Impuesto a las Ganancias Año fiscal e Imputación de los Ingresos y Gastos (unidad 16)

El artículo 24 establece en qué momento se perfecciona el hecho imponible, es decir, en que momento la ganancia,
es ganancia, a los efectos de la ley.

Cabe aclarar que el sujeto dueño de una explotación comercial, industrial, de servicios, etc., es diferente
impositivamente de la persona física. Así, el primero debe presentar una DDJJ y el segundo otra, en donde conste el
resultado de la DDJJ del primero.

I. Balance Impositivo y Balance Contable, registraciones, criterios de imputación, casos especiales

El impuesto a las ganancias es un impuesto de ejercicio definido en artículo 24 y se calcula sobre la base imponible
obtenida en un periodo fiscal. No se trata gravar hechos aislados, sino que el tributo se aplica a la sumatoria positiva
de los resultados verificados en un ejercicio fiscal.

Por esta razón, los contribuyentes que lleven libros que les permitan confeccionar balances en forma comercial,
deben practicar un balance anual; y quienes no tengan tales libros, anotarán fielmente sus entradas y salidas de
modo que resulte fácil su fiscalización. La Afip puede exigir que se lleven libros o registros especiales de las
operaciones propias o de terceros que se vinculen con la materia gravada.

Mecánica de liquidación sujetos que lleven libros

Resultado Neto Contable

(+) Gastos no deducibles

(+/-) Otros ajustes impositivos

Resultado Impositivo: Ganancia / Quebranto

Sujetos Artículo
73 ley Otros sujetos

Ley

Presenta DDJJ y paga el Presenta DDJJ y distribuye el

Impuesto a la tasa del 25% Resultado a los socios

Balance Impositivo y Balance Contable: conceptos y diferencias

Balance fiscal impositivo: Es aquel balance que se confecciona a los fines de la liquidación del impuesto a las
ganancias

Balance Impositivo ≠ Balance Contable

Fin: determinar el resultado impositivo Fin: determinar el resultado contable y la
evolución del patrimonio neto

Norma: Ley, Decreto, Resoluciones, Norma: Resoluciones Técnicas, Normas

Circulares, Nota Externa Contables Profesionales

Se parte del Balance Contable y se Se confecciona en base al giro de la

realizan los ajustes (+/-) empresa
Mecánica de liquidación sujetos que no llevan libros

Ventas

(-) Costo de Ventas existencia inicial + compras – existencia final

(-) Gastos y otras deducciones

(+/-) Otros ajustes impositivos

Resultado Impositivo: Ganancia / Quebranto

Sujetos
Artículo 73 Otros sujetos
ley

Presenta DDJJ y paga el Presenta DDJJ y distribuye el

Impuesto a la tasa del 25% Resultado a los socios

Año fiscal: el artículo 24 de la Ley de Impuesto a las Ganancias establece que el año fiscal o periodo fiscal, comienza
el 1º de enero y finaliza el 31 de diciembre.

Sujetos de tercera Que utilicen sistemas El año fiscal coincide con

categoría (artículo 24 contables que permitan el año comercial.
inciso a) practicar balances Ejemplo: fecha de cierre
comerciales del BC 30/06 fecha de
cierre del año fiscal 30/06
Sujetos empresas (1)
Que no llevan libros que Se aplica el año fiscal
permitan practicar desde el 01 de enero al 31
balances comerciales de diciembre
Sujetos resto de las Se aplica el año fiscal
categorías (artículo 24 desde el 01 de enero al 31
inciso b) de diciembre.

La regla: es la imputación de las ganancias al año fiscal

La excepción: para sociedades con cierres distintos a diciembre en las que se imputarán las ganancias del año
fiscal en que termina el ejercicio comercial.
Cuando no se contabilicen las operaciones: el ejercicio coincide con año fiscal, aunque la DGI, quede
facultadas para establecer otras fechas.

Imputación de las Ganancias y Gastos: los contribuyentes deberán imputar las ganancias y gastos aplicando los
siguientes criterios:

1º Categoría:

Método de lo devengado inciso b) articulo 24

2º Categoría:

Método de la percibido inciso b) articulo 24

3º Categoría:

Método de lo devengado inciso a) articulo 24

Excepción 1: devengado exigible
Excepción 2: puesta a disposición (para ciertos valores mobiliarios)

4º Categoría:

Método de lo percibido inciso b) articulo 24

Excepción 1: asignación
Excepción 2: ciertos ajustes retroactivos opción devengado con renuncia a la prescripción ganada.

El método de imputación por lo devengado, consiste en asignar las ganancias y los gastos en función del transcurso
del tiempo, sin imputar si los mismos han sido cobrados o pagados.

En cambio, la imputación de las Ganancias y gastos por el método de lo percibido, consiste en asignar los mismos al
periodo fiscal en que efectivamente se cobraron o pagaron, ya sea en efectivo o en especie. También, se consideran
percibidas las rentas que estando disponibles, han sido acreditados en la cuenta particular del titular, o que con su
autorización –expresa o tácita- se hayan reinvertido, acumulado, capitalizado, puesto en reserva o en un fondo de
amortización o de seguro u otra forma de adquisición.

Inciso a) artículo 24: las ganancias obtenidas como dueños de empresas civiles, comerciales, industriales,
agropecuarias o mineras o como socios de las mismas, se imputarán al año fiscal en que termine el ejercicio
anual correspondiente.

Las ganancias indicadas en el artículo 53 se considerarán del año fiscal en que se termine el ejercicio anula en el cual
se han devengado.

Cuando no se contabilicen las operaciones el ejercicio coincidirá con el año fiscal, salvo otras disposiciones de la DGI,
la que queda facultada para fijas fechas de cierre del ejercicio en atención a la naturaleza de la explotación u otras
situaciones especiales.

Se consideran ganancias del ejercicio las devengadas en este.

No obstante, podrá optarse por imputar las ganancias en el momento de producirse la respectiva exigibilidad.

Casos específicos. Imputación

Devengado exigible: se aplica a las operaciones en cuotas, y consiste en imputar las ganancias en el momento que se
produce la exigibilidad de las cuotas.

Los contribuyentes podrán optar por imputar las ganancias al año fiscal en que opera la exigibilidad, en los siguientes
casos:

 Ventas de mercaderías en plazos de financiación superior a diez (10) meses, contados desde la entrega del bien o
acto equivalente (emisión de la factura u otro documento que cumpla la misma finalidad).

