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La caducidad de la medida cautelar

en el Código Tributario

Jose Jorge Nava Tolentino

Abogado por la Universidad de Lima. Egresado de la Maestría de Derecho Tribu-
tario de la Pontifica Universidad Católica del Perú PUCP. Docente universitario
y autor de diversas publicaciones en materia tributaria.

SUMARIO: 1. NATURALEZA Y CARACTERÍSTICAS DE LA MEDIDA

CAUTELAR.- 2. LA CADUCIDAD Y RENOVACIÓN DE LA MEDIDA
CAUTELAR EN EL CÓDIGO PROCESAL CIVIL.- 3. LA CADUCIDAD
DE LA MEDIDA CAUTELAR EN MATERIA TRIBUTARIA.- 3.1 LA
CADUCIDAD DE LA MEDIDA CAUTELAR EN LA NORMATIVIDAD
TRIBUTARIA PERUANA.- 3.2 PLAZO DE VIGENCIA DE UNA MEDIDA
CAUTELAR ADOPTADA EN ETAPA DE APELACIÓN.- 4. CONCLUSIO-
NES.- 5. BIBLIOGRAFÍA.-
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1. NATURALEZA Y CARACTERÍSTICAS DE LA MEDIDA

CAUTELAR
La medida cautelar es una institución jurídica que es fun-
damental en materia procesal y en el ejercicio efectivo de los
derechos, se trate de la vía administrativa o la vía jurisdiccional, y
es que los derechos que se pretenden ejercer en un procedimiento
podrían resultar inútiles al final de este, por tornarse en el tiempo
de imposible realización o ejecución.
Como ejemplo puede mencionarse la vida diaria: un niño
es expulsado del colegio por negarse a izar la bandera nacional
por creencias religiosas que se lo impiden y que el centro escolar
lo considera como una falta grave que amerita la expulsión del
colegio. En tal caso, el derecho a la educación escolar no puede
esperar al tiempo que demanda un proceso judicial a fin que se
le otorgue su reposición al centro de estudios, la medida cautelar
surge como solución a los derechos y permitiría de manera inme-
diata que el estudiante retorne a clases bajo ciertos requisitos que
señalan las normas. De igual forma, podría suceder en materia
de obligaciones en la que un acreedor tenga al frente de sí a un
deudor, con cierto patrimonio, y que ante el no pago deba iniciar
un proceso judicial, no obstante para cuando llegue la resolución
final que reconoce su derecho de cobro, el deudor no tenga pa-
trimonio con que responder, con lo cual el proceso principal y la
ejecución de su pretensión resultará inútil. Desde un inicio del
procedimiento judicial, la medida cautelar logrará asegurar la
acreencia recayendo sobre el patrimonio del deudor.
Con los ejemplos señalados y para evitar que esto suceda en
la pretensión del interesado existe la medida cautelar que asegura
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la eficacia del proceso principal y logra que éste no devenga inútil

en el tiempo en que se resuelve el proceso principal.
Hay quienes afirman que “una medida cautelar nace con el
fin de asegurar una sentencia y, por ende, se extingue cuando tal
sentencia es dictada” (Palacios 2005: 26). En ese sentido Calaman-
drei explica el carácter instrumental de las medidas cautelares de
la siguiente forma:
Si todas las resoluciones son un instrumento del derecho sustancial que
se actúa a través de ellas, en las resoluciones cautelares, se encuentra una
instrumentalidad cualificada, o sea elevada, por así decirlo, al cuadrado;
son en efecto, de una manera inevitable, un medio predispuesto para el
mejor éxito de la resolución definitiva, que a su vez es un medio para
la actuación del derecho, esto es, son en relación a la finalidad última
de la función jurisdiccional, instrumento del instrumento (citado en
Palacios 2005: 26).
Monroy, al analizar la provisionalidad de la medida cautelar
afirma que “al depender del fallo definitivo, la medida cautelar
deja de ser un acto temporal y se convierte en un acto provisorio.
Es decir, no tiene una determinada duración sino que depende de
la realización de un hecho” (citado en Palacios 2005: 27).
Con relación al carácter instrumental, Monroy afirma que “su
razón de ser radica en garantizar la eficacia de la decisión definiti-
va, es decir opera como un instrumento para evitar el peligro que
puede generar la demora en la expedición de la sentencia. No es
un fin en sí misma” (citado en Abad 2013:16).
Esta característica de la provisionalidad es fundamental para
el análisis de la caducidad de la medida cautelar, ya que ésta se
supedita a un proceso principal, que en materia tributaria sería
la resolución administrativa que confirme la determinación y
exigibilidad de la deuda tributaria. En esa medida, la adopción
de algún tipo de embargo sobre los bienes y derechos de un
administrado que asegure el pago del tributo debido quedará
supeditado a lo que se resuelva en el proceso de reclamación
o apelación y permitirá que este sea eficaz, ya que sería in-
fructuoso una resolución final en materia administrativa que
confirme la determinación de una deuda tributaria si ésta al no
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encontrarse garantizada, no podrá ser solventada por inexistencia

