Fiscalizacion Tributaria Como Afrontarla Exitosamente

FISCALIZACIÓN
TRIBUTARIA
Cómo Afrontarla Exitosamente
Abog. C.P.C. Henry Aguilar Espinoza
q Fiscalización Definitiva y Fiscalización Parcial

q La aplicación de la Base Presunta
q Cartas Inductivas, Esquelas y Verificaciones
q La Prueba y el Sustento de Operaciones
q La Queja como Medio de Defensa
q Fiscalización del Valor de Mercado
q Fiscalización de Ingresos y Gastos
q Fiscalización de Activos Fijos y Existencias
q Fiscalización del IGV y Crédito Fiscal
q Fiscalización de Libros y Registros
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Análisis ü
DoctrinA
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comentArios ü
JurispruDenciA
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cAsos prácticos ü
informes sunAt
EntrElínEas s.r.l.
lima - PErú
3
FISCALIZACIÓN TRIBUTARIA
CÓMO AFRONTARLA EXITOSAMENTE
Autor
© Staff Tributario
Abog. C.P.C. Henry Aguilar Espinoza
Primera Edición - Agosto 2014
Editor
© Entrelíneas S.R.Ltda.
Av. Petit Thouars Nº 1400 - Urb. Santa Beatriz - Lima 1
: 265-6895 / 471-5592
www.asesorempresarial.com
E-mail: ventas@asesorempresarial.com
Tiraje: 2,700 ejemplares
Impresor
Real Time E.I.R.L.
Av. Petit Thouars Nº 1440 - Urb. Santa Beatriz - Lima 1
Teléfonos: 265-6895 / 981-174-316
Diseño y Diagramación
Jenny Cemeramis Davelouis Marreros
Karen Jacqueline Vásquez Uribe
Roxana Johany Medina Atauqui
Registro del Proyecto Editorial : 11501001400728

ISBN : 978-612-4145-14-8
Hecho el Depósito Legal en la
Biblioteca Nacional del Perú Nº : 2014 - 11495
IMPRESO EN PERU PRINTED IN PERU
Queda terminantemente prohibida la reproducción total o parcial de esta obra por cualquier método o medio de
carácter electrónico, óptico, mecánico o químico, incluyendo el sistema de fotocopiado, sin autorización escrita de
ENTRELÍNEAS S.R.L., quedando protegidos los derechos de propiedad intelectual y de autoría por la Legislación Peruana,
que sanciona penalmente la violación de los mismos.
4
Presentación
n los últimos años hemos observado que la SUNAT está intensiicando sus procesos de
E iscalización, dirigiéndose fundamentalmente a sectores con altos niveles de riesgo.

Estas acciones no sólo incluyen iscalizaciones deinitivas o parciales (a través de
la visita de un auditor) sino también procesos inductivos, veriicaciones, esquelas y otros, a
través de los cuales se busca que el contribuyente declare, rectiique, subsane y pague de ser
el caso, su deuda tributaria.
Asimismo, sabemos que el Código Tributario le otorga a la SUNAT amplias facultades de
iscalización, las cuales en los últimos años se han incrementado y perfeccionado en beneicio
de la Administración Tributaria; no obstante, no debemos olvidar que todos los actos de la
Administración deben respetar las normas legales, los derechos de los contribuyentes y los
principios regulados en el Código Tributario, en la Ley del Procedimiento Administrativo
General, y en la Constitución Política dentro de un Estado Social y Democrático de Derecho.
Ahora bien, en líneas generales podemos airmar que el Procedimiento de Fiscalización es
aquel mediante el cual la SUNAT comprueba la correcta determinación de la obligación tributaria
así como el cumplimiento de las obligaciones formales relacionadas a ellas y que culmina con
la notiicación de la Resolución de Determinación y de ser el caso, de las Resoluciones de Multa
que correspondan por las infracciones que se detecten en el referido procedimiento.
En esa misma línea, el Código Tributario señala que la facultad de iscalización de la
Administración Tributaria se ejerce en forma discrecional, lo cual de acuerdo a lo regulado
en la Norma IV implica que la administración “optará por la decisión administrativa que
considere más conveniente para el interés público, dentro del marco que establece la ley”.
Por consiguiente, si bien la Administración Tributaria aplica su discrecionalidad en la
selección de los deudores tributarios que serán iscalizados, en la ijación de los puntos críticos
que serán revisados, en deinir los tributos y períodos que serán materia de revisión, en la
determinación del tipo de actuación que se llevará a cabo, en la aplicación de sanciones, entre
otros aspectos, ello no implica una plena libertad de actuación de la SUNAT, sino que dicha
actuación se debe ajustar a las normas y procedimientos de carácter legal y constitucional,
teniendo en cuenta el respeto de los derechos de los administrados.
En ese sentido, el Grupo Empresarial “Entrelíneas”, en su afán de brindar una oportuna
información, pone a disposición de nuestros suscriptores y público en general nuestra obra
denominada “Fiscalización Tributaria: Cómo afrontarla exitosamente”, la cual nace ante la
necesidad de que los contribuyentes conozcan el desarrollo del procedimiento, la correcta
aplicación de las normas, los medios de defensa, los medios probatorios y demás aspectos
que se deben observar en una iscalización tributaria.
5
Para cumplir con este objetivo, la obra se ha dividido en los siguientes capítulos:
PARTE I : LA FISCALIZACIÓN TRIBUTARIA
Capítulo 1 : Notiicación y sus efectos tributarios
Capítulo 2 : Facultades de iscalización de la SUNAT
Capítulo 3 : Inicio, procedimiento y in de la iscalización
Capítulo 4 : Determinación sobre base cierta y base presunta
Capítulo 5 : La queja como medio de defensa en el procedimiento de iscalización
Capítulo 6 : La prueba en la iscalización y el sustento de operaciones
PARTE II : TEMAS ACTUALES DE FISCALIZACIÓN - SUNAT
Capítulo 7 : Fiscalización parcial
Capítulo 8 : Cartas inductivas, esquelas y veriicaciones
Capítulo 9 : Fiscalización del valor de mercado de las operaciones
Capítulo 10 : Fiscalización de activos ijos
Capítulo 11 : Fiscalización de existencias
Capítulo 12 : Fiscalización del IGV
Capítulo 13 : Fiscalización del Impuesto a la Renta - reconocimiento de ingresos
Capítulo 14 : Fiscalización del Impuesto a la Renta - deducción de gastos
Capítulo 15 : Fiscalización de libros y registros contables
PARTE III: ANEXOS
Como se observa, la presente obra incluye 15 capítulos con temas actuales y novedosos
de iscalización en donde se contempla el estudio de los últimos procedimientos y acciones
realizadas por SUNAT. Asimismo, cabe mencionar que cada capítulo muestra un análisis
minucioso y didáctico del tema, para lo cual se ha tomado en cuenta la normatividad tributaria,
las Resoluciones del Tribunal Fiscal, los informes emitidos por SUNAT, la doctrina relevante
sobre la materia, modelos, casos prácticos y la valiosa experiencia del autor.
Estoy convencido que el esfuerzo desplegado en esta obra constituirá un material de
consulta práctico, didáctico y útil que contribuya a un mejor entendimiento del tema, lo cual
renueva el compromiso de la Revista Asesor Empresarial hacia nuestros lectores, de ofrecer
una información oportuna y de calidad de acuerdo a las altas exigencias profesionales y
académicas.
Agradecemos a Ud. su preferencia y conianza.
Lima, Agosto de 2014
Abog. CPC. Henry Aguilar Espinoza
6
v Capítulo 1 Notificación y sus Efectos Tributarios
v Capítulo 2 Facultades de Fiscalización de la SUNAT
v Capítulo 3 Inicio, Procedimiento y Fin de la
Fiscalización
v Capítulo 4 Determinación sobre Base Cierta y Base
Presunta
v Capítulo 5 La Queja como medio de defensa en el
Procedimiento de Fiscalización
v Capítulo 6 La Prueba en la Fiscalización y el Sustento
de Operaciones
PARTE I
Capítulo 1
F isCalizaCión t ributaria
C ómo A frontArlA E xitosAmEntE
Capítulo
1 Notiicación y
sus Efectos Tributarios
CAP.
1
1. ASPECTOS INTRODUCTORIOS
La Constitución Política Peruana en su artículo 139° inciso 3) establece, como principio

de la función jurisdiccional, la observancia del debido proceso y la tutela jurisdiccional,
el cual no sólo se limita a las formalidades propias de un procedimiento judicial, sino
que se extiende a los procedimientos administrativos. En tal sentido, cualquier actua-
ción u omisión de los órganos estatales dentro de un proceso, sea éste administrativo
o jurisdiccional, debe respetar el debido proceso.
En esa línea el Tribunal Constitucional ha señalado que el derecho al debido proceso
comprende, a su vez, un haz de derechos que forman parte de su estándar mínimo: el
derecho al juez natural -jurisdiccional predeterminado por la ley-, el derecho de defensa, a la
pluralidad de instancias, a los medios de prueba y a un proceso sin dilaciones. En tal sentido,
lesionar el derecho al debido proceso implica que, durante el proceso administrativo, al
demandante se le priva, por lo menos, del ejercicio de alguno de los referidos derechos
integrantes del contenido esencial del debido proceso.
En ese razonamiento, la notiicación de los actos administrativos debe contener las
garantías mínimas y necesarias que el Estado debe otorgar a los administrados para
cautelar su derecho de defensa, constituyendo de esta forma, un derecho de los admi-
nistrados y una garantía jurídica frente a la actividad de la Administración Tributaria.
En el presente capítulo trataremos acerca de las formas de notiicación que utiliza la
Administración Tributaria de acuerdo a lo regulado en el TUO del Código Tributario (en
adelante CT), teniendo en cuenta que la validez y eicacia de un acto administrativo
requiere de una notiicación correcta, en donde se observen los requisitos establecidos
para cada tipo de notiicación.
Es así que teniendo en cuenta la relevancia del tema, también analizaremos las Resolu-
ciones del Tribunal Fiscal que se vinculan especíicamente con el tema de la notiicación,
con la inalidad de observar los criterios del citado órgano colegiado.
2. LA NOTIFICACIÓN
Al respecto, HUAMANÍ CUEVA1 señala que la notiicación es el acto procesal o hecho

administrativo, a través del cual se comunica, se da a conocer o se pone formalmente
en conocimiento de las personas particularmente interesadas (deudor tributario, admi-
nistrado o tercero, destinatarios) el contenido de un acto administrativo.
Por su parte, SANABRIA ORTIZ2 señala que la notiicación es el acto administrativo por
el cual se da a conocer formalmente al contribuyente una situación o hecho relacionado
con la obligación tributaria.
En ese sentido entendemos que a través de la notiicación, la Administración Tributaria
pone en conocimiento del deudor tributario los actos administrativos, con la inalidad
que este pueda o no ejercer su derecho de defensa de acuerdo al ordenamiento
1
HUAMANÍ CUEVA, Rosendo: Código Tributario Comentado. Jurista Editores E.I.R.L. Pág. 624 – 625. Lima 2007.
2
SANABRIA ORTIZ, Rubén D.: Derecho Tributario e Ilícitos Tributarios. Gráica Horizonte S.A.C. Lima.
NotificacióN y sus EfEctos tributarios 11

abog. c.P.c. HENry aguilar EsPiNoza
CAP. jurídico; de modo que el derecho a ser validamente notiicado constituye una garantía
1
del “debido procedimiento administrativo”. En esa misma línea se pronuncia el Dr.
GAMBA VALEGA3 al señalar que una garantía mínima del debido procedimiento consiste
en otorgar a los contribuyentes la posibilidad de que conozcan los actos y las diligencias
que sigue la Administración Pública. Precisamente, el acto de la notiicación tiene por
inalidad otorgar la posibilidad de que los contribuyentes tengan conocimiento de la
existencia de un procedimiento, así como de las posibles consecuencias que se podrían
derivar de una determinada resolución del mismo.
Añade el autor que no obstante ello, el CT no siempre garantiza la vigencia de este
derecho, pues, por ejemplo, el literal b) del artículo 104° del CT dispone que la notii-
cación por correo electrónico se considerará efectuada con el depósito del documento
en el buzón electrónico del contribuyente.
Evidentemente, una notiicación que no permita conirmar la recepción del acto admi-
nistrativo que se pretenda notiicar -como en el caso del correo electrónico-, constituye
una vulneración al derecho a que se produzca una notiicación, impidiendo conocer
efectivamente el contenido de los actos administrativos.
Ahora bien, habiendo hecho este breve análisis introductorio a continuación explica-
remos cada una de las formas de notiicación reguladas en nuestro Código Tributario.
3. FORMAS DE NOTIFICACIÓN
El artículo 104º del Código Tributario señala que la notiicación de los actos adminis-
trativos se realizará, indistintamente, por cualquiera de las siguientes formas:
3.1 NOTIFICACIÓN POR CORREO CERTIFICADO O POR MENSAJERO
Esta forma de notiicación es la más utilizada por la Administración Tributaria

y puede ser efectuada por correo certiicado o mensajero, o por un empleado
o funcionario de la Administración Tributaria. Asimismo cabe indicar que dicha
notiicación debe ser realizada en el domicilio iscal, con acuse de recibo o con
certiicación de la negativa a la recepción efectuada por el encargado de la dili-
gencia.
Para un mayor análisis a continuación explicaremos cada uno de estos supuestos:
3.1.1 Con acuse de recibo
De acuerdo al Código Tributario se establece que el acuse de recibo
deberá contener, como mínimo, la siguiente información:
i. Apellidos y nombres, denominación o razón social del deudor

tributario.
INFORMACIÓN ii. Número de RUC del deudor tributario o número del documento
QUE DEBE CON- de identiicación que corresponda.
TENER EL ACUSE iii. Número de documento que se notiica.
DE RECIBO iv. Nombre de quien recibe y su irma, o la constancia de la
negativa.
v. Fecha en que se realiza la notiicación.
3
GAMBA VALEGA, Cesar: “Régimen Jurídico de los Procedimientos Tributarios” en el Libro: “Manual de los Procedimientos
Y Procesos Tributarios”. Ara Editores E.I.R.L. Lima 2007.
12 asEsor EmPrEsarial
fiscalizacióN tributaria / cómo afroNtarla ExitosamENtE
Ahora bien, con respecto a esta forma de notiicación debemos precisar CAP.
que la notiicación no necesariamente debe ser entregada al mismo 1
deudor tributario o su representante legal, sino que puede ser entregada
a cualquier persona capaz que se encuentre en el domicilio que tenga o
no vinculación con el deudor tributario.
Asimismo, en el Informe N° 252-2004-SUNAT/2B0000 (14.12.2005) la
SUNAT ha establecido el siguiente criterio: “De haberse efectuado la noti-
icación por mensajero o correo certiicado conforme a lo establecido en
el inciso a) del artículo 104° del TUO del Código Tributario, tal notiicación
se considerará válidamente efectuada, aun cuando, con posterioridad, la
persona capaz que recibió los documentos notiicados los devuelva acre-
ditando fehacientemente su título de propietario o poseedor, alegando
no conocer al deudor tributario. En tal caso, no serán de aplicación las
normas que regulan la condición de no habido”.
A continuación, presentamos algunas resoluciones del Tribunal Fiscal
referentes a este punto.
Jurisprudencias
RTF N°6556-4-2009 Fecha: 07.07.2009

El Código Tributario no establece como requisito de validez de las notiicaciones
de los requerimientos cursados en el procedimiento de iscalización mediante
acuse de recibo, que estos sean recibidos por el representante legal de la
empresa, pues basta que las citadas diligencias se efectúen en el domicilio iscal
del deudo tributario y sean recibidas por persona capaz –no necesariamente el
representante legal-, consignándose en el acuse de notiicación la información
señalada en el inciso a) del artículo 104° del Código Tributario.
RTF N° 0341-1-2009 Fecha: 13.01.2009

Si el DNI de la persona con quien se entendió la diligencia de notiicación no se
encuentra registrado en el archivo magnético de la RENIEC además; no aparece
observación alguna por parte del notiicador que indique que se presentó un
documento distinto al DNI, ellos restan fehaciencia al cargo de la notiicación.
RTF Nº 03447-4-2005 Fecha: 01.06.2005

Se resuelve declarar fundada la queja y ordenar se deje sin efecto el procedi-
miento de cobranza coactiva iniciado, toda vez que las Resoluciones de Deter-
minación y Órdenes de Pago que contienen la deuda materia de cobranza no
fueron debidamente notiicadas al quejoso, pues no se consignó en los cargos
de notiicación el nombre y la irma de la persona quien recibió el documento,
así como tampoco su número de documento de identidad, por lo que no resultan
exigibles en cobranza coactiva.
RTF Nº 07123-1-2004 Fecha: 21.09.2004

Se revoca la apelada que declaró inadmisible la reclamación contra la resolución
de determinación y de multa, por cuanto si bien los valores impugnados fueron
notiicados en el domicilio iscal de la recurrente mediante acuse de recibo, la
irma de la persona que recibió tal documento no corresponde a la irma de la
recurrente, pese a que en dicha constancia se consigna su nombre y DNI, verii-
cándose que la irma corresponde a tercera persona, por lo que de conformidad
con el numeral 2 del artículo 109° del Código Tributario se debe declarar la
nulidad de la notiicación efectuada.
RTF Nº 01984-1-2004 Fecha: 02.04.2004

Se declara fundada la queja interpuesta, toda vez que de la revisión de la copia
autenticada de la Constancia de Notiicación de los valores emitidos así como de las
resoluciones de ejecución coactiva, se aprecia un sello de recepción de la Compañía
Romosa S.A., sin consignarse quién la recibió, su relación con la quejosa, la hora
de recepción y el documento de identidad, circunstancia que resta fehaciencia a la

CAP. mencionada constancia, por lo que al no haber demostrado la Administración que

las notiicaciones de los valores que dan origen a la cobranza coactiva se realizaron
1 conforme a ley, procede que se suspenda dicho procedimiento.
3.1.2 Con certiicación de la negativa a la recepción

Para una mejor comprensión de las circunstancias en las cuales se puede
aplicar esta forma de notiicación, revisemos el siguiente cuadro:
CASOS DE NOTIFICACIÓN CON CERTIFICACIÓN DE LA

NEGATIVA A LA RECEPCIÓN
Cuando el deudor tributario o tercero a quien está dirigida la notiicación o cual-

quier persona mayor de edad y capaz que se encuentre en el domicilio iscal
del destinatario rechace la recepción del documento que se pretende notiicar.
Cuando los sujetos antes mencionados reciban la notiicación y se nieguen

a suscribir la constancia respectiva.
Cuando dichos sujetos no proporcionan sus datos de identiicación.
En ese sentido cabe precisar que en estos casos no es relevante el motivo

de rechazo alegado, pero sí es necesario que la certiicación de la nega-
tiva a la recepción sea efectuada por el encargado de la diligencia.
Sobre esta forma de notiicación, el Tribunal Fiscal en la Resolución
Nº 01271-5-20064 se pronunció en los siguientes términos: “Se declara
fundada la queja presentada contra la SUNAT por seguirle indebidamente
un procedimiento de cobranza coactiva, al veriicarse que la resolución
que le da inicio no ha sido notiicada correctamente, pues en la constancia
de notiicación respectiva (por negativa a recepción) no se consigna el
nombre ni la irma del encargado de la diligencia, no reuniendo por tanto
los requisitos previstos en el inciso a) del artículo 104º del Código Tribu-
tario”.
Asimismo, el citado Tribunal ha señalado que cuando se considera el
término “rechazado” en la constancia de notiicación ello equivale a una
“certiicación de la negativa de la recepción”. Este criterio ha sido esbo-
zado en la RTF N° 03548-4-2007, la cual se pronunció bajo los siguientes
términos:
“Que de las constancias de notiicación de los mencionados valores (folios
50 y 50 vuelta) se aprecia que el encargado de la notiicación, se aper-
sonó al domicilio iscal de la recurrente ubicado en Santa Anita s/n, Fundo
Santa Anita, Quilmaná, Cañete, los días 13, 14 y 15 de octubre de 2004,
dándose cuenta que no se entregaron tales documentos por haber sido
“rechazados”, consignándose el código, número de documento de iden-
tidad y irma del notiicador que efectuó tales diligencias;
Que este Tribunal en las Resoluciones N°s. 03692-5-2006, 03642-2-2006
y 02640-4-2006, ha establecido que el consignarse “rechazado” en las
4
Resolución de fecha 10.03.2006.
constancias de notiicación equivale a indicar la negativa a la recepción CAP.

de los documentos materia de notiicación, lo que se encuentra regulado 1
en el inciso a) del artículo 104° del Código Tributario antes glosado;
Que en tal sentido, al haberse consignado “rechazado” en las constancias
de notiicación de la Resolución de Determinación N° 224-003-0000483
y de la Resolución de Multa N° 224-002-0001670, así como los datos
del notiicador quien da cuenta negativa a la recepción, tales diligencias
han sido efectuadas conforme a lo establecido en el citado inciso a) del
artículo 104° del Código Tributario, por lo que las mismas se encuentran
arregladas a ley”.
Por otra parte, la notiicación realizada por medio de este inciso (por
correo certiicado o por mensajero con acuse de recibo o con certiicación
de la negativa a la recepción efectuada por el encargado de la diligencia)
en el domicilio iscal, se considera válida mientras el deudor tributario no
haya comunicado el cambio del mencionado domicilio.
3.2 NOTIFICACIÓN POR MEDIO DE SISTEMAS DE COMUNICACIÓN ELECTRÓ-

NICOS
La notiicación puede efectuarse por medio de sistemas de comunicación electró-

nicos siempre que se pueda conirmar la entrega por la misma vía.
Tratándose del correo electrónico u otro medio electrónico aprobado por la
SUNAT o el Tribunal Fiscal que permita la transmisión o puesta a disposición de
un mensaje de datos o documento, la notiicación se considerará efectuada al día
hábil siguiente a la fecha del depósito del mensaje de datos o documento.
Asimismo, el Código Tributario señala que la SUNAT mediante Resolución de
Superintendencia establecerá los requisitos, formas, condiciones, el procedi-
miento y los sujetos obligados a seguirlo, así como las demás disposiciones nece-
sarias para la notiicación por correo electrónico u otro medio electrónico.
Sobre este punto, debemos indicar que la notiicación de actos administrativos
por medio electrónico fue regulada a través de la Resolución de Superintendencia
N° 014-2008/SUNAT (publicada el 08.02.2008 y vigente a partir del 09.02.2008).
Veamos a continuación los aspectos principales de esta norma:
- Para efecto de realizar la notiicación a través de Notiicaciones SOL, la
SUNAT depositará copia del documento en el cual consta el acto adminis-
trativo en un archivo de Formato de Documento Portátil (PDF) en el buzón
electrónico asignado al deudor tributario, registrando en sus sistemas infor-
máticos la fecha del depósito.
- La citada notiicación se considerará efectuada y surtirá efectos al día hábil
siguiente a la fecha del depósito del documento, de conformidad con lo
establecido por el inciso b) del artículo 104° y el artículo 106° del TUO del
Código Tributario.
- Tratándose de la notiicación de la Resolución o comunicación referida
al Ingreso como recaudación de los fondos depositados en la cuenta de
detracciones, la SUNAT realizará el depósito de la copia de la Resolución
de Intendencia u Oicina Zonal o de la comunicación de inicio del procedi-
miento, únicamente el último día hábil de cada semana.
- Asimismo, se señala que para consultar los actos administrativos materia
de notiicación a través de Notiicaciones SOL así como la fecha del depó-
sito, el deudor tributario deberá ingresar al buzón electrónico puesto a su

CAP. disposición dentro de SUNAT Operaciones en Línea. En adición a ello se

1
dispone que el deudor tributario deberá consultar periódicamente su buzón
electrónico a efecto de tomar conocimiento de los actos administrativos
notiicados a través de Notiicaciones SOL.
Finalmente, debemos indicar que a la fecha, los actos administrativos que podrán
ser materia de notiicación a través de Notiicaciones SOL son los siguientes:56
N° TIPO DE DOCUMENTO PROCEDIMIENTO
Resolución de Intendencia u Oficina Devolución del Saldo a Favor del Impuesto a la Renta – Persona Natu-
1
Zonal ral–Otras Rentas – Ejercicio Gravable 2007.
Resolución de Intendencia u Oficina Autorización de nueva Orden de Pago del Sistema Financiero de acuerdo
2
Zonal al segundo párrafo del artículo 7° del Decreto Supremo N° 051-2008-EF.
Resolución de Intendencia u Oficina Devolución del Saldo a Favor del Impuesto a la Renta – Persona Natu-
3
Zonal ral–Otras Rentas – Ejercicio Gravable 2008.
Aplazamiento y/o fraccionamiento de la deuda tributaria a que se reieren
Resolución de Intendencia u Oficina
4 las Resoluciones de Superintendencia Nºs. 199-2004/SUNAT y normas
Zonal5
modiicatorias, 176-2007/SUNAT y normas modiicatorias.
Solicitud de libre disposición de los montos depositados en las cuentas
del Banco de la Nación por concepto de la obligación del Sistema de
5 Pago de Obligaciones Tributarias con el Gobierno Central, conforme a
Zonal
lo dispuesto en el inciso a) del numeral 9.2 del artículo 9° del Texto Único
Ordenado del Decreto Supremo N° 155-2004-EF y norma modiicatoria.
Ingreso como recaudación de los fondos depositados en la cuenta de
detracciones, conforme a lo dispuesto en el numeral 9.3 del artículo 9°
6 Zonal y comunicación de inicio del
del Texto Único Ordenado del Decreto Legislativo N° 940, aprobado por
procedimiento
el Decreto Supremo N° 155-2004-EF y norma modiicatoria.
Devolución del Saldo a Favor del Impuesto a la Renta – Persona Natural
7 – Ejercicio Gravable 2009 por Rentas de primera categoría y/o Rentas
Zonal
del Trabajo y Fuente Extranjera.
8 Orden de Pago
Resolución Coactiva que dispone la
9 Cobranza Coactiva.
acumulación de expedientes
10 Devolución de percepciones del Impuesto General a las Ventas.
Zonal6
Devolución del Saldo a Favor del Impuesto a la Renta – Persona Natu-
11 ral – Ejercicio Gravable 2010 por Rentas del Capital: primera y segunda
Zonal
categorías, y Rentas del Trabajo y Fuente Extranjera.
Zonal
Zonal
Resolución Coactiva que dispone la
14 conclusión del procedimiento de co- Cobranza coactiva.
branza coactiva
15 Inscripción o Exclusión del Registro Especial de Operadores Turísticos.
Zonal
5
Que aprueba o deniega la solicitud de aplazamiento y/o fraccionamiento, así como la pronuncia sobre el desistimiento.
Que resuelve las solicitudes de devolución presentadas por sujetos del Nuevo Régimen Único Simpliicado.
6
N° TIPO DE DOCUMENTO PROCEDIMIENTO CAP.

1
Resolución de Intendencia u Oficina Devolución de pagos indebidos o en exceso y otros casos de devolución
16
Zonal7 de impuestos–Tributos internos.8
Resolución de Intendencia u Oficina Entrega de Notas de Crédito Negociables por la diferencia no aplicada
17
Zonal7 de los Documentos Cancelatorios – Tesoro Público–Tributos Internos.
Resolución de Intendencia u Oficina Nueva emisión de Notas de Crédito Negociables por pérdida, deterioro
18
Zonal7 o destrucción parcial o total – Tributos internos.
Reconocimiento de pago con error en el código de tributo o multa, a
19 que se reiere la Quincuagésima Sexta Disposición Final del TUO del
Zonal
Código Tributario aprobado mediante Decreto Supremo Nº 133-2013-EF.
En las siguientes líneas presentamos algunas jurisprudencias relacionadas a la

notiicación por medios electrónicos.78
Jurisprudencias
RTF N° 03514-1-2013 Fecha: 28.02.2013

Se revoca la apelada que declaró infundada la reclamación contra la Resolución de
Intendencia que declaró la pérdida del aplazamiento con fraccionamiento otorgado al
amparo del artículo 36º del Código Tributario, toda vez que si bien se señala haber
notiicado la Resolución de Intendencia que aprobó el aplazamiento con fraccionamiento
mediante comunicación electrónica, este Tribunal en diversas resoluciones, tales como
las Resoluciones Nºs 11577-2-2011 y 06991-2-2012, ha señalado que la constancia
de notiicación mediante sistemas de comunicación electrónicos como Notiicaciones
SOL deberá, entre otros, estar refrendada o suscrita por el funcionario encargado de
Notiicaciones SOL, elemento con el que no cumple la “Constancia de Notiicación” de
la comunicación electrónica, por lo que no correspondía declarar la pérdida del apla-
zamiento con fraccionamiento por el incumplimiento del pago de cuotas cuyas fechas
de vencimiento no fueron de conocimiento de la recurrente. En ese sentido, se deja
sin efecto la resolución de perdida.
RTF N° 00165-9-2012 Fecha: 01.01.2012

Se revoca la apelada que declaró inadmisible el recurso de reclamación formulado
contra la resolución que declaró la pérdida del fraccionamiento otorgado al amparo del
artículo 36º del Código Tributario y por economía procesal se deja sin efecto ésta última
resolución, por cuanto no obra en autos el documento que acredite la conirmación de
entrega de la notiicación de la resolución de intendencia que aprobó el fraccionamiento
realizada mediante comunicación electrónica, por lo tanto, no correspondía declarar la
pérdida del fraccionamiento por el incumplimiento del pago de cuotas cuyas fechas de
vencimiento no se encuentra acreditado que el recurrente hubiera tomado conocimiento.
3.3 NOTIFICACIÓN POR CONSTANCIA ADMINISTRATIVA
La notiicación de los actos administrativos se realizará por constancia adminis-

trativa cuando por cualquier circunstancia el deudor tributario, su representante
o apoderado, se haga presente en las oicinas de la Administración Tributaria.
Cabe anotar que constituye un requisito fundamental que la notiicación sea realizada
a las personas antes mencionadas, porque en caso contrario esta no sería valida. En
ese sentido se ha pronunciado el Tribunal Fiscal en la RTF Nº 00972-1-2005 de fecha
15.02.2005, en la cual se señala lo siguiente: ”Se concluye que el requerimiento fue
notiicado en las oicinas de la Administración mediante constancia administrativa,
7
Que se pronuncia sobre el desistimiento.
A que se reieren los procedimientos N°s 16, 18 al 20 y 22 al 31 del Texto Único de Procedimientos Administrativos
8
de la SUNAT, aprobado mediante Decreto Supremo Nº 176-2013-EF; el artículo 1° de la Ley Nº 29518; y, el artículo
1° del Decreto Supremo Nº 174-2004-EF.

CAP. en el acto de presentación del recurso de reclamación, a Abdón Flores Blaz, respecto
1
del cual debe precisarse que la Administración tampoco ha probado que este último
tuviese la condición de representante de la recurrente para el efecto. Se precisa que
si bien de conformidad con lo dispuesto por el inciso c) del artículo 104° del Código
Tributario, resulta posible realizar la notiicación mediante constancia administrativa
en las oicinas de la Administración, esta debe efectuarse al deudor tributario, lo que
no ha sucedido en el presente caso, por lo que de acuerdo con lo establecido por el
numeral 2 del artículo 109° del Código Tributario, corresponde declarar la nulidad
del acto de notiicación del citado requerimiento y por ende de la apelada, debiendo
la Administración volver a notiicarlo a la recurrente conforme a lo señalado en el
artículo 104º del citado código”.
De la misma forma la RTF Nº 04106-4-20059 expresa el siguiente criterio: “Se
declara fundada la queja en el extremo referido al procedimiento de cobranza
coactiva, al veriicarse que la Administración no cumplió con notiicar debida-
mente al quejoso la Orden de Pago que sustenta dicha cobranza, pues si bien se
efectuó una notiicación por constancia administrativa, esta se llevó a cabo con
el contador y no con el deudor tributario o su representante”.
Ahora bien, con respecto a esta forma de notiicación el Código Tributario señala
que cuando el deudor tributario tenga la condición de no hallado o de no habido,
la notiicación por constancia administrativa de los requerimientos de subsanación
regulados en los artículos 23°, 140° y 146°10 del citado Código podrá efectuarse
con la persona que se constituya ante la SUNAT para realizar el referido trámite.
Por ultimo, debemos tener en cuenta que el acuse de la notiicación por cons-
tancia administrativa deberá contener, como mínimo, los siguientes datos:
i. Apellidos y nombres, denominación o razón social del deudor tributario.
ii. Número de RUC del deudor tributario o número del documento de identii-
cación que corresponda.
iii. Número de documento que se notiica.
iv. Nombre de quien recibe y su irma, o la constancia de la negativa.
v. Fecha en que se realiza la notiicación.
vi. Asimismo en el acuse de recibo se debe señalar que se utilizó esta forma de
notiicación.
3.4 NOTIFICACIÓN MEDIANTE LA PUBLICACIÓN EN LA PÁGINA WEB DE LA

ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA O EN EL DIARIO OFICIAL EN LOS CASOS
DE DEUDA DE COBRANZA DUDOSA O DE RECUPERACIÓN ONEROSA
La notiicación mediante la publicación en la página web de la Administración

Tributaria se realizará en los casos de extinción de la deuda tributaria por ser
considerada de cobranza dudosa o recuperación onerosa.
Cabe precisar que las deudas de cobranza dudosa son aquellas que constan en
las respectivas Resoluciones u Órdenes de Pago y respecto de las cuales se han
agotado todas las acciones contempladas en el Procedimiento de Cobranza Coac-
tiva, siempre que sea posible ejercerlas.
9
10
Estos artículos están referidos a lo siguiente:
Artículo 23º.- Forma de acreditar la representación.
Artículo 140º.- Subsanación de los requisitos de admisibilidad de una reclamación.
Artículo 146º.- Subsanación de los requisitos de admisibilidad de una apelación.
Las deudas de recuperación onerosa son las siguientes: CAP.

a. Aquellas que constan en las respectivas Resoluciones u Órdenes de Pago y 1
cuyos montos no justiican su cobranza.
b. Aquellas que han sido autoliquidadas por el deudor tributario y cuyo saldo
no justiique la emisión de la resolución u orden de pago del acto respec-
tivo, siempre que no se trate de deudas que estén incluidas en un aplaza-
miento y/o fraccionamiento de carácter general o particular.
En defecto de dicha publicación, la Administración Tributaria podrá optar por
publicar dicha deuda en el Diario Oicial o en el diario de la localidad encargado
de los avisos judiciales o, en su defecto, en uno de mayor circulación de dicha
localidad.
La publicación a que se reiere el párrafo anterior deberá contener el nombre,
denominación o razón social de la persona notiicada, el número del RUC o el
documento de identidad que corresponda, y la numeración del documento en el
que consta el acto administrativo.
3.5 NOTIFICACIÓN CUANDO SE TENGA LA CONDICIÓN DE NO HALLADO O

NO HABIDO O CUANDO EL DOMICILIO DEL REPRESENTANTE DE UN NO
DOMICILIADO FUERA DESCONOCIDO
En estos casos la SUNAT podrá realizar la notiicación por cualquiera de las

formas siguientes:
3.5.1 Mediante acuse de recibo
Deberá ser entregado de manera personal al deudor tributario, al repre-
sentante legal o apoderado, o con certiicación de la negativa a la recep-
ción efectuada por el encargado de la diligencia, según corresponda, en el
lugar en que se los ubique. Tratándose de personas jurídicas o empresas
sin personería jurídica, la notiicación podrá ser efectuada con el repre-
sentante legal en el lugar en que se le ubique, con el encargado o con
algún dependiente de cualquier establecimiento del deudor tributario o
con certiicación de la negativa a la recepción, efectuada por el encargado
de la diligencia.
3.5.2 Mediante la publicación en la página web de la SUNAT o, en el Diario
Oicial o, en el diario de la localidad encargado de los avisos judiciales
o en su defecto, en uno de mayor circulación de dicha localidad.
La publicación antes señalada, en lo pertinente, deberá contener el
nombre, denominación o razón social de la persona notiicada, el número
de RUC o número del documento de identidad que corresponda, la nume-
ración del documento en el que consta el acto administrativo, así como
la mención a su naturaleza, el tipo de tributo o multa, el monto de estos
y el período o el hecho gravado; así como las menciones a otros actos a
que se reiere la notiicación.
Lo indicado, podemos resumirlo en el siguiente cuadro:
Cuando se tenga la condición de Mediante acuse de recibo.

no hallado o no habido o cuando
el domicilio del representante de
Mediante la publicación en la página web de la SUNAT
un no domiciliado fuera descono-
o, en el Diario Oicial o, en el diario de la localidad
cido, se notiicará:
encargado de los avisos judiciales o en su defecto, en
uno de mayor circulación de dicha localidad.

CAP. Jurisprudencias
1
RTF N° 01582-1-2013 Fecha: 25.01.2013
De la revisión de las constancias de notiicación de la Resolución de Multa y
Resolución de Determinación, se aprecia que se indicó que las diligencias se
efectuaron mediante la modalidad de cedulón, sin embargo no se aprecia de
autos, el evento que justiique dicha modalidad de notiicación pues no consta
que se haya certiicado la negativa a recepción, o que no hubiera persona
capaz en el domicilio iscal o que el domicilio se encuentre cerrado; por lo que
la notiicación mediante cedulón no se encuentra conforme a lo regulado por el
artículo 104° del Código Tributario. En consecuencia, al no haberse notiicado
conforme a ley los anotados valores materia de cobranza, la Administración no
ha acreditado que existiera deuda exigible coactivamente en los términos del
artículo 115° del Código Tributario.
RTF N° 01613-1-2013 Fecha: 25.01.2013

Se declara fundada la queja presentada. Se indica que las resoluciones de multa
materia de cobranza no fueron notiicadas conforme a ley mediante la modalidad
de publicación (se señala que en la constancia de notiicación de una de las
resoluciones se consigna que “no existe la dirección declarada como domicilio
iscal” -uno de los supuestos contemplados en el artículo 4° del Decreto Supremo
N° 041-2006-EF para atribuir la condición de no hallado- cuando en otra de las
constataciones se consigna la “negativa de recepción por persona capaz”, lo cual
es contradictorio), por lo que no existe deuda exigible en cobranza coactiva en
los términos establecidos en el artículo 115° del Código Tributario.
RTF N° 01939-1-2013 Fecha: 01.02.2013

Se declara fundada la queja, toda vez que pese a habérsele requerido expresa-
mente mediante Resolución Nº 00105-11-2013, la Administración no ha remitido
la resolución que inició la cobranza de una orden de pago ni su constancia de
notiicación, por lo que no ha acreditado que se hubiera iniciado tal cobranza
conforme a ley, y en cuanto a la cobranza de la deuda contenida en una Reso-
lución de Intendencia, la Administración procedió a efectuar la notiicación de
esta mediante publicación, sin embargo, la misma no se ajusta a lo dispuesto
por el inciso e) del artículo 104° del Código Tributario y al criterio establecido en
las RTF N° 06164-6-2004 y Nº 03840-5-2005, toda vez que la Administración
no ha acreditado que la notiicación no pudo realizarse en el domicilio iscal del
quejoso conforme con el referido artículo 104° del Código Tributario, por lo que
al no haberse notiicado válidamente dicha deuda no era exigible coactivamente.
RTF N° 0090-1-2009 Fecha: 07.01.2009

Si bien en la constancia de notiicación de la REC aparece que fue notiicada en
el domicilio iscal, de la documentación remitida emitida por la SUNAT puede
advertirse que el deudor tributario tenía la condición de no habido antes de que
ocurriera dicha notiicación, de manera que correspondía que se le notiicara
dicha resolución mediante publicación en la página web de la SUNAT.
RTF N° 13094-7-2008 Fecha: 13.11.2008

Para que se pueda notiicar mediante publicación es necesario que se establezca
en cuál de las causales establecidas en el artículo 4° del D.S. N° 041-2006-EF
incurrió el contribuyente para tener la condición de no hallado.
RTF N° 7448-3-2008 Fecha: 17.06.2008

No resulta suiciente para que sea válida la notiicación mediante publicación
que en el cargo de la notiicación se establezca que el contribuyente se mudó,
lo que no demuestra la imposibilidad de efectuar la notiicación de acuerdo con
lo establecido en el inciso a) del artículo 104° del Código Tributario.
RTF N° 863-2-2008 Fecha: 04.03.2008

La notiicación mediante publicación tiene el carácter subsidiario, es decir, única-
mente se utilizará dicha modalidad en supuestos especiales, conforme al Código
Tributario. Asimismo, la Administración Tributaria debe explicar y sustentar los CAP.

motivos que justiiquen la notiicación de una resolución de multa mediante publi-
cación y no por correo o mensajería, máxime si de la constancia de notiicación 1
de la REC se veriica que esta diligencia se había efectuado en el domicilio iscal
del deudor tributario, lo cual acredita que sí resultaba posible acceder al mismo.
Asimismo, la norma señala que cuando la notiicación no pueda ser reali-

zada en el domicilio iscal del deudor tributario por cualquier motivo
imputable a este, distinto a las situaciones descritas en el numeral 3.5
(cuando tenga la condición de no hallado o no habido o cuando el domi-
cilio del representante de un no domiciliado fuera desconocido), podrá
emplearse la forma de notiicación a que se reiere el numeral 3.5.1. Sin
embargo, en el caso de la publicación a que se reiere el numeral 3.5.2,
esta deberá realizarse en la página web de la Administración y además en
el Diario Oicial o en el diario de la localidad encargado de los avisos judi-
ciales o, en su defecto, en uno de mayor circulación de dicha localidad.
3.6 NOTIFICACIÓN POR CEDULÓN
Cuando en el domicilio iscal no hubiera persona capaz alguna o estuviera

cerrado, se ijará un Cedulón en dicho domicilio. Los documentos a notiicarse se
dejarán en sobre cerrado, bajo la puerta, en el domicilio iscal. Veamos a conti-
nuación los requisitos del acuse de la notiicación por Cedulón.
i) Apellidos y nombres, denominación o razón social del deudor tributario.

ii) Número de RUC del deudor tributario o número del documento de
identiicación que corresponda.
EL ACUSE DE LA iii) Número de documento que se notiica.
NOTIFICACIÓN POR iv) Fecha en que se realiza la notiicación.
CEDULÓN DEBERÁ v) Dirección del domicilio iscal donde se realiza la notiicación.
CONTENER, COMO
MÍNIMO: vi) Número de Cedulón.
vii) El motivo por el cual se utiliza esta forma de notiicación.
viii) La indicación expresa de que se ha procedido a ijar el Cedulón en
el domicilio iscal, y que los documentos a notiicar se han dejado en
sobre cerrado, bajo la puerta.
En caso que en el domicilio no se pudiera ijar el Cedulón ni dejar los docu-

mentos materia de la notiicación, la SUNAT notiicará conforme a lo previsto en
el numeral 3.5.
Ahora bien, sobre la notiicación por cedulón cabe traer a colación las siguientes
Resoluciones del Tribunal iscal.
Jurisprudencias
RTF N° 05381-1-2013 Fecha: 27.03.2013

En cuanto a la notiicación de una resolución de ejecución coactiva se señala que la
diligencia se habría llevado a cabo en el domicilio iscal de la quejosa, mediante la
modalidad de cedulón, sin embargo, se ha omitido consignar el requisito referido al
motivo de notiicación, conforme a lo preceptuado en el inciso f) del artículo 104° del
Código Tributario, por lo que al no encontrarse arreglado a ley el inicio del procedimiento
de cobranza coactiva, procede declarar fundada la queja presentada en este extremo.
RTF N° 0847-1-2009 Fecha: 30.01.2009

Aunque aparece en la constancia de notiicación de los requerimientos que el notiicador
se presentó en el domicilio iscal del contribuyente y al encontrarlo cerrado procedió
a efectuar la notiicación mediante la modalidad de cedulón, empero, no se aprecia

CAP. que se hubiera dejado constancia que fue ijado en la puerta principal del domicilio y
que los documentos a notiicar fueron dejados en sobre cerrado bajo la puerta, por lo
1 cual, la referida diligencia no se ha efectuado de acuerdo con lo dispuesto en el inciso
f) del artículo 104° del Código Tributario, aplicable al caso.
RTF Nº 04718-3-2005 Fecha: 26.07.2005

Se declara fundada la queja interpuesta. Se indica que en los acuses de recibo de los
valores materia de cobranza no se consignan la irma de la persona que habría recibido la
notiicación, la del notiicador, ni constancia de alguna negativa a irmar, sólo señalándose
que se ijó la notiicación en la puerta principal, en tal sentido, las notiicaciones efec-
tuadas no se ajustan al procedimiento establecido en el artículo 104º del Código Tribu-
tario, modiicado por Decreto Legislativo Nº 953, toda vez que de acuerdo a lo señalado
en el inciso f) del referido artículo, la notiicación por cedulón sólo procede en los casos en
que el domicilio estuviese cerrado o no hubiese persona capaz en el domicilio, causales
que de la revisión de los acuses de recibo de las notiicaciones efectuadas no están
acreditadas.
RTF Nº 06503-1-2005 Fecha: 26.07.2005

Se declara fundada la queja interpuesta, debiendo suspenderse en forma deinitiva
el procedimiento de cobranza coactiva iniciado respecto a la deuda contenida en la
Resolución de Intendencia Nº 1060140000282/SUNAT. Se agrega que en autos obra
copia autenticada del Cedulón Nº 060-2004/2O0400, indicándose en dicho documento
que ante la imposibilidad de notiicar la Resolución de Intendencia Nº 1060140000282/
SUNAT en el domicilio iscal del contribuyente ubicado en la ciudad de Ayacucho, debido
a que éste se encontraba cerrado, se procedió a ijar dicha constancia en la puerta
principal del mismo y a dejar por debajo de la puerta el precitado acto administrativo,
no obstante lo expuesto, del citado documento no se advierte el lugar en que se produjo
la diligencia de notiicación, dado que si bien consigna en letra impresa haber sido
expedido el 19 de mayo del 2004, sobre la palabra “Ica”, que indica la localidad en la
que se habría producido la misma, se ha colocado a mano la palabra “Ayacucho”, lo
cual resta fehaciencia a la citada constancia y por ende a la realización de la diligencia
misma, ya que este tipo de actuaciones no solo requiere ser llevada a cabo en el domi-
cilio iscal de los contribuyentes, sino que ello se consigne en la respectiva constancia,
en tal virtud, la notiicación de la Resolución de Intendencia Nº 1060140000282/SUNAT
no se ha realizado con arreglo a lo dispuesto en el Código Tributario.
RTF Nº 02047-4-2003 Fecha: 16.04.2003

Se declara fundada la queja, ordenándose la suspensión del procedimiento de cobranza
coactiva y el levantamiento de los embargos trabados, toda vez que no se encuentra
debidamente acreditada la notiicación de los valores materia de cobranza, no obrando
en la constancia de notiicación la irma y nombre del funcionario que certiica que
la recurrente se negó a irmar el cargo de recepción ni que el mismo se haya ijado
en la puerta principal del domicilio iscal, tal y como lo establece el artículo 104º del
Código Tributario.
4. LA NOTIFICACIÓN TÁCITA
El Código Tributario señala que existe notiicación tácita cuando no habiéndose veriicado
notiicación alguna o esta se hubiere realizado sin cumplir con los requisitos legales, la
persona a quien ha debido notiicarse una actuación efectúa cualquier acto o gestión
que demuestre o suponga su conocimiento. En tal efecto, se considerará como fecha
de la notiicación aquella en que se practique el respectivo acto o gestión.
No obstante lo indicado, es necesario hacer las siguientes acotaciones:
- La “actuación” indicada en el Código Tributario debe ser necesariamente de la
persona a quien estaba dirigida la notiicación, entiéndase al propio contribu-
yente o su representante legal, según corresponda.
- Dicha “actuación” debe evidenciar o presumir razonablemente el conocimiento CAP.

del acto. Sobre este punto HUAMANÍ CUEVA11 señala que una actuación que nos 1
demuestra conocimiento del acto es sin duda el cumplimiento del mismo (pagar
la deuda que contiene) o alguna solicitud o escrito vinculado a tal cumplimiento
(por ejemplo la solicitud de fraccionamiento o aplazamiento). De otro lado, el
Tribunal Fiscal, tratándose de valores, ha establecido de modo reiterado que la
interposición de algún recurso (reclamación o apelación) contra el acto admi-
nistrativo es una actuación válida para estos efectos, pues se entiende que la
interposición del mismo demuestra o hace suponer que el afectado conoce del
acto no notiicado o notiicado defectuosamente.
Sobre la notiicación tácita el Tribunal Fiscal en la RTF Nº 08643-4-2004 de fecha
05.11.2004, expresó lo siguiente: “Se revoca la apelada que declaró inadmisible la recla-
mación interpuesta contra Resoluciones de Determinación y de Multa por extemporánea,
toda vez que de la revisión de las constancias de notiicación de los citados valores se
aprecia que estas indican que en vista de la imposibilidad de realizar la notiicación a
través del acuse de recibo, “se procedió a dejar el documento “bajo la puerta”, lo que
no se encuentra arreglado a lo dispuesto por el artículo 104º del Código Tributario,
por lo que debe considerarse la notiicación tácita con la presentación de los escritos
de reclamación por parte de la recurrente, encontrándose los mismos dentro del plazo
establecido”.
Asimismo en la RTF Nº 05757-4-200412 el mencionado Tribunal expresó el siguiente
criterio: “Se declara fundada la queja por irregularidades en la notiicación de una
Resolución, puesto que en la constancia de notiicación no se evidencia el lugar donde
se llevó a cabo la diligencia. Se señala que ha procedido la notiicación tácita con la
presentación del escrito de queja en el que se evidencia que la quejosa tomó conoci-
miento de la referida Resolución”.
5. OTRAS FORMAS DE NOTIFICACIÓN
En adición a lo expuesto, cabe acotar que el artículo 104º del Código Tributario señala
que cuando el deudor tributario hubiera ijado un domicilio procesal y la forma de noti-
icación a que se reiere el inciso a) (Notiicación por correo certiicado o mensajero, en
el domicilio iscal, con acuse de recibo o con certiicación de la negativa a la recepción
efectuada por el encargado de la diligencia) no pueda ser realizada por encontrarse
cerrado, hubiera negativa a la recepción, o no existiera persona capaz para la recep-
ción de los documentos, se ijará en el domicilio procesal una constancia de la visita
efectuada y se procederá a notiicar en el domicilio iscal.
Por otra parte, debemos indicar que el Decreto Legislativo Nº 981 publicado el
15.03.2007, incorporó un último párrafo al artículo 104º del CT en el cual se señala
que el Tribunal Fiscal y las Administraciones Tributarias distintas a la SUNAT deberán
efectuar la notiicación mediante la publicación en el diario oicial o, en el diario de la
localidad encargado de los avisos judiciales o en su defecto, en uno de mayor circu-
lación de dicha localidad, cuando no haya sido posible efectuarla en el domicilio iscal
del deudor tributario por cualquier motivo imputable a éste.
Dicha publicación deberá contener el nombre, denominación o razón social de la
persona notiicada, el número de RUC o número del documento de identidad que
corresponda, la numeración del documento en el que consta el acto administrativo,
así como la mención a su naturaleza, el tipo de tributo o multa, el monto de estos y el
11
HUAMANÍ CUEVA, Rosendo: Op. Cit.
12

CAP. período o el hecho gravado; así como las menciones a otros actos a que se reiere la
1
notiicación.
6. PLAZO PARA EFECTUAR LA NOTIFICACIÓN
Tratándose de las formas de notiicación que se señalan a continuación:
• Por correo certiicado o por mensajero (Inciso a) del artículo 104º del CT).
• Por medio de sistemas de comunicación electrónicos (Inciso b) del artículo 104º
del CT).
• Mediante la publicación en la página web de la Administración Tributaria (Inciso
d) del artículo 104º del CT).
• Por cedulón (Inciso f) del artículo 104º del CT).
• Mediante la publicación en la página web de la SUNAT o, en el Diario Oicial o, en
el diario de la localidad encargado de los avisos judiciales o en su defecto, en uno
de mayor circulación de dicha localidad, en el caso de contribuyentes que tengan
la condición de no hallado o no habido o cuando el domicilio del representante de
un no domiciliado fuera desconocido (numeral 2 del primer párrafo del inciso e)
del artículo 104º del CT).
• En los casos de notiicación efectuada de acuerdo al segundo párrafo del inciso e)
del artículo 104º del CT. (Esto es cuando no pueda ser realizada en el domicilio
iscal del deudor tributario por cualquier motivo imputable a este distinto a las
siguientes situaciones: cuando tenga la condición de no hallado o no habido o
cuando el domicilio del representante de un no domiciliado fuera desconocido).
La Administración Tributaria deberá efectuar la notiicación dentro de un plazo de quince
(15) días hábiles contados a partir de la fecha en que emitió el documento materia de
la notiicación, más el término de la distancia, de ser el caso, excepto cuando se trate
de la notiicación de la Resolución de Ejecución Coactiva en el supuesto previsto en el
numeral 2 del artículo 57° del CT, en el que se aplicará el plazo previsto en el citado
numeral13.
7. NOTIFICACIÓN MEDIANTE LA PÁGINA WEB O PUBLICACIÓN CUANDO LOS

ACTOS ADMINISTRATIVOS AFECTEN A VARIOS DEUDORES TRIBUTARIOS
En el artículo 105° y de manera separada, el Código Tributario regula esta forma de

notiicación, la cual se aplica cuando los actos administrativos afecten a una generalidad
de deudores tributarios de una localidad o zona. Es así que en estos casos la notiicación
podrá hacerse mediante la página web de la Administración Tributaria y en el Diario
Oicial o en el diario de la localidad encargado de los avisos judiciales o, en su defecto,
en uno de los diarios de mayor circulación en dicha localidad.
La publicación antes señalada, en lo pertinente, deberá contener lo siguiente:
a) En la página web: el nombre, denominación o razón social de la persona notii-
cada, el número de RUC o número del documento de identidad que corresponda,
la numeración del documento en el que consta el acto administrativo, así como
la mención a su naturaleza, el tipo de tributo o multa, el monto de estos y el
período o el hecho gravado; así como las menciones a otros actos a que se
reiere la notiicación.
13
El numeral 2 del artículo 57º del CT referido a las medidas cautelares previas, señala que tratándose de deudas exigi-
bles coactivamente, La Resolución de Ejecución Coactiva, deberá notiicarse dentro de los cuarenta y cinco (45) días
hábiles de trabadas las medidas cautelares. De mediar causa justiicada este término podrá prorrogarse por veinte
(20) días hábiles más.
b) En el Diario Oicial o en el diario de la localidad encargado de los avisos judiciales CAP.

o en su defecto, en uno de los diarios de mayor circulación en dicha localidad: el 1
nombre, denominación o razón social de la persona notiicada, el número de RUC
o número del documento de identidad que corresponda y la remisión a la página
web de la Administración Tributaria.
8. ¿ES VÁLIDA LA NOTIFICACIÓN CONJUNTA DE LA ORDEN DE PAGO Y LA REC?
Respecto a este punto, debemos indicar que el Tribunal Constitucional (TC) en la STC
N° 03797-2006-PA/TC de fecha 05.03.2007 ha señalado que la notiicación conjunta
de la Orden de pago y de la Resolución de Ejecución Coactiva (REC), no es constitucio-
nalmente válido puesto que se transgrede el debido proceso y el derecho de defensa
del administrado.
Añade el TC que en el Estado Constitucional la actuación de la administración pública
en general y de la administración tributaria en particular no puede ser apreciada única-
mente con criterios de legalidad, sino también de constitucionalidad; y que ésta (y no
sólo el respeto a la Ley) es la que otorga legitimidad a los actos de la administración
tributaria.
En esa misma línea viene fallando el Tribunal Fiscal, uno de los ejemplos podemos verlo
en la RTF N° 04457-1-2013 (13.03.2013), en la cual se declara fundada la queja en el
extremo referido a los procedimientos de cobranza coactiva iniciados en los que existe
notiicación conjunta de las resoluciones de ejecución coactiva y las órdenes de pago
que las sustentan, lo que de acuerdo con el criterio del Tribunal Constitucional afecta
los derechos del contribuyente en sede administrativa.
9. EFECTOS DE LAS NOTIFICACIONES
Para comprender cuándo surten efecto las notiicaciones, veamos el siguiente esquema:
NOTIFICACIÓN SURTE EFECTO
Las notiicaciones surtirán efectos desde el día hábil siguiente al

- Regla General
de su recepción, entrega o depósito, según sea el caso.
A partir del día hábil siguiente al de la publicación en el Diario

Oicial, en el diario de la localidad encargado de los avisos
- Las notiicaciones efectuadas conforme al numeral 2 del judiciales o en uno de mayor circulación de dicha localidad,
primer párrafo del inciso e) del articulo 104º del CT. aun cuando la entrega del documento en el que conste el acto
administrativo notiicado que hubiera sido materia de publicación,
se produzca con posterioridad.
- Las notiicaciones a que se reiere el artículo 105° del CT, así Desde el día hábil siguiente al de la última publicación, aun cuan-
como la publicación señalada en el segundo párrafo del inciso do la entrega del documento en que conste el acto administrativo
e) del artículo 104°. notiicado se produzca con posterioridad.
- Las notiicaciones por publicación en la página web. A partir del día hábil siguiente a su incorporación en dicha página.
- Excepción: Cuando se notiiquen resoluciones que ordenan

trabar medidas cautelares, requerimientos de exhibición de
libros, registros y documentación sustentatoria de operaciones
de adquisiciones y ventas que se deban llevar conforme a Al momento de su recepción.
las disposiciones pertinentes, y en los demás actos que se
realicen en forma inmediata de acuerdo a lo establecido en
el CT.