En este caso la opción deberá mantenerse por un periodo mínimo de cinco (5) ejercicios anuales, pudiendo
solicitarse a la Afip el cambio de criterio de imputación con causa justificada.

 Venta de otros bienes no indicados en el punto anterior, cuando el pago en cuotas sea exigible en más de cinco
(5) periodos fiscales

Para realizar la imputación por este método, la ganancia bruta devengada se asignara en forma proporcional a las
cuotas de pago convenidas en cada ejercicio fiscal.
Cuando se ejerza la opción de imputar por el método del devengado exigible venta de mercaderías, se deberá
informar tal hecho a la Afip, con anterioridad a la fecha de vencimiento para la presentación de la declaración jurada
correspondiente al ejercicio en que se hizo uso de la misma.

Los gastos no imputables a ninguna categoría –gastos de sepelio- se deducirán en el ejercicio que se paguen.

Distribución de Dividendos o utilidades: los dividendos de acciones se deben imputar al periodo fiscal en que hayan
sido puestos a disposición.

Artículo 50: Deberá entenderse como momento del pago de los dividendos o distribución de utilidades, aquel en que
dichos conceptos sean pagados, puestos a disposición o cuando estando disponibles, se han acreditado en la cuenta
del titular, o con la autorización o conformidad expresa o tácita del mismo, se han reinvertido, acumulado,
capitalizado, puesto en reserva o en un fondo de amortización o de seguro, cualquiera sea su denominación, o
dispuesto de ellos en otra forma.

Intereses de títulos, bono y demás valores: los intereses deberán imputarse al año fiscal en que hubieran sido (i):
puestos a disposición o pagados, lo que ocurra primero, (ii): capitalizados, siempre que los valores prevean pagos de
intereses o rendimientos en plazos de hasta un año. Respecto de valores que prevean plazos de pago superiores a un
año, la imputación se realizará de acuerdo con su devengamiento en función del tiempo.

En el caso de emisión o adquisición de tales valores a precios por debajo o por encima del valor nominal residual, en
el caso de personas humanas y sucesiones indivisas, las diferencias de precio se imputaran conforme los
procedimientos contemplados en los incisos c) y d) del artículo 96.

Honorarios de directores, síndicos o miembros de consejos de vigilancia y retribuciones a socios administradores:

imputaran los honorarios por estas actividades al año fiscal en que la asamblea o reunión de socios apruebe su
asignación individual. Cuando la asamblea o reunión de socios asigne en forma global los honorarios a los directores
o socios administradores, los mismos deberán imputarse al año fiscal en que el directorio o el órgano ejecutivo los
asigne individualmente.

Jubilaciones o pensiones liquidadas por las cajas de jubilaciones. Desempeño de cargos públicos. Trabajo en
relación de dependencia: cuando en un año fiscal se perciban ganancias que provengan de jubilaciones, pensiones,
desempeño de cargos públicos o trabajos en relación de dependencia que se hayan devengado en ejercicios
anteriores (ejemplo retroactivo, sentencia judicial, estatutos o escalafones), las mismas podrán imputarse a los
ejercicios que corresponden. El uso de esta opción implica la renuncia a la prescripción ganada por parte del
contribuyente.

Cuando corresponde la imputación de acuerdo con su devengamiento, la misma deberá efectuarse en función del
tiempo, siempre que se trate de intereses estipulados o presuntos –excepto los producidos por los valores
mobiliarios- alquileres y otros de características similares.

Las disposiciones precedentes sobre imputación de la ganancia se aplicarán correlativamente para la imputación de
los gastos salvo disposición en contrario. Los gastos no imputables a una determinada fuente de ganancia se
deducirán en el ejercicio en que se paguen.

Diferencias de impuestos (tributos): aquellas diferencias de tributos que tengan su origen en ajustes y los
respectivos intereses sobre dichas diferencias, se deberán computar en el balance impositivo del ejercicio en que los
mismos resulten exigibles por parte de la Afip o en el periodo fiscal en que se paguen, según fuese el método que
corresponda utilizar para la imputación de los gastos.

Por tanto:

 Primera y tercera categoría: en el balance impositivo del ejercicio en que los mismos resulten exigibles por
parte de la Afip.
  Segunda y cuarta categoría: en el periodo fiscal en que se paguen.

Cuando corresponda imputar las ganancias de acuerdo con su percepción, se considerarán pagados, cuando se
cobren o abonen en efectivo o en especie y, además, en los casos en que, estando disponibles, se han acreditado en
la cuenta del titular o, con la autorización o conformidad expresa o tácita del mismo, se han reinvertido, acumulado,
capitalizado, puesto en reserva o en un fondo de amortización o de seguro, cualquiera sea su denominación, o
dispuesto de ellos en otra forma.

Planes de seguro de retiro privado: en el caso de planes de seguro de retiro privados administrados por entidades
bajo el control de la Superintendencia de seguros, se consideraran percibidas solo cuando se cobren:

 Los beneficios provenientes del cumplimiento de los requisitos del plan

 Los rescates por el retiros del asegurado del plan sin importar cuál fue la causa

Rescisión de operaciones: cuando se produzca la rescisión de operaciones alcanzadas por el impuesto a las
ganancias, los beneficios o quebrantos producidos deberán imputarse al año fiscal en que tal hecho ocurra.

Descuentos y rebajas extraordinarias: cuando se obtengan descuentos o rebajas extraordinarias sobre deudas por
mercaderías, intereses y operaciones relacionadas con la actividad del contribuyente, los mismos se imputaran al
periodo fiscal en que tal hecho ocurra.

Recupero de gastos: cuando se recuperen gastos que han sido deducidos impositivamente en años anteriores, se
deberán considerar como un beneficio del ejercicio en que ocurrió el hecho.