de patrimonio del deudor tributario.
En suma, la medida cautelar asegura la eficacia del proceso
principal y por su carácter provisorio hace que ella esté supeditada
a las resultas del proceso principal y, por ende, su tiempo está
limitada a la emisión de la resolución definitiva.
Como se mencionó, otorgar una medida cautelar requiere
ciertas características que deben darse y que regulan las normas
generales y también las tributarias, las cuales se orientan confor-
me lo señala el Tribunal Constitucional al referirse a un ejecutor
coactivo de la Administración Tributaria. El máximo intérprete
constitucional en el Expediente N° 0015-2005-PI/TC señala dos
importantes requisitos:

a. Verosimilitud en el Derecho (fumus bonis iuris)

Este es un presupuesto básico para obtener una medida
cautelar e implica que quien afirma que existe una situación
jurídica pasible de ser cautelada, debe acreditar la aparien-
cia de la pretensión reclamada, a diferencia de la sentencia
favorable sobre el fondo, la cual se basa en la certeza de tal
pretensión.
b. Peligro en la demora (perículum in mora)
Este presupuesto básico está referido al peligro de daño (pe-
ligro procesal) al derecho esgrimido en el proceso judicial (o
coactivo, como el caso de autos) derivado del retardo que
necesariamente conlleva el reconocimiento judicial de un
derecho reclamado. Dicho derecho, ante un peligro inminente
o irreparable, debe ser protegido de manera inmediata, a fin
de evitar que, en caso de obtenerse una sentencia favorable,
ésta no pueda ser cumplida.

Estos requisitos son fundamentales para la adopción de una

medida cautelar, en el caso de particulares además se exige la
contracautela y la razonabilidad.
Con relación a la razonabilidad como nuevo presupuesto,
Ariano considera que “los limites que se derivan de la adecuación
al juez son: (i) no deberá emitir una medida cautelar en donde
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el sujeto activo de la misma obtenga más de aquello que le será

reconocido en sede tutela de fondo, en donde el derecho su plena
y definitiva realización; (ii) deberá evitar disponer medidas caute-
lares con un contenido y efectos objetivamente irreversibles o que
sean de difícil reversión; (iii) deberá tener en cuenta los intereses
del sujeto pasivo evitando que la medida le produzca efectos efec-
tivamente dañosos” (Citado en Erick Veramendi Flores 2011: 11).
Con relación a la contracautela, sólo resulta exigible para sus-
pender los actos de la Administración Tributaria (situación distinta
al presente análisis en que la Administración Tributaria la ejerce
para cautelar deudas tributarias), y en este aspecto particular el
Dr. Danós considera que este régimen cautelar especial limita los
derechos de los administrados a la tutela cautelar (derecho a la
tutela procesal efectiva) y el derecho de igualdad, indicando que
dicha regulación no supera el test de razonabilidad y proporcio-
nalidad (2013: 35-36)
Si conceptualmente se han definido las características de la
medida cautelar, como ser instrumental y su provisionalidad,
además de los requisitos para ser otorgadas, el presente trabajo
analizará la vigencia en el tiempo de la medida cautelar en nues-
tro ordenamiento jurídico peruano y en particular en materia
tributaria a propósito de las modificaciones introducidas por el
Decreto Legislativo N° 1263.

2. LA CADUCIDAD Y RENOVACIÓN DE LA MEDIDA CAU-

TELAR EN EL CÓDIGO PROCESAL CIVIL
Con relación a la vigencia de la medida cautelar, nuestro
ordenamiento procesal civil establece dos reglas:
(i) La primera es el artículo 630° del Código Procesal Civil, el cual
señala que si la sentencia en primera instancia desestima la
demanda, la medida cautelar queda cancelada de pleno de-
recho, aunque hubiera sido impugnada.
Esto se explica por cuanto con un pronunciamiento de fondo
en contra de quien se favorece de la medida cautelar, pierde
vigencia la verosimilitud del derecho que en un principio
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permitió que sea otorgada, ya que justamente el fallo señala-

