objetiva de punibilidad: El monto que establece el tipo penal es de $1.500.000. Habrá
delito en la medida que la evasió n del impuesto sea igual o mayor a ese monto. García Berro dice
que es un elemento del tipo, por lo que la acusació n debe probar que el dolo abarca el monto
también (doctrina minoritaria).
Regulació n legal: Establece el artículo 1 del Régimen Penal Tributario que “Será reprimido con
prisión de dos (2) a seis (6) años el obligado que mediante declaraciones engañosas, ocultaciones
maliciosas, o cualquier otro ardid o engaño, sea por acción o por omisión, evadiere total o
parcialmente el pago de tributos al fisco nacional, al fisco provincial o a la Ciudad Autónoma de
Buenos Aires, siempre que el monto evadido excediere la suma de un millón quinientos mil de pesos
($ 1.500.000) por cada tributo y por cada ejercicio anual, aun cuando se, tratare de un tributo
instantáneo o de período fiscal inferior a un (1) año.

62
 Para los supuestos de tributos locales, la condición objetiva de punibilidad establecida en el párrafo
anterior se considerará para cada jurisdicción en que se hubiere cometido la evasión.”
● Evasión Impositiva Agravada: La acció n típica y los medios comisivos son los mismos que para
la evasió n simple cambia la condició n objetiva de punibilidad y la escala penal.
Condició n objetiva de punibilidad: 1) Monto $15.000.000; 2) Interposició n de personas +
$2.000.000; 3) Utilizació n fraudulenta de beneficios fiscales + $2.000.000; 4) Uso de facturas
apó crifas + $1.500.000
Escala penal: 3 añ os y 6 meses a 9 añ os de prisió n
Regulació n legal: Establece el artículo 2 del Régimen Penal Tributario que: “La pena será de tres
(3) años y seis (6) meses a nueve (9) años de prisión cuando en el caso del artículo 1° se comprobare
cualquiera de los siguientes supuestos:
a) El monto evadido superare la suma de quince millones de pesos ($ 15.000.000);
b) Hubieren intervenido persona o personas humanas o jurídicas o entidades interpuestas, o se
hubieren utilizado estructuras, negocios, patrimonios de afectación, instrumentos fiduciarios y/o
jurisdicciones no cooperantes, para ocultar la identidad o dificultar la identificación del verdadero
sujeto obligado y el monto evadido superare la suma de dos millones de pesos ($ 2.000.000);
c) El obligado utilizare fraudulentamente exenciones, desgravaciones, diferimientos, liberaciones,
reducciones o cualquier otro tipo de beneficios fiscales, y el monto evadido por tal concepto
superare la suma de dos millones de pesos ($ 2.000.000);
d) Hubiere mediado la utilización total o parcial de facturas o cualquier otro documento
equivalente, ideológica o materialmente falsos, siempre que el perjuicio generado por tal concepto
superare la suma de un millón quinientos mil de pesos ($ 1.500.000).”
● Aprovechamiento indebido de beneficios fiscales:
Acció n típica: aprovechamiento indebido de beneficios fiscales.
Medios comisivos: 1) Declaració n engañ osa; 2) Ocultació n maliciosa; 3) Cualquier otro ardid
Condició n objetiva de punibilidad: $1.500.000 por ejercicio anual
Escala penal: 3 añ os y 6 meses a 9 añ os
Regulació n legal: Establece el artículo 3 del Régimen Penal Tributario que: “Aprovechamiento
indebido de beneficios fiscales. Será reprimido con prisión de tres (3) años y seis (6) meses a nueve
(9) años el obligado que mediante declaraciones engañosas, ocultaciones maliciosas o cualquier
otro ardid o engaño, se aprovechare, percibiere o utilizare indebidamente reintegros, recuperos,
devoluciones, subsidios o cualquier otro beneficio de naturaleza tributaria nacional, provincial o
correspondiente a la Ciudad Autónoma de Buenos Aires siempre que el monto de lo percibido,
aprovechado o utilizado en cualquiera de sus formas supere la suma de un millón quinientos mil de
pesos ($ 1.500.000) en un ejercicio anual”
● Apropiación indebida de tributos:
Acció n típica: apropiació n indebida de tributos
Sujeto: agente de retenció n o de percepció n
Condició n de punibilidad: $100.000 mensuales
Escala penal: 2 a 6 añ os
Regulació n legal: Establece el artículo 4 del Régimen Penal Tributario que “Será reprimido con
prisión de dos (2) a seis (6) años el agente de retención o de percepción de tributos nacionales,
provinciales o de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, que no depositare, total o parcialmente,
dentro de los treinta (30) días corridos de vencido el plazo de ingreso, el tributo retenido o
percibido, siempre que el monto no ingresado, superare la suma de cien mil pesos ($ 100.000) por
cada mes.”

º DELITOS PREVISIONALES: Delito especial propio, requiere condició n de ser obligado previsional
● Evasión previsional simple:
Acció n típica: evadiere el pago de aportes o contribucioens
Condició n objetiva de punibilidad: $200.000 mensual

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 Escala penal: prisió n de 2 a 6 añ os
Regulació n legal: Establece el artículo 5 del Régimen Penal Tributario que “Será reprimido con
prisión de dos (2) a seis (6) años el obligado que, mediante declaraciones engañosas, ocultaciones
maliciosas, o cualquier otro ardid o engaño, sea por acción o por omisión, evadiere parcial o
totalmente al fisco nacional, provincial o de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, el pago de
aportes o contribuciones, o ambos conjuntamente, correspondientes al sistema de la seguridad
social, siempre que el monto evadido excediere la suma de doscientos mil pesos ($ 200.000) por
cada mes.”
● Evasión previsional agravado: Supuestos de agravamiento: 1) Monto $1.000.000; 2)
Interposició n de personas + $ 400.000; 3) Utilizació n de beneficios fiscales + $ 400.000
Escala penal: 3 añ os y 6 meses a 9 añ os
Regulació n legal: Establece el artículo 6 del Régimen Penal Tributario que “La prisión a aplicar se
elevará de tres (3) años y seis (6) meses a nueve (9) años cuando en el caso del artículo 5°, por cada
mes, se comprobare cualquiera de los siguientes supuestos:
a) El monto evadido superare la suma de un millón de pesos ($ 1.000.000);
b) Hubieren intervenido persona o personas humanas o jurídicas o entidades interpuestas, o se
hubieren utilizado estructuras, negocios, patrimonios de afectación y/o instrumentos fiduciarios,
para ocultar la identidad o dificultar la identificación del verdadero sujeto obligado y el monto
evadido superare la suma de cuatrocientos mil pesos ($ 400.000);
c) Se utilizaren fraudulentamente exenciones, desgravaciones, diferimientos, liberaciones,
reducciones o cualquier otro tipo de beneficios fiscales, y el monto evadido por tal concepto
superare la suma de cuatrocientos mil pesos ($ 400.000).”
● Apropiación indebida de aportes:
Acció n típica: Apropiació n de aportes de terceros
Condició n de punibilidad: $100.000 mensual
Escala penal: 2 a 6 añ os
Regulació n legal: Establece el artículo 7 del Régimen Penal Tributario que “Apropiación indebida
de recursos de la seguridad social. Será reprimido con prisión de dos (2) a seis (6) años el
empleador que no depositare total o parcialmente dentro de los treinta (30) días corridos de
vencido el plazo de ingreso, el importe de los aportes retenidos a sus dependientes con destino al
sistema de la seguridad social, siempre que el monto no ingresado superase la suma de cien mil
pesos ($ 100.000), por cada mes”