Pagos entre sujetos vinculados o sujetos ubicados en países de baja tributación: el último párrafo del artículo 24
establece que en los casos de erogaciones realizados por empresas locales se constituyen ganancias de fuente
argentina para personas o entes extranjeros vinculados a la misma o para personas o entes ubicados, constituidos,
radicados o domiciliados en paraísos fiscales (países de nula o baja tributación), se imputaran al balance impositivo
solo cuando se configure alguno de los siguientes casos:

 Se abonen en efectivo o en especie

 Estando disponible se acrediten en la cuenta del titular, o con la autorización o conformidad expresa o tácita del
mismo, se reinviertan, acumulen, capitalicen, se pongan en reserva o en un fondo de amortización o se
dispongan de ellos en otra forma.
 O cuando alguna de las situaciones mencionadas se dé dentro del plazo establecido para la presentación de la
DDJJ del impuesto a las ganancias en el cual se devengo la erogación.

Inciso b) artículo 24: las demás ganancias se imputarán al año fiscal en que hubiesen sido percibidas, excepto
las correspondientes a la primera categoría que se imputarán por lo devengado.

Las ganancias a que se refieren los artículos 95, 98 y 99 se imputarán al año fiscal en que hubiesen sido percibidas. En
el caso de las comprendidas en los artículos 98 y 99, cuando las operaciones sean pagaderas en cuotas con
vencimiento en más de un año fiscal, las ganancias se imputarán en cada año en la proporción de las cuotas
percibidas en éste.

Artículo 130: Imputación de Ganancias y Gastos

La imputación de ganancias y gastos comprendidos en este Título, se efectuará de acuerdo con las disposiciones
contenidas en el artículo 24 que les resulten aplicables, con las adecuaciones que se establecen a contracción:

a) Para determinar los resultados atribuibles a los establecimientos permanentes definidos en el artículo 125, ellos
se imputarán de acuerdo lo establecido en el artículo 24, según los dispuesto en el cuarto párrafo del inciso a) de
su segundo párrafo y en su cuarto párrafo
 Los resultados impositivos de los establecimientos permanentes a que se refiere el inciso anterior se imputaran
por sus titulares residentes en el país –comprendidos en los incisos d) y e) del artículo 116-, al ejercicio en el que
finalice el correspondiente ejercicio en el que finalice el correspondiente ejercicio anual de los primeros o,
cuando sus titulares sean personas humanas o sucesiones indivisas residentes en el país, al año fiscal en que se
produzca dicho hecho.
Las ganancias obtenidos en forma directa por los residentes en el país incluidos en los incisos d), e) y f) del
artículo 116, no atribuibles a los establecimientos estables citados precedentemente, se imputaran al año fiscal
en la forma establecida por el artículo 24, en función de lo dispuesto, según corresponda, en los tres primeros
párrafos del inciso a) de su segundo párrafo, considerándose ganancias del ejercicio anual las que resulten
mutables a él según lo establecido en dicho inciso y en el cuarto párrafo del referido artículo.

No obstante lo dispuesto precedentemente, las ganancias que tributen en el exterior por vía de retención en la
fuente con carácter de pago único y definitivo en el momento de su acreditación o pago, podrán imputarse
considerando ese momento, siempre que no provengan de operaciones realizadas por los titulares residentes en
el país de establecimientos permanentes comprendidos en el inciso a) precedente con dichos establecimientos o
se trate de beneficios remesados o acreditados por los últimos a los primeros. Cuando se opte por esta opción,
ésta deberá aplicarse se a todas las ganancias sujetas a la modalidad de pago que la autoriza y deberá
mantenerse como mínimo, durante un periodo que abarque cinco (5) ejercicios anuales.

d) las ganancias obtenidas por trust, fideicomisos, fundaciones de interés privado y demás estructuras análogas
constituidos, domiciliados o ubicados en el exterior, así como todos contrato o arreglo celebrado en el exterior o bajo
un régimen legal extranjero, cuyo objeto principal sea la administración de activos, se imputaran por el sujeto
residente que los controle al ejercicio o año fiscal en el que finalice el ejercicio anual de tales entes, contratos o
arreglos. Se entenderá que un sujeto posee el control cuando existan evidencias de que los activos financieros se
mantienen en su poder y/o son administrados por dicho sujeto (comprendido entre otros los siguientes casos: (i)
cuando se trate de trust, fideicomisos o fundaciones, revocables, (ii) cuando ese sujeto tiene poder de decisión, en
forma directa o indirecta para invertir o desinvertir en los activos, etc.)

e) las ganancias de los residentes en el país obtenidas por su participación en sociedades u otros entes de cualquier
tipo constituidos, domiciliados o ubicados en el exterior o bajo régimen legal extranjero, se imputarán por sus
accionistas, socios, partícipes, titulares, controlantes o beneficiarios, residentes en el país, al ejercicio anual de
tales sociedades o entes en la proporción de su participación, en tantos dichas rentas no se encuentren
comprendidas en las disposiciones de los incisos a) a d) precedentes.

Lo previsto en el párrafo anterior resultará de aplicación en tanto las referidas sociedades o entes no posean
personalidad fiscal en la jurisdicción en que se encuentren constituidas, domiciliadas o ubicadas, debiendo atribuirse
en forma directa las rentas obtenidas a sus accionistas, socios, partícipes, titulares, controlantes o beneficiarios.

f) las ganancias de los residentes en el país obtenidas por su participación directa o indirecta en sociedades u otros
tipos de entes de cualquier tipo constituidos, domiciliados o ubicados en el exterior o bajo un régimen legal
extranjero, se imputaran por sus accionistas, socios, partícipes, titulares, controlantes o beneficiarios residentes en
el país al ejercicio o año fiscal en el que finalice el correspondiente ejercicio anual de los primeros, en tanto se
cumplan concurrentemente los requisitos previstos en los apartados que a continuación se detallan:

1. que las rentas en cuestión no reciban un tratamiento específico conforme las disposiciones de los incisos a) a e)
precedentes.

2. que los residentes en el país –por sí o conjuntamente con (i) entidades sobre las que posean control o vinculación,
(ii) con el conyugue, (iii) con el conviviente o (vi) con otros contribuyentes unidos por vinculados de parentesco, en
línea ascendente, descendente o colateral, por consanguinidad o afinidad, hasta el tercer grado inclusive –tengan
una participación igual o superior al cincuenta por ciento (50%) en el patrimonio, los resultados o los derechos de
voto de la entidad no residente.
Este requisito se considerará cumplido, cualquiera sea el porcentaje de participación, cuando los sujetos residentes
en el país, respecto de los entes del exterior, cumplan con alguno de los siguientes requisitos:

(i) posean bajo cualquier: Título el derecho a disponer de los activos del ente

(ii) tengan derecho a la elección de la mayoría de los directores o administradores y/o integren el directorio o
consejo de administración y sus votos sean los que definen las decisiones que se tomen

(iii) posean facultades de remover a la mayoría de los directores o administradores.

