CAPITULO 5

TASAS

1.- Noción General.

Es el tributo que más discrepancias ha causado y el que más dificultades

presenta para su caracterización. Ello se debe, a que quienes han tratado el tema han
confundido elementos económicos, jurídicos y políticos; y a que el legislador en
diversos países crea presuntas tasas caracterizadas de distinta manera, graduadas en
virtud de criterios dispares, con nombres que no siempre responden a la realidad del
instituto, recaudadas por organismos diferentes y mediante procedimientos disímiles.-

Esto torna muy dificultosa la labor del teórico cuando pretende encontrar las
uniformidades del tributo, y mucho más difícil resulta el problema si se quiere dar a la
noción de “tasa” un contenido de carácter uniforme, mediante la comparación
internacional.

Además de estas razones, la caracterización correcta de la tasa tiene

trascendencia en virtud del tan necesario perfeccionamiento en la construcción jurídica
de la tributación.

Por otra parte en la actualidad las tasas a nivel nacional tienen poca significación
económica como fuente de ingresos. Por el contrario, para los municipios son muy
importantes y las utilizan en forma preponderante en la esfera de su competencia,
cubriendo con ellas la mayor parte de sus erogaciones.

En otros países, como en el Uruguay, la cuestión presenta importancia

fundamental, ya que los gobiernos departamentales están facultados a crear tasas, pero
no impuestos, siendo de destacar que en Argentina es controvertida la cuestión de si las
municipalidades sólo pueden crear tasas, o están facultadas también para crear
impuestos.

Por regla general, las leyes que disponen exenciones excluyen de éstas a las
“tasas” o “tasas retributivas de servicios”.

La Corte Suprema de Justicia en “Municipalidad de Chajarí c/Agua y Energía

s/Ejecución fiscal” del 27/9/88 ha dicho que el art. 12 de la ley 15.336 no libera a Agua
y Energía Eléctrica del pago de las tasas municipales, sino, antes bien, excluye de la
exención dispuesta en su primer párrafo a las tasas retributivas por servicios y mejoras
de orden local.

Para atenuar los efectos regresivos de las tasas, son comunes las exenciones para
los usuarios más pobres (v.gr. servicios de justicia).
 2.- Concepto

La tasa es toda prestación en dinero o en especie, que el Estado, en ejercicio de

su poder de imperio, exige, en virtud de ley, por un servicio o actividad estatal que se
particulariza o individualiza en el obligado al pago.

Tal servicio tiene el carácter de divisible, por estar determinado y concretado en

relación con los individuos a quienes él atañe.

Recordemos que la expresión “Estado” es tomada en sentido amplio,

comprensivo de la Nación, las provincias y las municipalidades.

La historia de las tasas esta ligada estrechamente al desarrollo de la

Administración Pública. Durante el Medioevo se entendía que las instituciones públicas
–sobre todo, la actividad de impartir justicia- servían al pueblo en general. Para sufragar
los gastos de estas instituciones y, en especial, la remuneración de los funcionarios
públicos, se consideraba que era necesario establecer la obligación de pago de quienes
se hacían uso de los servicios. De ahí que no sólo estaba obligado a pagar una tasa quien
tenía interés en que realizara un acto oficial, sino también quien tenía interés en que el
acto no fuese realizado.

Por ejemplo en Francfort, un proscripto que había sido desterrrado tuvo que
pagar la tasa de 1 florín, mitad del cual le correspondió al alcalde que había ordenado el
destierro, y la otra mitad, al juez que lo había hecho cumplir. Hasta el condenado a
muerte debía pagarle al verdugo en la Edad Media.

Las tasas eran llamadas, en alemán, “Sporteln” (palabra derivada del latín
“sportula”, canastita en la cual se mandaba alimentos como regalo, cuya denominación
adquirió luego el significado de donación en general, también de propina), lo cual
demuestra que evolucionaron desde asemejarse a una donación voluntaria hasta adquirir
el carácter de tributo.