º DELITOS COMUNES: Puede cometerlos cualquiera

● Obtención fraudulenta de beneficios Fiscales: Es un delito de peligro, aun cuando no haya
incorporado a su patrimonio ese beneficio fiscal. ANTICIPA LA PUNIBILIDAD a una instancia
anterior, la mera obtenció n del reconocimiento del beneficio. No tiene condicion objetiva de
punibilidad
Regulació n legal: Establece el artículo 8 del Régimen Penal Tributario que “Será reprimido con
prisión de uno (1) a seis (6) años el que mediante declaraciones engañosas, ocultaciones maliciosas
o cualquier otro ardid o engaño, sea por acción o por omisión, obtuviere un reconocimiento,
certificación o autorización para gozar de una exención, desgravación, diferimiento, liberación,
reducción, reintegro, recupero o devolución, tributaria o de la seguridad social, al fisco nacional,
provincial o de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires.”
● Insolvencia Fiscal Fraudulenta: El contribuyente (o 3ro que facilita) se auto coloca en un
estado de insolvencia para defraudar los derechos del fisco de cobrar sus acreencias
(desprendimiento patrimonial deliberado).
Regulació n legal: Establece el artículo 9 del Régimen Penal Tributario que “Será eprimido con
prisión de dos (2) a seis (6) años el que habiendo tomado conocimiento de la iniciación de un
procedimiento administrativo o judicial tendiente a la determinación o cobro de obligaciones
tributarias o de aportes y contribuciones de la seguridad social nacional, provincial o de la Ciudad

64
 Autónoma de Buenos Aires, o derivadas de la aplicación de sanciones pecuniarias, provocare o
agravare la insolvencia, propia o ajena, frustrando en todo o en parte el cumplimiento de tales
obligaciones.”
● Simulación dolosa de cancelación de obligaciones: el contribuyente simula haber pagado. Se
autogenera retenciones ficticias para simular dolosamente la cancelació n de la obligació n.
Regulació n legal: Establece el artículo 10 del Régimen Penal Tributario que “Será reprimido con
prisión de dos (2) a seis (6) años el que mediante registraciones o comprobantes falsos,
declaraciones juradas engañosas o falsas o cualquier otro ardid o engaño, simulare la cancelación
total o parcial de obligaciones tributarias o de recursos de la seguridad social nacional, provincial o
de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, o derivadas de la aplicación de sanciones pecuniarias, sean
obligaciones propias o de terceros, siempre que el monto simulado superare la suma de quinientos
mil pesos ($ 500.000) por cada ejercicio anual en el caso de obligaciones tributarias y sus sanciones,
y la suma de cien mil pesos ($ 100.000) por cada mes, en el caso de recursos de la seguridad social y
sus sanciones.”
● Alteración dolosa de registro: Intencionalmente altera registros del Estado. Atenta contra
Hacienda y fé pú blica.
Regulació n legal: Establece el artículo 11 del Régimen Penal Tributario que “Será reprimido con
prisión de dos (2) a seis (6) años el que de cualquier modo sustrajere, suprimiere, ocultare,
adulterare, modificare o inutilizare:
a) Los registros o soportes documentales o informáticos del fisco nacional, provincial o de la Ciudad
Autónoma de Buenos Aires, relativos a las obligaciones tributarias o de los recursos de la seguridad
social, con el propósito de disimular la real situación fiscal de un obligado;
b) Los sistemas informáticos o equipos electrónicos, suministrados, autorizados u homologados por
el fisco nacional, provincial o de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, siempre y cuando dicha
conducta fuere susceptible de provocar perjuicio y no resulte un delito más severamente penado.”
● Asociación ilícita fiscal: Organizació n de 3 o má s personas que tienen como fin cometer o
facilitar la comisió n de delitos fiscales

Normas Procesales Penales:

» Extinción de la acción penal por pago: Pago en forma total, incondicionada y dentro de los 30 días
habiles posteriores al acto procesal que le formule la imputació n (gralmente. es el llamado a indagatoria).
Solo puede utilizarlo una vez. En caso de moratoria, se aplica lo que establece la ley, ya que no se extingue
de una la acció n penal, sino cuando termina de pagar Fallo SIGRA y Fallo BAKCHELLIAN. Suspensió n de la
acció n penal mientras dura el cumplimiento del plan de pago.
» No podrá aplicarse sanció n adm hasta que termine penal, el juez adm está dispensado. El juez puede
aplicar multa, pero lo condiciona la consideració n fá ctica del caso, pero en su caso podrá reinterpretarlo
(no puedo dar por NO sucedido algo probado en la causa penal y a la inversa).
» Suspensión de juicio a prueba: Se prohíbe su aplicació n al á mbito penal tributario, ( Fallo casiraghi no
hay víctima con dcho individual que reparar, hay un bien supra que se vio afectado

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 JURISPRUDENCIA
“Brutti, Stella Maris”
30 de abril de 2004

Tema del fallo: Responsabilidad solidaria en materia tributaria

Holding: En oportunidad de este caso la Corte Suprema de Justicia de la Nació n valido que el Fisco Nacional inicie
el procedimiento de Determinación de Oficio respecto del solidario antes de intimar de pago al deudor
principal con el objeto de verificar la responsabilidad personal y solidaria de aquel; sin embargo, ú nicamente con
la expiración del plazo otorgado al deudor principal puede tener por configurado su incumplimiento, lo que
habilita la atribución de responsabilidad a los solidarios.

Estableció , en este sentido, que la responsabilidad del solidario nace só lo frente al incumplimiento del deudor
principal a la intimació n de pago cursada por el ente fiscal, en consecuencia, el acto de determinació n de oficio y
fijació n de la responsabilidad solidaria dictado antes de que venciera el plazo de intimació n de pago cursada al
deudor principal, es nulo, pues só lo entonces puede tenerse por configurado su incumplimiento, el que habilita a
extender, en forma subsidiaria, la responsabilidad a los demá s responsables por deuda ajena.

Afirmo, asimismo, que la determinació n de oficio deberá ser cumplida también respecto de aquéllos en quienes se
quiera hacer efectiva la responsabilidad solidaria, lo que no excluye que el fisco comience el procedimiento de
determinació n de oficio para verificar la eventual responsabilidad personal y solidaria, antes de intimar de pago al
deudor principal. Esto es, puede realizar dicho procedimiento de manera concomitante al realizado al deudor
principal o con posterioridad al dictado del acto de determinació n de oficio cuya intimació n es incumplida por el
contribuyente.

“Bozzano, Raúl José”

11 de febrero de 2014

Tema del fallo: Responsabilidad solidaria en materia tributaria

Hechos: En el marco de dicho decisorio, la Sala III de la Cá mara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso
Administrativo Federal confirmó el pronunciamiento de la Sala B del Tribunal Fiscal de la Nació n en tanto declaró
la nulidad de la resolució n por la cual el fisco había determinado de oficio la obligació n impositiva del Sr. Bozzano
en su cará cter de responsable solidario de la firma “Carnes Santa María SA”.

Holding: Al momento de intervenir el Tribunal cimero, afirmó que no es necesario que la determinación de
oficio se encuentre firme para que el Fisco Nacional pueda determinar y extender la responsabilidad a los
deudores solidarios, dado que la Ley 11.683 no contiene dicho recaudo.

En este sentido, recordó la doctrina que se desprende del fallo “Brutti” y, en síntesis, puntualizó que no
corresponde que al interpretar aquella norma, se incorpore un recaudo no contemplado en la misma, má xime si se
considera que en el ordenamiento de la ley de rito se resguarda el derecho de defensa de las personas a las que el
ente fiscal pretende endilgar responsabilidad por la deuda de un tercero, al establecer que el organismo
recaudador debe sujetarse al procedimiento de determinació n de oficio establecido en la ley procedimental, lo que
implica que la resolució n respectiva pueda ser objeto de apelació n ante el Tribunal Fiscal de la Nació n
permitiendo al responsable formular con amplitud los planteos que considere pertinentes a su derecho.

“CLUB SAN LORENZO”

19 de mayo de 2010

Tema del fallo: Responsabilidad solidaria en materia tributaria

66
Holding: La Corte Suprema estableció que no es vá lida la intimación al responsable solidario contenida en la
Determinación de Oficio del contribuyente aunque se encuentre condicionada a su incumplimiento.

“Compañía de Circuitos Cerrados”

9 de abril de 2010

Tema del fallo: Recurso de reconsideració n. Pago previo. Principio solvete et repet

Hechos: El Jefe de la Regió n Tucumá n de la Administració n Federal de Ingresos Pú blicos, mediante la resolució n
156/99, desestimó el recurso de reconsideració n interpuesto por la actora –en los términos del art. 76 inc. a) de la
ley 11.683-, confirmando la determinació n de oficio respecto del impuesto al valor agregado, má s intereses y
aplicando multa.

