Capítulo 7. El Impuesto Sobre El Patrimonio 1. ¿Qué Es El Impuesto Sobre El Patrimonio?

Capítulo 7.
El impuesto sobre el patrimonio

1. ¿Qué es el impuesto sobre el patrimonio?
El impuesto sobre el patrimonio (IP) es un tributo directo, general y personal que

grava la propiedad o posesión del patrimonio, recayendo sobre su valor neto, con
carácter periódico. Se trata de un tributo estrictamente individual que recae sobre las
personas físicas y es complementario del IRPF.
Es un tributo estatal, establecido y regulado por el Estado, cuyo rendimiento total se

cede a las comunidades autónomas, así como también se han cedido determinadas
competencias normativas, de acuerdo con la Ley orgánica 8/1980, de 22 de
septiembre, de financiación de las comunidades autónomas, y conforme al nuevo
modelo de financiación establecido en la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que
se regula el sistema de financiación de las comunidades autónomas de régimen
común y ciudades con estatuto de autonomía, y se modifican determinadas normas
tributarias. La titularidad de las competencias de gestión, liquidación, recaudación,
inspección y revisión del impuesto corresponde al Estado, sin perjuicio de lo
dispuesto en las respectivas leyes de cesión a las comunidades autónomas.
Actualmente, el IP está regulado en la Ley 19/1991, de 6 de junio, del impuesto sobre

el patrimonio (LIP).
Aunque este impuesto nace con carácter transitorio, lo cierto es que se ha mantenido
en nuestro sistema tributario hasta nuestros días. Debe mencionarse que durante los
años 2008 a 2010 fue suprimido por la Ley 4/2008, de 23 de diciembre, por la que se
suprime el gravamen del IP, se generaliza el sistema de devolución mensual en el IVA,
se introducen otras modificaciones en la normativa tributaria y se elimina la
obligación efectiva de contribuir por el IP.
Mediante el Real Decreto-Ley 13/2011, de 16 de septiembre, por el que se restablece

el IP con carácter temporal, ya que se contempla exclusivamente en 2011 y 2012,
debiéndose presentar las consiguientes declaraciones, respectivamente, en 2012 y
2013, aunque para excluir del gravamen a los contribuyentes con un patrimonio
medio, se aumenta significativamente el límite para la exención de la vivienda
habitual, así como el mínimo exento que se venía aplicando en el impuesto antes de
2008, sin perjuicio de las competencias normativas que sobre esta materia ostentan
las comunidades autónomas. Es a través de esta norma cuando se extiende la
aplicación del mínimo exento respecto de los contribuyentes que tributen por
obligación real.
Durante los años 2014 a 2020 este impuesto sigue exigiéndose, puesto que las
correspondientes leyes de presupuestos generales prorrogaron cada año la vigencia
del impuesto, eliminándose, igual que ocurrió en 2013, la reimplantación de la
bonificación del 100 % sobre la cuota íntegra del impuesto que se había previsto en el
Real Decreto-Ley 13/2011, de 16 de septiembre, por el que se restablece el IP. Ya en el
año 2021, mediante la Ley 11/2020, de 30 de diciembre, de presupuestos generales
del Estado para el año 2021, este impuesto se ha reimplantado con carácter
permanente y con un tipo de gravamen más elevado para el último tramo de la tarifa.
Para el año 2022, no encontramos cambios significativos aparte de los que se

introdujeron mediante la Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y
lucha contra el fraude fiscal, que estableció que el valor de referencia previsto en el
texto refundido de Ley del Catastro inmobiliario sustituirá al valor real a los efectos de
determinar la base imponible en el ITP y AJD y en el ISD y, por tanto, este valor
también determinará el valor a efectos del IP de los bienes inmuebles. Por otro lado,
esta misma Ley 11/2021 ha añadido cómo deben valorarse los seguros de vida
cuando el tomador o la tomadora del seguro no tenga la facultad de ejercer el
derecho de rescate, evitando de esta forma que se pueda eludir la tributación por los
seguros de vida-ahorro, cuyo contenido patrimonial es indudable. Asimismo, se
establece una nueva regla de valoración para aquellos supuestos en que se perciben
rentas temporales o vitalicias procedentes de un seguro de vida. Finalmente, se
modifica la ley del impuesto para extender a todos los no residentes el derecho a la
aplicación de la normativa propia aprobada por la comunidad autónoma donde
radique el mayor valor de los bienes y derechos de los que sean titulares y por los
que se exija el impuesto, porque estén situados, puedan ejercitarse o hayan de
cumplirse en territorio español, ya sean residentes en un Estado miembro de la Unión
Europea o del Espacio Económico Europeo o en un tercer Estado, en consonancia con
la reciente jurisprudencia del Tribunal Supremo sobre la extensión del principio de
libertad de movimiento de capitales consagrado en el TFUE, aplicando los efectos de
la STJUE, de 3 de septiembre de 2014, asunto C-127/12 (NFJ054901), a los residentes
en países extracomunitarios, reflejada en diversas sentencias, como la STS de 19 de
febrero de 2018, recurso n.º 62/2017 (NFJ069781).
2. Naturaleza, objeto y ámbito de aplicación
A) Naturaleza
El artículo 1 de la LIP señala que es un tributo de carácter directo y naturaleza

personal que grava el patrimonio neto de las personas físicas.
 Es un impuesto estrictamente individual sobre las personas físicas, en el que se
excluye cualquier alternativa de imposición familiar conjunta.
 Se trata de un impuesto de carácter directo que grava exclusivamente aquellos

bienes o derechos de los que el sujeto pasivo sea titular.
 Es personal, puesto que se tienen en cuenta las circunstancias personales del

sujeto pasivo, si bien para aquellos que tributen por obligación real se trata de un
impuesto de carácter real.
 Es un impuesto periódico con devengo anual.
 Es un impuesto general en cuanto que grava el patrimonio neto de las personas

físicas, todos sus bienes y derechos de contenido económico.
 Es un impuesto que recae únicamente sobre las personas físicas, no grava bienes o
derechos de personas jurídicas.
 Es un impuesto progresivo por tramos, si bien los tipos aplicables a estos son muy
bajos, ya que el efecto recaudatorio de este impuesto está dirigido a obtener la
contribución de un número relativamente reducido de contribuyentes, con una
especial capacidad económica.
B) Objeto
El objeto de este impuesto lo constituirá el patrimonio neto de la persona física, el

conjunto de bienes y derechos de contenido económico de los que sea titular, con
deducción de las cargas y gravámenes que disminuyan su valor, así como de las
deudas y obligaciones personales de las que deba responder.
EJEMPLO 1
Un matrimonio residente en Oviedo solo posee una cuenta bancaria de carácter

ganancial con un saldo de 2.000.000 de euros, siendo esta cantidad coincidente
con el saldo medio durante el último trimestre del periodo, ya que no ha tenido
ningún movimiento a lo largo del año.
¿Qué valor deben consignar en su declaración del IP?
Solución
Como se trata de una cuenta ganancial del matrimonio, corresponde a cada uno
de los cónyuges la mitad del saldo, es decir, 1.000.000 de euros. Cada uno
aplicará el mínimo exento de 700.000 euros, por lo que la base liquidable de
cada uno de los cónyuges será de 300.000 euros.
C) Ámbito de aplicación
El IP se aplicará en todo el territorio español, sin perjuicio de los regímenes tributarios

forales de concierto y convenio económico vigentes en los territorios históricos del
País Vasco y de la Comunidad Foral de Navarra, respectivamente, y de lo dispuesto en
los tratados o convenios internacionales que hayan pasado a formar parte del
ordenamiento interno, de acuerdo con el artículo 2 de la LIP.
Gipuzkoa aprobó mediante el impuesto sobre la riqueza y las grandes fortunas,

mediante la Norma Foral 10/2012, de 18 de diciembre, pretendiendo subsanar las
carencias que tenía el IP precedente. Entre las modificaciones que introdujo esta
norma foral destaca la mejora del tratamiento fiscal de los elementos afectos a
actividades económicas y de las participaciones en entidades que cumplieran
determinadas condiciones, así como la simplificación en la valoración de los bienes
inmuebles y la revisión de la tarifa. Sin embargo, este impuesto quedó derogado
mediante la Norma Foral 2/2018, de 11 de junio, del territorio histórico de Gipuzkoa,
del impuesto sobre el patrimonio. El nuevo impuesto establece un esquema
semejante al del resto de territorios históricos, destacando la exención relativa a los
bienes y derechos necesarios para el desarrollo de la actividad económica por parte
del contribuyente, así como la de las participaciones en entidades, la exención para
los seguros colectivos y para los seguros de dependencia y la relativa a la vivienda
habitual, que continúa exenta hasta un importe máximo de 300.000 euros. Por otro
lado, se mantiene una reducción de la base imponible en concepto de mínimo exento,
que continúa siendo de 700.000 euros, así como su tipo máximo del 2,5 % coincide
con el de Álava, mientras que en Bizkaia este tipo máximo es del 2 %.
En el resto de los territorios forales del País Vasco se aprobaron nuevas normas que
regulan este impuesto, ya que la coyuntura económica aconseja su exigencia y no se
prevé su eliminación. Así, tenemos que el territorio histórico de Bizkaia aprobó la
Norma Foral 2/2013, de 27 de febrero, del territorio histórico de Bizkaia, del IP, y en el
caso de Álava encontramos la Norma Foral 9/2013, de 11 de marzo, del territorio
histórico de Álava, del IP. Con respecto a estos dos territorios habría que apuntar
únicamente que el mínimo exento es de 800.000 euros y el importe exento de la
vivienda habitual del contribuyente alcanza hasta los 400.000 euros. Junto con las
exenciones introducidas el pasado año en estos territorios forales relacionadas con el
régimen de los trabajadores desplazados, con las acciones o participaciones en
microempresas, pequeñas o medianas empresas de nueva o reciente creación o de
carácter innovador, y con la participación de los trabajadores en las empresas en que
prestan sus servicios, este año encontramos en Álava y Bizkaia la exención de las
acciones y participaciones en entidades respecto de las que el o la contribuyente
pueda aplicar la deducción en el IRPF por inversiones vinculadas con la economía
planteada.
En la Comunidad Foral de Navarra, este impuesto se encuentra regulado en la Ley

Foral 13/1992, de 19 de noviembre, de la Comunidad Foral de Navarra, del IP, y al
igual que en Gipuzkoa, fue objeto de reforma mediante la Ley Foral 23/2015, de 28 de
diciembre, de la Comunidad Foral de Navarra, de modificación de diversos impuestos
y otras medidas tributarias.
Desde entonces, las sucesivas reformas fueron endureciendo la ley del impuesto para
los contribuyentes, situación que intenta revertirse con la reforma llevada a cabo este
año, mediante la Ley Foral 31/2019, de 23 de diciembre, de modificación parcial de la
Ley Foral del IP, y desde entonces no se ha modificado. Para equiparar la normativa
navarra en dicho aspecto a lo establecido en las normativas forales del País Vasco, así
como en la de territorio común; se elimina la deducción del 100 % de la parte
proporcional de la cuota que corresponda al valor de bienes y derechos afectos a
actividades económicas, así como las participaciones en entidades que realicen
actividades económicas y en las que el sujeto pasivo realice funciones de dirección,
hasta un valor de los mismos de 1.000.000 de euros y el 95 % de la parte proporcional
de aquella que corresponda al exceso sobre dicho valor, y se declara su exención. Sin
embargo, se mantienen en 550.000 euros, muy por debajo de los 700.000 que
establece la norma estatal y Gipuzkoa y más aún de los 800.000 de Álava y Bizkaia.
También se mantiene en 250.000 euros la exención relativa a la vivienda habitual y el
llamado escudo fiscal, por el cual la cuota íntegra del IP, conjuntamente con la cuota
íntegra del IRPF no puede exceder del 55 % de la suma de la base imponible de este
último. Sin embargo, el tipo de gravamen máximo que se prevé es del 2 % como en
Bizkaia, por debajo del territorio común.
El IP se aplica en función del principio de territorialidad, estableciéndose como punto

de conexión la residencia habitual del sujeto pasivo, conforme a los criterios
establecidos en el IRPF (art. 5 de la LIP).
Los residentes en territorio español tributan por obligación personal, exigiéndose la

