Página No.1 de 23 Expediente 3835-2016: República de Guatemala, C.A

CORTE DE CONSTITUCIONALIDAD
REPÚBLICA DE GUATEMALA, C.A.

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Expediente 3835-2016
AMPARO EN ÚNICA INSTANCIA
EXPEDIENTE 3835-2016
CORTE DE CONSTITUCIONALIDAD, EN CALIDAD DE TRIBUNAL
EXTRAORDINARIO DE AMPARO: Guatemala, cuatro de julio de dos mil
diecisiete.
Se tiene a la vista para dictar sentencia, la acción constitucional de amparo
en única instancia promovida por la Superintendencia de Administración
Tributaria, por medio de su Mandataria Especial Judicial con Representación,
Dora María Rodríguez Cac, contra la Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil. La
entidad postulante actuó con el auxilio profesional de la referida mandataria. Es
ponente en el presente caso la Magistrada Vocal I, Dina Josefina Ochoa Escribá,
quien expresa el parecer de este Tribunal.
ANTECEDENTES
I. EL AMPARO
A) Interposición y autoridad: presentado el dos de agosto de dos mil dieciséis,
en esta Corte. B) Acto reclamado: sentencia dictada por la Corte Suprema de
Justicia, Cámara Civil, el veintiuno de abril de dos mil dieciséis, por medio de la
cual desestimó el recurso de casación, que por motivo de fondo instara la
Superintendencia de Administración Tributaria, contra el fallo de veintitrés de
diciembre de dos mil quince, emitido por la Sala Segunda del Tribunal de lo
Contencioso Administrativo, en el proceso de esa naturaleza promovido por
Banco de Occidente, Sociedad Anónima, posteriormente absorbido por Banco
Industrial, Sociedad Anónima, contra la resolución setecientos cincuenta y uno –
dos mil tres (751-2003), de veintinueve de agosto de dos mil tres, dictada por el
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Directorio de la mencionada entidad fiscalizadora, en la que se confirmaron los
ajustes formulados al Impuesto sobre Productos Financieros y al Impuesto de
Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, correspondientes
a los períodos comprendidos de enero a diciembre de mil novecientos noventa y
nueve. C) Violaciones que denuncia: a los derechos de defensa y a la debida
tutela judicial, así como a los principios jurídicos del debido proceso, seguridad y
certeza jurídica. D) Relación de los hechos que motivan el amparo: de lo
expuesto por la amparista en el escrito inicial de esta acción se resume: D.1)
Producción del acto reclamado: a) agotado el procedimiento administrativo
respectivo, el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria
declaró parcialmente sin lugar el recurso de revocatoria interpuesto por Banco de
Occidente, Sociedad Anónima y, por ende, confirmó los ajustes efectuados al
Impuesto sobre Productos Financieros y al Impuesto de Timbres Fiscales y de
Papel Sellado Especial para Protocolos, correspondientes a los períodos
impositivos comprendidos de enero a diciembre de mil novecientos noventa y
nueve; b) contra tal decisión, la contribuyente promovió proceso Contencioso
Administrativo, el cual fue resuelto con lugar por la Sala Segunda del Tribunal de
lo Contencioso Administrativo; c) contra este fallo, la Administración Tributaria
interpuso recurso de casación por motivo de fondo, que fue desestimado por la
Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, el veintiuno de abril de dos mil dieciséis
-acto reclamado-. D.2) Agravios que se reprochan al acto reclamado: la
postulante denuncia violación a los derechos y principios constitucionales
invocados, porque según su criterio: i) se le causa agravio directo, dejándola en
estado de indefensión, debido a que, aunque la autoridad reprochada haya
manifestado que no existe tergiversación de los medios de prueba, no los razona

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profundamente, por cuanto consta en las actuaciones administrativas, como la
audiencia y la resolución que determina la obligación tributaria, que la
Superintendencia de Administración Tributaria, para obtener el cálculo del
Impuesto sobre Productos Financieros, sí realizó una clara distinción de los
intereses que se encontraban exentos del pago del Impuesto sobre Productos
Financieros, en la que se tomaron en cuenta las personas fiscalizadas por la
Superintendencia de Bancos; ii) el hecho generador del Impuesto de Timbres
Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos es el pago de dividendos,
no la emisión del cupón, es decir que aquel acto es independiente de la forma en
que la entidad bancaria haya efectuado el desembolso (recibos, nóminas,
operaciones contables o electrónicas, cupones, etcétera), con lo que se evidencia
que la Sala Sentenciadora no interpretó correctamente la norma, obviando su
espíritu, que es la que el legislador le atribuyó con la adición efectuada por medio
del Decreto 80-2000 del Congreso de la República; en este caso, no se efectuó el
pago de ese tributo, regulado en el artículo 2, numeral 8, de la ley de la materia;
sin embargo, la Sala sentenciadora hace referencia en su sentencia que aquél es
un acto exento del impuesto, evidenciándose que este último órgano
jurisdiccional interpretó incorrectamente la norma citada, obviando el espíritu
atribuido por el legislador, porque este precepto dispone: “Están afectos los
documentos que contengan los actos y contratos siguientes: …8. Los recibos,
nóminas u otro documento que respalde el pago de dividendos o utilidades…
Cualquier ley que contravenga la disposición anterior queda derogada…”; iii) el
artículo 11, numeral 6, de la misma Ley, se refiere a actos y contratos exentos,
aludiendo a los cupones, relacionando estos documentos que contengan la
aportación de capital a sociedades mercantiles y civiles en el mundo de los