Agotada la vía administrativa, la actora interpuso demanda contenciosa administrativa. En primer lugar es
oportuno, referir que para tener habilitada la instancia el juez de primera instancia, declaró la
inconstitucionalidad del art. 81, tercer pá rrafo, de la ley 11.683, pues a su criterio consagraba de forma indirecta
la regla del solve et repete, al contemplar ú nicamente la posibilidad de cuestionar el tributo mediante un juicio de
repetició n, supeditando el reconocimiento del derecho del contribuyente a su pago previo, contradiciendo
garantías constitucionales. Posteriormente, y respecto al fondo de la cuestió n, revocó la resolució n determinativa
N° 156/99 al entender que los periodos fiscales en discusió n, se encontraban exentos. Tal decisió n fue confirmada
por la Cá mara Federal de Apelaciones de Tucumá n.

En ocasió n de interponer recurso extraordinario, el organismo recaudador se agravió , en lo que aquí interesa, en
que se tuvo por habilitada la instancia judicial sin que haya mediado el pagado previo la obligació n tributaria, tal
como lo exige el artículo 81 de la ley 11.683 en resguardo de intereses recaudatorios del fisco. Asimismo, destacó
que la actora no alegó , ni demostró la imposibilidad de pago, situació n que permitiría hacer lugar a la regla
del solve et repete

Holding: La Corte Suprema de Justicia de la Nació n, expresó que la actora, en lugar de impugnar la determinació n
de impuesto por la vía recursiva que contempla la competencia del Tribunal Fiscal de la Nació n, “optó por hacerlo
mediante un recurso de reconsideración ante el propio organismo recaudador. Al proceder de ese modo, no
podía ignorar que si ese planteo era desestimado, el único medio que la ley de procedimiento tributario
contemplaba para cuestionar lo resuelto por la AFIP era la demanda de repetición, prevista por el art. 81 de
esa ley”. Y a continuació n agregó : “(…) con arreglo al régimen de acciones y recursos establecido por la ley 11.683,
el acto determinativo del impuesto -que no haya sido objeto de apelació n ante el Tribunal Fiscal de la Nació n y
desestimado, en su caso, el recurso de reconsideració n a que se hizo referencia- só lo puede ser impugnado
mediante la acció n o demanda de repetició n contemplada por el art. 81 de esa ley, la que, naturalmente,
presupone el previo pago del tributo”.

En definitiva planteó que la actora al haber optado por el recurso de reconsideración previsto en el inc. a del
artículo 76 renuncio a la posibilidad de recurrir lo resuelto por el organismo recaudador sin necesidad de
afrontar el pago previo del tributo.

En consecuencia, al derivar de la propia elecció n de la demandada el pago del impuesto, como requisito previo al
reclamo, aun cuando el mismo ordenamiento legal ponía en sus manos otro medio de impugnació n que no lo
requería “resulta aplicable la jurisprudencia segú n la cual la garantía de la defensa (art. 18 de la Constitució n
Nacional) no ampara la negligencia de las partes, pues quien ha tenido oportunidad para ejercer sus derechos
responde por la omisió n que le es imputable”.

“Sbasseiro, Oscar Reyes c/DGI s/recurso directo de organismo externo”

3 de abril de 2019

Tema del fallo: Efectos solicitud acceso expediente. Postura pro fisco. La vista no suspende el plazo para
interponer el descargo

67
Holding: La Cá mara Nacional en lo Contencioso Administrativo Federal entendió que la solicitud de acceso al
expediente administrativo dentro del plazo para interponer el descargo no suspende dicho plazo.

Del artículo 116 de la Ley 11.683 surge que en todo lo no previsto por la mentada ley será de aplicació n supletoria
la Ley de Procedimiento Administrativo N° 19.549. Establece esta ú ltima, la Ley 19.549, que la solicitud de vista
suspende los plazos para interponer los recursos. Cabe

La CNCAF entendió que no correspondía la aplicació n supletoria de la Ley de Procedimiento Administrativo, en lo

pertinente, pues el artículo 17 de la Ley 11.683 regula la situació n allí contemplada, de un modo completo, no
resultando necesaria por tal motivo la integració n normativa.

En otras palabras, no se discute si resultan o no de aplicació n supletoria las disposiciones de la Ley 19.549 y su
reglamento al procedimiento llevado ante la A.F.I.P., sino que no corresponde acudir a dicha normativa, en tanto el
artículo 17 de la Ley 11.683 regula de forma completa el supuesto previsto y dispone que la vista no interrumpe el
plazo para interponer el descargo.

Vale aclarar que tal como ya se dijo la postura contraria también fue sostenida jurisprudencialmente. De los
precedentes “Asociación Mutual de Asociados y Adherentes”, CNACAF, Sala I, 30/3/2010; "Jorge Ariel
Duran", Sala II, 9/2/2010; "Macoser SA", Sala III, 6/5/2008; “Polit SA”, Sala IV, 4/12/2007; y "Tarditti Cereales
SA", Sala V, 19/9/2009 surge que la solicitud de vista (acceso) al expediente administrativo si suspende el plazo
para interponer el descargo.

"Trucco, Pedro Agustín C/DGI"

28 de junio de 2013
Tema del fallo: Procedimiento. Tribunal Fiscal. Prueba. Artículo 166

Hechos: El Tribunal administrativo confirmó parcialmente la resolució n fiscal que había determinado de oficio a la
actora el Impuesto a las Ganancias del período 2000, con má s intereses resarcitorios.

Para así resolver, el Tribunal Fiscal entendió que resultaba de aplicació n al caso lo dispuesto por el artículo 80 y
siguientes de la Ley de Impuesto a las Ganancias en cuanto a la deducibilidad de los gastos. Aclaró al respecto que
el criterio prevalente consistía en que cuando los gastos hubieran sido realizados con el propó sito de mantener y
conservar la fuente, u obtener, mantener y conservar las ganancias gravadas y en tanto no se verificase alguno de
los casos no admitidos a que se refería el artículo 88 o resultasen aplicables las limitaciones previstas por la ley, la
deducció n de tales gastos era procedente en todas las categorías por responder a la idiosincrasia del impuesto a la
renta neta, sin que el organismo recaudador se encontrase autorizado a trabar el có mputo so pretexto de no
compartir el criterio de necesariedad o de pertinencia del gasto, asignado por el contribuyente.

Resolució n de la Cá mara: La Cá mara estableció en su decisorio que:

» El concepto de necesidad era relativo y debía apreciarse en funció n de la finalidad de las erogaciones ya
que sería muy peligroso que el Fisco en cada erogació n determinara o pretendiera establecer la efectiva
productividad del gasto quitando al empresario la flexibilidad que precisaba el manejo de su negocio y
que hacía que muchos de los gastos en que incurriera no redundaran necesariamente en la producció n de
un rédito que pudiera imputarse específicamente al gasto en que se había incurrido;
» En efecto, el control no podía ir tan lejos como para determinar la inutilidad del gasto o la exageració n de
su monto para la producció n de la ganancia juzgando discrecionalmente la buena administració n de la
empresa de que se tratara; y
» La deducció n de los gastos necesarios para obtener la ganancia o para mantener y conservar la fuente no
exigía otro recaudo que la comprobació n de orden teleoló gico, respecto a que la erogació n estaba
destinada a fin de lograr la ganancia o mantener y conservar la fuente de dicha ganancia

Conforme a ello, la Cá mara confirmó la sentencia apelada en cuanto fue materia de agravios y, en consecuencia,
rechazó la pretensió n fiscal al respecto.

68
Holding: La Cá mara sostuvo en este precedente que lo previsto en el artículo 166 de la ley de procedimiento
fiscal no puede impedir al particular ofrecer ante el Tribunal Fiscal de la Nación la prueba que haga a su
derecho, dado que la limitació n expuesta contraría expresas garantías constitucionales.

Sostuvo asimismo que el derecho de defensa -salvaguarda fundamental de un Estado de derecho- erige al debido
proceso legal como institució n bá sica en el régimen judicial, por lo que, cualquiera sea la vía procesal escogida
para la defensa de los derechos o intereses legítimos, las leyes procesales deben garantizar la existencia de un
procedimiento que asegure el derecho de defensa de la parte y la posibilidad de una tutela judicial efectiva.

No puede hablarse de tutela judicial efectiva si el particular no tiene la posibilidad de ser oído por
un tribunal en sus conflictos con la Administración, en tanto ese derecho se ha de materializar no solo con el
poder presentarse ante el juez con sus quejas, sino también con el poder desenvolver todas sus defensas con
el apoyo de las pruebas que entienda hacen a su derecho.