tributación por la totalidad de su patrimonio neto con independencia del lugar donde
se encuentren situados los bienes o puedan ejercitarse los derechos. Incluso si el
residente en territorio español pasa a tener su residencia en otro país, puede optar
por seguir tributando por obligación personal en España.
Sin embargo, mediante la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican
la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del impuesto sobre la renta de las personas
físicas, el texto refundido de la Ley del impuesto sobre la renta de no residentes,
aprobado por el Real Decreto legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas
tributarias, con el fin de garantizar la equiparación tributaria entre los contribuyentes
residentes en España y los que lo son en la Unión Europea y en el Espacio Económico
Europeo, se establece que a los contribuyentes residentes en el territorio de la Unión
Europea y en el Espacio Económico Europeo les será de aplicación, no como hasta
ahora la regulación estatal del impuesto, sino la establecida por la comunidad
autónoma en la que radique el mayor valor de los bienes y derechos de que sean
titulares y que estén sometidos al impuesto. Como hemos visto antes, con la Ley
11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, se ha
dado un paso más en la redacción de la ley del impuesto y se ha extendido a todos
los no residentes el derecho a la aplicación de la normativa propia aprobada por la
comunidad autónoma donde radique el mayor valor de los bienes y derechos de los
que sean titulares y por los que se exija el impuesto, porque estén situados, puedan
ejercitarse o hayan de cumplirse en territorio español, ya sean residentes en un
Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo o en un
tercer Estado.
Tributará por obligación real cualquier otra persona física por los bienes y derechos
de los que sea titular cuando los mismos estuvieran situados, pudieran ejercitarse o
hubieran de cumplirse en territorio español.
Hay que tener en cuenta los correspondientes convenios de doble imposición, que
prevalecen sobre la normativa interna de cada Estado. Conforme a dichos convenios,
los residentes en Alemania o en el Reino Unido que posean propiedades en España
deberán pagar en España el IP por los bienes inmuebles que posean, pero no por
otros bienes como, por ejemplo, el dinero en cuentas bancarias españolas o acciones
o participaciones de sociedades españolas.
EJEMPLO 2
a) Un ciudadano extranjero residente en Londres posee una cuenta bancaria de

carácter ganancial con un saldo de 2.000.000 de euros en un banco inglés y otra
cuenta bancaria en una entidad de crédito española cuyo saldo a 31 de
diciembre es de 700.000 euros, siendo el saldo medio durante el último
trimestre del periodo de 2.000.000 de euros.
¿Qué valor debe consignar en su declaración del IP?

Solución
Como no es residente en nuestro país, debe tributar por obligación real y en su

declaración deberá incluir el saldo medio del último trimestre del periodo de la
cuenta que posee en la entidad de crédito española, es decir, 2.000.000 de
euros, ya que este es el que hay que computar si es mayor que el saldo a 31 de
diciembre. No deberá incluir el saldo de la cuenta que tiene en Inglaterra. Sin
embargo, podrá aplicar el mínimo exento de 700.000 euros, de forma que su
base liquidable será de 1.300.000 euros si no fuera titular de ningún otro bien o
derecho en nuestro país.
b) Otro ciudadano extranjero residente fuera de España posee un inmueble en

Baleares como residencia de vacaciones de carácter privativo por valor de
2.000.000 de euros.
¿Qué valor debe consignar en su declaración del IP?
Solución
Como no es su vivienda habitual, no está exenta y deberá consignar los

2.000.000 de euros. Al radicar en Baleares, deberá aplicar el mínimo exento de
700.000 euros (igual al estatal), puesto que este se redujo mediante la Ley
12/2015, de 29 de diciembre, de la Comunidad Autónoma de las Illes Balears, de
presupuestos generales de la comunidad autónoma de las Illes Balears para el
año 2016, con efectos desde el 31 de diciembre de 2015. Si el mínimo
establecido por la comunidad autónoma fuera más beneficioso para el
contribuyente (como ocurría anteriormente en Baleares, que era de 800.000
euros), este podría aplicarse y no el mínimo exento estatal, de acuerdo con la
normativa comunitaria y la modificación introducida en nuestra norma estatal
por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre.
3. Devengo
El IP se devenga el 31 de diciembre de cada año y afecta al patrimonio del sujeto

pasivo que sea titular en dicha fecha (art. 29 de la LIP).
Se trata de un impuesto estático, de forma que el fallecimiento del sujeto pasivo no

determina el devengo del mismo y el patrimonio del causante se gravará, en su caso,
como parte integrante del patrimonio de sus herederos.
4. Esquema de liquidación
El procedimiento a seguir para liquidar este impuesto es el siguiente:
(+) Valor de bienes y derechos (patrimonio bruto)

(–) Importe de deudas
(=) Base imponible (patrimonio neto)
(–) Reducción mínimo exento
(=) Base liquidable
(×) Tipo de gravamen aplicable según escala
(=) Cuota íntegra
5. Hecho imponible
El hecho imponible consiste en la titularidad del patrimonio neto del sujeto pasivo a
31 de diciembre.
El impuesto grava todos los bienes y derechos de contenido económico que sean
susceptibles de valoración monetaria y, además, establece una presunción en el
sentido de que se entiende que forman parte del patrimonio los bienes y derechos
que hubieran pertenecido al sujeto pasivo en el momento del anterior devengo, salvo
prueba de transmisión o pérdida patrimonial. Se trata de una presunción iuris tantum,
de forma que será el sujeto pasivo el que deba demostrar que un determinado bien o
derecho del que era titular con anterioridad al devengo ya no forma parte de su
patrimonio.
6. Exenciones y supuestos de no sujeción
La ley del impuesto no recoge expresamente una batería de supuestos de no

sujeción, pero debemos entender como no sujetos todos aquellos bienes o derechos
que no tengan valor económico o carezcan de valoración.
En contraposición, en el artículo 4 de la LIP se recoge un gran número de bienes y

derechos exentos:
 Los bienes muebles e inmuebles integrantes del patrimonio histórico español y de

las comunidades autónomas inscritos en el Registro General de Bienes de Interés
Cultural o en el Inventario General de Bienes Muebles y que hayan obtenido la
calificación formal correspondiente por el órgano administrativo competente.
 Los objetos de arte y antigüedades cuyo valor sea inferior a las cantidades
establecidas en la Ley 16/1985, de 25 de junio, del patrimonio histórico español. La
definición de objetos de arte y antigüedades la encontramos en la Ley 37/1992
(LIVA). Si superan estas cantidades máximas, estarán exentos si han sido cedidos
por sus propietarios en depósito permanente por un periodo no inferior a tres
años a museos o instituciones culturales sin fin de lucro para su exhibición pública,
mientras se encuentren depositados, o sea una obra propia de los artistas
mientras permanezca en el patrimonio del autor.
 El ajuar doméstico, entendiéndose por tal los efectos personales y del hogar,
utensilios domésticos y demás bienes muebles de uso particular del sujeto pasivo,
excepto joyas, pieles de carácter suntuario y vehículos, embarcaciones y aeronaves,
otros objetos de arte y antigüedades.
Respecto al ajuar doméstico, el Tribunal Supremo, durante el año 2020 ha dictado
cinco sentencias en 2020 en las que ha definido qué debe entenderse por este
concepto, de forma que permite excluir del mismo todos aquellos bienes del
causante respecto de los que los herederos prueben que no son bienes muebles
afectos al uso personal o particular del causante. A estos efectos, el Tribunal
Supremo considera que se excluyen de la base de cálculo, sin necesidad de
articular prueba alguna, dinero, los títulos (en los que se incluyen las acciones y
participaciones societarias), los inmuebles y los bienes incorporales.
 Los derechos consolidados de los partícipes y los derechos económicos de los
beneficiarios en un plan de pensiones.
 Los derechos de contenido económico que correspondan a primas satisfechas a los

planes de previsión asegurados definidos en el artículo 51.3 de la Ley 35/2006
(LIRPF).
 Los derechos de contenido económico que correspondan a aportaciones realizadas

por el sujeto pasivo a los planes de previsión social empresarial regulados en el
artículo 51.4 de la LIRPF, incluyendo las contribuciones del tomador.
 Los derechos de contenido económico derivados de las primas satisfechas por el

sujeto pasivo a los contratos de seguro colectivo, distintos de los planes de
previsión social empresarial, que instrumenten los compromisos por pensiones
asumidos por las empresas, en los términos previstos en la disposición adicional
primera del texto refundido de la Ley de regulación de los planes y fondos de
pensiones, y en su normativa de desarrollo, así como los derivados de las primas
satisfechas por los empresarios a los citados contratos de seguro colectivo.
 Los derechos de contenido económico que correspondan a primas satisfechas a los

seguros privados que cubran la dependencia definidos en el artículo 51.5 de la
LIRPF.
 Los derechos derivados de la propiedad intelectual o industrial mientras
permanezcan en el patrimonio del autor y en el caso de la propiedad industrial que
no estén afectos a actividades empresariales.
 Los valores cuyos rendimientos estén exentos en virtud de lo dispuesto en el
artículo 13 de la Ley del impuesto sobre la renta de no residentes y normas
tributarias.
 Los bienes y derechos de las personas físicas necesarios para el desarrollo de su
actividad empresarial o profesional, siempre que esta se ejerza de forma habitual,
personal y directa por el sujeto pasivo y constituya su principal fuente de renta. A
efectos del cálculo de la principal fuente de renta, no se computarán ni las
remuneraciones de las funciones de dirección que se ejerzan en las entidades con
o sin cotización en mercados organizados que cumplan las condiciones
establecidas, ni cualesquiera otras remuneraciones que traigan su causa de la
participación en dichas entidades.
 Los bienes y derechos comunes a ambos miembros del matrimonio cuando se
utilicen en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional de cualquiera de
los cónyuges, siempre que esta se ejerza de forma habitual, personal y directa por
el sujeto pasivo y constituya su principal fuente de renta.
 La plena propiedad, la nuda propiedad y el derecho de usufructo vitalicio sobre las
participaciones en entidades, con o sin cotización en mercados organizados,
siempre que la entidad, sea o no societaria, no tenga por actividad principal la
gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario, que la participación del sujeto
pasivo en el capital de la entidad sea al menos del 5 % computado de forma
individual, o del 20 % conjuntamente con su cónyuge, ascendientes, descendientes
o colaterales de segundo grado, ya tenga su origen el parentesco en la
consanguinidad, en la afinidad o en la adopción, y que el sujeto pasivo ejerza
efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una
remuneración que represente más del 50 % de la totalidad de los rendimientos
empresariales, profesionales y de trabajo personal. La exención solo alcanzará al
valor de las participaciones, determinado conforme a las reglas del impuesto, en la
parte que corresponda a la proporción existente entre los activos necesarios para
el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, minorados en el importe de
las deudas derivadas de la misma, y al valor del patrimonio neto de la entidad,
aplicándose estas mismas reglas en la valoración de las participaciones de
entidades participadas para determinar el valor de las de su entidad tenedora.
 La vivienda habitual del contribuyente (según se definía en el art. 68.1.3.º de la Ley
35/2006, del IRPF, hasta el 31 de diciembre de 2012) hasta un importe máximo de
300.000 euros.
EJEMPLO 3
Un matrimonio ha comprado en enero de este año una vivienda en Oviedo que