ría en materia tributaria que no hay deuda determinada que
exigir, por ende ¿cómo se explicaría una medida cautelar que
la garantice?.
(ii) La segunda es que el artículo 625° del Código Procesal
Civil establece que en los procesos iniciados con el Código
de Procedimientos Civiles de 1912, la medida cautelar se ex-
tingue de pleno derecho a los cinco años contados desde su
ejecución y que si el proceso principal no hubiera concluido,
podrá el juez, a pedido de parte, disponer la reactualización
de la medida. Finalmente, señala que la decisión requiere de
nueva ejecución cuando implica una inscripción registral.
Esta segunda regla se incorporó con la Ley N° 28473, ya que
la norma anterior señalaba que toda medida cautelar caduca a
los cinco años contados desde la fecha de su ejecución y que si el
proceso principal no hubiera concluido, puede el Juez, a pedido de
parte, disponer la reactualización de la medida. Es decir, la tem-
poralidad de la medida cautelar dispuesta en 5 años operaba de
manera general como posibilidad de que sea reactualizada por otro
tiempo igual y posteriormente se elimina el plazo de caducidad de
la medida cautelar y este plazo de vigencia se circunscribió a los
casos que se siguieran con el Código de Procedimientos Civiles
de 1912 y elimina el concepto de reactualización.
Al no existir plazo de caducidad en el Código Procesal Civil,
éste se mantiene vigente, salvo que suceda la regla (i) señalada,
es decir que la demanda se declare improcedente o infundada.
Resulta oportuno señalar que en su momento el plazo de 5
años de la vigencia de la medida fue criticado, afirmándose lo
siguiente:
Mientras el proceso apunta a la composición definitiva de la litis, la
medida cautelar apunta a la tutela de las personas o bienes involucrados
directa o indirectamente en el proceso, antes de que la litis se componga.
Así, el carácter instrumental inherente a toda medida cautelar hace que
ésta deba seguir vigente hasta que obtenga sentencia definitiva, ya que
solo en ese momento habrá cumplido su cometido (Palacios 2005: 29).
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Calamandrei ha dicho de modo sumamente gráfico que las

medidas cautelares son “(…) las fuerzas de protección destinadas
a mantener las posiciones hasta el momento de la llegada del
grueso del ejército, a fin de evitar a éste las pérdidas mayores
que le costaría la reconquista de las posiciones perdidas (Citado
en Palacios 2005: 26).
Es así que dicho autor no comparte que exista un plazo de
cinco años previsto en la norma, ya que en el supuesto de que no
exista aún sentencia firme, ocasiona que las fuerzas de protección a
que se refiere Calamandrei abandonen sin causa alguna al grueso
del ejército, incumpliendo su función y así la eficacia del proceso
principal que es la razón de ser de la medida cautelar.
De esta forma, al no existir hoy un plazo de caducidad para
los casos conforme al Código Procesal Civil, la provisionalidad
de la medida cautelar se agota con la sentencia definitiva cum-
pliéndose así su real finalidad, excepto se de el supuesto de la
regla (i) ya referida.
En igual sentido, la Ley 27444, establece en el artículo 236.4
que las medidas de carácter provisional, como es el caso de la
medida cautelar, no pueden extenderse más allá de lo que resulte
indispensable para cumplir los objetivos cautelares concurrentes
en el caso concreto.

3. LA CADUCIDAD DE LA MEDIDA CAUTELAR EN MATE-

RIA TRIBUTARIA
Corresponde analizar la caducidad de la medida cautelar en
la normatividad tributaria peruana la cual se denomina “Medida
Cautelar Previa”, y ver su tratamiento en el factor “tiempo” con
la provisionalidad y si es coherente o no con la normatividad
procesal civil y el derecho comparado.
En el Modelo de Código Tributario CIAT (2015), se regula
la medida cautelar en el artículo 151° señalándose en la parte
pertinente lo siguiente:
Artículo 151. Facultad de imponer medidas cautelares.
(…)
 LA CADUCIDAD DE LA MEDIDA CAUTELAR EN EL CÓDIGO TRIBUTARIO 319