La limitació n del ofrecimiento de prueba a la sola etapa del procedimiento de impugnació n implica un
cercenamiento a los tribunales -sea administrativo o judicial- de su atribució n esencial de resolver los conflictos
llegando a la verdad de los hechos.
 

"Alfred C. Toepfer International S.A. c/ D.G.I.".

25 de marzo de 2015

Tema del fallo: Expresió n de Agravios. Momento. Artículo 166 Ley 11.683.

Holding: La Corte Suprema de la Nació n entiende que corresponde revocar la sentencia que rechazó la
impugnació n de la determinació n de oficio realizada por el Fisco, planteada por la recurrente al momento de
apelar ante el Tribunal Fiscal de la Nació n con fundamento en que la misma debía ser indefectiblemente planteada
al momento de contestar la "vista", ya que se aparta diametralmente de lo fijado por el art. 166 de la ley 11.683.

El mentado artículo 166 de la Ley 11.683 indica claramente que es al momento de apelar ante el TFN cuando el
contribuyente debe expresar todos sus agravios, con independencia que ellos hayan sido o no introducidos al
momento de contestar la "vista", a excepción de la prueba, que debió haber sido propuesta en esa oportunidad
para que su reiteració n quede habilitada ante el organismo jurisdiccional.

Sostuvo que ante la meridiana claridad del artículo 166 de la ley ritual tributaria y la omisió n deliberada de la
Cá mara en considerar la cuestió n sometida a fallo, estimo pertinente el agravio, ya que lo resuelto ha privado al
recurrente de la posibilidad de rever un punto sustancial de la controversia, en que funda su derecho para
oponerse a la condena de que ha sido objeto.

“Casa Elen-Valmi de Claret y Garello c./ D.G.I.”

31 de marzo de 1999

Tema del fallo: Multa por omisió n. Principio de la personalidad de la pena

Hechos: El Tribunal Fiscal de la Nació n dejó sin efecto una multa por omisió n de impuestos impuesta por la D.G.I.,
con sustento en el art. 45 de la ley 11.683, equivalente al setenta por ciento del impuesto omitido por los añ os
1984, 1985 y 1986, actualizado de conformidad con las normas pertinentes.

La revocació n de la multa fue apelada por el organismo recaudador ante la Cá mara Nacional de Apelaciones en lo
Contenciosos Administrativo Federal. El tribunal de alzada confirmó lo resuelto en la instancia anterior.

Para pronunciarse en el sentido indicado consideró que resultaba aplicable al caso de autos la doctrina establecida
por esta Corte en la causa “Mazza, Generoso y Mazza, Alberto s/recurso de apelació n”. Destacó que en ese
precedente se señ aló resultaba suficiente para fundar una determinació n impositiva dichas consecuencias no
podían extenderse al campo del hecho ilícito tributario, sin el necesario sustento de otros elementos de prueba
que permitiesen acreditar la existencia de una actividad dolosa, tendiente a defraudar los intereses del Fisco.

69
Contra esa sentencia el representante del Fisco nacional planteó recurso extraordinario, que fue concedido.

Holding: La Corte Suprema de Justicia de la Nació n entendió que asistía razó n al representante del Fisco nacional
ya que la doctrina establecida en el precedente “Mazza” só lo encuentra sentido respecto de infracciones que
requieran de una actividad dolosa tendiente a defraudar los intereses del Fisco.

Entendió que la resolució n del ente recaudador impugnada en el sub exá mine dispuso aplicar a la actora una
multa en los términos del art. 45 de la ley 11.683, norma que, en cuanto al caso atañ e, dispone lo siguiente: “El que
omitiere el pago de impuestos mediante la falta de presentació n de declaraciones juradas o por ser inexactas las
presentadas, será sancionado con una multa graduable entre el cincuenta por ciento (50%) y el cien por ciento
(100%) del gravamen dejado de pagar, retener o percibir oportunamente, siempre que no corresponda la
aplicació n del art. 46, y en tanto no exista error excusable...”.

Que surge claramente del texto trascripto que no es exigible una conducta de carácter doloso del
contribuyente que deba ser acreditada por el organismo recaudador. Por lo tanto, la jurisprudencia que ha
tenido en cuenta el a quo no es apta para decidir la cuestió n en examen.

Recordó que la Corte ha reconocido en numerosas oportunidades que en el campo del derecho represivo
tributario rige el criterio de la personalidad de la pena que, en su esencia, responde al principio
fundamental de que sólo puede ser reprimido quien sea culpable, es decir aquél a quien la acció n punible
pueda ser atribuida tanto objetiva como subjetivamente. Si bien, por lo tanto, es inadmisible la existencia de
responsabilidad sin culpa, aceptado que una persona ha cometido un hecho que encuadra en una descripció n de
conducta que merezca sanció n, su impunidad sólo puede apoyarse en la concreta y razonada aplicación al
caso de alguna excusa admitida por la legislación vigente.

Concluyo que toda vez que en el caso ha quedado acreditada la materialidad de la infracció n prevista por el art. 45
de la ley 11.683 con la determinació n de la obligació n tributaria que ha quedado firme -de la que resulta la
omisió n del pago de impuesto y la inexactitud de las declaraciones juradas presentadas por la actora- la exenció n
de responsabilidad só lo podría fundarse vá lidamente en la concurrencia de alguna de las circunstancias
precedentemente aludidas.

“Dumit, Carlos E. c./ Instituto Nacional de Vitivinicultura”

8 de noviembre de 1972

Tema del fallo: Funciones jurisdiccionales de los ó rganos administrativos. Defensa en juicio. Sanciones Penales

Hechos: El instituto Nacional de Vitivinicultura impuso a la Bodega una multa de $1400 y la clausura de la misma,
basá ndose en el art. 28 de la ley de producció n industrial vitivinícola (Dicha ley establecía que el Instituto podía
establecer como sanció n la clausura o suspensió n de los establecimientos o locales, y dicho recurso sería apelable
con efecto devolutivo).

La Cá mara Federal Mendocina revocó la sentencia de primera instancia que declaraba la inconstitucionalidad del
Art. 28 de la mencionada ley. La actora deduce recurso extraordinario ante la CSJN.

La actora impugnó la sanció n y el art. 28 como inconstitucional, por ser éste violatorio del art. 18 de la
Constitució n Nacional, ya que vio afectado su derecho de defensa en juicio. Solicitó se levante la clausura de la
bodega, ya que tal sanció n era una medida de índole penal, cuyo alcance era eminentemente punitivo. Esto ú ltimo
se evidencia en que la clausura no es un recaudo provisorio que acompañ a un proceso administrativo, sino que es
la medida final que acompañ a a la condena.

Holding: la Corte se manifiesta a favor de la inconstitucionalidad de la norma. Entiende que el art. 28, apart. 2º de
la ley 14.878 en cuanto autoriza al Instituto Nacional de Vitivinicultura a proceder a la clausura de
establecimientos de bodegas, con apelació n só lo posible con efecto devolutivo, es inconstitucional en tanto
importa la aplicació n de penas sin los recaudos del art. 18 de la Constitució n Nacional.

70
Sostuvo que si bien no es discutible que los organismos administrativos ejerzan funciones jurisdiccionales la
validez de tales procedimientos está supeditada a que las leyes dejen abierta la posibilidad ulterior de
revisión judicial, má xime tratá ndose de aplicació n de sanciones penales, pues só lo así se dejan a salvo las
garantías constitucionales.

“Fiszman y Compañía S.C.A. c/ Dirección General Impositiva”

23 de junio de 2009

Tema del fallo: Afectació n de la garantía constitucional a ser juzgado en un plazo razonable. 

Hechos: El 15 de julio de 1981, la entonces Direcció n General Impositiva impugnó la declaració n jurada del
impuesto a las ganancias del período fiscal 1979 presentada por Fiszman y Compañ ía S.C.A. y, en consecuencia, le
determinó de oficio el mencionado gravamen y período fiscal, con actualizació n e intereses, imponiéndole una
multa equivalente a dos veces el impuesto fraudulentamente omitido. La decisió n del organismo recaudador fue
apelada por la empresa ante el Tribunal Fiscal de la Nació n, quien recién dictó resolució n el 22 de marzo de 2005,
confirmando el criterio de la D.G.I.