constituye su vivienda habitual por valor de 600.000 euros, siendo su valor
catastral de 500.000 euros. El régimen económico del matrimonio es el de
gananciales. La vivienda la han pagado con el dinero que tenían ahorrado en
una cuenta bancaria cuyo saldo a 31 de diciembre del año anterior a la compra
era de 2.000.000 de euros. El día 31 de diciembre de este año, el saldo de esta
cuenta es de 500.000 euros, siendo el saldo medio del último trimestre
1.000.000 de euros.
¿Qué valores incluirán en su declaración por el impuesto?
Solución
La vivienda debe valorarse por su valor de compra, ya que es mayor que su valor
catastral (entendemos que es también superior al valor de referencia). Al
tratarse de un bien ganancial, corresponde a cada cónyuge la mitad de su valor,
es decir, 300.000 euros, cantidad que coincide con la exención que establece la
normativa del impuesto para la vivienda habitual del sujeto pasivo, por lo que
por este elemento ninguno de ellos deberá consignar cantidad alguna.
Como se trata de una cuenta ganancial del matrimonio, corresponde a cada uno
de los cónyuges la mitad del saldo medio del último trimestre, es decir, 500.000
euros, ya que este es el que hay que computar si es mayor que el saldo a 31 de
diciembre. Por tanto, cada cónyuge deberá consignar 500.000 euros, por lo que
si no tuvieran más bienes que este, no tendrían que presentar ninguno de los
dos la declaración por el impuesto, ya que quedaría cubierto por el mínimo
exento establecido de 700.000 euros.
Al tratarse de un impuesto cedido, nos encontramos con que Canarias, haciendo uso
de su facultad normativa, en el artículo 29 bis del Decreto legislativo 1/2009, de 21 de
abril, por el que se aprueba el texto refundido de las disposiciones legales vigentes
dictadas por la comunidad autónoma en materia de tributos cedidos, y Castilla y
León, mediante el artículo 11 del Decreto legislativo 1/2013, de 12 de septiembre, de
la comunidad autónoma de Castilla y León, por el que se aprueba el texto refundido
de las disposiciones legales de la Comunidad de Castilla y León en materia de tributos
propios y cedidos, han establecido la exención de los patrimonios especialmente
protegidos de los contribuyentes con discapacidad y los bienes y derechos de
contenido económico computados para la determinación de la base imponible que
formen parte del patrimonio especialmente protegido del contribuyente, constituido
al amparo de la Ley 41/2003, de protección patrimonial de las personas con
discapacidad y de modificación del Código Civil, de la Ley de enjuiciamiento civil y de
la normativa tributaria con esta finalidad.
7. Sujeto pasivo
El sujeto pasivo es la persona física individualmente considerada; conforme al criterio

de territorialidad, se establecen dos modalidades (art. 5 de la LIP):
 Por obligación personal. Las personas físicas que tengan su residencia habitual en
territorio español, exigiéndose el impuesto por la totalidad de su patrimonio neto
con independencia del lugar donde se encuentren situados los bienes o puedan
ejercitarse los derechos.
 Por obligación real. Cualquier otra persona física por los bienes y derechos de los
que sea titular cuando los mismos estuvieran situados, pudieran ejercitarse o
hubieran de cumplirse en territorio español. En este caso, el impuesto se exigirá
exclusivamente por estos bienes o derechos del sujeto pasivo y solo serán
deducibles las cargas y gravámenes que afecten a los bienes y derechos que
radiquen en territorio español o puedan ejercitarse o hubieran de cumplirse en el
mismo, así como las deudas por capitales invertidos en los indicados bienes. A
estos les será de aplicación, no como hasta ahora la regulación estatal del
impuesto, sino la establecida por la comunidad autónoma en la que radique el
mayor valor de los bienes y derechos de los que sean titulares y que estén
sometidos al impuesto.
EJEMPLO 4
Un ciudadano extranjero que reside en un palacete fuera de España que ha

heredado de su familia posee en Marbella una residencia de vacaciones, un
vehículo de lujo, una embarcación y dos motos de agua que utiliza en sus
vacaciones en nuestro país.
¿Debe tributar por el IP?
Solución
Esta persona debe tributar por el IP por obligación real de contribuir y en su

declaración deberá incluir los bienes que posee en nuestro país. Así, deberá
incluir el valor de su residencia marbellí, el del vehículo, el de la embarcación y el
de las motos de agua, resultando de aplicación el mínimo exento de 700.000
euros que establece la norma.
Si trasladase su residencia a su residencia de Marbella definitivamente, deberá
tributar por el valor de todo su patrimonio, ya que tributará por obligación
personal, y deberá incluir también el valor del palacete que posee en el
extranjero. En este caso, al constituir su residencia habitual la casa de Marbella,
podrá aplicar la exención de 300.000 euros que se establece para la vivienda
habitual del sujeto pasivo, además del mínimo exento de 700.000 euros que
establece la norma.
Los sujetos pasivos no residentes en territorio español estarán obligados a nombrar a

una persona física o jurídica con residencia en España para que les represente ante la
Administración tributaria, en relación con sus obligaciones por el IP, cuando operen
por mediación de un establecimiento permanente o cuando por la cuantía y
características del patrimonio del sujeto pasivo situado en territorio español así lo
requiera la Administración tributaria, y a comunicar dicho nombramiento,
debidamente acreditado, antes del fin del plazo de declaración del impuesto.
Cuando un residente en territorio español pase a tener su residencia en otro país,

podrá optar por seguir tributando por obligación personal en España. La opción
deberá ejercitarla mediante la presentación de la declaración por obligación personal
en el primer ejercicio en el que hubiera dejado de ser residente en el territorio
español.
Para la determinación de la residencia habitual, se estará a los criterios establecidos

en las normas del IRPF: que permanezca durante el año natural más de 183 días en
territorio español y que radique en España el núcleo principal o la base de sus
actividades o intereses económicos. Se presume que una persona es residente
habitual en España si el cónyuge no separado legalmente e hijos menores de edad
que dependan de él residen en territorio español.
Los representantes y funcionarios del Estado español en el extranjero y de

organismos, instituciones o de Estados extranjeros en España quedarán sujetos a
este impuesto por obligación personal o real, atendiendo a las mismas circunstancias
y condiciones que las establecidas para tales sujetos pasivos en las normas del IRPF.
Finalmente, también están sujetas al IP por obligación real de contribuir aquellas

personas físicas que adquieran su residencia en España como consecuencia de su
desplazamiento a territorio español, durante el periodo impositivo en el que se
produzca el cambio y los cinco siguientes.
El IP es un tributo cedido a las comunidades autónomas, por lo que también resulta
necesario determinar la residencia habitual en el territorio de una comunidad, y una
vez más, para ello se siguen los criterios establecidos en la normativa del IRPF:
residencia en una comunidad autónoma un mayor número de días al año, principal
centro de intereses en una comunidad, la comunidad autónoma donde resida el
cónyuge no separado legalmente e hijos menores de edad que dependan de él o la
última residencia declarada en el IRPF.
Las personas físicas residentes en el territorio de una comunidad autónoma que

pasasen a tener su residencia habitual en el de otra cumplirán sus obligaciones
tributarias de acuerdo con la nueva residencia cuando esta actúe como punto de
conexión. La ley prevé que «no producirán efecto los cambios de residencia que
tengan por objeto principal lograr una menor tributación efectiva en los tributos total
o parcialmente cedidos». La ley presume que, salvo que la nueva residencia se
prolongue de manera continuada durante, al menos, tres años, no ha existido cambio
en relación con el rendimiento cedido del IRPF e IP.
EJEMPLO 5
Un matrimonio reside en un piso, de carácter ganancial, en Jaén valorado en

300.000 euros. La mujer posee en Cataluña una masía que ha comprado con el
dinero obtenido de la venta de unas fincas que pertenecieron a su familia. Esta
masía, debido a sus características, está catalogada como bien de interés
cultural de Cataluña y así figura inscrita en el registro correspondiente. Además,
el matrimonio posee un piso en Madrid por valor de 1.000.000 de euros y
numerosas plazas de garaje en esta ciudad que no están alquiladas, siendo
estos bienes gananciales. En el año 2021, el matrimonio cambia su residencia a
Madrid.
¿Conforme a qué normativa autonómica deberán liquidar el IP?
Solución
En este caso, con el cambio de residencia obtienen una menor tributación en el

IP, ya que Madrid cuenta con una bonificación general del 100 % en la cuota del
impuesto, por lo que presentarán su declaración conforme a las normas
establecidas en la Comunidad de Madrid siempre que vayan a residir en esta los
próximos tres años, ya que si deciden volver a establecer su residencia en Jaén
en este periodo de tres años, entrará en juego la presunción que establece la ley
y el cambio de residencia no producirá efectos y deberán presentar sus
liquidaciones conforme a la normativa andaluza.
En el caso de que hubieran trasladado su residencia a la masía de Cataluña,

presentarán su declaración conforme a las normas establecidas en dicha
comunidad. En este caso, al no ser menor la tributación, puesto que ya no
tendrían derecho a practicar deducción alguna por la vivienda habitual ya que la
masía está exenta en cualquier caso, independientemente del lugar donde
residan, puesto que está catalogada como bien de interés cultural de Cataluña y
así figura inscrita en el registro correspondiente y el mínimo exento aplicable en
Cataluña es de 500.000 euros y no de 700.000 como en Andalucía, no entraría en
juego la presunción anterior.
8. Normas de atribución
El IP se plantea como un impuesto estrictamente individual sobre las personas físicas

en el que se excluye cualquier alternativa de imposición familiar conjunta.
El objeto de este impuesto es el patrimonio neto de la persona física, el conjunto de

bienes y derechos de contenido económico de los que sea titular, con deducción de
las cargas y gravámenes que disminuyan su valor, así como de las deudas y
obligaciones personales de las que deba responder. Para la individualización de los
bienes y derechos, estos se atribuirán a los sujetos pasivos según las normas sobre
titularidad jurídica aplicables en cada caso y en función de las pruebas aportadas por
aquellos o de las descubiertas por la Administración. Serán de aplicación las normas
sobre titularidad jurídica de los bienes y derechos contenidas en las disposiciones
reguladoras del régimen económico del matrimonio, así como en los preceptos de la
legislación civil aplicables en cada caso a las relaciones patrimoniales entre los
miembros de la familia (art. 7 de la LIP).
La titularidad de los bienes y derechos que, conforme a las disposiciones o pactos

reguladores del correspondiente régimen económico matrimonial, sean comunes a
ambos cónyuges se atribuirá por mitad a cada uno de ellos, salvo que se justifique
otra cuota de participación. Cuando no resulte debidamente acreditada la titularidad
de los bienes o derechos, la Administración tributaria tendrá derecho a considerar
como titular a quien figure como tal en un registro fiscal u otros de carácter público.
Las cargas, gravámenes, deudas y obligaciones se atribuirán a los sujetos pasivos

según las mismas reglas que se establecen para los bienes y derechos.
En el caso de bienes o derechos con contraprestación aplazada, en todo o en parte, el
valor del elemento patrimonial que resulte de las normas del impuesto se imputará
íntegramente al adquirente del mismo, quien incluirá entre sus deudas la parte de la
contraprestación aplazada. El vendedor incluirá entre los derechos de su patrimonio
el crédito correspondiente a la parte de la contraprestación aplazada. En caso de
venta de bienes con reserva de dominio, mientras la propiedad no se transmita al
adquirente, el derecho de este se computará por la totalidad de las cantidades que
hubiera entregado hasta la fecha del devengo del impuesto, constituyendo dichas
cantidades deudas del vendedor, que será a quien se impute el valor del elemento
patrimonial que resulte de las normas del impuesto (art. 8 de la LIP).
EJEMPLO 6
Un matrimonio en régimen de separación de bienes adquiere en diciembre una

segunda vivienda en la playa de Levante por valor de 700.000 euros. En el momento
de la compra abonan 300.000 euros con el dinero que ha recibido la esposa por la
herencia de su madre. El resto del precio se abona mensualmente con el dinero que
la esposa tiene en una cuenta de carácter privativo.
Determine la imputación del valor de la vivienda a los cónyuges, así como la

imputación de los pagos pendientes.
Solución
La vivienda adquirida deberá imputarse por valor del importe pagado a la esposa, ya
que constituye un bien privativo de esta conforme a las normas del Código Civil.
Como los pagos pendientes también se abonarán con cargo a una cuenta privativa de
esta, también se imputará a la esposa la deuda pendiente. Así, la esposa deberá
computar 700.000 euros por la vivienda y declarará una deuda de 400.000 euros por
los pagos pendientes.
9. Base imponible
El objeto de este impuesto lo constituye el patrimonio neto de la persona física, el

conjunto de bienes y derechos de contenido económico de que sea titular, con
deducción de las cargas y gravámenes que disminuyan su valor, así como de las
deudas y obligaciones personales de las que deba responder. La base imponible es el
valor de los bienes y derechos de contenido económico que integran el patrimonio
del sujeto pasivo a fecha de 31 de diciembre, establecido conforme a las normas de
valoración previstas en los artículos 10 a 24 de la ley del impuesto.
Constituye la base imponible de este impuesto el valor del patrimonio neto del sujeto
pasivo (art. 9 de la LIP). El patrimonio neto se determinará por la diferencia entre el
valor de los bienes y derechos de los que sea titular el sujeto pasivo, determinado
conforme a las reglas de los artículos siguientes, las cargas y gravámenes de
naturaleza real, cuando disminuya el valor de los respectivos bienes o derechos, y las
deudas u obligaciones personales de las que deba responder el sujeto pasivo.
No se deducirán para la determinación del patrimonio neto las cargas y gravámenes

