IVA.

Facturación en importación
Nº de Consulta. DCR-5-35.514
Fecha: 04/09/2007
Oficio: 6987

Me dirijo a usted, en la oportunidad de dar respuesta a su comunicación,

recibida en esta Gerencia en fecha 21 de mayo de 2007, mediante la cual, en
su carácter de Representante Legal de la empresa AABBCC., solicita el
pronunciamiento de esta instancia consultiva en cuanto a si su representada
se encuentra en la obligación de emitir facturas con motivo de las
importaciones de mercancías que efectúa con carácter de responsable o si por
el contrario, no esta obligada a emitir tales facturas propias por cuanto en
dichas importaciones su representada actúa en carácter de contribuyente del
Impuesto al Valor Agregado (“IVA”) y no de responsable.

Visto el planteamiento presentado en su escrito de consulta, esta Gerencia

General de Servicios Jurídicos, procede a emitir su pronunciamiento en los
términos que a continuación se exponen, tomando como base la Ley que
establece el Impuesto al Valor Agregado publicada en Gaceta Oficial Nº 38.632
de fecha 26 de febrero de 2007, y el Reglamento General de la Ley que
establece el Impuesto al Valor Agregado, publicado en la Gaceta Oficial
Extraordinaria N° 5.363 de fecha 12 de julio de 1999; al efecto:

Uno de los principios que rige la imposición en el IVA en nuestro país es el

principio de territorialidad, el cual encuentra su fundamento en el artículo 11
de nuestro Código Orgánico Tributario, que es del tenor siguiente:

Artículo 11: “Las normas tributarias tienen vigencia en el

ámbito espacial sometido a la potestad del órgano competente
para crearlas.
Las leyes tributarias nacionales podrán gravar hechos ocurridos
total o parcialmente fuera del territorio nacional, cuando el
contribuyente tenga la nacionalidad venezolana, esté
residenciado o domiciliado en Venezuela, o posea
establecimiento permanente o base fija en el país.
La ley procurará evitar los efectos de la doble tributación
internacional.”

Cuando la norma habla del ámbito espacial se está refiriendo a una

delimitación geográfica, en cuyo interior se deben realizar las entregas de
bienes y las prestaciones de servicios.1

1
González Sánchez, Manuel. Impuesto sobre el Valor Añadido. Operaciones Sujetas. Editorial Aranzadi.
España, 1993. Pág. 170
En otras palabras, el “aspecto espacial” del hecho generador se relaciona con
el lugar en el cual debe tener ocurrencia el presupuesto de hecho
condicionante, el cual corresponde, no solamente al hecho o acto como tal,
sino además a la materia imponible.

En materia de impuesto al valor agregado, el artículo 3 de la Ley del Impuesto

al Valor Agregado establece como hechos imponibles que hacen surgir la
obligación de pagar este tributo, los siguientes:

Artículo3: “Constituyen hechos imponibles a los fines de esta

Ley, las siguientes actividades, negocios jurídicos u
operaciones:
1. La venta de bienes muebles corporales, incluida la de partes
alícuotas en los derechos de propiedad sobre ellos; así como
el retiro o desincorporación de bienes muebles realizados por
los contribuyentes de este impuesto.
2. La importación definitiva de bienes muebles.
3. La prestación a título oneroso de servicios independientes
ejecutados o aprovechados en el país (…)
4. La venta de exportación de bienes muebles corporales; y
5. La exportación de servicios.

Como se observa, el impuesto que regula la Ley es real, por cuanto se refiere
directamente a los bienes y servicios para establecer su tratamiento tributario,
y se aplica a los bienes y servicios situados o prestados en el territorio
nacional.

Así pues, el artículo 14 del mismo instrumento legal, delimita el ámbito

espacial de aplicación de este particular supuesto de hecho, al disponer que la
importación será gravable “cuando haya nacido la obligación tributaria”.

De la anterior norma se evidencia que para que la importación sea objeto de

gravamen es necesario que la mercancía se haya nacionalizado. Es decir, tales
operaciones, siempre y cuando sean realizadas dentro del territorio
venezolano, se encontrarán sujetas al régimen ordinario dispuesto en el
encabezamiento del artículo 27 de la Ley, según el cual el hecho imponible
estará gravado con la alícuota impositiva que fije anualmente la Ley de
Presupuesto entre ocho por ciento (8%) y dieciséis y medio por ciento
(16,5%), independientemente de la ubicación geográfica de los dueños de los
bienes muebles.

Siendo así, en relación con el planteamiento de la contribuyente, atinente a si

esta obligada a emitir facturas al proveedor en el exterior, por la importación
de bienes realizada en calidad de responsable, esta Gerencia observa:

Nuestra legislación ha dotado al cumplimiento de las obligaciones relacionadas

con las facturas del Impuesto al Valor Agregado, de una serie de atributos para
el control de la Administración, en razón de la naturaleza que reviste dicho
impuesto, sin perjuicio que éstas puedan ser declaradas falsas o no fidedignas,
en los términos que señala la Ley y su Reglamento.