La actora recurrió la resolució n del Tribunal Fiscal ante la Cá mara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso
Administrativo Federal, pidiendo su nulidad y la declaració n de la prescripció n de las facultades del Fisco por
cuanto la sentencia había sido dictada después de haber transcurrido má s de dos décadas de encontrarse el
expediente en condiciones para sentenciar, excediendo los plazos procesales y afectando la defensa en juicio.

Holding: La Corte, siguiendo el dictamen de la Procuradora Fiscal Dra. Laura Monti, considera que aun cuando la
sentencia de la Cámara no constituye sentencia definitiva segú n el art. 14 de la ley 48 por tratarse de una
nulidad y por haber ordenado la devolució n del expediente al Tribunal para resolver sobre el acogimiento a un
plan de pagos, se presenta aquí un caso excepcional que justifica su intervención. Ello, así, pues es deber
ineludible del Máximo Tribunal el de corregir la actuación de las Cámaras Nacionales de Apelaciones
cuando se transgredan principios fundamentales propios a la mejor y más correcta administración de
justicia. 

Ademá s, la resolució n impugnada importa someter la causa a una dispendiosa actividad jurisdiccional que afecta
la garantía de la defensa en juicio integrada por el derecho a una rápida y eficaz decisión judicial.

Con relació n a la sanció n aplicada, el Alto Tribunal advierte la necesidad de expedirse sobre la afectació n de la
garantía a ser juzgado en un plazo razonable y en el estado de incertidumbre que causa el hecho de seguir
sometido a un enjuiciamiento penal durante tantos añ os.

En consecuencia, se hace lugar a la queja, se declara procedente el recurso extraordinario y se deja sin efecto la
sentencia apelada, devolviendo la causa al tribunal de origen a fin de que dictar un nuevo fallo de acuerdo al
presente.

OTRA JURISPRUDENCIA MENCIONADA

● Procuración del Tesoro - Dictamen 239:554: procedencia de la impugnación por vía del “reclamo
administrativo impropio” (art. 24, inc. a, LPA).
La Procuració n sentó , como doctrina obligatoria para el Cuerpo de Abogados del Estado, que la ausencia
de previsió n de una vía recursiva específica autoriza la aplicació n de la LPA y su reglamentació n, segú n lo
previsto por el art. 2 del decreto 722/1996 y modif., por lo cual encuadró formalmente el reclamo
contra las RESOLUCIONES GENERALES REGLAMENTARIAS en los términos del art. 24, inc. a, de la LPA,
es decir, por el reclamo denominado impropio por la doctrina, en concordancia con la jurisprudencia
administrativa que postula que los actos de alcance general se impugnen mediante el reclamo y no por la
vía recursiva.

71
 Dada la ausencia de una vía recursiva específica, corresponde la aplicació n supletoria de la Ley 19.549
-Reclamo impropio art. 24 inc. a)-.

● “Algora Comercial”, CNFCA, S. IV, 10/03/97, y “Regional Lee”, CNFCA, S. IV, 12/02/87: concepto de la
determinación tributaria.
Es el acto o conjunto de actos emanados de la administració n, de los particulares o de ambos
coordinadamente, destinados a establecer en cada caso particular la configuració n del presupuesto de
hecho, la medida de lo imponible y el alcance de la obligació n.

● “Banca De Junín”, TFN, SALA C, SALA C, 31/8/2011: función de la Orden de Intervención.

La Orden de Intervenció n tiene como elemental funció n acotar el alcance de las facultades fiscales y
otorgar certeza al contribuyente respecto de la informació n que debe brindar al ente fiscal.

● “Gambaro, Francisco Isidoro”, CSJN, 28/09/1993: el acta labrada por funcionario público constituye un
instrumento público.
El acta de comprobació n labrada por los funcionarios intervinientes, en el procedimiento de verificació n y
fiscalizació n del cumplimiento de las normas tributarias por parte de los contribuyentes y responsables,
en cuanto a las obligaciones formales, constituye un instrumento pú blico. Su contenido hace plena fe de la
existencia material de los hechos y circunstancias de que da cuenta, como de la ejecució n del
procedimiento cumplido.

● “Serapio Santos Roque”, TFN, 10/5/1999: la finalización de la fiscalización no implica la aceptación de

las DDJJ.
Fin fiscalizació n: F-8900 “la comunicació n de la finalizació n de la fiscalizació n no implica la aceptació n de
las declaraciones juradas que hubieran podido presentarse a instancia de la misma inspecció n, sino que
por el contrario las mismas son susceptibles de revisió n y de impulsar de oficio los ajustes que pudieren
resultar en caso que los mismos no fueran conformados”.

● “Cachape SRL”, TFN, Sala A, 2/12/2016: base presunta en la RDO.

La materia imponible reconstruida a la luz de presunciones debe estar basada en una real razonabilidad,
de modo tal que dichas presunciones tengan el poder de sustituir la materia declarada por el
contribuyente.

● “HIJOS DE BENITO FRESCO SRL”, TFN, SALA A, 31/3/1998: finalidad de la vista.

La vista tipificada en la ley 11.683 tiene como finalidad que el contribuyente pueda tomar conocimiento
de la totalidad de las actuaciones administrativas y de los cargos formulados con el fin de garantizar el
derecho de defensa, sin que pueda pretenderse que en ella deban consignarse los fundamentos jurídicos
de las impugnaciones, por cuanto de lo contrario dicho acto se convertiría en una resolució n
determinativa del tributo.

● “YCRT SA”, CNACAF, 18/8/2015: finalidad de la vista.

Con la vista prevista en el art. 17 de la ley 11.683 de las actuaciones administrativas y de los cargos
formulados, se da inicio al procedimiento de determinació n de oficio. É sta constituye un correlato del
derecho de ser oído y tener una resolució n fundada, tal como lo prevé el art. 1 de la ley 19.549 y tiene por
finalidad que el contribuyente oponga las defensas que hacen a sus derechos y ofrezca los medios de
prueba pertinentes.

● “Grobocopatel Andrea”, TFN, 2016: si el período fiscal se encuentra próximo a prescribir, se suspenderá
por 120 días el curso de la prescripción de las acciones del Fisco (art. s/n a cont. 65 LPT).

● “Finca Don Victor SRL”, TFN, Sala C, 19/10/2015: debe concederse el plazo de 2 días adicionales cuando
la denegatoria a la solicitud de prórroga sea notificada fuera del plazo de 15 días.
[La solicitud de pró rroga debe solicitarse al menos 2 días antes del vencimiento del primer plazo de 15
días (Cf. Art. 116 LPT y art. 1, pto. 2, 5, L. 19549)].

72
 “Debe concederse el plazo de 2 días adicionales igualmente cuando la denegatoria es notificada fuera del
plazo primigenio (…) Esta regla contempla el derecho a ser oído y ofrecer prueba, lo que no se ha dado en
la especie desde que la AFIP no otorgó el plazo de 48 hs. para presentar el descargo, ante la denegatoria
de la pró rroga, lo que corresponde declarar la nulidad de la resolució n apelada”.

● “Fernández, Jorge Alberto”, TFN, Sala C, 2011; “Shonko S.A.”, TFN, Sala A, 2005; y “Franco, Salvador
Nicolás”, TFN, Sala D, 1998: la caducidad del procedimiento de Determinación de Oficio NO opera de forma
automática.
Si a los 90 días há biles de contestada la vista, o de vencido el término para hacerlo, no se dictara la
resolució n, se deberá presentar pronto despacho. Si a los 30 días no se dictara resolució n, opera la
caducidad.

● “Baco. De la Pcia. De Cba.”, CSJN, 16/12/1980: improcedencia del recurso de aclaratoria.

El recurso de aclaratoria no es procedente cuando lo que se intenta es la modificació n de algú n aspecto
sustancial de la resolució n.