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negocios; el respaldo (documento) que acredite dividendos también está afecto al
pago del impuesto; este es el alcance que el legislador le dio al numeral 8 del
artículo 2, previamente citado; iv) sería absurdo, carente de lógica fiscal y poco
congruente, que el Estado de Guatemala, por medio del Congreso de la
República, como ente encargado de la legalidad en decretar impuestos ordinarios
y extraordinarios, arbitrios y contribuciones especiales, conforme a las
necesidades del propio Estado, dispusiera adicionar el numeral 8 al artículo 2 del
citado Decreto 37-92 del Congreso de la República y con este acto afectar al
impuesto el pago de dividendos; y, por otro lado, decretar su exención, como lo
pretende hacer ver la Sala sentenciadora y la Corte Suprema de Justicia, al
aplicar el numeral 6 del artículo 11 de la citada ley; v) el ajuste es por la omisión
de pago del impuesto referido, en virtud de la distribución entre los accionistas,
mediante cupones, de las utilidades obtenidas en un período determinado, lo cual
constituye el hecho generador del impuesto; vi) al interpretarse que el pago de
dividendos mediante “cheque” está exento del pago del Impuesto de Timbres
Fiscales y Papel Sellado Especial para Protocolos, tomando como base la
interpretación aislada del numeral 6 del artículo 11 de la Ley en referencia, se
está dando cabida a que, en fraude de ley, se evada la obligación tributaria, de
conformidad con lo regulado en el numeral 8 del artículo 2 de la Ley en mención,
obviando el espíritu de la norma y de la reforma introducida, lo cual es reforzado
en su parte final al determinar: “…Cualquier ley que contravenga la disposición
anterior queda derogada”; vii) aún cuando esa disposición es clara en cuanto a
que el pago de dividendos está afecto al impuesto citado, independientemente de
la forma o documento que se utilice para el efecto, debe destacarse que de existir
otra norma que contravenga el artículo 2, numeral 8, de la Ley ibidem, queda

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derogada; viii) en sentencia de veinticuatro de julio de dos mil uno, dictada por la
Corte de Constitucionalidad en el expediente 952-2000, este Tribunal declaró
inconstitucional el artículo 19 del Decreto 44-2000 del Congreso de la República,
Ley de Supresión de Privilegios y Beneficios Fiscales, de Ampliación de la Base
Imponible y de Regularización Tributaria, mediante el cual se suprimía el numeral
17 del artículo 11 del Decreto 37-92 del Congreso de la República, Ley del
Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos y,
como consecuencia, el Congreso de la República emitió el Decreto 34-2002, que
restituyó el citado numeral 17 del artículo 11 de la mencionada ley, el cual incluye
dentro de los actos y contratos exentos los siguientes: “Los créditos, préstamos y
financiamiento otorgados entre particulares, sean personas individuales o
jurídicas y los documentos acreditativos de los mismos”. No puede interpretarse
que esta restitución derogó el numeral 8 del artículo 2 de la ley objeto de análisis,
porque este es claro al establecer que los pagos o acreditamientos de
dividendos, se emitan o no documentos de pago, se encuentran afectos al
impuesto, mientras que el artículo 11 exime del pago del mismo a los
documentos enumerados en ese artículo, no así, el acto de acreditar dividendos;
ix) se debe mencionar que, en principio, el impuesto es aplicable eminentemente
para documentos que contengan actos o contratos que se expresan en la ley
específica. No obstante, el legislador amplió este supuesto al adicionar el referido
numeral 8 al artículo 2, modificando la premisa de sujetar a este impuesto
únicamente los documentos, extendiéndola, para incluir dentro del hecho
generador, las operaciones contables o electrónicas como medio de
acreditamiento en cuentas contables y bancarias de dividendos, se emitan o no
documentos de pago; x) existe sentencia de casación favorable dictada por la

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Cámara Civil de la Corte Suprema de Justicia, el veintitrés de mayo de dos mil
dieciséis, dentro del recurso extraordinario de casación número 01002-2012-
00697, que resolvió con base en fallo emitido por la Corte de Constitucionalidad
en el expediente de amparo 65-2014; xi) en el presente caso, de la auditoría
realizada se estableció que la contribuyente pagó dividendos a sus accionistas
mediante cupones con lo que se demuestra la configuración del hecho generador
y, por lo tanto, debió aplicarse la tarifa de tres por ciento, establecida en el
artículo 4 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial
para Protocolos, en atención al principio de legalidad tributaria regulado en el
artículo 239 constitucional; xii) tanto la Sala sentenciadora, como la Cámara Civil,
pretenden darle un alcance distinto al artículo 11, numeral 6, de la ley citada,
tomando en consideración que este precepto no fue base legal para formular el
ajuste, negándole a la Administración Tributaria encontrar solución a la
controversia formulada, mediante la emisión de resoluciones fundadas y
motivadas, que den respuesta o solución al debate sometido a conocimiento del
tercero imparcial, que es el juez; xiii) la autoridad reprochada debió analizar las
argumentaciones usando la técnica jurídica, la exégesis de las disposiciones
legales citadas como infringidas y el ejercicio de la hermenéutica jurídica para
entrar a conocer los argumentos expuestos por la casacionista, cuando se
mencionó la aplicación indebida del artículo 11 numeral 6 de la ley multicitada,
omitiendo aplicar correctamente las normas jurídicas denunciadas, es decir, el
artículo 2, numeral 8, de la misma ley porque, si se hubiera emitido el análisis
dándole el alcance adecuado a esos preceptos, no se hubiera provocado la
denuncia del vicio; xiv) al desestimarse la casación dictó un fallo arbitrario,
omitiendo analizar y examinar los argumentos expresados en el recurso