(iv) posean un derecho actual sobre los beneficios del ente.

También se considerará cumplido este requisito, cualquiera sea el porcentaje de participación que posean los
residentes en el país, cuando en cualquier momento del ejercicio anual el valor total del activo de los entes del
exterior provenga al menos en un treinta por ciento (30%) del valor de inversiones financieras generadoras de rentas
pasivas de fuente argentina consideradas exentas para beneficiarios del exterior en los términos del inciso u) del
artículo 26.

En todos los casos, el resultado será atribuido conforme el porcentaje de participación en el patrimonio, resultados o
derechos.

3. cuando la entidad del exterior no disponga de la organización de medios materiales y personales necesarios para
realizar su actividad, o cuando sus ingresos se originen en:

(i) rentas pasivas, cuando representen al menos el cincuenta por ciento (50%) de los ingresos del año o ejercicio
fiscal.

(ii) ingresos de cualquier tipo que generen en forma directa o indirecta gastos deducibles fiscalmente para sujetos
vinculados residentes en el país.

En los casos indicados en el párrafo anterior, serán imputados conforme las previsiones de este inciso únicamente los
resultados provenientes de ese tipo de rentas. (Solo se imputan por lo devengado los resultados de esas rentas)

4. que el importe efectivamente ingresado por la entidad no residente, en el país en que se encuentre constituida,
domiciliadas o ubicada, imputable a alguna de las rentas comprendidas en el apartado 3 precedente,
correspondiente a impuestos de idéntica o similar naturaleza a este impuesto, sea inferior al setenta y cinco por
ciento (75%) del impuesto societario que hubiera correspondido de acuerdo con las normas de la ley impuesto. Se
presume, sin admitir prueba en contrario, que esta condición opera, si la entidad del exterior se encuentra
constituida, domiciliada o radicada en jurisdicciones no cooperantes o de baja o nula tributación.

Idéntico tratamiento deberá observarse respecto en participaciones indirectas en entidades no residentes que
cumplan con las condiciones mencionadas en el párrafo anterior.

Las disposiciones de este apartado no serán de aplicación cuando el sujeto local sea una entidad financiera regida
por la ley 21526, una compañía de seguros comprendida en la ley 20091 y tampoco en los casos de fondos comunes
de inversión regidos por la ley 24083.

g) los honorarios obtenidos por residentes en el país en su carácter de directores, síndicos o miembros de consejos
de vigilancia o de órganos directivos similares de sociedades constituidas en el exterior, se imputarán al año fiscal
que se perciban.

h) los beneficios derivados del cumplimiento de los requisitos de planes de seguro de retiro privado administrados
por entidades constituidas en el exterior o por establecimientos permanentes instalados en el extranjero de
entidades, residentes en el país sujetas al control de la Superintendencia de Seguros de la Nación, así como los
rescates por retiro al asegurado de esos planes, se imputarán al año fiscal en el que se perciban.
i) la imputación prevista en el último párrafo del artículo 24, se aplicará a las erogaciones efectuadas por titulares
residentes en el país comprendidos en los, incisos d) y e) del artículo 116 de los establecimientos permanentes a que
se refiere el inciso a) de este artículo, cuando tales erogaciones configuren ganancias de fuente argentina atribuibles
a los últimos, así como a las que efectúen residentes en el país y revistan el mismo carácter para sociedades
constituidas en el exterior que dichos residentes controlen directa o indirectamente.

La imputación de las rentas a que se refieren los incisos d), e) y f) precedentes, será aquella que hubiera
correspondido aplicar por el sujeto residente en el país, conforme la categoría de renta de que se trate,
computándose las operaciones realizadas en el ejercicio de acuerdo con las normas relativas a la determinación de la
renta neta, conversión y alícuotas, que le hubieran resultado aplicables de haberlas obtenido en forma directa. La
reglamentación establecerá el tratamiento a otorgar a los dividendos o utilidades originados en ganancias que
hubieran sido imputadas en base a tales previsiones en ejercicios o años fiscales precedentes al que se refiera la
distribución de tales dividendos y utilidades.

Determinación de la utilidad de fuente extranjera – Artículo 159

Para determinar la ganancia neta de fuente extranjera se efectuarán las deducciones admitidas en los artículos 83 a
93, con las siguientes adecuaciones:

Las deducciones admitidas se restaran de las ganancias de fuente extranjera producidas por la fuente que las origina.

Las personas humanas del país computarán las deducciones originadas en el exterior y en el país, en este último
caso, considerando la proporción que pudiera corresponder, salvo los atribuibles, a los establecimientos
permanentes.

A los fines del cómputo de las deducciones imputables a ganancias de fuentes extranjeras producidas por distintas
fuentes, las personas humanas residentes en el país, restarán de las ganancias brutas producidas por cada una de
ellas la proporción de dichas deducciones calculada teniendo en cuenta las ganancias brutas provenientes de cada
una de ellas respecto del total de tales ganancias producidas por todas las fuentes.

Intereses – Descuentos – Primas de Emisión Artículo 96

Determinación de la ganancia ante la adquisición de valores:

a) Si se adquiere al valor residual, el interés que se devengue se imputará al año fiscal del pago –plazos de hasta
un año- o de acuerdo a su devengamiento -plazos superiores de un año)

Ante enajenación: costo computable = precio adquisición

b) Si se adquiere con intereses corridos, se podrá optar entre

(i) considerar el precio de adquisición como costo computable del valor adquirido, o
(ii) discriminar del precio de adquisición el interés corrido (cobro de un interés mayor, gravado la diferencia)

c) si se adquiere bajo la par, pagando un precio menor al valor residual, el descuento se imputará en función a
su devengamiento

d) si se adquiere pagando un precio superior al valor residual, se podrá optar por deducir esa diferencia en
función a su devengamiento.

Opciones b). c) y d) mantener por todas la inversiones por 5 años.