CAP. Jurisprudencias
1
RTF N° 10830-1-2008 Fecha: 09.09.2008
Ni el CT ni la LPAG contienen norma alguna que impida realizar las notiicaciones en día
inhábil ni que éstas nos resulten válidas, aunque las mismas surtirán efecto en el día hábil
siguiente de realizadas.
RTF N° 7919-3-2007 Fecha: 17.08.2007

La hora hábil es un régimen que rige para las entidades judiciales administrativas a in que
los administradores realicen las gestiones o actuaciones ante ellas. Por lo tanto, es compu-
table el día de la notiicación aunque la diligencia se haya realizado en una hora inhábil.
RTF N° 926-4-2001 Fecha: 18.08.2001

De conformidad con lo previsto en el artículo 106º del CT las notiicaciones que hayan sido
efectuadas con el artículo 104° de la misma norma surten efecto el primer día hábil siguiente
al de su recepción, siendo irrelevante que las mismas se hayan realizado en día inhábil.
Capítulo 2
Capítulo
2 Facultades de Fiscalización de la
SUNAT
CAP.
2
1. LA FACULTAD DE FISCALIZACIÓN
La facultad de iscalización se puede deinir como la revisión y el control del cumpli-

miento de las obligaciones tributarias formales y sustanciales que corresponden al
sujeto pasivo de la relación tributaria.
Dicho de otro modo, viene a ser una “Auditoría del Cumplimiento de las Obligaciones
Formales y Sustanciales”, realizada por la propia Administración Tributaria, para lo cual
se ayuda de técnicas y procedimientos especialmente diseñados y estructurados para
tal in, requiriendo para ello la exhibición de documentos e información correspondiente.
De otra parte, nuestro Código Tributario establece que en nuestro país la facultad
de iscalización de la Administración Tributaria se ejerce en forma discrecional, para
lo cual esta entidad puede realizar labores de inspección, investigación y control del
cumplimiento de obligaciones tributarias, incluso de aquellos sujetos que gocen de
inafectación, exoneración o beneicios tributarios.
En este contexto, en el presente capítulo haremos un estudio de las amplias facultades
con que cuenta la SUNAT para el ejercicio de su funcion iscalizadora, las cuales deben
ser ejercidas en el marco de la Constitución Política y de la ley, a fín de cautelar y
equilibrar los intereses del estado frente a los derechos de los administrados.
2. LA FACULTAD DE FISCALIZACIÓN SEGÚN EL CÓDIGO TRIBUTARIO DEL CIAT
El artículo 67º del Modelo del Código Tributario del CIAT1 (Centro Interamericano
de Administración Tributaria) airma, respecto de la facultad de iscalización, que la
Administración Tributaria a in de comprobar que los contribuyentes o terceros respon-
sables han cumplido con las normas tributarias y, en su caso, determinar los tributos
omitidos, investigar administrativamente delitos tributarios e imponer las sanciones
que correspondan, así como proporcionar información a la Administración Tributaria
de otros países, estará facultada para:
- Requerir a los contribuyentes, terceros responsables o terceros para que compa-
rezcan ante sus oicinas a dar contestación a las preguntas que se formulen, o a
reconocer irmas, documentos o bienes.
- Requerir a los contribuyentes, terceros responsables o terceros para que exhiban
en su domicilio, establecimientos o en las oicinas de la propia Administración la
contabilidad, así como para que proporcionen los datos, documentos o informes
que se les requieran, con alcance individual o general.
- Practicar u ordenar que se practique avalúo o veriicación física de toda clase de
bienes, incluso durante su transporte.
- Recabar de los funcionarios y empleados públicos, de todos los niveles de la
organización política del Estado, los informes y datos que posean con motivo de
sus funciones.
1
http://www.unav.es/tributario/Documentos/modelo_codigo_tributario_1997.pdf
facultadEs dE fiscalizacióN dE la suNat 29

- Intervenir los documentos inspeccionados y tomar medidas de seguridad para su

conservación.
Para este modelo de Código, la Administración Tributaria puede ejercer las facultades
CAP. señaladas conjunta, distinta o sucesivamente, pudiendo requerir el auxilio de la fuerza
pública para ejercerlas, el que será concedido sin más trámite, pudiendo inclusive
2
practicar allanamientos y secuestrar bienes y documentos si fuere necesario.
Como podemos observar, las facultades descritas constituyen las acciones más comunes
de iscalización en la mayoría de los códigos tributarios de los países de América Latina.
Sin embargo, cabe precisar que el desarrollo de la tecnología, la aparición de profesio-
nales especialistas en el tema tributario, y la competencia cada vez más fuerte entre
empresas que buscan el mayor ahorro posible han conllevado a que en los diferentes
códigos tributarios de nuestros países se consideren procedimientos de iscalización
acorde con lo descrito.
3. FUNCIÓN FISCALIZADORA
El artículo 62º del Código Tributario regula la función iscalizadora de la Administración

Tributaria al establecer en qué consiste esta y cuáles son sus facultades discrecionales.
Conforme al citado artículo, la función iscalizadora comprende la inspección, investi-
gación y el control del cumplimiento de obligaciones tributarias.
3.1 INSPECCIÓN
Inspeccionar, conforme a la Real Academia de la Lengua Española, signiica

"examinar, reconocer atentamente".
Con ese mismo criterio, por inspección debe entenderse a la acción de reconoci-
miento y examen del cumplimiento de las obligaciones y los deberes tributarios
realizados por la Administración Tributaria a los contribuyentes o deudores tribu-
tarios. En tal sentido, dicho examen consistirá en la averiguación de que la infor-
mación otorgada por los contribuyentes a la Administración es iel declaración de
los hechos generadores de la obligación tributaria a través de documentos que la
comprueben.
3.2 INVESTIGACIÓN
Investigar, según la Real Academia de la Lengua Española, signiica "hacer dili-

gencias para descubrir algo o aclarar la conducta de ciertas personas sospe-
chosas de actuar ilegalmente".
En tal sentido, investigación es la acción desplegada por la Administración Tribu-
taria para esclarecer un hecho que presume no acorde con la información otor-
gada por el contribuyente. Se trata, entonces, de acciones tendentes a descubrir
la verdad sobre el hecho generador de la obligación tributaria.
3.3 CONTROL
Conforme a la Real Academia de la Lengua Española, control es "comprobación,

inspección, iscalización, intervención, así como dominio, mando, preponderancia
y regulación, manual o automática, sobre un sistema".
Entonces, por control del cumplimiento de las obligaciones tributarias debe
entenderse a la acción por la cual la Administración Tributaria interviene para
veriicar que la determinación de la deuda tributaria se realizó observando lo
establecido por ley.
4. LA DISCRECIONALIDAD EN FISCALIZACIÓN
De acuerdo al artículo 62º del Código Tributario, la facultad de iscalización se ejerce

en forma “discrecional”, lo cual, de acuerdo a lo regulado en la Norma IV del Código
CAP.
Tributario, implica que la administración: “optará por la decisión administrativa que
considere más conveniente para el interés público, dentro del marco que establece la 2
ley”. Ahora bien, con respecto a este punto, debemos aclarar que esta discrecionalidad
no implica una plena libertad de actuación de la SUNAT, sino que dicha actuación se
debe ajustar a las normas de carácter legal y constitucional, dejando de lado la arbi-
trariedad y teniendo en cuenta el respeto a los derechos de los administrados dentro
de un Estado de Derecho.
A mayor abundamiento, podemos indicar que la discrecionalidad implica, entre otros
aspectos:
- Seleccionar a los deudores tributarios que serán iscalizados.
- Deinir los tributos y períodos que serán materia de revisión.
- Determinar los puntos críticos que serán revisados.
- Fijar el tipo de actuación (iscalización deinitiva, iscalización parcial, veriica-
ción) que se llevará a cabo.
A nivel jurisprudencial, el Tribunal Fiscal, en la RTF Nº 01485-3-2002, señala que,
de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 62º del Código Tributario, la Administración
Tributaria no requiere justiicar las razones que motivan el ejercicio de su facultad
discrecional de iscalización, ni el tiempo que empleará en ella. Asimismo, en la RTF
Nº 3272-3-2009 se ha dispuesto que el ejercicio de la facultad de veriicación y/o isca-
lización por parte de la Administración se ejerce en forma discrecional y no requiere
ser fundamentada, por lo que los documentos, a través de los cuales se ejerce aquella,
no requieren mayor motivación que la comunicación al administrado de su ejercicio y
del señalamiento de las normas que lo fundamentan.
5. FACULTADES DISCRECIONALES EN EL PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN
Según lo regulado en el artículo 62º del TUO del Código Tributario, se establece que
el ejercicio de la función iscalizadora incluye la inspección, investigación y el control
del cumplimiento de obligaciones tributarias, incluso de aquellos sujetos que gocen
de inafectación, exoneración o beneicios tributarios. Para tal efecto, dispone de las
siguientes facultades discrecionales:
5.1 EXIGIR A LOS DEUDORES TRIBUTARIOS LA EXHIBICIÓN Y/O PRESEN-

TACIÓN DE LIBROS, REGISTROS Y DOCUMENTOS
Al respecto, el Código Tributario señala que la Administración Tributaria tiene la

facultad de exigir al deudor tributario la exhibición de lo siguiente:
a) Sus libros, registros y/o documentos que sustenten la contabilidad y/o que
se encuentren relacionados con hechos susceptibles de generar obliga-
ciones tributarias, los mismos que deberán ser llevados de acuerdo con las
normas correspondientes.
b) Su documentación relacionada con hechos susceptibles de generar obliga-
ciones tributarias en el supuesto de deudores tributarios que, de acuerdo a
las normas legales, no se encuentren obligados a llevar contabilidad.
c) Sus documentos y su correspondencia comercial relacionada con hechos
susceptibles de generar obligaciones tributarias.

Ahora bien, el Código Tributario también señala que solo en el caso que, por
razones debidamente justiicadas, el deudor tributario requiera un término para
dicha exhibición y/o presentación, la Administración Tributaria deberá otorgarle
un plazo no menor de dos (2) días hábiles.
CAP.
También, podrá exigir la presentación de informes y análisis relacionados con
2
hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias en la forma y las condi-
ciones requeridas, para lo cual la Administración Tributaria deberá otorgar un
plazo que no podrá ser menor de tres (3) días hábiles.
Como se puede apreciar, el Código Tributario faculta a la SUNAT a exigir al contri-
buyente la información relacionada a sus libros, registros, documentos contables
y otros; no obstante, esta solicitud de información tiene las siguientes limita-
ciones:
a) El inciso l) del artículo 92º del Código Tributario dispone que los deudores
tributarios tienen derecho a no proporcionar los documentos ya presen-
tados y que se encuentran en poder de la Administración Tributaria.
b) El artículo 40º de la Ley Nº 27444, “Ley del Procedimiento Administrativo
General - LPAG”, señala que para el inicio, la prosecución o conclusión de un
procedimiento, las entidades quedan prohibidas de solicitar a los adminis-
trados la presentación de la siguiente información o la documentación que
la contenga:
- Aquella que la entidad solicitante posea o deba poseer en virtud de
algún trámite realizado anteriormente por el administrado en cual-
quiera de sus dependencias, o por haber sido iscalizado por ellas,
durante cinco (5) años anteriores inmediatos, siempre que los datos
no hubieren sufrido variación, ni haya vencido la vigencia del docu-
mento entregado. Para acreditarlo, basta que el administrado exhiba
la copia del cargo donde conste dicha presentación, debidamente
sellado y fechado por la entidad ante la cual hubiese sido suminis-
trado.
- Aquella que haya sido expedida por la misma entidad o por otras
entidades públicas del sector, en cuyo caso corresponde recabarla a la
propia entidad a solicitud del administrado.
- Presentación de más de dos ejemplares de un mismo documento ante
la entidad, salvo que sea necesario notiicar a otros tantos intere-
sados.
- Fotografías, salvo para obtener documentos de identidad, pasaporte,
licencias o autorizaciones de índole personal o por razones de segu-
ridad nacional.
- Documentos de identidad personal distintos al Documento Nacional de
Identidad. Asimismo, solo se exigirá para los ciudadanos extranjeros
carné de extranjería o pasaporte, según corresponda.
- Recabar sellos de la propia entidad, que deben ser acopiados por la
autoridad a cargo del expediente.
- Documentos o copias nuevas, cuando sean presentadas otras, no
obstante haber sido producidos para otra inalidad, salvo que sean
ilegibles.
- Constancia de pago realizado ante la propia entidad por algún trámite,
en cuyo caso el administrado solo queda obligado a informar en su
escrito el día de pago y el número de constancia de pago, correspon-

diendo a la administración la veriicación inmediata2.
c) El artículo 169º de la Ley de Procedimiento Administrativo General en lo
referente a la “Solicitud de pruebas a los administrados” señala que la auto- CAP.
ridad puede exigir a los administrados la comunicación de informaciones, la
2
presentación de documentos o bienes, el sometimiento a inspecciones de
sus bienes, así como su colaboración para la práctica de otros medios de
prueba. Para el efecto se cursa el requerimiento mencionando la fecha, el
plazo, la forma y las condiciones para su cumplimiento.
Sin embargo, se dispone que será legítimo el rechazo a la exigencia prevista
en el párrafo anterior cuando la sujeción implique: la violación al secreto
profesional, una revelación prohibida por la ley, suponga directamente la
revelación de hechos perseguibles practicados por el administrado, o afecte
los derechos constitucionales.
Por su parte, la SUNAT en el Informe Nº 162-2006-SUNAT/2B0000 esta-
bleció los siguientes criterios:
- La Administración Tributaria se encuentra facultada para exigir la exhi-
bición de libros y registros contables, así como documentos y antece-
dentes de situaciones u operaciones ocurridas en períodos prescritos,
en tanto contengan información que se encuentra relacionada con
hechos que tengan incidencia o determinen tributación en períodos no
prescritos materia de iscalización.
- La no exhibición de la documentación antes referida por parte del
deudor tributario faculta a la Administración Tributaria a efectuar los
reparos y la determinación correspondientes respecto de la obligación
tributaria no prescrita y sujeta a iscalización. Asimismo, dicha no
exhibición conigura la infracción prevista en el numeral 1 del artículo
177º del TUO del Código Tributario.
En adición de lo expuesto, citaremos 2 resoluciones del Tribunal Fiscal. En prin-
cipio, la RTF Nº 01066-3-2009 estableció el siguiente criterio: “Se señala que
según se dejó constancia en el resultado del indicado requerimiento, notiicado
el 19 de abril de 200x, la recurrente no exhibió ni presentó lo solicitado, pese a
haber vencido el plazo otorgado, indicándose expresamente que por ello se incu-
rría en la comisión de la infracción tipiicada en el numeral 1 del artículo 177º, del
Código Tributario. Si bien la omisión de exhibir el análisis de las cuentas de las
Clases 6 y 7 no es una conducta que origine la comisión de la infracción tipiicada
por el numeral 1 del artículo 177º, del citado código, no sucede lo mismo con
respecto al incumplimiento en la exhibición de los estados de cuenta bancarios,
conducta que, contrariamente a lo argumentado por la recurrente, sí caliica
dentro del supuesto de hecho de la indicada norma y, por tanto, evidencia la
coniguración de la infracción, según lo establecido por este Tribunal en la Reso-
lución Nº 05848-5-2005 de 23 de setiembre de 200x”.
Asimismo, en la RTF Nº 00754-3-2009, el órgano colegiado resuelve lo siguiente:
“Se aprecia que la Administración cerró el requerimiento inicial (Nº 00160802)
y luego procedió a notiicar un requerimiento reiterativo (Nº 00074912), con lo
cual se concluye que al no haberse exhibido las liquidaciones de compra solici-
tadas, al cierre del Requerimiento Nº 00160802, quedó acreditada la comisión de
la infracción tipiicada por el numeral 1 del artículo 177º del Código Tributario y,
Las disposiciones contenidas en el artículo 40º de la LPAG no limitan la facultad del administrado para presentar
2
espontáneamente la documentación mencionada, de considerarlo conveniente.

por tanto, la Resolución de Multa Nº 104-002-0005981 se encuentra arreglada

a ley. Del mismo modo, se observa que la recurrente presentó el análisis deta-
llado de la Cuenta 33 con posterioridad al vencimiento del plazo otorgado por el
Requerimiento Nº 00160802 y luego del cierre del mismo, situación que no ha
CAP. sido desvirtuada en autos por la recurrente con ningún medio probatorio. Por
2 consiguiente, se veriica la comisión de infracción tipiicada por el numeral 5 del
artículo 177º del Código Tributario".
Ahora bien, en lo que respecta a los plazos concedidos por la Administración
Tributaria, es conveniente traer a colación la RTF Nº 00148-1-2004 que cons-
tituye jurisprudencia de observancia obligatoria, en la cual se señala que “el
requerimiento para la presentación de la información detallada en el segundo
párrafo del numeral 1 del artículo 62º, del Código Tributario, es nulo en aquellos
casos en que el plazo que medie entre la fecha en que la notiicación del reque-
rimiento produce efecto y la fecha señalada para la entrega de dicha información
sea menor a 3 días hábiles. Ello conlleva a la nulidad del resultado del requeri-
miento, en el extremo vinculado al pedido de tal información”.
5.2 EXIGIR LA COPIA DE LOS SOPORTES MAGNÉTICOS E INFORMACIÓN

RELACIONADA CON EL EQUIPAMIENTO INFORMÁTICO
Al respecto, el Código Tributario señala que en los casos que los deudores tribu-
tarios o terceros registren sus operaciones contables mediante sistemas de
procesamiento electrónico de datos o sistemas de microarchivos, la Administra-
ción Tributaria podrá exigir:
a) Copia de la totalidad o parte de los soportes portadores de microformas
gravadas o de los soportes magnéticos u otros medios de almacenamiento
de información utilizados en sus aplicaciones que incluyan datos vinculados
con la materia imponible, debiendo suministrar a la Administración Tribu-
taria los instrumentos materiales a este efecto, los que les serán restituidos
a la conclusión de la iscalización o veriicación.
En caso el deudor tributario no cuente con los elementos necesarios para
proporcionar la copia antes mencionada, la Administración Tributaria,
previa autorización del sujeto iscalizado, podrá hacer uso de los equipos
informáticos, programas y utilitarios que estime convenientes para dicho
in.
b) Información o documentación relacionada con el equipamiento informático,
incluyendo programas fuente, diseño y programación utilizados y de las
aplicaciones implantadas, ya sea que el procesamiento se desarrolle en
equipos propios o alquilados, o que el servicio sea prestado por un tercero.
c) El uso de equipo técnico de recuperación visual de microformas y de equi-
pamiento de computación para la realización de tareas de auditoría tribu-
taria cuando se hallaren bajo iscalización o veriicación.
La Administración Tributaria podrá establecer las características que deberán
reunir los registros de información básica almacenable en los archivos magné-
ticos u otros medios de almacenamiento de información. Asimismo, señalará los
datos que obligatoriamente deberán registrarse, la información inicial por parte
de los deudores tributarios y terceros, así como la forma y los plazos en que
deberán cumplirse las obligaciones antes dispuestas.
Como se observa en este punto, la Administración Tributaria puede requerir la
siguiente información al contribuyente:
Copia de los soportes de microformas o

soportes magnéticos.
Si los deudores tributarios o ter-
ceros registran sus operaciones CAP.
Información o documentación relacionada
mediante sistemas de procesa- 2
con el equipamiento informático, incluyendo
miento electrónico de datos o de
programas fuente.
microarchivos, la Administración
Tributaria podrá exigir:
El uso de equipo técnico de recuperación
visual de microformas y de equipamiento de
información.
Asimismo, respecto a este punto, el Tribunal Fiscal, en la RTF Nº 6673-7-2009, se

ha pronunciado estableciendo que cuando el sistema de contabilidad es llevado
en forma manual/computarizada, el contribuyente se encontraba obligado a
mantener en condiciones de operación sus sistemas o programas electrónicos,
soportes magnéticos y otros medios de almacenamiento de información utili-
zados en sus aplicaciones, que incluyan datos vinculados con la materia impo-
nible, por el plazo de prescripción del tributo, ello conforme a lo establecido en
el numeral 8 del artículo 87º del Código Tributario.
5.3 REQUERIR A TERCEROS INFORMACIONES Y EXHIBICIÓN Y/O PRESEN-

TACIÓN DE SUS LIBROS, REGISTROS, DOCUMENTOS Y OTROS
Además de lo indicado, esta facultad también permite a la Administración requerir

información sobre la emisión y el uso de tarjetas de crédito o aines y la corres-
pondencia comercial relacionada con hechos que determinen tributación, en la
forma y las condiciones solicitadas. Asimismo, esta facultad incluye la posibilidad
de requerir la información destinada a identiicar a los clientes o consumidores
del tercero.
Para estos efectos, la Administración Tributaria deberá otorgar un plazo que no
podrá ser menor de tres (3) días hábiles.
Como se puede observar, la Administración Tributaria tiene la facultad de requerir
información a terceros y estos se encuentran en la obligación de facilitarla, con
la inalidad de esclarecer, contrastar o investigar los hechos o las operaciones
relacionadas con la tributación.
Por su parte la SUNAT, en el Informe Nº 156-2004-SUNAT/2B0000, ha esta-
blecido que la Administración Tributaria tiene la potestad de requerir cualquier
tipo de información, respecto a las actividades de terceros, que se encuentre en
poder de los deudores tributarios, no pudiendo estos exceptuarse invocando el
secreto comercial o el deber de reserva del sujeto requerido por limitarse única-
mente a trabajar con información de terceros.
5.4 SOLICITAR LA COMPARECENCIA DE LOS DEUDORES TRIBUTARIOS O

TERCEROS PARA QUE PROPORCIONEN LA INFORMACIÓN QUE SE ESTIME
NECESARIA
Para estos ines, la Administración debe otorgar un plazo no menor de cinco (5)
días hábiles más el término de la distancia de ser el caso. Asimismo, se debe
tener en cuenta que la citación debe cumplir con la siguiente información:

- El objeto y asunto de ésta

La citación deberá - La identiicación del deudor tributario o tercero
CAP. contener como datos - La fecha y hora en que deberá concurrir a las oicinas
mínimos: de la Administración Tributaria
2
- La dirección de esta última
- El fundamento y/o la disposición legal respectiva
En atención a lo expuesto, en la aplicación de esta facultad se debe considerar lo

siguiente:
- Las manifestaciones obtenidas en virtud de la citada facultad deberán ser
valoradas por los órganos competentes en los procedimientos tributarios.
- En el caso de personas jurídicas, la Administración no puede exigir la
comparecencia de las mismas, sino únicamente de las personas naturales
que, por su vinculación con la persona jurídica, puedan ayudarle a escla-
recer los hechos investigados, por lo que la obligación de comparecer ante
la Administración Tributaria (establecida en el numeral 9 del artículo 87º del
Código Tributario) no es aplicable a las personas jurídicas, por lo cual, en el
caso de autos no existió una obligación incumplida por la recurrente (al no
apersonarse a las oicinas de la SUNAT), debiendo, por tanto, dejarse sin
efecto la resolución de multa girada sobre la base del numeral 8 del artículo
177º del Código Tributario (RTF Nº 00247-5-2005).
- No se conigura la infracción del numeral 7 del artículo 177º, del Código
Tributario, y se deja sin efecto el mencionado valor, debido a que a pesar
que se notiicó válidamente la esquela de citación al recurrente a compa-
recer en día y hora determinados, no obra en autos acta de no compare-
cencia alguna u otro documento elaborado por la Administración indicando
que la recurrente no se apersonó ante sus oicinas en el día y la hora
indicados. Se señala que la Administración no ha dejado constancia de que
la recurrente no se apersonó a sus oicinas, por lo que la infracción de no
comparecer no se encuentra acreditada (RTF Nº 10245-5-2009).
- La comparecencia solicitada a los representantes legales de las empresas
clientes de la quejosa se encuentra entre las facultades discrecionales de
la Administración, quien puede solicitar la comparecencia de terceros para
que proporcionen la información que estime necesaria, facultades cuyo
ejercicio, de acuerdo a lo señalado en el Código Tributario, no se encuen-
tran enmarcadas necesariamente en un procedimiento de iscalización, sino
que también puede ser solicitada con relación a una investigación iniciada
al amparo de la Ley Penal Tributaria (RTF Nº 10565-2-2008).
- Las manifestaciones, por sí solas, para demostrar la existencia de una rela-
ción laboral caracterizada primordialmente por la subordinación no son sui-
cientes, por cuanto para ello es necesario que se cuente con elementos
adicionales que permitan establecer con fehaciencia la presencia de los
elementos que caracterizan tal relación (RTF Nº 11108-3-2007).
5.5 EFECTUAR TOMAS DE INVENTARIO DE BIENES Y PRACTICAR ARQUEOS

DE CAJA
En aplicación de esta facultad, la Administración Tributaria podrá efectuar tomas

de inventario de bienes o controlar su ejecución, efectuar la comprobación
física, su valuación y registro; así como practicar arqueos de caja, valores y

documentos, y control de ingresos. Las actuaciones indicadas serán ejecutadas
en forma inmediata con ocasión de la intervención.
Respecto a esta facultad, debemos tener presente que el último párrafo del CAP.
artículo 106º del Código Tributario señala que: “Por excepción, la notiicación
2
surtirá efecto al momento de su recepción cuando se notiiquen resoluciones
que ordenan trabar medidas cautelares, requerimientos de exhibición de libros,
registros y documentación sustentatoria de operaciones de adquisiciones y
ventas que se deban llevar conforme a las disposiciones pertinentes y en los
demás actos que se realicen en forma inmediata de acuerdo a lo establecido en
este Código”.
Por lo cual, la notiicación que realice SUNAT, respecto al ejercicio de esta facultad,
surtirá efectos de manera inmediata, y, en consecuencia, la Administración no
está obligada a comunicar previamente al contribuyente la toma de inventarios
o el arqueo de caja.
El Tribunal Fiscal en la RTF Nº 05883-4-2002 declaró infundada la queja presen-
tada por el contribuyente, por haberse infringido el procedimiento al realizar la
iscalización y toma de inventario físico. Se establece que las tomas de inventario
deben realizarse en forma inmediata, por lo que el mismo día en que se notiicó
la carta presentando a los auditores podía realizarse la toma de inventario, sin
necesidad de dar aviso previo. Además, se indica que resulta irrelevante, para el
caso, el hecho de que una carta, a in de efectuar la toma de inventario, tenga
fecha de emisión del mes de marzo de 2002 y haya sido notiicada en setiembre
del mismo año, toda vez que, de acuerdo a lo dispuesto por el artículo 16º de
la Ley Nº 27444, el acto administrativo es eicaz a partir de que la notiicación
legalmente realizada produce sus efectos.
El Tribunal Fiscal, en la RTF Nº 01709-5-2005, establece el siguiente criterio:
“Que no puede entenderse que las atribuciones que le otorga el mencionado
artículo 62º se ejercen en forma aislada y por separado, como pretende la recu-
rrente, más aun en el caso de la inspección, cuyo objetivo de investigación y
control de las obligaciones no sería factible de cumplimiento si la Administra-
ción no pudiera ordenar durante su curso, en ejercicio de las demás facultades
previstas en dicho artículo, la exhibición de libros, la toma de inventarios físicos
o la solicitud de información a terceros, criterio recogido por este Tribunal en la
Resolución Nº 01921-1-2004.
Que de otro lado, el artículo 62º no ha previsto como requisito que la Adminis-
tración comunique a los contribuyentes en la carta de presentación o el reque-
rimiento las facultades especíicas que desarrollará en la iscalización, siendo
estos un medio operativo, a in de acreditar a los funcionarios que la realizarán,
no pudiendo constituir de manera alguna un elemento que recorte las facultades
otorgadas por la ley.
Que el hecho de haberse realizado la diligencia de inspección y la toma de inven-
tario de activos ijos con la presencia de la contadora de la recurrente, quien
suscribió el Acta de Resultado de Inspección Nº 1, no invalida tal diligencia ni
resta validez a la referida acta, toda vez que dicha profesional era la encargada
del negocio al momento de presentarse los auditores de la Administración, no
pudiendo verse frustrada por no encontrarse presente su representante legal”.
Asimismo, el citado órgano colegiado, en la RTF Nº 03252-4-2006, sostiene que el
procedimiento de toma de inventario, en rigor, determina el inicio de un proceso
de iscalización que, en virtud del artículo 62º del Código Tributario, puede ser

ejercido por la Administración Tributaria en forma discrecional, y las observa-

ciones que de él se deriven (faltantes o sobrantes) por sí mismas constituyen
una causal que faculta a la Administración a aplicar los criterios de determinación
de obligaciones tributarias sobre la base de presunciones3.
CAP.
Ahora bien, el hecho de que no se permita efectuar la toma de inventario implica
2
la tipiicación de la infracción del numeral 16 del artículo 177º del Código Tribu-
tario. En la RTF Nº 6726-1-2008, el Tribunal Fiscal se pronuncia señalando que
de la revisión del acta de inspección y su respectivo anexo se desprende que la
recurrente impidió que se llevara a cabo el inventario de los bienes a pesar de
que se le explicó la inalidad del operativo y se le hizo conocer de su obligación
de permitir el control de parte de la Administración, lo que acredita la comisión
de la citada infracción. La notiicación del acto que dispone la toma de inventarios
surte efecto en el momento en que se realiza.
5.6 INMOVILIZAR LOS LIBROS, ARCHIVOS, DOCUMENTOS, REGISTROS EN

GENERAL Y BIENES, DE CUALQUIER NATURALEZA
Cuando la Administración Tributaria presuma la existencia de evasión tribu-

taria, podrá inmovilizar los libros, archivos, documentos, registros en general
y bienes, de cualquier naturaleza, por un período no mayor de cinco (5) días
hábiles prorrogables por otro igual.
Tratándose de la SUNAT, el plazo de inmovilización será de diez (10) días hábiles
prorrogables por un plazo igual. Mediante Resolución de Superintendencia la
prórroga podrá otorgarse por un plazo máximo de sesenta (60) días hábiles.
La Administración Tributaria dispondrá lo necesario para la custodia de aquello
que haya sido inmovilizado.
PLAZOS DE INMOVILIZACIÓN APLICADOS POR SUNAT
Prórroga mediante Resolu-

Prórroga del
Plazo inicial: ción de Superintendencia:
plazo:
10 días hábiles Hasta un máximo de 60
10 días más
días hábiles
A mayor abundamiento, debemos citar la RTF Nº 09048-5-2004 que conirmó la

apelada, debido a que la SUNAT detectó irregularidades en las declaraciones y
en los indicios de delito, precisándose que el hecho que la recurrente no propor-
cionara las claves de acceso para acceder a sus bases de datos, sumado a que
existía una denuncia por presunto delito de defraudación, que estaba siendo
materia de investigación por parte de la SUNAT, facultó a esta a inmovilizar un
CPU de la recurrente, de acuerdo con lo previsto por el numeral 6 del artículo
62º, del Código Tributario.
Asimismo, en el Informe Nº 120-2003-SUNAT/2B0000 se señala que la inmovili-
zación de bienes alcanza a las máquinas registradoras cuando el deudor tributario
incumple las obligaciones tributarias que recaen sobre las mismas y conlleven al
funcionario de la Administración a presumir la existencia de evasión tributaria.
Criterio similar al indicado en las RTF's Nºs 924-4-2001, 04762-4-2003, 1118-4-2002.

3
Finalmente, cabe recordar que la adopción de la medida de inmovilización de la

documentación contable en ejercicio de la facultad discrecional de iscalización
no requiere ser motivada, siendo su inalidad prevenir que los contribuyentes
realicen acciones tendientes a entorpecer el actuar de la Administración ocul-
tando o destruyendo pruebas. CAP.
2
5.7 INCAUTAR LIBROS, ARCHIVOS, DOCUMENTOS, REGISTROS Y BIENES DE
CUALQUIER NATURALEZA
Al respecto, el Código Tributario señala que cuando la Administración Tributaria

presuma la existencia de evasión tributaria, podrá practicar incautaciones de
libros, archivos, documentos, registros en general y bienes, de cualquier natura-
leza, incluidos programas informáticos y archivos en soporte magnético o simi-
lares, que guarden relación con la realización de hechos susceptibles de generar
obligaciones tributarias, por un plazo que no podrá exceder de cuarenta y cinco
(45) días hábiles, prorrogables por quince (15) días hábiles. La Administración
Tributaria procederá a la incautación previa autorización judicial. Para tal efecto,
la solicitud de la Administración será motivada y deberá ser resuelta por cual-
quier Juez Especializado en lo Penal, en el término de veinticuatro (24) horas, sin
correr traslado a la otra parte.
La Administración Tributaria, a solicitud del administrado, deberá proporcionar
copias simples, autenticadas por Fedatario, de la documentación incautada que
este indique, en tanto esta no haya sido puesta a disposición del Ministerio
Público. Asimismo, la Administración Tributaria dispondrá lo necesario para la
custodia de aquello que haya sido incautado.
Al término de los cuarenta y cinco (45) días hábiles o al vencimiento de la
prórroga, se procederá a la devolución de lo incautado con excepción de aquella
documentación que hubiera sido incluida en la denuncia formulada dentro de los
mismos plazos antes mencionados.
Tratándose de bienes, al término del plazo o al vencimiento de la prórroga a que
se reiere el párrafo anterior, la Administración Tributaria comunicará al deudor
tributario a in que proceda a recogerlos en el plazo de diez (10) días hábiles
contados a partir del día siguiente de efectuada la notiicación de la comunicación
antes mencionada, bajo apercibimiento de que los bienes incautados caigan en
abandono.
En el caso de libros, archivos, documentos, registros en general y soportes
magnéticos u otros medios de almacenamiento de información, si el interesado
no se apersona para efectuar el retiro respectivo, la Administración Tributaria
conservará la documentación durante el plazo de prescripción de los tributos.
Transcurrido este, podrá proceder a la destrucción de dichos documentos.
Lo indicado en el Código Tributario, guarda coherencia con lo establecido en
el numeral 10 del artículo 2º de la Constitución Política el cual señala que “los
libros, comprobantes y documentos contables y administrativos están sujetos
a inspección o iscalización de la autoridad competente, de conformidad con la
ley. Las acciones que al respecto se tomen no pueden incluir su sustracción o
incautación, salvo por orden judicial”. Por lo cual, queda claro que para ejecutar
la incautación la SUNAT debe tramitar la solicitud motivada ante el Juez Espe-
cializado en lo Penal, sustentando los hechos o indicios que hacen presumir la
evasión tributaria y los fundamentos legales que lo amparan.
Asimismo, la SUNAT, en el informe Nº 306-2002-SUNAT/K00000, ha señalado que
en caso de que la documentación contable de un contribuyente, que está siendo
iscalizado, se encuentre en poder de un tercero, no es necesario iniciarle a este

un procedimiento de iscalización para efectuar la incautación de la mencionada

documentación.
5.8 PRACTICAR INSPECCIONES EN LOS LOCALES OCUPADOS Y EN MEDIOS

CAP. DE TRANSPORTE
2
Dentro de las facultades de iscalización, la Administración Tributaria puede practicar
inspecciones en los locales ocupados, bajo cualquier título, por los deudores tributa-
rios, así como en los medios de transporte. Asimismo, debe observarse lo siguiente:
- Para realizar las inspecciones cuando los locales estuvieren cerrados o
cuando se trate de domicilios particulares, será necesario solicitar autoriza-
ción judicial, la que debe ser resuelta en forma inmediata y otorgándose el
plazo necesario para su cumplimiento sin correr traslado a la otra parte.
- La actuación indicada será ejecutada en forma inmediata con ocasión de la
intervención.
- En el acto de inspección la Administración Tributaria podrá tomar decla-
raciones al deudor tributario, a su representante o a los terceros que se
encuentren en los locales o medios de transporte inspeccionados.
Como se puede apreciar, esta facultad implica el examen, la revisión, el reco-
nocimiento o la constatación personal del funcionario o responsable designado,
in situ, de la situación, condición o circunstancia de hechos, actos, sujetos,
bienes, lugares, entre otros, o lo que sea objeto o inalidad de la inspección.
Al respecto, el Tribunal Fiscal en la RTF Nº 11108-3-2007 señala que no corres-
ponde conceder un plazo al contribuyente para cumplir con la diligencia de
inspección de la supuesta relación laboral de ciertas personas con la empresa.
Así también, las inspecciones de SUNAT se realizan para veriicar si la empresa
cumple con los requisitos para el goce de un beneicio tributario (Ejm. Vinculados
a la Ley General de Amazonía). En tal sentido, la Administración puede realizar
inspecciones a in de veriicar si la contabilidad y los libros contables son llevados
en el domicilio iscal del contribuyente4.
A mayor detalle, en la RTF Nº 00476-2-2006 se declaró infundada la queja inter-
puesta por el contribuyente por haberse llevado a cabo una inspección en el
domicilio iscal de la quejosa sin observar el procedimiento previsto en el Código
Tributario. Se señala que la Administración ha cumplido con obtener la autoriza-
ción judicial necesaria para practicar la inspección en el domicilio de la quejosa,
la cual fue realizada dentro del plazo previsto en la autorización judicial. Se
indica que como resultado de la diligencia no se efectuó la incautación de docu-
mentos, ni la emisión de valores, llevándose a cabo con la anuencia y colabora-
ción de la quejosa, su esposo y su abogada, sin suscitarse inconveniente alguno.
Se agrega que la Administración no se encuentra obligada a notiicar a la quejosa
con la resolución judicial que autoriza el ingreso a su domicilio y que el hecho que
el requerimiento consigne diversas normas legales inaplicables a la quejosa, no
constituye ningún acto que vulnere sus derechos como deudor tributario.
Si bien hemos visto que la SUNAT cuenta con la facultad de inspección, los resul-
tados de esta deben constar en un “acta” el cual deberá observar los requisitos del
artículo 156º de la Ley Nº 27444 "Ley del Procedimiento Administrativo General",
que a la letra señala que las declaraciones de los administrados, testigos, peritos
y las inspecciones serán documentadas en un acta, en cuya elaboración se debe
indicar el lugar, fecha, nombres de los partícipes, objeto de la actuación y otras
Criterios recogidos en las RTF's Nºs 08073-2-2009 y 596-4-2008.

4
circunstancias relevantes, debiendo ser formulada, leída y irmada inmediata-

mente después de la actuación, por los declarantes, la autoridad administrativa y
por los partícipes que quisieran hacer constar su manifestación. (…).
5.9 OTRAS FACULTADES DE FISCALIZACIÓN CAP.

2
Además de las facultades mencionadas anteriormente, el Código Tributario señala
que la Administración Tributaria también dispone de las siguientes facultades:
- Requerir el auxilio de la fuerza pública para el desempeño de sus funciones,
que será prestado de inmediato bajo responsabilidad.
- Solicitar información a las empresas del Sistema Financiero sobre:
a) Operaciones pasivas con sus clientes, en el caso de aquellos deudores
tributarios sujetos a iscalización, incluidos los sujetos con los que
estos guarden relación y que se encuentren vinculados a los hechos
investigados. La información sobre dichas operaciones deberá ser
requerida por el Juez a solicitud de la Administración Tributaria. La
solicitud deberá ser motivada y resuelta en el término de setenta y
dos (72) horas, bajo responsabilidad. Dicha información será propor-
cionada en la forma y las condiciones que señale la Administración
Tributaria, dentro de los diez (10) días hábiles de notiicada la reso-
lución judicial, pudiéndose, excepcionalmente, prorrogar por un plazo
igual cuando medie causa justiicada, a criterio del juez.
b) Las demás operaciones con sus clientes, las mismas que deberán ser propor-
cionadas en la forma, plazo y condiciones que señale la Administración.
- Investigar los hechos que coniguran infracciones tributarias, asegurando
los medios de prueba e identiicando al infractor.
- Requerir a las entidades públicas o privadas para que informen o
comprueben el cumplimiento de obligaciones tributarias de los sujetos
sometidos al ámbito de su competencia o con los cuales realizan opera-
ciones, bajo responsabilidad.
Las mencionadas entidades están obligadas a proporcionar la información
requerida en la forma, plazos y condiciones que la SUNAT establezca. La
información obtenida por la Administración Tributaria no podrá ser divul-
gada a terceros, bajo responsabilidad del funcionario responsable.
- Solicitar a terceros informaciones técnicas o peritajes.
- Dictar las medidas para erradicar la evasión tributaria.
- Evaluar las solicitudes presentadas y otorgar, en su caso, las autorizaciones
respectivas en función a los antecedentes y/o al comportamiento tributario
del deudor tributario.
- La SUNAT podrá autorizar los libros de actas, los libros y registros contables
u otros libros y registros exigidos por las leyes, reglamentos o Resolución
de Superintendencia, vinculados a asuntos tributarios. El procedimiento
para su autorización será establecido por la SUNAT mediante Resolución de
Superintendencia. A tal efecto, podrá delegarse en terceros la legalización
de los libros y registros antes mencionados.

Asimismo, la SUNAT mediante Resolución de Superintendencia señalará

los requisitos, formas, condiciones y demás aspectos en que deberán ser
llevados los libros y registros mencionados, salvo en el caso del libro de
actas, así como establecer los plazos máximos de atraso en los que deberán
CAP. registrar sus operaciones5.
2
- Colocar sellos, carteles y letreros oiciales, precintos, cintas, señales y
demás medios utilizados o distribuidos por la Administración Tributaria con
motivo de la ejecución o aplicación de las sanciones, o en el ejercicio de las
funciones que le han sido establecidas por las normas legales, en la forma,
plazos y condiciones que esta establezca.
- Exigir a los deudores tributarios que designen, en un plazo de quince (15)
días hábiles contados a partir del día siguiente de la notiicación del primer
requerimiento en el que se les solicite la sustentación de reparos hallados
como consecuencia de la aplicación de las normas de precios de transfe-
rencia, hasta dos (2) representantes, con el in de tener acceso a la infor-
mación de los terceros independientes utilizados como comparables por
la Administración Tributaria. El requerimiento deberá dejar expresa cons-
tancia de la aplicación de las normas de precios de transferencia.
- Supervisar el cumplimiento de las obligaciones tributarias realizadas por los
deudores tributarios en lugares públicos a través de grabaciones de video.
La información obtenida por la Administración Tributaria en el ejercicio de
esta facultad no podrá ser divulgada a terceros, bajo responsabilidad.
- La SUNAT podrá utilizar para el cumplimiento de sus funciones la informa-
ción contenida en los libros, registros y documentos de los deudores tribu-
tarios que almacene, archive y conserve.
Finalmente, cabe mencionar que, de acuerdo a lo dispuesto en el Código Tributario,
ninguna persona o entidad, pública o privada, puede negarse a suministrar a la
Administración Tributaria la información que esta solicite para determinar la situa-
ción económica o inanciera de los deudores tributarios.
Jurisprudencias
RTF Nº 10958-2-2011 Fecha: 24.06.2011

Si bien la Administración puede ejercer sus facultades para obtener información de
personas distintas al sujeto iscalizado y efectuar cruces de información, con la ina-
lidad solo de requerir información de terceros para efecto, por ejemplo, de conocer
las operaciones realizadas con un deudor tributario sujeto a iscalización, ante la
posibilidad de la existencia de un patrimonio no justiicado, de la revisión y análisis
del tenor del Requerimiento Nº 0222110001947 y su Anexo Nº 1 se puede concluir
que en el caso bajo análisis se está ante un procedimiento de iscalización destinado a
conocer los elementos y las características del desarrollo de la actividad de la quejosa
en un periodo en especial, sobre cuya base es posible veriicar si la determinación de
la obligación tributaria de esta se efectuó de acuerdo a ley.
RTF Nº 08153-4-2011 Fecha: 16.05.2011

Se declara infundada la queja respecto de los cuestionamientos al debido procedimiento
efectuados por la quejosa, toda vez que la Administración se encuentra facultada en
virtud al artículo 62º del Código Tributario, a veriicar el cumplimiento de las obliga-
ciones formales y sustanciales y solicitar informaciones de terceros, no encontrándose
previsto que tuviera que comunicar a los contribuyentes las razones del inicio de un
procedimiento de veriicación, al ejercer dicha facultad de forma discrecional con los
Las formas y condiciones para el llevado de los libros y registros contables han sido regulados en la Resolución de
5
Superintendencia Nº 234-2006/SUNAT.
límites de ley; asimismo en virtud a lo dispuesto en dicho artículo se encuentra facultada

a requerir la presentación inmediata de la información a los contribuyentes, habiendo
incluso la quejosa cumplido con la presentación de la información solicitada. Se indica
que al ser el procedimiento materia de queja uno de cruce de información la no emisión
de valores no constituye una vulneración al debido procedimiento. Se dispone inhibirse
CAP.
del conocimiento de la queja presentada en el extremo de la pretensión de nulidad
de una resolución de superintendencia que declara la nulidad de oicio de un contrato 2
de compraventa, al no versar sobre materia tributaria, por lo que este tribunal carece
de competencia para emitir pronunciamiento y se dispone remitir los actuados a la
Administración a efecto que le otorgue el trámite correspondiente.
RTF Nº 01238-8-2010 Fecha: 02.02.2010

Se declara infundada la queja interpuesta. Se indica que no se encuentra acreditado en
autos que la Administración le haya requerido a la quejosa información que resultaba
excesiva, habiéndole solicitado documentación relacionada con la empresa respecto
del cual se solicitó el cruce de información respectivo.
RTF Nº 3153-3-2010 Fecha: 24.03.2010

Si bien la Administración Tributaria podría comunicar las conclusiones a las que llegó
una vez inalizado el procedimiento de iscalización, tal comunicación no es obligatoria
y su omisión no implica la vulneración del derecho de defensa del contribuyente.
RTF Nº 2864-3-2010 Fecha: 17.03.2010

Las resoluciones de determinación y de multa emitidas por el Impuesto a la Renta de
un determinado ejercicio, cuya validez fue declarada posteriormente por una resolución
de intendencia, no produjeron efecto alguno. Por ello, no dieron por culminada la isca-
lización de dicho impuesto en tal ejercicio, resultando procedente, de ese modo, que la
Administración Tributaria continúe con la iscalización correspondiente, de ser el caso.
RTF Nº 2102-4-2010 Fecha: 26.02.2010

El procedimiento de iscalización concluye con la emisión de la resolución de deter-
minación o de multa. En tal sentido, en tanto no se produzca la notiicación de tales
resoluciones al deudor tributario, el procedimiento de iscalización no ha concluido, y
por ello, la Administración Tributaria puede requerir a los contribuyentes información
adicional mediante requerimientos a efectos de aclarar algún aspecto determinado,
más aún si ello obedece a nueva información proporcionada por terceros así como a
la modiicación de las observaciones inicialmente efectuadas en el procedimiento de
iscalización, las mismas que deben ser puestas en conocimiento del deudor tributario.
RTF Nº 4206-1-2009 Fecha: 06.05.2009

El ejercicio de la facultad de veriicación y/o iscalización, por parte de la Administra-
ción Tributaria, se ejerce de forma discrecional y no requiere ser fundamentado; por
ello, siendo que el procedimiento de iscalización se ejerce a través de requerimientos,
estos no requieren de mayor motivación que la comunicación al administrado de su
ejercicio y del señalamiento de las normas que lo fundamentan.
RTF Nº 1801-5-2009 Fecha: 26.02.2009

El cierre de uno o varios requerimientos no implica necesariamente que la iscalización se
encuentre concluida, toda vez que la Administración Tributaria, como consecuencia del
análisis o de la evaluación de la documentación requerida y/o presentada y/o exhibida
en los requerimientos cerrados, podría requerir nueva información o documentación
para completar la solicitada dentro de la iscalización que lleva a cabo.
RTF Nº 11108-3-2007 Fecha: 21.11.2007

Las manifestaciones por sí solas, tenidas como único sustento para demostrar la exis-
tencia de una relación laboral que se caracteriza primordialmente por la subordinación,
no son suicientes dado que resulta necesario que se cuenten con otros elementos
adicionales que permitan establecer fehacientemente dicha relación.