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extraordinario de casación, lo que merma los ingresos del Estado de Guatemala.
D.3) Pretensión: solicitó que se otorgue el amparo y, como consecuencia, se
deje sin efecto el acto reclamado. E) Uso de procedimientos y recursos:
ninguno. F) Caso de procedencia: mencionó el artículo 10 de la Ley de Amparo,
Exhibición Personal y de Constitucionalidad. G) Disposiciones constitucionales
y legales que se estiman infringidas: citó el artículo 12 de la Constitución
Política de la República de Guatemala y 16 de la Ley del Organismo Judicial.
II. TRÁMITE DEL AMPARO
A) Amparo provisional: se otorgó en auto de veintidós de agosto de dos mil
dieciséis. B) Terceros interesados: a) Banco Industrial, Sociedad Anónima, que
absorbió, por fusión, a Banco de Occidente, Sociedad Anónima; y b)
Procuraduría General de la Nación. C) Antecedentes remitidos: copias
certificadas de: i) expediente de casación 1002-2016-00040, de la Corte Suprema
de Justicia, Cámara Civil; ii) sentencia de veintitrés de diciembre de dos mil
quince, dictada por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso
Administrativo, en el expediente 01012-2004-00030; iii) resolución 751-2003
dictada el veintinueve de agosto de dos mil tres por el Directorio de la
Superintendencia de Administración Tributaria, en el expediente SAT 2000-021-
09-000366/2002-15-01-06-0000206. D) Medios de comprobación: los
antecedentes y constancias que obran en estos. E) Período probatorio: se
prescindió del mismo.
III. ALEGACIONES DE LAS PARTES
A) La Superintendencia de Administración Tributaria -postulante- expresó que
no comparte lo resuelto por la autoridad reprochada en virtud que el fallo objetado
carece de fundamentación debida y de análisis lógico jurídico del caso, sin que se
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hayan tomado en cuenta los argumentos de fondo que expresó en el recurso
extraordinario, motivo por el cual solicitó que se otorgue la protección
constitucional instada. B) La autoridad impugnada y la Procuraduría General
de la Nación, tercera interesada, no evacuaron audiencia. C) Banco Industrial,
Sociedad Anónima, tercera interesada, expresó: i) la interponente de amparo se
limita a reiterar los supuestos del submotivo de error de hecho en la apreciación
de la prueba por tergiversación, ya descartados en casación; ii) desde la
interposición de ese recurso extraordinario se evidenció que el razonamiento de
la recurrente era inconsistente, contradictorio y carente de lógica, porque no
existe equivocación del juzgador con respecto a las pruebas consideradas en la
sentencia, ni hay vicios en su motivación fáctica, lo que hizo improcedente el
submotivo invocado, concluyendo la autoridad reprochada que no existe error
porque el Tribunal analizó los elementos probatorios, consistentes en
documentos que integran el expediente administrativo, los que nunca fueron
redargüidos de nulidad o falsedad y se les dio el valor que el juzgador estimó
como le faculta la ley. De igual forma, no se dio una interpretación forzada o
errónea a los medios de prueba a los que alude la interponente; iii) la amparista
se limita a señalar las causas que originaron el ajuste al Impuesto de Timbres
Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, por pago de dividendos,
las que fueron debidamente analizadas en el proceso contencioso administrativo
y en casación, argumentación que no se relaciona con la materia de amparo; iv)
vale aclarar que el cheque también es un documento exento del impuesto
recientemente citado, conforme al artículo 11 de la Ley mencionada y que las
exenciones no son fraude de ley; en todo caso, la accionante incurre en error
interpretativo porque el hecho del pago de dividendos con cupones está

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contemplado en el artículo 11, numeral 6, del cuerpo legal relacionado; v) es
preciso recordar que el hecho generador del impuesto es la emisión o suscripción
de documentos y en el mencionado numeral 6 del artículo 11, se establece que
están exentos “los documentos que contengan actos o contratos... Las
aportaciones al capital de sociedades, la suscripción, la emisión, la circulación,
amortización, transferencia, pago y cancelación de acciones de todo tipo de
sociedades y asociaciones accionadas, así como sus cupones.”; es decir que el
acto exento es la suscripción, emisión, circulación, amortización, transferencia,
pago y cancelación de cupones adheridos a las acciones, por lo que resulta que
esta es la norma que debidamente corresponde aplicar al caso, como
efectivamente se hizo en la sentencia respectiva. El “pago de cupones”, por
definición legal establecida en el artículo 121 del Código de Comercio es para el
pago de dividendos, lo que no es contrario a la disposición tributaria que
contempla el pago de cupones adheridos a las acciones como un acto exento,
por lo que lo afirmado por la amparista carece de asidero legal y fáctico, porque
su interpretación excede de lo que regula la ley; vi) los hechos discutidos en el
proceso contencioso administrativo y examinados en casación, encuadran en los
supuestos del artículo 11 numeral 6 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y
de Papel Sellado Especial para Protocolos y no en lo dispuesto en el numeral 8
del artículo 2 de la misma ley, la cual es una norma anterior y parcialmente
derogada; vii) la accionante de amparo no señala en forma específica y separada
por qué considera violados sus derechos constitucionales, evidenciándose mala
fe, pretendiendo sustentar un argumento ilegal; viii) la interponente no señala
concretamente en qué consisten las violaciones a los derechos constitucionales,
no señala las supuestas transgresiones de la sentencia reprochada sino, más