que correspondan a los bienes exentos.
En los supuestos de obligación real de contribuir, solo serán deducibles las cargas y
gravámenes que afecten a los bienes y derechos que radiquen en territorio español o
puedan ejercitarse o hubieran de cumplirse en el mismo, así como las deudas por
capitales invertidos en los indicados bienes.
Para la cuantificación de la base imponible, se establece como régimen general el de

la estimación directa, de forma que deberemos valorar todos los bienes y derechos
que conforman el patrimonio del sujeto pasivo a fecha de 31 de diciembre. Como
regímenes supletorios, debemos acudir, conforme a lo establecido en la LGT, al
método de estimación indirecta o la aplicación de cualquiera de los siguientes medios
o de varios de ellos conjuntamente: aplicación de los datos y antecedentes
disponibles que sean relevantes al efecto; utilización de aquellos elementos que
indirectamente acrediten la existencia de los bienes y de las rentas, así como de los
ingresos, ventas, costes y rendimientos que sean normales en el respectivo sector
económico, atendidas las dimensiones de las unidades productivas o familiares que
deban compararse en términos tributarios; valoración de las magnitudes, índices,
módulos o datos que concurran en los respectivos obligados tributarios, según los
datos o antecedentes que se posean de supuestos similares o equivalentes.
EJEMPLO 7
Una persona ha avalado a su hijo en la compra de su vivienda habitual por un

importe de 200.000 euros.
¿Puede minorar el importe de esta deuda en su declaración por el IP?
Solución
En este caso no estamos ante una deuda del sujeto pasivo, ya que en tanto no se
declare insolvente su hijo, que es el deudor principal, no existe deuda para su padre,
que es el avalista, y por tanto hasta que esto ocurra no podrá consignar tal deuda en
su declaración por el IP.
10. Normas de valoración
La ley establece una serie de normas o criterios de valoración del patrimonio neto en
función de la naturaleza o características de los bienes y derechos que lo conforman.
La ley se aparta del criterio unitario de valoración referido al valor de mercado en
aras de facilitar la gestión del impuesto y de la coordinación con otras figuras
tributarias. El criterio del valor de mercado aparece en el IP de forma residual para los
bienes y derechos de contenido económico, atribuibles al sujeto pasivo, que no
cuenten con una valoración específica en la ley del impuesto, y que se valorarán por
su precio de mercado en la fecha de devengo del impuesto. En otras ocasiones, la ley
se remite a la valoración con arreglo a los criterios señalados en el ITP y AJD y en el
ISD. Como ya dijimos al comienzo de este capítulo, la Ley 11/2021, de 9 de julio, de
medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, ha establecido que el valor de
referencia previsto en el texto refundido de la Ley del Catastro inmobiliario sustituirá
al valor real a los efectos de determinar la base imponible en el ITP y AJD y en el ISD y,
por tanto, este valor también determinará el valor a efectos del IP de los bienes
inmuebles.
A continuación vamos a ver las reglas específicas de aplicación automática que

establecen los artículos 10 a 24 de la ley del impuesto para los distintos elementos
patrimoniales:
 Bienes inmuebles. Los bienes de naturaleza urbana o rústica se computarán por

el mayor valor de los tres siguientes: el valor catastral, el comprobado por la
Administración a efectos de otros tributos o el precio, contraprestación o valor de
la adquisición. Cuando los bienes inmuebles estén en fase de construcción, se
estimarán como valor patrimonial las cantidades que efectivamente se hubieran
invertido en dicha construcción hasta la fecha del devengo del impuesto, además
del correspondiente valor patrimonial del solar. En caso de propiedad horizontal, la
parte proporcional en el valor del solar se determinará según el porcentaje fijado
en el título. Los derechos sobre bienes inmuebles adquiridos en virtud de contratos
de multipropiedad, propiedad a tiempo parcial o fórmulas similares, si suponen la
titularidad parcial del inmueble, se valorarán según la regla general; si no
comportan la titularidad parcial del inmueble, por el precio de adquisición de los
certificados u otros títulos representativos de los mismos.
Los bienes de naturaleza urbana o rústica deberán valorarse conforme a su valor
de referencia del Catastro, que se convertirá así en la base imponible de los
tributos patrimoniales, de forma objetiva, como es el caso de este impuesto, con el
fin de reducir la litigiosidad existente y dar seguridad jurídica a contribuyentes y
administraciones tributarias, de acuerdo con la doctrina del Tribunal Supremo. Este
valor de referencia de cada inmueble se basa en todas las compraventas de
inmuebles efectivamente realizadas y formalizadas ante fedatario. Se calcula con
unas reglas técnicas justas y transparentes y se fijará por Catastro mediante un
garantista procedimiento administrativo para su general conocimiento. Hay que
tener en cuenta que el valor de referencia es distinto del valor catastral y por ello,
esta norma no afecta en modo alguno a los impuestos que usan el valor catastral
como base imponible (como el IRPF, el IBI o el Impuesto sobre el Incremento del
valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana).
EJEMPLO 8
Una persona ha empezado a construir una segunda vivienda en una parcela de

su propiedad, para lo que ha invertido 100.000 euros a lo largo del año en las
obras. El terreno lo adquirió por valor de 30.000 euros, tiene un valor catastral
de 50.000 euros, y su valor de referencia es de 100.000 euros.
¿Qué valor deberá incluir en su declaración el sujeto pasivo por este inmueble
en construcción?
Solución
Por el solar deberá computar 100.000 euros, ya que es el mayor valor de los tres
(valor de compra, valor catastral y valor de referencia), y por las obras, las
cantidades invertidas, es decir, 100.000 euros. En total, por dicho inmueble en
construcción el sujeto pasivo deberá consignar 200.000 euros en su declaración.
 Actividades empresariales y profesionales. Los bienes y derechos de las

personas físicas, afectos a actividades empresariales o profesionales según las
normas del IRPF, se computarán por el valor que resulte de su contabilidad, por
diferencia entre el activo real y el pasivo exigible, siempre que aquella se ajuste a lo
dispuesto en el Código de Comercio. Si se trata de bienes inmuebles afectos a
actividades empresariales o profesionales, se valorarán conforme a las reglas
establecidas para estos bienes, salvo que formen parte del activo circulante y el
objeto de aquellas consista exclusivamente en el desarrollo de actividades
empresariales de construcción o promoción inmobiliaria. En defecto de
contabilidad, la valoración será la que resulte de la aplicación de las demás normas
de este impuesto, es decir, se valorará cada elemento patrimonial conforme a las
normas de valoración establecidas en función de su categoría.
EJEMPLO 9
Un agricultor que no dispone de contabilidad ajustada al Código de Comercio

posee para el ejercicio de su actividad unas fincas de cultivo que ha heredado de
su familia así como un tractor y un remolque que utiliza para su actividad, que
ejerce de forma habitual, personal y directa y que constituye su principal fuente
de renta.
Solución
En este caso, estos elementos patrimoniales están exentos, ya que son bienes
necesarios para el desarrollo de la actividad del sujeto pasivo y están afectos a
esta, conforme al artículo 4.8 de la LIP, que se encuentra desarrollado en el Real
Decreto 1704/1999, de 5 de noviembre, por el que se determinan los requisitos y
condiciones de las actividades empresariales y profesionales y de las
participaciones en entidades para la aplicación de las exenciones
correspondientes en el IP.
Si no resultara aplicable esta exención porque no cumpliera los requisitos

exigidos, los bienes deberán valorarse individualmente en función de su
naturaleza conforme a las normas del impuesto.
 Depósitos en cuenta corriente o de ahorro a la vista o a plazo. Los depósitos en

cuenta corriente o de ahorro, a la vista o a plazo, que no sean por cuenta de
terceros, así como las cuentas de gestión de tesorería y cuentas financieras o
similares, se computarán por el saldo que arrojen en la fecha del devengo del
impuesto, salvo que aquel resultase inferior al saldo medio correspondiente al
último trimestre del año, en cuyo caso se aplicará este último. Para el cálculo de
dicho saldo medio, no se computarán los fondos retirados para la adquisición de
bienes y derechos que figuren en el patrimonio o para la cancelación o reducción
de deudas. Cuando el importe de una deuda originada por un préstamo o crédito
haya sido objeto de ingreso en el último trimestre del año en alguna de las cuentas
a las que se refiere el párrafo primero, no se computará para determinar el saldo
medio y tampoco se deducirá como tal deuda.
 Valores representativos de la cesión a terceros de capitales propios
negociados en mercados organizados. Los valores representativos de la cesión a
terceros de capitales propios, negociados en mercados organizados, se
computarán según su valor de negociación media del cuarto trimestre de cada año,
cualquiera que sea su denominación, representación y la naturaleza de los
rendimientos obtenidos. A estos efectos, por el Ministerio de Hacienda y Función
Pública se publicará anualmente la relación de valores que se negocien en bolsa,
con su cotización media correspondiente al cuarto trimestre de cada año.
 Otros valores representativos de la cesión a terceros de capitales propios. Los
valores representativos de la cesión a terceros de capitales propios, distintos de
negociados en mercados organizados, se valorarán por su nominal, incluidas, en su
caso, las primas de amortización o reembolso, cualquiera que sea su
denominación, representación y la naturaleza de los rendimientos obtenidos.
 Valores representativos de la participación en fondos propios de cualquier
tipo de entidad negociados en mercados organizados. Las acciones y
participaciones en el capital social o fondos propios de cualesquiera entidades
jurídicas negociadas en mercados organizados, salvo las correspondientes a
instituciones de inversión colectiva, se computarán según su valor de negociación
media del cuarto trimestre de cada año. Deberemos atender a la publicación anual
por el Ministerio de Hacienda y Función Pública de la relación de los valores que se
negocien en mercados organizados, con su cotización media correspondiente al
cuarto trimestre del año. Cuando se trate de suscripción de nuevas acciones no
admitidas todavía a cotización oficial emitidas por entidades jurídicas que coticen
en mercados organizados, se tomará como valor de estas acciones el de la última
negociación de los títulos antiguos dentro del periodo de suscripción. En los
supuestos de ampliaciones de capital pendientes de desembolso, la valoración de
las acciones se hará de acuerdo con las normas anteriores, como si estuviesen
totalmente desembolsadas, incluyendo la parte pendiente de desembolso como
deuda del sujeto pasivo.
 Demás valores representativos de la participación en fondos propios de
cualquier tipo de entidad. Las acciones y participaciones distintas de las acciones
y participaciones en el capital social o fondos propios de cualesquiera entidades
jurídicas negociadas en mercados organizados se valorarán por el valor teórico
resultante del último balance aprobado, siempre que este, bien de manera
obligatoria o voluntaria, haya sido sometido a revisión y verificación y el informe de
auditoría resultara favorable. En el caso de que el balance no haya sido auditado o
el informe de auditoría no resultase favorable, la valoración se realizará por el
mayor valor de los tres siguientes: el valor nominal, el valor teórico resultante del
último balance aprobado o el que resulte de capitalizar al tipo del 20 % el promedio
de los beneficios de los tres ejercicios sociales cerrados con anterioridad a la fecha
del devengo del impuesto. A este último efecto, se computarán como beneficios los
dividendos distribuidos y las asignaciones a reservas, excluidas las de
regularización o de actualización de balances. Las acciones y participaciones en el
capital social o en el fondo patrimonial de las instituciones de inversión colectiva se
computarán por el valor liquidativo en la fecha del devengo del impuesto,
valorando los activos incluidos en balance de acuerdo con las normas que se
recogen en su legislación específica y siendo deducibles las obligaciones con
terceros. La valoración de las participaciones de los socios o asociados en el capital
social de las cooperativas se determinará en función del importe total de las
aportaciones sociales desembolsadas, obligatorias o voluntarias, resultante del
último balance aprobado, con deducción, en su caso, de las pérdidas sociales no
reintegradas. La ley establece la obligación para las entidades de suministrar a los
socios, asociados o partícipes certificados con las valoraciones correspondientes.
EJEMPLO 10
El sujeto pasivo posee 1.000 acciones de una sociedad anónima que no cotiza en
bolsa cuyo valor nominal por acción es de 10 euros. El número total de acciones
de la sociedad es de 50.000. El valor teórico resultante del último balance
auditado y favorable a fecha del devengo es de 25 euros.
¿Qué valor debe consignar el sujeto pasivo en su declaración?
Solución
Las acciones se valorarán por el valor teórico resultante del último balance
aprobado, siempre que este, bien de manera obligatoria o voluntaria, haya sido
sometido a revisión y verificación y el informe de auditoría resultara favorable,
que en este caso es de 25 euros. Como el sujeto posee 1.000 acciones, deberá
computar 25.000 euros por ellas.
 Seguros de vida y rentas temporales o vitalicias. Los seguros de vida se