RTF Nº 7391-2-2007 Fecha: 31.07.2007

La comparecencia tiene como inalidad el esclarecimiento de hechos vinculados a
obligaciones tributarias, a tal efecto, el administrado debe proporcionar información
absolviendo personalmente las preguntas formuladas por la Administración Tributaria,
CAP. lo que signiica que deberá acudir a las oicinas de la entidad.
2
Capítulo 3
Capítulo
3 Inicio, Procedimiento y
Fin de la Fiscalización
CAP.
3
1. FACULTAD DE FISCALIZACIÓN
Para efectos de ejercer la facultad de iscalización, la Administración dispone, entre

otras, de las facultades discrecionales de requerir la exhibición de libros, registros,
documentos, uso de tarjetas de crédito o aines; correspondencia comercial relacionada
con hechos que determinen tributación, y solicitar la comparecencia de los deudores
tributarios o terceros para que proporcionen la información que se estime necesaria,
incluyéndose la de requerir información destinada a identiicar a los clientes o provee-
dores.
Al respecto, el Tribunal Fiscal en las Resoluciones Nºs. 02212-5-2005, 09515-5-2004,
05214-4-2002 y 1010-2-2000 del 08 de abril de 2005, 07 de abril de 2004, 06 de
setiembre de 2002 y 25 de octubre de 2000, respectivamente, ha señalado que la
facultad de iscalización es el poder del que goza la Administración según la ley, con la
inalidad de comprobar el cumplimiento de las obligaciones y la procedencia de bene-
icios tributarios, asimismo, supone la existencia del deber de los deudores tributarios
y terceros de realizar las prestaciones establecidas legalmente para hacer posible esa
comprobación, cuyo incumplimiento constituye infracción sancionable, encontrándose
la Administración facultada, en el ejercicio de su función iscalizadora, a notiicar a los
contribuyentes a in que le proporcionen la información tributaria y documentación
pertinente con la cual pueda determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible,
teniendo en consideración los actos, situaciones y relaciones económicas que efecti-
vamente realicen, persigan o establezcan los deudores tributarios.
En ese sentido, durante el procedimiento de iscalización la Administración está facultada
a solicitar documentación, evaluarla, analizarla, pronunciarse sobre la misma, plantear
observaciones, requerir mayor información y sustento, reiterar el pedido de informa-
ción, corregir sus errores, entre otras, con la inalidad de formar su opinión deinitiva
acerca del cumplimiento de las obligaciones tributarias de los contribuyentes, con los
límites que establece el Código Tributario respecto a sus facultades y los derechos de
los contribuyentes.
En este contexto, en las siguientes líneas estudiaremos el desarrollo del procedimiento
de iscalización que realiza la SUNAT.
2. LA FISCALIZACIÓN DEFINITIVA (O INTEGRAL)
El ejercicio de la facultad de iscalización incluye la inspección, investigación y el control

del cumplimiento de obligaciones tributarias, incluso de aquellos sujetos que gocen de
inafectación, exoneración o beneicios tributarios (Art. 62º del Código Tributario).
Al respecto el Tribunal Fiscal, en la RTF Nº 7918-8-2012, ha señalado que el procedi-
miento de iscalización, al ser único e integral, no debe ser evaluado analizando por
separado cada acto a través del cual la Administración efectúa una observación o reparo,
sino en forma integral, pues es cuando culmina la iscalización y como resultado de
esta, que la Administración efectuará la determinación de la obligación tributaria, la que
podrá ser cuestionada por el deudor tributario al notiicársele los valores respectivos.
iNicio, ProcEdimiENto y fiN dE la fiscalizacióN 47

No obstante, existen excepciones al carácter “único” y “deinitivo” de las Resoluciones

de Determinación notiicadas como producto de la iscalización, lo cual de acuerdo al
artículo 108º del Código Tributario ocurre en las siguientes situaciones:
- Error material (cálculo o redacción)
- Circunstancias posteriores que determinen su improcedencia
- Connivencia con el auditor iscal
CAP.
- Declaración cifras o datos falsos u omisiones en las declaraciones juradas
3
A mayor abundamiento sugerimos la lectura de las RTF's Nº 759-3-2000 y 1703-4-
2003.
3. PLAZO DE FISCALIZACIÓN
Por plazo se entiende al tiempo o periodo estipulado para la concreción de algo. Es decir
consta de un inicio y un in. Así el artículo 62º-A del Código Tributario, establece que el
plazo para efectuar el procedimiento iscalizador será de un año computado a partir de
la fecha en que el deudor tributario entregue la totalidad de documentos que le fuera
solicitada por la Administración Tributaria, en el primer requerimiento notiicado.
Entrega completa de
información y/o documentos
1 año
Inicio Plazo de Fín

Fiscalización
4. PRÓRROGA DE FISCALIZACIÓN
El mismo artículo establece que el procedimiento de iscalización puede ser prorrogado

por un año más en caso de que concurran ciertas circunstancias, tales como:
• Exista complejidad de la iscalización, debido al elevado volumen de operaciones
del deudor tributario, dispersión geográica de sus actividades, complejidad del
proceso productivo, entre otras circunstancias.
• Exista ocultamiento de ingresos o ventas u otros hechos que determinen indicios
de evasión iscal.
• Cuando el deudor tributario sea parte de un grupo empresarial o forme parte de
un contrato de colaboración empresarial y otras formas asociativas.
Lo indicado anteriormente podemos resumirlo en el siguiente cuadro:
CÓMPUTO DE PLAZOS DE FISCALIZACIÓN
PLAZOS FISCALIZACIÓN DEFINITIVA FISCALIZACIÓN PARCIAL
Plazo normal 1 Año 6 Meses

Prórroga 1 Año No prorrogable
Fiscalización de precios de Podrá ampliarse a una
Excepciones
transferencia iscalización deinitiva
5. EXCEPCIONES
La misma norma establece que los plazos mencionados anteriormente no son aplicables
en un proceso de iscalización por precios de transferencia, cuyo objetivo es comprobar
si las transacciones realizadas entre empresas de un mismo grupo económico han sido
efectuadas conforme a los precios de mercado.
6. EFECTOS CAP.
3
Una vez vencido el plazo establecido, la SUNAT no podrá solicitar al Sujeto Fiscalizado
cualquier otra información y/o documentación referida al tributo y período, o la Decla-
ración Aduanera de Mercancías o los aspectos que fueron materia del Procedimiento
de Fiscalización, según corresponda.
7. VENCIMIENTO DEL PLAZO
Cuando concluya la iscalización la Administración Tributaria, en cumplimiento del artículo

75º del Código Tributario, podrá emitir una Resolución de Determinación, Resolución
de Multa u Orden de Pago, segun corresponda.
8. SUSPENSIÓN DEL PLAZO
Para efectos de la suspensión del plazo de iscalización, según lo dispuesto en el numeral 6

del artículo 62º-A del Código Tributario, se considerará lo siguiente:
a) Tratándose de las pericias, el plazo se suspenderá desde la fecha en que surte
efectos la notiicación de la solicitud de la pericia hasta la fecha en que la SUNAT
reciba el peritaje.
b) Cuando la SUNAT solicite información a autoridades de otros países, el plazo se
suspenderá desde la fecha en que se presenta la solicitud hasta la fecha en que
se reciba la totalidad de la información de las citadas autoridades.
c) El plazo se suspenderá en el caso del supuesto a que se reiere el inciso c) del
numeral 6 del artículo 62º-A del Código Tributario, sea que se presente un caso
fortuito o un caso de fuerza mayor. Para estos efectos se tendrá en cuenta lo
dispuesto en el artículo 1315º del Código Civil.
d) Cuando el Sujeto Fiscalizado incumpla con entregar la información solicitada a
partir del segundo Requerimiento notiicado por la SUNAT, se suspenderá el plazo
desde el día siguiente a la fecha señalada para que el citado sujeto cumpla con
lo solicitado hasta la fecha en que entregue la totalidad de la información.
e) Tratándose de la prórroga solicitada por el Sujeto Fiscalizado, se suspenderá el
plazo por el lapso de duración de las prórrogas otorgadas expresa o automática-
mente por la SUNAT.
f) Tratándose de los procesos judiciales:
i) Iniciados con anterioridad al inicio del cómputo del plazo establecido en el
artículo 61º o en el artículo 62º-A del Código Tributario, se suspenderá el
plazo correspondiente desde la fecha en que el Sujeto Fiscalizado entregó
la totalidad de la información solicitada en el primer Requerimiento hasta la
culminación del proceso judicial, según las normas de la materia.
ii) Iniciados con posterioridad al inicio del cómputo del plazo establecido en el
artículo 61º o en el artículo 62º-A del Código Tributario, se suspenderá el
plazo correspondiente desde el día siguiente de iniciado el proceso judicial
hasta su culminación.

iii) Que ordenen la suspensión de la iscalización, se suspenderá el plazo desde

el día siguiente en que se notiique a la SUNAT la resolución judicial que
ordena dicha suspensión hasta la fecha en que se notiique su levanta-
miento.
g) Cuando se requiera información a otras entidades de la Administración Pública o
entidades privadas, el plazo se suspenderá desde la fecha en que surte efectos la
notiicación de la solicitud de información hasta la fecha en que la SUNAT reciba
CAP. la totalidad de la información solicitada.
3
h) De concurrir dos o más causales, la suspensión se mantendrá hasta la fecha en
que culmine la última causal.
Ahora bien, la SUNAT notiicará al Sujeto Fiscalizado, mediante Carta, todas las causales
y los períodos de suspensión, así como el saldo de los plazos de iscalización, un mes
antes de cumplirse el plazo de seis (6) meses, un (1) año o dos (2) años a que se
reieren los artículos 61º y 62º-A del Código Tributario, respectivamente.
Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo anterior:
a) La SUNAT podrá comunicar la suspensión del plazo cuando otorgue, mediante
Acta o Carta, la prórroga a que se reiere el artículo 7º o cuando proceda al cierre
del Requerimiento de acuerdo a lo señalado en el último párrafo del inciso b) del
artículo 8º del Reglamento del Procedimiento de Fiscalización de la SUNAT.
b) La SUNAT comunicará las causales, los períodos de suspensión y el saldo del
plazo, cuando al amparo de lo dispuesto en el inciso e) del artículo 92º del Código
Tributario el Sujeto Fiscalizado solicite conocer el estado del procedimiento.
9. DESARROLLO DEL PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN
De acuerdo a lo regulado en el Decreto Supremo Nº 085-2007-EF “Reglamento del

Procedimiento de Fiscalización de la SUNAT”, modiicado por el Decreto Supremo
Nº 207-2012-EF, a continuación procederemos a explicar el procedimiento de iscali-
zación.
9.1 INICIO DEL PROCEDIMIENTO
El Procedimiento de Fiscalización se inicia en la fecha en que surte efectos la

notiicación al Sujeto Fiscalizado de la Carta que presenta al Agente Fiscali-
zador y el primer Requerimiento. De notiicarse los referidos documentos en
fechas distintas, el procedimiento se considerará iniciado en la fecha en que
surte efectos la notiicación del último documento.
El Agente Fiscalizador se identiicará ante el Sujeto Fiscalizado con el Documento
de Identiicación Institucional o, en su defecto, con su Documento Nacional de
Identidad.
El Sujeto Fiscalizado podrá acceder a la página web de la SUNAT y/o comunicarse
con esta vía telefónica para comprobar la identidad del Agente Fiscalizador.
9.2 DOCUMENTACIÓN
Durante el Procedimiento de Fiscalización la SUNAT emitirá, entre otros, Cartas,

Requerimientos, Resultados del Requerimiento y Actas.
Los citados documentos deberán contener los siguientes datos mínimos:
a) Nombre o razón social del Sujeto Fiscalizado;
b) Domicilio iscal;
c) RUC;
d) Número del documento;
e) Fecha;
f) El carácter deinitivo o parcial del procedimiento de iscalización;
g) Objeto o contenido del documento; y,
h) La irma del trabajador de la SUNAT competente. CAP.
La notiicación de los citados documentos se ceñirá a lo dispuesto en los artículos 3
104º al 106º del Código Tributario.
9.3 USO DE LAS CARTAS EN LA FISCALIZACIÓN
La SUNAT a través de las Cartas comunicará al Sujeto Fiscalizado lo siguiente:

a) Que será objeto de un Procedimiento de Fiscalización, parcial o deinitiva,
presentará al Agente Fiscalizador que realizará el procedimiento e indicará,
además, los períodos, tributos o las Declaraciones Aduaneras de Mercan-
cías que serán materia del procedimiento. Tratándose del Procedimiento de
Fiscalización Parcial se indicarán además los aspectos a iscalizar.
b) La ampliación del Procedimiento de Fiscalización a nuevos períodos, tributos
o Declaraciones Aduaneras de Mercancías según sea el caso. Tratándose
de la ampliación de un Procedimiento de Fiscalización Parcial se deberán
señalar los nuevos aspectos a iscalizar.
c) La ampliación de un Procedimiento de Fiscalización Parcial a un Procedi-
miento de Fiscalización Deinitiva, indicándose que la documentación a
presentar será la señalada en el primer requerimiento referido a la iscali-
zación deinitiva.
d) El reemplazo del Agente Fiscalizador o la inclusión de nuevos agentes.
e) La suspensión de los plazos de iscalización y la prórroga a que se reiere el
numeral 2 del artículo 62º-A del Código Tributario.
f) Cualquier otra información que deba notiicarse al Sujeto Fiscalizado
durante el Procedimiento de Fiscalización.
9.4 EL REQUERIMIENTO
Mediante el Requerimiento se solicita al Sujeto Fiscalizado, la exhibición y/o

presentación de informes, análisis, libros de actas, registros y libros contables
y demás documentos y/o información, relacionados con hechos susceptibles de
generar obligaciones tributarias o para iscalizar inafectaciones, exoneraciones o
beneicios tributarios. También, será utilizado para:
a) Solicitar la sustentación legal y/o documentaria respecto de las observa-
ciones e infracciones imputadas durante el transcurso del Procedimiento de
Fiscalización; o,
b) Comunicar, de ser el caso, las conclusiones del Procedimiento de Fiscaliza-
ción indicando las observaciones formuladas e infracciones detectadas en
este, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 75º del Código Tributario.
El Requerimiento, además de los requisitos que hemos detallado en el acápite de
"Documentación", deberá indicar lo siguiente:
i) El lugar y la fecha en que el Sujeto Fiscalizado debe cumplir con dicha obli-
gación.

ii) Tratándose del Procedimiento de Fiscalización Parcial, los aspectos a iscalizar.

iii) Tratándose del requerimiento de la ampliación de la iscalización parcial, la
información y/o documentación nueva que deberá exhibir y/o presentar el
Sujeto Fiscalizado.
iv) Tratándose del primer requerimiento de la iscalización deinitiva producto
de la ampliación de un Procedimiento de Fiscalización Parcial a uno dei-
nitivo, la información y/o documentación nueva que deberá exhibir y/o
CAP.
presentar el Sujeto Fiscalizado.
3
Los requerimientos a que se reieren los numerales iii) y iv) serán notiicados
conjuntamente con la carta de ampliación de la iscalización.
La información y/o documentación exhibida y/o presentada por el Sujeto Fisca-
lizado, en cumplimiento de lo solicitado en el Requerimiento, se mantendrá a
disposición del Agente Fiscalizador hasta la culminación de su evaluación.
9.5 LAS ACTAS
Mediante Actas, el Agente Fiscalizador dejará constancia de la solicitud de exhibi-

ción y presentación de documentación y de su evaluación así como de los hechos
constatados en el Procedimiento de Fiscalización, excepto de aquellos que deban
constar en el resultado del Requerimiento.
Las Actas no pierden su carácter de documento público ni se invalida su conte-
nido, aún cuando presenten observaciones, añadiduras, aclaraciones o inscrip-
ciones de cualquier tipo, o cuando el Sujeto Fiscalizado maniieste su negativa
y/u omita suscribirla o se niegue a recibirla. Lo dispuesto en el presente párrafo
es aplicable, en lo pertinente a las Cartas, Requerimientos y Resultados del
Requerimiento.
9.6 CONSIDERACIONES SOBRE LA EXHIBICIÓN Y/O PRESENTACIÓN DE LA

DOCUMENTACIÓN
Al respecto debe tenerse en cuenta las siguientes situaciones:

a) Cuando se requiera la exhibición y/o presentación de la documentación de
manera inmediata y el Sujeto Fiscalizado justiique la aplicación de un plazo
para la misma, el Agente Fiscalizador elaborará un Acta, dejando cons-
tancia de las razones comunicadas por el citado sujeto y la evaluación de
estas, así como de la nueva fecha en que debe cumplirse con lo requerido.
El plazo que se otorgue no deberá ser menor a dos (2) días hábiles.
Si el Sujeto Fiscalizado no solicita la prórroga se elaborará el resultado del
Requerimiento. También se elaborará dicho documento si las razones del
mencionado sujeto no justiican otorgar la prórroga, debiendo el Agente
Fiscalizador indicar en el resultado del Requerimiento la evaluación efec-
tuada.
b) Cuando la exhibición y/o presentación de la documentación deba cumplirse
en un plazo mayor a los tres (3) días hábiles de notiicado el Requerimiento,
el Sujeto Fiscalizado que considere necesario solicitar una prórroga, deberá
presentar un escrito sustentando sus razones con una anticipación no
menor a tres (3) días hábiles anteriores a la fecha en que debe cumplir con
lo requerido.
c) Si la exhibición y/o presentación debe ser efectuada dentro de los tres (3)
días hábiles de notiicado el Requerimiento, se podrá solicitar la prórroga
hasta el día hábil siguiente de realizada dicha notiicación.
De no cumplirse con los plazos señalados en los numerales b) y c) para soli-

citar la prórroga, esta se considerará como no presentada salvo caso fortuito o
fuerza mayor debidamente sustentado. Para estos efectos deberá estarse a lo
establecido en el artículo 1315º del Código Civil. También, se considerará como
no presentada la solicitud de prórroga cuando se alegue la existencia de caso
fortuito o fuerza mayor y no se sustente dicha circunstancia.
La Carta mediante la cual la SUNAT responda el escrito del Sujeto Fiscalizado
podrá ser notiicada hasta el día anterior a la fecha de vencimiento del plazo CAP.
originalmente consignado en el Requerimiento. 3
Si la SUNAT no notiica su respuesta, en el plazo señalado en el párrafo anterior,

el Sujeto Fiscalizado considerará que se le han concedido automáticamente los
siguientes plazos:
a) Dos (2) días hábiles, cuando la prórroga solicitada sea menor o igual a
dicho plazo; o cuando el Sujeto Fiscalizado no hubiera indicado el plazo de
la prórroga.
b) Un plazo igual al solicitado, cuando pidió un plazo de tres (3) hasta cinco
(5) días hábiles.
c) Cinco (5) días hábiles, cuando solicitó un plazo mayor a los cinco (5) días
hábiles.
Ahora bien, para una mejor comprensión de lo antes expuesto presentamos el
siguiente cuadro resumen:
SI LA INFORMACIÓN REQUERIDA POR SUNAT EL CONTRIBUYENTE PUEDE SOLICITAR LA

DEBE PRESENTARSE: PRÓRROGA
a) De manera inmediata De inmediato

b) Dentro de los 03 días hábiles de notificado el
Hasta el día hábil siguiente de notiicado el requerimiento
requerimiento
c) En un plazo mayor a los 3 días hábiles de notiicado Con una anticipación no menor a 3 días hábiles anterio-
el requerimiento res a la fecha en que debe cumplirse con lo requerido.
En ese sentido, luego de haber presentado el escrito solicitando un plazo

adicional para presentar la información requerida, la SUNAT mediante una
carta responderá el escrito del Sujeto Fiscalizado. Esta carta podrá ser noti-
icada hasta el día anterior a la fecha de vencimiento del plazo original-
mente consignado en el Requerimiento. Por consiguiente si la SUNAT no
notiica su respuesta, en el plazo señalado anteriormente, el Sujeto Fisca-
lizado considerará que se le han concedido automáticamente los siguientes
plazos:
PLAZO CONCEDIDO
SUPUESTOS
AUTOMÁTICAMENTE
a) Cuando la prórroga solicitada sea menor o igual a dos (2) días hábiles;
Dos (2) días hábiles
o cuando no se hubiera indicado el plazo
b) Cuando se pidió un plazo de tres (3) hasta cinco (5) días hábiles Un plazo igual al solicitado
c) Cuando se solicitó un plazo mayor a los cinco (5) días hábiles Cinco (5) días hábiles

aplicación práctica
CASO Nº 1: SOLICITUD DE PRÓRROGA CUANDO LA SUNAT OTORGA UN PLAZO NO

MENOR DE DOS DÍAS HÁBILES
Fecha de notiicación : Día 04
Fecha de presentación de información : Día 07
Se otorga un plazo de 03 días hábiles de notiicado el requerimiento.
CAP. ¿Cuál es el plazo máximo para presentar la solicitud de prórroga?
3 REPUESTA:
Fecha límite para solicitar la prórroga : Día 05
LUN. MAR. MIER. JUE. VIE. SAB. DOM.
1 2 3
4 5 6 7 8 9 10
CASO Nº 2: SOLICITUD DE PRÓRROGA CUANDO LA SUNAT OTORGA UN PLAZO

MAYOR DE TRES DÍAS HÁBILES
Fecha de notiicación : Día 01
Fecha de presentación de información : Día 08
Se otorga un plazo mayor a los 03 días hábiles de notiicado el requerimiento.
¿cuál es el plazo máximo para presentar la solicitud de prórroga?
REPUESTA:
Fecha límite para solicitar la prórroga : Día 05
LUN. MAR. MIER. JUE. VIE. SAB. DOM.
1 2 3
4 5 6 7 8 9 10
Jurisprudencias
RTF Nº 06040-2-2006 Fecha: 09.11.2006

Se declara infundada la queja presentada por la quejosa contra la administración por
otorgarle una prórroga parcial para presentar la documentación e información solici-
tada mediante un requerimiento, en tanto que dicha documentación e información ya
había sido solicitada a la quejosa mediante un anterior requerimiento, respecto del
cual incluso se le había otorgado reiteradas prórrogas.
RTF Nº 05041-5-2003 Fecha: 05.09.2003

no corresponde la prórroga solicitada por la recurrente para presentar la documentación
requerida en la iscalización porque el gerente padecía de una enfermedad, pues no
demostró que el gerente fuera la única persona que pudiera presentar lo requerido.
RTF Nº 3253-5-2003 Fecha: 11.06.2003

el tf señala que es irrelevante lo que alega el contribuyente en el sentido de que
existieron razones justiicadas que le impidieron cumplir con dicha presentación pues
su contador se encontraba de viaje, al veriicarse que el gerente de la empresa tuvo
acceso a los libros contables cuando el contador estaba de viaje.
10. RESULTADOS DE LA FISCALIZACIÓN O VERIFICACIÓN
El resultado del proceso de iscalización está relacionado a la culminación de dicho

procedimiento luego de que la Administración Tributaria ha ejercido su función isca-
lizadora consistente en la inspección, investigación y control del cumplimiento de las
obligaciones tributarias.
Al respecto el artículo 6º del Reglamento del Proceso de Fiscalización de la SUNAT en
relación al resultado del requerimiento, señala que es el documento mediante el cual se CAP.
comunica al Sujeto Fiscalizado el cumplimiento o incumplimiento de lo solicitado en el 3
Requerimiento. También, puede utilizarse para notiicarle los resultados de la evaluación
efectuada a los descargos que hubiera presentado respecto de las observaciones formu-
ladas e infracciones imputadas durante el transcurso del Procedimiento de Fiscalización.
Asimismo, se indica que este documento se utilizará para detallar si, cumplido el plazo
otorgado por la SUNAT de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 75º del Código Tribu-
tario, el Sujeto Fiscalizado presentó o no sus observaciones debidamente sustentadas,
así como para consignar la evaluación efectuada por el Agente Fiscalizador de estas.
Por su parte el artículo 75º del Código Tributario señala que concluido el proceso de
iscalización o veriicación, la Administración Tributaria emitirá la correspondiente
Resolución de Determinación, Resolución de Multa u Orden de Pago, si fuera el caso.
No obstante, previamente a la emisión de las resoluciones referidas, la Administración
Tributaria podrá comunicar sus conclusiones a los contribuyentes, indicándoles expre-
samente las observaciones formuladas y, cuando corresponda, las infracciones que se
les imputan, siempre que a su juicio la complejidad del caso tratado lo justiique.
En estos casos, dentro del plazo que la Administración Tributaria establezca en dicha comu-
nicación, el que no podrá ser menor a tres (3) días hábiles; el contribuyente o responsable
podrá presentar por escrito sus observaciones a los cargos formulados, debidamente
sustentadas, a efecto que la Administración Tributaria las considere, de ser el caso. La
documentación que se presente ante la Administración Tributaria luego de transcurrido
el mencionado plazo no será merituada en el proceso de iscalización o veriicación.
Con respecto a lo antes señalado, cabe indicar que el artículo 75º del Código Tribu-
tario establece como “facultad” (y no como deber) del agente iscalizador el hecho
de “comunicar sus conclusiones a los contribuyentes, indicándoles expresamente las
observaciones formuladas y, cuando corresponda, las infracciones que se les imputan”,
es decir que la Administración Tributaria no podría comunicar previamente al cierre sus
conclusiones y/o hallazgos y el procedimiento sería válido. No obstante, lo indicado
por la norma, consideramos que resultaría más razonable y coherente con el debido
procedimiento administrativo el que se comunique previamente al contribuyente para
que efectúe sus descargos.
Ahora bien con respecto a este tema, HUAMANI CUEVA1 señala que el escrito de
respuesta con las observaciones (descargos) a los cargos formulados debe estar debi-
damente sustentado (fundamentado y con soporte de pruebas). Asimismo, la Admi-
nistración Tributaria considerará su contenido, de ser el caso, a este respecto, téngase
en cuenta que no existe norma legal que obligue a la Administración a comunicar al
contribuyente los resultados de la evaluación de los descargos presentados en isca-
lización o en este estado; sin embargo, sí corresponde que esta entidad los tome en
cuenta en su análisis a in de que las considere, reiteramos, de ser el caso.
Por su parte el Tribunal Fiscal2 se pronunció con respecto a la respuesta de la SUNAT
frente a los descargos presentados por el contribuyente, en los siguientes términos:
1
HUAMANÍ CUEVA, Rosendo: Código Tributario Comentado. Jurista Editores E.I.R.L., Lima 2007.
2
RTF Nº 00125-4-2007 de fecha 10.01.2007.

Jurisprudencias
RTF Nº 4969-2-2009 Fecha: 26.05.2009

La emisión de una Orden de Pago (OP) no implica la conclusión del procedimiento de isca-
lización o veriicación pudiendo la Administración Tributaria continuar su labor y emitir una
Resolución de Determinación; por lo que la OP emitida en el curso de un procedimiento
de iscalización producto de una obligación declarada por el contribuyente no concluirá la
iscalización.
CAP.
3 RTF Nº 00125-4-2007 Fecha: 10.01.2007
Se resuelve declarar infundada la queja respecto a que la Administración en el Resultado del
Requerimiento de iscalización no se ha pronunciado expresamente respecto a los alegatos y
pruebas presentadas, toda vez que si bien la Administración no ha respondido expresamente
respecto a cada uno de los alegatos y pruebas que el quejoso hubiera podido presentar en
el referido escrito, ello no infringe norma alguna del Código Tributario, ni vulnera el proce-
dimiento de iscalización.
RTF Nº 735-1-2005 Fecha: 04.02.2005

Lo dispuesto en el segundo párrafo del artículo 75º del Código Tributario no es de obliga-
torio cumplimiento para la Administración Tributaria, pues de su misma redacción luye que
ello es potestativo. Así, no vulnera el derecho de defensa del contribuyente aquel cierre de
requerimiento que no hizo mención ni aludió a la infracción en la que incurrió éste.
RTF Nº 01027-1-2000 Fecha 07.12.2000

De la revisión de los actuados se advierte que en los resultados del requerimiento de iscalización
no se consigna la fecha de cierre ni aparece la irma del contribuyente o su negativa a irmarlo,
por lo que de acuerdo con el criterio establecido en las Resoluciones del Tribunal Fiscal Nºs.
263-3-98 y 380-1-97, se declara nulo el mismo así como todo lo actuado con posterioridad.
11. CIERRE DEL REQUERIMIENTO
El Requerimiento es cerrado cuando el Agente Fiscalizador elabora el resultado del

mismo, conforme a lo siguiente:
a) Tratándose del primer Requerimiento, el cierre se efectuará en la fecha consig-
nada en dicho Requerimiento para cumplir con la exhibición y/o presentación. De
haber una prórroga, el cierre del Requerimiento se efectuará en la nueva fecha
otorgada. Si el Sujeto Fiscalizado no exhibe y/o no presenta la totalidad de lo
requerido, se podrá reiterar la exhibición y/o presentación mediante un nuevo
Requerimiento.
Si el día señalado para la exhibición y/o presentación el Agente Fiscalizador no
asiste al lugar ijado para ello, se entenderán, en dicho día, iniciados los plazos a
que se reieren los artículos 61º y 62º-A del Código Tributario según sea el caso,
siempre que el Sujeto Fiscalizado exhiba y/o presente la totalidad de lo requerido
en la nueva fecha que la SUNAT le comunique mediante Carta. En esta última
fecha, se deberá realizar el cierre del Requerimiento.
b) En los demás Requerimientos, se procederá al cierre vencido el plazo consignado
en el Requerimiento o, la nueva fecha otorgada en caso de una prórroga; y,
culminada la evaluación de los descargos del Sujeto Fiscalizado a las observa-
ciones imputadas en el Requerimiento.
De no exhibirse y/o no presentarse la totalidad de lo requerido en la fecha en que el
Sujeto Fiscalizado debe cumplir con lo solicitado se procederá, en dicha fecha, a efec-
tuar el cierre del Requerimiento.
Teniendo en cuenta lo antes expuesto, a continuación presentamos algunos criterios
del Tribunal Fiscal sobre aspectos relacionados al resultado del proceso de iscalización:
Jurisprudencias
RTF Nº 01801-5-2009 Fecha: 26.02.2009

El cierre de uno o varios requerimientos, como airma la quejosa, no implica que la iscali-
zación se encuentre concluida, en tanto la Administración como consecuencia del análisis o
evaluación de la documentación requerida y/o presentada y/o exhibida en los requerimientos
cerrados, podría requerir nueva información o documentación para completar la solicitada
dentro de la iscalización, criterio contenido en la RTF Nº 09725-5-2004, mas aun si el artículo
75º del Código Tributario concordado con el artículo 10º del Reglamento del Procedimiento CAP.
de Fiscalización disponen que el procedimiento de iscalización concluye con la notiicación 3
de las resoluciones de determinación y/o, en su caso, de las resoluciones de multa. Se indica
que este Tribunal ve la legalidad de los requerimientos de auditoría en tanto no se notiiquen
los valores de acuerdo con el criterio de la RTF Nº 04187-3-2004 de Observancia Obligatoria.
RTF Nº 08382-5-2001 Fecha: 10.10.2001

Se declaran nulas las resoluciones de multa giradas por no presentar las declaraciones juradas
del IGV de enero a setiembre de 1996, debido a que el requerimiento en que se sustentan
fue emitido y cerrado en la misma fecha; no obstante que de acuerdo con el artículo 106º
del Código Tributario, las notiicaciones surten sus efectos desde el día hábil siguiente al de
su recepción o publicación, de acuerdo con el numeral 2 del artículo 109º del citado Código,
criterio recogido en la RTF Nº 161-2-2000.
RTF Nº 09665-2-2001 Fecha: 05.12.2001

Se conirma la resolución apelada al concluirse que los requerimientos realizados en la isca-
lización no adolecen de nulidad como señala la recurrente. Se indica que si bien es cierto
que en las copias de los resultados de los requerimientos presentadas por la recurrente no
consta la fecha ni hora del cierre de los mismos, sí se detallan los datos del representante de
la recurrente con su irma y sello, asimismo se tiene que las observaciones efectuadas por la
Administración en dichos documentos sí fueron conocidas por la recurrente ya que formuló
descargo respecto de los mismos, haciendo referencia a los números de los requerimientos
lo que prueba que si bien hubieron omisiones formales en los indicados cierres de requeri-
mientos, ello no implicó que se recortara el derecho de defensa de la recurrente puesto que
conoció las observaciones formuladas en la iscalización. Más aún, se indica que no existe
norma legal que obligue a la Administración a comunicar al contribuyente los resultados de
la evaluación de los descargos presentados en iscalización; no obstante, en este caso la
Administración sí los tomó en cuenta, reliquidando el importe de la deuda.
RTF Nº 00161-2-2000 Fecha: 25.02.2000

Se declara nulo el Requerimiento, debido a que la notiicación del mismo surtió efectos legales
desde el día hábil siguiente al que se produjo y no el mismo día, como pretende la Administración.
Asimismo, la nulidad de un acto administrativo conlleva a la nulidad de los actos posteriores;
por lo cual, las resoluciones de determinación emitidas por diferencias de inventario originadas,
teniendo en cuenta los resultados del requerimiento antes señalado, también son nulas.
RTF Nº 01027-1-2000 Fecha: 07.12.2000

De la revisión de los actuados se advierte que en los resultados del requerimiento de iscalización
no se consigna la fecha de cierre ni aparece la irma del contribuyente o su negativa a irmarlo,
por lo que de acuerdo con el criterio establecido en las Resoluciones del Tribunal Fiscal Nºs.
263-3-98 y 380-1-97, se declara nulo el mismo así como todo lo actuado con posterioridad.
12. LAS CONCLUSIONES Y LA FINALIZACIÓN DEL PROCEDIMIENTO DE FISCALI-

ZACIÓN
La comunicación de las conclusiones del Procedimiento de Fiscalización, prevista en el

artículo 75º del Código Tributario, se efectuará a través de un Requerimiento. Dicho
Requerimiento será cerrado una vez vencido el plazo consignado en él.
El Procedimiento de Fiscalización concluye con la notiicación de las resoluciones de
determinación y/o, en su caso, de las resoluciones de multa u órdenes de pago, las
cuales podrán tener anexos.

13. RECURSOS CONTRA LAS ACTUACIONES EN EL PROCEDIMIENTO DE FISCALI-

ZACIÓN
En tanto no se notiique la Resolución de Determinación y/o de Multa, contra las actua-

ciones en el Procedimiento de Fiscalización procede interponer el recurso de queja
previsto en el artículo 155º del Código Tributario.
CAP. 14. VALORES EMITIDOS EN LA FISCALIZACIÓN

3
14.1 RESOLUCIÓN DE DETERMINACIÓN
La Resolución de Determinación es el acto por el cual la Administración Tributaria

pone en conocimiento del deudor tributario el resultado de su labor destinada
a controlar el cumplimiento de las obligaciones tributarias, y establece la exis-
tencia del crédito o de la deuda tributaria.
Asimismo, cabe indicar que el Reglamento de Fiscalización señala que el Procedi-
miento de Fiscalización concluye con la notiicación de las resoluciones de deter-
minación y/o, en su caso, de las resoluciones de multa, las cuales podrán tener
anexos. Por lo cual, cabe precisar que la Administración Tributaria debe emitir la
resolución de determinación al término de la iscalización aún cuando no exis-
tiera deuda tributaria por pagar.
Jurisprudencias
RTF Nº 12190-3-2009 Fecha: 17.11.2009

La inalidad de que la Resolución de Determinación contenga los requisitos del artículo
77º del Código Tributario, es asegurar que los contribuyentes conozcan claramente
los reparos formulados por la Administración Tributaria y que sustentan la emisión del
valor, a in de que puedan ejercer plenamente su derecho de defensa.
RTF Nº 6107-3-2009 Fecha: 25.06.2009

En caso de que la Administración Tributaria acote montos que no coincidan con la
autoliquidación efectuada por los deudores, deberá emitir RD conforme con el artículo
76º del Código Tributario, observando el marco dispuesto por el artículo 77º del mismo
Código, esto es, conteniendo los motivos determinantes del reparo u observación de
la rectiicación de las declaraciones, de ser el caso.
RTF Nº 4638-1-2005 (JOO) Fecha: 09.08.2005

La notiicación de la Resolución de Determinación (RD) agota la acción de la Admi-
nistración Tributaria para determinar la deuda tributaria e interrumpe la prescripción
de la acción para su cobro, dando inicio a un nuevo término prescriptorio de la acción
para exigir el pago de la deuda acotada en dicho valor, situación reconocida en el
último párrafo de texto original del artículo 45º del Código Tributario. Sin embargo,
la acción de determinación no concluye en los casos previstos en el artículo 108º del
citado Código Tributario, procediendo la emisión de una nueva RD, supuesto en el cual
el término prescriptorio respecto de la parte de la deuda que recién se determina, no
fue interrumpido con la notiicación de la RD inicialmente emitida.
RTF Nº 4265-4-2004 Fecha: 23.06.2004

La revocación, modiicación, sustitución o complementación de la Resolución de Deter-
minación que ha puesto in a una iscalización, en virtud del artículo 108º del Código
Tributario, conlleva a que la Administración Tributaria haya examinado situaciones
nuevas respecto de las que dieron lugar al inicio de la iscalización culminada, pues de
otra manera se infringiría el principio de Seguridad Jurídica, siendo que lo dispuesto
por los artículos 108º y 109º del Código Tributario constituye una excepción que
carece de alcance general.
informes sunat
INFORME Nº 290-2005-SUNAT/2B0000 Fecha: 07.12.2005

En el contexto normativo vigente con posterioridad a las modiicaciones efectuadas
por el Decreto Legislativo Nº 953, la notiicación de una Resolución de Determinación
tendrá efectos interruptorios respecto del cómputo del plazo prescriptorio de la acción
de la Administración para determinar la obligación tributaria, iniciándose a partir del
día siguiente el cómputo de un nuevo plazo de prescripción.
En ese sentido, en los supuestos en que la Administración Tributaria se encuentre CAP.
facultada a emitir una Resolución de Determinación complementaria, de acuerdo con 3
el artículo 108º del TUO del Código Tributario, la notiicación de dicha Resolución podrá
efectuarse durante el nuevo plazo de prescripción.

Si durante la iscalización iniciada a partir de un procedimiento de devolución de pagos
indebidos o en exceso, la Administración Tributaria detecta omisiones en el pago de
tributos o advierte la comisión de infracciones, procederá que emita las Resoluciones
de Determinación, Resoluciones de Multa u Órdenes de Pago, según corresponda.
14.2 REQUISITOS DE LAS RESOLUCIONES DE DETERMINACIÓN Y DE MULTA
La Resolución de Determinación será formulada por escrito y expresará:

1. El deudor tributario.
2. El tributo y el período al que corresponda.
3. La base imponible.
4. La tasa.
5. La cuantía del tributo y sus intereses.
6. Los motivos determinantes del reparo u observación, cuando se rectiique
la declaración tributaria.
7. Los fundamentos y disposiciones que la amparen.
8. El carácter deinitivo o parcial del procedimiento de iscalización. Tratán-
dose de un procedimiento de iscalización parcial expresará, además, los
aspectos que han sido revisados.
Tratándose de las Resoluciones de Multa, contendrán necesariamente los requi-
sitos establecidos en los numerales 1 y 7, así como la referencia a la infracción, el
monto de la multa y los intereses. Las multas que se calculen conforme al inciso
d) del artículo 180º y que se notiiquen como resultado de un procedimiento de
iscalización parcial deberán contener los aspectos que han sido revisados.
La Administración Tributaria podrá emitir en un solo documento las Resoluciones
de Determinación y de Multa, las cuales podrán impugnarse conjuntamente,
siempre que la infracción esté referida a un mismo deudor tributario, tributo y
período.
Por consiguiente; como todo acto administrativo, la Resolución de determina-

ción debe de contar con determinados requisitos para considerarse como tal, los
cuales han sido enumerados en el artículo 77º del Código Tributario.
No obstante, y en relación a estos requisitos y en especial a los señalados en los
numerales 6 y 7 del referido artículo, cabe mencionar que los mismos tiene el
carácter de fundamentales, pues permiten al contribuyente conocer las circuns-
tancias que originaron la emisión del acto, y poder ejercer así su derecho de
defensa. Ello ha sido reconocido por el Tribunal Fiscal, que en su RTF Nº 2082-
3-2002 ha señalado que “las Resoluciones de determinación deben necesaria-

mente contener, entre otros requisitos, los motivos determinantes del reparo u
observación, así como los fundamentos y disposiciones que la amparan, cuyo
conocimiento por parte del recurrente resulta fundamental para que este ejerza
adecuadamente su derecho de defensa, por lo que la omisión de tales requisitos
implica que el deudor tributario se vea imposibilitado de cuestionar cada uno de
los motivos que determinan los reparos y por ende a ofrecer y actuar las pruebas
pertinentes”.
CAP.
3
Jurisprudencias
RTF Nº 161-1-2008 (JOO) Fecha: 08.01.2008

La notiicación de la Resolución de Determinación (RD) o Resolución de Multa (RM)
que son declaradas nulas, no interrumpe el plazo de prescripción de las acciones de
la Administración Tributaria para determinar la deuda tributaria o aplicar sanciones.
RTF Nº 1930-7-2008 (JOO) Fecha: 14.02.2008

A pesar de consignar la base legal pertinente, resulta inválida aquella RM que no deter-
mine qué conducta u omisión del contribuyente, fue la que generó el incumplimiento
o inobservancia de las normas tributarias.
RTF Nº 1546-7-2008 (JOO) Fecha: 07.02.2008

No es válida la RM que no especiique el tipo de infracción incurrida aludiendo gené-
ricamente a la base legal que sustente el incumplimiento; diicultando, por tal razón
la identiicación del supuesto en el que se circunscribe la falta realizada por el contri-
buyente.
RTF Nº 13230-7-2008 (JOO) Fecha: 18.11.2008

La RD que no precise en base a qué documento ha establecido la base imponible del
Impuesto de Alcabala, limitándose sólo a consignar: “Valor del terreno/Autoavalúo/
Valor de transferencia”, omitiendo mencionar igualmente el procedimiento empleado,
así como la referencia al valor de autoavalúo, y el año al que corresponde, deviene en
nula conforme al artículo 77º y el numeral 2 del artículo 109º del Código Tributario.
RTF Nº 3840-2-2007 Fecha: 26.04.2007

Si bien es posible que las multas de naturaleza tributaria se encuentren vinculadas a
una deuda tributaria susceptible de ser acotada mediante una Orden de Pago (OP), la
multa siempre diferirá de una deuda susceptible de acotación a través de una OP, pues
a diferencia de ésta, la multa supone la veriicación de la comisión de una infracción y
no de una simple constatación de la existencia de una deuda pendiente de pago. Por
ello, mientras la acotación de las multas tiene por objeto poner en conocimiento del
deudor que se ha detectado una irregularidad en el cumplimiento de sus obligaciones
formales, la que es sancionable de acuerdo a ley; la acotación de una OP tiene por
objeto exigir al deudor tributario la cancelación de una deuda exigible.
RTF Nº 6273-4-2002 Fecha: 28.10.2002

Que los pagos a cuenta debieron efectuarse considerando el Sistema del 2% de los
Ingresos Netos, establecidos en el inciso b) del artículo 85º de la Ley de Renta, debido
a que la recurrente no tuvo Impuesto Calculado según Declaración Jurada, es del caso
indicar que mediante RTF Nº 8412-4-2001, se declaró la nulidad e insubsistencia de
la Resolución de Intendencia referido entre otros a la determinación del Impuesto
a la Renta, al haberse establecido el incumplimiento del requisito establecido en el
numeral 6 del artículo 77º del Código Tributario, disponiendo que la Administración
vuelva a notiicar tales valores conjuntamente con los anexos que sirven de sustento,
por lo que estando pendiente de pronunciamiento las determinaciones efectuadas por
la Administración, entre otros, respecto del Impuesto a la Renta, corresponde declarar
la nulidad e insubsistencia de las Resoluciones de Determinación.
RTF Nº 2082-3-2002 Fecha: 18.04.2002

Las Resoluciones de Determinación deben necesariamente contener, entre otros requi-
sitos, los motivos determinantes del reparo u observación, así como los fundamentos
y disposiciones que la amparan, cuyo conocimiento por parte del recurrente resulta
fundamental para que éste ejerza adecuadamente su derecho de defensa, por lo que,
la omisión de tales requisitos implica que el deudor tributario se vea imposibilitado de
cuestionar cada uno de los motivos que determinan los reparos, y por ende a ofrecer
y actuar las pruebas pertinentes.
RTF Nº 1319-5-2002 Fecha: 13.03.2002

Si bien es cierto que la Administración Tributaria ha podido detectar inconsistencias en
la cuenta de Inmueble, Maquinaria y Equipo, según consta en sus respectivos papeles CAP.
de trabajo, no se aprecia que hayan sido de conocimiento de la recurrente, mediante
las Respectivas Resoluciones de Determinación, tal como lo dispone el artículo 77º, 3
numeral 6 del Código Tributario, de modo que ésta pueda ejercer válidamente su
derecho de defensa, en tal sentido se declara nula la acotación, al haberse prescindido
del procedimiento legalmente establecido, según lo dispuesto en el numeral 2), del
artículo 109º del Código Tributario.
14.3 ORDEN DE PAGO
La Orden de Pago es el acto en virtud del cual la Administración exige al deudor

tributario la cancelación de la deuda tributaria, sin necesidad de emitirse previa-
mente la Resolución de Determinación, en los casos siguientes:
1. Por tributos autoliquidados por el deudor tributario.
2. Por anticipos o pagos a cuenta, exigidos de acuerdo a ley.
3. Por tributos derivados de errores materiales de redacción o de cálculo en las
declaraciones, comunicaciones o documentos de pago. Para determinar el
monto de la Orden de Pago, la Administración Tributaria considerará la base
imponible del período, los saldos a favor o créditos declarados en períodos
anteriores y los pagos a cuenta realizados en estos últimos.
Para efectos de este numeral, también se considera el error originado por
el deudor tributario al consignar una tasa inexistente.
4. Tratándose de deudores tributarios que no declararon ni determinaron su
obligación o que habiendo declarado no efectuaron la determinación de
la misma, por uno o más períodos tributarios, previo requerimiento para
que realicen la declaración y determinación omitidas y abonen los tributos
correspondientes, dentro de un término de tres (3) días hábiles, de acuerdo
al procedimiento establecido en el artículo siguiente, sin perjuicio que la
Administración Tributaria pueda optar por practicarles una determinación
de oicio.
5. Cuando la Administración Tributaria realice una veriicación de los libros y
registros contables del deudor tributario y encuentre tributos no pagados.
Las Órdenes de Pago que emita la Administración, en lo pertinente, tendrán los
mismos requisitos formales que la Resolución de Determinación, a excepción de
los motivos determinantes del reparo u observación.
En relación a este tema, es importante advertir que, uno de los casos frecuentes
que suelen presentarse está referido a la existencia de diferencias en los pagos
a cuenta por la aplicación del sistema del coeiciente. Así, cuando ello sucedía
la Administración solía emitir Órdenes de Pago, considerando que se trataba de
un error material. Sin embargo, el Tribunal Fiscal consideró en su momento que
en esos casos, lo correcto era emitir una Resolución de Determinación y no una
Orden de Pago.
No obstante lo anterior, es preciso advertir que ante tal disyuntiva, mediante la
Cuarta Disposición Final del Decreto Legislativo Nº 953 (05.02.2004), y respecto

del supuesto del numeral 3 del artículo 78º del Código Tributario (error en la
determinación de los pagos a cuenta del impuesto a la renta bajo el sistema
de coeiciente), se precisó que se considera error si para efecto de los pagos a
cuenta del Impuesto a la Renta se usa un coeiciente o porcentaje que no ha
sido determinado en virtud a la información declarada por el deudor tributario en
períodos anteriores.
En tal sentido, de existir diferencias en los pagos a cuenta por la aplicación del
CAP. sistema del coeiciente (supuesto del numeral 3 del artículo 78º del Código Tribu-
3 tario), la Administración emitirá Órdenes de Pago.
Jurisprudencias
RTF Nº 02829-1-2013 Fecha: 20.02.2013

Se declaran nulas la resolución apelada y la orden de pago impugnada, pues no se
advierte de autos que la orden de pago materia de controversia se haya emitido en
virtud de la liquidación efectuada por la recurrente, sino como resultado de desconocer
la exoneración invocada en la respectiva declaración jurada.
RTF Nº 06562-4-2013 Fecha: 19.04.2013

Se revoca la apelada y se declaran nulas las órdenes de pago giradas por las Aporta-
ciones al Sistema Nacional de Pensiones al no haber sido emitidas por errores mate-
riales o de redacción de acuerdo al numeral 3 del artículo 78º del Código Tributario
en el que se sustentan sino en virtud al tributo autoliquidado, como se señala en la
apelada, por lo que han sido emitidas prescindiendo del procedimiento legal estable-
cido. Se conirma la apelada respecto de la orden de pago emitida por el impuesto
a la renta al no haber transcurrido el plazo prescriptorio a la fecha del reclamo y no
haber acreditado su pago previo pese haber sido requerida para ello, no existiendo
circunstancias que evidencien la improcedencia de su cobranza.
RTF Nº 06294-1-2013 Fecha: 16.04.2013

Se revoca la resolución que declaró inadmisible la reclamación contra la orden de pago
girada por la omisión al pago del Impuesto a la Renta del ejercicio 2006. Se indica
que de la revisión de la citada orden de pago se advierte que el monto por el que fue
girada la orden de pago impugnada no corresponde a la autoliquidación del recurrente,
siendo además que no se ha indicado cuáles son los errores materiales de redacción o
de cálculo en los que se sustentaría la liquidación contenida en ella, no advirtiéndose
que mediante la resolución apelada se haya convalidado el valor impugnado, en tal
sentido en atención al principio de economía procesal y al numeral 2 del artículo 109º
del Código Tributario procede revocar dicha resolución y declarar nula la orden de
pago materia de impugnación.
RTF Nº 00202-5-2012 Fecha: 05.01.2012

Se declara nula la apelada y la orden de pago al amparo del numeral 2 del artículo
109º del Código Tributario, toda vez que la Administración emitió la anotada orden
de pago sin hacer referencia expresa al citado artículo 78º que sustente su emisión.
RTF Nº 15660-9-2011 Fecha: 16.09.2011

Se declara nula la apelada que declaró infundada la reclamación formulada contra la
orden de pago girada por la omisión al pago a cuenta del Impuesto a la Renta de tercera
categoría del periodo mayo de 2010, y nulo este valor. Se señala que se veriica que el
monto por el que fue emitido el referido valor corresponde a la reliquidación realizada
por la Administración, como consecuencia de haber llevado a cabo una iscalización al
Impuesto a la Renta del ejercicio 2005, en la que se efectuaron reparos a la pérdida
tributaria del mencionado impuesto y ejercicio, según se detalla en una resolución
de determinación, que fue impugnada oportunamente por la recurrente, lo que ha
tenido incidencia en la determinación del coeiciente aplicable para determinar el pago
a cuenta del Impuesto a la Renta de tercera categoría del periodo mayo de 2010.
En consecuencia, al no ajustarse la emisión del valor impugnado a lo dispuesto por
el artículo 78º del Código Tributario, se declara su nulidad en aplicación del numeral
2 del artículo 109º del mencionado código, y de la resolución apelada, en virtud del
numeral 13.1 del artículo 13º de la Ley del Procedimiento Administrativo General,
Ley Nº 27444.
RTF Nº 5993-3-2009 Fecha: 23.06.2009

La reliquidación, por parte de la Administración Tributaria, de las cifras declaradas
por el contribuyente, sólo puede hacerse mediante resolución de determinación y no
mediante Orden de Pago (OP).
RTF Nº 4969-2-2009 Fecha: 26.05.2009 CAP.

La emisión de una Orden de Pago (OP) no implica la conclusión del procedimiento de 3
iscalización o veriicación pudiendo la Administración Tributaria continuar su labor y
emitir una Resolución de Determinación; por lo que dicha OP emitida en el curso de
un procedimiento de iscalización producto de una obligación declarada por el contri-
buyente no concluirá la iscalización.
RTF Nº 13716-3-2008 Fecha: 05.12.2008

El hecho que el contribuyente haya modiicado el porcentaje de los pagos a cuenta
del Impuesto a la Renta que realiza, no ameritaba que la Administración Tributaria
emitiera una Orden de Pago, dado que no se está frente a uno de los supuestos a
que se reiere el numeral 3 del artículo 78º del Código Tributario; debiendo para ello,
realizar una iscalización y emitir una Resolución de Determinación según sea el caso,
que reemplazará la declaración presentada por el contribuyente.
RTF Nº 3840-2-2007 Fecha: 24.04.2007

Aún cuando la Administración Tributaria hubiese reconocido la existencia de dos deudas
tributarias de naturaleza distinta, esto es: un tributo exigible en los términos del artículo
78º del Código Tributario y una multa cuyo requerimiento al deudor debía efectuarse
de conformidad con lo dispuesto en el artículo 77º de dicho Código, no deberá emitir en
uno solo documento la Orden de Pago y la Resolución de Multa, en vista a la distancia
naturaleza de ambas deudas y los distintos efectos que su acotación supone.
informes sunat

En el caso de una orden de pago emitida respecto de una declaración jurada original,
cuando dicha declaración es rectiicada determinando un monto menor y posteriormente
se presenta una reclamación contra la orden de pago, no habiendo surtido efecto la
rectiicatoria; el reclamante debe cumplir con el pago de la parte de la deuda que no
es materia del reclamo, a in de admitir a trámite su recurso.
No es exigible el pago previo de la parte de la deuda reclamada, en tanto su cobro
puede resultar siendo improcedente debido a la rectiicatoria, pero respecto de la parte
que es disminuida en la rectiicatoria y siempre que el recurso haya sido interpuesto
dentro del plazo de 20 días hábiles de notiicada la orden de pago.

Si durante la iscalización iniciada a partir de un procedimiento de devolución de pagos
indebidos o en exceso, la Administración Tributaria detecta omisiones en el pago de
tributos o advierte la comisión de infracciones, procederá que emita las Resoluciones
de Determinación, Resoluciones de Multa u Órdenes de Pago, según corresponda.
15. EFECTOS DE LA FISCALIZACIÓN
La iscalización deinitiva conlleva a los siguientes efectos:

- Interrumpe el término de prescripción.
- Abre la posibilidad que se trabe una medida cautelar (embargo).
- Si no se presenta la información requerida:
i. Puede dar lugar a una determinación sobre base presunta.

ii. Se afrontan restricciones legales, para valorar los medios probatorios

extemporáneos.
- Determina el grado de rebaja de las multas (infracciones del artículo 178º, num. 1
del Codigo Tributario).
- No surten efecto las declaraciones rectiicatorias posteriores, salvo que se deter-
mine una mayor obligación.
CAP. - No se podrá cambiar de domicilio iscal, hasta su conclusión, salvo autorización
3 de la Administración Tributaria.
Capítulo 4
Capítulo
4 Determinación sobre Base Cierta

y Base Presunta
1. LA DETERMINACIÓN SOBRE BASE CIERTA Y BASE PRESUNTA
CAP.
1.1 ASPECTOS GENERALES
4
Como es de conocimiento, cuando se materializa el hecho imponible tipiicado
en la norma tributaria, nace la obligación tributaria y, en consecuencia, se debe
proceder a determinar el tributo. Para estos efectos la determinación implica
aplicar los mecanismos necesarios para cuantiicar el tributo a pagar (o el crédito
a favor) y establecer el sujeto o la persona responsable del mismo, todo ello de
acuerdo al marco legal aplicable a dicho tributo.
En ese sentido, la determinación de la obligación tributaria en la mayoría de los
casos es realizada por el contribuyente (y en otros supuestos lo realiza la Admi-
nistración Tributaria); no obstante, este hecho está sujeto a revisión por parte del
ente iscalizador, lo cual puede derivar en una nueva determinación del tributo.
Ahora bien, el Código Tributario establece que la determinación tributaria puede
realizarse sobre base cierta o sobre base presunta. Asimismo, se señala que
cuando la Administración Tributaria, en su función iscalizadora, constata la exis-
tencia de elementos tipiicados en la norma, puede optar por aplicar la determi-
nación sobre base presunta.
1.2 ¿EN QUÉ CASOS SE APLICA LA BASE CIERTA Y LA BASE PRESUNTA?
Al respecto, el artículo 63º del Código Tributario señala que durante el período de
prescripción, la Administración Tributaria podrá determinar la obligación tribu-
taria considerando las bases siguientes:
Determinación sobre base cierta

DETERMINACIÓN DE LA
OBLIGACIÓN TRIBUTARIA
Determinación sobre base presunta
Veamos, a continuación, en qué consiste cada una de ellas.

a) Determinación sobre base cierta.- El Código Tributario señala que esta
determinación se realiza tomando en cuenta los elementos existentes que
permitan conocer en forma directa el hecho generador de la obligación
tributaria y la cuantía de la misma.
Al respecto, el Tribunal Fiscal en la RTF Nº 602-5-2001 señala que, según
la doctrina, en la determinación sobre base cierta se dispone de todos los
antecedentes relacionados con el presupuesto de hecho no solo en cuanto a
su efectividad, sino también a la magnitud económica de las circunstancias
comprendidas en él, en una palabra, cuando el físico conoce con certeza
el hecho y los valores imponibles, pudiendo haberle llegado los elementos
dEtErmiNacióN sobrE basE ciErta y basE PrEsuNta 67

informativos por conducto del propio deudor o del responsable (declaración

jurada) o de terceros (declaración jurada o simple información), o bien por
acción directa de la Administración (investigación y iscalización), y por
supuesto deben permitir la apreciación directa y cierta de la materia impo-
nible, de lo contrario la determinación sería presunta.
b) Determinación sobre base presunta.- Esta determinación se realiza en
mérito a los hechos y las circunstancias que, por relación normal con el
hecho generador de la obligación tributaria, permitan establecer la exis-
tencia y cuantía de la obligación.
Al respecto, cabe anotar que si bien el artículo 63º del Código Tributario esta-
CAP. blece la posibilidad de determinar la deuda tributaria sobre base cierta o sobre
4 base presunta, esto no debe ser entendido en el sentido de que la Adminis-
tración, en un procedimiento de iscalización, pueda aplicar de manera simul-
tánea ambos procedimientos. Este criterio también ha sido recogido por el
Tribunal Fiscal en la RTF Nº 07977-3-2009, en la cual se señala que si bien el
artículo 63º del Código Tributario no establece expresamente la prohibición
de utilizar simultáneamente ambas formas de determinación (base cierta y
base presunta), de la lectura de los artículos que regulan la determinación
luye que ello no es precedente si su aplicación generase una distorsión en
la imposición, como resultaría ser una doble acotación sobre la base de los
mismos elementos, o que se elija un procedimiento presuntivo que, por su
naturaleza, no admita una acotación sobre base cierta.
1.3 LA APLICACIÓN DE LA BASE PRESUNTA ¿ES SUBSIDIARIA?
Si bien la norma tributaria no ha establecido un orden de prelación entre la deter-

minación sobre base cierta y base presunta, la doctrina tributaria es unánime
al pronunciarse que, en principio, la Administración Tributaria debe aplicar la
determinación sobre base cierta y solo en el caso que sea imposible efectuar tal
procedimiento, debe recurrir a la determinación sobre base presunta.
Al respecto, el Dr. HUAMANI CUEVA, citando a Tovar Mendoza, señala que: “Solo
cuando no se pueda establecer en forma cierta esta obligación se permite que
la determinación se realice sobre base presunta, considerando los elementos y
las circunstancias vinculados al hecho generador de la obligación que indiquen
un monto aproximado de lo que podría ser la cuantía de la deuda”. Añade: ”Esta
determinación sobre base presunta debe efectuarse exclusivamente en forma
supletoria, es decir, cuando no se pueda realizar sobre base cierta, no puede, en
consecuencia, estar librada totalmente a la discrecionalidad de la Administración,
sino que debe estar ligada a la existencia de causales especíicas”.1
A esto se suma la aplicación del Principio de Verdad Material, contemplado en
el artículo IV de la Ley 27444 "Ley del Procedimiento Administrativo General",
según el cual, en el procedimiento, la autoridad administrativa competente
deberá veriicar plenamente los hechos que sirven de motivo a sus decisiones,
para lo cual deberá adoptar todos los medios probatorios necesarios autorizados
por la ley, aún cuando no hayan sido propuestos por los administrados o hayan
acordado eximirse de ellos.
En ese sentido, opinamos que la Administración Tributaria debe agotar todas las
inspecciones, investigaciones, cruces de información y procedimientos que la
norma le faculta para aplicar la determinación sobre base cierta y solo en caso
que ello no sea posible, podrá aplicar la base presunta.
HUAMANI CUEVA, Rosendo: Código Tributario Comentado. Juristas Editores EIRL. 5ta. Edición. Mayo 2007. Pág. 451.
1
Por su parte, el Tribunal Fiscal en la RTF Nº 8970-2-2008 ha señalado que para

determinar la obligación tributaria el Código Tributario no ha establecido un
orden de prelación en virtud del cual deba privilegiarse la base cierta sobre
la base presunta o al revés. Por el contrario, se ha recogido la facultad de la
Administración para utilizar directamente la determinación sobre base presunta
solamente en aquellos casos en que se conigure alguna de las causales de
presunción, previstas en el artículo 64º del citado código, supuesto en el cual la
Administración se encontrará facultada para aplicar alguno de los procedimientos
de presunción contemplados en los artículos 66º al 72º del mismo código u otras
normas con rango de ley.
Asimismo, en la RTF Nº 05760-5-2009 se dispuso que la determinación de CAP.
la obligación tributaria sobre base presunta constituye una herramienta de
4
carácter excepcional a ser empleada por la Administración en la medida que no
se cuente con los elementos que permitan efectuar una determinación sobre
base cierta, de allí que la actuación de esta tiene que observar el principio de
legalidad, esto es, que los procedimientos y las normas deberán estar conte-
nidos en la ley y, a la vez, desenvolverse dentro de un marco de razonabilidad,
evitando que su aplicación no conduzca a una distorsión injustiicada de la
obligación sustancial.
En esa línea, si bien nuestro Código Tributario faculta a la Administración a
efectuar una determinación sobre base presunta, ello solo puede ocurrir en la
medida que se veriique alguno de los supuestos reconocidos en el artículo 64º
del Código Tributario, que, además, deben ser interpretados considerando que la
mencionada forma de determinación es de carácter excepcional. Así, se puede
airmar que las causales a que alude el mencionado artículo 64º habilitan una
determinación sobre base presunta en tanto que evidencian el incumplimiento
de las obligaciones tributarias, o relejan una conducta irregular de tal magnitud
que hacen que razonablemente la Administración prescinda de la documentación
proporcionada por los contribuyentes, en el caso que esta hubiese sido ofrecida
y proceda a determinar en forma presunta, precisamente, por la falta de datos
ciertos, por su insuiciencia o porque su veracidad es cuestionable.
Jurisprudencias
RTF Nº 8453-5-2009 Fecha: 27.08.2009

El artículo 63º del Código Tributario no establece de manera expresa la prohibición de
efectuar la determinación conjunta sobre base cierta y base presunta, de modo que
tal circunstancia únicamente podría resultar contraria a la ley en caso implicara una
duplicidad impositiva, esto es, múltiple imposición sobre un mismo hecho imponible.
RTF Nº 8959-5-2009 Fecha: 10.09.2009

El artículo 42º de la Ley de IGV y el inciso a) del numeral 6 del artículo 10º de su
Reglamento, no establecen una causal o un supuesto que faculte a la Administración
Tributaria a determinar sobre base presunta, ni presunción, ni un procedimiento para
efectuar la determinación sobre base presunta, toda vez que preceptúan una facultad
distinta a la Administración Tributaria, como es el caso de estimar el valor de una
operación gravada con el IGV.
RTF Nº 5760-5-2009 Fecha: 18.06.2009

La determinación de la obligación tributaria sobre base presunta constituye una herra-
mienta de carácter excepcional a ser empleada por la Administración Tributaria en la
medida que no se cuente con los elementos que permitan efectuar una determinación
sobre base cierta, de allí que la actuación de esta tiene que observar el principio de
legalidad, esto es, que los procedimientos y las normas deban estar contenidos en
la ley y que su desempeño se realice en el marco de la razonabilidad, evitando que
su aplicación no conduzca a una distorsión injustiicada de la obligación sustancial.