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bien, se refiere a sus desacuerdos con el fallo de lo contencioso administrativo,
evidenciándose que pretende constituir esta acción en tercera instancia, sin que
exista la denunciada lesión a sus derechos. Solicitó que el amparo planteado por
la postulante sea declarado sin lugar. D) El Ministerio Público expuso: i) en el
caso concreto, tal como lo argumentó la amparista, devenía aplicable el artículo
2, numeral 8, de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado
Especial para Protocolos; ii) como lo indicó la Corte de Constitucionalidad, en
fallo dictado en el expediente 65-2014, los cupones regulados en el artículo 121
del Código de Comercio, son utilizados para cobrar las utilidades o ganancias
que el socio percibe cuando la entidad en la que participa obtiene ganancias, por
lo que dichos haberes sí se encuentran sujetos al pago del impuesto que
contempla la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial
para Protocolos, conforme aquel artículo, por lo que no puede estimarse la
exención con fundamento en el artículo 11 numeral 6 del mismo cuerpo legal,
porque esta contiene una exención directa, pero para las aportaciones al capital
de las sociedades y asociaciones accionadas, la cual comprende la suscripción,
emisión, circulación, amortización, transferencia, pago y cancelación de acciones,
sin que pueda incluirse dentro de tales exenciones, el pago de ganancias o
utilidades que perciban los accionistas, documentadas regularmente a través de
los cupones; iii) la decisión desestimativa de casación no se ajusta a derecho y
provoca las lesiones a los derechos fundamentales que le asisten a la amparista,
por lo que tales agravios deben ser reparados a través del presente proceso
constitucional; razón por la cual debe otorgarse la protección constitucional
solicitada.
CONSIDERANDO
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-I-
La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, no ocasiona agravio
susceptible de ser reparado por esta vía, cuando emite sentencia de casación en
ejercicio de las facultades que le confieren las disposiciones legales aplicables al
asunto concreto, efectuando el razonamiento que fundamenta su decisión y que
estima acorde a los casos de procedencia invocados y a las constancias
procesales.
-II-
En el caso de estudio, la Superintendencia de Administración Tributaria
acude en amparo contra la Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, señalando
como acto reclamado la sentencia de veintiuno de abril de dos mil dieciséis, por
medio de la cual la citada autoridad judicial desestimó el recurso de casación,
que por motivo de fondo instara la entidad fiscalizadora, contra el fallo de
veintitrés de diciembre de dos mil quince, emitido por la Sala Segunda del
Tribunal de lo Contencioso Administrativo, en el proceso de esa naturaleza
promovido por Banco de Occidente, Sociedad Anónima, posteriormente
absorbido por Banco Industrial, Sociedad Anónima, contra la resolución
setecientos cincuenta y uno – dos mil tres (751-2003), de veintinueve de agosto
de dos mil tres, dictada por el Directorio de la Administración Tributaria, en la que
se confirmaron los ajustes formulados al Impuesto sobre Productos Financieros y
al Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos,
correspondientes a los períodos impositivos comprendidos de enero a diciembre
de mil novecientos noventa y nueve.
La postulante aduce violación a los derechos de defensa y debida tutela
judicial, así como a los principios jurídicos del debido proceso, seguridad y
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certeza jurídica, por los motivos indicados en las resultas del presente fallo.
-III-
Del examen de las constancias procesales, se establece que al promover
casación la postulante invocó como submotivos de procedencia: a) error de
hecho en la apreciación de la prueba, por tergiversación de los siguientes
documentos: i. Audiencia administrativa PROV-AUD-DFRC-SAT-000366-2000,
de veintisiete de septiembre de dos mil y ii. resolución CCE-00404-2002, de once
de septiembre de dos mil dos, emitida por la Superintendencia de Administración
Tributaria; argumentando que, de la detallada revisión de estos documentos, se
observa que ese ente fiscalizador, para la obtención del cálculo del Impuesto
sobre Productos Financieros, distinguió claramente los intereses que se
encontraban exentos del pago de ese tributo, tomando en cuenta las personas
fiscalizadas por la Superintendencia de Bancos; no obstante, la Sala
sentenciadora arribó a conclusión contraria; b) aplicación indebida del artículo 11,
numeral 6, de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado
Especial para Protocolos, expresando que la exención a la que se refiere ese
precepto legal tiene como finalidad la dispensa del cumplimiento del pago de la
obligación tributaria que se genera en la constitución y formalización de
sociedades mercantiles, lo que comprende la suscripción, emisión, circulación,
amortización, transferencia, pago y cancelación de acciones, pero no se incluyó
la exención en el pago de las ganancias o utilidades que perciben los accionistas,
denominadas dividendos, los cuales si bien es cierto generalmente se
documentan por medio de los cupones adheridos a las acciones, dichas
utilidades o ganancias no están exentas, conforme el artículo referido y se
regulan en otra norma jurídica de la misma ley: artículo 2, numeral 8, aduciendo