Títulos Públicos – Acciones – Beneficios del Exterior – Artículo 98

Determinación de la ganancia por enajenación de valores:

(i) títulos públicos: precio de venta – costo de adquisición (o valor 21/12/2017). Si son en moneda extranjera, no
se consideran las actualizaciones ni las diferencias de cambio
(ii) Acciones: precio de venta – costo de adquisición. Las adquisiciones posteriores al 01/01/2018 se actualizarán
por IPIM hasta la fecha de transferencia. Acciones liberadas: costo 0
Enajenante del Exterior: el adquiriente del país retiene el 5% o 15% sobre el 90% del precio de venta, incluso,
ante ventas de entes del exterior con bienes en el país adquiridos desde el 01/01/2018, cuando:
a) el valor de mercado del ente del exterior provenga en un 30% del valor de entidades del país, o de bienes del
país
b) el ente local posea al menos el 10% de un ente del exterior que posea el referido 30% de entidades del país o
bienes del país.
Adquiriente del exterior: retiene el represente legal del país

Fuente Argentina – Imputación del Año fiscal - Articulo 24

a) los dividendos y los intereses o rendimientos de títulos, bonos, cuota – partes de FCI, se imputarán:
 Cuando prevean intereses hasta un año: cuando sean (i) puestos a disposición/pagados o (ii)
capitalizados
 Cuando prevean plazos de pago superiores a un año: conforme su devengamiento en función del tiempo

En el caso de emisión o adquisición a precios por debajo o por encima del valor residual –para personas
humanas-, las diferencias de precio se imputarán conforme el artículo 96 incisos c) y d).

b) las ganancias de los artículos 95 (renta de títulos), 98 (venta de títulos y acciones) y 99 (venta de inmueble), se
imputarán al año fiscal en que hubiesen sido percibidas. En el caso de ventas de títulos, acciones e inmuebles,
cuando las operaciones sean pagaderas en cuotas con vencimiento en más de un año fiscal, las ganancias se
imputarán en cada año en la proporción de las cuotas percibidas en éste.

Fuente Extranjera – Imputación del Año fiscal - Articulo 130 (1)

Se aplica el artículo 24, con estas adecuaciones:

a) los resultados atribuibles a los establecimientos permanentes, se imputarán de acuerdo al artículo inciso a)
“devengado”

b) los resultados de los establecimientos permanentes se imputaran por sus titulares del país, al año fiscal en que
finalice el ejercicio del establecimiento permanente

c) las ganancias obtenidas en forma directa por empresas del país (no atribuibles a establecimientos
permanentes), se imputaran por lo devengado.

d) las ganancias obtenidas por trust, fideicomisos, fundaciones del exterior (dedicados a la administración de
activos), se imputarán por el controlante, al año fiscal en que finalice su ejercicio anual.

Se supone que hay control cuando los activos financieros son administrados por el sujeto local, comprendido:

(i) casos de trusts, fideicomisos o fundaciones, revocables

(ii) cuando el constituyente es beneficiario

(iii) cuando tiene poder de decisión, directo o indirecto, para invertir o desinvertir.

Fuente Extranjera – Imputación del Año fiscal - Articulo 130 (2)

e) las ganancias de los residentes en el país obtenidas por su participación en entidades del exterior –si
personalidad fiscal-, se imputarán por los titulares del país al año fiscal en que finalice su ejercicio anual, conforme
su participación

f) las ganancias de los residentes del país obtenidas por su participación directa e indirecta en sociedades del
exterior, se imputarán por sus titulares al año fiscal en que finalice el ejercicio anual, en tanto se cumpla lo
siguiente:

1. que las rentas no reciban tratamiento específico incisos a) a e)

2. que los residentes del país –por si o conjuntamente con:

(i) entidades sobre la que se posean control o vinculación

(ii) con el conyugue

(iii) con el conviviente

(iv) con otros parientes –tengan una participación igual o superior al 50% en el patrimonio, los resultados, o los
derechos de voto del ente del exterior.

Es decir que poseen el control de la entidad del exterior

Fuente Extranjera – Imputación del Año fiscal - Articulo 130 (3)

El requisito de control se considerará cumplido, cualquiera sea el % de participación, cuando los residentes del
país, respecto de los entes del exterior, cumplan con lo siguiente:

(i) posean el derecho a disponer de los activos del ente

(ii) tengan derecho a la elección de los directores y/o integren el directorio y sus votos sean los que definen las
decisiones

(iii) posean facultades de remover a la mayoría de los directores

(iv) posean un derecho actual sobre los beneficios del ente

También se considerará cumplido este requisito, cualquiera sea el % de participación, cuando el valor del activo
de los entes del exterior provenga al menos en un 30% del valor de inversiones financieras generadoras de rentas
pasivas de fuente argentina que estén exentas para beneficiarios del exterior (artículo 26 inciso u).

En todos los casos, el resultado será atribuido conforme el % de participación en el patrimonio, resultados o
derechos.

3. cuando la entidad del exterior no disponga de la organización de medios materiales y personales necesarios
para realizar su actividad, o cuando sus ingresos se originen en:

(i) rentas pasivas: al menos el 50% de los ingresos del año fiscal

(ii) ingresos de cualquier tipo que generen en forma directa o indirecta, gastos deducibles para sujetos vinculados
del país.

Sólo se imputan por lo devengado los resultados de esas rentas.

4. cuando el impuesto a las ganancias ingresado en el exterior imputable a las rentas anteriores, sea inferior al
75% del IG que se hubiera ingresado en el país. Se presume, sin admitir pruebe en contrario, que esta condición
opera si el ente esta en jurisdicción no cooperante o baja o nula tributación
 Idéntico tratamiento correspondiente a las participaciones indirectas en entidades del exterior que cumplan
con esas condiciones.
Las disposiciones del apartado 4 no serán de aplicación cuando el sujeto local sea una entidad financiera (ley
215626), una compañía de seguros (ley 20091), o un FCI (ley 24083).

La imputación de las rentas a que se refieren los incisos d) –trust, fideicomisos. Fundaciones del exterior
dedicados a administración de activos, e) –entidades del exterior sin personalidad fiscal-, y f) participación directa
o indirecta en sociedades del exterior.

Será aquella que, hubiera correspondido aplicar por el sujeto residente en el país de acuerdo con las normas
relativas a la determinación de la renta neta, conversión y alícuotas, que le hubieran resultado aplicables
obtenerlas en forma directa.