2. A más tardar, al momento de practicar el embargo precautorio u orde-

nar la inhibición general de bienes, la Administración Tributaria deberá
comunicar al contribuyente o tercero responsable el importe presunto
de la deuda, quedando obligada a resolver sobre el monto efec-
tivamente exigible dentro de un plazo de ….. meses, contados
desde la fecha en que se practicara u ordenara la medida cautelar. El
embargo o la inhibición quedará sin efecto si la autoridad no
resuelve en el plazo señalado; si emite dicha resolución, el embar-
go precautorio se convertirá en definitivo en la medida necesaria para
asegurar el pago de la deuda determinada (el destacado es mío).
EL CIAT al regular la medida cautelar y su vigencia en el
tiempo considera que se requiere de un plazo perentorio para
que se dicte resolución, previendo que la medida cautelar dure
hasta que la autoridad administrativa resuelva sobre el monto
exigible, siendo que este fallo está sujeto a un plazo determinado
(que cada país regulará) y si ello no se produce, la medida cautelar
quedará sin efecto.
De igual forma, al revisarse la vigencia en el tiempo de la
medida cautelar en la Ley General Tributaria de España (2015),
el artículo 81° señala lo siguiente:
6. Los efectos de las medidas cautelares cesarán en el plazo de
seis meses desde su adopción, salvo en los siguientes supuestos:
a) Que se conviertan en embargos en el procedimiento de apremio o en
medidas del apartado 8 de este artículo o en medidas cautelares judicia-
les, que tendrán efectos desde la fecha de adopción de la medida cautelar.
b) Que desaparezcan las circunstancias que motivaron su adopción.
c) Que, a solicitud del interesado, se acordase su sustitución por otra
garantía que se estime suficiente.
En todo caso, las medidas cautelares deberán ser levantadas si el obligado
tributario presenta aval solidario de entidad de crédito o sociedad de
garantía recíproca o certificado de seguro de caución que garantice el
cobro de la cuantía de la medida cautelar. Si el obligado procede al pago
en período voluntario de la obligación tributaria cuyo cumplimiento
aseguraba la medida cautelar, sin mediar suspensión del ingreso, la
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Administración Tributaria deberá abonar los gastos de la garantía

aportada.
d) Que se amplíe dicho plazo mediante acuerdo motivado, sin
que la ampliación pueda exceder de seis meses.
e) Que se adopten durante la tramitación del procedimiento descrito
en el artículo 253 de esta Ley o tras su conclusión. En estos casos sus
efectos cesarán en el plazo de veinticuatro meses desde su adopción.
Si se hubieran adoptado antes del inicio de la tramitación descrita
en el artículo 253 de esta Ley, una vez dictada la liquidación a que
se refiere el artículo 250.2 de esta Ley, podrá ampliarse el plazo
mediante acuerdo motivado, sin que la ampliación total de
las medidas adoptadas pueda exceder de 18 meses (el destacado
es mío).
La regulación española regula plazos de caducidad, que pue-
den ser de 6 meses con ampliación de seis más o en el caso del
artículo 253° de 2 años prorrogables a 18 meses adicionales. Este
límite legal de los 6 meses, ampliable a otros 6 meses por acuerdo
motivado, en España resulta lógico por cuanto las medidas cau-
telares son instrumentales de un procedimiento cuya resolución
pretenden asegurar, con lo que no tendría sentido que ellas pu-
diesen mantenerse más allá del tiempo que pudiera prolongarse
el procedimiento dentro del cual se insertan (Uriol 2012: 396).
Como se aprecia en ambos casos la regulación supedita
conceptualmente la medida cautelar al proceso principal consi-
derando un plazo para su resolución.
En el caso de México, el Código Fiscal de la Federación de
México (2017) establece un plazo para que la medida cautelar se
pueda desvirtuar en el monto, caso contrario queda firme y se
convertirá en definitivo cuando la deuda se haga exigible:
Artículo 145. Las autoridades fiscales exigirán el pago de los créditos
fiscales que no hubieren sido cubiertos o garantizados dentro de los
plazos señalados por la Ley, mediante procedimiento administrativo
de ejecución.
Se podrá practicar embargo precautorio, sobre los bienes o la negocia-
ción del contribuyente, para asegurar el interés fiscal, cuando el crédito
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fiscal no sea exigible pero haya sido determinado por el contribuyente