computarán por su valor de rescate en el momento del devengo del impuesto, es
decir, a fecha de 31 de diciembre. Las rentas temporales o vitalicias, constituidas
como consecuencia de la entrega de un capital en dinero, bienes muebles o
inmuebles, deberán computarse por su valor de capitalización en la fecha del
devengo del impuesto, aplicando las mismas reglas que para la constitución de
pensiones se establecen en el ITP y AJD. La Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas
de prevención y lucha contra el fraude fiscal, ha añadido que los seguros de vida,
cuando el tomador o la tomadora del seguro no tenga la facultad de ejercer el
derecho de rescate, deben valorarse por el valor de la provisión matemática en la
citada fecha en la base imponible del tomador, evitando de esta forma que se
pueda eludir la tributación por los seguros de vida-ahorro, así como en los casos en
que se perciben rentas temporales o vitalicias procedentes de un seguro de vida.
 Joyas, pieles de carácter suntuario, vehículos, embarcaciones y aeronaves. Las
joyas, pieles de carácter suntuario, automóviles, vehículos de dos o tres ruedas
cuya cilindrada sea igual o superior a 125 centímetros cúbicos, embarcaciones de
recreo o de deportes náuticos, aviones, avionetas, veleros y demás aeronaves se
computarán por el valor de mercado en la fecha de devengo del impuesto. Los
sujetos pasivos podrán utilizar para determinar el valor de mercado las tablas de
valoración de vehículos usados aprobadas por el Ministerio de Hacienda y Función
Pública, a efectos ITP y AJD e ISD, que estuviesen vigentes a 31 de diciembre..
 Objetos de arte y antigüedades. Los objetos de arte o antigüedades se
computarán por el valor de mercado en la fecha de devengo del impuesto. La ley
engloba bajo la definición de objetos de arte las pinturas, esculturas, dibujos,
grabados, litografías u otros análogos siempre que, en todos los casos, se trate de
obras originales. Se consideran antigüedades a efectos del impuesto los bienes
muebles, útiles u ornamentales, excluidos los objetos de arte, que tengan más de
100 años de antigüedad y cuyas características originales fundamentales no
hubieran sido alteradas por modificaciones o reparaciones efectuadas durante los
100 últimos años.
 Derechos reales. Los derechos reales de disfrute y la nuda propiedad se valorarán
con arreglo a los criterios señalados en el ITP y AJD tomando como referencia, en
su caso, el valor asignado al correspondiente bien de acuerdo con las reglas
contenidas en la presente ley.
 Concesiones administrativas. Las concesiones administrativas para la
explotación de servicios o bienes de dominio o titularidad pública, cualquiera que
sea su duración, se valorarán con arreglo a los criterios señalados en el ITP y AJD.
 Derechos derivados de la propiedad intelectual e industrial. Los derechos
derivados de la propiedad intelectual e industrial, adquiridos de terceros, deberán
incluirse en el patrimonio del adquirente por su valor de adquisición.
 Opciones contractuales. Las opciones de contratos se valorarán de acuerdo con
lo que establece el ITP y AJD.
Por lo que se refiere a la valoración de deudas o cargas que disminuyen el valor de los
bienes y derechos que integran el patrimonio del sujeto pasivo, estas deben valorarse
para así obtener el valor del patrimonio neto que constituye la base imponible del
impuesto (art. 25 de la LIP). El valor de estas cargas disminuye directamente el valor
de los bienes y derechos. Las deudas se valorarán por su nominal en la fecha del
devengo del impuesto y solo serán deducibles siempre que estén debidamente
justificadas. La justificación de las deudas podrá hacerse por cualquier medio de
prueba admitido en derecho. Así, conforme al artículo 1.227 del Código Civil, se
entienden en todo caso justificadas aquellas que consten en un documento público o
privado incorporado o inscrito en un registro público o entregado a un funcionario
público por razón de su oficio. Las deudas deben ser computadas por su nominal a la
fecha del devengo del impuesto, por lo que no podrán deducirse aquellos intereses
devengados que no sean exigibles a 31 de diciembre. Así, solo podrán minorar el
patrimonio bruto aquellos intereses liquidados, exigibles, pendientes de pago a la
fecha del devengo.
No son deducibles las hipotecas que garanticen el precio aplazado en la adquisición

de un bien, sin perjuicio de que sí lo sea el precio aplazado o deuda garantizada.
Tampoco serán objeto de deducción las cantidades avaladas, hasta que el avalista
esté obligado a pagar la deuda, por haberse ejercitado el derecho contra el deudor
principal y resultar este fallido. En el caso de obligación solidaria, las cantidades
avaladas no podrán deducirse hasta que se ejercite el derecho contra el avalista.
Finalmente, en ningún caso serán objeto de deducción las deudas contraídas para la
adquisición de bienes o derechos exentos. Cuando la exención sea parcial, será
deducible, en su caso, la parte proporcional de las deudas.
Sí podrán computarse como deuda deducible las deudas fiscales devengadas y no

liquidadas a la fecha del devengo; así, se considera deuda deducible el importe de la
cuota del IRPF pendiente de liquidación, pues se ha devengado el 31 de diciembre, o
con anterioridad en los casos en los que el periodo impositivo sea inferior al año
natural. Como contrapartida, si el resultado de la liquidación fuera a devolver, se
deberá incluir esta cantidad como un derecho económico integrante del patrimonio
del sujeto pasivo. Sin embargo, no se considera deducible la propia cuota del IP
porque se grava el patrimonio neto existente antes de pagar el impuesto.
Cuando el importe de una deuda originada por un préstamo o crédito haya sido
objeto de ingreso en el último trimestre del año, no se computará para determinar el
saldo medio de la cuenta del sujeto pasivo en que se haya ingresado y tampoco se
deducirá como tal deuda.
Por el contrario, en los supuestos de ampliaciones de capital pendientes de

desembolso, sí se incluye la parte pendiente de desembolso como deuda del sujeto
pasivo.
Por lo que se refiere a los sujetos pasivos que tributan por obligación real de
contribuir, solo serán deducibles las cargas y gravámenes que afecten a los bienes y
derechos que radiquen en territorio español o puedan ejercitarse o hubieran de
cumplirse en el mismo, así como las deudas por capitales invertidos en los indicados
bienes.
EJEMPLO 11
Una persona posee una vivienda en Córdoba, en la que reside, por la que pagó
500.000 euros, con un valor catastral de 250.000. Además posee un vehículo
valorado en 60.000 euros que ha comprado a plazos y todavía le restan por
pagar 20.000 euros. Tiene un plan de pensiones por valor de 100.000 euros,
unos pagarés de empresa que adquirió por 20.000 euros y que tienen un valor
nominal de 50.000 euros y unas acciones que cotizan en bolsa que adquirió por
un valor de 150.000 euros y que, a fecha del devengo del impuesto, su valor de
cotización media del último trimestre fue de 200.000 euros. Además tiene un
seguro de vida cuyo valor de rescate es de 100.000 euros.
¿Qué valor deberá integrar en la base imponible por estos bienes?
Solución
 Por la vivienda, 200.000 euros: 500.000 – 300.000 están exentos. Se toma el valor
de compra porque es mayor que el valor catastral (entendemos que es también
superior al valor de referencia).
 Por el vehículo, 40.000 euros: 60.000 – 20.000 que le quedan por pagar.
 Por el plan de pensiones, 0 euros, porque está exento.
 Por los pagarés de empresa, 50.000 euros, ya que se integran en la base imponible
por su valor nominal.
 Por las acciones, 200.000 euros, ya que se integran por el valor de cotización media
del último trimestre.
 Por el seguro de vida, 100.000 euros, ya que se integra por su valor de rescate.
11. Base liquidable y mínimo exento
La base liquidable es el resultado que se obtiene de minorar la base imponible con las
reducciones establecidas en la ley. El artículo 28 de la LIP establece una reducción
general que responde al concepto de mínimo exento. Es preciso recordar que nos
encontramos ante un tributo cedido a las comunidades autónomas con capacidad
normativa que hace que nos encontremos divergencias en los distintos territorios
autonómicos, como veremos más adelante. La ley prevé esta posibilidad y establece
que en el supuesto de obligación personal, la base imponible se reducirá, en concepto
de mínimo exento, en el importe que haya sido aprobado por la comunidad
autónoma.
Si la comunidad autónoma no hubiese regulado el mínimo exento, la base imponible

se reducirá a 700.000 euros. El mínimo exento de 700.000 euros será aplicable en el
caso de sujetos pasivos no residentes que tributen por obligación personal de
contribuir y de los sujetos pasivos sometidos a obligación real de contribuir.
El mínimo exento general de 700.000 euros se vio incrementado considerablemente

desde el ejercicio 2011, ya que con anterioridad a los años 2008 a 2010, en los que fue
suprimido por la Ley 4/2008, de 23 de diciembre, por la que se suprime el gravamen
del IP, se generaliza el sistema de devolución mensual en el IVA y se introducen otras
modificaciones en la normativa tributaria, el importe del mínimo exento era de
108.182,18 euros con carácter general.
Como ya se ha apuntado anteriormente, las comunidades autónomas pueden fijar un

mínimo exento diferente. Algunas comunidades autónomas han ejercido su potestad
normativa respecto al mínimo exento. Todas excepto Cataluña, Aragón, Extremadura
y la Comunidad Valenciana han mantenido el mínimo general establecido en la ley del
impuesto de 700.000 euros. Cataluña lo ha reducido hasta 500.000 euros; Aragón, a
400.000 euros; la Comunidad Valenciana lo ha establecido en 600.000 euros con
carácter general, aunque para los sujetos pasivos con discapacidad será de 1.000.000
de euros, y Extremadura también lo ha reducido a 500.000 euros, aunque ha
establecido cantidades superiores para sujetos pasivos con discapacidad. Baleares,
mediante la Ley 13/2014, de 29 de diciembre, de la comunidad autónoma de las Illes
Balears, de presupuestos generales de la comunidad autónoma de las Illes Balears
para el año 2015, lo aumentó hasta los 800.000 euros, pero volvió a establecerlo en
700.000 euros mediante la Ley 12/2015, de 29 de diciembre, de la comunidad
autónoma de las Illes Balears, de presupuestos generales de la comunidad autónoma
de las Illes Balears para el año 2016, con efectos desde el día 31 de diciembre de
2015.
 Andalucía. Se ha equiparado el mínimo exento general, 700.000 euros, al mínimo