Hay dos formas de imputación de rentas pasivas:

Incisos d), e), y f): al año fiscal en que finalice el ejercicio (toma su % en el resultado del ejercicio de la entidad
del exterior)

Último párrafo: conforme las normas aplicables si hubiera obtenido utilidades en forma directa (no considera
resultado)

El último párrafo sería aplicable si falta el balance contable.

Fuente Extranjera – devengado y percibido

Artículo 144: ganancias de fuente extranjera por participación: 3º categoría

Artículo 137: ganancias de fuente extranjera por dividendos: 2º categoría

Artículo 162 (VI) 10: no debe incluirse en el impuesto a las ganancias

1. los dividendos originados en entidades de los incisos d), e) y f) del artículo 130, que ya fueron imputados en el IG
(artículo 162 (VI) 9)

2. los dividendos incluidos en la exteriorización de la ley 27260 al 22/07/2016 (artículos 162 (VI).11 y 162 (VII).12)

3. los dividendos en la parte integrada por dividendos distribuidos por una sociedad argentina que ya tributaron el
IG.

II. Quebrantos: compensación con ganancias del ejercicio y de años posteriores

Artículo 25: Compensación de quebrantos con ganancias

Para establecer el conjunto de ganancias netas de fuente argentina de las personas humanas y sucesiones indivisas
residentes en el país, se compensaran los resultados netos obtenidos en el año fiscal, dentro de cada una y entre las
distintas categorías.

La compensación se realizara respecto de los resultados netos obtenidos dentro de cada categoría, con excepción de
las ganancias provenientes de las inversiones –incluidas las monedas digitales a las que hace referencia el Capítulo II
del Título IV de esta ley, si generase quebranto por este tipo de inversiones y operaciones, este resultara de
naturaleza especifica debiendo compensarse exclusivamente con ganancias futuras de su misma fuente y clase. Se
entiende por clase, al conjunto de ganancias comprendidas en cada uno de los artículos del citado Capítulo II.

Si por aplicación de la compensación indicada en el párrafo precedente resultaran quebrantos en una o más
categorías, la suma de estos se compensara con las ganancias netas de las categorías segunda, primera, tercera y
cuarta, sucesivamente.

A los efectos de este artículo no se consideran pérdidas los importes que la ley autoriza a deducir por los conceptos
indicados en el artículo 30.

Respecto de los sujetos comprendidos en el artículo 53, incisos a), b), c), d), e) y en su último párrafo, se
consideraran como de naturaleza especifica los quebrantos provenientes de:

a) La enajenación de acciones, valores representativos y certificados de depósito de acciones y demás valores,

cuotas y participaciones sociales –incluidas cuotapartes de fondos comunes de inversión y certificados de
participación de fideicomisos financieros y cualquier otro derecho sobre fideicomisos y contratos similares-,
monedas digitales, títulos, bonos y demás valores, cualquiera sea el sujeto que las obtenga.
b) La realización de las actividades a las que alude el segundo párrafo del artículo 73

Asimismo, y cualquiera fuera el sujeto que los experimente, serán considerados como de naturaleza especifica los
quebrantos generados por derechos y obligaciones emergentes de instrumentos o contratos derivados, a
excepción de las operaciones de cobertura.

A estos efectos, una transacción o contrato derivado se considerara como operación de cobertura si tiene por
objeto reducir el efecto de las futuras fluctuaciones en precios o tasa de mercado, sobre los bienes, deudas y
resultados de la o las actividades económicas principales.

Los quebrantos experimentados a raíz de actividades vinculadas con la exploración, y explotación de recursos
naturales vivos y no vivos, desarrolladas en la plataforma continental y en la zona económica exclusiva de la
República Argentina incluidas las islas artificiales, instalaciones y estructuras establecidas en dicha zona, solo podrán
compensarse con ganancias netas de fuente argentina.

No serán compensables los quebrantos impositivos con ganancias que deban tributar el impuesto con carácter único
y definitivo con aquellas comprendidas en el Capítulo II título IV. (Rentas cedulares artículos 95 a 99)

El quebranto impositivo sufrido en un periodo fiscal que no pueda absorberse con ganancias gravadas que se
obtengan en los años inmediatos siguientes. Transcurridos cinco (5) años –computados de acuerdo con los
dispuestos por el Código Civil y Comercial de la Nación- después de aquel en que se produjo la pérdida, no podrá
hacerse deducción alguna del quebranto que aun reste, en ejercicios sucesivos.

Los quebrantos de naturaleza específica sólo podrán computarse contra las utilidades netas de la misma fuente y
que provengan de igual tipo de operaciones en el año fiscal en el que se experimentaron las pérdidas o en los cinco
(5) años inmediatos siguientes –computados de acuerdo a lo dispuesto por el Código Civil y Comercial de la Nación.

Los quebrantos se actualizarán teniendo en cuenta la variación del índice de Precios Internos al por Mayor (IPIM),
publicados por el INDEC, operada entre el mes de cierre del ejercicio fiscal en que se originaron y el mes de cierre del
ejercicio del ejercicio fiscal que se liquida.

Los quebrantos provenientes de actividades cuyos resultados se consideran de fuente extranjera, solo podrán
compensarse con ganancias de esa misma fuente y se regirán por las disposiciones del artículo 131 de esta ley.

Compensación de quebrantos con ganancias

Artículo 131: para establecer la ganancia neta de fuente extranjera se compensaran los resultados obtenidos dentro
de cada una y entre las distintas categorías considerando a tal efecto los resultados provenientes de todas las
fuentes ubicadas en el extranjero y los provenientes de los establecimientos permanentes indicados en el artículo
125.

Cuando la compensación arrojara como resultado una perdida, ésta actualizada de acuerdo a lo establecido en el
undécimo párrafo del artículo 25, podrá deducirse de las ganancias netas de fuente extranjera que se obtengan en
los cinco (5) años inmediatos siguientes, computados de acuerdo con lo previsto en el Código Civil y Comercial de la
Nación. Transcurrido el último de esos años, el quebranto que aun reste no podrá ser objeto de compensación
alguna.

Si de la referida compensación o después de la deducción, previstas en los párrafos anteriores surgiera una ganancia
neta, se imputaran contra ella las pérdidas de fuente argentina –en su caso debidamente actualizadas- que resulten
deducibles de acuerdo con el noveno párrafo del citado artículo 25, cuya imputación a la ganancia neta de fuente
argentina del mismo año fiscal no hubiese resultado posible.