o por la autoridad en el ejercicio de sus facultades de comprobación,
cuando a juicio de ésta exista peligro inminente de que el obligado rea-
lice cualquier maniobra tendiente a evadir su cumplimiento. En este
caso, la autoridad trabará el embargo. La autoridad que practique el
embargo precautorio levantará acta circunstanciada en la que precise
las razones del embargo.
La autoridad requerirá al obligado para que dentro del término
de 10 días desvirtúe el monto por el que se realizó el embar-
go. El embargo quedará sin efecto cuando el contribuyente cumpla
con el requerimiento. Transcurrido el plazo antes señalado, sin que el
obligado hubiera desvirtuado el monto del embargo precautorio, éste
quedará firme.
El embargo precautorio practicado antes de la fecha en que el
crédito fiscal sea exigible, se convertirá en definitivo al momen-
to de la exigibilidad de dicho crédito fiscal y se aplicará el
procedimiento administrativo de ejecución.
Si el particular garantiza el interés fiscal en los términos del artículo
141 de este Código, se levantará el embargo.
Son aplicables al embargo precautorio a que se refiere este artículo y al
previsto por el artículo 41, fracción II de este Código, las disposiciones
establecidas para el embargo y para la intervención en el procedimiento
administrativo de ejecución que, conforme a su naturaleza, le sean
aplicables (el destacado es mío).
En el caso de Ecuador, su Código Tributario (2014) establece
la cesación de las medidas cautelares cuando hay afianzamiento
por un valor que cubra el principal, los intereses causados hasta
la fecha del afianzamiento y un 10% adicional por intereses a
devengarse y costas, es decir no establece una regulación de ca-
ducidad en el tiempo.
Como se advierte la regulación es variada; no obstante, si bien
se respeta el carácter provisional e instrumental de la medida
cautelar, ella se sujeta a plazos como lo establece el modelo de
Código Tributario del CIAT y en la Ley General Tributaria de
España.
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3.1 La caducidad de la Medida Cautelar en la normatividad

tributaria peruana.
La normatividad peruana ha considerado tres reglas de plazos
de vigencia de las medidas cautelares, en tal sentido el artículo
56° el Código Tributario ha establecido lo siguiente:
(i) La vigencia de la medida cautelar durante un (1) año, com-
putado desde la fecha en que fue trabada. Así también, si
se produce la resolución desestimando la reclamación del
deudor tributario (infundada o improcedente), la medida
se mantendrá por dos (2) años adicionales. Señalándose que
vencido los plazos antes citados, sin necesidad de una decla-
ración expresa, la medida cautelar caducará, estando obligada
la Administración a ordenar su levantamiento.
(ii) En caso que el deudor tributario, obtuviera resolución favo-
rable con anterioridad al vencimiento de los plazos señalados
en el párrafo anterior, la Administración Tributaria levantará
la medida cautelar, devolviendo los bienes afectados, de ser
el caso.
(iii) Operada la caducidad no resulta posible la adopción de una
nueva medida cautelar, salvo que se trate de una deuda dis-
tinta.
Si bien es cierto, el segundo supuesto es coherente con lo
que regula el Código Procesal Civil, por la falta de verosimilitud
del derecho que la sustentó inicialmente; los otros supuestos se
alejan de dicha regulación; y de la provisionalidad de la medida
cautelar que se agota con la sentencia definitiva cumpliéndose su
real finalidad. Antes de la modificación del Código Tributario con
el Decreto Legislativo N° 1263 y del Código Procesal Civil con la
Ley N° 28473, por aplicación supletoria de la norma procesal era
posible jurídicamente una reactualización de la medida cautelar
en materia tributaria.
Con la Ley N° 28473, el Código Procesal Civil opta por un
camino distinto a la norma tributaria por lo que al contradecirla
no resulta de aplicación supletoria. Ello se evidencia con la regla
(iii) de no adopción de nueva medida cautelar, por ejemplo si se
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mantuviera o se diera un nuevo supuesto de peligro en la demora