RTF Nº 8970-2-2008 Fecha: 22.07.2008

Para determinar la obligación tributaria el Código Tributario no ha establecido un orden
de prelación en virtud del cual deba privilegiarse la base cierta sobre la base presunta
o al revés; por el contrario, se ha recogido la facultad de la Administración Tributaria
para utilizar directamente la determinación sobre base presunta solamente en aque-
llos casos en que se conigure alguna de las causales de presunción, previstas en el
artículo 64º del Código Tributario, supuesto en el cual la Administración Tributaria se
encontrará facultada para aplicar alguno de los procedimientos de presunción contem-
plados en los artículos 66º a 72º del mismo Código u otras normas con rango de ley.
2. ANÁLISIS DE LOS SUPUESTOS PARA APLICAR LA DETERMINACIÓN SOBRE

BASE PRESUNTA
CAP.
4 El Código Tributario en su artículo 64º señala que la Administración Tributaria podrá
utilizar directamente los procedimientos de determinación sobre base presunta cuando
se coniguren cualquiera de las siguientes situaciones:
a) El deudor tributario no haya presentado las declaraciones dentro del
plazo en que la Administración se lo hubiere requerido (Art. 64º, num. 1,
del Código Tributario)
Este supuesto se conigura cuando el contribuyente no presentó la declaración
jurada dentro de los plazos establecidos y, posteriormente, fue requerido por la
Administración Tributaria para que cumpla con dicha presentación en un nuevo
plazo, lo cual también se incumplió. En ese caso, al no contarse con los elementos
suicientes para determinar la obligación tributaria sobre base cierta, procede la
determinación de la deuda tributaria sobre base presunta.
Al respecto, la SUNAT, a través del Informe Nº 192-2003-SUNAT/2B0000, esta-
bleció los siguientes criterios:
- Para efectos de determinar la existencia de la causal prevista en el numeral
1 del artículo 64º del TUO del Código Tributario, a in de calcular la deuda
tributaria sobre base presunta, no deberá considerarse a las declaraciones
informativas ni a las determinativas que no guarden relación con los tributos
cuya determinación por parte del deudor tributario sea iscalizada por la
Administración Tributaria.
- Para la coniguración de la causal antes mencionada será necesario que la
Administración emita y notiique al deudor un acto administrativo requi-
riendo la presentación de las declaraciones omitidas, otorgando un plazo
para dicha presentación. En ese sentido, no será suiciente que la Adminis-
tración Tributaria haya detectado que las aludidas declaraciones no fueron
presentadas dentro del plazo establecido en los cronogramas aprobados, al
amparo de lo dispuesto en el artículo 29º del TUO del Código Tributario.
En esa línea, el Tribunal Fiscal en la RTF Nº 10256-4-2007 conirma la apli-
cación de la determinación de la base presunta bajo la causal materia de
análisis, efectuando el siguiente análisis:
Que mediante el mencionado Requerimiento Nº 00125522, notiicado el
13 de junio de 2003 (folios 275 y 276), la Administración requirió a la
recurrente que presente las declaraciones juradas del Impuesto General
a las Ventas de los meses de enero a diciembre de 2001 y del Impuesto a
la Renta del ejercicio 2001, otorgándole el plazo de tres (3) días hábiles,
señalando que en caso contrario incurrirá en causal para determinar la obli-
gación tributaria sobre base presunta.
Que en el resultado del cierre del requerimiento de fecha 23 de junio
de 2003 (folios 270 y 271), se aprecia que la recurrente no cumplió con
presentar las declaraciones juradas del Impuesto General a las Ventas ni

del Impuesto a la Renta requeridas, por lo que al no haber cumplido con
presentar las declaraciones dentro del plazo requerido, la Administración
se encontraba facultada a determinar la obligación tributaria sobre base
presunta, al haberse conigurado la causal prevista en el numeral 1 del
b) La declaración presentada o la documentación sustentatoria o comple-
mentaria ofreciera dudas respecto a su veracidad o exactitud, o no
incluya los requisitos y datos exigidos; o cuando existiere dudas sobre la
determinación o cumplimiento que haya efectuado el deudor tributario
(Art. 64º, num. 2, del Código Tributario)
CAP.
En este caso, observamos que el contribuyente sí ha cumplido con presentar 4
su declaración jurada, pero esta no cuenta con los documentos sustentatorios
necesarios que avalen su veracidad. Es decir, que la Administración no puede
contrastar o conirmar los datos indicados en la declaración jurada.
Este tema ha sido desarrollado a través de numerosas jurisprudencias del
Tribunal Fiscal, veamos, a continuación, algunas de ellas:
- RTF Nº 00596-4-2008 (Fecha: 16.01.2008): “Que de la documentación que
obra en autos se aprecia que la recurrente presentó la declaración anual del
Impuesto a la Renta del ejercicio 2003, con fecha 2 de abril de 2004 (folios
1214 a 1222), consignando S/. 0.00 en todos los rubros; no obstante, de la
revisión de su Libro Mayor, Libro Diario, Registro de Compras, Registro de
Ventas (folios 1504 y 1508) se advierte que aquella había obtenido ingresos
por ventas realizadas, por el importe de S/. 2´426,174.00, asimismo, había
efectuado compras de mercadería por el monto de S/. 2´175,107.00.
Que, en consecuencia, tal discrepancia entre los libros contables de la
recurrente y la declaración presentada por esta origina que esta última
ofrezca dudas respecto a su veracidad o exactitud, habiéndose conigurado
la causal de determinación sobre base presunta establecida en el citado
numeral 2 del artículo 64º del Código Tributario.
Que cabe indicar que si bien la recurrente presentó una declaración recti-
icatoria respecto del Impuesto a la Renta del ejercicio 2003, mediante
Formulario 652 Nº 81216003 (folios 1223 a 1229), modiicando la totalidad
de los rubros declarados, entre los cuales, modiicó los referidos rubros
de ventas netas y costos de ventas conforme a sus libros contables; no
obstante, dicha declaración rectiicatoria fue presentada el 4 de agosto
de 2004, esto es, con posterioridad al inicio de la iscalización efectuada
mediante coniguración de la causal de acotación sobre base presunta
antes mencionada, criterio establecido en la Resolución Nº 06181-4-2007.”
- RTF Nº 13273-3-2009 (Fecha: 09.12.2009): “Que el numeral 2 del artículo
64º del Código Tributario establece que la Administración podrá utilizar
directamente los procedimientos de determinación sobre base presunta,
entre otros supuestos, cuando la declaración presentada o la documenta-
ción complementaria ofreciera dudas respecto a su veracidad o exactitud, o
no incluyera los requisitos y datos exigidos.
Que durante la iscalización, la Administración procedió a tabular, entre
otras, las adquisiciones de arroz superior y cebada, y lo comparó con los
inventarios y las ventas, por lo que mediante el punto 2 del Requerimiento
Nº 00078396, notiicado el 23 de febrero de 2004, le comunicó las dife-
rencias del seguimiento contable del inventario con los registros contables
(folio 228), por lo que le solicitó que sustente la diferencia de 14,600 kilos
de arroz y 3,000 kilos de cebada (folio 211), por cuanto dichas diferencias

ofrecían dudas respecto a la veracidad o exactitud de la declaración presen-

tada o la documentación sustentatoria o complementaria, conforme el
Que, en respuesta a lo solicitado, la recurrente el 27 de febrero de 2004
presentó un escrito en el que señaló que el arroz después de un tiempo
de adquirido se malogró con gorgojos y no fue utilizado para su venta,
al no ser apto para consumo humano, y por negligencia no realizaron los
trámites correspondientes conforme el artículo 37º de la Ley del Impuesto
a la Renta. Cabe precisar que la recurrente no argumenta nada respecto de
los 3,000 kilos de cebada (folio 86).
CAP. Que en el resultado del citado requerimiento consta que las diferencias no
4 fueron sustentadas fehacientemente, y tratándose de desmedros de exis-
tencias se acepta como prueba la destrucción de los bienes ante Notario
Público o Juez de Paz, siempre que se comunique previamente a la SUNAT
(folio 205).
Que este Tribunal en reiterada jurisprudencia, tales como las Resoluciones
Nºs 03525-3-2003, 07071-52002, 05697-4-2002 y 04636-2-2002, ha esta-
blecido que la determinación de diferencias de inventario, resultantes de las
veriicaciones efectuadas con los libros y registros contables del contribuyente
y su documentación respectiva, conigura la causal prevista en el numeral 2
del artículo 64º del Código Tributario, facultando a la Administración a aplicar
directamente los procedimientos de determinación sobre base presunta.
Que la coniguración de dicha causal de diferencias de inventario se explica
por el hecho de que, en principio, los libros y registros contables deben
relejar ielmente las operaciones de la empresa y brindar información feha-
ciente y coniable, pero cuando se determina una diferencia de inventa-
rios por el seguimiento documentario de existencias, la información que
contengan dichos libros y registros pierde credibilidad y, por tanto, la deter-
minación de la obligación tributaria que se haya efectuado sobre la base de
ellos ofrece dudas respecto a su veracidad o exactitud.”
- RTF Nº 07977-3-2009 (Fecha: 18.08.2009): “Que mediante el punto 4
del Anexo Nº 1 al Requerimiento Nº 00115474 (folio 112), notiicado con
fecha 16 de diciembre de 2004, la Administración reiteró que el contrato
de mutuo en copia simple presentado por el recurrente carece de fecha
cierta, por lo que no sustentó con documentación fehaciente lo requerido,
conigurándose el supuesto establecido para la determinación de la obliga-
ción sobre la base presunta, de acuerdo a lo señalado por el numeral 2 del
Que conforme consta en los resultados del mencionado requerimiento, la
Administración concluyó que toda vez que el recurrente no presentó docu-
mentación de fecha cierta que sustentara el registro por S/. 100,000.00 en
la Cuenta 46 – Cuentas por Pagar Diversas, incurrió en el supuesto esta-
blecido en el numeral 2 del artículo 64º del Código Tributario, por lo que
correspondía determinar la obligación tributaria sobre base presunta, de
acuerdo con el procedimiento establecido en el artículo 91º y 96º de la Ley
del Impuesto a la Renta y el artículo 61º de su reglamento.
Que en el folio 35 obra copia del mencionado contrato de mutuo, y si bien
este consigna como fecha de celebración los primeros días de mayo de
2002, dicho documento carece de fecha cierta, por lo que no tiene mérito
probatorio respecto de la fehaciencia de la operación que pretende acre-
ditar.
Que el hecho descrito hace que la declaración jurada presentada ofrezca

dudas respecto de su exactitud y de la determinación de la obligación tribu-
taria efectuada por el recurrente, por lo que la Administración Tributaria se
encontraba habilitada a utilizar un procedimiento de determinación sobre
base presunta, conforme con lo prescrito por el numeral 2 del artículo 64º
del Código Tributario.”
c) El deudor tributario requerido en forma expresa por la Administración
Tributaria a presentar y/o exhibir sus libros, registros y/o documentos
que sustenten la contabilidad, y/o que se encuentren relacionados con
hechos generadores de obligaciones tributarias, en las oicinas iscales o
ante los funcionarios autorizados, no lo haga dentro del plazo señalado CAP.
por la Administración en el requerimiento en el cual se hubieran solici-
4
tado por primera vez. Asimismo, cuando el deudor tributario no obligado
a llevar contabilidad sea requerido en forma expresa a presentar y/o
exhibir documentos relacionados con hechos generadores de obliga-
ciones tributarias, en las oicinas iscales o ante los funcionarios autori-
zados, no lo haga dentro del referido plazo (Art. 64º, num. 3, del Código
Tributario)
Aquí nos encontramos frente al supuesto en el cual el contribuyente no presenta
o no exhibe ante la Administración Tributaria los libros, registros y/o documentos
(entiéndase comprobantes y otros) que sustenten la contabilidad. Al respecto, el
contribuyente deberá observar los libros que se encuentra obligado a llevar de
acuerdo a las normas tributarias, en concordancia con lo regulado en la Resolu-
ción de Superintendencia Nº 234-2006/SUNAT.
En tal sentido, el contribuyente deberá llevar y presentar cuando sea requerido
los libros y registros contables vinculados a asuntos tributarios que le corres-
ponden, de acuerdo a su régimen tributario, sus operaciones que realiza, su
actividad económica, sus costos, entre otros aspectos.
Al respecto, cabe anotar que la no presentación de los libros, registros y/o
documentos en la primera oportunidad en que estos fueron requeridos por la
Administración es causal suiciente para incurrir en la determinación sobre base
presunta, lo cual también ha sido ratiicado en las RTF Nºs 12356-2-2007, 6635-
4-2008 y 06042-1-2009.
Por su parte, la Administración Tributaria en el Informe SUNAT Nº 214-
2003-SUNAT/2B0000 (16.07.2003) ha señalado que para que se conigure la
causal contenida en el numeral 3 del artículo 64º del TUO del Código Tributario,
el requerimiento que formule la Administración Tributaria al deudor para la exhi-
bición de la documentación que sustente su contabilidad deberá establecer nece-
sariamente un lapso de tiempo determinado, a cuyo vencimiento aquel deberá
cumplir con la exhibición solicitada.
Si dicho plazo no se hubiera ijado en un primer requerimiento, y la Administra-
ción hubiera notiicado al deudor un segundo requerimiento solicitándole la exhi-
bición de su documentación contable en una fecha determinada, se conigurará
la causal prevista en el numeral 3 del artículo 64º del TUO del Código Tributario
si en la referida fecha el deudor no cumple con tal exhibición.
d) El deudor tributario oculte activos, rentas, ingresos, bienes, pasivos,
gastos o egresos, o consigne pasivos, gastos o egresos falsos (Art. 64º,
num. 4, del Código Tributario)
Respecto a la aplicación de este supuesto, veamos los siguientes criterios del
Tribunal Fiscal.

- Un pasivo es considerado falso no solamente cuando las facturas u opera-

ciones que las sustentan son falsas, sino también cuando las obligaciones
que lo conforman son inexistentes (RTF Nº 08457-5-2009).
- Los pasivos inexistentes no pueden ser sustentados con contratos de prés-
tamos falsos o no fehacientes (RTF Nº 05203-4-2008).
- La omisión del registro de un inmueble y la falta de sustentación del origen y
el destino del dinero depositado en sus cuentas encuadran en los supuestos
previstos en los antes referidos numerales 2 y 4 del artículo 64º del Código
Tributario (RTF Nº 09309-3-2004).
- Cuando en el Libro Caja y Bancos no estén registrados los movimientos de
CAP.
efectivo, o estos no coincidan con los estados de cuenta corriente, se conigura
4 esta causal para la aplicación de la base presunta (RTF Nº 10041-3-2007).
A mayor abundamiento, la Administración Tributaria en el Informe Sunat Nº
214-2003-SUNAT/2B0000 ha señalado los siguientes criterios:
- A in de establecer la existencia de la causal prevista en el numeral 4 del
artículo 64º del TUO del Código Tributario, durante el procedimiento de
iscalización, la Administración Tributaria deberá comprobar que se ha
producido el ocultamiento de activos, rentas, ingresos, bienes o la consigna-
ción de pasivos o gastos falsos que haya implicado la anulación o reducción
de la base imponible del tributo en la documentación contable del deudor
tributario. En tal sentido, en los casos en que el deudor tributario hubiera
modiicado la determinación contenida en su declaración original, aumen-
tando su obligación tributaria mediante la presentación de una declaración
rectiicatoria, la misma no implica la coniguración de la causal señalada.
- Si el deudor tributario consigna pasivos falsos en su Balance General al
cierre del ejercicio, en tanto dicha circunstancia no inluya en la anulación
o reducción de la base imponible del tributo materia de iscalización, no se
conigurará el supuesto establecido en el numeral 4 del artículo 64º del TUO
del Código Tributario.
- El consignar un documento que contiene una operación no real en la conta-
bilidad no es el único supuesto mediante el cual se conigura un pasivo falso
a in de incurrir en la causal prevista en el numeral 4 del artículo 64º del
TUO del Código Tributario.
e) Se veriiquen discrepancias u omisiones entre el contenido de los
comprobantes de pago y los libros y registros de contabilidad del deudor
tributario o de terceros (Art. 64º, num. 5, del Código Tributario)
Respecto a este punto, es importante dilucidar si la omisión de registrar compro-
bantes de pago constituye causal para habilitar la determinación sobre base presunta
al amparo del numeral 5 del artículo 64º del Código Tributario, según el cual consti-
tuye causal el veriicar discrepancias u omisiones entre el contenido de los compro-
bantes de pago y los registros contables del deudor tributario o de terceros.
En ese sentido, podemos mencionar que la situación regulada por el numeral 5
está referida al caso en que la información que igura en los comprobantes de pago
(contenido) no coincide con los registros contables y no cuando tales compro-
bantes no han sido registrados; no obstante, en la evaluación de los hechos podría
conigurarse otra causal que posibilite la aplicación de la base presunta.
En relación con este tema y con la inalidad de zanjar la discusión, el Tribunal
Fiscal a través de la RTF Nº 332-2-2004, que constituye precedente de obser-
vancia obligatoria, ha establecido el siguiente criterio: "La omisión de regis-
trar comprobantes de pago no constituye causal para la determinación sobre
base presunta de conformidad con lo previsto en el numeral 5 del Artículo 64º

del Código Tributario. Lo señalado es sin perjuicio que la omisión de registrar
comprobantes de pago pueda considerarse incluida, de ser el caso, dentro de
alguna de las otras causales previstas en el artículo 64º del Código Tributario,
para efecto de la determinación de la obligación tributaria sobre base presunta,
tales como las previstas en los numerales 2 o 4 del referido dispositivo".
f) Se detecte el no otorgamiento de los comprobantes de pago que corres-
pondan por las ventas o ingresos realizados o cuando éstos sean otor-
gados sin los requisitos de Ley (Art. 64º, num. 6, del Código Tributario)
Respecto a este supuesto, cabe mencionar las siguientes jurisprudencias donde
se conigura la aplicación de esta causal. CAP.
- RTF Nº 03974-1-2006 (Fecha: 21.07.2006): “Que mediante el punto 2 del 4
Requerimiento Nº 00151143 (folio 312 del Expediente Nº 8551-2004), la
Administración solicitó a la recurrente que presentara las facturas de venta
por las salidas de equipos con guías de remisión detalladas en el Anexo Nº 2
adjunto (folios 280 a 285 del Exp. Nº 8551-2044), dejándose constancia en
su resultado (folio 222 del Expediente Nº 8551-2004) que aquella presentó
un anexo con la relación de las guías observadas con sus facturas corres-
pondientes (folios 241 a 247 del Expediente Nº 8551-2004), concluyendo
la Administración que no todas las salidas de productos a través de guías
de remisión habían sido debidamente facturas.
Que, en efecto, de la revisión de la relación presentada por la recurrente
se aprecia que en algunos casos la factura señalada no correspondía a la
guía de remisión observada, por ejemplo, en el caso de la Guía de Remi-
sión Nº 002-01850 del 24 de setiembre de 1998, emitida a la empresa
Electro Perú, la recurrente indicó que la factura vinculada era la Nº 3014
(folio 243 del Expediente Nº 8551-2004). No obstante, la Administración
observó que dicha factura se encontraba anulada y que había sido emitida
a nombre de la empresa GREMCO S.A. (folios 218 y 219 del Expediente
Nº 8551-2004), no advirtiéndose que la recurrente haya brindado alguna
explicación o algún sustento sobre este hecho, asimismo, en el caso de la
Guía de Remisión Nº002-01838 del 21 de setiembre de 1998, emitida a
la empresa Telefónica del Perú S.A., la recurrente reconoce que no emitió
comprobante de pago reiriendo únicamente que correspondía a la transfe-
rencia de repuestos (folio 243 del Expediente Nº 8551-2004).
Que, en tal sentido, se encuentra acreditado que se coniguró el supuesto
previsto por el numeral 6 del Código Tributario, debiendo indicarse que la
no sustentación de las mencionadas omisiones referidas a la no entrega
de comprobantes de pago también encaja en el supuesto previsto por el
numeral 2 del citado artículo 64º, por cuanto la declaración presentada
ofrecería dudas respecto a su veracidad o exactitud.”
- RTF Nº 04184-2-2003 (Fecha: 22.07.2003): “Según lo consignado en los
Resultados del Requerimiento Nº 006-98-SUNAT/R1-6320.0910 (folio 96),
se detectó la anotación en el Registro de Ventas de documentos que no
reunían los requisitos para ser considerados comprobantes de pago, habiendo
el recurrente señalado, mediante escrito del 22 de mayo de 1998 (folio 86),
que la anotación de dichos documentos se efectúo en forma preventiva con
la inalidad de ser reemplazados por facturas, lo que no se produjo debido
a que las facturas se extraviaron en un accidente luvial, adjuntando copia
simple de una denuncia policial del 23 de marzo de 1998. Sin embargo, el
recurrente no adjuntó medio probatorio alguno que acredite que efectiva-
mente los comprobantes extraviados correspondían a las ventas sustentadas

con los documentos observados por la Administración, por lo que conforme a

lo señalado por la Administración, el recurrente habría incurrido en la causal
establecida en el numeral 6 del artículo 64º del Código Tributario.”
Así también, cabe citar que, respecto a esta causal, la SUNAT en el Informe
219-2003-SUNAT/2B0000 ha establecido que resulta suiciente la existencia de un
Acta Probatoria levantada en algún mes comprendido dentro del procedimiento de
iscalización, entendiendo que este se realiza de enero a diciembre de un ejercicio,
a in de que la Administración Tributaria pueda determinar la obligación tributaria
sobre base presunta en todos los períodos tributarios sujetos a iscalización.
Asimismo, resulta suiciente que la Administración Tributaria constate la exis-
CAP. tencia de cualesquiera de las causales a que hacen referencia los numerales 1,
4 2, 3, 4, 5, 8 y 9 del artículo 64º del TUO del Código Tributario, por lo menos en
uno de los períodos tributarios mensuales comprendidos en el procedimiento de
iscalización, a in de que esta pueda determinar la obligación tributaria sobre
base presunta en todos los períodos tributarios sujetos a iscalización.
g) Otros supuestos para aplicar la determinación sobre base presunta
El artículo 64º del TUO del Código Tributario establece otros supuestos que
también posibilitan a la Administración Tributaria a aplicar la determinación
sobre base presunta. Veamos estos supuestos:
- Se veriique la falta de inscripción del deudor tributario ante la Administra-
ción Tributaria.
- El deudor tributario omita llevar los libros de contabilidad, otros libros o
registros exigidos por las Leyes, reglamentos o por Resolución de Super-
intendencia de la SUNAT, o llevando los mismos, no se encuentren legali-
zados o se lleven con un atraso mayor al permitido por las normas legales.
Dicha omisión o dicho atraso incluye a los sistemas, programas, soportes
portadores de microformas grabadas, soportes magnéticos y demás ante-
cedentes computarizados de contabilidad que sustituyan a los referidos
libros o registros.
- No se exhiba libros y/o registros contables u otros libros o registros exigidos
por las Leyes, reglamentos o por Resolución de Superintendencia de la
SUNAT aduciendo la pérdida, destrucción por siniestro, asaltos y otros.
- Se detecte la remisión o, transporte de bienes sin el comprobante de pago,
guía de remisión u otro documento previsto en las normas para sustentar
la remisión o transporte, o con documentos que no reúnen los requisitos y
las características para ser considerados comprobantes de pago o guías de
remisión, u otro documento que carezca de validez.
- El deudor tributario haya tenido la condición de no habido en los períodos
que se establezcan mediante decreto supremo.
- Se detecte el transporte terrestre público nacional de pasajeros sin el
correspondiente maniiesto de pasajeros señalado en las normas sobre la
materia.
- Se veriique que el deudor tributario que explota juegos de máquinas tragamo-
nedas utiliza un número diferente de máquinas tragamonedas al autorizado;
usa modalidades de juego, modelos de máquinas tragamonedas o programas
de juego no autorizados o no registrados; explota máquinas tragamonedas
con características técnicas no autorizadas; utilice ichas o medios de juego no
autorizados; así como cuando se veriique que la información declarada ante
la autoridad competente diiere de la proporcionada a la Administración Tribu-
taria, o que no cumple con la implementación del sistema computarizado de
interconexión en tiempo real dispuesto por las normas que regulan la actividad
de juegos de casinos y máquinas tragamonedas.
Las autorizaciones a las que se hace referencia en el presente numeral son
aquellas otorgadas por la autoridad competente conforme a lo dispuesto en
las normas que regulan la actividad de juegos de casino y máquinas traga-
monedas.
- El deudor tributario omitió declarar y/o registrar a uno o más trabajadores
por los tributos vinculados a las contribuciones sociales o por renta de
quinta categoría.
- Otros casos contemplados en las normas tributarias de manera expresa.
CAP.
Jurisprudencias 4
RTF Nº 04217-1-2013 Fecha: 12.03.2013

Se revoca la resolución apelada en el extremo que declaró infundada la recla-
mación formulada contra la resolución de multa, emitida por la comisión de la
infracción tipiicada en el numeral 1) del artículo 178º del Código Tributario, y
se deja sin efecto dicho valor. Se indica que la Administración se encontraba
facultada para determinar la obligación tributaria sobre base presunta al haberse
conigurado la causal prevista en el numeral 6) del artículo 64º del Código
Tributario, por haberse acreditado que no se otorgó comprobante de pago,
siendo que la sanción de dicha infracción ha quedado irme. No obstante, el
procedimiento para efectuar dicha determinación no se ajusta a lo establecido
en el artículo 68º del Código Tributario, pues este señala que debe promediarse
el total de ingresos por ventas, la prestación de servicios u operaciones de cual-
quier naturaleza controlados por la Administración en no menos de cinco días
comerciales contínuos o alternados de un mismo mes, lo que no faculta a esta
a realizar el control directo en días en parte alternados y otros consecutivos,
como se hizo en el presente caso, criterio recogido en las RTF Nºs 778-4-2005
y 10150-3-2007. Se conirma la apelada en el extremo que declaró infundada la
reclamación formulada contra la resolución de multa emitida por la comisión de
la infracción tipiicada en el numeral 1) del artículo 177º del Código Tributario, al
haberse veriicado que no se exhibió el Registro Auxiliar de Activos Fijos, ni los
Libros Diario y Mayor solicitados por la Administración mediante Requerimiento.
RTF Nº 00654-1-2013 Fecha: 11.01.2013

Se revoca la resolución que declaró infundada la reclamación formulada. Se
indica que no se ha conigurado la causal prevista en el numeral 4) del artículo
64º del Código Tributario, dado que la Administración no acreditó el ocultamiento
de ingresos o rentas, lo cual no puede veriicarse a través de ventas omitidas,
determinadas a través de diferencias de inventario, toda vez que estas han sido
cuantiicadas en aplicación de una presunción. Sin embargo, se coniguró la causal
prevista en el numeral 2) del referido artículo, pues la diferencia de inventarios
implica que se generen dudas sobre la determinación o el cumplimiento de las
obligaciones tributarias efectuadas por el deudor. Asimismo, se indica que el
procedimento de presunción no ha sido aplicado conforme a ley debido a que la
causal es aplicable solo si las diferencias de inventario encontradas son correc-
tamente establecidas y comprobadas, pues estas constituyen el hecho cierto y
conocido que faculta a determinar la obligación tributaria sobre base presunta,
lo que no ocurre en el presente caso, pues la Administración ha agregado opera-
ciones de compra que el recurrente niega haber realizado, y cuya realidad no
ha sido comprobada, ya que aquella se limitó a sustentar sus airmaciones en
la información proporcionada por un presunto proveedor sin efectuar actuación
probatoria adicional. En tal sentido, del análisis conjunto de las pruebas ofrecidas
y actuadas no se encuentra acreditado en autos la existencia de dichas compras.
RTF Nº 05247-4-2013 Fecha: 26.03.2013

Se revoca la apelada y se dejan sin efecto las resoluciones de determinación.
Se señala que la Administración no ha realizado las comprobaciones suicientes

que permitan corroborar que las compras atribuidas a la recurrente fueron

efectivamente realizadas por ella. En tal sentido, no obran en autos las copias de
las facturas que se habrían emitido, ni la manifestación de la supuesta provee-
dora ni algún requerimiento que se le haya cursado a esta última solicitándole
información respecto de las operaciones realizadas con la recurrente. Se agrega
que la Administración habría obtenido información a través de la Declaración
Anual de Operaciones con Terceros–DAOT y que si bien ello constituye un
indicio de posibles compras, dicho indicio permitirá establecer que se está ante
adquisiciones efectuadas por la recurrente en la medida en que se corrobore con
evidencia adicional, lo que no ha ocurrido en el presente caso. En tal sentido,
la Administración no se encontraba facultada a utilizar los procedimientos de
determinación sobre base presunta, puesto que no se habría conigurado la
causal invocada contenida en el artículo 64º del Código Tributario. Asimismo,
CAP. se dejan sin efecto las resoluciones de multa al haberse emitido en base a los
4 reparos vinculados a la determinación de ingresos omitidos sobre base presunta.
RTF Nº 07662-3-2013 Fecha: 09.05.2013

Se conirma la apelada que declaró fundada en parte la reclamación contra
resoluciones de determinación y de multa giradas por Impuesto General a las
Ventas de enero a diciembre de 2001, Impuesto a la Renta del ejercicio 2001 y
por la infracción tipiicada en el numeral 1 del artículo 178º del Código Tributario.
Se señala que la recurrente solo exhibió el inventario permanente de cuatro
tipos del producto solicitado, habiendo señalado que su actividad consiste en la
comercialización de aproximadamente diecisiete tipos de azúcar, por lo que no
cumplió con exhibir el inventario permanente por la totalidad de los productos
que comercializa, y, en consecuencia, se encuentra acreditada la causal prevista
en el numeral 3 del artículo 64º del Código Tributario, y, por lo tanto la Admi-
nistración se encontraba facultada para determinar la obligación tributaria
sobre base presunta. En cuanto al procedimiento de determinación sobre base
presunta se veriica que con la documentación proporcionada por la recurrente
se procedió a elaborar los inventarios documentarios de los productos, determi-
nándose diferencias de inventario (sobrantes), habiéndose observado lo previsto
en el artículo 69º del Código Tributario y, además, se conirman las multas al
sustentarse en los reparos por ventas omitidas por diferencias de inventarios.
RTF Nº 2832-5-2009 Fecha: 26.03.2009

El hecho de que la Administración Tributaria haya señalado en una resolución
que desestima la reclamación del deudor tributario que efectuó la determinación
de la obligación sobre base presunta, en razón de los numerales 3 y 4 del artí-
culo 64º del Código Tributario, acreditando, sin embargo, solo el acaecimiento
de uno de ellos no vicia de nulidad al procedimiento determinado, puesto que
basta el acaecimiento de una de las causales previstas en el artículo 64º citado
para que la Administración Tributaria pueda determinar la obligación tributaria
sobre base presunta.
RTF Nº 2318-3-2009 Fecha: 13.03.2009

El ajuste de una operación a su valor de mercado no constituye un procedimiento
de determinación de la obligación tributaria sobre base presunta, por ello, la
Administración Tributaria al efectuar dicho ajuste no se encuentra obligada a
mencionar y acreditar causal de presunción alguna.
RTF Nº 9794-1-2009 Fecha: 25.09.2009

Si durante el procedimiento de iscalización, iniciado a cualquier contribuyente,
la Administración Tributaria detecta que este declaró pasivos inexistentes, se
incurrirá en el supuesto contenido en el numeral 2 del artículo 64º del Código
Tributario, ya que ello genera dudas razonables sobre la veracidad o exactitud
de las declaraciones juradas presentadas y la determinación de los tributos que
sobre dicha información se hubiera efectuado.
RTF Nº 8102-4-2009 Fecha: 18.08.2009

Dado que el número de galones de gasolina y petróleo (activos) del contribu-
yente anotados en el registro de la Cuenta 33.3 – Maquinaria y Equipo, al 31 de
diciembre del ejercicio, que sustenta la declaración jurada anual del Impuesto
a la Renta de dicho ejercicio, diiere del número de galones consignado en la
constancia de capacidad de almacenaje otorgada por la Dirección General de
Hidrocarburos, sin que dicha diferencia tampoco aparezca anotada en el Libro de
Inventario y Balances, se tiene por conigurada la causal prevista en el numeral
2 del artículo 64º del Código Tributario.
RTF Nº 5760-5-2009 Fecha: 18.06.2009

El hecho de haber encontrado enmendaduras y/o correcciones en los libros
contables del contribuyente no es causal suiciente que amerite un cuestiona-
miento respecto de la veracidad o exactitud de los datos contenidos en ellas
y, por ende, el acaecimiento del supuesto previsto en el numeral 2 del artículo
64º del Código Tributario.
CAP.
RTF Nº 5401-3-2009 Fecha: 05.06.2009 4
El contribuyente se encuentra inmerso en las causales establecidas en los nume-
rales 2 y 4 del artículo 64º del Código Tributario si: (i) no presenta información ni
documentación relativa al movimiento de los fondos en efectivo que se registran
en sus libros contables, (ii) consigna desembolsos sin sustento por el registro
de pago en efectivo anotados en su Libro Caja Bancos, y (iii) omite presentar
evidencia documentaria que sustente la entrega de dinero proveniente de prés-
tamos, así como la oportunidad y la forma en que estos fueron efectuados, a
in de corroborar su existencia.
informes sunat

Con relación a la causal a que hace referencia el numeral 6 del artículo 64º del
TUO del Código Tributario, resulta suiciente la existencia de un Acta Probatoria
levantada en algún mes comprendido dentro del procedimiento de iscalización,
entendiendo que este se realiza de enero a diciembre de un ejercicio, a in que
la Administración Tributaria pueda determinar la obligación tributaria sobre base
presunta en todos los períodos tributarios sujetos a iscalización.
Asimismo, resulta suiciente que la Administración Tributaria constate la exis-
tencia de cualesquiera de las causales a que hacen referencia los numerales 1,
2, 3, 4, 5, 8 y 9 del artículo 64º del TUO del Código Tributario, por lo menos en
uno de los períodos tributarios mensuales comprendidos en el procedimiento de
iscalización, a in de que esta pueda determinar la obligación tributaria sobre
base presunta en todos los períodos tributarios sujetos a iscalización.
Por su parte, a in de que la Administración Tributaria pueda determinar sobre
base presunta la obligación tributaria correspondiente a los períodos tributarios
sujetos a iscalización, la comprobación de la causal prevista en el numeral 7 del
artículo 64º del TUO del Código Tributario no necesita vinculación con ninguno
de los períodos señalados.
3. TIPOS DE PRESUNCIONES
La Administración Tributaria podrá practicar la determinación en base, entre otras, a

las siguientes presunciones:
1. Presunción de ventas o ingresos por omisiones en el registro de ventas o libro de
ingresos, o en su defecto, en las declaraciones juradas, cuando no se presente
y/o no se exhiba dicho registro y/o libro.
2. Presunción de ventas o ingresos por omisiones en el registro de compras, o en
su defecto, en las declaraciones juradas, cuando no se presente y/o no se exhiba
dicho registro.
3. Presunción de ingresos omitidos por ventas, servicios u operaciones gravadas,
por diferencia entre los montos registrados o declarados por el contribuyente y
los estimados por la Administración Tributaria por control directo.

4. Presunción de ventas o compras omitidas por diferencia entre los bienes regis-
trados y los inventarios.
5. Presunción de ventas o ingresos omitidos por patrimonio no declarado o no
registrado.
6. Presunción de ventas o ingresos omitidos por diferencias en cuentas abiertas en
Empresas del Sistema Financiero.
7. Presunción de ventas o ingresos omitidos cuando no exista relación entre los
insumos utilizados, producción obtenida, inventarios, ventas y prestaciones de
servicios.
CAP. 8. Presunción de ventas o ingresos en caso de omisos.
4 9. Presunción de ventas o ingresos omitidos por la existencia de saldos negativos
en el lujo de ingresos y egresos de efectivo y/o cuentas bancarias.
10. Presunción de Renta Neta y/o ventas omitidas mediante la aplicación de coei-
cientes económicos tributarios.
11. Presunción de ingresos omitidos y/o operaciones gravadas omitidas en la explo-
tación de juegos de máquinas tragamonedas.
12. Presunción de remuneraciones por omisión de declarar y/o registrar a uno o más
trabajadores.
13. Otras previstas por leyes especiales.
La aplicación de las presunciones será considerada para efecto de los tributos que
constituyen el Sistema Tributario Nacional y será susceptible de la aplicación de las
multas establecidas en la Tabla de Infracciones Tributarias y Sanciones.
El artículo 65º del Código Tributario ha señalado determinadas presunciones que la
Administración Tributaria podrá aplicar en la determinación de la obligación tributaria
sobre base presunta; no obstante, deja abierta la posibilidad de que esta entidad aplique
otras, las que deberían estar previstas en leyes especiales. Un ejemplo de estas últimas
sería las presunciones contempladas en los artículos 90º al 93º de la Ley del Impuesto a
la Renta, o, en todo caso, aquellas señaladas en el artículo 42º de la Ley del IGV e ISC.
Respecto de los tipos de presunciones, el Tribunal Fiscal ha reiterado en variada juris-
prudencia que al aplicar un procedimiento de presunción, este debe estar contenido en
alguna norma legal, no pudiendo ser creado por la Administración Tributaria. Ejemplo de
ello es el criterio vertido por este órgano en la RTF Nº 0280-1-2002, en el que consideró
declarar nula una Resolución de Determinación, pues: “si bien la determinación sobre
base presunta efectuada por la Administración se encuentra acreditada, dado que el
Libro Caja de la recurrente ofrece dudas respecto a la exactitud de la veracidad en su
registro, la Administración ha aplicado una presunción que no se encuentra contenida
en alguna norma legal”.
En conclusión, si se ha veriicado alguna causal para la aplicación del procedimiento de
determinación sobre base presunta, conforme a lo establecido en los artículos 63º y
64º del Código Tributario, la Administración deberá seguir los procedimientos señalados
en el mismo cuerpo legal para efectuar tal procedimiento, no pudiendo aplicar uno que
no esté previsto.
De otra parte, un aspecto importante considerado por el artículo 65º en cuestión es el
hecho de que la aplicación de las presunciones es considerada para efecto de los tributos
que constituyen el Sistema Tributario Nacional, siendo susceptible de la aplicación de
las multas establecidas en la Tabla de Infracciones Tributarias y Sanciones. Es decir, las
presunciones que sean determinadas por la Administración Tributaria tendrán efecto
en la determinación de las infracciones contempladas en el Código Tributario.
Cabe reiterar que en relación con estas presunciones, estas serán de aplicación cuando
ocurra cualquiera de los supuestos señalados en el artículo 64º anterior. No obstante,
tratándose de la presunción referida al incremento patrimonial, cuyo origen no pueda
ser justiicado, también será de aplicación cuando la SUNAT compruebe diferencias entre
los incrementos patrimoniales y las rentas totales declaradas o los ingresos percibidos.
Jurisprudencias
RTF Nº 4184-2-2003 Fecha: 21.10.2003

De la revisión de los Artículos 66º a 72º del Código Tributario y de los Artículos 52º, 92º a
96º de la Ley del Impuesto a la Renta se puede apreciar que estos aluden a incrementos
que deben ser adicionados a la "Renta Neta", base imponible de dicho tributo, mas no al CAP.
"Ingreso Neto" que sirve de base para calcular los Pagos a Cuenta, tratándose de Rentas
de Tercera Categoría. Asimismo, se preceptúa que tal incremento presunto sea atribuido al 4
"ejercicio anual", mas no se establece procedimiento alguno mediante el cual dicho monto
pueda ser prorrateado entre los Ingresos Netos "mensuales" de cada anticipo, como sí se
regula tratándose del Impuesto General a las Ventas, cuya determinación es mensual. Por
lo tanto, se tiene que, no procede adicionar a la base de cálculo de los pagos a cuenta del
Impuesto a la Renta las presunciones establecidas en el Código Tributario y en la Ley del
Impuesto a la Renta para la determinación anual.
RTF Nº 1615-5-2003 Fecha: 26.03.2003

En el caso de autos, si bien la Administración ha señalado expresamente que ha aplicado el
procedimiento de determinación sobre base cierta, es evidente que la determinación de la
obligación tributaria se ha realizado en base a un procedimiento presuntivo, el mismo que
parecería ajustarse a lo establecido en las normas del Impuesto a la Renta; en tal sentido,
si bien la Administración Tributaria tiene dicha facultad, solo podía aplicarla cuando no se
pueda aplicar las presunciones del Código Tributario.
RTF Nº 0836-2-2003 Fecha: 19.02.2003

Al respecto, cabe señalar que si bien el Artículo 65º del Código Tributario al establecer que
la Administración Tributaria podrá practicar la determinación en base, entre otras, a las
siguientes presunciones, reiere que las presunciones que menciona dicho Artículo no son
las únicas que puede utilizar la Administración, sino que, dado el caso, podría utilizar otras,
pero ello no implica que dichas presunciones puedan ser creadas por la Administración, sino
que pueden haber otras distintas a las establecidas por el Código, las cuales deben estar
contenidas en norma legal expresa.
RTF Nº 0045-3-2002 Fecha: 09.01.2002

La deinición legal de una presunción Tributaria debe tener como punto de partida un hecho
cierto y conocido, y, por lo tanto, debidamente probado; en el caso de autos, para aplicar
una presunción, debe acreditarse que el contribuyente efectuó operaciones de compras que
no iguran anotadas en sus Registros Contables; por lo que al no apreciarse más elementos
que permitan tener la certeza de que la recurrente efectuó las compras que se le imputan, la
Administración Tributaria deberá emitir un nuevo pronunciamiento al respecto, y de proceder
la aplicación de una presunción, debe ceñirse a las normas citadas en el Código Tributario, en
la Ley del IGV o en la Ley del Impuesto a la Renta, sobre determinación de la obligación tribu-
taria sobre Base Presunta, por lo que procede declarar nula e insubsistente en este extremo.
4. EFECTOS EN LA APLICACIÓN DE PRESUNCIONES
La determinación sobre base presunta que se efectúe al amparo de la legislación tribu-

taria tendrá los siguientes efectos, salvo en aquellos casos en los que el procedimiento
de presunción contenga una forma de imputación de ventas, ingresos o remuneraciones
presuntas que sea distinta:
a) Para efectos del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo,
las ventas o ingresos determinados incrementarán las ventas o ingresos declarados,
registrados o comprobados en cada uno de los meses comprendidos en el requeri-
miento en forma proporcional a las ventas o ingresos declarados o registrados.

En caso que el deudor tributario no tenga ventas o ingresos declarados o regis-

trados, la atribución será en forma proporcional a los meses comprendidos en el
requerimiento.
En estos casos la omisión de ventas o ingresos no dará derecho a cómputo de
crédito iscal alguno.
b) Tratándose de deudores tributarios que perciban exclusivamente renta de tercera
categoría del Impuesto a la Renta, las ventas o ingresos determinados se consi-
derarán como renta neta de tercera categoría del ejercicio a que corresponda.
No procederá la deducción del costo computable para efecto del Impuesto a la
Renta. Excepcionalmente en el caso de la presunción a que se reieren los nume-
CAP.
rales 2. y 8. del artículo 65º se deducirá el costo de las compras no registradas
4 o no declaradas, de ser el caso.
La determinación de las ventas o ingresos considerados como rentas presuntas
de la tercera categoría del Impuesto a la Renta a la que se reiere este inciso, se
considerarán ventas o ingresos omitidos para efectos del Impuesto General a las
Ventas o Impuesto Selectivo al Consumo, de acuerdo a lo siguiente:
(i) Cuando el contribuyente realizara exclusivamente operaciones exoneradas
y/o inafectas con el Impuesto General a las Ventas o Impuesto Selectivo al
Consumo, no se computarán efectos en dichos impuestos.
(ii) Cuando el contribuyente realizara junto con operaciones gravadas opera-
ciones exoneradas y/o inafectas con el Impuesto General a las Ventas o
Impuesto Selectivo al Consumo, se presumirá que se han realizado opera-
ciones gravadas.
(iii) Cuando el contribuyente realizara operaciones de exportación, se presu-
mirá que se han realizado operaciones internas gravadas.
Tratándose de deudores tributarios que perciban rentas de primera y/o segunda
y/o cuarta y/o quinta categoría y a su vez perciban rentas netas de fuente
extranjera, los ingresos determinados formarán parte de la renta neta global.
Tratándose de deudores tributarios que perciban rentas de primera y/o segunda
y/o cuarta y/o quinta categoría, y/o rentas de fuente extranjera, y a su vez,
obtengan rentas de tercera categoría, las ventas o ingresos determinados
se considerarán como renta neta de la tercera categoría. Es de aplicación lo
dispuesto en el segundo párrafo del inciso b) de este artículo, cuando corres-
ponda.
Tratándose de deudores tributarios que explotan juegos de máquinas tragamo-
nedas, para efectos del Impuesto a la Renta, los ingresos determinados se consi-
derarán como renta neta de la tercera categoría.
c) La aplicación de las presunciones no tiene efectos para la determinación de los
pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de tercera categoría.
d) Para efectos del Régimen Especial del Impuesto a la Renta, las ventas o ingresos
determinados incrementarán, para la determinación del Impuesto a la Renta,
del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, cuando
corresponda, las ventas o ingresos declarados, registrados o comprobados en
cada uno de los meses comprendidos en el requerimiento en forma proporcional
a las ventas o ingresos declarados o registrados.
En caso que el deudor tributario no tenga ventas o ingresos declarados, regis-
trados o comprobados, la atribución será en forma proporcional a los meses
comprendidos en el requerimiento.
Para efectos de la determinación señalada en el presente inciso será de aplica-

ción, en lo que fuera pertinente, lo dispuesto en el segundo párrafo del inciso b)
del presente artículo.
e) Para efectos del Nuevo Régimen Único Simpliicado, se aplicarán las normas que
regulan dicho régimen.
f) Para el caso del Impuesto a los Juegos de Casino y Máquinas Tragamonedas,
los ingresos determinados sobre base presunta constituyen el Ingreso Neto
Mensual.
En el caso de contribuyentes que, producto de la aplicación de las presunciones,
deban incluirse en el Régimen General de conformidad a lo normado en el
CAP.
Impuesto a la Renta, se procederá de acuerdo a lo señalado en los incisos a) al
e) del presente artículo. 4
Como se puede apreciar el artículo 65º-A del Código Tributario regula el efecto de la
aplicación de la base presunta sobre el IGV e ISC, el Impuesto a la Renta (IR), los pagos
a cuenta del Impuesto a la Renta, el RER, el Nuevo RUS y el Impuesto a los Juegos de
Casino y Máquinas Tragamonedas. Para ello, veamos el siguiente cuadro.
EFECTOS EN LA APLICACIÓN DE PRESUNCIONES

Las ventas o los ingresos determinados incrementarán las ventas o
los ingresos declarados, registrados o comprobados en cada uno de
IGV e ISC
los meses comprendidos en el requerimiento, en forma proporcional
a las ventas o los ingresos declarados o registrados.
Las ventas o los ingresos determinados se considerarán como renta
IMPUESTO A LA RENTA
neta de tercera categoría del ejercicio a que corresponda.
La aplicación de las presunciones no tiene efectos para la determi-
P/A/C del
nación de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de tercera
IMPUESTO A LA RENTA
categoría.
Las ventas o los ingresos determinados incrementarán, cuando
corresponda, las ventas o los ingresos declarados, registrados
RER o comprobados en cada uno de los meses comprendidos en el
requerimiento, en forma proporcional a las ventas o los ingresos
declarados o registrados.
Para efectos del Nuevo Régimen Único Simpliicado, se aplicarán
NUEVO RUS
las normas que regulan dicho régimen.
IMPUESTO A LOS CASINOS Y En este caso, los ingresos determinados sobre base presunta
MÁQUINAS TRAGAMONEDAS constituyen el Ingreso Neto Mensual.
DETERMINACIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA SOBRE BASE PRESUNTA
Coniguración de Coniguración de presun- DETERMINACIÓN

supuestos para aplicar ciones establecidas en OBLIGACIÓN
+ =
determinación sobre base los artículos 65º al 72º TRIBUTARIA SOBRE
presunta del C.T. BASE PRESUNTA

Jurisprudencias
RTF Nº 01479-1-2013 Fecha: 23.01.2013

Se revoca la resolución que declaró infundada la reclamación formulada contra la
resolución de determinación, emitida por el Impuesto a la Renta de personas natu-
rales del ejercicio 2008, en el extremo referido al reparo por incremento patrimonial
no justiicado, procedente del pago de tarjetas de crédito y de cuotas de préstamo
hipotecario, pues no se ha acreditado en autos, con documentación emitida por la
institución bancaria, que los desembolsos en que habría incurrido el recurrente ascen-
dieron al importe indicado en el anexo de la resolución de determinación por dichos
conceptos. Se revoca la apelada en cuanto a las resoluciones de multa, cuyos montos
fueron incrementados en instancia de reclamación. Se señala que la presente resolución
CAP. constituye jurisprudencia de observancia obligatoria en cuanto establece el siguiente
criterio: "En aplicación del artículo 65º-A del Código Tributario, modiicado por Decreto
4 Legislativo Nº 981, en el caso de contribuyentes que no declararon renta alguna, a
los que se les ha determinado renta neta presunta por incremento patrimonial no
justiicado, y respecto de los cuales, la Administración no ha determinado si perciben
rentas de primera y/o segunda y/o cuarta y/o quinta categoría y/o rentas de fuente
extranjera y/o si obtienen rentas de tercera categoría, la renta neta imponible está
constituida por la referida renta neta presunta, de conformidad con el procedimiento
legal establecido".
RTF Nº 05054-1-2013 Fecha: 21.03.2013

Se indica también que al amparo de lo establecido por el artículo 65º-A del Código
Tributario, al haberse percibido durante el ejercicio 2008 rentas de tercera categoría,
según consta en el Comprobante de Información Registrada, la renta neta presunta
hallada debía ser considerada como ventas o ingresos omitidos para efectos del
Impuesto General a las Ventas, habida cuenta de que la recurrente durante el ejer-
cicio materia de iscalización tenía operaciones gravadas con el citado impuesto. En
consecuencia, la determinación efectuada para los períodos de enero a diciembre de
2008 se encuentra arreglada a ley. Asimismo, se conirman las resoluciones de multa.
RTF Nº 01980-3-2012 Fecha: 07.02.2012

Se conirma la apelada que declaró infundada la reclamación formulada contra unas
resoluciones de determinación giradas por el Impuesto General a las Ventas de los
períodos de enero a diciembre de 2007 e Impuesto a la Renta del ejercicio 2007, y contra
unas resoluciones de multa giradas por la comisión de las infracciones tipiicadas por
los numerales 5 del artículo 175º, 1 del artículo 177º y 1 del artículo 178º del Código
Tributario. Se indica que se mantiene el reparo por Presunción de ventas o ingresos
omitidos por diferencias en cuentas abiertas en Empresas del Sistema Financiero,
toda vez que no obstante haber sido requerido expresamente por la Administración,
la recurrente no cumplió con sustentar fehacientemente con la documentación perti-
nente el origen y/o la procedencia de los depósitos bancarios reparados, por lo que
estos constituían ingresos omitidos para efecto del Impuesto a la Renta y del Impuesto
General a las Ventas, al amparo de los artículos 65º-A y 71º del Código Tributario,
procediendo a conirmar los reparos efectuados por la Administración.
RTF Nº 06691-3-2011 Fecha: 20.04.2011

Se conirma la apelada que declaró infundada la reclamación contra unas resoluciones
de determinación sobre el Impuesto General a las Ventas de junio a diciembre de
2007 y enero a mayo de 2008 e Impuesto a la Renta del ejercicio 2007, y contra unas
resoluciones de multa por la comisión de las infracciones tipiicadas en el numeral 1
del artículo 178º del Código Tributario, toda vez que de la evaluación conjunta de
todos los elementos de prueba actuados, se concluye que la recurrente no ha podido
acreditar con certeza el verdadero origen de las sumas depositadas en su cuenta
corriente en el 2007, por lo que resultaba correcto que la Administración los considerase
como ventas omitidas, en aplicación del procedimiento establecido en el artículo 71º
del Código Tributario, y que los haya imputado proporcionalmente al nivel de ventas
mensuales declaradas por la recurrente en los meses de junio de 2007 a mayo de
2008, de conformidad con lo dispuesto por el artículo 65º-A del Código Tributario,
procedimiento que se encuentra arreglado a ley.
5. PRESUNCIÓN DE VENTAS O INGRESOS POR OMISIONES EN EL REGISTRO DE

VENTAS O LIBRO DE INGRESOS, O EN SU DEFECTO, EN LAS DECLARACIONES
JURADAS, CUANDO NO SE PRESENTE Y/O NO SE EXHIBA DICHO REGISTRO
Y/O LIBRO
Cuando en el registro de ventas o libro de ingresos, dentro de los doce (12) meses
comprendidos en el requerimiento, se compruebe omisiones en no menos de cuatro
(4) meses consecutivos o no consecutivos, que en total sean iguales o mayores al diez
por ciento (10%) de las ventas o ingresos en esos meses, se incrementará las ventas o
ingresos registrados o declarados en los meses restantes, en el porcentaje de omisiones
constatadas, sin perjuicio de acotar las omisiones halladas.
CAP.
En aquellos casos que el deudor tributario no cumpla con presentar y/o exhibir el 4
registro de ventas o libro de ingresos, el monto de las ventas o ingresos omitidos se
determinará comparando el total de ventas o ingresos mensuales comprobados por la
Administración a través de la información obtenida de terceros y el monto de las ventas
o ingresos declarados por el deudor tributario en dichos meses. De la comparación antes
descrita, deberá comprobarse omisiones en no menos de cuatro (4) meses consecutivos
o no consecutivos que en total sean iguales o mayores a diez por ciento (10%) de las
ventas o ingresos declarados en esos meses, incrementándose las ventas e ingresos
declarados en los meses restantes en el porcentaje de las omisiones constatadas, sin
perjuicio de acotar las omisiones halladas.
También se podrá aplicar el procedimiento señalado en los párrafos anteriores a:
1. Los contribuyentes con menos de un año de haber iniciado sus operaciones,
siempre que en los meses comprendidos en el requerimiento se constate
omisiones en no menos de cuatro (4) meses consecutivos o no consecutivos que
en total sean iguales o mayores al diez por ciento (10%) de las ventas o ingresos
de dichos meses.
2. Los contribuyentes que perciban rentas de la cuarta categoría del Impuesto a la
Renta.
El porcentaje de omisiones comprobadas que se atribuye a los meses restantes de
acuerdo a los párrafos anteriores, será calculado considerando solamente los cuatro
(4) meses en los que se comprobaron las omisiones de mayor monto. Dicho porcentaje
se aplicará al resto de meses en los que no se encontraron omisiones.
En ningún caso, en los meses en que se hallaron omisiones, podrán éstas ser inferiores
al importe que resulte de aplicar el porcentaje a que se reiere el párrafo anterior a las
ventas o ingresos registrados o declarados, según corresponda.
Jurisprudencias
RTF Nº 12352-2-2007 Fecha: 27.12.2007

La Administración Tributaria no puede aplicar la presunción de ventas o ingresos por omisiones
en el Registro de Ventas, según lo dispuesto por el artículo 66º del Código Tributario, y
sumar, simultáneamente, el reparo determinado sobre base cierta a la base imponible del
Impuesto a la Renta del ejercicio iscalizado determinado presuntivamente, dado que ello
conlleva a la doble acotación.
RTF Nº 00430-1-2005 Fecha: 21.01.2005

Se declara nula e insubsistente la apelada en el extremo referido al Impuesto a la Renta, así
como a las resoluciones de multa que se derivan de dicho impuesto, debiendo la Adminis-
tración emitir nuevo pronunciamiento atendiendo a lo expuesto en la presente resolución,
dado que este Tribunal en la Resolución Nº 02093-5-2003, referida a un caso similar al de
autos, ha señalado que si por efecto de la determinación sobre base presunta, los ingresos
superasen el monto límite permitido para el Régimen Especial del Impuesto a la Renta, a partir

del mes siguiente de ocurrido el hecho la recurrente no estaría dentro del Régimen Especial,
sino del Régimen General y le sería de aplicación la presunción del artículo 66º del Código
Tributario o, en su defecto, debería emplear uno de los procedimientos contemplados en la
Ley del Impuesto a la Renta, por lo que procede que la Administración determine la deuda
tributaria por Impuesto a la Renta, y, a consecuencia de ello, emita nuevo pronunciamiento.
RTF Nº 0619-3-2001 Fecha: 15.06.2001

Que el hecho de que la recurrente no haya acreditado la fehaciencia de los préstamos obte-
nidos no constituye por sí sola una razón suiciente para que la Administración considere
que la empresa haya omitido registrar ventas; por lo tanto, al no haber una norma expresa
para aplicar presunción de ventas por este concepto, debe declararse nula la apelada en este
extremo, de conformidad con el Artículo 109º, numeral 2 del Código Tributario.
CAP.
RTF Nº 00476-3-2001 Fecha: 24.04.2001
4
Para la aplicación del artículo 66º del Código Tributario, debe constatarse la existencia de
omisiones en el registro de ventas, y, dado que, en el caso de autos, la Administración
Tributaria solo ha constatado facturas de ventas registradas por montos menores y facturas
giradas a distintos contribuyentes, supuestos distintos a los señalados en la norma, procede
dejar sin efecto el reparo de presunción de ingresos por omisiones en el registro de ventas
en los períodos de marzo a junio de 1997, tanto para efecto del IGV como para el Impuesto
a la Renta.
RTF Nº 0909-3-2000 Fecha: 29.09.2000

Si bien existen evidencias de que el recurrente percibió ingresos abonados, no existen mayores
elementos de prueba, aportados por la Administración, que corroboren que el recurrente
percibió la totalidad de los ingresos por el servicio de transporte, que son reparados, basados
en las facturas detectadas, ni sobre la veracidad de las mismas, en consecuencia, para efectos
de la aplicación de la presunción contenida en el Artículo 66º, se utilizaron dichos datos, por
lo que corresponde que la Administración emita un nuevo pronunciamiento sobre la base de
las nuevas comprobaciones que realice.
informes sunat

No resulta aplicable la presunción establecida en el artículo 66º del TUO del Código Tribu-
tario cuando el contribuyente, a pesar de no haber registrado los comprobantes de pago de
ventas, haya incluido estos ingresos por ventas en su declaración pago mensual del IGV y
de pagos a cuenta del Impuesto a la Renta.