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que estas disposiciones regulan dos comportamientos distintos, es decir, dos
hechos generadores diferentes y c) violación de ley por inaplicación del artículo 2
numeral 8 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado
Especial para Protocolos, señalando que este contiene todos los supuestos
jurídicos en los cuales se tipifica el hecho imponible, es decir, los documentos
afectos, dentro de estos, se gravan “los dividendos que se paguen o acrediten
mediante cupones en las acciones”, independientemente de que exista
documento o no, por lo que la Sala sentenciadora debió aplicar esta norma, por
no existir contradicción entre esta y el artículo 11 numeral 6 recientemente citado.
Al pronunciarse respecto de los submotivos invocados por la recurrente, la
Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, consideró: a) en cuanto al supuesto
error de hecho en la apreciación de la prueba, que “…al cotejar los documentos
denunciados, se logró establecer que la administración tributaria al correr la
audiencia respectiva, se limitó a realizar una lista del monto global del cálculo del
impuesto y además, efectúa una distinción de los intereses exentos del pago del
impuesto sobre productos financieros; y no individualiza a los sujetos fiscalizados
por la Superintendencia de Bancos. Por su parte, la casacionista, alega que la
Sala tergiversó los documentos denunciados pues asegura que en la lista la
administración sí delimita los intereses exentos; sin embargo al incursionar en la
sentencia de la Sala, se determina que lo que hace referencia en relación a este
aspecto, es lo siguiente: «…En efecto, dicho elemento no incluye a las personas
que están sujetas a la fiscalización de la Superintendencia de Bancos, las cuales
no están afectas a la obligación tributaria; por lo que formular un ajuste
refiriéndose únicamente a las personas individuales o jurídicas domiciliadas en
Guatemala, sin considerar que dentro de estas personas no están afectas, que es
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distinto a estar exentas, las que son fiscalizadas por la Superintendencia de
Bancos…»; de lo transcrito se establece que lo argumentado por la casacionista
adolece de veracidad, denotando que la Administración Tributaria no cumplió con
lo que preceptúa el artículo 1 de la Ley del Impuesto Sobre Productos
Financieros, en cuanto a que al momento de realizar la determinación del
impuesto respectivo, debe obligadamente efectuar la distinción entre un sujeto
obligado al impuesto delimitando la cantidad exacta y el nombre de la entidad o
persona afecta, y las personas o sujetos no afectas (las sujetas a fiscalización de
la Superintendencia de Bancos), no únicamente los exentos como lo que alega la
SAT, porque esta es otra situación jurídica tributaria; ante ello resulta evidente
para esta Cámara que el contenido de dichos documentos coincide con las
conclusiones a las que arribó la Sala sentenciadora y extrajo de los mismos lo
que corresponde, sin tergiversarlos…”. b) Con relación a los casos de
procedencia de aplicación indebida del artículo 11 numeral 6, de la Ley del
Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos,
vigente en el período auditado, y de violación de ley por inaplicación del artículo
2, numeral 8, de la misma Ley, la autoridad reprochada, al analizarlos en forma
conjunta por ser complementarios técnica y lógicamente, transcribió el
planteamiento de casación, respecto del cual destacó: “…la SAT expresa que la
Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, al emitir el fallo
aplicó erróneamente el artículo 11 inciso 6) de la Ley del Impuesto de Timbres
Fiscales y (sic) Papel Sellado Especial para Protocolos, al señalar que los
cupones gozan de «exención pura, simple e incondicionada» y señala que esta
conclusión es equivocada, ello en vista de que no se puede afirmar que los
cupones gozan de dicha exención, ya que esta no recae sobre el título de la

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acción, sino que sobre la amortización, pago, circulación, transferencia y
cancelación de dichas acciones.” Sobre estas argumentaciones estimó: “…los
cupones son documentos accesorios que se desprenden de las acciones y se
entregan a la sociedad contra el pago de dividendos. En el cupón consta el
derecho a recibir un determinado flujo de dinero correspondiente a pago de
dividendos. En ese sentido, la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso
Administrativo consideró que desde el momento en que se generó la obligación
tributaria, el hecho generador tipificado por la ley incluía los cupones de acciones,
como medio para el pago de dividendos de conformidad con el artículo 121 del
Código de Comercio, que establecía que los cupones adheridos a las acciones se
desprenderán del título y se entregarán a la sociedad contra el pago de
dividendos. Por esa razón, al examinar el contenido del artículo 11 inciso 6 de la
Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y (sic) Papel Sellado Especial para
Protocolos, se establece que este declaraba exento el pago realizado mediante la
entrega de los cupones. De lo anterior, se advierte que el criterio del Tribunal
sentenciador al resolver con base al precepto legal citado, que regula la exención
aludida, y lo establecido por el artículo 121 del Código de Comercio… es
acertado y por consiguiente, la Sala aplicó correctamente el inciso 6 del artículo
11 del Decreto 37-92 del Congreso de la República, vigente en el período
auditado, pues precisamente esta determina qué actos o contratos están exentos
del pago del impuesto, siendo uno de ellos los cupones, como se analizó
anteriormente… Lo anterior evidencia que los argumentos vertidos por la SAT no
son valederos, en cuanto al submotivo de violación de ley por inaplicación del
artículo 2 inciso 8) del Decreto número 37-92 del Congreso de la República, toda
vez que ese inciso fue adicionado por el Decreto número 80-2000 del Congreso
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de la República de Guatemala, que entró en vigencia el uno de enero de dos mil
uno, por lo que no se encontraba vigente al momento de verificar el adecuado
cumplimiento de las obligaciones tributarias de la entidad Banco Industrial,
Sociedad Anónima, por parte de la administración tributaria, ya que esta fiscalizó
el período de imposición comprendido del uno de enero al treinta y uno de
diciembre de mil novecientos noventa y nueve, por lo que la norma legal no
estaba vigente en el período auditado. De ahí que la aplicación del artículo 11
inciso 6) de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial
para Protocolos, por parte de la Sala sentenciadora está ajustada a derecho…”
Al efectuar el estudio de los motivos de agravio expuestos por la
postulante, esta Corte advierte que aquellos se centran, principalmente, en
indicar que, al desestimarse la casación, se dictó un fallo arbitrario, omitiendo
analizar los argumentos expresados al plantear ese recurso extraordinario,
mermando los ingresos del Estado de Guatemala.
Concretamente, la Superintendencia de Administración Tributaria se
manifestó en términos puntuales respecto de cada uno de los tres submotivos de
fondo invocados en casación; así, indicó: a) En cuanto al error de hecho en la
apreciación de la prueba, que se le dejó en estado de indefensión en virtud que la
autoridad reprochada no razonó “profundamente” por qué manifestó que no
existe tergiversación de los dos documentos previamente individualizados;
asimismo, recalcó, de manera sintética, el argumento toral del planteamiento de
dicho recurso, en cuanto a ese caso de procedencia.
Al respecto, de la previa transcripción de la parte conducente del acto
cuestionado, se advierte que la autoridad reclamada confrontó los razonamientos
de impugnación con la sentencia del Tribunal de lo Contencioso Administrativo,