exento para sujetos pasivos que tengan la consideración legal de persona con
discapacidad de hasta el 33 %. Mediante la Ley 5/2021, de 20 de octubre, de
tributos cedidos de la Comunidad Autónoma de Andalucía, se mejora el actual
mínimo exento para los contribuyentes con discapacidad, de modo que el actual de
700.000 pasa a ser de 1.250.000 euros para las personas con discapacidad igual o
superior al 33 % e inferior al 65 % y de 1.500.000 euros para personas con
discapacidad igual o superior al 65 %.
 Aragón. Con efectos desde el 31 de diciembre de 2016, la base imponible se
reducirá, en concepto de mínimo exento, en 400.000 euros (art. 150.2 del Decreto
legislativo 1/2005, de 26 de septiembre, del Gobierno de Aragón, que aprueba el
texto refundido de las disposiciones dictadas por la comunidad autónoma de
Aragón en materia de tributos cedidos).
 Islas Baleares. Mediante la Ley 13/2014, de 29 de diciembre, de la comunidad
autónoma de las Illes Balears, de presupuestos generales de la comunidad
autónoma de las Illes Balears para el año 2015, lo aumentó hasta los 800.000
euros, pero volvió a establecerlo en 700.000 euros mediante la Ley 12/2015, de 29
de diciembre, de la comunidad autónoma de las Illes Balears, de presupuestos
generales de la comunidad autónoma de las Illes Balears para el año 2016, con
efectos desde el día 31 de diciembre de 2015.
 Canarias. El mínimo exento en el supuesto de obligación personal es de 700.000
euros (art. 29 del Decreto legislativo 1/2009, de 21 de abril, de la comunidad
autónoma de Canarias, por el que se aprueba el texto refundido de las
disposiciones legales vigentes dictadas por la comunidad autónoma de Canarias en
materia de tributos cedidos).
 Cantabria. El mínimo se fija con carácter general en 700.000 euros (art. 3 del
Decreto legislativo 62/2008, de 19 de junio, de la comunidad autónoma de
Cantabria, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de medidas fiscales
en materia de tributos cedidos por el Estado).
 Cataluña. Previamente, con la Ley 5/2012, de 20 de marzo, de la comunidad
autónoma de Cataluña, de medidas fiscales, financieras y administrativas y de
creación del impuesto sobre las estancias en establecimientos turísticos, se había
establecido un mínimo exento de 700.000 euros, pero finalmente, el mínimo
exento fue rebajado a 500.000 euros con efectos desde el 31 de diciembre de 2012
(art. 1 del Decreto-Ley 7/2012, de 27 de diciembre, de medidas urgentes en materia
fiscal que afectan al IP).
 Extremadura. Con carácter general, el mínimo exento es de 500.000 euros (art. 14
del Decreto legislativo 1/2018, de 10 de abril, de la comunidad autónoma de
Extremadura, por el que se aprueba el texto refundido de las disposiciones legales
de la Comunidad Autónoma de Extremadura en materia de tributos cedidos por el
Estado), sin embargo, en este mismo artículo se establece que para los
contribuyentes que fueren discapacitados físicos, psíquicos o sensoriales, ese
mínimo exento será el siguiente:
o 600.000 euros si el grado de discapacidad fuera igual o superior al 33 % e

inferior al 50 %.
o 700.000 euros si el grado de discapacidad fuera igual o superior al 50 % e
inferior al 65 %.
o 800.000 euros si el grado de discapacidad fuera igual o superior al 65 %.
 Galicia. El mínimo exento se establece en 700.000 euros (art. 13 del Decreto
legislativo 1/2011, de 28 de julio, de la comunidad autónoma de Galicia, por el que
se aprueba el texto refundido de las disposiciones legales de la comunidad
autónoma de Galicia en materia de tributos cedidos por el Estado).
 Madrid. El mínimo exento se fija en 700.000 euros (art. 19 del Decreto legislativo
1/2010, de 21 de octubre, de la Comunidad de Madrid, del Consejo de Gobierno,
por el que se aprueba el texto refundido de las disposiciones legales de la
Comunidad de Madrid en materia de tributos cedidos por el Estado).
 Comunidad Valenciana. Se reduce el importe del mínimo exento aplicable de
700.000 euros a 500.000 euros, salvo para aquellos sujetos pasivos con
discapacidad psíquica, física o sensorial, en cuyo caso el mínimo exento se fija en
1.000.000 de euros (art. 8 de la Ley 13/1997, de 23 de diciembre, de la Generalitat
Valenciana, por la que se regula el tramo autonómico del IRPF y restantes tributos
cedidos).
12. Deuda tributaria
El artículo 30 de la LIP establece que la base liquidable del impuesto será gravada a
los tipos de la escala que haya sido aprobada por la comunidad autónoma y en el
caso de que la comunidad autónoma no hubiese aprobado la escala, la base
liquidable del impuesto será gravada a los tipos de la siguiente escala. En el año 2021,
entró en vigor el nuevo tipo aplicable al último tramo de esta escala:
Base liquidable Cuota íntegra Resto base liquidable Tipo aplicable

– – – –
Hasta euros Euros Hasta euros Porcentaje
0,00 0,00 167.129,45 0,20
167.129,45 334,26 167.123,43 0,30
334.252,88 835,63 334.246,87 0,50
668.499,75 2.506,86 668.499,76 0,90
1.336.999,51 8.523,36 1.336.999,50 1,30
2.673.999,01 25.904,35 2.673.999,02 1,70
5.347.998,03 71.362,33 5.347.998,03 2,10
10.695.996,06 183.670,29 En adelante 3,50
Esta escala es la misma para los sujetos que tributen por obligación real de contribuir
y para los sujetos pasivos no residentes que tributen por obligación personal de
contribuir.
Nuevamente, nos encontramos con que hay distintas comunidades autónomas que sí
han regulado una tarifa diferente:
 Andalucía. La Ley 5/2021, de 20 de octubre, de tributos cedidos de la Comunidad

Autónoma de Andalucía, establece una nueva tarifa del impuesto con tipos más
reducidos que los anteriores y así tenemos que desde el día 1 de enero de 2022 se
aplica la siguiente escala:

– – – –
0,00 0,00 167.150,00 0,20
167.150,00 334,30 167.100,00 0,30
334.250,00 835,60 334.250,00 0,50
668.500,00 2.506,85 668.500,00 0,90
1.337.000,00 8.523,35 1.337.000,00 1,30
2.674.000,00 25.904,35 2.674.000,00 1,70
5.348.000,00 71.362,35 5.348.000,00 2,10
10.696.000,00 183.670,35 En adelante 2,50
 Principado de Asturias. El artículo 15 del Decreto legislativo 2/2014, de 22 de
octubre, del Principado de Asturias, por el que se aprueba el texto refundido de las
disposiciones legales del Principado de Asturias en materia de tributos cedidos por
el Estado, establece los tipos que se indican en la siguiente escala, tiene unos tipos
más altos que la estatal, salvo en su último tramo:

– – – –
0,00 0,00 167.129,45 0,22
167.129,45 367,68 167.123,43 0,33
334.252,88 919,19 334.246,87 0,56
668.499,75 2.790,97 668.499,76 1,02
1.336.999,51 9.609,67 1.336.999,50 1,48
2.673.999,01 29.397,26 2.673.999,02 1,97
5.347.998,03 82.075,05 5.347.998,03 2,48
10.695.996,06 214.705,40 En adelante 3,00
 Islas Baleares. El artículo 9 del Decreto legislativo 1/2014, de 6 de junio, de la
comunidad autónoma de las Illes Balears, por el que se aprueba el texto refundido
de las disposiciones legales de la comunidad autónoma de las Illes Balears en
materia de tributos cedidos por el Estado, recoge la siguiente escala, que aunque
prevé los mismos tipos que se establecen a nivel estatal, podemos ver que los
tramos establecidos difieren, siendo más amplios en esta escala, con unos tipos
superiores a los estatales, salvo en su último tramo, y a los del resto de
comunidades autónomas (excepto Extremadura).

– – – –
0,00 0,00 170.472,04 0,28
170.472,04 477,32 170.465 0,41
340.937,04 1.176,23 340.932,71 0,69
681.869,75 3.528,67 654.869,76 1,24
1.336.739,51 11.649,06 1.390.739,49 1,79
2.727.479 36.543,30 2.727.479 2,35
5.454.958 100.639,06 5.454.957,99 2,90
10.909.915,99 258.832,84 En adelante 3,45
 Cantabria. Según el artículo 4 del Decreto legislativo 62/2008, de 19 de junio, de la
comunidad autónoma de Cantabria, por el que se aprueba el texto refundido de la
Ley de medidas fiscales en materia de tributos cedidos por el Estado, la base
liquidable del impuesto será gravada conforme a la siguiente escala desde 2018:

– – – –
0,00 0,00 167.129,45 0,24
167.129,45 401,11 167.123,43 0,36
334.252,88 1.002,75 334.246,87 0,61
668.499,75 3.041,66 668.499,76 1,09
1.336.999,51 10.328,31 1.336.999,50 1,57
2.673.999,01 31.319,20 2.673.999,02 2,06
5.347.998,03 86.403,58 5.347.998,03 2,54
10.695.996,06 222.242,73 En adelante 3,03
 Cataluña. Con efectos del 31 de diciembre de 2012, el artículo único.2 del Decreto-
Ley 7/2012, de 27 de diciembre, de la comunidad autónoma de Cataluña, de
medidas urgentes en materia fiscal que afectan al impuesto sobre el patrimonio,
establece los tipos de la escala siguiente, que son ligeramente más altos que los
estatales, salvo en su último tramo:
– – – –
0,00 0,00 167.129,45 0,21
167.129,45 350,97 167.123,43 0,32
334.252,88 877,41 334.246,87 0,53
668.499,75 2.632,21 668.500,00 0,95
1.336.999,75 8.949,53 1.336.999,26 1,37
2.673.999,01 27.199,57 2.673.999,02 1,79
5.347.998,03 74.930,45 5.347.998,03 2,21
10.695.996,06 192.853,81 En adelante 2,75
 Extremadura. El Decreto legislativo 1/2018, de 10 de abril, de la comunidad
autónoma de Extremadura, por el que se aprueba el texto refundido de las
disposiciones legales de la comunidad autónoma de Extremadura en materia de
tributos cedidos por el Estado, en su artículo 15 recoge la siguiente escala, que es la
que establece los tipos más altos del territorio nacional:

– – – –
0,00 0,00 167.129,45 0,30
167.129,45 501,39 167.123,43 0,45
334.252,88 1.253,44 334.246,87 0,75
668.499,75 3.760,30 668.499,76 1,35
1.336.999,01 12.785,04 1.336.999,50 1,95
2.673.999,01 38.856,53 2.673.999,02 2,55
5.347.998,03 107.043,51 5.347.998,03 3,15
10.695.996,06 275.505,45 En adelante 3,75
 Galicia. El artículo 13 bis del Decreto legislativo 1/2011, de 28 de julio, de la
comunidad autónoma de Galicia, por el que se aprueba el texto refundido de las
disposiciones legales de la comunidad autónoma de Galicia en materia de tributos
cedidos por el Estado, establece la escala siguiente, rebajando sus tipos hasta
igualarlos con la escala estatal, salvo en su último tramo:

– – – –
0,00 0,00 167.129,45 0,20
167.129,45 334,26 167.123,43 0,30
334.252,88 835,63 334.246,87 0,50
668.499,75 2.506,86 668.499,76 0,90
1.336.999,51 8.523,36 1.336.999,50 1,30
2.673.999,01 25.904,35 2.673.999,02 1,70
5.347.998,03 71.362,33 5.347.998,03 2,10
10.695.996,06 183.670,29 En adelante 2,50
 Región de Murcia. El artículo 13 del Decreto legislativo 1/2010, por el que se
aprueba el texto refundido de las disposiciones legales vigentes en la Región de
Murcia en materia de tributos cedidos, establece la escala siguiente:

– – – –
0,00 0,00 167.129,45 0,24
167.129,45 401,11 167.123,43 0,36
334.252,88 1.002,75 334.246,87 0,60
668.499,75 3.008,23 668.499,76 1,08
1.336.999,51 10.228,03 1.336.999,50 1,56
2.673.999,01 31.085,22 2.673.999,02 2,04
5.347.998,03 85.634,80 5.347.998,03 2,52
10.695.996,06 220.404,35 En adelante 3,00
 Comunidad Valenciana. El artículo 9 de la Ley 13/1997, de 23 de diciembre, de la
Generalitat Valenciana, por la que se regula el tramo autonómico del IRPF y
restantes tributos cedidos, establece una tarifa propia, en la que para el ejercicio
2021 se ha incrementado el último tramo de la tarifa al igual que en la escala
establecida en la Ley estatal del impuesto. La escala es la siguiente:

– – – –
0,00 0,00 167.129,45 0,25
167.129,45 417,82 167.123,43 0,37
334.252,88 1.036,18 334.246,87 0,62
668.499,75 3.108,51 668.499,76 1,12
1.336.999,51 10.595,71 1.336.999,50 1,62
2.673.999,01 32.255,10 2.673.999,02 2,12
5.347.998,03 88.943,88 5.347.998,03 2,62
10.695.996,06 229.061,43 En adelante 3,12
Para evitar problemas de confiscatoriedad de la imposición directa anual, en el

artículo 31 de la LIP se establece un límite conjunto de cuotas del IRPF y del IP, de
forma que ambas cuotas no podrán exceder para los sujetos pasivos sometidos al
impuesto por obligación personal del 60 % de la suma de las bases imponibles del
IRPF. Si la suma de ambas cuotas supera el límite anterior, se reducirá la cuota del IP
hasta alcanzar el límite indicado, sin que la reducción pueda exceder del 80 %, es
decir, como mínimo se gravará el 20 % de la cuota obtenida por el IP.
A estos efectos, no se tendrá en cuenta la parte de la base imponible del ahorro

derivada de ganancias y pérdidas patrimoniales que corresponda al saldo positivo de
las obtenidas por las transmisiones de elementos patrimoniales adquiridos o de
mejoras realizadas en los mismos con más de un año de antelación a la fecha de
transmisión, ni la parte de las cuotas íntegras del IRPF correspondientes a dicha parte
de la base imponible del ahorro.
Se sumará a la base imponible del ahorro el importe de los dividendos y

participaciones en beneficios acogidos al régimen transitorio establecido en la
disposición transitoria décima de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del IS, para los
beneficios obtenidos en ejercicios en los que se haya aplicado el régimen especial de
sociedades patrimoniales.
No se tendrá en cuenta la parte del IP que corresponda a elementos patrimoniales

que, por su naturaleza o destino, no sean susceptibles de producir los rendimientos
gravados por la LIRPF.
Si los componentes de una unidad familiar optaron por la tributación conjunta en el

IRPF, este límite de las cuotas íntegras conjuntas se calculará acumulando las cuotas
íntegras devengadas por aquellos en este último tributo. La reducción que proceda
practicar se prorrateará entre los sujetos pasivos en proporción a sus respectivas
cuotas íntegras en el IP.
El artículo 32 de la ley del impuesto establece la deducción de los impuestos de

similar naturaleza satisfechos en el extranjero (deducción por doble imposición
internacional). Cuando entre los elementos patrimoniales del sujeto pasivo figuran
bienes o derechos que se encuentran o puedan ejercitarse o hubieran de cumplirse
fuera de España, el sujeto pasivo podrá deducir la cantidad menor de las dos
siguientes:
 El importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero, por razón de gravamen de
carácter personal que afecte a los elementos patrimoniales computados en el
impuesto.
 El resultado de aplicar el tipo medio efectivo del impuesto a la parte de base
liquidable gravada en el extranjero.
El tipo medio efectivo de gravamen es el resultado de multiplicar por 100 el cociente

obtenido de dividir la cuota íntegra resultante de la aplicación de la escala por la base
liquidable y se expresa con dos decimales.
A continuación se establece una bonificación del 75 % de la parte de la cuota íntegra

correspondiente a bienes situados y derechos que puedan ejercitarse o hubieran de
cumplirse en Ceuta y Melilla y sus dependencias (art. 33 de la LIP). La bonificación no
será de aplicación a los no residentes en dichas ciudades, salvo por lo que se refiera a
valores representativos del capital social de entidades jurídicas domiciliadas y con
objeto social en las citadas ciudades o cuando se trate de establecimientos
permanentes situados en las mismas.
Algunas comunidades autónomas también han establecido bonificaciones:
 Principado de Asturias. El artículo 16 del Decreto legislativo 2/2014, de 22 de

octubre, del Principado de Asturias, por el que se aprueba el texto refundido de las
disposiciones legales del Principado de Asturias en materia de tributos cedidos por
el Estado, estableció una bonificación del 99 % respecto de los patrimonios
especialmente protegidos de contribuyentes con discapacidad.
 Aragón. Al igual que en Asturias, se establece en el artículo 150.1 del Decreto
legislativo 1/2005, de 26 de septiembre, del Gobierno de Aragón, por el que se
aprueba el texto refundido de las disposiciones dictadas por la comunidad
autónoma de Aragón en materia de tributos cedidos, una bonificación de los
patrimonios especialmente protegidos de contribuyentes con discapacidad del 99
%, pero con un límite de 300.000 euros (para el resto del patrimonio especialmente
protegido no cabe bonificación alguna).
Respecto a estos patrimonios protegidos, recordamos que Canarias y Castilla y
León establecieron una exención.
 Cataluña. El artículo 60 de la Ley 5/2012, de 20 de marzo, de la comunidad
autónoma de Cataluña, de medidas fiscales, financieras y administrativas y de
creación del impuesto sobre las estancias en establecimientos turísticos, estableció
una bonificación del 95 % en la parte de la cuota que corresponda
proporcionalmente a las propiedades forestales, siempre y cuando dispongan de
un instrumento de ordenación debidamente aprobado por la Administración
forestal competente de Cataluña.
Al igual que en Asturias y Aragón, se establece una bonificación de los patrimonios
especialmente protegidos de contribuyentes con discapacidad en el artículo 2 de la
Ley 7/2004, de la comunidad autónoma de Cataluña, de medidas fiscales y
administrativas. La misma bonificación es aplicable a los bienes o derechos de
contenido económico que formen parte del patrimonio protegido conforme al libro
segundo del Código Civil de Cataluña, relativo a la persona y la familia.
 Galicia. El artículo 13 ter del Decreto legislativo 1/2011, de 28 de julio, de la
comunidad autónoma de Galicia, por el que se aprueba el texto refundido de las
disposiciones legales de la comunidad autónoma de Galicia en materia de tributos
cedidos por el Estado, contenía una bonificación, del 75 %, con un límite de 4.000
euros por sujeto pasivo, respecto a bienes o derechos de contenido económico de
nuevas empresas o ampliación de la actividad de empresas de reciente creación, o
inversión en la adquisición de acciones o participaciones sociales en entidades
nuevas o de reciente creación y que desde el 1 de enero de 2018 se configura
como una deducción. Actualmente en este precepto se recogen seis deducciones
diferentes: deducción por creación de nuevas empresas o ampliación de la
actividad de empresas de reciente creación; deducción por inversiones en
empresas agrarias; deducción por la afectación de terrenos rústicos a una
explotación agraria y arrendamiento rústico; deducción por la afectación a
actividades económicas de inmuebles en centros históricos y la deducción por la
participación en los fondos propios de entidades que exploten bienes inmuebles
en centros históricos, y la deducción por incorporación de bienes y derechos a los
instrumentos de movilización o recuperación de las tierras agrarias de Galicia.
Salvo la primera, para el resto la deducción es del 100 % del valor de los bienes a
los que se refieren. Con efectos desde el 1 de enero de 2022, la Ley 18/2021, de 27
de diciembre, de medidas fiscales y administrativas, establece una bonificación del
25 % de la cuota con el objetivo de adaptarnos a nuestro entorno de la Unión
Europea, y se modifican las referencias a los casos en que es incompatible la
deducción por creación de nuevas empresas o ampliación de la actividad de las
empresas de reciente creación.
 Islas Baleares. El artículo 9 bis del Decreto legislativo 1/2014, de 6 de junio, por el
que se aprueba el texto refundido de las disposiciones legales de la comunidad
autónoma de las Illes Balears en materia de tributos cedidos por el Estado,
estableció una bonificación del 90 % de la parte proporcional de la cuota
correspondiente al pleno dominio de los bienes de consumo cultural.
 Madrid. En el artículo 20 del Decreto legislativo 1/2010, de 21 de octubre, del
Consejo de Gobierno de la Comunidad de Madrid, por el que se aprueba el texto
refundido de las disposiciones legales de la Comunidad de Madrid en materia de
tributos cedidos por el Estado, se establece una bonificación general autonómica a
aplicar con posterioridad a las deducciones y bonificaciones reguladas por la
normativa del Estado del 100 % de dicha cuota si esta es positiva, y no se aplicará
esta bonificación si la cuota resultante fuese nula. Esto hace que en Madrid no se
pague este impuesto.
 La Rioja. Finalmente, La Rioja ha aumentado para este año la bonificación general
del 50 % en el IP hasta el 75 %, mediante la Ley 2/2018, de 30 de enero, de la
comunidad autónoma de La Rioja, de medidas fiscales y administrativas para el
año 2018, por la cual, con posterioridad a las deducciones y bonificaciones
reguladas por la normativa del Estado, se aplicaba, sobre la cuota resultante, una
bonificación autonómica del 75 % de dicha cuota, si esta es positiva. Sin embargo,
esta bonificación ha sido suprimida, con efectos desde 1 de enero de 2020
mediante la Ley 2/2020, de 30 de enero, de Medidas Fiscales y Administrativas para
el año 2020. Con efectos desde el 30 de abril, la Ley 3/2021, de mecenazgo de la
Comunidad Autónoma de La Rioja, introdujo una deducción del 25 % de las
aportaciones a la constitución o ampliación de la dotación a fundaciones de la
Comunidad Autónoma de La Rioja.
EJEMPLO 12
Una persona tiene su vivienda habitual, por la que pagó 600.000 euros, con un
valor catastral de 250.000. Además, posee un vehículo valorado en 60.000 euros
que ha comprado a plazos y todavía le restan por pagar 20.000 euros. Tiene un
plan de pensiones por valor de 200.000 euros, unos pagarés de empresa que
adquirió por 20.000 euros y que tienen un
valor nominal de 500.000 euros y unas acciones que cotizan en bolsa que
adquirió por un valor de 150.000 euros y que, a fecha del devengo del impuesto,
su valor de cotización media del último trimestre fue de 400.000 euros. Además,
tiene un seguro de vida cuyo valor de rescate es de 200.000 euros.
¿Cuál será el resultado de su liquidación en función de que la vivienda se

encuentre en Aragón, Madrid o Cataluña?
Solución
 Si la vivienda se encuentra en Aragón, la base imponible será:
o Por la vivienda, 300.000 euros: 600.000 – 300.000 están exentos.

o Por el vehículo, 40.000 euros: 60.000 – 20.000 que le quedan por pagar.
o Por el plan de pensiones, 0 euros, porque está exento.
o Por los pagarés de empresa, 500.000 euros, ya que se integran por su
valor nominal.
o Por las acciones, 400.000 euros, ya que se integran por el valor de

cotización media del último trimestre.
o Por el seguro de vida, 200.000 euros, ya que se integra por su valor de
rescate.
Base imponible 1.440.000

Mínimo exento 400.000
Base liquidable 1.040.000
Tipo de gravamen: se aplica la escala general, pues Aragón no ha hecho uso de sus

competencias normativas y tampoco ha aprobado ninguna bonificación autonómica:
Hasta 668.499,75 2.506,86
Resto (371.500,25 × 0,9 %) 3.343,50
Cuota íntegra en Aragón 5.850,36 euros
 Si la vivienda se encuentra en Madrid, la base imponible será:
valor nominal.
rescate.

Base liquidable 740.000
Tipo de gravamen: se aplica la escala general, pues Madrid no ha aprobado una

tarifa autonómica puesto que existe una bonificación autonómica general del 100 %.
Hasta 668.499,75 2.506,86
Resto (71.500,25 × 0,9 %) 643,50
Bonificación general: 100 %.
Cuota íntegra en Madrid 0 euros
 Si la vivienda se encuentra en Cataluña, la base imponible será:

valor nominal.
rescate.