La presunción establecida en el artículo 66º del TUO del Código Tributario no resulta aplicable
a los sujetos que perciben exclusivamente rentas de cuarta categoría.

1. La expresión "se compruebe omisiones en cuatro meses consecutivos o no consecu-
tivos", contenida en los artículos 66º y 67º del TUO del Código Tributario, no debe ser
entendida como el establecimiento de un límite máximo para la detección de omisiones
a in de aplicar la metodología de los procedimientos de presunción previstos en dichas
normas, sino más bien como un mínimo de exigencia legal requerido para la aplicación
de tales procedimientos. En consecuencia, la Administración Tributaria podrá aplicar
la presunción prevista en las citadas normas en caso de que en una iscalización se
constate que en más de cuatro meses existen omisiones en el Registro de Ventas o en
el Registro de Compras, respectivamente.
A in de determinar el porcentaje del 10% de las ventas o los ingresos o las compras
omitidos, requerido en dichos artículos para efectos de la aplicación de las presunciones
previstas en los mismos, deberá considerarse la totalidad de omisiones comprobadas
durante la iscalización, aún cuando dichas omisiones correspondan a más de cuatro
meses.
2. Tratándose de los contribuyentes acogidos al RER no será posible efectuar la determina-
ción del Impuesto a la Renta sobre base presunta en aplicación del método establecido
en los artículos 66º y 67º del TUO del Código Tributario, por cuanto dichos sujetos no
determinan Impuesto a la Renta de tercera categoría anual que permita el incremento

de la renta neta, según los procedimientos previstos en los artículos en mención.
Sin embargo, no existe impedimento alguno para que se determine sobre base presunta
el IGV de cargo de los mencionados sujetos, de acuerdo con lo establecido en los
artículos 66º y 67º del TUO del Código Tributario.
6. PRESUNCIÓN DE VENTAS O INGRESOS POR OMISIONES EN EL REGISTRO DE

COMPRAS, O EN SU DEFECTO, EN LAS DECLARACIONES JURADAS, CUANDO
NO SE PRESENTE Y/O NO SE EXHIBA DICHO REGISTRO.
Cuando en el registro de compras o proveedores, dentro de los doce (12) meses

comprendidos en el requerimiento se compruebe omisiones en no menos de cuatro CAP.
(4) meses consecutivos o no consecutivos, se incrementarán las ventas o ingresos
4
registrados o declarados en los meses comprendidos en el requerimiento, de acuerdo
a lo siguiente:
a) Cuando el total de las omisiones comprobadas sean iguales o mayores al diez
por ciento (10%) de las compras de dichos meses, se incrementará las ventas
o ingresos registrados o declarados en los meses comprendidos en el requeri-
miento en el porcentaje de las omisiones constatadas. El monto del incremento
de las ventas en los meses en que se hallaron omisiones no podrá ser inferior
al que resulte de aplicar a las compras omitidas el índice calculado en base al
margen de utilidad bruta.
Dicho margen será obtenido de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la
Renta del último ejercicio gravable que hubiere sido materia de presentación, o
en base a los obtenidos de las Declaraciones Juradas Anuales del Impuesto a la
Renta de otras empresas o negocios de giro y/o actividad similar, debiéndose
tomar en todos los casos, el índice que resulte mayor.
Si el contribuyente no hubiera presentado ninguna Declaración Jurada Anual del
Impuesto a la Renta, el índice será obtenido en base a las Declaraciones Juradas
Anuales del Impuesto a la Renta de otras empresas o negocios de giro y/o acti-
vidad similar.
El porcentaje de omisiones constatadas que se atribuye en los meses restantes
de acuerdo al primer párrafo del presente inciso, será calculado considerando
solamente los cuatro (4) meses en los que se comprobaron las omisiones de
mayor monto. Dicho porcentaje se aplicará al resto de meses en los que se
encontraron omisiones.
b) Cuando el total de las omisiones comprobadas sean menores al diez por ciento
(10%) de las compras, el monto del incremento de las ventas o ingresos en los
meses en que se hallaron omisiones no podrá ser inferior al que resulte de aplicar
a las compras omitidas el índice calculado en base al margen de utilidad bruta.
Dicho margen será obtenido de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la
Renta del último ejercicio gravable que hubiere sido materia de presentación, o
en base a los obtenidos de las Declaraciones Juradas Anuales del Impuesto a la
Renta de otras empresas o negocios de giro y/o actividad similar, debiéndose
tomar en todos los casos, el índice que resulte mayor.
Si el contribuyente no hubiera presentado ninguna Declaración Jurada Anual del
Impuesto a la Renta, el índice será obtenido en base a las Declaraciones Juradas Anuales
del Impuesto a la Renta de otras empresas o negocios de giro y/o actividad similar.
En aquellos casos en que el deudor tributario no cumpla con presentar y/o exhibir el
Registro de Compras, el monto de compras omitidas se determinará comparando el
monto de las compras mensuales declaradas por el deudor tributario y el total de compras
mensuales comprobadas por la Administración a través de la información obtenida por

terceros en dichos meses. El porcentaje de omisiones mencionado en los incisos a) y b)

del presente artículo se obtendrá, en este caso, de la relación de las compras omitidas
determinadas por la Administración Tributaria por comprobación mediante el procedi-
miento antes citado, entre el monto de las compras declaradas en dichos meses.
También se podrá aplicar cuales quiera de los procedimientos descritos en los incisos
anteriores, en el caso de contribuyentes con menos de un año de haber iniciado sus
operaciones, siempre que en los meses comprendidos en el requerimiento se constate
omisiones en no menos de cuatro (4) meses consecutivos o no consecutivos.
Jurisprudencias
CAP.
RTF Nº 07397-5-2009 Fecha: 31.07.2009
4 Se revoca en parte la apelada en cuanto declara infundada la resolución de determinación
y la resolución de multa, en relación a los reparos por no anotar en el registro de compras
determinadas notas de crédito y por ventas anotadas en el registro de ventas que no están
consideradas en el libro mayor, toda vez que para el primer caso no existe norma que
establezca que la falta de registro de las notas de crédito hace que se disminuya el costo
de ventas para el Impuesto a la Renta, y, en el segundo caso, no puede concluirse que
por medio de la comparación del Libro Mayor con el Reg. de Ventas puedan determinarse
operaciones que debían estar gravadas con el Impuesto a la Renta, ya que dichos libros y/o
registros tienen ines distintos.
RTF Nº 07446-1-2009 Fecha: 31.07.2009

Se indica que la Administración se encontraba facultada para determinar sobre base presunta
las obligaciones tributarias de la recurrente, debido a que esta no consignó en su Registro
de Compras diversos comprobantes señalados en el requerimiento respectivo, por lo que la
documentación del recurrente ofrece dudas respecto a su veracidad o exactitud. Asimismo, el
procedimiento de determinación sobre base presunta (artículo 67º del Código Tributario) es
arreglado a ley, por cuanto se procedió a aplicar el porcentaje de las omisiones constatadas
sobre las ventas declaradas en el año, determinándose, así, las ventas omitidas y luego
comparó en cada mes, en el que se detectó omisiones, el monto de ventas omitidas con el
porcentaje normal de utilidad bruta.
RTF Nº 3157-1-2009 Fecha: 03.04.2009

Se revoca la apelada y se deja sin efecto las resoluciones de determinación y de multa
impugnadas. Se indica que no se encuentra conforme a ley la determinación sobre base
presunta realizada por la Administración (presunción de ventas por omisión en el Registro de
Compras). Se indica que si bien las órdenes de entrega de combustible indican la identiica-
ción del transportista y del vehículo, así como un número de operación que las relacionaría
con las facturas de ventas observadas, no permiten establecer por sí solas que la recurrente
recibió el combustible, no existiendo documentación que haya sido solicitada y merituada
por la Administración que permitiera relacionar al transportista con la recurrente, esto es,
no existen elementos probatorios adicionales a las facturas de ventas que corroboren que la
recurrente realizó las compras de combustibles que omitió registrar, tales como la veriicación
del ingreso de los bienes al establecimiento de la recurrente o del movimiento del combus-
tible de compra y venta de la recurrente, siendo preciso anotar que la Administración ha
basado sus conclusiones en la información proporcionada exclusivamente por el proveedor,
no habiendo veriicado la frecuencia y el monto de las operaciones que, antes o después de
las que fueron materia de reparo, mantuvo el contribuyente con el citado proveedor, como
tampoco de los lujos monetarios y/o las comunicaciones entre comprador y vendedor.
RTF Nº 10154-3-2007 Fecha: 26.10.2007

La Administración Tributaria no puede alegar la existencia de compras omitidas en base a
la información remitida por un proveedor o un tercero, si es que no ha podido acreditar la
existencia de las mismas. En tal sentido, no resulta suiciente para acreditar la hipótesis
planteada por aquella que un proveedor presente el comprobante de pago que respalde las
operaciones que alega haber realizado con un contribuyente y el registro contable de las
mismas.
RTF Nº 8984-2-2007 Fecha: 25.09.2007

La Administración Tributaria es quien debe acreditar que el contribuyente efectuó las compras
no anotadas en sus registros contables, estando a cargo del contribuyente desvirtuar tales
hechos; del mismo modo, se debe considerar que en los casos en los que no sea posible
encontrar una prueba indubitable que acredite los sucesos ocurridos, las pruebas e indicios
que obren en el expediente deberán ser evaluados y apreciados en su conjunto, y sobre la
base de ellos, se podrá establecer si el contribuyente incurrió o no en la emisión que se le
atribuye. En ese sentido, la existencia de comprobantes de pago en los que aparece consig-
nado el nombre y domicilio del contribuyente no acreditan automáticamente la existencia
de compras omitidas, sino solo un indicio de ellas.
RTF Nº 4184-2-2003 (JOO) Fecha: 21.10.2003

No obstante, de la revisión del expediente se aprecia que las compras omitidas, a partir de CAP.
las cuales se establecieron los ingresos presuntos, fueron detectadas, como consecuencia 4
de la información sobre ventas efectuadas al recurrente, obrando solo una relación de
compras no registradas elaborada por la Administración, mas no así los comprobantes de
pago emitidos por dicho proveedor, se tiene que la Administración aplicó el Artículo 67º
del Código Tributario, sin contar con la documentación que sustente las omisiones en el
Registro de Compras, como podrían ser los comprobantes de pago respectivos. A mayor
abundamiento, es preciso indicar que en los resultados de los requerimientos emitidos en la
iscalización no se consigna si la recurrente exhibió los referidos comprobantes de pago, y
que, por el contrario, este alega que no los tuvo en su poder y hace referencia a la comer-
cialización irregular de combustible existente en el ramo. En tal sentido, siguiendo el criterio
establecido por este Tribunal en la Resolución Nº 809-3-97, procede que la Administración
requiera la documentación especíica que acredite las operaciones de compra, y, de ser el
caso, efectúe la respectiva determinación, y, en consecuencia, emita nuevo pronunciamiento
al respecto conforme a lo señalado, por lo que procede declarar la nulidad e insubsistente
de la resolución apelada en este extremo.
RTF Nº 1615-5-2003 Fecha: 26.03.2003

De acuerdo con lo observado en el expediente se tiene que la Administración determinó
omisiones en todos los meses, por lo que se encontraba en condiciones de aplicar la presun-
ción de ventas o ingresos por omisiones en el Registro de Compras; en consecuencia, cabe
concluir que si bien la Administración estaba facultada para realizar una determinación sobre
base presunta, el procedimiento aplicado en el presente caso no resulta conforme a Ley, por
lo que procede que emita un nuevo pronunciamiento sobre el particular.
informes sunat

Para efecto de la aplicación de lo dispuesto en el inciso b) del primer párrafo del artículo
67º del TUO del Código Tributario, se tomará en consideración la última Declaración Jurada
Anual del Impuesto a la Renta que hubiera sido presentada por el propio contribuyente o por
otras empresas o negocios de giro y/o actividad similar, según corresponda, en el ejercicio
materia de iscalización.

De acuerdo a lo dispuesto por el artículo 67º del TUO del Código Tributario, la metodología
empleada para la presunción de ventas o ingresos por omisiones en el registro de compras
es aplicable a las empresas que tengan uno o más de un giro de negocio, sin importar si se
dedican a la comercialización de bienes o no.
7. PRESUNCIÓN DE VENTAS O INGRESOS EN CASO DE OMISOS
Cuando la Administración Tributaria compruebe, a través de la información obtenida de

terceros o del propio deudor tributario, que habiendo realizado operaciones gravadas,
el deudor tributario es omiso a la presentación de las declaraciones juradas por los
periodos tributarios en que se realizaron dichas operaciones, o presenta dichas decla-
raciones pero consigna como base imponible de ventas, ingresos o compras afectos

el monto de “cero”, o no consigna cifra alguna, se presumirá la existencia de ventas o

ingresos gravados, cuando adicionalmente se constate que:
(i) El deudor tributario no se encuentra inscrito en los Registros de la Administración
Tributaria; o,
(ii) El deudor tributario está inscrito en los Registros de la Administración Tributaria,
pero no exhibe y/o no presenta su registro de ventas y/o compras.
Tratándose de ventas o ingresos omitidos, se imputarán como ventas o ingresos omitidos
al resto de meses del ejercicio en que no se encontraron las omisiones, un importe
equivalente al promedio que resulte de relacionar las ventas o ingresos que corres-
pondan a los cuatro (4) meses de mayor omisión hallada entre cuatro (4) sin perjuicio
CAP. de acotar las omisiones halladas. En ningún caso las omisiones halladas podrán ser
4 inferiores al importe del promedio obtenido a que se reiere este párrafo.
Tratándose de compras omitidas, se imputarán como ventas o ingresos en los meses en
los cuales se hallaron las omisiones, el monto que resulte de adicionar a las compras
halladas el margen de utilidad bruta. Dicho margen se obtendrá de la comparación de
la información que arroja la última declaración jurada anual del Impuesto a la Renta del
último ejercicio gravable que hubiera sido materia de presentación del contribuyente
o la obtenida de las Declaraciones Juradas Anuales del Impuesto a la Renta de otros
negocios de giro y/o actividad similar del último ejercicio gravable vencido. Si el contri-
buyente fuera omiso a la presentación de la Declaración Jurada Anual del Impuesto
a la Renta, el monto que se adicionará será el porcentaje de utilidad bruta promedio
obtenido de las declaraciones juradas anuales que corresponda a empresas o negocios
de giro y/o actividad similar.
En ningún caso las ventas omitidas podrán ser inferiores al importe del promedio que
resulte de relacionar las ventas determinadas que correspondan a los cuatro (4) meses
de mayor omisión hallada entre cuatro (4).
Jurisprudencias
RTF Nº 10118-3-2009 Fecha: 02.10.2009

Se conirma la apelada. Se señala que se veriica de los requerimientos y sus resultados
que para efecto del Impuesto General a las Ventas, la Administración imputó como ventas
o ingresos omitidos de los períodos de mayo, junio y octubre a diciembre de 2005, enero,
febrero, abril, mayo y agosto de 2006, el resultado de aplicar sobre las importaciones
omitidas detectadas en dichos períodos, el margen de utilidad bruta obtenido sobre la base
de la declaración jurada anual del Impuesto a la Renta del último ejercicio gravable presen-
tado por la recurrente, y respecto del Impuesto a la Renta del ejercicio 2005, se atribuyó
como renta neta el total de las omisiones determinadas, disminuyéndose previamente como
costo computable el importe de dichas importaciones; de conformidad con el procedimiento
establecido en los artículos 67º-A y 65º-A del Código Tributario. Se agrega que si bien con
anterioridad al término de la iscalización, la recurrente rectiicó las declaraciones juradas
mensuales originales de los períodos acotados, dichas declaraciones rectiicatorias no afectan
el hecho de que en la etapa de iscalización la Administración comprobó efectivamente que
la recurrente habría declarado S/. 0,00 como compras en dichos períodos, produciéndose el
hecho habilitante para aplicar la presunción.
RTF Nº 13207-2-2009 Fecha: 07.12.2009

Se conirma la apelada que declaró infundada la reclamación formulada contra las resoluciones
de determinación giradas por Impuesto a la Renta del ejercicio 2005, Impuesto General a
las Ventas de los meses de junio 2005 a agosto de 2006 y por las infracciones tipiicadas
en el numeral 1 de los artículos 177º y 178º del Código Tributario, por cuanto se encuentra
acreditada la causal prevista en el numeral 3 del artículo 64º del Código Tributario, a in de
efectuar la determinación sobre base presunta. De lo actuado se tiene que el recurrente realizó
importaciones de bienes diversos; sin embargo, en sus declaraciones juradas consignó por
concepto de compras S/.00,00 y, además, no cumplió con exhibir el registro de compras,
por lo que se cumplieron las condiciones para aplicar el procedimiento establecido por el
artículo 67-Aº del Código Tributario.
8. PRESUNCIÓN DE INGRESOS OMITIDOS POR VENTAS, SERVICIOS U OPERA-

CIONES GRAVADAS, POR DIFERENCIA ENTRE LOS MONTOS REGISTRADOS O
DECLARADOS POR EL CONTRIBUYENTE Y LOS ESTIMADOS POR LA ADMINIS-
TRACIÓN TRIBUTARIA POR CONTROL DIRECTO
El resultado de promediar el total de ingresos por ventas, prestación de servicios u

operaciones de cualquier naturaleza controlados por la Administración Tributaria, en
no menos de cinco (5) días comerciales continuos o alternados de un mismo mes,
multiplicado por el total de días comerciales del mismo, representará el ingreso total
por ventas, servicios u operaciones presuntas de ese mes.
Entiéndase por día comercial a aquel horario de actividades que mantiene la persona CAP.
o empresa para realizar las actividades propias de su negocio o giro aún cuando la 4
misma comprenda uno o más días naturales.
La Administración no podrá señalar como días alternados, el mismo día en cada semana
durante un mes.
Lo dispuesto en el párrafo anterior no será de aplicación en el caso de contribuyentes
que desarrollen sus actividades en menos de cinco (5) días a la semana, quedando
facultada la Administración Tributaria a señalar los días a controlar entre los días que
el contribuyente desarrolle sus actividades.
Si el mencionado control se efectuara en no menos de cuatro (4) meses alternados
de un mismo año gravable, el promedio mensual de ingresos por ventas, servicios
u operaciones se considerará suicientemente representativo y podrá aplicarse a los
demás meses no controlados del mismo año.
Tratándose de un deudor tributario respecto del cual se detecte su no inscripción ante
la Administración Tributaria, el procedimiento señalado en el párrafo anterior podrá
aplicarse mediante el control en no menos de dos (2) meses alternados de un mismo
año gravable.
Cuando se veriique que el contribuyente tiene ingresos por operaciones gravadas y/o
exoneradas y/o inafectas se deberá discriminar los ingresos determinados por tales
conceptos a i n de establecer la proporcionalidad que servirá de base para estimar los
ingresos gravados.
Al proyectar los ingresos anuales deberá considerarse la estacionalidad de los mismos.
Jurisprudencias
RTF Nº 04217-1-2013 Fecha: 12.03.2013

Se revoca la resolución apelada en el extremo que declaró infundada la reclamación formu-
lada contra la resolución de multa emitida por la comisión de la infracción tipiicada en
el numeral 1) del artículo 178º del Código Tributario, y se deja sin efecto dicho valor. Se
indica que la Administración se encontraba facultada para determinar la obligación tributaria
sobre base presunta, al haberse conigurado la causal prevista en el numeral 6) del artículo
64º del Código Tributario, por haberse acreditado que no se otorgó comprobante de pago,
siendo que la sanción de dicha infracción ha quedado irme. No obstante, el procedimiento
para efectuar dicha determinación no se ajusta a lo establecido en el artículo 68º del Código
Tributario, pues este señala que debe promediarse el total de ingresos por ventas, prestación
de servicios u operaciones de cualquier naturaleza controlados por la Administración en no
menos de cinco días comerciales contínuos o alternados de un mismo mes, lo que no faculta
a esta a realizar el control directo en días en parte alternados y otros consecutivos, como
se hizo en el presente caso, criterio recogido en las RTF Nºs 778-4-2005 y 10150-3-2007.
RTF Nº 14820-1-2010 Fecha: 19.11.2010

Se revoca la apelada en el extremo referido al procedimiento de determinación sobre
base presunta por control directo y se deja sin efecto la Resolución de Determinación y la

Resolución de Multa vinculada, toda vez que si bien la Administración se encontraba facul-
tada para determinar la obligación tributaria sobre base presunta, al haberse acreditado la
causal prevista en el numeral 6 del artículo 64º del Código Tributario, al efectuar la deter-
minación de la obligación tributaria no ha seguido el procedimiento establecido por ley, al
haber considerado dentro de la muestra de no menos de 5 días que señala el artículo 68º del
Código Tributario, los días 25, 28 y 30 de julio de 2006, lo que no procede de acuerdo con el
criterio expuesto en las RTF's Nºs 752-2-98, 778-4-2005 y 5743-5-2005, según el cual los
días cercanos a Fiestas Patrias, Navidad y Año Nuevo no pueden ser tomados en cuenta en
el procedimiento de determinación por control directo, pues no pueden considerarse como
representativos de los ingresos obtenidos por los contribuyentes, siendo que la Administración
solo puede considerar en estos casos uno solo de tales días, por lo que la Administración
únicamente efectuó válidamente el control directo de los ingresos del recurrente en 3 días,
lo que no resulta suiciente.
CAP.
4 RTF Nº 10150-3-2007 Fecha: 26.10.2007
Se revoca la apelada en el extremo referido al reparo por presunción de ingresos. Se indica
que si bien se encuentra acreditada la coniguración de la causal prevista por el numeral 6
del artículo 64º del Código Tributario, para determinar la obligación tributaria sobre base
presunta, se advierte que el procedimiento aplicado por la Administración no se ajusta a
ley. Se indica que el artículo 68º del Código faculta a la Administración a efectuar el control
en días consecutivos o alternados de un mismo mes, no en días en parte alternados y otros
consecutivos. En el caso de autos, los días elegidos por la Administración corresponden a los
días viernes, sábado y domingo, pese a que de acuerdo al citado artículo 68º no es posible
señalar como días alternados el mismo día en cada semana durante un mes.
RTF Nº 05743-5-2005 Fecha: 21.09.2005

Se revoca la apelada que declaró improcedente la reclamación contra valores girados por
Régimen Único Simpliicado de enero a diciembre de 2002 y sus multas vinculadas, en
cuanto al cálculo del promedio de ventas establecido por la SUNAT al aplicar la presunción
prevista en el artículo 68º del Código Tributario (que resulta aplicable a los sujetos del RUS
en la medida que no requiere que se lleven libros contables, sino que se reiere a un control
directo), pues se ha considerado 7 días y no 5, como exige la norma, siendo además que
en el caso de las fechas próximas a días feriados, se ha cogido como muestra el dato de 3
días, correspondiendo considerar solo uno de ellos a in de que no se produzcan distorsiones
y la muestra resulte representativa.
9. PRESUNCIÓN DE VENTAS O COMPRAS OMITIDAS POR DIFERENCIA ENTRE

LOS BIENES REGISTRADOS Y LOS INVENTARIOS
Las presunciones por diferencias de inventarios se determinarán utilizando cualquiera

de los siguientes procedimientos:
9.1 INVENTARIO FÍSICO
La diferencia entre la existencia de bienes que aparezcan en los libros y registros

y la que resulte de los inventarios comprobados y valuados por la Administración,
representa, en el caso de faltantes de inventario, bienes transferidos cuyas ventas
han sido omitidas de registrar en el año inmediato anterior a la toma de inven-
tario; y en el de sobrantes de inventario, bienes cuyas compras y ventas han sido
omitidas de registrar en el año inmediato anterior a la toma de inventario.
La diferencia de inventario a que se reiere el párrafo anterior se establecerá en
relación al saldo inicial al primero de enero del ejercicio en el que se realiza la
toma de inventario.
El monto de las ventas omitidas, en el caso de faltantes, se determinará multi-
plicando el número de unidades faltantes por el valor de venta promedio del año
inmediato anterior. Para determinar el valor de venta promedio del año inme-
diato anterior, se tomará en cuenta el valor de venta unitario del último compro-
bante de pago emitido en cada mes o, en su defecto, el último comprobante
de pago que corresponda a dicho mes que haya sido materia de exhibición y/o
presentación.
En caso exista más de una serie autorizada de comprobantes de pago se tomará
en cuenta lo siguiente:
i. Determinar la fecha en que se emitió el último comprobante de pago en el
mes.
ii. Determinar cuáles son las series autorizadas por las que se emitieron
comprobantes de pago en dicha fecha.
iii. Se tomará en cuenta el último comprobante de pago que corresponda a la
última serie autorizada en la fecha establecida en el inciso i). CAP.
El monto de ventas omitidas, en el caso de sobrantes, se determinará apli- 4
cando un coeiciente al costo del sobrante determinado. El monto de las ventas
omitidas no podrá ser inferior al costo del sobrante determinado conforme a lo
dispuesto en la presente presunción.
Para determinar el costo del sobrante se multiplicará las unidades sobrantes por
el valor de compra promedio del año inmediato anterior.
Para determinar el valor de compra promedio del año inmediato anterior se tomará
en cuenta el valor de compra unitario del último comprobante de pago de compra
obtenido en cada mes o, en su defecto, el último comprobante de pago de compra
que corresponda a dicho mes que haya sido materia de exhibición y/o presenta-
ción. Cuando se trate de bienes que no cuenten con comprobantes de compras del
ejercicio en mención, se tomará el último comprobante de pago por la adquisición
de dicho bien, o en su defecto, se aplicará el valor de mercado del referido bien.
El coeiciente se calculará conforme a lo siguiente:
a) En los casos en que el contribuyente se encuentre obligado a llevar un
sistema de contabilidad de costos, conforme a lo señalado en el Regla-
mento de la Ley del Impuesto a la Renta, el coeiciente resultará de dividir
las ventas declaradas o registradas correspondientes al año inmediato
anterior a la toma de inventario entre el promedio de los inventarios valo-
rizados mensuales del citado año.
b) En los demás casos, inclusive en aquéllos en que encontrándose obligado
el contribuyente a llevar contabilidad de costos no cumple con dicha obliga-
ción o llevándola se encuentra atrasada a la fecha de toma de inventario,
el coeiciente resultará de dividir las ventas declaradas o registradas entre
el valor de las existencias inales del año, obtenidas de los libros y regis-
tros contables del año inmediato anterior a la toma de inventario o, en su
defecto, las obtenidas de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la
Renta del último ejercicio gravable vencido.
En el caso de diferencias de inventarios de líneas de comercialización nuevas,
iniciadas en el año en que se efectúa la comprobación, se considerarán las dife-
rencias como ventas omitidas en el período comprendido entre la fecha del
ingreso de la primera existencia y el mes anterior al de la comprobación por la
Administración. Para determinar las ventas omitidas se seguirá el procedimiento
de los faltantes o sobrantes, según corresponda, empleando en estos casos
valores de venta que correspondan a los meses del período en que se efectúa
la comprobación. En el caso de sobrantes, el coeiciente resultará de dividir las
ventas declaradas o registradas de dicho período entre el valor de las existen-
cias determinadas por el contribuyente, o en su defecto, por la Administración
Tributaria, a la fecha de la toma de inventario, mientras que para determinar el
costo del sobrante se tomará en cuenta el valor de compra unitario del último

comprobante de pago de compra obtenido por el contribuyente a la fecha de la

toma de inventario.
9.2 INVENTARIO POR VALORIZACIÓN
En el caso que por causa imputable al deudor tributario, no se pueda determinar

la diferencia de inventarios, de conformidad con el procedimiento establecido en
el inciso anterior, la Administración Tributaria estará facultada a determinar dicha
diferencia en forma valorizada tomando para ello los valores del propio contribu-
yente, según el siguiente procedimiento:
a) Al valor del inventario comprobado y valuado por la Administración, se le
CAP.
adicionará el costo de los bienes vendidos y se le deducirá el valor de las
4 compras efectuadas en el período comprendido entre la fecha de toma del
inventario físico realizado por la Administración y el primero de enero del
ejercicio en que se realiza la toma de inventario.
Para efectuar la valuación de los bienes se tomará en cuenta el valor de
adquisición del último comprobante de pago de compra del ejercicio ante-
rior a la toma de inventario o, en su defecto, el que haya sido materia de
exhibición y/o presentación de dicho ejercicio. Sólo se tomará el valor de
compra promedio en el caso que existiera más de un comprobante de pago
de la misma fecha por sus últimas compras correspondiente al ejercicio
anterior a la toma del inventario.
Tratándose de bienes de nuevas líneas de comercialización implementadas
en el ejercicio de la toma de inventario se tomará el primer comprobante de
pago de compra de dichos bienes, o en su defecto, el que haya sido materia
de presentación y/o exhibición de dicho ejercicio.
Sólo se tomará el valor de compra promedio en el caso que existiera más
de un comprobante de pago de la misma fecha por sus últimas compras
correspondiente al ejercicio anterior a la toma del inventario.
Para determinar el costo de los bienes vendidos, se deducirá del valor de
venta el margen de utilidad bruta que igure en la declaración jurada anual
del Impuesto a la Renta del ejercicio anterior a aquél en el cual se realice
la toma de inventario por parte de la Administración, o en su defecto, de
la declaración jurada anual del Impuesto a la Renta del último ejercicio
gravable vencido. De no contar con esta información se tomará el margen
de utilidad bruta de empresas similares.
b) El valor determinado en el inciso anterior representa el inventario determi-
nado por la Administración, el cual comparado con el valor del inventario
que se encuentre registrado en los libros y registros del deudor tributario,
determinará la existencia de diferencias de inventario por valorización.
La diferencia de inventario a que se reiere el párrafo anterior se estable-
cerá en relación al saldo inicial al primero de enero del ejercicio en el que
se realiza la toma de inventario.
c) A efectos de determinar el monto de ventas o ingresos omitidos se adicio-
nará al valor de la diferencia de inventario, el margen de utilidad bruta a
que se reiere el cuarto párrafo del inciso a) del presente numeral.
d) Cuando la Administración determine diferencias de inventarios por valoriza-
ción presumirá la existencia de ventas que han sido omitidas, en cuyo caso
serán atribuidas al año inmediato anterior a la toma de inventario.
9.3 INVENTARIO DOCUMENTARIO
Cuando la Administración determine diferencias de inventario que resulten de

las veriicaciones efectuadas con sus libros y registros contables y documenta-
ción respectiva, se presumirán ventas omitidas, en cuyo caso serán atribuidas al
período requerido en que se encuentran tales diferencias.
La diferencia de inventario a que se reiere el párrafo anterior se establecerá al
31 de diciembre del periodo en el que se encuentren las diferencias.
Las ventas omitidas se determinarán multiplicando el número de unidades que
constituyen la diferencia hallada por el valor de venta promedio del período
requerido. CAP.
Para determinar el valor de venta promedio del período requerido se tomará en 4
cuenta el valor de venta unitario del último comprobante de pago emitido en
cada mes o, en su defecto, el último comprobante de pago que corresponda a
dicho mes que haya sido materia de exhibición y/o presentación.
En caso exista más de una serie autorizada de comprobantes de pago se tomará
en cuenta lo siguiente:
i) Determinar la fecha en que se emitió el último comprobante de pago en el
mes.
ii) Determinar cuáles son las series autorizadas por las que se emitieron
comprobantes de pago en dicha fecha.
iii) Se tomará en cuenta el último comprobante de pago que corresponda a la
última serie autorizada en la fecha establecida en el inciso i).
Resultan aplicables para los tres tipos de inventarios antes descritos las siguientes
disposiciones:
a) En caso de diferencias de inventario, faltantes o sobrantes de bienes cuya
venta esté exonerada del Impuesto General a las Ventas, el procedimiento
será aplicable para efecto del Impuesto a la Renta.
b) La Administración Tributaria asumirá una cantidad o un valor de cero,
cuando no presente el libro de inventarios y balances o cuando en dicho
libro, que contenga los inventarios iniciales al primero de enero o inales al
31 de diciembre, que sirven para hallar las diferencias de inventarios a que
se reieren los incisos anteriores, no se encuentre registrada cifra alguna.
c) Los valores de venta y/o compra de los comprobantes de pago que se
utilicen para la valorización de las diferencias de inventarios a que se
reieren los incisos anteriores, estarán ajustados en todos los casos a las
reglas de valor de mercado previstas en la Ley del Impuesto a la Renta.
Jurisprudencias
RTF Nº 15776-5-2011 Fecha: 20.09.2011

Se revoca la apelada en el extremo referido al reparo por ventas omitidas,
contenido en resoluciones de determinación, al no encontrarse acreditado
que los importes considerados por la Administración como saldos iniciales
y inales de mercaderías correspondan efectivamente a los anotados en los
libros y registros contables de la recurrente, conforme lo establece el artí-
culo 69º del Código Tributario, no se encuentra acreditado que la recurrente
hubiera incurrido en la causal contemplada en el numeral 2 del artículo 64º
del Código Tributario.

RTF Nº 15208-1-2011 Fecha: 09.09.2011

Se revoca la apelada en los extremos vinculados a los reparos por ventas omitidas
por diferencia de inventario determinado, al considerarse que la base de una
presunción legal tiene como punto de partida un hecho cierto, un hecho base, por
lo que para aplicar la presunción del artículo 69º, todos los elementos que dan
origen a la "diferencia de inventario" deben ser ciertos, exactos y estar debida-
mente acreditados; no obstante, la información sobre los productos vendidos no
resulta exacta ni está debidamente acreditada, por lo cual no es posible concluir
que la determinación de la diferencia de inventario se realizó correctamente y
sobre la base de información cierta y suiciente.
RTF Nº 19354-2-2011 Fecha: 23.11.2011

CAP. Se revoca la apelada en el extremo referido a los reparos por ingresos presuntos
por diferencias de inventario, dado que la Administración no merituó las liqui-
4
daciones de compra presentadas por el recurrente, limitándose a cuestionar
aspectos formales de las mismas, como que no se encontraban registradas en los
libros y el documento nacional de identidad no corresponde a los proveedores,
por lo que teniendo en cuenta que para aplicar la presunción establecida en el
artículo 69º del Código Tributario se debe tener como punto de partida un hecho
cierto, la Administración, para no considerarlas en el inventario realizado, debió
observar la fehaciencia de las operaciones detalladas en las referidas liquida-
ciones, por cuanto conforme se ha señalado, el procedimiento para determinar el
mismo considera todo el movimiento de existencias, sobre la base de los libros,
registros contables y documentación sustentatoria.
RTF Nº 03629-2-2010 Fecha: 07.04.2010

Se revoca la resolución que declaró infundada la reclamación formulada contra
las resoluciones de determinación giradas por IGV e Impuesto a la Renta y las
resoluciones de multa giradas por las infracciones tipiicadas en el numeral 3 del
artículo 175º y los numerales 1 y 2 del artículo 178º del Código Tributario, a in
de que reliquiden dichas deudas, por cuanto no se encuentra acreditado que el
"inventario documentario", efectuado por la Administración, provenga efectiva-
mente de la veriicación de los libros y registros contables del recurrente y su
documentación respectiva, como lo establece el artículo 69º del Código Tributario
y las resoluciones de este Tribunal, por lo que al no encontrarse conforme a ley
el procedimiento seguido por la Administración para determinar las diferencias de
inventario, no se ha conigurado la causal de presunción prevista en el numeral
2 del artículo 64º del citado código.
RTF Nº 10569-4-2009 Fecha: 16.10.2009

Para el caso del inventariado documentario, se requiere que la comparación se
efectúe sobre la base de los libros y registros contables y la documentación respec-
tiva, es decir, que se tome como base la información que iguraba en el libro de
inventarios y balances o en el registro de inventario permanente como inventario
inicial, a la cual se le debían agregar las compras y ventas del año sustentadas en
los respectivos comprobantes de pago, las notas de crédito y débito y cualquier
otro documento que acreditara válidamente el movimiento de las existencias,
cuyo resultado inalmente debía ser comparado con el que igure como inventario
inal del ejercicio, según el mismo libro o registro del contribuyente.
RTF Nº 6682-4-2009 Fecha: 09.07.2009

El inventario que determine la Administración Tributaria, en razón de la aplica-
ción del artículo 69º del Código Tributario, debe provenir de la veriicación de
los libros y registros contables y su documentación respectiva, lo cual signiica
que la determinación del “inventario documentario” debe partir de un inven-
tario inicial correspondiente a la fecha del periodo requerido, y considerar todo
el movimiento de existencias (ingresos y salidas) sobre la base de los libros y
registros contables y la documentación sustentatoria.
informes sunat

Para efectos de aplicar la presunción de ventas o compras emitidas por dife-
rencia entre los bienes registrados y los inventarios, regulada por el numeral
69.1 del artículo 69º del TUO del Código Tributario, a una empresa que realiza
actividad productiva o procesamiento de productos primarios, no resulta válido
que el inventario físico sea determinado en base a una producción “estimada”,
obtenida de presumir -en la etapa de iscalización- que toda la materia prima
adquirida por el contribuyente ha sido enviada a producción.
10. PRESUNCIÓN DE VENTAS O INGRESOS OMITIDOS POR PATRIMONIO NO CAP.

DECLARADO O NO REGISTRADO
4
Cuando el patrimonio real del deudor tributario generador de rentas de tercera categoría
fuera superior al declarado o registrado, se presumirá que la diferencia patrimonial
hallada proviene de ventas o ingresos gravados del ejercicio, derivados de ventas o
ingresos omitidos no declarados.
El monto de las ventas o ingresos omitidos resultará de aplicar sobre la diferencia
patrimonial hallada, el coeiciente que resultará de dividir el monto de las ventas
declaradas o registradas entre el valor de las existencias declaradas o registradas
al inal del ejercicio en que se detecte la omisión. Las ventas o ingresos omitidos
determinados se imputarán al ejercicio gravable en el que se encuentre la diferencia
patrimonial. El monto de las ventas o ingresos omitidos no podrán ser inferiores al
monto del patrimonio no declarado o registrado determinado conforme lo señalado
en la presente presunción.
De tratarse de deudores tributarios que, por la naturaleza de sus operaciones, no
contaran con existencias, el coeiciente a que se reiere el párrafo anterior se deter-
minará considerando el valor del patrimonio neto de la Declaración Jurada Anual del
Impuesto a la Renta que corresponda al ejercicio iscal materia de revisión, o en su
defecto, el obtenido de las Declaraciones Juradas Anuales del Impuesto a la Renta de
otros negocios de giro y/o actividad similar.
Jurisprudencias
RTF Nº 05072-4-2013 Fecha: 21.03.2013

Se revoca la apelada y se dejan sin efecto los valores impugnados, toda vez que el
procedimiento de determinación realizado por la Administración no se ajusta al esta-
blecido por el artículo 70º del Código Tributario, pues la Administración ha establecido
el presunto patrimonio omitido a partir de asumir que el saldo negativo de caja supone
efectivo no declarado a la Administración, lo que en la práctica acarrea la aplicación de
una presunción sobre la base de otra, no encontrándose establecida tal posibilidad en
alguno de los procedimientos reconocidos por el Código Tributario o por norma espe-
cial para el caso de autos, criterio acorde al contenido en la Resolución Nº 21392-5-
2011.
RTF Nº 06079-8-2013 Fecha: 11.04.2013

Se conirma la apelada que declaró infundada la reclamación contra resoluciones de determi-
nación y de multa, sobre Impuesto a la Renta y las infracciones previstas en los numerales
1 y 2 del artículo 178º del Código Tributario, al haberse veriicado que la Administración
se encontraba facultada a determinar la obligación tributaria sobre base presunta y que
el procedimiento de presunción aplicado se encuentra con arreglo a ley, toda vez que se
determinaron ingresos omitidos por patrimonio no declarado o no registrado al amparo del
artículo 70º del Código Tributario, al haberse veriicado de la documentación de la isca-
lización que la recurrente registró y declaró pasivos inexistentes, pues no acreditó que el
total de sus obligaciones con proveedores que había declarado se encontraba pendiente de
cancelación al cierre del ejercicio acotado, a pesar de haber sido requerida para ello por

la Administración, siendo que incluso la recurrente reconoció que parte de dichos pasivos
declarados habían sido cancelados.
RTF Nº 00184-5-2012 Fecha: 04.01.2012

Se revoca la apelada en el extremo de la presunción de ventas y/o ingresos gravados omitidos
por patrimonio no declarado o no registrado contenido en el artículo 70º del Código Tributario,
debido a que el importe considerado como pasivo inexistente se encuentra parcialmente
acreditado, por lo que no se ha seguido el procedimiento establecido por ley, por lo que se
deja sin efecto la resolución de multa originada por el reparo en mención.
RTF Nº 03756-2-2012 Fecha: 14.03.2012

Se declara infundada la apelación contra la Resolución Ficta Denegatoria de la reclamación
CAP. formulada contra las Resoluciones de Determinación y las Resoluciones de Multa, emitidas
por Impuesto a la Renta del ejercicio 2002, Impuesto General a las Ventas de enero a
4
diciembre de 2002 y por la infracción prevista por el numeral 1 del artículo 178º del Código
Tributario, atendiendo a que la Administración efectuó la determinación de ingresos omitidos
sobre base presunta con incidencia en los citados tributos, por patrimonio no declarado,
al detectar pasivo falso o inexistente, lo que coniguró la causal regulada por el numeral 2
del artículo 64º y la facultó a aplicar el procedimiento sobre base presunta regulado por el
RTF Nº 01880-2-2012 Fecha: 03.02.2012

Se conirma la apelada que declaró infundada la reclamación formulada contra resoluciones de
determinación y resoluciones de multa, giradas por Impuesto General a las Ventas de enero
a diciembre de 2003, Impuesto a la Renta del ejercicio 2003, y por las infracciones tipiicadas
en los numerales 1 y 2 del artículo 178º del Código Tributario, atendiendo a que la recurrente
registró en la declaración jurada anual de Impuesto a la Renta del ejercicio 2003 pasivos
que se encontraban cancelados, y, de acuerdo a la ecuación contable, el desconocimiento
de un pasivo origina que el patrimonio se incremente en el mismo importe, evidenciando
un patrimonio que no fue declarado como tal, por lo que procede la acotación de ingresos
omitidos aplicando el procedimiento regulado en el artículo 70º del Código Tributario, tanto
para el Impuesto a la Renta como para el Impuesto General a las Ventas.
RTF Nº 4975-2-2009 Fecha: 26.05.2009

Los pasivos inexistentes declarados por el contribuyente corresponden a un patrimonio
no declarado y, por tanto, constituyen ingresos gravados conforme con el artículo 70º del
Código Tributario.
RTF Nº 3255-3-2009 Fecha: 08.04.2009

Cuando el artículo 70º del Código Tributario señala “patrimonio no declarado”, se reiere a
los bienes y derechos (activos) no declarados por el deudor tributario, o a las obligaciones
(pasivos) irreales; y para los casos donde el deudor se encuentre obligado a anotar sus
operaciones en registros contables, el patrimonio no registrado se produce cuando un contri-
buyente posee bienes y derechos (activos) que no iguran anotados en sus libros contables,
o cuando en las cuentas del pasivo se muestren obligaciones inexistentes, evidenciándose
de esa manera que la presunción de ingresos por patrimonio no declarado o registrado se
encuentra directamente vinculada al análisis de las cuentas del activo y pasivo del contri-
buyente.
informes sunat

La presunción establecida en el artículo 70º del TUO del Código Tributario resulta aplicable
a una empresa de servicios.