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así como con los dos documentos señalados (audiencia y resolución
administrativas) y, derivado del estudio de estos, concluyó que la
Superintendencia de Administración Tributaria debió distinguir los sujetos
sometidos a fiscalización de la Superintendencia de Bancos, es decir, los no
afectos y no únicamente delimitar los intereses no exentos, por constituir dos
figuras jurídicas diferentes, situación que, según la Cámara Civil, no denota
tergiversación de la prueba por parte de la Sala sentenciadora, cuestión que este
Tribunal comparte y que demuestra, a su vez, la improcedencia del ajuste
formulado al respecto. En ese sentido, se advierte que la accionante se considera
en estado de indefensión por el hecho de que sus argumentos de impugnación
no fueron acogidos; no obstante, la autoridad reprochada efectuó el análisis que
por ley le corresponde, emitiendo el criterio que estimó acorde a la ley y a las
constancias procesales, sin que se determinen las lesiones constitucionales que
se le atribuyen a esa decisión.
Y b) respecto de los casos de procedencia de “aplicación indebida” del
artículo 11 numeral 6, de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel
Sellado Especial para Protocolos, vigente en el período auditado, y de “violación
de ley por inaplicación” del artículo 2, numeral 8, de la misma Ley, la accionante
reiteró los motivos por los cuales, a su juicio, es procedente el ajuste por la
omisión de pago del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial
para Protocolos, derivado de la entrega de dividendos mediante cupones por
parte de la contribuyente. Para el efecto, expresó las razones por las que
considera que la Sala sentenciadora interpretó incorrectamente el numeral 8 del
artículo 2, del Decreto número 37-92 del Congreso de la República, adicionado
por el Decreto 80-2000 del Congreso de la República y aquellas por las que
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asegura que ese órgano jurisdiccional interpretó aisladamente, en fraude de ley,
el artículo 11 numeral 6 del mismo cuerpo legal, pretendiendo darle un alcance
distinto; atribuyéndole ahora tales deficiencias, además de al referido Tribunal, a
la Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, a la que señala de negarle la
posibilidad de encontrar solución a la controversia formulada mediante la emisión
de resoluciones fundadas y motivadas. La amparista mencionó, entre otros
aspectos, que el hecho generador del impuesto relacionado, previsto en el
mencionado artículo 2, numeral 8, es el pago de dividendos, independientemente
de la forma en que la entidad bancaria lo realice, porque el legislador, al adicionar
ese numeral, modificó la premisa de sujetar el impuesto en mención únicamente
a los documentos que contengan actos o contratos que se expresan en la ley
ibidem, extendiéndola, para incluir dentro del hecho imponible la distribución de
dividendos, se emitan o no documentos de pago. Además, indica que, a su juicio,
sería absurdo, carente de lógica fiscal y poco congruente, que el Estado de
Guatemala, por medio del Congreso de la República, dispusiera por un lado,
adicionar la norma recién citada afectando el pago de dividendos al impuesto
mencionado y, por el otro, decretar su exención.
Para realizar el estudio de estos últimos señalamientos, este Tribunal
consideró necesario destacar, en párrafos precedentes, parte de la
argumentación que la autoridad reprochada expresó al respecto, con el propósito
de denotar que lo que ahora se pretende someter a discusión en esta sede
constitucional ya fue dilucidado por la jurisdicción ordinaria, sobre todo, lo
relacionado con el hecho generador del impuesto referido, sin que en el juicio
cuestionado en amparo se advierta agravio alguno. En efecto, la Corte Suprema
de Justicia, Cámara Civil, concluyó que el artículo 11, numeral 6, de la Ley del
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Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos fue
aplicado en forma debida porque, tal como lo indicó la Sala sentenciadora,
aunque el hecho imponible tipificado por la ley incluía los cupones de acciones,
por virtud de esa disposición legal, se declaraba exento el pago de dividendos
realizado mediante la entrega de dichos documentos, en concordancia con el
artículo 121 del Código de Comercio (página 12 de la sentencia reclamada en
amparo) y, consecuentemente, el artículo 2, numeral 8, de la misma ley, no fue
violado porque no se encontraba vigente en el período objeto de verificación por
parte de la Administración Tributaria (de enero a diciembre de mil novecientos
noventa y nueve), por haber sido adicionado por el Decreto 80-2000 del
Congreso de la República de Guatemala, el cual entró en vigencia el uno de
enero de dos mil uno. En ese sentido, es necesario indicar que de conformidad
con el artículo 15 constitucional “La ley no tiene efecto retroactivo…”; de esa
cuenta, este precepto prohíbe, con el propósito de preservar el orden público y
garantizar la seguridad y estabilidad jurídicas, que una ley tenga efectos con
anterioridad a su vigencia, sobre todo, porque cuando una disposición jurídica
impone una obligación de hacer, genera consecuencias jurídicas con eficacia
temporal. De esa cuenta, pretender modificar situaciones jurídicas ya
formalizadas, definidas por el mismo legislador, implicaría no solo una
contradicción e incertidumbre ante la actuación del Estado, también el
desconocimiento del derecho adquirido y legítimamente constituido, aspectos que
son concordantes con lo regulado en el artículo 7, numerales 1 y 4, del Código
Tributario.
Es preciso resaltar que la misma accionante hizo alusión a ese aspecto en
esta vía, al indicar que la adición contenida en ese Decreto “extendió” el