● “Red Hotelera Iberoamericana”, CSJN, 26/08/2003: revisión de los hechos en el recurso de revisión y
apelación limitada.
9°) Que la sentencia del Tribunal Fiscal ha efectuado un examen notoriamente superficial de los
fundamentos de la pretensión del organismo recaudador y revela graves deficiencias en la
valoración de las pruebas reunidas en el proceso, que imponían a la cámara la revisión de lo
decidido por aquél no obstante lo prescripto por el art. 86, inc. b de la Ley 11.683 (t.o. en 1978). En
efecto, si bien esa norma otorga carácter limitado a la revisión de la alzada y, en principio, queda
excluido de ella el juicio del Tribunal Fiscal respecto de los extremos de hecho (Fallos 300:985,
considerando 5°), resulta evidente, como surge del ú ltimo pá rrafo del mencionado artículo, que no se
trata de una regla absoluta y que, por consiguiente la cámara debe apartarse de las conclusiones
del mencionado organismo jurisdiccional cuando éstas presentan deficiencias manifiestas, tal
como ocurre en el caso de autos”.

Godoy, Roberto Carlos s/ ley 11.683.

La ausencia de asistencia técnica en el procedimiento administrativo no guarda relació n directa e inmediata con la
garantía del art. 18 de la Constitució n Nacional, si la solució n alcanzada atendió a los recaudos previstos en la
pertinente norma de procedimiento (artículo agregado a continuació n del 44 de la ley 11.683) cuya validez no fue
impugnada, y el imputado pudo, finalmente, acceder a los estrados judiciales con la debida asistencia letrada.

La proscripció n, en el orden represivo, de la aplicació n analó gica o extensiva de la ley, no excluye la hermenéutica
que cumpla el propó sito legal, con arreglo a los principios de una razonable y discreta interpretació n.

Las facultades eximentes previstas en el art. 52 in fine de la ley 11.683 (t.o. 1978 y modif.) alcanzan a la sanció n de
clausura prevista en su art. 44.

Las facultades que la ley 11.683 otorga al juez administrativo se entienden como conferidas a los magistrados
judiciales atento a el cará cter del recurso instituido por el art. 78 bis de dicha ley, comprensivo de la revisió n del
acto administrativo sancionatorio y del control de legitimidad que le compete a los jueces ordinarios, en la
especie, referido a la denominada "proporcionalidad" del acto respecto de la finalidad propuesta en la ley.

Lambruschi, Pedro Jorge s/ ley 23.771.

En materia de retenció n de aportes no basta la mera comprobació n de la situació n objetiva en que se encuentra el
agente de retenció n, sino que es menester la concurrencia del elemento subjetivo en virtud del principio
fundamental de que só lo puede ser reprimido quien sea culpable, es decir, aquél a quien la acció n punible le puede
ser atribuida tanto objetiva como subjetivamente.

73
Si una persona ha cometido un hecho que prima facie se encuadra en la descripció n de una conducta sancionada
por la ley penal, su impunidad só lo puede apoyarse en la correcta y razonada aplicació n al caso de alguna excusa
admitida por el derecho vigente.

La retenció n de aportes previsionales es una infracció n que se comete por omisió n, de cará cter instantá neo y que
queda consumada, en su faz material u objetiva, en el momento preciso en que el acto omitido debió realizarse,
esto es, al no depositarse tempestivamente los aportes retenidos.

El agente a cuyo cargo está el deber de retener aportes no asume ese papel como consecuencia de un negocio de
confianza o de entrega, basado en el consentimiento de las partes, sino por disposició n de la ley, la cual le impone
determinadas obligaciones a las que debe ajustarse bajo pena de incurrir en las responsabilidades que puedan
corresponderle por su desempeñ o remiso.

Debe confirmarse la sentencia que condenó al actor como autor responsable del delito previsto el el art. 8 en
funció n del art. 12 de la ley 23.771 por haber omitido el depó sito de los aportes y contribuciones retenidos a los
sueldos de los empleados.

MARCHAL JUAN H. s/APELACION

Corresponde dejar sin efecto la sentencia que incurrió en un excesivo rigor formal pues, con estricto apego a las
limitaciones establecidas por el ordenamiento adjetivo local, omitió examinar y resolver la cuestió n constitucional
planteada oportunamente en la instancia casatoria y que estaba claramente involucrada, como lo era la de
determinar si el art. 8.2.h de la Convenció n Americana sobre Derechos Humanos resultaba o no aplicable a la
sanció n de clausura impuesta por la infracció n prevista en el art. 63, inc. 3°, del Có digo Fiscal de la Provincia de
Buenos AIres (t.o. 1996).

Mazza, Generoso y Mazza, Alberto s/ rec. de apelación.

El principio de culpabilidad resulta aplicable a las infracciones tributarias.

La negativa de hacer extensivo al campo de la responsabilidad penal tributaria el sistema de presunciones que la
ley establece con el objeto de determinar la existencia y medida de la obligació n tributaria se ajusta al principio de
legalidad (arts. 18 y 19 de la Constitució n Nacional) toda vez que la ley 11.683 (t.o. 1978), vigente en el momento
de los hechos, circunscribía la aplicació n del mencionado sistema probatorio al á mbito del derecho tributario
sustantivo.

Montenegro Hermanos Sociedad Anónima c/ Dirección General Impositiva.

Cuando se trata de infracciones que requieren de una actividad dolosa tendiente a defraudar los intereses del
Fisco -como ocurre con la prevista en el art. 46 de la ley 11.683- las presunciones que contempla la ley a los
efectos de determinar la obligació n tributaria del responsable no pueden ser utilizadas, ademá s, para presumir -y
tener de ese modo probada- la existencia de esa conducta dolosa.

Aunque mediante el sistema de presunciones establecido por el art. 25 de la ley 11.683 pueda eventualmente
inferirse a partir del ú nico hecho que la sentencia ha tenido por efectivamente demostrado -el pago de
remuneraciones "marginales"- la existencia de operaciones gravadas con el I.V.A. que la empresa omitió declarar,
ello es al ú nico efecto de posibilitar que el Fisco determine y exija el pago del tributo pese a no tener un
conocimiento cierto del hecho imponible o de su medida pero dicha ausencia de certeza acerca de los hechos
obsta a que pueda considerarse probada la concurrencia de los extremos requeridos para la aplicació n de la pena
prevista para la defraudació n fiscal en el art. 46 de la ley mencionada.

Parafina del Plata, S.A.

74
No basta la materialidad de la retenció n de las sumas correspondientes a terceros, destinadas al pago de
impuestos, después de vencido el plazo fijado por el art. 36 del decreto reglamentario de la ley de impuesto a los
réditos, para aplicar a su autor la sanció n del 45, 2da. parte, de la ley 11.683 (t.o. 1960), pues la norma consagra el
criterio de la personalidad de la pena que, en su esencia, responde al principio de que solo puede ser reprimido
quien sea culpable, es decir aquel a quien la acció n punible le pueda ser atribuida tanto objetiva como
subjetivamente.

Establecida la materialidad de la retenció n de las sumas correspondientes a terceros, destinadas al pago de

impuestos, después de vencido el plazo fijado por el art. 36 del decreto reglamentario de la ley de impuestos a los
réditos, corresponde aplicar a su autor la sanció n establecida en el art. 45 de la ley 11.683 t.o. 1960 (voto de los
Doctores Roberto E. Chute y José F. Bidau).

Pousa, Lorenzo c/ Banco Central de la República Argentina y/u otro.

Si la sentencia interpreta que segú n el art. 32 del decretoley 13.127/57 el Banco Central puede instruir sumario,
por hechos anteriores, a quien ya no es empleado bancario, y considera que existen vías legales aptas que
excluyen, en el caso, la procedencia del amparo, no procede el recurso extraordinario interpuesto contra aquélla si
no se ha impugnando de inconstitucional esa norma ni se expresan agravios concretos contra las conclusiones del
fallo recurrido.

A.F.I.P. c/ Povolo, Luis Dino s/ infracción al art. 40 de la ley 11.683.

No cabe admitir una interpretació n de las disposiciones legales o reglamentarias que equivalga a la prescindencia
de su texto, si no media debate y declaració n de inconstitucionalidad o ilegalidad, pues la exégesis de la norma
debe practicarse sin violencia de su letra y de su espíritu.

Si un obligado a emitir facturas mediante el controlador fiscal lo hace en forma manual, sin que se reú nan las
circunstancias de excepció n que prevé la norma, habrá emitido un instrumento que no se ajusta a los requisitos
exigidos por el Fisco con fundamento en la ley de rito fiscal y, por ende, no resultará vá lido.