2
Al respecto, el artículo 54 de la Ley que establece el Impuesto al Valor
Agregado, señala la obligación para los importadores habituales de
bienes, industriales, comerciantes, prestadores habituales de servicios, y en
general, toda persona natural o jurídica que como parte de su giro, objeto u
actividad, realice las actividades que constituyan hechos imponibles de
conformidad con esta Ley, de emitir facturas por sus ventas, por la
prestación de servicios y por las demás operaciones gravadas, que
cumplan con los requisitos mínimos señalados en el artículo 57 ejusdem.

En tal sentido, el artículo 54 del referido texto legal, dispone lo siguiente:

“Artículo 54: Los contribuyentes a que se refiere el artículo 5

de esta Ley están obligados a emitir facturas por sus ventas,
por la prestación de servicios y por las demás operaciones
gravadas. En ellas deberá indicarse en partida separada el
impuesto que autoriza esta Ley.
Las facturas podrán ser sustituidas por otros documentos en los
casos en que así lo autorice la Administración Tributaria…”

Del artículo parcialmente transcrito se desprende la obligación por parte de los

sujetos pasivos del tributo, de emitir facturas cuando realicen las actividades u
operaciones que constituyan hechos imponibles, entre ellas las operaciones de
ventas de bienes o prestación de servicio.

Ahora bien, en el caso expuesto en el escrito consultivo, entiende esta

Gerencia General, que su representada actúa como contribuyente ordinario del
impuesto al valor agregado y no como responsable; motivo por el cual, al
momento de realizar importaciones habituales de bienes, deberá al momento
de nacionalizar la mercancía realizar la correspondiente declaración de aduanas
y del impuesto al valor agregado; utilizando para tal fin la factura del
proveedor extranjero donde se refleja la operación de compra.

La situación descrita en el artículo 9 de la Ley in comento al cual hace mención

en el escrito de consulta, es diferente a las importaciones de bienes adquiridos
en el exterior, y que entran al país para ser comercializados, por cuanto la
importación de bienes genera el pago del IVA, el cual es cancelado en la
aduana al momento de liquidar los gravámenes arancelarios, cuya planilla de
liquidación es el comprobante del pago del tributo, y el soporte del crédito
fiscal, tal como se indicara anteriormente.

El artículo 9° de la Ley que Establece el Impuesto al Valor Agregado dispone:

“Artículo 9. Son responsables del pago del impuesto, las siguientes

personas:
1. El adquirente de bienes y el receptor de servicios, cuando
el vendedor o el prestador del servicio no tenga domicilio en el
país....”

Del contenido de esta disposición se evidencia que en ella se ha consagrado la

responsabilidad del pago del IVA, a cargo del adquirente y del receptor de

3
servicios, en los casos en que el vendedor o el prestador de tales, no se
encuentren domiciliados en el país. Pero la responsabilidad de ellos no se
agota en efectuar dicho pago, por cuanto adicionalmente bajo el supuesto de
prestación de servicios, el adquirente en Venezuela debe de conformidad con
el artículo 3° del Reglamento de la Ley que Establece el Impuesto al Valor
Agregado en carácter de responsable declarar y pagar el IVA resultante, por
las operaciones que realice en esas condiciones, emitiendo facturas propias a
los vendedores o prestadores de servicios no domiciliados, en las que deberá
constar el precio o remuneración separadamente del impuesto que se haya
generado como débito fiscal en la operación, el cual constituirá para su
representada, en su condición de contribuyente ordinario, un crédito fiscal,
debiendo colocar en dichas facturas la mención “emitida en virtud del artículo
9 de la Ley”.

Así mismo, deberá registrar en sus libros de compras y ventas en una cuenta
independiente la factura que emitió por cuenta del proveedor internacional, y
allí reflejar el monto del impuesto pagado por cuenta del tercero, el cual no
constituirá un débito fiscal, y deberá ser declarado y enterado sin deducciones,
en el período de imposición correspondiente, en la casilla donde se señala
“pago de IVA por cuenta de terceros”. En consecuencia, bajo este supuesto los
créditos fiscales generados para su representada estarán soportados por las
facturas que ella misma emita a sus proveedores y por la declaración del
impuesto que haga en su condición de responsable, con independencia de las
características formales que tengan las facturas emitidas por dichos
proveedores extranjeros.

No obstante, la situación expuesta, es diferente como mencionáramos

anteriormente a las importaciones de bienes adquiridos en el exterior a
proveedores no domiciliados en el país, y que entran para ser comercializados
en él, por cuanto la importación de bienes genera el pago del IVA que deberá
ser cancelado por los contribuyentes al momento de efectuarse la
nacionalización, y cuya planilla de liquidación es el comprobante del pago del
tributo, y el soporte del crédito fiscal.

En los términos precedentes, queda expuesta la opinión de esta Administración

Tributaria sobre los asuntos sometidos a consulta.