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impuesto, ya no solo a los documentos, sino al pago de dividendos,
independientemente de la forma en que se efectúe el pago, afirmación que por
virtud de la conclusión a la que arribó el Tribunal de Casación -ausencia de
vigencia de la norma sobre la cual la Administración Tributaria pretende
sustentar los ajustes formulados- no puede ser discutida en la jurisdicción
constitucional.
De los aspectos explicados con anterioridad se colige que, para arribar a la
decisión ahora cuestionada, la Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, analizó
los razonamientos contenidos en el planteamiento del recurso extraordinario -los
que también se hicieron constar en párrafos precedentes, con el fin de revelar la
coherencia de estos con la motivación contenida en el acto reprochado en
amparo-, respecto de los cuales desarrolló el estudio correspondiente. Por ende,
este Tribunal no advierte que por virtud de la sentencia reclamada, la
mencionada autoridad judicial haya negado la posibilidad de encontrar solución a
la controversia, ni que haya interpretado aisladamente el artículo 11, numeral 6,
como equivocadamente lo expresa la postulante. Asimismo, los alegatos vertidos
por la Administración Tributaria no demuestran la denunciada arbitrariedad del
fallo cuestionado en esta vía, en ninguna de sus causales, pues no se pone de
manifiesto que la decisión emitida carezca de fundamentación o motivación
suficiente, contenga error o defecto grave, ni que haya sido emitida irrespetando
la Ley Suprema; supuestos necesarios para denotar tal elemento agraviante.
Por último, con relación a la sentencia de veinticuatro de julio de dos mil
uno, dictada por esta Corte en el expediente 952-2000, citada por la accionante,
se determina ausencia de relación entre el asunto objeto de discusión en ese fallo
y el que se conoce en el presente amparo, toda vez que mediante aquella

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decisión se dejó sin efecto el artículo 19 del Decreto 44-2000 del Congreso de la
República, Ley de Supresión de Privilegios y Beneficios Fiscales, de Ampliación
de la Base Imponible y de Regularización Tributaria, mediante el cual se suprimió
el numeral 17 del artículo 11 del Decreto Número 37-92 del Congreso de la
República, Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial
para Protocolos, que regulaba como actos y contratos exentos “los créditos,
préstamos y financiamiento otorgados entre particulares, sean personas
individuales o jurídicas y los documentos acreditativos de los mismos”; no
obstante, este precepto, como lo afirma la accionante, fue nuevamente
incorporado, mediante el Decreto 34-2002 del Congreso de la República, por lo
que al efectuar el estudio comparativo entre ese asunto y el presente, resulta
evidente la falta de vinculación entre ambos, sin que existan elementos de juicio
que puedan resultar aplicables al caso que ahora se analiza. Lo mismo sucede
con el fallo dictado por este Tribunal en el expediente 65-2004, en virtud que, si
bien este sí guarda relación con el tema sujeto a discusión -pago de dividendos
mediante cupones-, las circunstancias que se determinan en este caso y que
orientan el criterio emitido por la autoridad reprochada, no acaecieron en esa
oportunidad; concretamente, el artículo 2, numeral 8 de la ley multi-relacionada sí
se encontraba vigente en el período ajustado en el asunto que la postulante
refiere; no así, en el presente.
Lo anteriormente considerado permite a esta Corte determinar que la
autoridad impugnada actuó conforme las constancias procesales, con apego a la
ley, la doctrina y la jurisprudencia; razonando los motivos que fundamentaron su
decisión, en concordancia con lo expresado por la recurrente al plantear la
casación, sin que tal pronunciamiento genere lesión a los derechos

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fundamentales de la postulante.
Lo anterior provoca la improcedencia del amparo intentado y así debe ser
declarado en la parte resolutiva de este fallo.
-IV-
Conforme lo dispuesto en los artículos 44 y 46 de la Ley de Amparo,
Exhibición Personal y de Constitucionalidad, es obligación del Tribunal decidir
sobre la carga de las costas, así como la imposición de la multa correspondiente
a los abogados patrocinantes. No obstante lo anterior, esta Corte considera que
en el presente caso no debe condenarse a la entidad postulante del amparo al
pago de las costas procesales, por evidenciarse buena fe en su actuar, ni
imponer multa a la abogada auxiliante, por defender intereses del Estado.
LEYES APLICABLES
Artículos citados y, 203, 214, 265, 268 y 272, literal b), de la Constitución
Política de la República de Guatemala; 1º, 2º, 3º, 4º, 5º, 6º, 7º, 8º, 10, 11, 42, 43,
149, 163, literal b), y 185 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de
Constitucionalidad; 1 y 35 del Acuerdo 1-2013 de la Corte de Constitucionalidad.
POR TANTO
La Corte de Constitucionalidad con fundamento en lo considerado y leyes
citadas resuelve: I) Deniega el amparo solicitado por la Superintendencia de
Administración Tributaria, por medio de su Mandataria Especial Judicial con
Representación, Dora María Rodríguez Cac, contra la Corte Suprema de Justicia,
Cámara Civil. II) Se revoca el amparo provisional decretado en resolución de
veintidós de agosto de dos mil dieciséis. III) No se hace especial condena en
costas ni se impone multa a la abogada patrocinante, por las razones antes
consideradas. IV) Notifíquese y certifíquese lo resuelto.