Artículo 132: los quebrantes derivados de la enajenación de acciones, valores representativos y certificados de
depósito de acciones y demás valores, cuotas y participaciones sociales –incluyendo fondos comunes de inversión o
entidades con otra denominación que cumplan iguales funciones y fideicomisos o contratos similares-, monedas
digitales, títulos, bonos y demás valores, cualquiera fuera el sujeto que los experimente, serán considerados de
naturaleza específica y solo podrán computarse contra las utilidades netas de la misma fuente y que provengan de
igual tipo de operaciones en los ejercicios fiscales que se experimentaron las pérdidas o en los cinco (5) años
inmediatos siguientes, computados de acuerdo a lo dispuesto en el código civil y comercial de la Nación.

Salvo en el caso de los experimentados por los establecimientos permanentes, a los fines de la deducción los
quebrantos se actualizarán de acuerdo con lo dispuesto en el undécimo párrafo del artículo 25.

Los quebrantos de fuente argentina originados por rentas provenientes de las inversiones –incluidas las monedas
digitales- y operaciones a que se refiere el capítulo II del Título IV (impuesto cedular artículos 94 a 99) de esta ley,
no podrán imputarse contra ganancias netas de fuente extranjera provenientes de la enajenación del mismo tipo
de inversiones y operaciones ni ser objeto de la deducción prevista en el tercer párrafo del artículo 131.

Artículo 133: a los fines de la compensación prevista en los artículos anteriores, no se consideraran pérdidas los
importes que autoriza a deducir el segundo párrafo del artículo 128.

Disposiones transitorias

Artículo 187: en todos los casos y sin excepción los quebrantos deducibles serán los originados en el periodo más
antiguo, con prescindencia del régimen que resulte aplicable de acuerdo con las normas vigentes con anterioridad a
la reforma dispuesta por la Ley Nº 23260, las aplicables con motivo de ésta y las emergentes de los artículos
anteriores.

Artículo 188: los quebrantos acumulados en ejercicios fiscales cerrados con anterioridad a la fecha de entrada en
vigencia de este artículo no podrán ser deducidos en los dos (2) primeros ejercicios fiscales que cierren a partir de la
citada fecha.

Artículo 189: el quebranto correspondiente al primer ejercicio fiscal que cierre a partir de la fecha de vigencia del
presente artículo, no será deducible en el ejercicio siguiente y el computo del plazo de cinco (5) años previsto en el
artículo 25, empezara a contarse a partir del segundo ejercicio cerrado, inclusive, después de aquel en que se
produjo la perdida.

Artículo 190: los quebrantos mencionados en el artículo 188 que no se hubieran podido deducirse como
consecuencia de la suspensión de dicha norma o que se difieran con motivo de la limitación del cincuenta por ciento
(50%) prevista en el artículo anterior, podrán deducirse, sin límite en el tiempo, hasta su agotamiento. Dicha
deducción procederá siempre que, de no haber existido la suspensión o la limitación en el cómputo de los
quebrantos, los mismos hubieran podido ser absorbidos dentro de los plazos previstos en el artículo 25, según
corresponda.

Pregunta del Foro

¿Desde el punto de vista de la naturaleza económica. Las rentas que la ley ordena imputar según su percepción.
¿Implica también que deben estar devengadas?

Cita Enrique Reig, que percibir para la ley, no es recibir algo. Distingue entre percepciones reales, presuntas e
indirectas. Percibir es aquello que produce los efectos de pago y de esa forma lograr disponibilidad de la ganancia
por parte de su titular.

Por su parte, Raimondi y Achabahian afirman que no cualquier ingreso o egreso de dinero, o acto equivalente
constituye percepción de ganancia o pago de gasto, tampoco puede haber cobro de ganancia mientras nada haya
hecho para haberla ganado.

La ganancia (resultado) que se logra disponer es precedente (devengada) al cobro en los términos que la ley define
como percibidas.

La RT 17 establece que las transacciones deben reconocerse en los periodos que ocurren, con independencia del
momento en el cual se produjeron los ingresos y egresos de fondos relacionados.

Enrique Reig, entiende que la determinación del importe exacto del ingreso o gasto o la fijación de un término
preciso para el pago son irrelevantes siempre que se hayan producido en el respectivo periodo los hechos
sustanciales inherentes o la existencia misma del derecho a percibir el ingreso o a ser requerido el pago de un gasto.

Características del concepto de devengado

 Requiere que se hayan producido los hechos sustanciales generadores del ingreso o del gasto.

 Requiere que el derecho al ingreso o compromiso del gasto no esté sujeto a condición que pueda hacerlo
inexistente al momento de cumplirse lo comprometido.

 No requiere actual exigibilidad o determinación ni fijación de término preciso para el pago, puede ser
obligación a plazo y de monto no determinado.

Dictamen (DAT) 471/1976

El significado que gramaticalmente se le signa y por lo que jurídicamente se entiende por devengado una renta se
encontraría devengada cuando se ha adquirido el derecho (sea o no exigible) se ha incorporado al patrimonio del
sujeto.

El devengamiento de intereses producidos por préstamos –cuando sea el sistema contable utilizado se producirá por
el transcurso del tiempo.

No modifica dicho principio el hecho de que tales intereses sean percibidos adelantados o vencidos.

Tal es el caso si se cobran por adelantado intereses por un trimestre y el prestatario devuelve el capital con
anterioridad a la fecha de vencimiento, sin tener derecho a reintegro de parte de esos intereses pagados, en ese
momento se produce el devengamiento total ya que se redujo el tiempo del contrato implicando ello un mayor
precio por el tiempo usado.
Dictamen (DAT) 42/1999

Cuando sujetos de la tercera categoría cobren servicios por adelantado para la determinación del impuesto a las
ganancias no se computaran las rentas generadas por los mismos hasta que estos se presten originando así el
derecho a contraprestación.

Dictamen (DAT) 42/2002

Para considerar una renta devengada dicho concepto no debe estar sujeto al momento del pago de la misma ni al
procedimiento para su cobro, sino que solamente es necesario que se haya adquirido el derecho de alguna
percepción o retribución por razón de trabajo, servicio u otro título, en tanto su perfeccionamiento no se encuentra
supeditado a ninguna condición que pueda transformarlas en existente.