y que el Código Tributario lo regula como conductas o razones
que hagan presumir una cobranza infructuosa. La norma tributaria
no permite ello.
El Informe 225-2007— SUNAT/2B0000, abona la tesis de que
resulta posible la adopción de nueva medida cautelar cuando ésta
ha caducado, lo cual resulta acorde con la provisionalidad que
debe darse hasta el fallo definitivo a fin que la medida cautelar
cumpla su finalidad. El informe se sustenta en las facultades de
recaudación que otorga el Código Tributario a la Administración
Tributaria, señalando lo siguiente:
Debe tenerse en cuenta que, tal como señala el artículo 56° del TUO
del Código Tributario, la Medida Cautelar Previa tiene como finalidad
el aseguramiento de la deuda tributaria al existir razones que permi-
ten presumir que su cobranza, cuando ésta resulte exigible, podría ser
infructuosa o debido al comportamiento del deudor tributario.
Si la Medida Cautelar Previa caduca, el efecto jurídico inmediato es
que dicha medida queda sin efecto, con la consecuente desprotección
de la deuda tributaria contenida en la Resolución de Determinación,
Resolución de Multa u Orden de Pago.
Sin embargo, si bien el aseguramiento de la deuda tributaria se ve per-
judicado, la caducidad de la Medida Cautelar Previa afecta únicamente
a la misma y no a la facultad de recaudación de la Administración
Tributaria.
En ese sentido, la pretensión para cobrar la deuda tributaria sigue
vigente mientras no sea cancelada en su integridad. Para tal efecto, la
Administración Tributaria goza de todas las atribuciones concedidas
por ley para hacer efectivo el pago o proteger la cobranza de dicha deuda
que no hayan sido afectadas por la caducidad señalada.
En consecuencia, no existe impedimento para que, una vez caducada
una Medida Cautelar Previa, la Administración Tributaria adopte otra
Medida Cautelar Previa.
Sin embargo, para la adopción de la nueva Medida Cautelar Previa,
la Administración Tributaria deberá evaluar si en la oportunidad de
su emisión el contribuyente se encuentra comprendido en alguna de
las causales previstas en los artículos 56° y 58° del Código Tributario,
324 JOSÉ JORGE NAVA TOLENTINO

pues no se trata de una prórroga de la medida que ha caducado sino de

la adopción de una nueva.
En ese mismo sentido el Tribunal Fiscal en su Resolución N°
3122-10-2010 emitió pronunciamiento:
Que de otro lado, corresponde precisar que sin bien en atención al artí-
culo 57° del Código Tributario, modificado por Decreto Legislativo 953,
no existe impedimento para que una vez caducada una medida cautelar
previa la Administración adopte con posterioridad otra medida cautelar
previa si se verifica alguno de los supuestos previstos en el artículo 56°
del Código Tributario, también lo es que para la adopción de dicha nueva
medida el ente fiscal debe evaluar si en la oportunidad de la emisión de
la resolución que la dispone el contribuyente se encuentra compren-
dido en alguna de las mencionadas causales, lo que implica que en tal
resolución se deba motivar expresamente su adopción —mediante una
relación concreta y directa de los hechos probados y la exposición de las
razones jurídicas y normativas que con referencia directa a los anteriores
justifican el acto adoptado—, lo que no ha ocurrido en el presente caso.
Si bien es cierto lo señalado es con relación a la adopción de
una nueva medida cautelar, cuando una primera ya caducó, res-
ponde técnicamente a su carácter provisional e instrumental. La
interrogante que surge es si esta facultad de adopción puede ser
ilimitada en el tiempo, o si debe aplicarse plazos de caducidad a
la medida cautelar si su vigencia supera en demasía los plazos
establecidos en la ley para resolver las impugnaciones.
Con relación a la justificación de la caducidad de las medi-
das cautelares la Cámara Nacional Contencioso Administrativa
Federal de Argentina señaló lo siguiente:
“El fundamento de la caducidad de las medidas cautelares reside en
la necesidad de evitar que una de las partes pueda presionar a la otra
utilizando el poder jurisdiccional, en violación al principio de igualdad
y sin darle la oportunidad de entrar en la controversia e impugnarlas,
más allá de que el transcurso del tiempo pueda tomarse, además, como
un valioso indicador de la falta de interés o derecho de su solicitante sobre
tales bases, todo lo cual lleva a evitar que, en tal contexto, se mantenga
indefinidamente una medida que en sí misma se aprecia como carente de
finalidad y causa ataduras y perjuicios” (Citado en Palacios 2005: 27).
 LA CADUCIDAD DE LA MEDIDA CAUTELAR EN EL CÓDIGO TRIBUTARIO 325