Las tasas crecieron de modo tal que los funcionarios pagaban por el derecho de
recaudarlas, y se llegó al arrendamiento de cargos públicos y a su comercialización.
Eliminados los emolumentos de las tasas para los funcionarios, y con la evolución de las
remuneraciones públicas, estos gravámenes adquirieron importancia para las finanzas
estatales.

Con la creación de buenos sistemas tributarios, y ante la necesidad de una

Administración Pública, las tasas pasaron a segundo término. No obstante, Gerloff
enseña que “las tasas correctamente aplicadas son más justas que los impuestos, pero un
régimen de tasas que aunque simplifican el problema de la distribución tributaria,
disminuyendo la carga impositiva, se plantea la cuestión del abuso mediante fijaciones
injustificadas y arbitrarias, cuyo efecto se agudiza en tiempos de “calamidad
financiera”.

3.- Características esenciales de la tasa.

 3.1.- Es un tributo.

En primer lugar se resalta el carácter tributario de la tasa, lo cual

significa, según la caracterización general que dimos del tributo, que la tasa es una
prestación que el Estado exige en ejercicio de su poder de imperio. La circunstancia de
tratarse de una prestación exigida coactivamente por el Estado, es justamente lo que
asigna a la tasa carácter de tributo, ya que de lo contrario nos hallaremos con un precio.
Muy importante doctrina – sin embargo – olvida este punto fundamental cuando
afanosamente intenta buscar diferencias entre tasas y precios.

3.2.- Debe ser creada por ley.

En segundo lugar, el mismo carácter de tributo de la tasa torna esencial

que únicamente pueda ser creada por ley. Esto que parece elemental, ha sido dejado de
lado repetidamente por la jurisprudencia y ha provocado justificadas reacciones
doctrinales.

3.3.- La actuación del Estado debe estar vinculada con el obligado al

pago.

En tercer lugar, la noción de tasa que propugnamos, conceptúa que su

hecho generador se integra con una actividad que el Estado cumple y que esta vinculada
con el obligado al pago. La actuación estatal vinculante es quizás el elemento
caracterizador más importante para saber si al enfrentarnos con determinado tributo
estamos realmente ante una tasa. Sobre esto la doctrina y jurisprudencia son
coincidentes: La Corte Suprema de Justicia de la Nación ha sostenido que es de la
naturaleza de la tasa que su cobro corresponda siempre a la concreta, efectiva e
individualizada prestación de un servicio relativo al contribuyente. Por su parte, la
Suprema Corte de Buenos Aires ha dicho que carece de causa y viola el derecho de
propiedad garantizado por la Constitución Nacional, la tasa municipal por inspección de
comercio e industria que se cobra sin haberse prestado el servicio correspondiente.

3.4.- La actuación del Estado debe ser efectivamente prestada y no

puede ser meramente potencial.

La actividad debe ser prestada efectivamente, y no en forma potencial.

De lo contrario, se trataría de un impuesto “disfrazado”, ya que podría responder a
servicios imaginarios, que el Estado no prestaría jamás, sólo para justificar su cobro.

En tal sentido, concordamos con Jarach, quien afirma que le parece

inaceptable que la tasa pueda justificarse en un servicio individualizado pero meramente
potencial, agregando que tal doctrina ha sido la defensa esgrimida habitualmente por los
municipios de la República Argentina para justificar tasas recaudadas por servicios no
prestados.

Alguna doctrina, sin embargo, está en contra de esta posición,

sosteniendo que la tasa puede surgir tanto de la prestación efectiva como “potencial” del
servicio, por ejemplo el doctrinario uruguayo Valdez Costa y Glogauer.
 Glogauer expresa que: “Tomemos como ejemplo el caso de Obras
Sanitarias. Si yo en un lugar en el cual aún no se ha tendido la red de cañerías, extraigo
el agua que necesito de mi pozo. Un bien día. Obras Sanitarias decide realizar los
trabajos para prestar el servicio, y una vez hecho esto, me llega la primera boleta. ¡Pero
si yo sigo tomando agua de mi pozo! El hecho imponible (o, mejor dicho, tributario) se
configuró porque el servicio ya estaba en condiciones de ser prestado, aunque yo no
haya hecho uso del servicio”.