Base liquidable 940.000
Tipo de gravamen: se aplica la escala autonómica y no existen bonificaciones

aplicables.
Hasta 668.499,75 2.632,21
Resto (71.500,25 × 0,9 %) 679,25
Cuota íntegra en Cataluña 3.311,46 euros
13. Gestión del impuesto
Están obligados a presentar declaración los sujetos pasivos cuya cuota tributaria,
determinada de acuerdo con las normas reguladoras del impuesto y una vez
aplicadas las deducciones o bonificaciones que procedieren, resulte a ingresar, o
cuando no dándose esta circunstancia, el valor de sus bienes o derechos,
determinado de acuerdo con las normas reguladoras del impuesto, resulte superior a
2.000.000 de euros (art. 37 de
la LIP).
Los sujetos pasivos están obligados a presentar declaración, a practicar

autoliquidación y, en su caso, a ingresar la deuda tributaria en el lugar, forma y plazos
que se determinen reglamentariamente (arts. 36 y 38 de la LIP).
Estos preceptos fueron derogados por la Ley 4/2008, de 23 de diciembre, por la que
se suprime el gravamen del IP, se generaliza el sistema de devolución mensual en el
IVA y se introducen otras modificaciones en la normativa tributaria, que eliminó la
obligación efectiva de contribuir por el IP.
Sin embargo, tras sucesivas prórrogas de vigencia excepcionales para cada año,
desde 2021, la Ley 11/2020, de 30 de diciembre, de presupuestos generales del
Estado para el año 2021, además de elevar el tipo de gravamen aplicable al último
tramo de la tarifa, mantiene con carácter indefinido su gravamen.
Los no residentes en territorio español estarán obligados a nombrar una persona

física o jurídica con residencia en España para que les represente ante la
Administración tributaria en relación con sus obligaciones por este impuesto, cuando
operen por mediación de un establecimiento permanente o cuando por la cuantía y
características del patrimonio del sujeto pasivo situado en territorio español así lo
requiera la Administración tributaria, y a comunicar dicho nombramiento,
debidamente acreditado, antes del fin del plazo de declaración del impuesto.
Los sujetos pasivos están obligados a presentar declaración, cuando la cuota

tributaria, determinada de acuerdo con las normas reguladoras del impuesto y una
vez aplicadas las deducciones o bonificaciones que procedieren, resulte a ingresar, o
cuando, no dándose esta circunstancia, el valor de sus bienes o derechos,
determinado de acuerdo con las normas reguladoras del impuesto, resulte superior a
2.000.000 de euros. En este caso deberán practicar autoliquidación e ingresar la
deuda tributaria en el lugar, forma y plazos que se determinen por el titular del
Ministerio de Hacienda.
EJEMPLO 13
Una persona posee un patrimonio bruto por valor de 2.500.000 euros y, a efectos del
impuesto, la base liquidable es de 500.000 euros. Su mujer tiene un patrimonio neto
de 1.000.000 de euros y una base liquidable de 500.000 euros. ¿Están obligados a
declarar?
Solución
El marido sí, ya que posee bienes y derechos por valor superior a 2.000.000 de euros,
lo cual determina la obligación de presentar declaración conforme al artículo 37 de la
LIP. Su mujer no deberá presentar la liquidación porque la base imponible es inferior
al mínimo exento y no posee bienes por valor superior a 2.000.000 de euros, que es
lo que determina que su marido sí debe declarar por el impuesto.
14. Esquema del impuesto sobre patrimonio

Esquema de liquidación del IP
Valoración de los bienes Se computarán por el mayor valor de los tres
no exentos integrantes siguientes: el valor catastral, el determinado
del patrimonio bruto (valor de referencia) o comprobado por la
Bienes inmuebles
conforme a las normas Administración a efectos de otros tributos o el
del impuesto precio, contraprestación o valor de la
adquisición.
Si existe contabilidad ajustada al Código de
Comercio, se computarán por su valor contable
Actividades empresariales y
(diferencia entre el activo real y el pasivo
profesionales
exigible), y si no, se valorarán conforme a las
demás normas de este impuesto.
Depósitos en cuenta Se computarán por el mayor valor de los dos
corriente o de ahorro a la siguientes: el saldo a 31 de diciembre o el saldo
vista o a plazo medio del último trimestre del año.
Valores representativos de
la cesión a terceros de
Se computarán según su valor de negociación
capitales propios
media del cuarto trimestre de cada año.
negociados en mercados
organizados
Otros valores
Se valorarán por el valor teórico resultante del
representativos de la
último balance aprobado, siempre que haya
participación en fondos
sido sometido a revisión y verificación y el
propios de cualquier tipo de
informe de auditoría resultara favorable.
entidad
Se computarán por su valor de rescate a 31 de
Seguros de vida
diciembre.
Se computarán por su valor de capitalización a
Rentas temporales o
31 de diciembre, conforme a las normas del ITP
vitalicias
y AJD.
Joyas, pieles de carácter
Se computarán por el valor de mercado en la
suntuario y vehículos,
fecha de devengo.
embarcaciones y aeronaves
Objetos de arte y Se computarán por el valor de mercado a 31 de
antigüedades diciembre.
Se valorarán con arreglo a los criterios del ITP
Derechos reales
y AJD.
Concesiones administrativas Se valorarán con arreglo a los criterios del ITP
y AJD.
Derechos derivados de la
Deberán incluirse en el patrimonio del
propiedad intelectual e
adquirente por su valor de adquisición.
industrial
Se valorarán con arreglo a los criterios del ITP
Opciones contractuales
y AJD.
Cargas, deudas y gastos Las deudas se valorarán por su nominal en la fecha del devengo del impuesto
deducibles y solo serán deducibles siempre que estén debidamente justificadas.
Es la diferencia entre el valor de los bienes y derechos de los que sea titular
Base imponible = el sujeto pasivo a 31 de diciembre y las cargas y gravámenes de naturaleza
Patrimonio neto real, cuando disminuyan el valor de los respectivos bienes o derechos, y las
deudas u obligaciones personales de las que deba responder el sujeto pasivo.
Es el resultado de minorar la base imponible con el mínimo exento. Las
comunidades autónomas tienen competencia normativa para establecer un
mínimo exento diferente. En términos generales es de 700.000 euros, salvo
en Cataluña y Aragón (500.000 y 400.000 respectivamente) y en la
Base liquidable
Comunidad Valenciana (600.000). En Extremadura depende del grado de
discapacidad del sujeto pasivo y oscila entre 500.000 y 800.000 euros, como
también ocurre en Andalucía, que llega hasta 1.500.000 euros para sujetos
pasivos con discapacidad superior al 65 %.
Las comunidades autónomas tienen competencia normativa para establecer
la tarifa del impuesto. La normativa estatal, en su defecto, establece una
Tarifa del impuesto tarifa del 0,2 al 2,5 %. En concreto, Andalucía, Cantabria, el Principado de
Asturias, Islas Baleares, Cataluña, Extremadura, Murcia y la Comunidad
Valenciana tienen tarifa distinta de la del Estado.
Cuota íntegra Es el resultado de aplicar a la base liquidable la tarifa del impuesto.
Deducciones y
En cuanto a la normativa estatal, tenemos la bonificación del 75 % para
bonificaciones
bienes y derechos situados en Ceuta y Melilla y la deducción de las
cuotas pagadas en el extranjero por impuesto de naturaleza similar.
Las comunidades autónomas tienen competencias normativas para
regularlas.
La Comunidad de Madrid ha establecido una bonificación general del
100 % de la cuota.
En Illes Balears existe una bonificación es del 90 % respecto a los
benes de consumo cultural.
El Principado de Asturias ha establecido una bonificación del 99 %
para patrimonios protegidos de contribuyentes con discapacidad,
similar a la de Aragón y Cataluña.
Cataluña, además, ha establecido una bonificación del 95 % respecto a
propiedades forestales.
Galicia cuenta con seis deducciones, en su mayoría del 100 % respecto
a determinados bienes y, desde el 1 de enero de 2022, la Ley 18/2021,
de 27 de diciembre, de medidas fiscales y administrativas, establece
una bonificación del 25 % de la cuota.
La Rioja ha establecido una deducción del 25 % de las aportaciones a
la constitución o ampliación de la dotación a fundaciones de la
Comunidad Autónoma de La Rioja.
La liquidación del impuesto solo puede ser a ingresar, pues si la cuota es
Total a ingresar cero, no hay que presentar la liquidación, salvo que el importe del patrimonio
bruto del sujeto pasivo supere los 2.000.000 de euros.

Capítulo 7. El Impuesto Sobre El Patrimonio 1. ¿Qué Es El Impuesto Sobre El Patrimonio?

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Capítulo 7.

El impuesto sobre el patrimonio

El impuesto sobre el patrimonio (IP) es un tributo directo, general y personal que

Es un tributo estatal, establecido y regulado por el Estado, cuyo rendimiento total se

Actualmente, el IP está regulado en la Ley 19/1991, de 6 de junio, del impuesto sobre

Mediante el Real Decreto-Ley 13/2011, de 16 de septiembre, por el que se restablece

Para el año 2022, no encontramos cambios significativos aparte de los que se

2. Naturaleza, objeto y ámbito de aplicación

El artículo 1 de la LIP señala que es un tributo de carácter directo y naturaleza

 Se trata de un impuesto de carácter directo que grava exclusivamente aquellos

 Es personal, puesto que se tienen en cuenta las circunstancias personales del

 Es un impuesto periódico con devengo anual.

 Es un impuesto general en cuanto que grava el patrimonio neto de las personas

El objeto de este impuesto lo constituirá el patrimonio neto de la persona física, el

Un matrimonio residente en Oviedo solo posee una cuenta bancaria de carácter

¿Qué valor deben consignar en su declaración del IP?

El IP se aplicará en todo el territorio español, sin perjuicio de los regímenes tributarios

Gipuzkoa aprobó mediante el impuesto sobre la riqueza y las grandes fortunas,

En la Comunidad Foral de Navarra, este impuesto se encuentra regulado en la Ley

El IP se aplica en función del principio de territorialidad, estableciéndose como punto

Los residentes en territorio español tributan por obligación personal, exigiéndose la

a) Un ciudadano extranjero residente en Londres posee una cuenta bancaria de

¿Qué valor debe consignar en su declaración del IP?

Como no es residente en nuestro país, debe tributar por obligación real y en su

b) Otro ciudadano extranjero residente fuera de España posee un inmueble en

¿Qué valor debe consignar en su declaración del IP?

Como no es su vivienda habitual, no está exenta y deberá consignar los

El IP se devenga el 31 de diciembre de cada año y afecta al patrimonio del sujeto

Se trata de un impuesto estático, de forma que el fallecimiento del sujeto pasivo no

(+) Valor de bienes y derechos (patrimonio bruto)

La ley del impuesto no recoge expresamente una batería de supuestos de no

En contraposición, en el artículo 4 de la LIP se recoge un gran número de bienes y

 Los bienes muebles e inmuebles integrantes del patrimonio histórico español y de

 Los derechos de contenido económico que correspondan a primas satisfechas a los

 Los derechos de contenido económico que correspondan a aportaciones realizadas

 Los derechos de contenido económico derivados de las primas satisfechas por el

 Los derechos de contenido económico que correspondan a primas satisfechas a los

Un matrimonio ha comprado en enero de este año una vivienda en Oviedo que

¿Qué valores incluirán en su declaración por el impuesto?

El sujeto pasivo es la persona física individualmente considerada; conforme al criterio

Un ciudadano extranjero que reside en un palacete fuera de España que ha

¿Debe tributar por el IP?

Esta persona debe tributar por el IP por obligación real de contribuir y en su

Los sujetos pasivos no residentes en territorio español estarán obligados a nombrar a

Cuando un residente en territorio español pase a tener su residencia en otro país,

Para la determinación de la residencia habitual, se estará a los criterios establecidos

Los representantes y funcionarios del Estado español en el extranjero y de

Finalmente, también están sujetas al IP por obligación real de contribuir aquellas

Las personas físicas residentes en el territorio de una comunidad autónoma que

Un matrimonio reside en un piso, de carácter ganancial, en Jaén valorado en

¿Conforme a qué normativa autonómica deberán liquidar el IP?

En este caso, con el cambio de residencia obtienen una menor tributación en el

En el caso de que hubieran trasladado su residencia a la masía de Cataluña,

El IP se plantea como un impuesto estrictamente individual sobre las personas físicas

El objeto de este impuesto es el patrimonio neto de la persona física, el conjunto de

La titularidad de los bienes y derechos que, conforme a las disposiciones o pactos

Las cargas, gravámenes, deudas y obligaciones se atribuirán a los sujetos pasivos

Un matrimonio en régimen de separación de bienes adquiere en diciembre una

Determine la imputación del valor de la vivienda a los cónyuges, así como la

El objeto de este impuesto lo constituye el patrimonio neto de la persona física, el

No se deducirán para la determinación del patrimonio neto las cargas y gravámenes

Para la cuantificación de la base imponible, se establece como régimen general el de

Una persona ha avalado a su hijo en la compra de su vivienda habitual por un