La modificación del Código Tributario peruano en el tema de

la caducidad de las medidas cautelares, determina una regulación
acorde a la lógica del Modelo de Código Tributario del CIAT y a
la Ley General Tributaria Española.
Esta modificación se explica en que si bien la medida cautelar
tiene como finalidad hacer que el proceso principal no sea ineficaz,
no significa que el pronunciamiento final sea en un plazo incierto
e indeterminado y que con el transcurso del tiempo más allá de los
plazos legales o razonables genere perjuicios económicos al deudor
tributario, afectando su operatividad con dicha medida cautelar.
Es decir, la provisionalidad de la medida cautelar no la
transforma con una vigencia indeterminada en el tiempo, sin
considerar los derechos de los administrados que pueden verse
perjudicados en su patrimonio con embargos vigentes en plazos
que van más allá de los legales para resolver un recurso de recla-
mación o apelación.
Como se advierte en los artículos 142° y 150° del Código
Tributario, el plazo para resolver la reclamación es 9 meses y
para resolver la apelación 12 meses, es decir ambos no suman
dos años, no obstante la vigencia de la medida cautelar es 1 año
en la etapa de reclamación y 2 en la etapa de apelación. Si los
plazos para resolver las impugnaciones se cumplen, la medida
cautelar cumpliría su carácter provisorio e instrumental sin mayor
dificultad y con ello se cumple la finalidad de la medida cautelar
ya que el proceso principal de determinación de deuda no se tor-
naría ineficaz al momento de su cobro. Los plazos así lo denotan
y es coherente con lo que señala la doctrina procesal como la del
maestro Calamandrei.
Cumplidos los plazos para resolver los recursos impugnato-
rios, la norma tributaria es coherente con la finalidad de la medida
cautelar que regula el Código Procesal Civil que deja de regular
la reactualización de la medida cautelar.
El Estado tiene como responsabilidad cumplir con los plazos
legales que tiene para resolver los recursos impugnatorios, lo cual
debe asegurar el carácter provisorio e instrumental y, por ende,
la finalidad de la medida cautelar. En caso que los plazos para
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resolver la impugnación en ambas instancias supere los 3 años,

lo cual representa más del 50% del plazo legal, resulta razonable
esta modificación normativa que regula la caducidad de la medida
cautelar y evita que se adopte una nueva medida cautelar que la
desnaturalice y la haga indefinida en el tiempo por demora en la
resolución de los procesos contenciosos, en perjuicio del patrimo-
nio de los administrados.

3.2 Plazo de vigencia de una medida cautelar adoptada en

etapa de apelación.
Como se ha afirmado, la medida cautelar que regula la nor-
matividad tributaria peruana, tiene un plazo de vigencia de un
año y si existe una resolución que desestima la reclamación, la
medida cautelar se mantiene por dos años adicionales. La nueva
interrogante a plantearse es qué plazo de caducidad resulta apli-
cable en caso que esta medida se efectúe en la etapa de apelación.
Al respecto, y antes del Decreto Legislativo N° 1263, el artículo
57° del Código Tributario indicaba que: “La medida cautelar se
mantendrá durante un (1) año, computado desde la fecha en que
fue trabada. Si existiera resolución desestimando la reclamación
del deudor tributario, dicha medida se mantendrá por dos (2) años
adicionales”. En tal situación, y en aquella situación se indicaban
dos posibles interpretaciones:
(i) Que la vigencia es de dos años, considerando que la norma
anterior regulaba la vigencia de 1 año, bajo el escenario que
ella se producía en una etapa anterior a la desestimación de
un reclamo y producida el reclamo infundado o improcedente
ya en una etapa de apelación su duración se mantenía por dos
años adicionales.
(ii) Que la vigencia es de tres años, considerando que la norma
sólo exigía una resolución que desestima la reclamación, sin
que se señale una limitación a dicha ampliación, es decir que
la resolución deba ocurrir necesariamente con fecha posterior
a la adopción de la medida cautelar. En otras palabas, la me-
dida cautelar pudiera darse con fecha posterior a la emisión
 LA CADUCIDAD DE LA MEDIDA CAUTELAR EN EL CÓDIGO TRIBUTARIO 327

de la resolución que desestima el reclamo y en tal caso la

duración es un (1) año con dos (2) adicionales por el reclamo
desestimado.
En la primera interpretación, se parte de la lógica que en una
situación en que se haya adoptado la medida cautelar en la etapa
de la reclamación, su vigencia no va más allá de un año que es
la etapa en que debe resolverse éste (9 meses) y en una segunda
etapa en la instancia de apelación ante un reclamo desestimado,
la vigencia adicional será de dos años, tiempo que supera los 12
meses que tiene el Tribunal para resolver la impugnación y que
permite que ella esté vigente al momento de la resolución final
en la instancia administrativa, cumpliendo su rol de garantizar y
hacer eficiente el proceso principal. Entonces la adopción de una
medida cautelar en la etapa de apelación bajo la misma lógica antes
descrita no tendría por qué ser menor o mayor a los dos años de
plazo que otorga la norma.
Es decir, la adopción de la medida cautelar en etapa de apela-
ción, objetivamente no tendría por qué ser distinta en su vigencia
si se adoptará en la etapa de reclamación.
La segunda interpretación analiza los límites propios de la
norma y al no existir limitación en ella, por la que la resolución
desestimatoria debiera existir antes o después de que las medidas
cautelares se trabarán por lo que bastaría la existencia de la misma.
El Tribunal Fiscal optó por la segunda interpretación en su
Resolución N° 3165-Q-2015:
Que respecto de la caducidad de las medidas cautelares previas, cabe
anotar que de las normas antes expuestas, se advierte que el supuesto
legal que permite que se mantenga la medida cautelar dictada por 2 años
adicionales es la emisión de una Resolución que desestima la reclamación
contra los valores materia de cautela, no apreciándose ningún requisito
adicional y/o precisión respecto a si la aludida resolución desestimatoria
debiera existir antes o después de que las medidas cautelares se trabarán
por lo que basta la existencia de la misma.
Que además, debe precisarse que el propósito de las medidas cautelares
previas, es asegurar el pago de una deuda tributaria que aún no tiene
carácter de exigible coactivamente, manteniéndose su vigencia aún en
328 JOSÉ JORGE NAVA TOLENTINO