Acerca de este ejemplo, en primer lugar, observamos que actualmente se

ha producido la privatización de ese servicio. En segundo lugar, la contraprestación del
particular no tiene carácter de tasa, sino de precio. En tercer lugar, en este caso
entendemos que no hubo prestación potencial, sino efectiva, ya que a tales efectos no
interesa la actitud del obligado, sino la prestación realizada (vgr. La colocación de
cañerías implica la efectiva actuación estatal).

La Corte Suprema en “Banco de la Nación Argentina c/Municipalidad de

San Rafael”, del 16/05/56, reiteró que “al cobro de una tasa corresponde siempre la
concreta, efectiva e individualizada prestación de un servicio relativo a algo no menos
individualizado (bien o acto) del contribuyente”.

3.5.- Irrelevancia de la voluntad del contribuyente.

En consonancia con lo manifestado en el punto anterior, la sola

circunstancia de que el contribuyente carezca de interés en el servicio estatal no basta
para eximirlo del pago de la tasa respectiva. La validez de las tasas, como la de todos
los tributos, depende de un interés público que justifique su aplicación. (Fallo “Cia.
Química S.A. c/Municipalidad de Túcuman” del 5/9/89).

3.6.- La carga de la prueba sobre la prestación del servicio esta a

cargo del Estado.

Otro problema que puede plantearse con relación a la “actividad estatal

vinculante” es el problema de la carga de la prueba sobre la efectividad o no de la
prestación del servicio.

Tradicionalmente, la jurisprudencia sostuvo que la carga de la prueba con

relación a la prestación del servicio correlativo a la tasa, correspondía al contribuyente.
Pero en el caso “Llobet de Delfino, María T. C/ Pcia de Cordoba”, del 28 de noviembre
de 1969, la Corte Suprema Nacional – en posición que compartimos – afirmó que con
respecto a una tasa de servicios por inspección veterinaria preventiva que cobró la
provincia demandada, ésta no acreditó, como le correspondía, la efectividad de los
servicios invocados. Esa circunstancia – agregó la Corte – es suficiente para declarar la
ilegitimidad del cobro efectuado. Hasta el momento del fallo los tribunales argentinos
arrojaron sobre el actor la carga de la prueba de la “no prestación de los servicios”, por
presumir su prestación, situación que se ha invertido en el caso comentado.

No obstante la posición del más alto tribunal del país y de la justicia que
la informa, algunos fallos posteriores han mantenido la criticable teoría de que el
contribuyente debe probar la no prestación del servicio.
 Así lo ha resuelto, por ejemplo, el Tribunal Superior de Córdoba en los
autos “Banco Social de Córdoba c/Municipalidad de Córdoba s/Inconstitucionalidad”.

Se ha sostenido allí que no es cierto, por un lado, que los hechos

negativos sean de imposible demostración y, por otro, que el contribuyente pudo
acreditar “innumerables indicios” de la no prestación del servicio, con posibilidades
“acaso mayores” que el propio fisco.

Esta tesis no puede aceptarse. En el caso concreto, la tasa se cobraba por

la prestación del servicio “inspección general e higiene”. ¿Qué prueba, aun indiciaria,
pudo aportar el contribuyente de la falta de prestación de un servicio estatal que no deja
huella? Lo contrario sucede con el Estado, que siempre tiene a su alcance el testimonio
de los inspectores que desarrollaron la tarea, las actas labradas a tal efecto, la
demostración del costo de los trabajos y toda la documentación avalante.

3.7.- El producto de la recaudación puede tener un destino distinto

del servicio que presta.

En quinto lugar, se afirma que dentro de los elementos caracterizantes de

la tasa se halla la circunstancia de que el producto de la recaudación sea exclusivamente
destinado al servicio respectivo.

El Modelo de Código Tributario para América Latina en su artículo 16

dice que: “... su producto no debe tener un destino ajeno al servicio que constituye el
presupuesto de la obligación ...”. El profesor Valdez Costa se halla en esta posición,
sosteniendo que no se concibe que el producto de una tasa se destine a fines ajenos a
aquellos para cuyo funcionamiento constituye su único presupuesto; y dice que: “si se
establece un tributo en ocasión del funcionamiento de un servicio para destinarlo a otro,
ese tributo no es una tasa”.