Tratándose de sujetos perceptores de rentas de tercera categoría, el coeiciente a que hace
referencia el artículo 70º del TUO del Código Tributario se determinará dividiendo el monto
de las ventas declaradas entre el valor de los bienes en existencia, debiendo entenderse
como tales a los bienes comprendidos bajo el rubro de existencias.
11. PRESUNCIÓN DE VENTAS O INGRESOS OMITIDOS POR DIFERENCIAS EN

CUENTAS ABIERTAS EN EMPRESAS DEL SISTEMA FINANCIERO
Cuando se establezca diferencia entre los depósitos en cuentas abiertas en Empresas

del Sistema Financiero operadas por el deudor tributario y/o terceros vinculados y los
depósitos debidamente sustentados, la Administración podrá presumir ventas o ingresos
omitidos por el monto de la diferencia.
También será de aplicación la presunción, cuando estando el deudor tributario obligado
o requerido por la Administración, a declarar o registrar las referidas cuentas no lo
hubiera hecho.
Para efectos del presente artículo se entiende por Empresas del Sistema Financiero CAP.
a las Empresas de Operaciones Múltiples a que se reiere el literal a) del artículo 16º 4
de la Ley General del Sistema Financiero y del Sistema de Seguros y Orgánica de la
Superintendencia de Banca y Seguros – Ley Nº 26702 y normas modiicatorias.
Jurisprudencias
RTF Nº 02185-2-2013 Fecha: 06.02.2013

Se conirma la apelada en lo demás que contiene, debiendo excluir de la determinación sobre
base presunta los abonos de los cheques Nº 29155715, Nº 29155716, Nº 32382099, Nº
35139066 y Nº 35139067 al tratarse de pagos por devolución de impuestos. Se indica que al
no haber la recurrente acreditado los abonos bancarios en su cuenta corriente, se coniguró
la causal prevista en el numeral 2 del artículo 64º del Código Tributario.
RTF Nº 03822-8-2013 Fecha: 06.03.2013

Se señala que la Administración se encontraba habilitada para determinar sobre base
presunta al haberse acreditado las causales de presunción invocadas y se veriicó que se
siguió el procedimiento de presunción previsto por el artículo 71º del Código Tributario, así
como que durante la iscalización la recurrente no sustentó los depósitos efectuados en sus
cuentas bancarias; no obstante, se observa que la Administración consideró la totalidad de
los depósitos de la cuenta bancaria como ingresos omitidos, excluyendo solo algunas notas
de abono por préstamos bancarios, siendo que en la lista de depósitos reparados se aprecian
otras notas de abono respecto de las que no es posible identiicar si corresponden a depó-
sitos o a abonos por intereses bancarios, extornos de operaciones, anulaciones de cuenta,
transferencias y giros, devolución de cobros o cargos indebidos o cualquier otro concepto
similar, por lo que la Administración deberá veriicar si tales abonos caliican como depósitos
no sustentados y, por tanto, si pueden considerarse como ingresos presuntos, pues de no
serlo, deberán ser excluidos del importe de depósitos no sustentados.
RTF Nº 8795-2-2009 Fecha: 07.09.2009

Para considerar a los abonos bancarios como el hecho base o la causal habilitante para la
determinación sobre base presunta, los depósitos deben encontrarse identiicados de manera
cierta e indubitable, como resultado de una veriicación o comprobación directa y no de
indicios ni de suposiciones o estimaciones subjetivas, toda vez que la simple falta de rela-
ción entre los abonos efectuados en cuentas bancarias y los ingresos declarados no implica
por sí sola la coniguración de causal alguna de presunción, puesto que los abonos pueden
obedecer a distinta naturaleza y origen y provenir no solo de su titular, sino también de
terceros.
RTF Nº 696-2-2009 Fecha: 27.01.2009

Conforme al artículo 71º del Código Tributario, en tanto el contribuyente está obligado
a sustentar cada uno de los depósitos efectuados en sus cuentas bancarias así como a
explicar su origen, la Administración Tributaria se encuentra facultada a determinar ingresos
emitidos sobre base de todo monto no sustentado, es decir, por la diferencia entre los
depósitos bancarios efectuados por el contribuyente y los que se encuentran debidamente
sustentados.

informes sunat

Los ingresos omitidos determinados en aplicación del artículo 71º del TUO del Código Tribu-
tario deben ser adicionados, en la proporción correspondiente, a los ingresos declarados por
el deudor tributario para efectos de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta.
En lo que corresponde a la determinación anual de dicho impuesto, aun cuando el citado
artículo no señala expresamente que tales ingresos deban ser considerados como "renta
neta", no puede prescindirse de ellos para ines de la determinación del Impuesto a la Renta
correspondiente al ejercicio materia de iscalización, pues conforme al primer párrafo del
artículo 20º del TUO del Impuesto a la Renta, todos los ingresos mensuales forman parte
de la determinación inal del mencionado impuesto.
CAP.
4 12. PRESUNCIÓN DE VENTAS O INGRESOS OMITIDOS CUANDO NO EXISTA RELA-
CIÓN ENTRE LOS INSUMOS UTILIZADOS, PRODUCCIÓN OBTENIDA, INVEN-
TARIOS, VENTAS Y PRESTACIONES DE SERVICIOS
A in de determinar las ventas o ingresos omitidos, la Administración Tributaria conside-

rará las adquisiciones de materias primas y auxiliares, envases y embalajes, suministros
diversos, entre otros, utilizados en la elaboración de los productos terminados o en la
prestación de los servicios que realice el deudor tributario.
Cuando la Administración Tributaria determine diferencias como resultado de la compa-
ración de las unidades producidas o prestaciones registradas por el deudor tributario
con las unidades producidas o prestaciones determinadas por la Administración, se
presumirá la existencia de ventas o ingresos omitidos del período requerido en que se
encuentran tales diferencias.
Las ventas o ingresos omitidos se determinarán multiplicando el número de unidades
o prestaciones que constituyen la diferencia por el valor de venta promedio del período
requerido. Para determinar el valor de venta promedio del período requerido se tomará
en cuenta el valor de venta unitario del último comprobante de pago emitido en cada
mes o en su defecto el último comprobante de pago que corresponda a dicho mes que
haya sido materia de exhibición y/o presentación.
En caso exista más de una serie autorizada de comprobantes de pago se tomará en
cuenta lo siguiente:
i. Determinar la fecha en que se emitió el último comprobante de pago en el mes.
ii. Determinar cuáles son las series autorizadas por las que se emitieron compro-
bantes de pago en dicha fecha.
iii. Se tomará en cuenta el último comprobante de pago que corresponda a la última
serie autorizada en la fecha establecida en el inciso i).
A in de determinar las unidades producidas o servicios que se prestan, la Administración
Tributaria podrá solicitar informes técnicos, i chas técnicas y análisis detallados sobre
los insumos utilizados y sobre el procedimiento de transformación del propio deudor
tributario los que servirán para hallar los coeicientes de producción.
En los casos que por causas imputables al deudor tributario no se pueda determinar
los coeicientes de producción, o la información proporcionada no fuere suiciente, la
Administración Tributaria podrá elaborar sus propios índices, porcentajes o coeicientes
necesarios para determinar la producción de bienes o prestación de servicios, pudiendo
recurrir a informes técnicos de entidades competentes o de peritos profesionales.
Asimismo, la Administración Tributaria para la aplicación de esta presunción podrá
utilizar una de las materias primas o envases o embalajes o suministros diversos u
otro insumo utilizado en la elaboración de los productos terminados o de los servicios
prestados, en la medida que dicho insumo permita identiicar el producto producido

o el servicio prestado por el deudor tributario o que dicho insumo sea necesario para
concluir el producto terminado o para prestar el servicio.
Para efectos de este procedimiento resultará aplicable la metodología y reglas de valo-
rización previstas en el artículo 69º, cuando corresponda.
Jurisprudencias
RTF Nº 00324-3-2013 Fecha: 08.01.2013

Se señala que se efectuaron reparos a la base imponible de los citados tributos y períodos, de
acuerdo con el procedimiento establecido en el artículo 72º del Código Tributario, al haberse
conigurado las causales previstas en los numerales 2, 4 y 5 del artículo 64º del citado código,
siendo que conforme con el artículo 72º del Código Tributario, para la aplicación de la presunción CAP.
de ventas o ingresos omitidos cuando no exista relación entre insumos utilizados, producción 4
obtenida, inventarios, ventas y prestaciones de servicios, la Administración podrá utilizar una
de las materias primas o uno de los envases o embalajes o suministros diversos u otro insumo
utilizado en la elaboración de los productos terminados o de los servicios prestados, en la
medida que dicho insumo permita identiicar el producto producido o el servicio prestado por
el deudor tributario, o que dicho insumo sea necesario para concluir el producto terminado,
o para prestar el servicio; y si bien la Administración ha observado en su muestreo diversas
materias primas requeridas para la elaboración de los productos terminados, al determinar la
relación insumo–producto, consideró en el numerador la suma de la totalidad de las materias
primas utilizadas para elaborar cada producto, supuesto que vulnera lo establecido por el
citado artículo 72º del Código Tributario, toda vez que debió seleccionar una de las materias
primas requeridas en la elaboración de cualquier producto terminado.
RTF Nº 02664-3-2008 Fecha: 27.02.2008

Se conirma la apelada. Se señala que el recurrente no ha probado fehacientemente las
diferencias existentes entre insumos y producto terminado, que fue calculada en base a
la información proporcionada por el propio contribuyente, en aplicación del numeral 7 del
artículo 65º del Código Tributario. Se agrega que las multas impuestas se sustentan en el
reparo de ingresos presuntos contenido en las Resoluciones de Determinación Nº 194-003-
0000064 a 194-003-0000076, las que han sido mantenidas en la presente instancia, por lo
que procede emitir pronunciamiento en el mismo sentido, debiéndose conirmar la apelada
en el extremo referido a las citadas resoluciones de multa.
informes sunat

La presunción establecida en el artículo 72º del TUO del Código Tributario no podrá aplicarse
respecto de aquellas actividades que no impliquen la elaboración o transformación de bienes,
toda vez que el procedimiento previsto en la misma supone la existencia de un proceso
destinado a la obtención de un producto, para el cual se utilizan una serie de insumos que
van a servir de base para la determinación en forma presunta de ingresos omitidos.

Tratándose de las presunciones previstas en los artículos 66º, 67º, 68º, 69º, 70º y 72º del
TUO del Código Tributario, los ingresos y el patrimonio omitido, determinados de acuerdo con
el procedimiento establecido en dichos artículos, no podrán adicionarse a la base de cálculo
de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta correspondientes a los períodos iscalizados.
13. PRESUNCIÓN DE VENTAS O INGRESOS OMITIDOS POR LA EXISTENCIA DE

SALDOS NEGATIVOS EN EL FLUJO DE INGRESOS Y EGRESOS DE EFECTIVO
Y/O CUENTAS BANCARIAS
Cuando la Administración Tributaria constate o determine la existencia de saldos nega-

tivos, diarios o mensuales, en el lujo de ingresos y egresos de efectivo y/o cuentas
bancarias, se presumirá la existencia de ventas o ingresos omitidos por el importe de
dichos saldos.

Para tal efecto, se tomará en cuenta lo siguiente:

a) Cuando el saldo negativo sea diario:
i. Éste se determinará cuando se compruebe que los egresos constatados o
determinados diariamente, excedan el saldo inicial del día más los ingresos
de dicho día, estén o no declarados o registrados.
ii. El procedimiento señalado en el literal (i) de este inciso deberá aplicarse en
no menos de dos (2) meses consecutivos o alternados, debiendo encontrarse
diferencias en no menos de dos (2) días que correspondan a estos meses.
b) Cuando el saldo negativo sea mensual:
CAP. i. Éste se determinará cuando se compruebe que los egresos constatados
4 o determinados mensualmente excedan al saldo inicial más los ingresos
de dicho mes, estén o no declarados o registrados. El saldo inicial será el
determinado al primer día calendario de cada mes y el saldo negativo al
último día calendario de cada mes.
ii. El procedimiento señalado en el literal (i) de este inciso deberá aplicarse en
no menos de dos (2) meses consecutivos o alternados.
Las ventas o ingresos omitidos se imputarán al período requerido al que corresponda el
día o el mes en que se determinó la existencia del saldo negativo en el lujo de ingresos
y egresos de efectivo y/o cuentas bancarias.
La presente presunción es de aplicación a los deudores tributarios que perciban rentas
de tercera categoría.
Jurisprudencias
RTF Nº 02827-1-2013 Fecha: 20.02.2013

En relación al procedimiento de determinación sobre base presunta aplicado, la Adminis-
tración se circunscribe a señalar que el mismo se efectuó de conformidad con lo previsto
en el artículo 72º-A del Código Tributario, sin precisar los fundamentos que sustentan tal
extremo, no habiendo precisado el procedimiento o la forma de cálculo con que determinó
los importes de las obligaciones tributarias, por lo que tales resoluciones han sido emitidas
prescindiendo del procedimiento legal establecido, al no expresar los fundamentos de hecho
y de derecho que les sirven de base, y no haberse pronunciado sobre el íntegro de las cues-
tiones suscitadas de estos autos, debiendo la Administración proceder a emitir un nuevo
pronunciamiento con arreglo a ley.
RTF Nº 04004-4-2012 Fecha: 21.02.2012

Se conirma la apelada en el extremo referido al reparo al Impuesto a la Renta por ingresos
presuntos al encontrarse acreditada la causal para determinación sobre base presunta y
haber aplicado el procedimiento contenido en el artículo 72º-A del Código Tributario de
acuerdo a ley; adquisición de mercadería efectuada en el año 2003 y contabilizada en el
año 2004 al no haberse acreditado que formase parte del costo de ventas del ejercicio y de
los pagos a cuenta del ejercicio.
RTF Nº 11224-1-2012 Fecha: 21.02.2012

Se revoca la apelada. Se indica que la Administración no ha acreditado en autos que alguna
declaración jurada, o complementaria a esta, presentada por la recurrente, hubiese ofrecido
dudas respecto de su veracidad o exactitud, tal como se encuentra establecido en el numeral
2 del artículo 64º del Código Tributario, no habiendo realizado la Administración vincula-
ción entre sus observaciones y alguna declaración jurada, o complementaria a esta, de la
recurrente, por lo que, en consecuencia, no se coniguró la referida causal. En tal sentido,
la Administración no se encontraba facultada a utilizar el procedimiento de determinación
sobre base presunta, previsto por el artículo 72º-A del Código Tributario, por lo que procede
dejar sin efecto las resoluciones de determinación.

RTF Nº 15004-1-2012 Fecha: 12.09.2012

Se indica que en el resultado del requerimiento se señaló que el recurrente no sustentó en
forma fehaciente y con los medios de pago respectivos los citados ingresos, no desvirtuán-
dose la causal prevista en el numeral 2 del artículo 64º del Código Tributario. Al respecto,
se señala que la Administración no ha acreditado en autos que los hechos descritos hubieran
determinado que alguna declaración jurada, o complementaria a esta, presentada por el
recurrente hubiese ofrecido dudas respecto de su veracidad o exactitud, tal como se encuentra
establecido en el numeral 2 del artículo 64º del Código Tributario, no habiendo realizado la
Administración vinculación entre sus observaciones y alguna declaración jurada, o comple-
mentaria a esta, del recurrente, por lo que, en consecuencia, no se coniguró la referida
causal, por lo cual, la Administración no se encontraba facultada a utilizar el procedimiento
de determinación sobre base presunta previsto por el artículo 72º-A del Código Tributario.
CAP.
14. PRESUNCIÓN DE RENTA NETA Y/O VENTAS OMITIDAS MEDIANTE LA 4
APLICACIÓN DE COEFICIENTES ECONÓMICOS TRIBUTARIOS
La Superintendencia Nacional de Administración Tributaria–SUNAT podrá determinar la

renta neta y/o ventas omitidas según sea el caso, mediante la aplicación de coeicientes
económicos tributarios.
Esta presunción será de aplicación a las empresas que desarrollen actividades gene-
radoras de rentas de tercera categoría, así como a las sociedades y entidades a que
se reiere el último párrafo del Artículo 14º de la Ley del Impuesto a la Renta. En este
último caso, la renta que se determine por aplicación de los citados coeicientes será
atribuida a los socios, contratantes o partes integrantes.
Los coeicientes serán aprobados por Resolución Ministerial del Sector Economía y
Finanzas para cada ejercicio gravable, previa opinión técnica de la Superintendencia
Nacional de Administración Tributaria–SUNAT.
El monto de la Renta Neta omitida será la diferencia del monto de la Renta Neta presunta
calculada conforme lo dispuesto en el párrafo siguiente menos la Renta Neta declarada
por el deudor tributario en el ejercicio materia del requerimiento.
Para el cálculo del monto de la Renta Neta presunta del ejercicio materia del requeri-
miento, se aplicará el coeiciente económico tributario respectivo, a la suma de los montos
consignados por el deudor tributario en su Declaración Jurada Anual del Impuesto a la
Renta por los conceptos que son deducibles de acuerdo a las normas legales que regulan
el Impuesto a la Renta. Para el caso de las adiciones y deducciones, sólo se considerará
el importe negativo que pudiera resultar de la diferencia de ambos conceptos.
Para la determinación de las ventas o ingresos omitidos, al valor agregado obtenido en
los párrafos siguientes, se le deducirá el valor agregado que se calcule de las Declara-
ciones Juradas mensuales presentadas por el deudor tributario en los períodos materia
del requerimiento, el mismo que resulta de sumar el total de las ventas o ingresos
gravados más el total de las exportaciones menos el total de las adquisiciones con
derecho a crédito iscal declarados, constituyendo dicha diferencia ventas o ingresos
omitidos de todos los períodos comprendidos en el requerimiento. Se considerará que
el valor agregado calculado es igual a cero cuando el total de las ventas o ingresos
gravados más el total de las exportaciones menos el total de las adquisiciones con
derecho a crédito iscal declarados por el deudor tributario sea menor a cero.
Para la obtención del valor agregado de los períodos comprendidos en el requerimiento,
se aplicará el coeiciente económico tributario respectivo a la sumatoria del total de
adquisiciones con derecho a crédito iscal que hubiere consignado el deudor tributario
en las Declaraciones Juradas mensuales del Impuesto General a las Ventas de los
períodos antes indicados.

De existir adquisiciones destinadas a operaciones gravadas y no gravadas, para efectos

de determinar el total de adquisiciones con derecho a crédito iscal, se dividirá el total
del crédito iscal de las adquisiciones destinadas a operaciones gravadas y no gravadas
declarado en los períodos materia de requerimiento entre el resultado de dividir la
sumatoria de la tasa del Impuesto General a las Ventas más el Impuesto de Promoción
Municipal, entre 100. El monto obtenido de esta manera se adicionará a las adquisi-
ciones destinadas a operaciones gravadas exclusivamente.
En caso de existir más de una tasa del Impuesto General a las Ventas, se tomará la
tasa mayor.
Las ventas o ingresos omitidos determinados conforme a lo dispuesto en el presente
CAP. artículo, para efectos del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo,
4 incrementarán las ventas o ingresos declarados en cada uno de los meses comprendidos
en el requerimiento en forma proporcional a las ventas o ingresos declarados.
En estos casos la omisión de ventas o ingresos no dará derecho a cómputo de crédito
iscal alguno.
Jurisprudencias
RTF Nº 12092-4-2007 Fecha: 19.12.2007

La determinación sobre base presunta, en función de los índices de rentabilidad de la acti-
vidad económica del contribuyente, se realiza comparando sus resultados en el ejercicio
iscalizado con los resultados de otras empresas de rubros o negocios similares. No es
válida la determinación, en consecuencia, que confronta información que solo se restringe
al propio contribuyente.
RTF Nº 5018-4-2007 Fecha: 13.06.2007

La presunción de renta neta y/o ventas omitidas, colegida de la aplicación de los índices de
rentabilidad de la actividad económica del contribuyente, respecto de otras empresas simi-
lares, no es taxativa ni cerrada. Es decir, la ley no determina a cabalidad las características
intrínsecas de aquellas empresas susceptibles de evaluación. Por tal razón, la aplicación de
la presunción precitada debe realizarse en virtud de criterios de razonabilidad, tales como el
giro del negocio, los volúmenes de ventas, el patrimonio, la ubicación geográica, etcétera,
que permitan establecer la realidad económica del deudor.
15. PRESUNCIÓN DE INGRESOS OMITIDOS Y/O OPERACIONES GRAVADAS

OMITIDAS EN LA EXPLOTACIÓN DE JUEGOS DE MÁQUINAS TRAGAMONEDAS
La presunción de ingresos omitidos y/o operaciones gravadas omitidas en la explota-

ción de juegos de máquinas tragamonedas, se determinará mediante la aplicación del
control directo a dicha actividad por la Administración Tributaria, de acuerdo al siguiente
procedimiento:
a) De la cantidad de salas o establecimientos a intervenir
a.1 La Administración Tributaria veriicará la cantidad de salas o estableci-
mientos en los cuales el deudor tributario explota los juegos de máquinas
tragamonedas.
a.2 Del número de salas o establecimientos veriicados se determinará la
cantidad de salas o establecimientos que serán materia de intervención por
control directo, de acuerdo al siguiente cuadro:

CANTIDAD DE SALAS O ESTABLECIMIENTOS

NÚMERO DE SALAS O ESTABLECIMIENTOS
DONDE APLICAR EL CONTROL DIRECTO
DONDE EL DEUDOR TRIBUTARIO EXPLOTA
PARA EFECTUAR LA DETERMINACIÓN
MÁQUINAS TRAGAMONEDAS
PRESUNTA
Sólo 1 1
De 2 hasta 6 2
De 7 hasta 29 4
De 30 a más 6
b) De las salas o establecimientos seleccionados donde aplicar el control directo

para determinar los ingresos presuntos
Establecido el número de salas o establecimientos del mismo deudor tributario CAP.
en las que se debe efectuar el control directo de ingresos, cuando la cantidad 4
de salas o establecimientos sea única, el control se efectuará sobre dicha sala
o establecimiento. Cuando el número de salas o establecimientos del mismo
deudor tributario sean dos (2) o más, para determinar cuáles serán las salas o
establecimientos materia de dicho control, se seguirá las siguientes reglas:
b.1 Si el deudor tributario ha cumplido con presentar sus declaraciones juradas
conforme lo dispuesto por las normas sobre juegos de casinos y máquinas traga-
monedas, las salas o establecimientos se seleccionarán de la siguiente manera:
i. La mitad del número de salas o establecimientos a intervenir, corres-
ponderán a aquéllas que tengan el mayor número de máquinas traga-
monedas, según lo declarado por el deudor tributario en los seis (6)
meses anteriores al mes en que se realiza la intervención. Para los
contribuyentes que recién han iniciado operaciones se tomarán los
meses declarados.
ii. La mitad restante corresponderá a las salas o establecimientos que
tengan el menor número de máquinas tragamonedas, según lo decla-
rado por el deudor tributario en los seis (6) meses anteriores al mes
en que se realiza la intervención. Para los contribuyentes que recién
han iniciado operaciones se tomarán los meses declarados.
iii. Cuando el número de máquinas tragamonedas en dos (2) o más salas
o establecimientos sea el mismo, se podrá optar por cualquier sala o
establecimiento, de acuerdo a las reglas de los numerales i y ii.
b.2 Si el deudor tributario, no ha presentado la declaración jurada a que hacen
referencia las normas sobre explotación de juegos de casinos y máquinas
tragamonedas, inclusive aquellos que por mandato judicial no se encuen-
tren obligados a realizar dicha presentación o la aplicación de la presente
presunción es consecuencia de que se veriicó que el deudor tributario utiliza
un número diferente de máquinas tragamonedas al autorizado, la Adminis-
tración Tributaria podrá elegir discrecionalmente cuáles salas o estableci-
mientos intervendrá, comunicándose dicha elección al deudor tributario.
c) De las Máquinas Tragamonedas a ser consideradas para el control directo por
parte de la Administración
Cuando se inicie el procedimiento de control directo en la sala o establecimiento
seleccionado, se entenderá que las máquinas tragamonedas que se encuentren
en dicha sala o establecimiento son explotadas por el deudor tributario salvo que
mediante documentos públicos o privados de fecha cierta, anteriores a la inter-
vención, se demuestre lo contrario.
d) Del control directo
Para efectos de lo señalado en el presente procedimiento, se entenderá por día
comercial a aquel horario de actividades que mantiene el deudor que explota

juegos de máquinas tragamonedas para realizar las actividades propias de dicha

actividad, aún cuando la misma comprenda uno o más días calendario.
d.1 El control directo que realice la Administración Tributaria, a efectos de
determinar los ingresos presuntos, se deberá realizar en cada una de las
salas o establecimientos seleccionados durante tres (3) días comerciales de
un mismo mes, de acuerdo a las siguientes reglas:
i. Se deberá tomar un (1) día comercial por semana, pudiendo reali-
zarse el control directo en semanas contínuas o alternadas.
ii. No se podrá repetir el mismo día comercial de la semana.
CAP. iii. Sólo se podrá efectuar control directo en un (1) in de semana del mes.
4 iv. La elección del día comercial de la semana, respetando las reglas
anteriores queda a elección de la Administración Tributaria.
d.2 Si el mencionado control directo se realiza en no menos de dos (2) meses
alternados de un mismo ejercicio gravable, el ingreso que se determine
podrá ser usado para proyectar el total de ingresos del mismo ejercicio.
d.3 Si durante el desarrollo de la intervención de la Administración Tributaria
en las salas o establecimientos seleccionados, ocurre algún hecho no justi-
icado que cambia las circunstancias en las que se inició el control directo,
o que a criterio de la Administración Tributaria impidan la acción de control
directo o la continuación de dicha acción en cualquier sala o establecimiento
seleccionado; y la intervención efectiva se realizó por más de un día comer-
cial, lo veriicado directamente por la Administración Tributaria hasta la
ocurrencia del hecho o circunstancia, servirá para establecer los ingresos
presuntos mensuales y/o de todo el ejercicio gravable. En caso contrario la
Administración Tributaria elegirá otro día comercial para realizar el control.
La fracción del día comercial no se considerará como un día comercial.
e) Cálculo de los ingresos presuntos
e.1 Cálculo de los ingresos diarios por máquina tragamonedas.
Para determinar el monto de ingresos diarios por máquina tragamonedas,
se considerará:
i. El ingreso total del día comercial de cada máquina tragamonedas que
se encuentre en explotación en cada sala o establecimiento obtenido
por control directo.
ii. Se descontará de dicho ingreso el monto total entregado de los
premios otorgados en el mismo día comercial por cada máquina traga-
monedas.
En el caso de deudores tributarios que tengan autorización expresa obte-
nida conforme lo dispuesto en las normas que regulan la explotación de
juegos de casino y máquinas tragamonedas, se entenderá que el monto
total entregado de los premios otorgados en el mismo día comercial por
cada máquina tragamonedas no podrá ser menor del ochenta y cinco por
ciento (85%) de los ingresos. Si el monto de los referidos premios exce-
diera del cien por ciento (100%) de los ingresos de la máquina tragamo-
nedas, dicho exceso no será considerado para el cómputo de los ingresos
de los otros días comerciales que serán materia del control directo.
Lo dispuesto en el párrafo anterior no se aplicará a los deudores tributa-
rios a los que se les aplique la presunción como consecuencia de haber
hecho uso de modalidades de juego, modelos de máquinas tragamonedas
o programas de juego no autorizados o no registrados ante la autoridad

competente; explota máquinas tragamonedas con características técnicas

no autorizadas por la autoridad competente; utilice ichas o medios de
juego no autorizados por la autoridad competente, debiéndose aplicar para
dichos deudores la regla del párrafo siguiente.
En el caso de deudores tributarios que no tengan la referida autorización
expresa, el monto total entregado de los premios otorgados en el mismo día
comercial por cada máquina tragamonedas no podrá ser mayor al ochenta y
cinco por ciento (85%) del total del ingreso del día comercial. Cuando el monto
de dichos premios sean menor al porcentaje antes señalado se tomará como
ingresos del referido día la diferencia entre los ingresos determinados por el
control directo menos el monto total entregado de los premios otorgados.
CAP.
Cuando no se hubiesen entregado dichos premios se tomará como ingreso del
mismo día el total de los ingresos determinados por control directo. 4
e.2 Cálculo de los ingresos presuntos diarios por cada sala o establecimiento
seleccionado.
Para determinar el monto de ingresos presuntos diarios por sala o estable-
cimiento seleccionado, se sumará el ingreso total del día comercial de cada
máquina, obtenido de acuerdo al procedimiento establecido en e.1, el que luego
se dividirá entre el total de máquinas de la sala o establecimiento y se multipli-
cará por el total de máquinas ubicadas en la misma sala o establecimiento.
e.3 Cálculo de los ingresos presuntos mensuales por cada sala o estableci-
miento seleccionado.
Para determinar el monto de ingresos presuntos mensuales de cada sala o
establecimiento seleccionado, se seguirá el procedimiento siguiente:
i. Efectuadas las tres (3) veriicaciones por cada sala o establecimiento
a que hace referencia el inciso d) del presente artículo, se sumarán los
montos de ingresos diarios obtenidos y se obtendrá un promedio simple.
De presentarse el supuesto señalado en el inciso d.3, si el control se
realizó en más de un día comercial se sumará los ingresos obtenidos
por control directo y se dividirán por el número de días comerciales
controlados, lo cual representará el promedio de ingresos diarios.
ii. El promedio de ingresos diarios por sala o establecimiento, se multipli-
cará por el número de días comerciales del mes obteniéndose el total
de ingresos presuntos mensuales para cada sala o establecimiento
seleccionado.
iii. Los ingresos presuntos mensuales se compararán con los ingresos
de las mismas salas o establecimientos, informados o declarados por
el deudor tributario en los seis (6) meses anteriores o en los meses
que corresponda cuando el deudor tributario tiene menos de seis (6)
meses explotando las máquinas tragamonedas, tomándose el mayor.
iv. En caso que el deudor tributario no hubiese informado o declarado
ingresos, se tomará el monto establecido por el control directo.
e.4 Cálculo de los ingresos presuntos mensuales del deudor tributario.
Para determinar el monto de ingresos presuntos mensuales del deudor
tributario se seguirá el procedimiento siguiente:
i. Determinado el monto de ingresos presuntos mensuales de cada sala
o establecimiento seleccionado, se sumarán los montos obtenidos y
se dividirán entre el número de salas o establecimientos veriicados.
Dicho resultado se tomará como el ingreso presunto de las demás

salas o establecimientos que explota el mismo deudor tributario.

Respecto de las salas o establecimientos en las que se efectuó el
control directo, el ingreso mensual lo constituye el monto establecido
conforme al procedimiento señalado en el inciso e.3.
ii. La suma de los ingresos de cada sala o establecimiento seleccionado
más los ingresos presuntos atribuidos al resto de las salas o estable-
cimientos que el deudor tributario explota, dará como resultado el
monto de ingresos presuntos del mes a cargo de deudor tributario.
e.5. Cálculo de los ingresos presuntos del ejercicio gravable.
Para la determinación de los ingresos del ejercicio gravable, se tomarán los
CAP.
ingresos mensuales de no menos de dos (2) meses veriicados por control
4 directo, determinados conforme al procedimiento descrito en los párrafos
anteriores, y se dividirán obteniendo un promedio simple.
Dicho resultado se considerará como el ingreso presunto mensual que será atri-
buido a cada mes no veriicado. La suma de los ingresos presuntos de los diez
(10) meses no veriicados más la suma de los dos (2) meses determinados
conforme lo establecido en el presente procedimiento, constituye el ingreso
presunto del ejercicio gravable.
16. PRESUNCIÓN DE REMUNERACIONES POR OMISIÓN DE DECLARAR Y/O

REGISTRAR A UNO O MÁS TRABAJADORES
Cuando la Administración Tributaria, compruebe que el deudor tributario caliica como entidad
empleadora y se detecta que omitió declarar a uno o más trabajadores por los cuales tiene
que declarar y/o pagar aportes al Seguro Social de Salud, al Sistema Nacional de Pensiones
o renta de quinta categoría, se presumirá que las remuneraciones mensuales del trabajador
no declarado, por el período laborado por dicho trabajador, será el mayor monto remune-
rativo mensual obtenido de la comparación con el total de las remuneraciones mensuales
que hubiera registrado, o en su defecto, hubiera declarado el deudor tributario por los
períodos comprendidos en el requerimiento, el mismo que será determinado de la siguiente
manera:
a) Se identiicarán las remuneraciones mensuales de los trabajadores de función o
cargo similar, en los registros del deudor tributario, consignados en ellos durante el
período requerido. En caso que el deudor tributario no presente los registros reque-
ridos por la Administración, se realizará dicha identiicación en las declaraciones
juradas presentadas por ésta, en los períodos comprendidos en el requerimiento.
b) De no encontrarse remuneraciones mensuales de los trabajadores de función o
cargo similar en los registros o declaraciones juradas del deudor tributario, se
tomará en cuenta la información de otras entidades empleadoras de giro y/o
actividad similar que cuenten con similar volumen de operaciones.
c) En ningún caso, la remuneración mensual presunta podrá ser menor a la remu-
neración mínima vital vigente en los meses en los que se realiza la determinación
de la remuneración presunta.
Para efectos de determinar el período laborado por el trabajador no registrado y/o declarado,
se presumirá que en ningún caso dicho período es menor de seis (6) meses, con excepción
de:
i. Los trabajadores de las empresas que inicien actividades y tengan menos de
seis (6) meses de funcionamiento, para los cuales se entenderá que el tiempo
de vigencia del período laboral no será menor al número de meses de funciona-
miento.

ii. Los trabajadores de empresas contratados bajo contratos sujetos a modalidad,

para los cuales se entenderá que el tiempo de vigencia del período laboral no
será menor de tres (3) meses.
Las remuneraciones determinadas de acuerdo a lo dispuesto en el presente procedi-
miento forman parte de la base imponible para el cálculo de las aportaciones al
Seguro Social de Salud, al Sistema Nacional de Pensiones de acuerdo a lo señalado en
el párrafo siguiente; y de los pagos a cuenta a realizarse vía retención del Impuesto a
la Renta de quinta categoría, cuando corresponda.
Sólo se considerará que la remuneración mensual presunta será base de cálculo para
las aportaciones al Sistema Nacional de Pensiones en el caso que el trabajador presente
CAP.
un escrito a la SUNAT donde señale que se encuentra o que ha optado por pertenecer
al Sistema Nacional de Pensiones. 4
El pago del aporte será de cargo de la entidad empleadora en su calidad de agente de

retención.
De corresponder la realización del pago a cuenta vía retención del impuesto a la renta
de quinta categoría por la remuneración mensual presunta, éste será de cargo de la
entidad empleadora.
Se entiende como entidad empleadora a toda persona natural, empresa unipersonal,
persona jurídica, sociedad irregular o de hecho, cooperativas de trabajadores, institu-
ciones públicas, instituciones privadas, entidades del sector público nacional o cualquier
otro ente colectivo, que tenga a su cargo personas que laboren para ella bajo relación de
dependencia o que paguen pensiones de jubilación cesantía, incapacidad o sobrevivencia.
Jurisprudencias
RTF Nº 00413-1-2009 Fecha: 15.01.2009

Se revoca la resolución icta denegatoria de la reclamación formulada contra el acta de liqui-
dación y las resoluciones de multa. Se indica que este Tribunal ha dejado establecido en las
Resoluciones Nºs 01654-3-2002, 485-4-2000 y 5210-12-2002 que si bien los artículos 63º
y 64º del Código Tributario autorizan a utilizar la determinación sobre base presunta cuando
se veriiquen las causales correspondientes, de la revisión de la normatividad con rango
legal sobre la materia se aprecia que no existe una presunción de pago de remuneraciones,
sobre la base de hechos vinculados a las mismas. En ese sentido, carece de amparo legal
la determinación sobre base presunta efectuada por la Administración.
RTF Nº 02649-5-2006 Fecha: 18.05.2006

Se deja sin efecto la acotación por Aportaciones al Régimen Contributivo de Seguridad Social
y al Sistema Nacional de Pensiones al no estar acreditada la existencia de relación laboral
con la persona por la cual se habrían generado dichas obligaciones tributarias (al veriicarse
que si bien dicha persona laboraba como patrón de lancha, se le hacían descuentos si no se
llenaba la embarcación, siendo, además, que los servicios no eran prestados diariamente y
no tenían una duración de más de dos horas).
RTF Nº 04330-4-2005 Fecha: 13.07.2005

Se conirma la apelada al veriicarse que la recurrente no cumplió con pagar las aportaciones
de salud respecto a uno de sus trabajadores, veriicándose la existencia de relación laboral,
en tanto dicho trabajador se encontraba sujeto al principio de autoridad y a sanciones, es
decir, existía facultad sancionadora y de dirección por parte de la recurrente, en tanto el
trabajador se encontraba obligado a cumplir con el reglamento interno. Asimismo, el traba-
jador recibía gratiicaciones y estaba obligado a rendir cuentas por los viáticos asignados.
17. IMPROCEDENCIA DE ACUMULACIÓN DE PRESUNCIONES
Cuando se comprueben omisiones de diferente naturaleza respecto de un deudor

tributario y resulte de aplicación más de una de las presunciones a que se reieren los

artículos anteriores, éstas no se acumularán debiendo la Administración aplicar la que

arroje el mayor monto de base imponible o de tributo.
Asimismo, es importante señalar que esta regla es de igual aplicación, aun cuando
se traten de dos presunciones señaladas en normas distintas. Ello ha sido conirmado
por el Tribunal Fiscal, pues en su RTF Nº 8580-3-2001 este órgano ha señalado que:
“cuando la Administración efectúa reparos por diferencias de inventarios, en aplicación
del artículo 69º del Código Tributario, y reparos por operaciones no fehacientes, por ser
inferiores al valor usual de mercado, conforme al artículo 42º de la Ley del IGV, está
empleando dos presunciones diferentes a efectos de determinar la base imponible; y
que si bien el artículo 73º del Código Tributario hace referencia a las presunciones en el
CAP.
Código, en atención a la razonabilidad y conexión formal que debe existir, también debe
ser de aplicación para los casos en que resulten de aplicación presunciones previstas
4
en otras normas tributarias”.
Jurisprudencias
RTF Nº 0042-1-2006 Fecha: 06.01.2006

No es procedente acumular dos presunciones en una misma determinación de la obligación
tributaria.
RTF Nº 1840-5-2004 Fecha: 26.03.2004

Conforme a la aplicación del artículo 73º del Código Tributario, la Administración Tributaria
que haya presumido doblemente ingresos omitidos, deberá optar por la presunción que
resulte mayor o más, recalcando la deuda en función de la presunción elegida.

Capítulo 5
Capítulo
5 La Queja como medio de defensa

en el Procedimiento de Fiscalización
1. ASPECTOS GENERALES
Como es de conocimiento, el procedimiento de iscalización regulado en el Código

Tributario establece una serie de facultades, obligaciones, plazos, derechos y otros
aspectos que deben ser observados por los funcionarios y servidores competentes
de la Administración Tributaria. Asimismo, debemos mencionar que en el marco de la
Constitución Política, el Código Tributario en concordancia con la Ley del Procedimiento CAP.
Administrativo General, establecen garantías a favor del contribuyente en el caso que 5

se produzcan actuaciones administrativas indebidas o defectos en el procedimiento que
afecten o vulneren los derechos de los contribuyentes.
Es así que el inciso h) del artículo 92º del Código Tributario (en adelante CT) señala
que los contribuyentes tienen derecho a interponer queja por omisión o demora en
resolver los procedimientos tributarios o por cualquier otro incumplimiento a las normas
establecidas en el CT.
Expuesto lo anterior, a continuación estudiaremos los aspectos legales del recurso de
queja regulado en el CT, y su uso dentro del procedimiento de iscalización como un
medio de defensa de los contribuyentes frente a los actos de la SUNAT.
2. EL RECURSO DE QUEJA EN EL CÓDIGO TRIBUTARIO
El recurso de queja se encuentra regulado en el artículo 155º del Código Tributario, y

en atención al tema que nos convoca podemos señalar que este recurso se presenta
cuando existan actuaciones o procedimientos de SUNAT que afecten directamente o
infrinjan lo establecido en el CT.
De manera gráica podemos resumir la procedencia del recurso de queja en los siguientes
casos:
PROCEDENCIA DEL RECURSO DE QUEJA ANTE SUNAT
- Actuaciones de SUNAT que afec-

ten directamente o infrinjan lo
establecido en el CT.
El recurso de queja procede
contra:
- Procedimientos de SUNAT que
afecten directamente o infrinjan lo
establecido en el CT.
Al respecto, cabe aclarar que si bien el Código Tributario hace referencia al “recurso
de queja”, este en esencia no sería un “recurso” puesto que no tiene una naturaleza
revocatoria o anulatoria, como es el caso del recurso de reclamación y el recurso de
apelación. Por consiguiente, la queja constituye un mecanismo procedimental que
permite que se dicten las medidas necesarias para corregir y/o subsanar un defecto
en el procedimiento o actuación de la Administración Tributaria.
la QuEja como mEdio dE dEfENsa EN El ProcEdimiENto dE fiscalizacióN 113

No obstante lo indicado, en el presente capítulo utilizaremos el término “recurso de

queja” para hacer referencia a la queja regulada en el Código Tributario.
3. CARACTERÍSTICAS DE LA QUEJA
Complementando lo expuesto, citaremos al autor Huamaní Cueva1 quien señala las

siguientes anotaciones en relación a la queja:
- Se puede plantear contra los Órganos de la Administración tributaria (o contra el
Tribunal Fiscal).
- Aún cuando sus alcances son claros, su aplicación será excepcional pues se apli-
cará siempre que no exista otra vía idónea o especíica para el efecto.
- Mediante este remedio de naturaleza procesal no se discuten asuntos de fondo ni
aspectos jurídicos que van a dilucidar el punto central de la contienda o contro-
CAP.
versia material, ni tampoco se impugnan actos administrativos, para los que sí
existen vías idóneas reguladas.
5
- La queja no es un recurso impugnativo ni siquiera un recurso.
A estas características descritas podemos añadir las siguientes:
- La queja tiene por inalidad, subsanar los defectos de tramitación para corregir
los errores y encauzar el procedimiento, a in de que este se desarrolle dentro
del marco legal establecido.
- No procede formular una queja contra actos consumados o terminados, puesto
que ya no se podrá corregir o enmendar las deiciencias. En este caso procede
interponer un recurso impugnatorio (reclamación o apelación, según corres-
ponda).
- La queja solo procede contra las actuaciones o procedimientos regulados en el
Código Tributario que afecten al administrado.
4. CONSIDERACIONES DE LA LEY DEL PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO

GENERAL
Es importante mencionar que el “recurso de queja” normado en el CT es diferente a la

“queja por defectos de tramitación” regulada en el artículo 158º de la Ley del Procedi-
miento Administrativo General (LPAG) – Ley Nº 27444, puesto que esta última puede
ser planteada por el administrado contra los defectos de tramitación y en especial,
contra los que supongan paralización, infracción de los plazos establecidos legalmente,
incumplimiento de los deberes funcionales u omisión de trámites que deben ser subsa-
nados antes de la resolución deinitiva del asunto en la instancia respectiva.
Asimismo, también existe una notoria diferencia, en el sentido que la queja contra
la SUNAT, es dirigida al Tribunal Fiscal, mientras que la queja regulada en la LPAG
se presenta ante el superior jerárquico de la autoridad que tramita el procedimiento,
citándose el deber infringido y la norma que lo exige.
No obstante las diferencias expuestas, debemos indicar que lo regulado en la LPAG será
de aplicación supletoria a lo normado por el Código Tributario, en base a lo señalado
en el artículo II de la citada ley, la cual textualmente señala que “los procedimientos
especiales creados y regulados como tales por ley expresa, atendiendo a la singula-
ridad de la materia, se rigen supletoriamente por la presente Ley (LPAG) en aquellos
aspectos no previstos y en los que no son tratados expresamente de modo distinto”.
HUAMANÍ CUEVA, Rosendo. Código Tributario Comentado. Jurista Editores E.I.R.L. Lima 2009. Pág. 1032 -1033.
1

5. PROCEDIMIENTO PARA LA PRESENTACIÓN Y RESOLUCIÓN DE LA QUEJA
5.1 PLAZO PARA LA PRESENTACIÓN
Al respecto, debemos aclarar que el Código Tributario no establece expresa-

mente los requisitos y/o plazos para interponer una queja, no obstante esta
debe ser presentada antes de la culminación del acto o procedimiento materia de
queja (proceso de iscalización), puesto que de lo contrario la queja ya no tendría
razón de ser al no poderse corregir dicho acto o procedimiento.
5.2 LUGAR DE PRESENTACIÓN
El recurso de queja contra la SUNAT debe ser presentado en la Mesa de Partes

del Tribunal Fiscal.
CAP.
5.3 REQUISITOS PARA LA PRESENTACIÓN 5
Las normas tributarias no han establecido de manera explícita los requisitos para
la presentación del recurso de queja, no obstante podemos indicar que dicho
escrito debe estar dirigido ante el Tribunal Fiscal y irmado por el contribuyente
o el representante legal, según corresponda.
Asimismo, dicho escrito debe cumplir con los requisitos generales estipulados en
el artículo 113° de la LPAG, los cuales detallamos a continuación:
a) Nombres y apellidos completos, domicilio y número de Documento Nacional
de Identidad o carné de extranjería del administrado, y en su caso, la
calidad de representante y de la persona a quien represente.
b) La expresión concreta de lo pedido, los fundamentos de hecho que lo apoye
y, cuando le sea posible, los de derecho.
c) Lugar, fecha, irma o huella digital, en caso de no saber irmar o estar impe-
dido.
d) La indicación del órgano, la entidad o la autoridad a la cual es dirigida,
entendiéndose por tal, en lo posible, a la autoridad de grado más cercano
al usuario, según la jerarquía, con competencia para conocerlo y resolverlo.
e) La dirección del lugar donde se desea recibir las notiicaciones del procedi-
miento, cuando sea diferente al domicilio real expuesto en virtud del inciso
a). Este señalamiento de domicilio surte sus efectos desde su indicación y
es presumido subsistente, mientras no sea comunicado expresamente su
cambio.
f) La relación de los documentos y anexos que acompaña, indicados en el
TUPA.
g) La identiicación del expediente de la materia, tratándose de procedimientos
ya iniciados.
5.4 PLAZO PARA RESOLVER
De acuerdo al artículo 155° del Código Tributario, el recurso de queja interpuesto

contra la SUNAT deberá ser resuelto por el Tribunal Fiscal dentro del plazo de
veinte (20) días hábiles.

5.5 CONSIDERACIONES DEL TRIBUNAL FISCAL PARA RESOLVER LA QUEJA
A través de Acuerdo de Sala Plena N° 2005-15 (10.05.2005) se ha determinado

el procedimiento a seguir cuando el Tribunal Fiscal necesite solicitar información
a la administración y/o al quejoso para resolver los recursos de queja cuando el
expediente no contenga información suiciente para ello. En ese sentido se ha
establecido el siguiente criterio de observancia obligatoria:
“Cuando el Tribunal Fiscal considere que los expedientes de queja no contienen
información suiciente para emitir un fallo deinitivo, solicitará la información
faltante a la Administración quejada y/o al quejoso ciñéndose al siguiente proce-
dimiento.
1. La información faltante se solicita mediante un proveído y/o Resolución tipo
proveído dirigido a la Administración y/o al quejoso, otorgando para ello los
siguientes plazos:
CAP.
- Para la Administración: Siete (7) días, de conformidad con lo esta-
5
blecido en el numeral 3 del artículo 132º de la Ley del Procedimiento
Administrativo General, Ley Nº 27444, pudiendo prorrogarse por tres
días cuando se requiera el traslado fuera de su sede o la asistencia de
terceros.
- Para el quejoso: Diez (10) días, de conformidad con lo establecido en
el numeral 4 del artículo 132º de la Ley del Procedimiento Administra-
tivo General, Ley Nº 27444.
2. Vencido el plazo otorgado, el Tribunal Fiscal resuelve el expediente
mediante una Resolución, aun cuando no exista respuesta o la misma sea
incompleta.
3. En el caso que el quejoso presente un segundo recurso de queja debido a
que la Administración no cumple con lo resuelto por esta instancia, se emite
una Resolución tipo proveído solicitando a la Administración que informe las
razones por las cuales no ha dado cumplimiento a lo ordenado, bajo aper-
cibimiento de dar cuenta del incumplimiento al Procurador del Ministerio de
Economía y Finanzas para que formule la denuncia penal correspondiente.
En este caso, se otorgará el plazo de siete (7) días señalado en el acápite 1
del presente.
4. Vencido el citado plazo se emite una Resolución que resuelve el expediente
y, en caso de no haberse obtenido la respuesta solicitada se cursa oicio
al Procurador del Ministerio de Economía y Finanzas, dando cuenta de la
omisión incurrida”.
6. LA QUEJA EN EL PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN
Como hemos analizado anteriormente, y bajo el contexto del tema materia de análisis,
el contribuyente tiene el derecho de presentar un recurso de queja cuando en el proce-
dimiento de iscalización existan actuaciones o procedimientos de SUNAT que afecten
directamente o infrinjan lo establecido en el Código Tributario.
A continuación, analizaremos algunos casos en los cuales el contribuyente cuestionó
el procedimiento de iscalización a través de un recurso de queja.
6.1 RESPECTO AL CONTENIDO Y FORMALIDADES DEL REQUERIMIENTO
En primer término, es necesario indicar que el contribuyente puede cuestionar

a través del recurso de queja la legalidad de los requerimientos emitidos por
SUNAT, cuando estos incumplan lo establecido en las normas que regulan el

procedimiento de iscalización. Por consiguiente, citaremos la RTF N° 04187-3-

2004 (22.06.2004), en la cual se señala que: "El Tribunal Fiscal es competente
para pronunciarse, en la vía de la queja, sobre la legalidad de los requerimientos
que emita la Administración Tributaria durante el procedimiento de iscalización
o veriicación, en tanto no se hubieran notiicado las resoluciones de determi-
nación o multa u órdenes de pago que, de ser el caso, correspondan, dado que
si la inalidad de un recurso de queja es corregir las actuaciones en el curso de
un procedimiento, dicho recurso deberá proceder contra los requerimientos que
se emitan en el desarrollo del procedimiento de iscalización o veriicación, en
la medida en que el defecto en el que hubiera incurrido la Administración, y que
motiva el cuestionamiento del requerimiento, pueda ser subsanado por esta,
pues solo podrá reencauzarse un procedimiento que no haya culminado”.
Ahora bien, respecto a la notiicación defectuosa del requerimiento, el Tribunal
Fiscal señala que este error no inluye en los resultados del mismo, siempre que
se haya notiicado válidamente otro requerimiento solicitando la misma informa- CAP.
ción. 5
Asimismo, veamos el criterio de la RTF Nº 5839-1-2005: “Se indica que si bien
existirían irregularidades en la notiicación del Requerimiento N° 00136079
y de su resultado, al haberse notiicado conforme a ley el Requerimiento
N° 00079811, que se reiere a los mismos tributos y comprende los periodos y
la documentación solicitada por el primer requerimiento, no puede entenderse
como un acto sucesivo vinculado al mismo, sino uno independiente, por lo que
de conformidad con lo dispuesto por el artículo 13° de la Ley N° 24444, los
vicios de la notiicación del Requerimiento N° 00136079 y de su resultado no
afectan la validez de las demás actuaciones en el procedimiento de iscaliza-
ción. Se agrega que considerando que los valores impugnados no se sustentan
únicamente en el referido requerimiento, sino también en los Requerimientos
N°s 00079811 y 00079816, no les alcanza a dichos valores vicio de nulidad
alguno de conformidad con lo establecido en el artículo 14° de la Ley N° 27444,
que en su numeral 14.2.4 establece que prevalece la conservación del acto
cuando el vicio del acto administrativo no sea trascendente, como es el caso en
que se concluye indubitablemente de cualquier otro modo que el acto adminis-
trativo hubiese tenido el mismo contenido, de no haberse producido el vicio".
6.2 EL CARÁCTER ESPECÍFICO DEL REQUERIMIENTO
Otro aspecto a considerar es el carácter especíico de la información solicitada

en el requerimiento, puesto que ello permitirá cumplir de manera adecuada
con lo solicitado. Este tema se releja en el criterio expresado en la RTF
Nº 06738-3-2004 (10.09.2004), en la cual se señala que: “En los resultados de
iscalización, la Administración se limita a dejar constancia que no se eviden-
ciaba con documentación sustentatoria que los servicios prestados por la casa
matriz de la recurrente se hubieran efectuado íntegramente en el exterior; sin
embargo, atendiendo a que el requerimiento fue formulado por la Administración
de manera genérica y no se detalló en sus resultados los documentos especíicos
que a su juicio debieron ser presentados por la recurrente a in de acreditar que
los servicios fueron prestados por su casa matriz en el exterior, no resultaba de
aplicación el artículo 141°, más aún cuando la Administración no ha sustentado
las razones por las que considera que los documentos presentados en iscaliza-
ción no demostrarían que dichos servicios hayan sido prestados en el exterior, en
ese sentido, procede que la Administración veriique los alcances y la naturaleza
de los servicios de diseño e ingeniería prestados por la matriz, y, de ser el caso,
solicitar los informes técnicos correspondientes”.

Un criterio similar ha sido adoptado en la RTF Nº 608-5-2001 (20.06.2001) y RTF

Nº 02264-2-2003 (29.04.2003), en las cuales se señala que el requerimiento
necesariamente debe precisar la documentación que solicita, no pudiendo ser
genérico ni ambiguo para que los contribuyentes puedan establecer exactamente
sus obligaciones y cumplir con las mismas.
Asimismo, debemos indicar que el carácter especíico del requerimiento también
debe estar referido a la indicación exacta de las fechas en las cuales se debe
cumplir con la presentación de la información solicitada. Así, en la RTF Nº 03161-
2-2003 (05.06.2003) el Tribunal Fiscal revocó la resolución apelada, al concluirse
que no está acreditada la coniguración de la infracción de no exhibir los libros,
registros u otros documentos requeridos por la Administración, toda vez que no
procede exigir a los contribuyentes el cumplimiento de la obligación de presentar,
dentro de un determinado plazo, la información y/o documentación requerida
por la Administración, sin que esta cumpla con ijar, de manera cierta, un límite
CAP. temporal para ello, lo que no sucede en el caso de autos, ya que mediante
5 requerimiento, notiicado a la recurrente, la Administración indicó que la docu-
mentación debía presentarse "a partir" de una determinada fecha, no señalando
un plazo exacto para el cumplimiento de la obligación. Se sigue el criterio de la
RTF Nº 581-2-97.
6.3 RAZONABILIDAD ENTRE EL PLAZO OTORGADO Y LA CANTIDAD DE

INFORMACIÓN SOLICITADA
En ciertas ocasiones, se aprecia que el plazo otorgado por la SUNAT para

presentar una copiosa información es muy limitado; es decir, no existe cohe-
rencia entre el volumen y la cantidad de información requerida y el tiempo que
dispone el contribuyente para cumplir con lo solicitado.
En estos casos, procede el recurso de queja y como veremos fue interpuesto
por un contribuyente, obteniendo el siguiente pronunciamiento del Tribunal
Fiscal: “Se declaran fundadas las quejas presentadas en el extremo referido al
plazo otorgado en el requerimiento. Se señala que si bien la Administración se
encuentra facultada para solicitar la exhibición y/o presentación de documen-
tación relacionada con las obligaciones tributarias del contribuyente, pudiendo
excepcionalmente el requerimiento de información surtir efectos en la fecha de
su recepción, también es imprescindible que en atención al principio de razona-
bilidad y el inciso a) del numeral 1 del artículo 62° del Código Tributario, concor-
dado con el artículo 106º del mismo cuerpo legal, el plazo otorgado para cumplir
con el requerimiento de información guarde coherencia con el volumen y tipo
de información solicitada, lo que no se advierte de la revisión del Requerimiento
Nº 0822090000527, por lo que en este extremo la queja deviene en fundada”2.
6.4 SOLICITUD DE PRÓRROGA DE PLAZO PARA PRESENTACIÓN DE DOCU-

MENTACIÓN
Como es de conocimiento, el contribuyente sujeto a iscalización puede solicitar

a la Administración Tributaria una solicitud de prórroga de plazo para presentar
la información requerida.
El escrito de solicitud de prórroga debe precisar las razones y los fundamentos
de dicho pedido y las pruebas o la documentación que amparen lo solicitado.
Asimismo, si la solicitud de prórroga es denegada por la SUNAT, el contribuyente
puede interponer un recurso de queja para cuestionar tal decisión.
De acuerdo a la RTF N° 8819-3-2009 de fecha 08.09.2009.