El art. 40 de la ley 11.683, para atender al nú cleo de la acció n allí prevista, remite a la norma complementaria para
integrarla con un elemento de hecho cuya especificació n se defiere al Poder Administrador, sin que ello suscite, en
principio, objeciones de cará cter constitucional.

Las facultades de reglamentació n que confiere el art. 99, inc. 2°, de la Constitució n Nacional, habilitan para
establecer condiciones o requisitos, limitaciones o distinciones que, aun cuando no hayan sido contemplados por
el legislador de manera expresa, cuando se ajustan al espíritu de la norma reglamentada o sirven, razonablemente,
a la finalidad esencial que ella persigue, son parte integrante de la ley reglamentada y tienen la misma validez y
eficacia que ésta.

El bien jurídico tutelado por el art. 40, inc. a, de la ley 11.683, es el conjunto de facultades de fiscalizació n y
verificació n que posee la Administració n Fiscal y que se plasma en la exigencia de cumplimiento de un
determinado nú mero de deberes formales por parte de los contribuyentes y demá s responsables.

La emisió n de otro tipo de comprobantes diversos de los exigidos en las normas reglamentarias del art. 40 de la
ley 11.683, no puede subsanar la comisió n de la infracció n, ya que obviar o prescindir de tal extremo importaría

75
lisa y llanamente desbaratar el sistema infraccional creado por el legislador, a la vez que no se compadece con la
naturaleza formal del ilícito examinado.

Todo derecho consagrado constitucionalmente no es absoluto sino que debe actuarse de conformidad con las
leyes que reglamentan su ejercicio, las cuales, a su vez, no pueden alterarlos, lo que sucede cuando sus previsiones
resultan irrazonables, o sea, cuando no se adecuan al fin que requirió su establecimiento o incurren en manifiesta
iniquidad.

Los agravios enderezados a la impugnació n de inconstitucionalidad de las resoluciones que imponen la obligació n
de contar con el controlador fiscal resultan meramente conjeturales si configuran meras alegaciones sobre la
supuesta violació n de su derecho de trabajar, de propiedad y de su capacidad econó mica, sin que se haya aportado
elemento probatorio concreto alguno sobre tales extremos.

Las normas resultan irrazonables cuando los medios que arbitran no se adecuan a los fines cuya realizació n
procuran o cuando consagran una manifiesta iniquidad, y los jueces deben inclinarse a aceptar la legitimidad si
tienen la certeza de que expresan, con fidelidad, la conciencia jurídica y moral de la comunidad.

No corresponde juzgar el acierto o conveniencia del medio arbitrado por el legislador en el á mbito propio de sus
atribuciones para alcanzar el fin propuesto, ya que el control de constitucionalidad que incumbe a los jueces
excluye tal examen.

76
Sigra SRL. s/ ley 23.771 - Causa n° 2953.

Es admisible el recurso extraordinario cuando se halla en juego la inteligencia de una ley federal (art. 14 de la ley
23.771) y la decisió n que en ella se funda ha sido contraria a la pretensió n del apelante (art. 14, inc. 3°, de la ley
48).

En la tarea de interpretar las leyes debe evitarse darles un sentido que ponga en pugna sus disposiciones
destruyendo las unas por las otras y adoptando, como verdadero, el que las concilie y deje a todas con valor y
efecto para lo cual no debe prescindirse de las consecuencias que derivan de utilizar cada criterio, pues ellas
constituyen uno de los índices má s seguros para verificar su razonabilidad y su coherencia con el sistema en que
está engarzada la norma.

Las normas fiscales no persiguen como ú nica finalidad la recaudació n pues exceden el mero propó sito de
mantener la integridad de la renta fiscal, ya que se inscriben en un marco jurídico general de amplio y reconocido
contenido social, en el que la sujeció n de los particulares a los reglamentos fiscales y normas tuteladas por los
tipos penales constituye el nú cleo sobre el que gira todo el sistema econó mico y de circulació n de bienes.

El art. 14 de la ley 23.771 posibilita la extinció n de la acció n penal, cuanto entre otras circunstancias, "el infractor
acepte la pretensió n fiscal o previsional... y una vez efectivizado el cumplimiento de las obligaciones".

El sentido literal de la expresió n contenida en el art. 14 de la ley 23.771 referida a la extinció n de la acció n penal,
só lo permite una inteligencia restrictiva de la norma.

Una interpretació n sistemá tica de la ley 23.771 obliga a distinguir entre el derecho a obtener la extinció n de la
acció n penal mediante el pago de la pretensió n aú n en cuotas, y el derecho a obtener aquélla por la sola aceptació n
de un plan de pagos con prescindencia de que éste sea cumplido en su totalidad o no lo sea.

El derecho a obtener una extinció n de la acció n penal mediante el pago de la pretensió n aun en cuotas (ley
23.771) no desvirtú a la letra ni los fines de la ley, e inclusive justificaría dilaciones en los incidentes de extinció n
de la acció n penal por esta causal, hasta el cumplimiento final de la faz patrimonial.

La aceptació n de un plan de regularizació n fiscal con el fin de saldar en cuotas deudas previsionales o la
pretensió n fiscal, no constituye una novació n de la deuda originaria, pues, después de aquélla, la obligació n nacida
ex - lege se mantiene sin transformació n alguna.

El derecho a obtener la extinció n de la acció n penal por la sola aceptació n de un plan de pagos con prescindencia
de que éste sea cumplido en su totalidad o no lo sea, no constituye un "efectivo cumplimiento" de una obligació n,
pues todo pago en cuotas se considera parcial hasta que se cumple íntegramente con lo debido, y ello solo ocurrirá
cuando la deuda se encuentre definitivamente satisfecha, ú nica oportunidad en la que podrá considerarse
operativo el instituto de extinció n de la acció n penal.

El art. 14 de la ley 23.771 instituye una excepció n basada en razones de política legislativa - cuyo acierto o
conveniencia es materia ajena a la competencia del Tribunal - que permite extinguir la acció n penal cuando se
satisface la pretensió n del organismo administrativo, sin que esa conducta procesal implique reconocimiento de
los hechos y el derecho en que se funda.

77
La aceptació n de un plan de regularizació n fiscal con el fin de saldar deudas previsionales no constituye una
novació n de la deuda originaria pues la sujeció n a dichos planes só lo implica una alteració n relativa al tiempo y
modo de cumplimiento así como al monto de la obligació n, que deja intactos sus elementos principales - sujetos,
objeto y causa - sin cuya variació n sustancial no es posible la extinció n por novació n (arts. 801 y 812 del Có digo
Civil).

El objetivo del legislador, al sancionar la ley 23.771, fue independizar a los procesos penal y administrativo por
delitos e infracciones respectivamente para impedir que al constituirse el segundo en una cuestió n prejudicial
respecto del primero, éste se tornase las má s de las veces inoficioso por haberse operado la prescripció n al
momento de promovérselo.

Debe revocarse la sentencia que declaró extinguida la acció n penal en los términos del art. 14 de la ley 23.771 y
sobreseyó definitivamente al procesado por el delito de omisió n de aportes previsionales.

Stancanelli, Néstor Edgardo y otro s/ abuso de autoridad y violación de los deberes de

funcionario público s/ incidente de apelación de Yoma, Emir Fuad -causa N° 798/95-.

La expresió n "asociació n", por má s que su sentido no pueda ser equiparado al que tiene en derecho civil, requiere
un acuerdo de voluntades, no necesariamente expreso pero al menos tá cito, resultando obvio que la finalidad de
dicho acuerdo tiene que ser la de ejecutar actos calificados por la ley como delitos del derecho penal pues si éstos
no se tipificaran como tales no habría ilicitud de la asociació n.

Si bien la comisió n de cualquier delito perturba la tranquilidad, la seguridad y la paz pú blica de manera mediata,
los incluidos en el título de los "delitos contra el orden pú blico" la afectan de manera inmediata, ya que el orden
pú blico al que se alude es sinó nimo de tranquilidad pú blica o paz social, es decir, de la sensació n de sosiego de las
personas integrantes de una sociedad nacida de la confianza de que pueden vivir en una atmó sfera de paz social,
por lo que los delitos que la afectan producen alarma colectiva al enfrentarlos con hechos marginados de la
regular conveniencia que los pueden afectar indiscriminadamente.