Discrepamos, sin embargo, en este aspecto, con el distinguido profesor

uruguayo.

Creemos que una cosa es el tributo y otra diferente lo que el Estado haga
con los fondos que mediante ese tributo se recauden.

Una vez logrado el fin perseguido mediante el tributo, que es la

obtención del recurso, el tributo se agota en su contenido y cesa el aspecto tributario de
la actividad financiera, porque todo lo atinente destino y administración del resto ya
obtenido es materia de orden presupuestario, y no tributario.

Será, en efecto, la ley presupuestaria la que indique si determinados

recursos se afectarán a sus gastos determinados o si ingresarán en rentas generales, de
manera tal que todos los ingresos – sin discriminación – entren a un fondo común y
sirvan para funcionar todas las erogaciones (debe hacerse notar que la ley presupuestaria
argentina adopta como principio general el de no afectación de recursos).

Créemos, en consecuencia, que en nada puede alterar la esencia de un

tributo el destino que se resuelva dar a los fondos obtenidos.
 3.8.- El servicio que se brinda es divisible.

En sexto lugar, creemos que es fundamental para la noción de la tasa el

hecho de que el servicio sea “divisible”, aunque, en realidad esta característica surge
implícita de la naturaleza “particularizada” del servicio estatal que da lugar al tributo en
estudio.

En tal sentido, es evidente que la divisibilidad es necesaria, dado que si el

servicio que da lugar a la tasa no puede fragmentarse en unidades de uso o consumo,
será imposible su particularización a persona alguna.

La tasa constituye una prestación debida por el desarrollo de una

actividad del ente público que afecta particularmente al obligado, lo que sólo podrá
comprobarse en los servicios que se consideran divisibles.

Por lo tanto si el servicio es indivisible, el tributo constituye un impuesto.

3.9.- El servicio prestado debe ser inherente a la soberanía estatal.

En séptimo lugar, corresponde examinar nuestra adhesión a la tesis de

que la actividad estatal vinculante debe ser inherente a la soberanía estatal.

Consideramos que este punto debe ser tratado con la mayor objetividad
posible, puesto que se trata de un problema muy controvertido y donde los argumentos
en uno y otro sentido son de gran peso.

a.- Alguna doctrina se pronuncia en contra de la exigencia según la cual

los servicios que dan lugar a tasas deben ser inherentes a la soberanía del Estado. Así,
Jarach, que se halla en esta tesitura, se pregunta cuáles son, en la moderna doctrina
constitucional y política, los fines inherentes al Estado. Afirma este tratadista que los
cometidos del Estado han sufrido en los últimos decenios una sustancial ampliación, y
nada impide que ciertos objetivos considerados otrora como confiados exclusivamente a
la actividad de los particulares, sean hoy reconocidos como tareas ineludibles del
Estado.

El profesor uruguayo Gabriel Giampietro Borrás tampoco admite que las

tasas deban corresponder únicamente a servicios estatales inherentes a su soberanía.
Manifiesta que esta concepción excluye del campo de las tasas múltiples actividades
(como transportes, comunicaciones, educación, etc.), que según la opinión de
importante doctrina y de la legislación de muchos países, dan lugar a tasas.

b.- La teoría opuesta sostiene, por el contrario, que sólo los servicios
inherentes a la soberanía estatal pueden dar lugar a tasas. Tal concepción ha sido
defendida por Mario Pugliese aceptada por autores como Ramón Valdez Costa, recibida
por el Modelo de Código Tributario para América Latina. Por nuestra parte también
adherimos a esta postura.

Nuestra idea es, en síntesis, la siguiente. Aun admitiendo la moderna

concepción intervencionista que amplía el campo de acción del Estado y que torna
indispensable su obligación de actuar promoviendo el bienestar general aun aceptándolo
como verdad indiscutible, creemos factible efectuar una clara división según la diferente
entidad de las necesidades públicas que el Estado debe satisfacer.