2

Al respecto, podemos mencionar la RTF Nº 05041-5-2003 de fecha 05.09.2003,

en la cual se señala que: "no corresponde la prórroga solicitada por la recurrente
para presentar la documentación requerida en la iscalización porque el gerente
padecía de una enfermedad, pues no demostró que el gerente fuera la única
persona que pudiera presentar lo requerido". Asimismo, en la RTF Nº 3253-5-
2003 de fecha 11.06.2003, el Tribunal Fiscal señala que: "es irrelevante lo que
alega el contribuyente, en el sentido de que existieron razones justiicadas que
le impidieron cumplir con dicha presentación pues su contador se encontraba de
viaje, al veriicarse que el gerente de la empresa tuvo acceso a los libros conta-
bles cuando el contador estaba de viaje".
Así también, en la RTF Nº 06040-2-2006 (09.11.2006) se declara infundada
la queja presentada por la quejosa contra la Administración por otorgarle una
prórroga parcial para presentar la documentación e información solicitada
mediante un requerimiento, en tanto que dicha documentación e información ya
había sido solicitada a la quejosa mediante un anterior requerimiento, respecto CAP.
del cual incluso se le había otorgado reiteradas prórrogas. 5
No obstante lo antes expuesto, consideramos importante citar el criterio de la
RTF Nº 01863-5-2002, en la cual el Tribunal Fiscal resuelve que la SUNAT sí
debió conceder la prórroga al contribuyente. Veamos el criterio: “La controversia
consiste en determinar si las prórrogas solicitadas por la recurrente ante reque-
rimientos de SUNAT de diversa información y/o documentación, a in de veri-
icar las obligaciones tributarias, se deben a razones debidamente justiicadas,
como lo establece el numeral 1 del artículo 62º. En cuanto a la primera carta
solicitando la ampliación del plazo de la recurrente, esta no justiica un plazo
adicional, pues en ella la recurrente solo se limita a indicar que la persona encar-
gada de su contabilidad estaba fuera de la ciudad, sin acreditar tal hecho. Pero
en cuanto a la segunda solicitud, que esgrime dos motivos para el otorgamiento
de ampliación del plazo, sí debe proceder por el primero de ellos, en vista de
que la recurrente es un centro educativo y la oportunidad señalada para cumplir
con el requerimiento de la SUNAT coincidía con el cierre del año académico de
las entidades educativas. Es por ello que SUNAT debió acceder a la prórroga
solicitada para el cumplimiento de las obligaciones derivadas del segundo reque-
rimiento y, por lo tanto, solo en cuanto a dicho requerimiento no puede conside-
rarse que se han conigurado las infracciones bajo análisis”.
6.5 FISCALIZACIÓN DE UN PERÍODO YA FISCALIZADO
El contribuyente debe tener presente que la SUNAT no puede volver a iscalizar

un periodo respecto del cual ya se efectúo una iscalización anterior, salvo las
excepciones contempladas en el artículo 108º del Código Tributario.
En ese sentido, debemos mencionar la RTF Nº 2058-5-2002 (17.04.2002), en
la cual se declara fundada la queja interpuesta contra la actuación de la SUNAT
contenida en requerimiento por haberse emitido infringiendo las normas del
Código Tributario. La controversia consiste en determinar si la actuación de la
SUNAT, al pretender reabrir la iscalización de un ejercicio anteriormente iscali-
zado, contraviene lo dispuesto en el Código Tributario. En las Resoluciones Nºs
443-2-98 y 10031-5-2001, se ha entendido que de acuerdo con lo establecido
por el artículo 81º del Código Tributario, la SUNAT debe empezar a iscalizar el
cumplimiento de las obligaciones tributarias por los últimos doce (12) meses o
por el último ejercicio, pero en ningún caso se ha interpretado —como aparen-
temente pretende la SUNAT— que dicha norma es una autorización para que
la SUNAT reabra un periodo ya iscalizado y modiique su determinación efec-
tuada con anterioridad, materializada en una resolución de determinación y una

resolución de multa ya notiicadas. Ante el supuesto de un ejercicio ya iscalizado

que ha culminado con la emisión de valores acotando omisiones o errores en la
autoliquidación, resulta aplicable el artículo 108º del Código Tributario, según el
cual después de la notiicación de sus actos, la SUNAT solo está facultada a revo-
carlos, modiicarlos, sustituirlos o complementarlos cuando se presentan algunos
de los supuestos señalados por el referido artículo.
Un criterio similar se ha establecido en la RTF Nº 05881-5-2004, en la cual se
declaró fundada la queja interpuesta contra la SUNAT por iscalizar el ejercicio
2001, no obstante haber sido anteriormente iscalizado, pues no obran en el
expediente documentos que demuestren la existencia de las diferencias entre
la información contenida en la declaración anual de operaciones con terceros
y los sistemas informáticos de SUNAT, en que esta sustenta el inicio de una
nueva iscalización, u otro hecho que acredite la coniguración de alguno de los
supuestos previstos en el artículo 108º del Código Tributario, que faculte a la
CAP. SUNAT a iscalizar nuevamente el ejercicio 2001, precisándose, además, que los
5 requerimientos a través de los cuales se pretende iscalizar nuevamente dicho
ejercicio no expresan motivo alguno que justiique el inicio de una nueva iscali-
zación.
En un criterio más reciente (RTF Nº 00883-4-2007 de fecha 07.02.2007), el
Tribunal Fiscal declara fundada la queja por iniciar la Administración una nueva
iscalización a la quejosa respecto de un ejercicio ya iscalizado, puesto que la
Administración no informó a la quejosa los motivos por los cuales emitió la nueva
carta de presentación y requerimiento, y solicitó a la quejosa documentación e
información que ya había sido presentada por ella con anterioridad.
6.6 INFORMACIÓN DE PERÍODOS PRESCRITOS
Con relación a este punto, cabe preguntarse si la SUNAT puede solicitar al

contribuyente información de periodos prescritos. Al respecto, debemos tener
presente la RTF Nº 100-5-2004, en la cual el órgano colegiado ha establecido
que: “En relación con lo señalado por la recurrente respecto a que está implí-
cito en lo dispuesto en el numeral 7 del artículo 87° del Código Tributario (que
prevé la obligación del deudor tributario de conservar solo la información y docu-
mentación contable correspondiente a tributos, respecto de los cuales no haya
prescrito la facultad de determinación de la Administración) que los plazos de
prescripción se aplican también a la facultad de iscalización, con la prescin-
dencia del periodo que esté siendo revisado, y que considerar que la iscalización
no está sujeta a los plazos de prescripción del artículo 43° implicaría admitir que
la Administración pueda ejercer su acción de iscalización respecto de ejercicios
prescritos, tales airmaciones deben desestimarse, por cuanto la norma citada
se limita a establecer un periodo dentro del cual los deudores tributarios deben
guardar y mantener su documentación contable de las operaciones relacionadas
con tributos, cuya determinación aún no ha prescrito, incluida la documenta-
ción que corresponda a situaciones anteriores al ejercicio iscalizado pero que
guarden una relación directa, lógica y temporal con la determinación de la obli-
gación tributaria no prescrita”.
Ahora bien, muchas veces los contribuyentes se preguntan si la SUNAT puede
solicitar en un requerimiento la información de periodos prescritos. De ahí que,
un contribuyente presentó una queja en este sentido, pero el Tribunal Fiscal (TF)
resolvió que la Administración sí puede solicitar dicha información. A continua-
ción, se muestra el criterio del órgano colegiado (RTF N°4695-5-2009 de fecha
21.06.2009): “Se indica que el requerimiento donde se solicita diversa documen-
tación al quejoso, relacionada con periodos prescritos, no vulnera el procedimiento

establecido por el Código Tributario, en tanto no se pretenda determinar y cobrar

obligaciones tributarias que hayan sido declaradas prescritas, conforme al criterio
de las RTF N°s 00100-5-2004 y 06624-1-2005".
Un criterio bastante similar se plasmó en la RTF N° 4000-1-2008 (28.03.2008),
en la cual se declaró infundada la queja interpuesta por el contribuyente y se
señala que la emisión de un requerimiento por parte de la Administración en el
que se solicita la presentación de informes y documentación relacionada con
obligaciones tributarias de periodos que el quejoso alega, que se encontrarían
prescritos, se encuadra en la facultad de iscalización de la Administración y
no vulnera el procedimiento establecido por el Código Tributario en tanto no se
pretenda determinar y cobrar obligaciones tributarias prescritas, acciones, estas
últimas, que se plasman en las correspondientes resoluciones de determinación
y de multa y en el presente caso, de la emisión del requerimiento, no se puede
establecer que la Administración esté ejerciendo su facultad de determinar y/o
cobrar la deuda tributaria. CAP.
No obstante lo señalado anteriormente, es importante mencionar que la Corte 5

Suprema de Justicia en la sentencia de Casación N° 1136-2009-Lima (publicada
el 30.03.2011) falló declarando que la SUNAT no se encuentra facultada para veri-
icar operaciones de ejercicios prescritos con la inalidad de determinar deudas
de periodos tributarios no prescritos, toda vez que dicho accionar implica, en
estricto, la iscalización de aquellos (ejercicios prescritos); consecuentemente,
ello vulnera el principio de prescripción extintiva en materia tributaria previsto
en el artículo 43º del Código Tributario.
6.7 PÉRDIDA DE LIBROS Y DOCUMENTOS CONTABLES
Respecto a este punto, cabe anotar que muchas veces el contribuyente solicita
una “prórroga” del plazo de la iscalización o la “imposibilidad” de presentar
cierta información basándose en la pérdida de libros y/o documentos contables.
Veamos, a continuación, algunas RTF's al respecto.
En la RTF Nº 04438-4-2007, se declaró infundada la queja referente del proce-
dimiento de iscalización efectuado a la quejosa, puesto que la Administración,
en ejercicio de su facultad iscalizadora, se encontraba facultada a solicitar a
la quejosa, entre otros, la exhibición y/o presentación de sus libros, registros
y/o documentos que sustenten la contabilidad, veriicándose que en los requeri-
mientos emitidos a la quejosa otorgó un plazo no menor de dos (2) días hábiles
para cumplir con la presentación solicitada, lo que resulta arreglado a ley. Se
señala que si bien la quejosa sostiene que procede se le otorgue una prórroga
al haber sido víctima del robo de sus libros contables, de la revisión de la copia
de la denuncia policial presentada por la propia quejosa, se veriica que el hurto
habría ocurrido el 26 de agosto de 2006, por lo que en aplicación de la Resolu-
ción de Superintendencia N° 106-99-SUNAT, la quejosa contaba con un plazo de
sesenta días para rehacer su contabilidad, computado desde tal fecha, por lo que
el mismo venció el 25 de octubre de 2006, esto es, con anterioridad al inicio de
la iscalización materia de queja.
Ahora bien, en los casos en que la pérdida de libros contables se produce luego
de haber iniciado el procedimiento de iscalización, existe una tendencia a no dar
por ciertos tales hechos y a continuar regularmente el procedimiento de iscaliza-
ción, que conllevaría a la posterior emisión de valores vinculados a tales hechos.
Esto se corrobora en la RTF Nº 08360-1-2011, en la cual el órgano colegiado
señaló que: “La denuncia policial de robo o extravío de documentos contables
presentada con posterioridad al inicio de la iscalización no constituye prueba

fehaciente de tal hecho”. En esa misma línea, se ha pronunciado el Tribunal

Fiscal en las Resoluciones N°s 00861-4-2005, 08559-4-2001 y 0548-3-2001.
No obstante lo indicado, cabe citar la RTF Nº 03977-2-2008, en la cual se declaró
fundada la queja, debido a que el acto mediante el cual la Administración le
comunicó al quejoso la denegatoria de la prórroga para rehacer los libros y
registros contables y la demás documentación sustentatoria que habían sido
extraviados, no se encuentra motivado al no haber detallado las razones y/o los
fundamentos que sustentan tal decisión. Al respecto, se señala que el Código
Tributario y la Resolución de Superintendencia Nº 234-2006/SUNAT no condi-
cionan el otorgamiento del plazo para rehacer los libros contables a la fecha
de presentación de la denuncia, siendo que esta puede tener fecha posterior a
la notiicación del requerimiento, por lo que dicho argumento no puede funda-
mentar la denegatoria de la Administración al referido plazo.
CAP. 6.8 REQUERIMIENTO DE INFORMACIÓN FUERA DEL PLAZO DE LA FISCALI-

5 ZACIÓN
Como es de conocimiento, el artículo 62º-A del Código Tributario señala que el

procedimiento de iscalización que lleve a cabo la Administración Tributaria debe
efectuarse en el plazo de un (1) año, computado a partir de la fecha en que el
deudor tributario entregue la totalidad de la información y/o documentación que
le fuere solicitada.
Asimismo, se establece que una vez transcurrido el plazo para el procedimiento
de iscalización, no se podrá notiicar al deudor tributario otro acto de la Admi-
nistración Tributaria en el que se le requiera información y/o documentación
adicional a la solicitada durante el plazo del referido procedimiento por el tributo
y periodo materia del procedimiento, sin perjuicio de los demás actos o la infor-
mación que la Administración Tributaria pueda realizar o recibir de terceros, o de
la información que esta pueda elaborar.
En tal sentido, si una vez vencido el plazo de la iscalización, la SUNAT solicita
información al contribuyente, este puede interponer un recurso de queja contra
dicha actuación. En esa línea, se ha pronunciado el Tribunal Fiscal en la RTF Nº
09164-4-2010, en la cual se declara fundada la queja presentada por haberse
dispuesto de forma extemporánea la prórroga del plazo de iscalización, en el
extremo referido a la citada prórroga del plazo, efectuada mediante carta, toda
vez que esta fue notiicada con posterioridad al vencimiento del plazo de isca-
lización de un año, establecido en el artículo 62°-A del Código Tributario, en el
que se consideraron las interrupciones por las prórrogas otorgadas a la quejosa,
en consecuencia, la Administración no se encontraba facultada a solicitar infor-
mación adicional mediante el requerimiento notiicado con posterioridad a dicho
vencimiento, por lo que este no surte efecto.
De igual forma, en un caso similar, el Tribunal Fiscal declaró fundada la queja
presentada por reabrir indebidamente un procedimiento de iscalización, teniendo
en cuenta que el Requerimiento Nº 1122100000431 fue notiicado fuera del plazo
de iscalización, siendo que la Administración no dispuso en forma oportuna la
prórroga del plazo de iscalización por un año adicional, conforme con el artículo
62°-A del Código Tributario y el artículo 15° del Reglamento del Procedimiento
de Fiscalización, por lo que no podría extender el plazo de iscalización3.
Según la RTF Nº 15463-1-2010.

3

PLAZO DE LA FISCALIZACIÓN
TIPOS PLAZO REGULAR AMPLIACIÓN EXCEPCIONAL DEL PLAZO
Fiscalización Deinitiva 1 año 1 año
Fiscalización Parcial 6 meses A iscalización deinitiva (1 año)
6.9 VULNERACIÓN DEL DERECHO A LA INTIMIDAD
El derecho a la intimidad se encuentra reconocido en el artículo 2º, inciso 7, de

nuestra Constitución Política e implica: “La posibilidad de excluir a los demás
en la medida que protege un ámbito estrictamente personal, y que, como tal,
resulta indispensable para la realización del ser humano, a través del libre desa-
rrollo de su personalidad, de conformidad con el artículo 2°, inciso 1, de la Cons-
titución. De esta manera, no solo se hace hincapié en un ámbito negativo de su
coniguración, sino también en el positivo” [STC 6712-2005-HC/TC, fundamento CAP.
38].
5
Ahora bien, en lo que concierne al ámbito de la iscalización tributaria debemos
indicar que el contribuyente puede interponer recurso de queja cuando evidencia
que la iscalización vulnera su derecho a la intimidad (u otros derechos constitu-
cionales). Veamos, a continuación, la RTF Nº 397-2-2009, en la cual el Tribunal
Fiscal la declara fundada respecto de la solicitud de información relacionada a los
parientes que no dependen económicamente del quejoso, como pueden ser sus
hermanos, padres e hijos mayores de edad y sus respectivos cónyuges, pues no
se ha acreditado en autos la relevancia tributaria de lo solicitado, en aplicación
del criterio de la Resolución del Tribunal Constitucional emitido en el expediente
Nº 04168-2006-PA/TC, referido a la intimidad personal.
A mayor abundamiento, citaremos el Expediente Nº 04168-2006-PA/TC, en el
cual el Tribunal Constitucional realiza el siguiente análisis:
- El demandante argumenta que conigura una inminente violación a la inti-
midad el que la Administración le requiera datos sobre cuánto consume por
alimentos, dónde se divierte, y con quiénes y cuánto gasta.
- Como lo indica la jurisprudencia consolidada de este Tribunal, los derechos
fundamentales no son absolutos, es decir, no son ilimitados, ya que deben
observarse en relación con otros derechos y principios constitucionales.
Como se aprecia, la inalidad de la Administración es clara cuando se trata
de deinir si se está o no frente a un desbalance patrimonial, lo que se
conigura como una inalidad legítima y concordante con las funciones de
la SUNAT. Teniendo en cuenta ello, una de las variantes que tendrá que
considerar la Administración es el gasto efectuado por el demandante; con
ello se podrá determinar si sus ingresos y sus egresos guardan relación y le
otorga al demandante la posibilidad de presentar declaración jurada sobre
tales gastos. Es importante indicar que todos estos datos estarán prote-
gidos por la reserva tributaria, con lo que no podrá ser de conocimiento
de terceros ajenos a la Administración Tributaria, resguardándose así el
derecho a la intimidad.
- No obstante, es notorio que el requerimiento hecho al actor, de que iden-
tiique a la persona con la que viajó, resulta, prima facie, desproporcio-
nado, en la medida en que no aporta datos relevantes para determinar el
desbalance patrimonial del actor, salvo que dicha persona sea dependiente
económicamente de este. En efecto, si bien la Administración goza de las
atribuciones iscalizadoras anotadas, ello no implica que no tenga que
motivar adecuadamente sus requerimientos, más aún cuando la información

requerida no determina por sí misma una inalidad de relevancia tributaria

evidente. Se pone de maniiesto, entonces, que la Administración no ha
cumplido con sustentar adecuadamente tal requerimiento, por lo que, al no
contarse con la fundamentación pertinente, tal solicitud deviene en arbi-
traria, afectándose con ello, sí, el derecho a la intimidad. Sin embargo, esto
no exime al actor de los otros requerimientos.
- Por estos fundamentos, el Tribunal Constitucional, con la autoridad que le
coniere la Constitución Política del Perú, resuelve declarar FUNDADA en
parte la demanda, en lo que se reiere al punto ii) del fundamento 4, de la
presente sentencia, relativo al requerimiento hecho por la SUNAT al actor,
para que identiique a la persona con que efectuó el viaje referido.
6.10 ACCESO A LA INFORMACIÓN DEL EXPEDIENTE Y DERECHO DE DEFENSA
CAP. Respecto a este punto, debemos tener en cuenta que el artículo 131º del Código
5 Tributario señala que tratándose de procedimientos de veriicación o iscaliza-
ción, los deudores tributarios o sus representantes o apoderados tendrán acceso
únicamente a los expedientes en los que son parte y se encuentren culminados,
con excepción de aquella información de terceros, que se encuentra compren-
dida en la reserva tributaria.
Por su parte, la Ley Nº 27444, en su artículo 55º, numeral 3 señala que el admi-
nistrado tiene derecho a acceder, en cualquier momento, de manera directa y sin
limitación alguna, a la información contenida en los expedientes de los proce-
dimientos administrativos en que sean partes y a obtener copias de los docu-
mentos contenidos en el mismo, sufragando el costo que suponga su pedido,
salvo las excepciones expresamente previstas por ley.
Asimismo, la citada ley, en su artículo 160º, numeral 160.1 señala que los admi-
nistrados, sus representantes o su abogado tienen derecho de acceso al expe-
diente en cualquier momento de su trámite, así como a sus documentos, antece-
dentes, estudios, informes y dictámenes, a obtener certiicaciones de su estado y
recabar copias de las piezas que contiene, previo pago del costo de las mismas.
Solo se exceptúan aquellas actuaciones, diligencias y aquellos informes o dictá-
menes que contienen información cuyo conocimiento pueda afectar su derecho
a la intimidad personal o familiar, y las que expresamente se excluyan por ley o
por razones de seguridad nacional, de acuerdo a lo establecido en el inciso 5) del
artículo 2° de la Constitución Política. Adicionalmente, se exceptúan las materias
protegidas por el secreto bancario, tributario, comercial e industrial, así como
todos aquellos documentos que impliquen un pronunciamiento previo por parte
de la autoridad competente.
Ahora bien, en lo que corresponde a la jurisprudencia del Tribunal Fiscal debemos
mencionar que en la RTF Nº 00253-5-2007 se declaró fundada la queja presen-
tada contra la SUNAT por haberle denegado a la recurrente su solicitud de acceso
a documentos detallados en diversos requerimientos, emitidos en la etapa
de iscalización, atendiendo a que los documentos solicitados son recibos de
cobranza cuya emisión se imputa a la recurrente (esto es, documentos que la
Administración le atribuye como propios), no siendo información de terceros y,
por tanto, susceptible de encontrarse comprendida dentro de los alcances de la
reserva tributaria (artículo 85º del Código Tributario), no obstaculizando dicho
acceso la labor de iscalización de la Administración, por lo que el pedido debió
ser aceptado y debió entregarse las respectivas copias a la quejosa, ya que lo
contrario implica la afectación de su derecho de defensa en el procedimiento de
iscalización, teniendo en cuenta la imputación que se le hace, procediendo que
se reponga el procedimiento de iscalización a la etapa en que tales documentos

fueron pedidos, a in de que la quejosa pueda ejercer adecuadamente su derecho

de defensa dentro de aquel.
Así también, en la RTF Nº 07681-1-2012 el órgano colegiado declaró fundada la
queja presentada, puesto que la recurrente no tuvo acceso al expediente a pesar
de que lo solicitó, vulnerándose así el procedimiento establecido.
En tal sentido, el acceso al expediente durante el procedimiento de iscaliza-
ción podría tener ciertas limitaciones de acuerdo a lo establecido en el Código
Tributario; no obstante, culminado dicho procedimiento, el contribuyente sí debe
tener el acceso al expediente para contradecir los argumentos de SUNAT en el
procedimiento de reclamo y apelación.
6.11 DEMORA EN LA PRESENTACIÓN DEL AUDITOR
Muchas veces el auditor no se presenta en la empresa a la hora indicada en el

requerimiento, ante este hecho el contribuyente puede interponer un recurso de CAP.
queja. Veamos, a continuación, dos resoluciones del Tribunal Fiscal sobre este 5
tema.
En principio, observaremos la RTF Nº 07695-5-2005, en la cual el citado Tribunal
declara fundada la queja presentada contra la SUNAT por haber vulnerado su
derecho al debido proceso en la iscalización que se le está efectuando a la
quejosa, atendiendo a que el auditor que la estaba iscalizando le solicitó que
presentara determinada información en un día y una hora determinados, aperso-
nándose, sin embargo, recién una hora después de la señalada, dejando estable-
cido el Tribunal que si bien la Administración, en ejercicio de su función iscaliza-
dora, está facultada para solicitar a la quejosa la documentación que considere
pertinente, debe apersonarse a efectuar las veriicaciones o los controles corres-
pondientes en el lugar, el día y la hora indicados, pues lo contrario implicaría una
vulneración a los derechos de los contribuyentes.
En un criterio similar, (RTF Nº 00780-2-2006), se declara fundada la queja
respecto al Requerimiento N° 0222050001893, al establecerse que la Adminis-
tración no ha demostrado haberse presentado a la hora prestablecida, dejando
la respectiva constancia en el resultado del requerimiento, siendo que por el
contrario consta que este fue cerrado casi 6 horas después de la hora prestable-
cida, por lo que no podía surtir efecto el resultado de dicho requerimiento.
6.12 PRESENTACIÓN DE DOCUMENTACIÓN QUE OBRA EN PODER DE LA SUNAT
En primer término, el artículo 92º del Código Tributario señala que es un derecho
de los administrados el: “no proporcionar los documentos ya presentados y que
se encuentran en poder de la Administración Tributaria”. De la misma forma,
el artículo 40º de la Ley Nº 27444 señala como documentación prohibida de
presentar: “aquella que la entidad solicitante posea o deba poseer en virtud
de algún trámite realizado anteriormente por el administrado, en cualquiera de
sus dependencias, o por haber sido iscalizado por ellas, durante cinco (5) años
anteriores inmediatos, siempre que los datos no hubieren sufrido variación ni
haya vencido la vigencia del documento entregado. Para acreditarlo, basta que el
administrado exhiba la copia del cargo donde conste dicha presentación, debida-
mente sellado y fechado por la entidad ante la cual hubiese sido suministrada”.
En relación a este tema, el Tribunal Fiscal, en su RTF Nº 2576-1-2007
(20.03.2007), expresó lo siguiente: “Se señala que no resulta aplicable al caso
de autos el inciso l) del artículo 92° del Código Tributario ni el numeral 40.1.1.
del artículo 40° de la Ley N° 27444, toda vez que ambos artículos involucran
el derecho de los administrados a no presentar documentos ya presentados,

siempre que estos se encuentren actualmente en poder de la Administración

Tributaria, y en el caso de autos, no existe prueba alguna que acredite que
la Administración haya conservado la documentación exhibida o al menos una
copia de ella”.
De lo antes expuesto, podemos observar que este derecho de los administrados
debe ejercitarse observando las condiciones establecidas en el Código Tributario
y en la Ley del Procedimiento Administrativo General, teniendo en cuenta el
plazo y los cargos de la documentación antes presentada.
6.13 BÚSQUEDA DE LA VERDAD MATERIAL
El numeral 1.11 del artículo IV, de la Ley Nº 27444, “Ley del Procedimiento
Administrativo General”, consagra el principio de verdad material, según el
cual, en el procedimiento, la autoridad administrativa competente deberá veri-
CAP. icar plenamente los hechos que sirven de motivo a sus decisiones, para lo cual
5 deberá adoptar todos los medios probatorios necesarios autorizados por la ley,
aun cuando no hayan sido propuestos por los administrados o hayan acordado
eximirse de ellos.
Respecto a este punto, veamos las jurisprudencias RTF Nº 073-3-2003 y RTF
Nº 6436-5-2005 que expresan lo siguiente: "En mérito al principio de verdad
material, se ordena a la Administración Tributaria que efectúe cruces de informa-
ción para veriicar la fehaciencia de las operaciones, sin perjuicio de las demás
comprobaciones que sean pertinentes".
Asimismo, cabe citar la RTF Nº 2013-3-2009 que indica lo siguiente: "Los contri-
buyentes deben mantener un mínimo indispensable de elementos de prueba,
siendo que lo alegado por el contribuyente, en el sentido de que se debió efec-
tuar un cruce de información, no resulta atendible en tanto dicha actuación
corresponde al ejercicio de una facultad de carácter discrecional, que puede o no
ser ejercida, según su apreciación en cada caso, y no se trata de una obligación
a su cargo".
Jurisprudencias
RTF Nº 08576-9-2013 Fecha: 23.05.2013

Se declara infundada la queja en el extremo en que el quejoso cuestiona que se le
haya requerido el pago sin haber dado respuesta a su pedido de suspensión de procedi-
miento de cobranza coactiva, toda vez que no se ha acreditado la existencia de ningún
procedimiento de cobranza coactiva, ni de actuaciones que lo afecten directamente.
Se declara improcedente la queja presentada en el extremo que cuestiona la demora
en resolver su solicitud de exoneración del Impuesto Predial por ser jubilado, debido a
que de acuerdo con lo regulado por el artículo 155º del Código Tributario, la queja no
ha sido prevista para que este tribunal ordene a la Administración que emita pronun-
ciamiento sobre las solicitudes no contenciosas, pues para ello los contribuyentes
tienen expedita la posibilidad de considerarlos denegados e impugnar tal denegatoria.
RTF Nº 00647-1-2013 Fecha: 11.01.2013

Se declara fundada la queja presentada por no haber dado cumplimiento a lo dispuesto
por el Tribunal Fiscal en la Resolución Nº 18728-1-2012, dado que pese a lo solicitado
por este Tribunal, la Administración no ha acreditado ni ha informado haber dado
cumplimiento a lo ordenado, por lo que corresponde declarar fundada la queja y disponer
que aquella cumpla con lo señalado en la referida resolución, en un plazo no mayor de
10 días hábiles, contado a partir del día siguiente de notiicada la presente resolución;
y oiciar al Procurador Público encargado de los asuntos judiciales del Ministerio de
Economía y Finanzas para que inicie las acciones legales correspondientes contra los
funcionarios que resulten responsables del referido incumplimiento, sin perjuicio que
la Administración cumpla con lo ordenado en la citada resolución. Respecto al nuevo
procedimiento de ejecución coactiva seguido contra el quejoso, no obran en autos las

constancias de notiicación de los valores que contienen la deuda materia de cobranza,

así como tampoco la constancia de notiicación de Resolución de Ejecución Coactiva
que dio inicio al procedimiento; por lo que no se encuentra acreditado en autos que,
la deuda hubiera tenido la condición de exigible coactivamente y que el procedimiento
de ejecución coactiva hubiera sido iniciado conforme a ley; ello pese a que, a través
de la Resolución Nº 21603-1-2012, este Tribunal le requirió a la Administración la
presentación de la documentación que sustente el inicio del procedimiento, por lo que,
toda vez que la Administración no ha acreditado que el procedimiento de ejecución
coactiva seguido al quejoso fue iniciado conforme a ley, procede declarar fundada la
queja presentada.
RTF Nº 04063-6-2013 Fecha: 08.03.2013

Se declara fundada la queja presentada contra la cobranza de las Resoluciones de
Determinación, por cuanto de la revisión de dichos valores se aprecia que señalan
como base legal las Ordenanzas Nºs 562, 1577, 1592 y 1352, el artículo 69º de la Ley
de Tributación Municipal y los artículos 31º, 33º, 76º y 77º del Código Tributario; sin
embargo, no consignan la base imponible, por lo que se ha incumplido con lo dispuesto
CAP.
por el artículo 77º del Código Tributario; en consecuencia, los indicados valores no han
sido emitidos conforme a ley, por tanto no se ha acreditado la existencia de deudas 5
exigibles coactivamente de conformidad con lo establecido en el inciso a) del numeral
25.1, del artículo 25º de la Ley de Procedimiento de Ejecución Coactiva. Se declara
fundada la queja en el extremo que cuestiona un procedimiento de ejecución coactiva
iniciado contra una orden de pago que fue emitida sobre la base de una declaración
informativa, por lo que no es exigible coactivamente, de acuerdo con lo dispuesto en
el literal d) del numeral 25.1 del artículo 25º, de la Ley del Procedimiento de Ejecución
Coactiva. Se indica que se levanten las medidas cautelares que se hubiera trabado,
procediendo a la devolución de los montos embargados indebidamente.
RTF Nº 00078-6-2013 Fecha: 03.01.2013

Se declara fundada la queja presentada. Se indica que la notiicación de la Orden de
Pago materia de cobranza se llevó a cabo mediante publicación el 23 de noviembre de
2005, lo que además ha sido indicado por la Administración en el Informe remitido,
precisando que dicha modalidad de notiicación fue utilizada dada la condición de no
hallado del quejoso. No obstante, la Administración no ha remitido la documentación
con la que acredite el motivo en el que se sustentó para utilizar la notiicación por
publicación a que se reiere el inciso e) del artículo 104º, del Código Tributario, a pesar
de que mediante un proveído le fue solicitado en forma expresa, motivo por el cual no
ha quedado acreditado en autos la circunstancia habilitante que le permita legalmente
notiicar por publicación y, por ende, que la deuda contenida en la Orden de Pago
tenga el carácter de deuda exigible conforme señala el inciso d) del artículo 115º, del
Código Tributario. En tal sentido, corresponde declarar fundada la queja presentada
en este extremo, disponer se suspenda deinitivamente el procedimiento de cobranza
coactiva, y se levanten las medidas cautelares que se hubieran trabado al respecto,
y que se proceda a la devolución de lo embargado de ser el caso.
RTF Nº 04665-1-2013 Fecha: 15.03.2013

Se declara fundada la queja, toda vez que la Administración no ha remitido el cargo
de notiicación de las resoluciones que dispusieron suspender los procedimientos de
ejecución coactiva y levantar el embargo trabado en forma de retención, y se dispone
que la Administración proceda a notiicar válidamente las referidas resoluciones. Se
declara fundada la queja en el extremo referido a una medida cautelar de embargo,
ya que la Administración no ha remitido la documentación que acredite que se hubiera
levantado dicho embargo, y se dispone que se proceda a levantarlo.
RTF Nº 02374-5-2012 Fecha: 16.02.2012

Se declara fundada la queja presentada respecto a órdenes de pago, dado que la
Administración no acreditó que dichos valores hayan sido emitidos conforme a ley,
en este sentido, no se ha acreditado que exista deuda exigible coactivamente en los
términos del numeral 25.1 del artículo 25º, de la Ley de Procedimiento de Ejecución
Coactiva. Asimismo, se declara fundada la queja presentada en el extremo de proce-
dimientos de ejecución coactiva, iniciados por deudas correspondientes a resoluciones
de determinación que no fueron notiicadas conforme a ley. Se declara infundada la

queja presentada en el extremo de las resoluciones de ejecución coactiva que dieron

inicio a los procedimientos de ejecución coactiva de las deudas contenidas en otras
resoluciones de determinación, que han sido notiicadas conforme a ley, toda vez que
se aprecia que el notiicador se apersonó al domicilio iscal del quejoso y consignó sus
datos de identiicación y su irma, y dejó constancia de que la persona con quien se
entendió dicha diligencia se negó a identiicar y irmar la constancia de notiicación, así
como de las características del lugar donde se realizó la notiicación, de acuerdo con
lo dispuesto en el numeral 21.3 del artículo 21º, de la Ley del Procedimiento Admi-
nistrativo General. Finalmente, se indica que dado que la Administración no remitió
la información solicitada, respecto a un expediente coactivo, se declara fundada la
queja en dicho extremo.
RTF Nº 10317-8-2012 Fecha: 26.06.2012

Se acumulan procedimientos tributarios por guardar conexión entre sí. Se declara sin
objeto el pronunciamiento sobre la queja respecto de procedimientos coactivos que
fueron concluidos por la Administración en atención a lo dispuesto por una RTF, con
posterioridad a la presentación de la queja. Se declara fundada la queja en cuanto a la
CAP.
cobranza coactiva de órdenes de pago, debido a que no se ha acreditado que la deuda
5 fuera exigible coactivamente, pues la Administración no ha remitido las constancias
de notiicación de algunos valores, a pesar de haber sido requerida para tal efecto, y
en otros casos de la revisión de las constancias de notiicación, se aprecia que no se
consignó la modalidad utilizada o enmendaduras en la fecha de la diligencia. Se declara
fundada la queja con relación a procedimientos coactivos que no fueron iniciados con
arreglo a ley, pues las resoluciones de ejecución coactiva fueron notiicadas en la
misma fecha que las órdenes de pago, lo que vulnera el debido procedimiento y el
derecho de defensa en sede administrativa, de acuerdo con una sentencia del Tribunal
Constitucional; en otros casos, las constancias de notiicación de las resoluciones de
ejecución coactiva no consignan la modalidad utilizada o un DNI del notiicador que
pertenece a otra persona o enmendaduras en la fecha de la diligencia, asimismo, si
bien otras notiicaciones se realizaron mediante publicación, la Administración no
ha precisado ni acreditado los motivos que sustentaron dicha modalidad. Se declara
fundada la queja con relación a la suspensión temporal del procedimiento coactivo,
respecto de órdenes de pago que fueron impugnadas dentro del plazo de 20 días hábiles
y la Administración no ha emitido pronunciamiento sobre la admisibilidad de dicha
reclamación, según criterio de la RTF Nº 15607-5-2010 de observancia obligatoria.
Se declara infundada la queja respecto a valores y resoluciones de ejecución coactiva
que fueron notiicados conforme a ley.
RTF Nº 01569-2-2012 Fecha: 30.01.2012

Se declara fundada la queja, atendiendo a que la Administración no remitió la cons-
tancia de notiicación del valor objeto de cobranza, en consecuencia, no acreditó que
dicho valor sea exigible coactivamente, respecto de los otros valores se veriica que
estos fueron notiicados en el domicilio que no era el vigente de la quejosa, por lo que
tales diligencias no se encuentran arregladas a ley, en consecuencia, corresponde se
concluya el procedimiento de cobranza coactiva y se levante las medidas cautelares
que se hubieran trabado. Se señala que corresponde declarar fundada la queja respecto
a la falta de atención de solicitud de copias presentada por la quejosa, y se dispone
que la Administración cumpla con expedir las copias requeridas, de conformidad con
lo previsto por el numeral 160.1 del artículo 160º, de la Ley Nº 27444.

Capítulo 6
Capítulo
6 La Prueba en la Fiscalización y el
Sustento de Operaciones
La prueba es un concepto que está presente en diversas ciencias, y que trasciende el

ámbito jurídico, puesto que en cada disciplina se busca comprobar hechos, hipótesis,
resultados, causas y efectos. De ahí que la prueba es importante en la búsqueda del
conocimiento y la verdad, lo cual, sin duda, contribuye al avance de las ciencias y al
mejor desarrollo social del ser humano.
En el ámbito jurídico, la prueba tiene como inalidad producir certeza en el juez respecto
a los asuntos controvertidos, y de esta forma coadyuva a fundamentar y motivar la
decisión judicial. CAP.
6
En esa línea, cabe hacer la distinción entre los conceptos de “prueba” y “medios proba-
torios”, el primero es concebido como las razones que conducen al juez a tener una
certeza sobre los hechos, mientras que el segundo está referido a los instrumentos
que emplean las partes u ordena el magistrado de los que se derivan tales razones. En
tal sentido, los medios probatorios constituyen los elementos materiales de la prueba,
puesto que aportan los hechos fuente de la misma1.
Ahora bien, en el ámbito tributario, observamos que el Código Tributario no señala
expresamente en ningún artículo las consideraciones referentes a “la prueba” dentro
del proceso de iscalización. Es así que, bajo esta perspectiva, debemos remitirnos a
los principios y derechos consagrados en la Constitución Política, teniendo en cuenta las
sentencias emitidas por el Tribunal Constitucional; así como las reglas de la actividad
probatoria reguladas en el Código Procesal Civil (Decreto Legislativo N° 768) y en la
Ley del Procedimiento Administrativo General (Ley Nº 27444).
En este contexto, en el presente capítulo abordaremos el marco legal de la prueba, los
principios aplicables, la carga de la prueba, así como la jurisprudencia relevante del
tribunal constitucional y del tribunal iscal, entre otros aspectos.
2. EL CONCEPTO DE PRUEBA
En el ámbito jurídico muchos tratadistas han desarrollado el concepto de prueba, dentro

de las deiniciones más destacadas citaremos las siguientes:
CARNELUTTI2 señala que la prueba es la demostración de la verdad formal o judicial,
es decir, es la ijación formal de los hechos discutidos.
Por su parte, SENTIS MELENDO3 sostiene que la prueba es la veriicación de las air-
maciones formuladas en el proceso, conducentes a la sentencia.
1
Aún cuando se conoce la distinción entre el concepto de “prueba” y “medios probatorios”, en la práctica común se
suelen utilizar de manera indistinta ambos términos.
2
CARNELUTTI, Francesco: La Prueba Civil. Editorial Depalma. Buenos Aires. 1982. Pág. 44.
SENTIS MELENDO, Santiago: Estudios de Derecho Procesal. Editorial Ejea. Tomo I. Buenos Aires. 1967. Pág. 79.
3
la PruEba EN la fiscalizacióN y El sustENto dE oPEracioNEs 131

Para ALSINA4 la prueba es la comprobación judicial, por los modos que la ley establece
de la verdad de un hecho controvertido del cual depende el derecho que se desprende.
Finalmente, citaremos a HINOSTROZA MINGUEZ5, quien sostiene que la prueba
puede ser deinida como aquellas razones extraídas de los medios ofrecidos, que, en
su conjunto, dan a conocer los hechos o la realidad a efecto de resolver la cuestión
controvertida o el asunto ventilado en un proceso.
Como se puede apreciar la prueba es aquella actividad procesal que se lleva a cabo
a través de los medios probatorios orientados a generar el convencimiento del juez
respecto a la veracidad o falsedad de las airmaciones expresadas por las partes con
relación a los aspectos materia de discusión.
3. EL RECONOCIMIENTO CONSTITUCIONAL DEL DERECHO A PROBAR
3.1 EL DERECHO A PROBAR COMO PARTE DEL DERECHO AL DEBIDO PROCESO

Y A LA TUTELA JURISDICCIONAL
El derecho a probar tiene rango constitucional y se encuentra comprendido,

CAP. dentro de los principios y derechos de la función jurisdiccional en lo que corres-
6 ponde a la observancia del debido proceso y la tutela jurisdiccional, de acuerdo
a lo establecido en el inciso 3 del artículo 139º de la Constitución Política.
La tutela jurisdiccional efectiva supone tanto el derecho de acceso a los órganos
de justicia como la eicacia de lo decidido en la sentencia, es decir es una visión
garantista y tutelar que encierra todo lo concerniente al derecho de acción frente
al poder - deber de la jurisdicción. Por otra parte, el derecho al debido proceso
implica la observancia de los derechos fundamentales esenciales del procesado,
los principios y las reglas esenciales exigibles dentro del proceso como instru-
mento de tutela de los derechos subjetivos.
El debido proceso tiene, a su vez, dos expresiones: una formal y otra sustantiva;
en la de carácter formal, los principios y las reglas que lo integran tienen que ver
con las formalidades establecidas, tales como el juez natural, el procedimiento
preestablecido, el derecho de defensa, la motivación; en su faz sustantiva, se
relaciona con los estándares de justicia como son la razonabilidad y la proporcio-
nalidad que toda decisión judicial debe suponer.
Ahora bien, en la doctrina, BUSTAMANTE ALARCÓN6, deine el derecho a probar
como: “aquel derecho subjetivo, perteneciente al grupo de los llamados dere-
chos fundamentales, que posee todo sujeto de derechos por el solo hecho de
serlo, que le permite utilizar dentro de un proceso o procedimiento, conforme
a los principios que lo delimitan y le dan contenido, todos los medios probato-
rios pertinentes que resulten necesarios para acreditar los hechos que sirven de
fundamento a su pretensión o a sudefensa”.
En las Sentencias N°1014-2007-PHC/TC (05.04.2007) y N° 4831-2005-PHC/TC
(08.08.2005), el Tribunal Constitucional (en adelante TC) señala los siguientes
fundamentos:
4
ALSINA, Hugo: Tratado Teórico Práctico de Derecho Procesal Civil y Comercial. Cia Argentina de Editores. Buenos
Aires. Pág. 172.
HINOSTROZA MINGUEZ, Alberto: Manual de Consulta Rápida del Proceso Civil. Editorial Grijley. Tercera Edición. 2011.
5
Pág. 213.
6
BUSTAMANTE ALARCÓN, Reynaldo: “El Derecho Fundamental a Probar y su Contenido Esencial”. En: Ius et Veritas,
Revista de Estudiantes de la Facultad de Derecho de la PUCP, Lima, Nº 14, Pág. 172.

- Este Tribunal Constitucional ha señalado (cf. STC Nº 010-2002-AI/TC, FJ

133-135) que el derecho fundamental a la prueba tiene protección consti-
tucional, en la medida en que se trata de un contenido implícito del derecho
al debido proceso, reconocido en el artículo 139°, inciso 3, de la Consti-
tución. En este sentido, una de las garantías que asisten a las partes del
proceso es la de presentar los medios probatorios necesarios que posibiliten
crear convicción en el juzgador sobre la veracidad de sus argumentos. Sin
embargo, como todo derecho fundamental, el derecho a la prueba también
está sujeto a restricciones o limitaciones, derivadas tanto de la necesidad
de que sean armonizados con otros derechos o bienes constitucionales
-límites extrínsecos-, como de la propia naturaleza del derecho en cuestión
-límites intrínsecos-.
- Sin embargo, el reconocimiento del derecho a la prueba en la normatividad
es restringido, y se le relaciona casi exclusivamente con la presunción de
inocencia. Por eso, normalmente aparece bajo la fórmula siguiente: “la
persona se considera inocente mientras no se haya declarado judicialmente
su responsabilidad”. Este es el enunciado utilizado en el artículo 2°, inciso
24, acápite e), de la Constitución, que reproduce lo estipulado por el artículo
CAP.
XXVI de la Declaración Americana de los Derechos y Deberes del Hombre,
6
y, en cierta forma, lo prescrito en los artículos 11°, inciso 1, de la Declara-
ción Universal de Derechos Humanos; 14°, inciso 2, del Pacto Internacional
de Derechos Civiles y Políticos, y 8°, inciso 2, de la Convención Americana
sobre Derechos Humanos.
- No obstante, es menester considerar que el derecho a la prueba apareja la
posibilidad de postular, dentro de los límites y alcances que la Constitución
y las leyes reconocen, los medios probatorios pertinentes para justiicar
los argumentos que el justiciable esgrime a su favor. Por ello, no se puede
negar la existencia del derecho fundamental a la prueba. Constituye un
derecho básico de los justiciables producir la prueba relacionada con los
hechos que coniguran su pretensión o su defensa. Según este derecho,
las partes o un tercero legitimado en un proceso o procedimiento tienen
el derecho de producir la prueba necesaria con la inalidad de acreditar los
hechos que coniguran su pretensión o defensa.
Asimismo, cabe mencionar que en la STC N° 01557-2012-PHC/TC, de fecha 04.06.2012,
se establece que el derecho a la prueba forma parte de manera implícita del
derecho a la tutela procesal efectiva; ello en la medida en que los justiciables
están facultados para presentar todos los medios probatorios pertinentes, a in
de que puedan crear en el órgano jurisdiccional la convicción necesaria de que
sus argumentos planteados son correctos.
La sentencia añade que se trata de un derecho complejo que está compuesto
por el derecho a ofrecer medios probatorios que se consideren necesarios; a
que estos sean admitidos, adecuadamente actuados, que se asegure la produc-
ción o conservación de la prueba (…). La valoración de la prueba debe estar
debidamente motivada por escrito, con la inalidad de que el justiciable pueda
comprobar si dicho mérito ha sido efectivo y adecuadamente realizado (Cfr. STC
Exp. Nº 6712-2005-HC/TC, fundamento 15).
3.2 EL DERECHO A PROBAR EN SEDE ADMINISTRATIVA
Hemos visto que el derecho a probar deriva de la Constitución Política y, en tal

sentido, es plenamente aplicable a los procesos judiciales, no obstante, debemos
indicar que este derecho (que forma parte del debido proceso y de la tutela juris-
diccional) también es aplicable a los procedimientos administrativos.

Al respecto, el Tribunal Constitucional en la Sentencia recaída sobre el Expe-

diente Nº 2721-2003-AA/TC ha señalado que: “El artículo 139°, inciso 3), de
la Constitución establece como principio de la función jurisdiccional la obser-
vancia del debido proceso y la tutela jurisdiccional, criterio que no solo se
limita a las formalidades propias de un procedimiento judicial (…). En efecto,
el debido proceso está concebido como el cumplimiento de todas las garan-
tías, requisitos y normas de orden público que deben observarse en las
instancias procesales de todos los procedimientos, incluidos los administra-
tivos, a in de que las personas estén en condiciones de defender adecuada-
mente sus derechos ante cualquier acto del Estado que pueda afectarlos. Vale
decir, que cualquier actuación u omisión de los órganos estatales dentro de
un proceso, sea este administrativo o jurisdiccional, debe respetar el debido
proceso.”
Con un criterio similar, en la STC N° 003-2004-AI/TC (23.09.2004) se señala
que el derecho reconocido en el inciso 3) del artículo 139° de la Constitución no
solo tiene una dimensión, por así decirlo, “judicial”, sino que se extiende también
a sede “administrativa”. En efecto, el debido proceso está concebido como el
cumplimiento de todas las garantías, requisitos y normas de orden público que
CAP.
deben observarse en las instancias procesales de todos los procedimientos,
6
incluidos los administrativos, a in de que las personas estén en condiciones de
defender adecuadamente sus derechos ante cualquier acto del Estado que pueda
afectarlos.
En adición, la sentencia señala que el derecho al debido proceso comprende, a
su vez, un haz de derechos que forman parte de su estándar mínimo: al juez
natural -jurisdicción predeterminada por la ley-, de defensa, a la pluralidad de
instancias, a los medios de prueba y a un proceso sin dilaciones.
4. LA CARGA DE LA PRUEBA
A nivel doctrinario, CARRIÓN LUGO7 señala que la carga de la prueba importa no solo
ofrecer el medio o los medios probatorios para demostrar la veracidad de los hechos
alegados, sino actuarlos en observancia de las normas previstas en el ordenamiento
jurídico procesal. En conclusión, la carga de la prueba constituye una especie de obliga-
ción procesal de acreditar un hecho airmado o el que señala el procedimiento procesal
tratándose de la inversión de la carga de la prueba.
4.1 REGULACIÓN DEL CÓDIGO TRIBUTARIO
La carga de la prueba en el procedimiento de iscalización no está plenamente

regulado en el Código Tributario, no obstante, cabe citar que el inciso c) de la
Norma III del T.U.O. del Código Tributario (Decreto Supremo Nº 133-2013-EF)
señala que: “Las leyes tributarias y las normas de rango equivalente” son fuente
del Derecho Tributario.
Asimismo, la Norma IX, dispone que: “En lo no previsto por este Código o en otras
normas tributarias podrán aplicarse normas distintas a las tributarias siempre
que no se les opongan ni las desnaturalicen. Supletoriamente se aplicarán los
Principios del Derecho Tributario, o en su defecto, los Principios del Derecho
Administrativo y los Principios Generales del Derecho”.
Por lo cual, al existir un vacío normativo respecto a este tema, es necesario remi-
tirnos a la Ley del Procedimiento Administrativo General (en adelante LPAG).
CARRIÓN LUGO, Jorge: Tratado de Derecho Procesal Civil. Volumen II. Editorial Grijley. 2007. Pág. 51.
7

4.2 REGULACIÓN EN LA LPAG
La Ley del Procedimiento Administrativo General (Ley Nº 27444), en su Artículo

II, señala textualmente que: “los procedimientos especiales creados y regulados
como tales por ley expresa, atendiendo a la singularidad de la materia, se rigen
supletoriamente por la presente Ley en aquellos aspectos no previstos y en los
que no son tratados expresamente de modo distinto”.
En esa misma línea la tercera disposición complementaria y inal dispone que la
Ley Nº 27444 es supletoria a las leyes, reglamentos y otras normas de proce-
dimiento existentes, en cuanto no la contradigan o se opongan, en cuyo caso
prevalecen las disposiciones especiales.
Ahora bien, como hemos indicado anteriormente la carga de prueba en el proce-
dimiento de iscalización no se encuentra plenamente regulado en el Código
Tributario, por lo que en concordancia con las normas glosadas, es aplicable el
artículo 162º de la Ley Nº 27444, el cual dispone que: “La carga de la prueba se
rige por el principio de impulso de oicio establecido en la presente Ley”. Además,
señala que: “Corresponde a los administrados aportar pruebas mediante la
presentación de documentos e informes, proponer pericias, testimonios, inspec- CAP.
ciones y demás diligencias permitidas, o aducir alegaciones”. 6
4.3 EL PRINCIPIO DE IMPULSO DE OFICIO
Base legal
Ley N° 27444, Artículo IV, Numeral 1.3

Principio de impulso de oicio.- Las autoridades deben dirigir e impulsar de oicio el
procedimiento y ordenar la realización o práctica de los actos que resulten convenientes
para el esclarecimiento y resolución de las cuestiones necesarias.
En lo referente a este principio el Dr. MORÓN URBINA8 señala que corresponde

a las autoridades impulsar, dirigir y ordenar cualquier procedimiento adminis-
trativo sometido a su competencia hasta esclarecer las cuestiones involucradas,
aun cuando se trate de procedimientos iniciados por el administrado. Este deber
de oicialidad no excluye la posibilidad de impulso propio, de colaboración o de
gestión de que goza el administrado para promover el trámite.
El fundamento del deber de oicialidad aparece en la necesidad de satisfacer
el interés público inherente, de modo directo o indirecto, mediato o inme-
diato, en todo procedimiento administrativo. De ahí que, resulte indispensable
no dejar librada a la voluntad de los administrados concurrentes al procedi-
miento, el impulso según su mayor o menor interés en obtener una resolución
certera, inmediata, pronta o diferida; y, por el contrario, exige a la parte llamada
a servir el interés público (Administración), la función de impulsarlo, en todos
sus aspectos, independientemente del interés que puedan mostrar los adminis-
trados.
La oicialidad impone a los agentes cumplir las siguientes acciones concretas:
- Iniciar el procedimiento.
- Impulsar el avance del procedimiento, solicitando cuantos documentos,
informes, antecedentes, autorizaciones y acuerdos sean necesarios, incluso
si fuera contra el deseo del administrado, cuando sean asuntos de interés
público (como, por ejemplo, en caso de desistimiento y abandono).
MORÓN URBINA, Juan Carlos: Comentarios a la Ley del Procedimiento Administrativo General. Gaceta Jurídica. Novena
8
Edición Revisada. Lima 2011. Pág. 69.

- Remover los obstáculos de trámite.

- Instruir y ordenar la prueba.
- Subsanar cualquier error u omisión que se advierta en el procedimiento.
El deber de oicialidad no solo exige ciertas acciones positivas por parte del
funcionario, sino algunas obligaciones de no hacer. En tal virtud, la Administra-
ción no puede proceder al archivo de un expediente sin haberlo resuelto (expresa
o tácitamente), y aun en el caso de que el procedimiento sea concluido de manera
atípica (abandono, desistimiento, etc.) amerita una resolución expresa que así lo
establezca.
Añade el Dr. MORÓN URBINA9 que: “la Administración actúa permanentemente
en búsqueda de la verdad material en todos sus órdenes. Por eso, sobre ella
recae el deber de practicar todas las diligencias probatorias que produzcan cono-
cimiento y convencimiento de esa certeza, (…), y en este sentido, la aplicación
de la oicialidad al aspecto probatorio impone a la Administración: la obligación
de veriicar y probar los hechos que se imputan o que han de servir de base a la
resolución del procedimiento, así como la obligación de proceder a la realización
CAP. de la actividad probatoria misma cuando lo requiera el procedimiento, de modo
6
que por lo general, los administrados no tienen el deber de probar, salvo en proce-
dimientos especiales donde las normas legales expresas pueden imponerles esa
obligación”.
Finalmente, el autor indica que: “en todos los casos rige como principio que la
prueba está a cargo del pretensor. No del pretensor de la obligación inal, sino de
quien pretenda el reconocimiento del hecho invocado para fundar la resolución”.
Adicionalmente a lo expuesto, cabe mencionar que el artículo 163º de la LPAG,
referido a la actuación probatoria, regula los siguientes aspectos:
- Cuando la administración no tenga por ciertos los hechos alegados por los
administrados o la naturaleza del procedimiento lo exija, la entidad dispone
la actuación de prueba, siguiendo el criterio de concentración procesal,
ijando un período que para el efecto no será menor de tres días ni mayor
de quince, contados a partir de su planteamiento. Solo podrá rechazar
motivadamente los medios de prueba, propuestos por el administrado,
cuando no guarden relación con el fondo del asunto, sean improcedentes o
innecesarios.
- La autoridad administrativa notiica a los administrados, con anticipación no
menor de tres días, la actuación de prueba, indicando el lugar, la fecha y la
hora.
- Las pruebas sobrevinientes pueden presentarse siempre que no se haya
emitido resolución deinitiva.
4.4 EL PRINCIPIO DE VERDAD MATERIAL
Base legal
Ley N° 27444, Artículo IV, Numeral 1.11

Principio de verdad material.- En el procedimiento, la autoridad administrativa compe-
tente deberá veriicar plenamente los hechos que sirven de motivo a sus decisiones, para
lo cual deberá adoptar todas las medidas probatorias necesarias autorizadas por la ley,
aun cuando no hayan sido propuestas por los administrados o hayan acordado eximirse de
ellas.
MORÓN URBINA, Juan Carlos: Op cit. Págs. 484-485.