La resolució n que encuentra acreditada la asociació n ilícita sobre la base de maniobras delictivas llevadas a cabo
de manera organizada por mú ltiples actores demostraría la participació n de varias personas en diferentes hechos,
pero no acredita por sí misma la existencia de los elementos que configuran el tipo previsto en el art. 210 del
Có digo Penal.

Que las acciones supuestamente delictivas requieran un "prolijo engranaje", la participació n de "mú ltiples
autores" y que algunos de ellos hubiesen tenido entre sí presumibles vínculos, no constituye indicio para tener por
acreditado el concurso de voluntades decididas a llevar a cabo delitos, tal como exige la figura de la asociació n
ilícita, sino un posible acuerdo transitorio, ya que de otro modo se estarían soslayando las normas que regulan la
participació n criminal y el concurso de delitos.

La consideració n acerca de la existencia del acuerdo de voluntades explícito o implícito que caracteriza a la figura
de la asociació n ilícita perdió de vista el fundamento de dicho tipo penal, si no se ve claramente en qué medida la
supuesta organizació n para efectuar ventas de armas al exterior pueda producir alarma colectiva o temor de la
població n de ser víctima de delito alguno, pues en todo caso aquéllos habrían estado dirigidos contra el erario
nacional y no contra personas en particular.

No se comprende có mo pueden constituir la figura delictiva de falsedad ideoló gica los decretos del presidente de
la Repú blica, que son ó rdenes dictadas en el ejercicio de las atribuciones que le confiere la Constitució n, pues el
art. 293 del Có digo Penal reprime, como delito contra la fe pú blica, la inserció n en un instrumento pú blico de
declaraciones falsas concernientes a un hecho que el documento deba probar, y el decreto no está destinado a
demostrar nada má s que la existencia de la orden misma.

La falsedad ideoló gica se refiere al pasado y no al futuro y consiste en hacer aparecer como reales hechos que no
han ocurrido o en hacerlos aparecer como ocurridos de un modo determindo cuando sucedieron de una manera

78
diferente, por lo que la circunstancia de que las exportaciones de armas fuesen dirigidas a destino diverso del
contemplado en los decretos -hecho, por hipó tesis del futuro- no es susceptible de caer dentro de la punició n de la
figura.

Resulta necesario llamar a la reflexió n a los jueces y fiscales intervinientes en causas de significativa repercusió n
sobre la necesidad, frente a la opinió n pú blica particularmente sensible ante hechos, reales o supuestos, de
corrupció n administrativa, de extremar la atenció n en el encuadramiento legal de los hechos imputados a
funcionarios o ex funcionarios ya que resulta irreparable el dañ o producido por la ligereza en la apreciació n de
tales hechos al crear expectativas pú blicas de punició n que, en caso de quedar luego desvirtuadas, alimentan
sospechas o interpretaciones torcidas o aun malévolas sobre la intenció n de los ó rganos judiciales que en
definitiva hacen respetar el ordenamiento jurídico.

Usandizaga, Perrone y Juliarena S.R.L. c/ Dirección General Impositiva.

Es concepto indudablemente recibido por el art. 18 de la Constitució n Nacional, que el derecho penal en
cualquiera de sus ramas es un sistema riguroso cerrado, formado por ilicitudes discontinuas, que no tolera ningú n
tipo de integració n por analogía, tendientes a completar los elementos esenciales de las figuras creadas por la ley.

En materia tributaria es también aplicable el principio fundamental de que só lo puede ser reprimido quien sea
culpable, es decir, aquél a quien la acció n punible pueda serle atribuida tanto objetiva como subjetivamente.

Las infracciones y sanciones tributarias integran el derecho penal especial y les son aplicables las disposiciones
generales del Có digo Penal, salvo disposició n expresa o implícita en contrario.

Corresponde confirmar la sentencia que admitió la demanda de nulidad deducida por una empresa con el objeto
de que se dejaran sin efecto las sanciones que le fueron impuestas por la D. G. I. por considerá rsela incursa en la
infracció n reprimida por el art. 45, segundo pá rrafo, de la ley 11.683 (t. o. 1974), al haber ingresado en forma
extemporá nea sumas retenidas en concepto de impuesto nacional de emergencia a la producció n agropecuaria.
Ello así, pues en el sistema penal de la mencionada ley no se halla prevista la conducta no fraudulenta del agente
de retenció n que no ingresó el impuesto, siendo improcedente encuadrarla en la figura del art. 44 de dicha ley,
pues ello significaría la aplicació n por analogía, de una norma penal fiscal.

La expresió n ¨fraudulentamente¨ integra el nú cleo central de la figura penal fiscal del art. 45, segundo pá rrafo de la
ley 11.683 (t. o. en 1974) de manera que ésta exige la acció n de mantener, que de por sí se refiere a una conducta
que se desenvuelve o desarrolla en el tiempo y que excede del simple retardo u omisió n simple en el ingreso y,
ademá s, calificada por el fraude, concepto éste que requiere de hechos externos tales como la maniobra, ardid,
ocultació n o engañ o, aptos como para inducir en error, en el caso, al fisco.

Al introducir el término ¨fraudulentamente¨ ley 21.344, de reformas a la 11.683 (t. o. 1974)-, como calificativo de
la acció n de mantener en su poder el agente de retenció n los impuestos oportunamente retenidos, luego del
vencimiento, el legislador explicitó normativamente un elemento material, el fraude, y dejó en claro la
improcedencia de aplicar una multa penal fiscal por la simple comprobació n objetiva de la falta de ingreso en
término de los impuestos retenidos.

Wortman, Jorge Alberto y otros s/ apelación - clausura (Dirección General Impositiva ).

Comprobada la existencia de los elementos materiales de una infracció n a los deberes formales de quienes tienen
responsabilidad impositiva, le corresponde a la imputada cargar con la prueba de la inexistencia del elemento
subjetivo.

A quien se le imputa el incumplimiento de los deberes formales de quienes tienen responsabilidad impositiva, le
corresponde alegar que, a pesar de haber actuado con la debida diligencia, no tuvo la posibilidad real y efectiva de
comprender el cará cter antijurídico de su conducta (Voto del Dr. Enrique Santiago Petracchi).

79
No se observa qué defensas se ven privados de ejercer los contribuyentes con motivo de la falta de asistencia
letrada en la audiencia ante la Direcció n General Impositiva prevista en el artículo agregado a continuació n del art.
44 de la ley 11.683, por la ley 23.905, ni la influencia que ellas pudieran tener en el resultado final (Disidencia
parcial del Dr. Antonio Boggiano).

La eximició n de la sanció n de clausura, por su absoluta irrazonabilidad respecto de una infracció n (arg. art. 33 de
la Constitució n Nacional y art. 52 de la ley 11.683, por analogía) no puede fundarse en la crítica de las exigencias
impuestas por la Direcció n General Impositiva a los contribuyentes, ni en el desacuerdo con la conveniencia de
tipificar ciertas conductas como infracciones formales (Disidencia parcial del Dr. Antonio Boggiano).

No parece exorbitante que se sancione con clausura la no emisió n de facturas o comprobantes en legal forma
(Disidencia parcial del Dr. Antonio Boggiano).

La eximició n de la sanció n de clausura fundada en su intrínseca irrazonabilidad respecto de alguna de las

conductas descriptas en el art. 44 de la ley 11.683, y las resoluciones de la Direcció n General Impositiva que lo
complementan, debe superar la presunció n de legitimidad con que cuentan dichas normas fiscales de fuente
legislativa y administrativa y contrarrestar los argumentos desarrollados por la Corte (Disidencia parcial del Dr.
Antonio Boggiano).

Si bien en el campo del derecho tributario rige el principio de culpabilidad, tal extremo no debe confundirse con la
exigencia de un "perjuicio efectivo en contra del fisco" ni tampoco de un peligro concreto para el bien jurídico
tutelado, requisitos que no surgen del texto ni del espíritu del art. 44, inc. 1°, de la ley 11.683 (Disidencia parcial
del Dr. Antonio Boggiano).

No corresponde la indefectible aplicació n de una sanció n por el só lo hecho de comprobarse un incumplimiento

objetivo al art. 44, inc. 1°), de la ley 11.683, pues cada caso debe decidirse segú n las peculiaridades que ofrezca y
las defensas causales de exenció n que pueda invocar y demostrar el inculpado (Disidencia parcial del Dr. Antonio
Boggiano).

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