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JOSE FRANCISCO DE MATA VELA

PRESIDENTE
BONERGE AMILCAR MEJIA ORELLANA NEFTALY ALDANA HERRERA

MAGISTRADO MAGISTRADO
GLORIA PATRICIA PORRAS ESCOBAR DINA JOSEFINA OCHOA ESCRIBÁ

MAGISTRADA MAGISTRADA
MARTÍN RAMÓN GUZMÁN HERNÁNDEZ

SECRETARIO GENERAL

Página No.1 de 23 Expediente 3835-2016: República de Guatemala, C.A

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CORTE DE CONSTITUCIONALIDAD

REPÚBLICA DE GUATEMALA, C.A.

AMPARO EN ÚNICA INSTANCIA

CORTE DE CONSTITUCIONALIDAD, EN CALIDAD DE TRIBUNAL

EXTRAORDINARIO DE AMPARO: Guatemala, cuatro de julio de dos mil

Se tiene a la vista para dictar sentencia, la acción constitucional de amparo

en única instancia promovida por la Superintendencia de Administración

Tributaria, por medio de su Mandataria Especial Judicial con Representación,

entidad postulante actuó con el auxilio profesional de la referida mandataria. Es

ponente en el presente caso la Magistrada Vocal I, Dina Josefina Ochoa Escribá,

quien expresa el parecer de este Tribunal.

A) Interposición y autoridad: presentado el dos de agosto de dos mil dieciséis,

en esta Corte. B) Acto reclamado: sentencia dictada por la Corte Suprema de

cual desestimó el recurso de casación, que por motivo de fondo instara la

Superintendencia de Administración Tributaria, contra el fallo de veintitrés de

Contencioso Administrativo, en el proceso de esa naturaleza promovido por

Banco de Occidente, Sociedad Anónima, posteriormente absorbido por Banco

Industrial, Sociedad Anónima, contra la resolución setecientos cincuenta y uno –

Directorio de la mencionada entidad fiscalizadora, en la que se confirmaron los

ajustes formulados al Impuesto sobre Productos Financieros y al Impuesto de

Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, correspondientes

a los períodos comprendidos de enero a diciembre de mil novecientos noventa y

nueve. C) Violaciones que denuncia: a los derechos de defensa y a la debida

certeza jurídica. D) Relación de los hechos que motivan el amparo: de lo

expuesto por la amparista en el escrito inicial de esta acción se resume: D.1)

Producción del acto reclamado: a) agotado el procedimiento administrativo

respectivo, el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria

declaró parcialmente sin lugar el recurso de revocatoria interpuesto por Banco de

Occidente, Sociedad Anónima y, por ende, confirmó los ajustes efectuados al

Impuesto sobre Productos Financieros y al Impuesto de Timbres Fiscales y de

Papel Sellado Especial para Protocolos, correspondientes a los períodos

impositivos comprendidos de enero a diciembre de mil novecientos noventa y

nueve; b) contra tal decisión, la contribuyente promovió proceso Contencioso

lo Contencioso Administrativo; c) contra este fallo, la Administración Tributaria

-acto reclamado-. D.2) Agravios que se reprochan al acto reclamado: la

postulante denuncia violación a los derechos y principios constitucionales

invocados, porque según su criterio: i) se le causa agravio directo, dejándola en

estado de indefensión, debido a que, aunque la autoridad reprochada haya

manifestado que no existe tergiversación de los medios de prueba, no los razona

profundamente, por cuanto consta en las actuaciones administrativas, como la

audiencia y la resolución que determina la obligación tributaria, que la

Superintendencia de Administración Tributaria, para obtener el cálculo del

Impuesto sobre Productos Financieros, sí realizó una clara distinción de los

Financieros, en la que se tomaron en cuenta las personas fiscalizadas por la

Superintendencia de Bancos; ii) el hecho generador del Impuesto de Timbres

Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos es el pago de dividendos,

no la emisión del cupón, es decir que aquel acto es independiente de la forma en

que la entidad bancaria haya efectuado el desembolso (recibos, nóminas,

operaciones contables o electrónicas, cupones, etcétera), con lo que se evidencia

que la Sala Sentenciadora no interpretó correctamente la norma, obviando su

del Decreto 80-2000 del Congreso de la República; en este caso, no se efectuó el

pago de ese tributo, regulado en el artículo 2, numeral 8, de la ley de la materia;

sin embargo, la Sala sentenciadora hace referencia en su sentencia que aquél es

un acto exento del impuesto, evidenciándose que este último órgano

jurisdiccional interpretó incorrectamente la norma citada, obviando el espíritu

nóminas u otro documento que respalde el pago de dividendos o utilidades…

Cualquier ley que contravenga la disposición anterior queda derogada…”; iii) el

artículo 11, numeral 6, de la misma Ley, se refiere a actos y contratos exentos,

aludiendo a los cupones, relacionando estos documentos que contengan la

aportación de capital a sociedades mercantiles y civiles en el mundo de los

negocios; el respaldo (documento) que acredite dividendos también está afecto al

congruente, que el Estado de Guatemala, por medio del Congreso de la