el supuesto que los valores que contienen tales deudas hayan sido im-
pugnados, habiéndose previsto inclusive que ante la existencia de una
resolución desestimando la reclamación contra esos valores, la medida
cautelar se mantendrá durante dos años adicionales.
La modificación introducida por el Decreto Legislativo N°
1263 es concordante con lo resuelto por el Tribunal Fiscal, al
establecer como plazo de caducidad los tres años desde su adop-
ción, prescribiendo que en los casos en que la medida cautelar se
trabe en base a una resolución que desestima una reclamación, la
medida cautelar tendrá el plazo de duración de un (1) año, pero
se mantendrá por dos (2) años adicionales.
Esta modificación normativa señala de manera clara la posi-
bilidad que la medida cautelar tenga una vigencia de 3 años en
los casos que exista una resolución desestimando la reclamación
pudiendo ser esta resolución después o antes de la adopción
de la medida cautelar, ya que el único presupuesto de hecho es
que la verosimilitud del derecho esté sustentado por el reclamo
infundado o improcedente.
Lo que si resulta un llamado a la reflexión es el hecho que una
medida cautelar, adoptada en una etapa de apelación, tenga una
vigencia de 3 años cuando el Código Tributario otorga un plazo
de 12 meses para su atención ya que se estaría otorgando el triple
del plazo natural para su resolución, si bien refuerza el concepto
de provisionalidad garantizando la eficacia del proceso principal,
los plazos van un año más que el caso de una adopción de medida
cautelar en la etapa de reclamación y tres veces el plazo regulado
para resolverse una apelación.

4. CONCLUSIONES
1. La regulación de la medida cautelar en la normatividad pro-
cesal Civil y en el Derecho comparado en materia Tributaria
se ajustan al carácter instrumental y provisional de la medida
cautelar, ya que ésta tiene como finalidad la eficacia del pro-
ceso principal y por ende su vigencia debe estar hasta dicho
momento.
 LA CADUCIDAD DE LA MEDIDA CAUTELAR EN EL CÓDIGO TRIBUTARIO 329

2. El Estado tiene como responsabilidad cumplir con los plazos

legales que tiene para resolver los recursos impugnatorios, lo
cual debe asegurar el carácter provisorio e instrumental y, por
ende, la finalidad de la medida cautelar y la hace coherente con
lo regulado en materia procesal y en el derecho comparado.
3. La modificación del Código Tributario que indica que operada
la caducidad no resulta posible la adopción de una nueva
medida cautelar, se explica en que si bien la medida cautelar
es instrumental y provisional, teniendo como finalidad hacer
que el proceso principal no sea ineficaz, ello no significa que
una medida cautelar tenga un plazo incierto e indeterminado
en el tiempo y que su permanencia vaya más allá de los plazos
legales o razonables, que la haga indefinida en el tiempo por
demora en la resolución de los procesos contenciosos, y que
con ello genere perjuicios económicos al deudor tributario,
afectando la operatividad de la empresa afectada.
4. La vigencia de la medida cautelar por tres (3) años, en los
casos que exista una resolución desestimando la reclamación,
denota que esta resolución puede darse antes o después de la
adopción de la medida cautelar, ya que el presupuesto de he-
cho necesario que subyace en la norma es que la verosimilitud
del derecho esté sustentado por el reclamo infundado o im-
procedente. Esta modificación, si bien cumple con el carácter
instrumental y la provisionalidad de la medida cautelar, que
busca asegurar el proceso principal con una vigencia hasta el
fallo final, este plazo de vigencia resulta ser tres veces mayor
al plazo que la ley le otorga al tribunal Fiscal para resolver la
apelación.

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