Dictamen (DAT) 202/2006

Seguro de extensión de garantías, pago de comisiones al mandatario, imputación vinculación con el balance
contable.

El método de imputación por lo devengado consiste en asignar las ganancias y los gastos en función del transcurso
del tiempo, sin importar si los mismos han sido cobrados o pagados.

En cambo la imputación d las ganancias y gastos por el método de lo percibido consiste en asignar los mismos al
periodo fiscal en que efectivamente se cobraron o pagaron, ya sea en especie o en efectivo.

También se consideran percibidas las rentas que estando disponibles, han sido acreditados en la cuenta particular del
titular, o que con su autorización –expresa o tácita- se hayan reinvertido, cumulando, capitalizando, puesto en
reserva o en un fondo de amortización o de seguro u otra forma de adquisición.

El artículo 24 establece en qué momento se perfecciona el hecho imponible, es decir, en que momento la ganancia,
es ganancia a los efectos de la Ley.

No se trata de gravar hechos aislados, sino que el tributo se aplica a la sumatoria positiva de los resultados
verificados en un ejercicio fiscal. Los contribuyentes deberán imputar las ganancias y gastos aplicando los siguientes
criterios:

1 era categoría método de lo devengado artículo 24 inciso b)

2 da categoría método de lo percibido artículo 24 inciso b)

3 era categoría método de lo devengado inciso a) excepción 1: devengado exigible; excepción 2: puesta a disposición
(para ciertos valores mobiliarios)

4 ta categoría método de lo percibido artículo 24 incisos b) excepción 1: asignación; excepción 2: ciertos ajustes
retroactivos opción devengado con renuncia a la prescripción ganada

Fallo Visión Sur SA (27/04/2007)

Es improcedente la determinación del IG practicadas por el fisco a la sociedad que dedujo las ventas de abonos por el
servicio de televisión por cable que presta, pues, ante la falta de pago de las facturas, enviada por mes adelantado,
aquella procedió a anularlas, cortando d inmediato el servicio por lo que al cancelarse la prestación no se produjo
nacimiento de la obligación tributaria en el impuesto al valor agregado ni ingresos no declarados que pudieran
resumir rentas gravadas en el tributo en cuestión.

Fallo Marcelo Tinelli Tribunal Cámara de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal Sala I 15/11/2005:
resulta aplicable el criterio de lo percibido, solución que no altera la invocada percepción esgrimida por el recurrente.
El tribunal confirmo la resolución fiscal por la que se le había rechazado al actor la acción de repetición que intentara
por una suma abonada en exceso en concepto de impuesto a las ganancias por el periodo fiscal 1997.

Para así resolver estimó que las que el actor percibiera como adelanto de honorarios con referencia al contrato de
locación de servicios celebrado en diciembre de 1997 con la empresa Telefe, eran rentas de cuarta categoría y, como
tal incluida en el artículo 82 inciso f) de la ley de IG. Respecto de la que resultaba aplicable el criterio de lo percibido
artículo 24 inciso b); solución esta que no alteraba la invocada provisoriedad de su percepción esgrimida por el
recurrente porque en primer término, el adelanto había sido percibido en el año 1997 y a este debía ser imputado,
dado que había existido desde el momento de su percepción disponibilidad económica del mismo.

Y en segundo término, porque las condiciones celebradas en el contrato determinado aclaratorio por la parte eran de
fecha 26/11/98, valió decir cuando ya habían transcurrido casi un año de la firma del primitivo instrumento, razón
por la que no se encontraban vigentes al cierre del ejercicio fiscal 1997, no pudiendo pretenderse una aplicación
retroactiva de sus cláusulas, las que, por otra parte implicaban una modificación de los términos de la contratación
original y como tales, regirán eventualmente para el futuro.

Apelo el actor manifestando entre otros aspectos que:

a) El hecho fundante de la renta proveniente del trabajo, para gravarla como tal, exigía la realización de la
debida contraprestación, y aquí se habían gravado sumas recibidas en garantía del compromiso futuro
asumido.

b) No tenía en el año 1997 un derecho cierto sobre una suma determinada habida cuenta que dicha percepción
estaba condicionado a que se cumpliera la obligación a su cargo con posterioridad a la concertación del
negocio prometido.

c) Se trataba de un pago bajo condición suspensiva consistente en la prestación de su servicio el que podía o no
darse en los años posteriores por ser una obligación intute persone por lo que consistía en una mera
expectativa y no una concreción del hecho imponible y

d) No existía disposición jurídica de la renta sino se había cumplido la prestación de servicios prometida porque
dicha disposición era la única que operaba como hipótesis mensurable de riqueza gravable.

Finalmente la cámara estableció que:

a) No era cierto la aserción del apelante en cuanto sostenía que la obligación de la locataria se halaba sujeta a
condición toda vez que no se apreciaba que las partes hubieren pactado el pago de dicho adelanto, una vez
producida tal o no evento.

b) El adelanto parcial de honorarios constituía técnicamente una ganancia alcanzada por la ley de impuestos a
las ganancias al encuadrar dentro de los genéricamente definidos rendimientos, rentas o enriquecimiento
susceptibles de una periodicidad que implique la permanencia en la fuente que los produce y su habilitación
(artículo 2 apartado 1) y en particular dentro de la cuarta categoría y provenir del ejercicio de un oficio
(artículo 82 inciso f) en el momento en que se cristalizó el acuerdo de voluntades, nació el derecho concreto
del locador de los servicios, en su carácter de acreedor de la prestación respectiva a exigir su cumplimiento
en el tiempo debido, lo que no debe confundirse con un derecho eventual a percibir una remuneración.

c) Ninguna parte del texto legal se infería que el legislador supeditas el encuadre como hecho imponible del
rendimiento económico obtenido por el trabajador autónomo o en relación de dependencia, la circunstancia
de haber cumplido previamente con la prestación a su cargo y

d) En consecuencia las sumas abonadas resultan imputables al año fiscal en que las mismas habían sido
percibidas lo que había acontecido, en diciembre de 1997.
De tal modo, la cámara confirmo la sentencia apelda, y por lo tanto, no hizo lugar a la postura del contribuyente.