Algunas, como la defensa de la soberanía ante ataques externos, la

administración de justicia y el orden interno, son necesidades públicas absolutas, y si el
Estado no las satisface, deja de existir como tal, por lo menos en el concepto de lo que
se considera Estado de derecho.

Las actividades que interesan al progreso y al bienestar general

(necesidades públicas relativas) se cumplen también obligatoriamente en el Estado
moderno, pero dentro de los límites de las posibilidades materiales y sin que la falta de
cumplimiento afecte su subsistencia, desde el plano jurídico.

Dejando de lado la actuación relativa a la defensa externa de la soberanía,

que es indivisible, encontramos dos tipos de actividades inherentes a la soberanía que al
ofrecer la posibilidad de divisibilidad pueden dar lugar a tasas. Ellas son las actuaciones
relativas al poder de policía (actos administrativos en sentido estricto) y las referidas a
la administración de justicia con poder de imperio.

En ambos casos, el Estado tiene la obligación jurídica de prestar los

servicios, porque es imprescindible que lo haga y porque así surge de las normas
constitucionales y legales pertinentes. Ese carácter de actividades que no puede dejarse
de prestar, lleva, por lógica consecuencias, al principio de la presunción de su gratuidad.
Porque si el Estado debe prestar esos servicios tan trascendentales que afectan su propia
subsistencia, no puede subordinar su prestación a que sean retribuídos o no. Pero sí
puede establecer gravámenes en ocasión del cumplimiento de tales actividades y
hacerlos pagar a las personas concretas con respecto a las cuales la actividad de algún
modo se singulariza.

Quiere decir que el principio de gratuidad se modifica al cobrarse

“tasas”, pero sólo porque una ley así lo decide. Por esta razón, es posible admitir que la
tasa sea realmente un tributo. Ello es porque la circunstancia de que se obligue a pagar
sumas de dinero a las personas con respecto a las cuales la actividad se particulariza, no
emana de la presunción de onerosidad del servicio, sino de la innegable facultad del
Estado de imponer gravámenes, es decir, de invadir coactivamente los patrimonios
particulares.

3.10.- Irrelevancia del “nomen iuris”.

No es relevante la condición de tasa atribuída a un tributo desde el punto

de vista de su validez constitucional, si se pretende encubrir su verdadero carácter en
caso de que su aplicación importe en la práctica, una restricción indebida del derecho de
tránsito interjurisdiccional (C.S., “Sociedad Anónima Agrícola, Ganadera, Inmobiliaria
“El Bagüal” c/Entre Rios, Provincia” del 7/9/93).

4.- Clasificación.

Las tasas se puede clasificar de diversas maneras, no obstante la clasificación

más común e importante es la siguiente.
 4.1.- Tasas Judiciales.

a.- Jurisdicción administrativa. Ej. Actuaciones ante el T.F.N.

b.- Jurisdicción judicial.
b.1.- Procesos de jurisdicción civil contenciosa. Ej. Juicios civiles
propiamente dichos, comerciales, contencioso-administrativo, etc.
b.2.- Procesos de jurisdicción voluntaria. Ej. juicios sucesorios,
informaciones sumarias, habilitaciones de edad, venias supletorias, etc.
b.3.- Procesos penales. Ej. Procesos de derecho penal común y
derecho penal contravencional.

4.2.- Tasas Adminstrativas.

a.- Por concesiones y legalización de documentos y certificados

(autenticaciones, legalizaciones, documentos de identidad, pasaportes, etc.)
b.- Por controles, fiscalizaciones, inspecciones oficiales (salubridad,
pesas y medidas, seguridad en las construcciones, etc.)
c.- Por autorizaciones, concesiones o licencias. (permisos de edificación,
de conducir, de caza y pesca, de espacio para puestos de venta o para publicidad en la
vía pública, etc.)
d.- Por inscripción en los registros públicos (registro civil, del automotor
prendario, de propiedades, etc.)
e.- Por actuaciones administrativas en general (sellado por trámite y
actuaciones en vía administrativa).
f.- Por servicios aduaneros (tasas de comprobación, de servicios
extraordinarios y de almacenaje).