9

Respecto a este principio, veamos las siguientes jurisprudencias:
Jurisprudencias
RTF Nº 01008-8-2013 Fecha: 16.01.2013

Se revoca la apelada en el extremo referido al reparo por provisiones del ejercicio,
por no haberse detallado en el Registro Auxiliar de Control de Activo Fijo de la recu-
rrente el costo de adquisición de los bienes y el porcentaje de depreciación aplicado,
toda vez que durante la iscalización esta adjuntó otros documentos en los cuales se
detalla dicha información omitida, por lo que la Administración en virtud del principio
de verdad material pudo haber solicitado mayor documentación y/o información que
sustentara el importe de los gastos por concepto de depreciación reconocidos en el
ejercicio 2003 a in de contrastarlos con los importes reconocidos como gastos, no
pudiendo repararse el gasto por dicho concepto, únicamente por no observarse ciertos
requisitos exigidos para el citado registro auxiliar.
RTF N° 18218-8-2013 Fecha: 06.12.2013

Se señala que considerando que la información consignada en el comprobante de infor-
mación registrada es referencial y que la Administración airma que el local intervenido
era uno solo, para lo cual se sustenta en el acta probatoria y en el documento que se
entregó al fedatario iscalizador durante la intervención, en tal sentido, considerando CAP.
que la actuación probatoria de la Administración ha sido insuiciente, de conformidad 6
con el principio de verdad material y en atención a las circunstancias del presente
caso, se revoca la apelada para que la Administración veriique si la intervención fue
realizada en un solo establecimiento, efectuando las actuaciones probatorias que
considere convenientes, entre ellas, la inspección, así como el cruce de información
con la municipalidad.
RTF Nº 13084-8-2012 Fecha: 10.08.2012

Se revoca la apelada que declaró infundada la reclamación contra resoluciones de
determinación y de multa, sobre Impuesto a la Renta y la infracción prevista por el
numeral 1 del artículo 178° del Código Tributario, y se dejan sin efecto dichos valores.
Se señala que si bien la Administración reparó los gastos inancieros correspondientes
a los intereses provenientes del préstamo obtenido, por no haberse sustentado su
causalidad de dicho préstamo, de la revisión de los requerimientos de iscalización,
se aprecia que la Administración no solicitó a la recurrente que presentara pruebas y
argumentos sobre la causalidad del referido préstamo, por lo que no se ha acreditado
adecuadamente el fundamento del reparo, lo que vulnera el debido procedimiento y
el principio de verdad material, según criterio de este Tribunal.
RTF Nº 03199-1-2010 Fecha: 25.03.2010

Se dispone la realización de una pericia técnica sobre los porcentajes de mermas de
GLP en las actividades de envasado y comercialización, conforme a lo señalado en
la presente resolución, debiendo efectuarse las acciones necesarias para el efecto y
remitir a este Tribunal el informe técnico respectivo, para emitir pronunciamiento
sobre este extremo del asunto materia de controversia. Se señala que toda vez que
de los informes técnicos detallados se aprecia la existencia de discrepancias y diferen-
cias considerables, y teniendo en cuenta que estas observaciones son de naturaleza
eminentemente técnica, a efecto del mejor esclarecimiento del asunto a resolver, este
Tribunal al amparo del primer párrafo del artículo 126° del Código Tributario - según
el cual para mejor resolver el órgano encargado podrá, en cualquier estado del proce-
dimiento, ordenar de oicio las pruebas que juzgue necesarias y solicitar los informes
necesarios-, así como del numeral 1.11 del artículo IV del Título Preliminar de la Ley Nº
27444 -que deine el principio de verdad material como aquel que obliga a la autoridad
administrativa competente a veriicar plenamente los hechos que sirven de motivo a
sus decisiones, para lo cual deberá adoptar todas las medidas probatorias necesarias
autorizadas por la ley, aun cuando no hayan sido propuestas por los administrados o
hayan acordado eximirse de ellas-, estima necesario disponer de oicio la evaluación
de los informes presentados por la Administración y por la recurrente, por perito espe-
cializado, y determine el porcentaje de merma respectivo en mérito a las evaluaciones
y veriicaciones necesarias debiendo emitirse un informe que deberá ser remitido a
este Tribunal, a in de emitir pronunciamiento sobre el asunto materia de controversia.

RTF Nº 2013-3-2009 Fecha: 06.03.2009

Los contribuyentes deben mantener un mínimo indispensable de elementos de prueba,
siendo que lo alegado por el contribuyente en el sentido de que se debió efectuar un
cruce de información, no resulta atendible en tanto dicha actuación corresponde al
ejercicio de una facultad de carácter discrecional, que puede o no ser ejercida según
su apreciación en cada caso, y no se trata de una obligación a su cargo.
RTF Nº 6436-5-2005 Fecha: 21.10.2005

En mérito al principio de verdad material, se ordena a la Administración Tributaria
que efectúe cruces de información para veriicar la fehaciencia de las operaciones, sin
perjuicio de las demás comprobaciones que sean pertinentes.
Finalmente, sobre este punto sugerimos revisar las RTF's Nºs 00633-1-2006,
1343-1-2006, 6760-1-2004 y 073-3-2003.
4.5 REGULACIÓN EN EL CÓDIGO PROCESAL CIVIL
La primera disposición inal del Código Procesal Civil (en adelante, CPC) señala
de manera taxativa que: “las disposiciones de este código se aplican supletoria-
mente a los demás ordenamientos procesales, siempre que sean compatibles
CAP. con su naturaleza”.
6
En tal sentido, resultan aplicables al procedimiento de iscalización las disposi-
ciones contenidas en los artículos 188º al 204º del CPC (referido a los medios
probatorios) en lo no regulado por la norma tributaria. A continuación, citaremos
algunos artículos que consideramos relevantes respecto a los medios probatorios:
Base legal
Artículo 188°
Los medios probatorios tienen por inalidad acreditar los hechos expuestos por las
partes, producir certeza en el Juez respecto de los puntos controvertidos y funda-
mentar sus decisiones.
Artículo 197°
Todos los medios probatorios son valorados por el Juez en forma conjunta, utilizando
su apreciación razonada. Sin embargo, en la resolución sólo serán expresadas las
valoraciones esenciales y determinantes que sustentan su decisión.
Artículo 199°
Carece de eicacia probatoria la prueba obtenida por simulación, dolo, intimidación,
violencia o soborno.
Así también, cabe mencionar que en lo referente a la carga de la prueba, el

Código Procesal Civil, en su artículo 196º, dispone que salvo disposición legal
diferente, la carga de probar corresponde a quien airma hechos que coniguran
su pretensión, o a quien los contradice alegando nuevos hechos.
Asimismo, el Tribunal Fiscal, en la RTF N° 02289-4-2003 (29.04.2003), ha seña-
lado que los artículos 188° y 197° del Código Procesal Civil siempre han sido de
aplicación en el procedimiento administrativo – tributario, de conformidad con la
primera disposición inal de dicho código, toda vez que hasta la modiicación del
artículo 125° del Código Tributario, aprobado por Decreto Legislativo N° 816, por
la Ley N° 27335, el Libro Tercero de este Código (Procedimientos Tributarios) no
contenía disposición expresa sobre la valoración de los medios probatorios, y, por
otro lado, las normas del proceso civil citadas no se oponen a los principios del
impulso de oicio y de la verdad material.
Además, señala que dichas normas de valoración conjunta resultan de aplicación
supletoria en el procedimiento de iscalización y de determinación de la obliga-
ción tributaria, al no haberse previsto una norma expresa que regule la valora-
ción de las pruebas en esta materia.

5. LA CARGA DE LA PRUEBA EN LA JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL
Jurisprudencias
Los documentos que prueban la prestación de servicios legales

RTF N° 14985-4-2013 Fecha: 25.09.2013
Que de acuerdo con lo expuesto, los documentos presentados por la recurrente no son sui-
cientes para acreditar la efectiva prestación de los servicios, ni la vinculación de los gastos
observados con la generación y/o mantenimiento de las rentas, es decir, que cumplían con
el principio de causalidad, no siendo suiciente para ello la presentación de los contratos,
comprobantes de pago y su registro contable, sino la presentación de documentación adicional
que acredite la efectiva prestación del servicio, lo que no hizo, no obstante haber sido reque-
rida expresamente a tal in, siendo del caso señalar, que de acuerdo con lo estipulado en
los contratos celebrados con Internacional Financial Assesor Ltd., los servicios en cuestión
habrían sido prestados en un ejercicio anterior (2000), por lo que, no correspondía que
sean deducidos para efecto de la determinación del Impuesto a la Renta del ejercicio 2002.
Que no corresponde amparar lo alegado por la recurrente, respecto a que los referidos
gastos relacionados con servicios legales y consultoría, prestados por estudios de abogados
y profesionales independientes, estuvieron directamente vinculados con la generación de
sus rentas, toda vez que no presentó documentación sustentatoria que acrediten la efectiva CAP.
prestación de tales servicios.
Que en cuanto a que alega que exigirle la presentación de informes, proyectos u otros 6
documentos escritos que evidencien la prestación de los servicios legales y de consultoría
reparados, resultaría contrario a la naturaleza de dichos servicios, cabe señalar que la
recurrente debe contar con la documentación que acredite la causalidad de los referidos
gastos, que si bien pueden ser informes, proyectos, también pudo haber presentado otra
documentación con la inalidad requerida.
Que en tal sentido, al haberse determinado que el presente reparo se encuentra arreglado
a ley, corresponde mantenerlo y conirmar la apelada en este extremo.
Elementos mínimos de prueba para acreditar adquisiciones

RTF N° 02317-5-2013 Fecha: 08.02.2013
Que en virtud de lo expuesto y del análisis del conjunto de las pruebas obrantes en autos, se
tiene que el recurrente no ha presentado un mínimo de elementos de prueba que, de manera
razonable y suiciente hubiesen permitido acreditar en forma fehaciente la adquisición de
los bienes descritos en las facturas observadas del proveedor que alega se los vendió, inde-
pendientemente del cumplimiento o no por parte de este último de remitir la documentación
pertinente, por lo que al no haberse acreditado, además, el pago del total de las citadas
operaciones, incluyendo el correspondiente al Impuesto General a las Ventas, mediante
cheques, ni el cumplimiento de los requisitos que señala, para el efecto, el reglamento de
la Ley de Impuesto General a las Ventas, se concluye que resulta procedente el desconoci-
miento del crédito iscal observado, correspondiendo conirmar la apelada en dicho extremo.
Elementos de prueba para veriicar si las compras fueron reales

RTF N° 13517-10-2012 Fecha: 15.08.2012
Que al respecto, este Tribunal en las Resoluciones N°s 00766-1-2004 y 02119-5-2006 ha
establecido que la existencia de comprobantes de pago girados, en los que se consigna el
nombre y domicilio del recurrente, no acredita automáticamente la existencia de ventas
omitidas; sino solo constituyen un indicio que permitirá establecer válidamente que se está
frente a adquisiciones efectuadas por este si se corrobora con evidencia adicional, la cual
debe ser obtenida de ambas partes involucradas.
Que en ese mismo sentido, en las Resoluciones N°s 04440-1-2003 y 04401-1-2006 este
Tribunal ha señalado que no resulta suiciente para acreditar la realización de operaciones de
compra, que un proveedor presente los comprobantes de pago que respalden las operaciones
que alega haber realizado con un contribuyente sino que dichos comprobantes deben corres-
ponder a operaciones reales, toda vez que estos solo constituyen un principio de prueba de las
operaciones efectuadas, por lo que la Administración, en uso de su facultad de iscalización,
debe veriicar si dichas operaciones son o no reales, para efecto de imputarlas válidamente
al supuesto adquirente, situación que se aplica igualmente al supuesto de ventas omitidas.

La carga de la prueba en los desembolsos preoperativos que son considerados

como gasto
RTF N° 02786-5-2010 Fecha: 17.03.2010
Cabe señalar que el inciso g) del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone
que los gastos de organización, preoperativos iniciales, los gastos preoperativos originados
por la expansión de las actividades de la empresa y los intereses devengados durante el
periodo pre-operativo, a opción del contribuyente, podrán deducirse en el primer ejercicio
o amortizarse proporcionalmente en el plazo máximo de diez (10) años.
Por su parte, el inciso d) del artículo 21° del reglamento de la citada ley, aprobado por Decreto
Supremo N° 122-94-EF, señala que la amortización a que se reiere el inciso g) del artículo 37°
de la misma ley, se efectuará a partir del ejercicio en que se inicie la producción o explotación,
siendo que una vez ijado el plazo de amortización solo podrá ser variado previa autorización de la
SUNAT. El nuevo plazo se computará a partir del ejercicio gravable siguiente a aquel en que fuera
presentada la solicitud por el contribuyente sin exceder, en total el plazo máximo de diez años.
Sin embargo, debe indicarse que si bien los gastos preoperativos son deducibles conforme
a las normas glosadas, la deducción solo puede ser realizada a partir del ejercicio en que se
inicie la producción o explotación (en el primer ejercicio o amortizarse proporcionalmente
en el plazo máximo de 10 años de iniciada dicha producción o explotación) correspondiente
a la expansión de las actividades de la empresa; siendo preciso anotar que si inalmente no
se efectuará tal expansión, dichos gastos que ya no tendrán el carácter de preoperativos
CAP. podrán ser deducibles en el ejercicio en el que la empresa haya decidido que dicha expansión
no se llevará a cabo o en el ejercicio en el que se generó la imposibilidad de llevarla a cabo,
6 siendo que la carga de la prueba de tales hechos en un procedimiento iscalización, a efecto
de validar la anotada deducción, corresponde al deudor tributario mas no a la Administración.
Elementos mínimos de prueba para sustentar la fehaciencia de operaciones
RTF N° 10270-4-2009 Fecha: 06.10.2009
Que distinto es el caso de las demás facturas observadas, toda vez que la recurrente pretende
sustentar la fehaciencia de dichas operaciones con la sola exhibición de los comprobantes de pago
y su anotación en el Registro de Compras, lo cual, de acuerdo con las normas citadas y criterios
jurisprudenciales expuestos, no resulta suiciente, más aun si se tiene en cuenta que los supuestos
proveedores que emitieron dichos comprobantes de pago tampoco acreditaron la fehaciencia de
tales operaciones, e incluso acreditaron que las facturas observadas fueron emitidas a terceras
personas, en fechas y por conceptos distintos a las que iguran en los comprobantes de pago presen-
tados por la recurrente, por lo que corresponde mantener los reparos al crédito iscal y al gasto.
Los cruces de información como medio de acreditación de la documentación propor-
cionada por el contribuyente
RTF 11213–2-2008 Fecha:18.09.2008
Sobre el particular, cabe indicar que si bien el hecho que los proveedores no cumplan con
sus obligaciones tributarias o que en la veriicación o cruce de información no cumplan con
presentar alguna información, o demostrar la fehaciencia de la operación, no puede ser
imputable al usuario o comprador; no obstante, de la evaluación conjunta de tales omisiones
atribuibles a los proveedores y de los hechos imputables al usuario comprador comprobados
en la iscalización, la Administración podría concluir válidamente que las adquisiciones no
sean reales, es decir, puede arribar a tal conclusión siempre y cuando no se sustente exclu-
sivamente en el incumplimiento de los proveedores.
Adicionalmente, en la Resolución del Tribunal Fiscal N° 6368-1-2003, se ha señalado que
para demostrar que no existió operación real que sustente el crédito iscal, es preciso que se
investiguen todas las circunstancias del caso, actuando para tal efecto los medios probatorios
pertinentes y sucedáneos, siempre que sean permitidos por el ordenamiento tributario, y
valorarlos en forma conjunta y con apreciación razonada, de conformidad con el artículo 125°
del Código Tributario, los artículos 262° y 163° de la Ley del Procedimiento Administrativo
General, Ley N° 27444 y el artículo 197° del Código Procesal Civil.
Así, para establecer la fehaciencia de las operaciones realizadas es necesario que, por un lado,
el contribuyente acredite la realidad de las transacciones efectuadas directamente con sus
proveedores, con documentación e indicios razonables, y, por otro lado, que la Administración
lleve a cabo acciones destinadas a evaluar la efectiva realización de tales operaciones, sobre
la base de la documentación proporcionada por el contribuyente, los cruces de información
con los supuestos proveedores y cualquier otra medida destinada a lograr dicho objeto.
De la documentación que obra en el expediente se tiene que, a pesar de que la Administración
se lo requirió expresamente, la recurrente no ha presentado la documentación que acredite
la fehaciencia de las operaciones de compra de combustible.

Elementos de prueba que debe actuar la SUNAT para imputar compras al contri-
buyente
RTF N° 09457-5-2004 Fecha: 02.12.2004
Que tal como lo señala la Resolución del Tribunal Fiscal N° 04401-1-2006 antes indicada, no
resulta suiciente para acreditar la hipótesis planteada por la Administración, que un proveedor
presente el comprobante de pago que respalde las operaciones que alega haber utilizado
con un contribuyente y el registro contable de las mismas, sino que dichos comprobantes
deben corresponder a operaciones reales, toda vez que estos solo constituyen un principio
de prueba de las operaciones incurridas, por lo que la Administración, en uso de su facultad
de iscalización, deberá veriicar si dichas operaciones son o no reales, para efectos de
imputarlas válidamente al supuesto adquiriente, tomando como base, fundamentalmente,
la documentación proporcionada por quienes habrían intervenido en las mismas, razón por
la que también resulta necesario que los proveedores mantengan elementos de prueba
que acrediten, en caso sea necesario, que los comprobantes de pago que sustentan sus
airmaciones correspondan a operaciones reales, o los supuestos adquirientes, elementos
de prueba que pudieran acreditar que estas no son reales, sea porque alguna de las partes
(vendedor o comprador), o el objeto de la transacción no existen o son distintos a los que
aparecen consignados en el comprobante de pago reparado.
Que teniendo en cuenta lo establecido en las Resoluciones del Tribunal Fiscal N°s 00332-
2-2004 y 08475-3-2001 de 23 de enero de 2004 y 16 de octubre de 2001, entre otras, la
Administración es quien debe acreditar que el recurrente efectuó las compras no anotadas CAP.
en sus registros contables.
Que considerando lo expuesto en los considerandos precedentes, no se desprende que la 6
Administración haya efectuado una adecuada actuación probatoria a in de acreditar sus
airmaciones. En efecto, no ha acreditado el despacho de las mercaderías, ni ha establecido
idóneamente el cobro de las operaciones imputadas, y asimismo, no ha indicado o estable-
cido elementos probatorios adicionales que corroboren la realización de compras omitidas de
registrar, tales como la veriicación de si los bienes ingresaron al negocio del recurrente, o
la veriicación del movimiento de envases que mantiene el recurrente, siendo que además,
la Administración ha basado sus conclusiones en la información proporcionada exclusiva-
mente por el proveedor, no considerando otros procedimientos como sería la veriicación
de la frecuencia y el monto de operaciones que antes o después de las que son material
de veriicación mantuvo el contribuyente con el citado proveedor, lujos monetarios y/o
comunicaciones entre comprador y vendedor, manifestaciones de quienes pudieran haber
participado de las operaciones en cuestión, entre otros.
La carga de la prueba de SUNAT para imputar renta icta en los casos de predios
ocupados por un tercero
RTF N° 00175-2-2004 Fecha: 15.01.2004
En primer lugar, la Administración debe probar el hecho cierto, esto es, que el inmueble ha
sido ocupado por un tercero, por una causa distinta al arrendamiento o subarrendamiento,
para que se dé la consecuencia, esto es, que se considere que el predio ha sido cedido
gratuitamente, de modo que, si no se veriica el antecedente o hecho cierto, no es posible
establecer un vínculo con el hecho presunto.
Así es que con posterioridad a la acreditación del hecho cierto, el contribuyente tiene la
posibilidad de probar que el bien solo fue cedido parcialmente, o que fue cedido por un
plazo menor al ejercicio, por lo que de no acreditarse el hecho base, no se puede aplicar la
presunción bajo análisis, no existiendo, por tanto, renta icta.
En conclusión, la obligación de probar el hecho base corresponde a la Administración, si esta
no cumple con ello, no habrá presunción que pueda aplicarse, puesto que no cabría sostener
que es el contribuyente quien está obligado a probar que el predio se encuentra desocupado
a efecto que no se le aplique la presunción, dado que ello implicaría una consideración no
prevista en la ley.
Debemos señalar que este criterio ha sido establecido mediante la Resolución del Tribunal N° 4761-
4-2003 del 22 de agosto de 2003, que tiene carácter de precedente de observancia obligatoria.
6. LA PRUEBA “EN NEGATIVO”
La prueba en negativo es también conocida como “la prueba diabólica” o “la prueba
inquisitorial”, y es una expresión del ámbito del derecho que describe la práctica de
exigir una prueba imposible, puesto que el acusado (o implicado) deberá, por ejemplo,

demostrar que algo no ha ocurrido, la inexistencia de algo, o su propia inocencia en un

proceso judicial, cuando lo correcto según el Derecho moderno, es que la “carga de la
prueba” corresponde a quien ha de probar la existencia de algo, o probar la culpabilidad.
En el ámbito de la iscalización tributaria se encuentra prohibida la “prueba en negativo”,
esto implica que no se puede exigir al contribuyente que pruebe hechos u operaciones
que no ha efectuado. Esto se produce generalmente cuando en una iscalización la
SUNAT solicita la documentación que acredite una situación que no ha sucedido, o
documentos especíicos que no existen.
Para mayor detalle cabe traer a colación la RTF N° 11202-2-2013 (05.07.2013) en
la cual se señala que la recurrente impugnó las Resoluciones de Multa N° 083-002-
0029182 y N° 083-002-0029183, alegando que las declaraciones rectiicatorias por las
que se le imputa la comisión de las infracciones sancionadas fueron presentadas por
terceras personas sin su autorización, mediante disquete, es decir sin el uso del sistema
S.O.L., asimismo, argumentó que no es posible probar un hecho negativo, esto es, no
haber presentado las declaraciones rectiicatorias en cuestión, lo que constituye una
prueba diabólica, por lo que corresponde a la Administración acreditar que fue ella la
que presentó las mencionadas declaraciones rectiicatorias.
CAP.
Al respecto, el Tribunal Fiscal observa que la Administración ha omitido pronunciarse
6 sobre tales argumentos, por lo que en virtud de lo previsto en el artículo 150° del
Código Tributario, procede declarar la nulidad e insubsistencia de la resolución apelada,
debiendo la Administración emitir pronunciamiento conforme a ley.
SUNAT no Prueba de hechos

puede solicitar negativos
7. LA PRUEBA DINÁMICA
Mediante la teoría de las cargas probatorias dinámicas o favor probationis, se lexibiliza

la carga de la prueba, trasladándola a quien posee mayores posibilidades de producirla,
puesto que la teoría de las cargas probatorias dinámicas tiene como base los principios
procesales de solidaridad y colaboración en materia probatoria. El principio de soli-
daridad establece que la carga de la prueba debe recaer sobre quien está en mejores
condiciones de suministrarla; y, el principio de colaboración dispone que corresponde a
ambas partes del conlicto producir las pruebas que estén en su poder o deban estarlo.
En ese sentido, FALCÓN10 señala que: “en los últimos tiempos se ha ido modiicando el
criterio (…) dando lexibilidad a la carga de la prueba, ya no en función de elementos
previos objetivos, sino de determinar sobre quién pesan los esfuerzos de probar, en
función de las posibilidades que tenga de producir la prueba. El criterio tomó auge en
los casos de responsabilidad médica (donde se tiende a desplazar la carga probatoria
al profesional y no a la víctima o a sus parientes) (…). Así, el “favor probationis” o “la
teoría de las cargas probatorias dinámicas” se inclina por poner la carga de la prueba
sobre la parte que está en mejores condiciones de hacerlo (…)”.
Asimismo, AIRASCA11 maniiesta que: “La doctrina de las cargas probatorias dinámicas
importa un desplazamiento del onus probandi según fueren las circunstancias del caso,
recayendo en la cabeza de quien está en mejores condiciones técnicas, profesionales o
fácticas para producir las pruebas, más allá del emplazamiento como actos o deman-
10
FALCÓN, Enrique: Tratado de la Prueba. Buenos Aires: Astrea, 2003, Pág. 1056.
11
AIRASCA, Ivana María: “Relexiones sobre la Doctrina de las Cargas Probatorias Dinámicas”. En Cargas Probatorias Dinámicas. Buenos
Aires: Rubinza – Culzoni, Pág. 135.

dando en el proceso (…)”, concluyendo que esta teoría “(…) debe emplearse necesaria-
mente en todos aquellos casos en que por las particularidades del caso, de los hechos
a probar, de la posición de las partes, del tipo de pruebas a producir, corresponda,
porque de no hacerlo se llegaría a una sentencia injusta (…)”.
En el Perú, el Tribunal Constitucional se ha pronunciado sobre la carga probatoria
dinámica mediante Sentencia del 26 de enero de 2007, recaída en el Expediente
01776-2007-AA/TC, señalando que: “si bien la carga probatoria dinámica signiica un
apartamiento de los cánones regulares de la distribución de la carga de la prueba cuando
esta arroja consecuencias maniiestamente disvaliosas para el propósito del proceso o
procedimiento, la misma implica el planteamiento de nuevas reglas de reparto de la impo-
sición probatoria, haciendo recaer el onus probandi sobre la parte que está en mejores
condiciones profesionales, técnicas o fácticas para producir la prueba respectiva”.
En resumen, en el siguiente gráico se muestra un cuadro comparativo entre la regu-
lación de la carga de la prueba, en la Ley del Procedimiento Administrativo General
(LPAG - Ley N° 27444) y la teoría de la prueba dinámica.
La carga de la prueba se rige por el Principio de Impulso de Oicio. CAP.
LA CARGA DE LA Según este principio, las autoridades deben dirigir e impulsar de oicio 6
PRUEBA EN LA el procedimiento y ordenar la realización o práctica de los actos que
LPAG resulten convenientes para el esclarecimiento y resolución de las
cuestiones necesarias.
TEORÍA DE LA La carga de la prueba debe recaer sobre quien está en mejores

PRUEBA DINÁ- condiciones de probar los hechos.
MICA
A continuación, presentamos algunas jurisprudencias del Tribunal Fiscal referidos a la

prueba dinámica.
Jurisprudencias
RTF N° 18397-10-2013 Fecha:11.12.2013

En los procedimientos de iscalización, la carga de la prueba se rige por el principio de impulso
de oicio y, en este sentido, como regla general, corresponderá a la Administración desvirtuar
los precios, descuentos y las deducciones, acordados contractualmente, salvo disposición
legal expresa que revierta la carga de la prueba a los propios administrados.
Que cabe agregar que incluso invocando la teoría de la carga probatoria dinámica, respecto
de la cual se ha pronunciado el Tribunal Constitucional en reiteradas resoluciones como la
recaída en el Expediente N° 1776-2007-AA/TC —que se basa en los principios procesales
de solidaridad y de colaboración y que lexibiliza la regla de la carga de la prueba despla-
zándola, según fueran las circunstancias del caso, en aquel que está en mejores posiciones
profesionales, técnicas y fácticas para producir la prueba, lo que resulta consistente con el
principio de verdad material—, la carga de la prueba para desvirtuar los precios, descuentos
y deducciones acordados por las partes, recae igualmente sobre la Administración por estar
en mejor posición para ello, en atención a las amplias atribuciones que le ha atribuido el
artículo 62° del Código Tributario para el ejercicio de su facultad iscalizadora.
RTF N° 18326-5-2012 Fecha: 06.11.2012

Que en ese sentido, resulta pertinente precisar que en casos como el de autos, en que un
contribuyente del Impuesto General a las Ventas comunica la suspensión de sus actividades
y, posteriormente, su reinicio, tendrá la carga de la prueba a in de acreditar que, en efecto,
mantiene la primera de las condiciones señaladas, es decir, aún tiene suspendidas sus activi-
dades comerciales, no solo porque por propia declaración se tienen elementos suicientes para

presumir que las reinició, sino porque está en mejores condiciones que la Administración para
entregar las pruebas respectivas que acreditasen que aún mantenía la referida suspensión.
8. MEDIOS PROBATORIOS QUE SE PUEDEN PRESENTAR EN LA FISCALIZACIÓN
El Código Tributario no regula de manera expresa los medios probatorios que pueden
ser ofrecidos o actuados en el procedimiento de iscalización, por lo que resulta aplicable
la Ley del Procedimiento Administrativo General, la cual en su artículo 166° referido a
los “medios de prueba” señala que los hechos invocados o que fueren conducentes para
decidir un procedimiento podrán ser objeto de todos los medios de prueba necesarios,
salvo aquellos prohibidos por disposición expresa. En particular, en el procedimiento
administrativo procede:
1. Recabar antecedentes y documentos.
2. Solicitar informes y dictámenes de cualquier tipo.
3. Conceder audiencia a los administrados, interrogar testigos y peritos, o recabar
de las mismas declaraciones por escrito.
4. Consultar documentos y actas.
CAP. 5. Practicar inspecciones oculares.
6
Cabe acotar que de acuerdo al artículo 233° del Código Procesal Civil, el término
“documento” comprende a todo escrito u objeto que sirve para acreditar un hecho. En
ese sentido, son documentos los escritos públicos o privados, los impresos, fotocopias,
facsímil o fax, planos, cuadros, dibujos, fotografías, radiografías, cintas cinematográ-
icas, microformas tanto en la modalidad de microilm como en la modalidad de soportes
informáticos, y otras reproducciones de audio o video, la telemática en general y demás
objetos que recojan, contengan o representen algún hecho, o una actividad humana o
su resultado.
Asimismo, la citada norma hace una diferencia entre el documento público y el docu-
mento privado. Veamos a continuación cada uno de ellos:
Es documento público:
1. El otorgado por funcionario público en ejercicio de sus atribuciones;
2. La escritura pública y demás documentos otorgados ante o por notario público, según la ley
DOCUMENTO PÚBLICO de la materia; y
3. Todo aquel al que las leyes especiales le otorguen dicha condición.
La copia del documento público tiene el mismo valor que el original, si está certiicada por auxiliar
jurisdiccional respectivo, notario público o fedatario, según corresponda.
Es el que no tiene las características del documento público. La legalización o certiicación de un

DOCUMENTO PRIVADO
documento privado no lo convierte en público.
En tal sentido, y considerando una interpretación sistemática de las normas glosadas,

podemos airmar que en el procedimiento de iscalización el auditor iscal y el admi-
nistrado pueden ofrecer y actuar cualquier medio probatorio para acreditar los hechos
que pretender demostrar. Dentro de los medios probatorios, podemos mencionar,
libros y registros contables, comprobantes de pago, guías de remisión, inspecciones,
peritajes, informes técnicos, estudios, proformas, cotizaciones, estudios de mercado,
presupuestos, medios de pago, órdenes de pedido o de compra, cartas comerciales,
correos electrónicos, informes de avances de obra, entre otros12.
En esa línea, el Tribunal Fiscal, en la RTF N° 09457-5-2004 (02.12.2004), ha señalado
que de la revisión del expediente de iscalización, se ha observado que de la copia de
12
Al respecto se sugiere revisar la RTF Nº 02289-4-2006.

las comunicaciones realizadas vía correos electrónicos de cuyo contenido luye que
durante el periodo de instalación de los programas surgieron diversos problemas que
fueron consultados a los expertos ubicados en el domicilio de la empresa proveedora.
Por su parte, la Administración señaló que estos correos no constituyen prueba feha-
ciente, pues pueden ser enviados desde cualquier parte del mundo y por tanto, desde
el Perú.
Siguiendo con su análisis, el citado Tribunal indica que la presente prueba (correos
electrónicos) debe ser evaluada en conjunto con las demás aportadas por la recurrente,
más aún si de su contenido, como se ha señalado, se advierte que eran realizadas con
personas ubicadas en México.
Asimismo, corren en el expediente recibos telefónicos en los que iguran comunicaciones
con la ciudad de México, las que dada su periodicidad y continuidad, permiten conjun-
tamente con las pruebas evaluadas en los considerandos anteriores, suponer que se
trata de comunicaciones efectuadas para la ejecución de las prestaciones del contrato,
entre ellas el monitoreo de las actividades que se estaban desarrollando en el país.
Finalmente, el Tribunal concluye que si bien los documentos señalados, considerados
individualmente, no necesariamente constituyen prueba suiciente de la prestación de
CAP.
servicios en el exterior, en el presente caso en particular, apreciados en forma conjunta,
acreditan razonablemente que tales servicios se prestaron parcialmente en el país 6
del proveedor (México), por lo que el reparo formulado por la Administración debería
dejarse sin efecto.
Cabe indicar que esta libertad de prueba que existe en el procedimiento de iscalización,
se restringe cuando el contribuyente ingresa a un procedimiento contencioso tributario
(reclamación ante SUNAT o apelación ante el Tribunal Fiscal), puesto que el artículo
125° del Código Tributario señala textualmente que: “los únicos medios probatorios
que pueden actuarse en la vía administrativa son los documentos, la pericia y la inspec-
ción del órgano encargado de resolver, los cuales serán valorados por dicho órgano,
conjuntamente con las manifestaciones obtenidas por la Administración Tributaria”.
Ahora bien, otro aspecto importante a tener en cuenta son las “manifestaciones” que
la Administración Tributaria recaba en el procedimiento de iscalización. Al respecto,
debemos mencionar que estas “declaraciones” no constituyen prueba plena, sino que
deben ser valoradas de manera conjunta con los otros medios probatorios.
En esa línea, el Tribunal Fiscal en la RTF N° 16933-1-2013 (11.11.2013) levantó el
reparo formulado por la Administración por concepto de operaciones no reales, al
veriicarse que el mismo se sustenta únicamente en las manifestaciones vertidas por
el proveedor en un procedimiento de iscalización que se le siguió con anterioridad, así
como en las declaraciones del recurrente, siendo que, de acuerdo con el artículo 125°
del Código Tributario dichas manifestaciones no pueden ser valoradas aisladamente,
sino que deben ser analizadas en conjunto con los demás medios probatorios a que se
reiere el mismo artículo, a efectos de otorgársele valor probatorio, lo que en el caso
de autos no ocurrió, dado que la Administración no ha desvirtuado la fehaciencia de las
operaciones materia de reparo con algún otro medio probatorio diferente a las citadas.
9. LIMITACIONES AL DERECHO A PROBAR EN LA FISCALIZACIÓN
Al respecto debemos remitirnos al artículo 75° del T.U.O. del Código Tributario, el cual
señala que concluido el proceso de iscalización o veriicación, la Administración Tribu-
taria emitirá la correspondiente Resolución de Determinación, Resolución de Multa u
Orden de Pago, si fuera el caso.
No obstante, previamente a la emisión de las resoluciones referidas en el párrafo ante-
rior, la Administración Tributaria podrá comunicar sus conclusiones a los contribuyentes,
indicándoles expresamente las observaciones formuladas y, cuando corresponda, las

infracciones que se les imputan, siempre que a su juicio la complejidad del caso tratado
lo justiique.
En estos casos, dentro del plazo que la Administración Tributaria establezca en dicha
comunicación, el que no podrá ser menor a tres (3) días hábiles; el contribuyente o
responsable podrá presentar por escrito sus observaciones a los cargos formulados,
debidamente sustentadas, a efecto que la Administración las considere, de ser el caso.
La documentación que se presente luego de transcurrido el mencionado plazo no será
merituada en el proceso de iscalización o veriicación.
Por su parte, en el artículo 141° referido a los “medios probatorios extemporáneos”,
se señala que no se admitirá como medio probatorio bajo responsabilidad, el que
habiendo sido requerido por la Administración Tributaria durante el proceso de veri-
icación o iscalización no hubiera sido presentado y/o exhibido, salvo que el deudor
tributario pruebe que la omisión no se generó por su causa o acredite la cancelación
del monto reclamado vinculado a las pruebas presentadas actualizado a la fecha de
pago, o presente carta ianza bancaria o inanciera por dicho monto, actualizada hasta
por nueve (9) meses o doce (12) meses tratándose de la reclamación de resoluciones
emitidas como consecuencia de la aplicación de las normas de precios de transferencia,
CAP. posteriores de la fecha de la interposición de la reclamación.
6
Jurisprudencias
RTF N° 4831-9-2012 Fecha 30.03.2012

Contrariamente a lo que sostiene la Administración, la valoración de los informes bajo refe-
rencia no se encuentra sujeta a su presentación dentro del plazo establecido por el artículo
141° del Código Tributario, por cuanto no constituyen medios probatorios en los términos
del artículo 125° del Código Tributario, es decir no caliican como documentos, pericia y
mucho menos son el resultado de una inspección, siendo que de acuerdo con la segunda
disposición inal del Decreto Legislativo N° 953, documento es todo escrito u objeto que
sirve para acreditar un hecho, tales como los contratos, sin embargo, los informes mencio-
nados anteriormente no constituyen documentos, dado que no están destinados a acreditar
un hecho sino que simplemente contienen una opinión especializada sobre la materia que
se discute en el presente proceso. En todo caso, la Administración no solicitó de manera
expresa la exhibición de los referidos informes, por lo que estos podían ser presentados y
merituados en la etapa de reclamación.
RTF N° 6990-1-2004 Fecha 17.09.2004

Que respecto al informe del estudio de mercado que presenta la recurrente en la instancia
de reclamación, cabe indicar que en la etapa de iscalización iniciada en junio de 2002, se le
solicitó información sustentatoria referida a los servicios detallados en las Facturas 001 N°s.
000145 y 000168, lo cual no necesariamente involucraba dicho informe, sino cualquier otra
documentación relacionada a la prestación de servicios consignada en las facturas, lo que
no cumplió, habiendo contado para ello hasta el 1 de julio de dicho año a in de acreditar las
referidas operaciones, por tanto, resulta aplicable la regla establecida en el artículo 141° del
Código Tributario a todo medio probatorio presentado con posterioridad a la iscalización.
Que, de lo expuesto, se desprende que los servicios descritos en las facturas materia de reparo
no son reales, por tanto no procede la deducción del crédito iscal consignado en las mismas.
RTF N° 6738- 3-2004 Fecha 10.09.2004

Que sin embargo, atendiendo a que el Requerimiento N° 00025890, fue formulado por la
Administración de manera genérica y no se detalló en sus resultados los documentos espe-
cíicos que, a su juicio, debieron ser presentados por la recurrente a in de acreditar que los
servicios fueron prestados por su casa matriz en el exterior, no resultaba de aplicación el
artículo 141° del Código Tributario, más aun cuando la Administración no ha sustentado las
razones por las que considera que los documentos presentados por la recurrente en iscali-
zación no demostrarían que dichos servicios hayan sido prestados en el exterior.
Que en ese sentido, procede que la Administración meritúe los documentos presentados por
la recurrente en la etapa de reclamación, debiendo veriicar los alcances y naturaleza de los
servicios de diseño e ingeniería prestados por Taisei Corporation , y de ser el caso, solicitar
los informes técnicos correspondientes, y emita un nuevo pronunciamiento en consecuencia.

v Capítulo 7 Fiscalización Parcial
v Capítulo 8 Cartas Inductivas, Esquelas y Verificaciones
v Capítulo 9 Fiscalización del Valor de Mercado de las
Operaciones
v Capítulo 10 Fiscalización de Activos Fijos
v Capítulo 11 Fiscalización de Existencias
v Capítulo 12 Fiscalización del IGV
v Capítulo 13 Fiscalización del Impuesto a la Renta -
Reconocimiento de Ingresos
v Capítulo 14 Fiscalización del Impuesto a la Renta -
Deducción de Gastos
v Capítulo 15 Fiscalización de Libros y Registros Contables
PARTE II
Capítulo 7
Capítulo
7 Fiscalización Parcial
En principio debemos indicar que el artículo 61º del Código Tributario1, referido a la
“iscalización o veriicación de la obligación tributaria efectuada por el deudor tributario”
señala que la determinación de la obligación tributaria efectuada por el deudor tributario
está sujeta a iscalización o veriicación por la Administración Tributaria, la que podrá
modiicarla cuando constate la omisión o inexactitud en la información proporcionada,
emitiendo los valores correspondientes.
En ese sentido, mediante la iscalización la SUNAT comprueba la correcta determina-
ción de la obligación tributaria incluyendo la obligación tributaria aduanera así como
el cumplimiento de las obligaciones formales relacionadas a ellas, y culmina con la
notiicación de la Resolución de Determinación y de ser el caso, de las Resoluciones de
Multa que correspondan. CAP.
En este contexto, en el presente capitulo desarrollaremos de manera detallada la 7
regulación y el procedimiento de la iscalización parcial efectuada por SUNAT, la cual
constituye una herramienta que permite realizar revisiones más cortas y así ampliar
el universo de sujetos iscalizados.
2. NECESIDAD DE LA FISCALIZACIÓN PARCIAL
Este novedoso tema fue regulado a través del Decreto Legislativo Nº 1113 (05.07.2012)
y entró en vigencia a los 60 días hábiles siguientes a la fecha de su publicación. Veamos
a continuación el análisis de la exposición de motivos que sustentaron la implementación
de esta nueva modalidad de iscalización.
Exposición de motivos: Problemática de la iscalización deinitiva e implemen-
tación de la iscalización parcial
Como es de conocimiento, la Administración Tributaria tiene como objetivo recaudar los
impuestos de manera eicaz, cautelando los derechos fundamentales de las personas
con los menores costos posibles, por ello dentro de las estrategias iscales se busca
fomentar el cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias por parte de los
contribuyentes y a la vez, esto exige que la Administración Tributaria ejerza un control
de este cumplimiento mediante la veriicación o iscalización de la autoliquidación, en
base a criterios de peril de riesgo, importancia económica del contribuyente, entre
otros, toda vez que todos los ciudadanos deben contribuir al pago del impuesto según
su capacidad económica, considerando que se busca la equidad del sistema tributario.
En ese contexto, la Superintendencia Nacional de Aduanas y Administración Tributaria –
SUNAT, en el esquema vigente de iscalización única y deinitiva, emplea una inversión
signiicativa del tiempo destinado a dicho procedimiento, debido a que la Administra-
ción Tributaria debe revisar todas las inconsistencias, puesto que, posteriormente no
tendrá otra oportunidad de hacerlo, salvo las circunstancias excepcionales descritas en
el artículo 108º del Código Tributario, el cual señala que después de la notiicación, la
Modiicado por el Decreto Legislativo Nº 1113.

1
fiscalizacióN Parcial 151

Administración Tributaria sólo podrá revocar, modiicar, sustituir o complementar sus

actos en los siguientes casos:
1. Cuando se detecten los hechos contemplados en el numeral 1 del artículo 178º, así como en los casos de connivencia entre el
personal de la Administración Tributaria y el deudor tributario; y,
2. Cuando la Administración detecte que se ha presentado circunstancias posteriores a su emisión que demuestran su improce-
dencia o cuando se trate de errores materiales, tales como los de redacción o cálculo.
La Administración Tributaria señalará los casos en que existan circunstancias posteriores a la emisión de sus actos, así como
errores materiales, y dictará el procedimiento para revocar, modiicar, sustituir o complementar sus actos, según corresponda.
Tratándose de la SUNAT, la revocación, modiicación, sustitución o complementación será declarada por la misma área que emitió
el acto que se modiica, con excepción del caso de connivencia a que se reiere el numeral 1 del presente artículo (108º) supuesto
en el cual la declaración será expedida por el superior jerárquico del área emisora del acto.
Ahora bien, conforme a las estadísticas de SUNAT, las iscalizaciones deinitivas del
Impuesto a la Renta y del Impuesto General a las Ventas (IGV) tienen una duración
promedio de días muy alta lo cual implica un elevado costo en la utilización de recursos
humanos y materiales. En ese sentido, y en contraposición de ello, la SUNAT debe
cumplir determinados objetivos, uno de ellos consiste en incrementar el riesgo efectivo
en los contribuyentes ante el incumplimiento tributario, para lo cual resulta necesario
que la Administración cuente con las herramientas que le permitan ampliar el universo
de sujetos iscalizados.
En tal sentido, se busca introducir la iscalización parcial como herramienta que permitirá
CAP. a la Administración Tributaria, revisar los puntos críticos de las declaraciones y, de ser
7 necesario, regresar en otra oportunidad para comprobar otros aspectos de las mismas,
con lo cual la duración de tales procedimientos seria signiicativamente menor y llegaría
a un mayor número de contribuyentes. Asimismo, la Administración Tributaria tendría
más presencia frente a los contribuyentes.
En efecto, establecer la posibilidad de iscalizar a los administrados por un aspecto
especíico, permitirá:
a) Utilizar de forma más productiva los recursos de iscalización y generar menos
costos administrativos en los contribuyentes iscalizados.
b) Diseñar programas de iscalización simples y sencillos que insuman menor
tiempo al agente iscalizador.
c) Incrementar el riesgo tributario en la colectividad por la mayor presencia de los
agentes iscalizadores, dado que podrán realizar mayor cantidad de interven-
ciones al año.
d) Revisar aspectos puntuales como:
i) Las inconsistencias que se generan por la presentación de declaraciones
informativas (como la Declaración Anual de Operaciones con Terceros –
DAOT y la Declaración de Notarios) o por declaraciones especíicas como la
de predios.
ii) En el caso de los consorcios, culminada la iscalización deinitiva al operador
del consorcio podría realizarse una iscalización parcial al resto de partícipes
para revisar sus obligaciones tributarias con relación a los reparos detec-
tados en la iscalización al operador, y para los demás aspectos se podría
regresar en otra oportunidad.
iii) En el Impuesto a la Renta, se podrían programar iscalizaciones parciales
para revisar exclusivamente ingresos, costos, gastos, adiciones, deduc-
ciones, depreciaciones, arrastre de pérdidas, aplicación de créditos conce-
didos por normas especiales, etc.
iv) En el IGV se podría revisar solo el débito iscal, sea todas las ventas, las
efectuadas a un determinado grupo o a uno solo inclusive; entre otros.

Esta medida resulta acorde con el Marco Macroeconómico Multianual 2013 – 2015,
que indica que se implementarán medidas orientadas a aumentar la presión tributaria
ampliando la base tributaria de manera permanente a través de sistemas de iscaliza-
ción y control, entre otros; por lo que es apropiado la incorporación de la iscalización
parcial en el Código Tributario.
Complementando lo expuesto, debemos mencionar que la iscalización parcial está
contemplada en legislaciones de diversos países, entre ellos España, Venezuela, Argen-
tina y Chile.
De acuerdo a lo establecido en el artículo 148º de la Ley 58/2003 del 17.12.2003 y artículo 178º del Reglamento
ESPAÑA General de las actuaciones y procedimientos de Gestión e Inspección Tributaria y de desarrollo de las normas
comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, entre otros artículos.
El artículo 127º del Código Orgánico Tributario establece que la Administración Tributaria puede practicar isca-
VENEZUELA lizaciones, las cuales podrán efectuarse de manera general sobre uno o varios periodos iscales, o de manera
selectiva sobre uno o varios elementos de la base imponible.
El artículo 17º de la Ley de Procedimientos Fiscales señala que si en la resolución se hubiera dejado expresa
ARGENTINA constancia del carácter parcial de la determinación de oicio practicada, solo serán susceptibles de modiicación
aquellos aspectos no considerados expresamente en la determinación anterior.
El artículo 25º del Código Tributario de Chile señala que toda liquidación de impuestos practicada por el servicio
tendrá el carácter provisional mientras no se cumplan los plazos de prescripción, salvo en aquellos puntos o
CHILE
materias comprendidos expresa y determinadamente en una revisión sobre la cual se haya pronunciado el
Director Regional, sea con ocasión de un reclamo o a petición del contribuyente, tratándose de términos de giro.
CAP.
7
Asimismo, la Fiscalización Parcial está prevista en el modelo de Código Tributario Centro
Interamericano de Administraciones Tributarias (CIAT)2 y recomendada en el Manual
Básico de Fiscalización de dicha entidad.
En dicho manual se señala que muchos países tienen un sistema en el cual la iscalización
de libros y cuentas cierra cierto período de tiempo respecto del que la Administración
Tributaria no puede retornar (volver a revisar), por lo que se sugiere sustituir el sistema
de auditorías que cierran un periodo (iscalización deinitiva) por un sistema en el cual la
Administración Tributaria sea capaz de evaluar diferentes riesgos en distintos momentos,
constituyéndose la “auditoría parcial” (iscalización parcial) bajo esa perspectiva, en
una “buena práctica” de las Administraciones Tributarias.
En nuestro país, la igura de la iscalización parcial encuentra su antecedente en el
Decreto Legislativo Nº 4103 que modiicó el artículo 87º del Texto Único Ordenado del
Código Tributario – Principios Generales y facultó a la Administración Tributaria a emitir
Resoluciones Parciales de Acotación, sin embargo no contenía normas que garanticen
los derechos de los administrados dentro de un procedimiento de iscalización parcial.
Asímismo, el artículo 87º del nuevo Texto Único Ordenado del Código Tributario que
fue aprobado por el Decreto Supremo Nº 218-90-EF mantuvo la posibilidad de emitir
Resoluciones Parciales de Acotación, con la misma limitación anotada respecto al Decreto
Legislativo Nº 410. Sin embargo, el Decreto Ley Nº 258594 que aprobó el Nuevo Texto
del Código Tributario, no recogió la mencionada igura.
Con la implementación de la Fiscalización Parcial, la SUNAT estima que se reducirán
los tiempos promedio de días efectivos por caso materia iscalización, que actualmente
luctúan entre 149 y 16 días, según el segmento de contribuyente, a un promedio que
http://www.ciat.org/index.php/es/productos-y-servicios/publicaciones/manuales.html. Manual de Fiscalización:

2
Refuerzo de la función de iscalización en las Administraciones Tributarias de América Latina y el Caribe [documento
electrónico] /Centro Interamericano de Administraciones Tributarias - CIAT - International bureu of Fiscal Documen-
tation (IBFD) CIAT, 2003, (Modelos y Manuales), pág. 135.
3
Publicado el 11.03.1987.
4
Publicado el 24.11.1992.

variará entre 105 y 11 días efectivos por caso, lo cual signiica un ahorro de entre 44
y 5 días, que representan aproximadamente el 28% de reducción en tiempos por caso
ejecutado, lo que sumado al incremento del personal dedicado a la tarea de iscali-
zación, permitirá más acciones de iscalización, es decir, ampliar la cobertura de los
contribuyentes iscalizados en un promedio de 249%.
No obstante lo señalado, hay que considerar que tal estimación es general, ya que
dependiendo del alcance de la iscalización parcial (en función a las inconsistencias
especíicas detectadas), podría haber iscalizaciones que utilicen muchos menos días
efectivos que el promedio señalado.
En síntesis podemos mencionar que la incorporación de la iscalización parcial al Código
Tributario es una igura que trae las siguientes consecuencias:
- Genera mayor riesgo de incumplimiento a los contribuyentes
- Se realizarán mayor número de acciones de iscalización
- Habrá un mayor número de sujetos iscalizados
- La SUNAT centrará su atención en los aspectos críticos y/o en los de mayor rele-
vancia tributaria
- Permitirá que posteriormente la SUNAT pueda revisar los otros aspectos que no
fueron materia de iscalización.
CAP.
3. INICIO Y DESARROLLO DE LA FISCALIZACIÓN PARCIAL
7
3.1 CONCEPTO DE FISCALIZACIÓN PARCIAL
De acuerdo al artículo 61º del Código tributario, se señala que la iscalización

será parcial cuando se revise parte, uno o algunos de los elementos de la obliga-
ción tributaria5.
Sin embargo la norma precisa que en la iscalización parcial se deberá comunicar
al deudor tributario los aspectos del tributo y periodo que serán materia de revi-
sión, sea que ellos conformen un solo elemento, más de un elemento o parte de
un elemento de la obligación tributaria6.
Por lo expuesto se deduce que en la iscalización parcial, la SUNAT puede revisar
la expresión más mínima de la obligación tributaria. A continuación y a manera de
ejemplo, presentamos algunos aspectos que podrán ser materia de iscalización:
- Ingresos del mes de noviembre de 2014.

- Cuentas 63 y 65 de Gastos del ejercicio 2014.
- El costo de los activos ijos adquiridos en el ejercicio 2014.
- El crédito iscal del IGV de las compras del mes de octubre 2014.
- La depreciación de activos inmovilizados - ejercicio 2014.
- Las operaciones realizadas por el deudor tributario con el cliente “X” en el ejercicio 2014.
- La bancarización de las operaciones en un mes determinado.
- El depósito de detracciones en un mes especíico.
- Entre otros aspectos.
Al respecto, cabe anotar que según la doctrina tributaria, existen varias deiniciones sobre el término “elementos de
5
la obligación tributaria”. No obstante, opinamos que este concepto comprende lo siguiente:

- El hecho generador de la obligación (hecho imponible)
- El tributo (prestación pecuniaria)
- El sujeto activo (el estado o entidad pública)
- El sujeto pasivo (el contribuyente o responsable).
En concordancia con lo regulado en el artículo 1º del Decreto Supremo Nº 085-2007-EF.
6

3.2 INICIO DEL PROCEDIMIENTO
El Procedimiento de Fiscalización Parcial se inicia en la fecha en que surte efectos

la notiicación al Sujeto Fiscalizado de la Carta que presenta al Agente Fisca-
lizador y el primer Requerimiento. De notiicarse los referidos documentos en
fechas distintas, el procedimiento se considerará iniciado en la fecha en que
surte efectos la notiicación del último documento.
Cabe indicar que la SUNAT deberá comunicar al deudor tributario, el carácter
parcial de la iscalización y los aspectos que serán materia de revisión.
El Agente Fiscalizador se identiicará ante el Sujeto Fiscalizado con el Documento
de Identiicación Institucional o, en su defecto, con su Documento Nacional de
Identidad.
El Sujeto Fiscalizado podrá acceder a la página web de la SUNAT y/o comunicarse
con esta vía telefónica para comprobar la identidad del Agente Fiscalizador.
3.3 PLAZO DE LA FISCALIZACIÓN
El plazo de la iscalización parcial es de seis (6) meses el cual se computa a partir

de la fecha en que el deudor tributario entregue la totalidad de la información y/o
documentación que fuera solicitada por la Administración Tributaria, en el primer
requerimiento notiicado en ejercicio de su facultad de iscalización. De presen-
CAP.
tarse la información y/o documentación solicitada parcialmente no se tendrá por
entregada hasta que se complete la misma. 7
Cabe indicar que excepcionalmente dicho plazo podrá prorrogarse por uno
adicional, cuando:
a) Exista complejidad de la iscalización, debido al elevado volumen de opera-
ciones del deudor tributario, dispersión geográica de sus actividades,
complejidad del proceso productivo, entre otras circunstancias.
b) Exista ocultamiento de ingresos o ventas u otros hechos que determinen
indicios de evasión iscal.
c) Cuando el deudor tributario sea parte de un grupo empresarial o forme
parte de un contrato de colaboración empresarial y otras formas asocia-
tivas.
Un vez transcurrido el plazo para el procedimiento de iscalización parcial no se
podrá notiicar al deudor tributario otro acto de la Administración Tributaria en
el que se le requiera información y/o documentación adicional a la solicitada
durante el plazo del referido procedimiento por el tributo y período materia del
procedimiento, sin perjuicio de los demás actos o información que la Administra-
ción Tributaria pueda realizar o recibir de terceros o de la información que esta
pueda elaborar.
Asimismo, cabe mencionar que luego de transcurrido el plazo, la Administración
Tributaria puede notiicar los valores (resolución de determinación, resolución de
multa u orden de pago) dentro del plazo de prescripción para la determinación
de la deuda.
3.4 SUSPENSIÓN DEL PLAZO
El plazo se suspende:
a) Durante la tramitación de las pericias. En este supuesto, el plazo se suspen-
derá desde la fecha en que surte efectos la notiicación de la solicitud de la
pericia hasta la fecha en que la SUNAT reciba el peritaje.

b) Durante el lapso que transcurra desde que la Administración Tributaria soli-

cite información a autoridades de otros países. En este caso, el plazo se
suspenderá desde la fecha en que se presenta la solicitud hasta la fecha en
que se reciba la totalidad de la información de las citadas autoridades.
c) Durante el plazo en que por causas de caso fortuito o de fuerza mayor la
Administración Tributaria interrumpa sus actividades7.
d) Durante el lapso en que el deudor tributario incumpla con la entrega de la
información solicitada por la Administración Tributaria. Cabe mencionar que
cuando el Sujeto Fiscalizado incumpla con entregar la información solicitada
a partir del segundo Requerimiento notiicado por la SUNAT, se suspenderá
el plazo desde el día siguiente a la fecha señalada para que el citado sujeto
cumpla con lo solicitado hasta la fecha en que entregue la totalidad de la
información.
e) Durante el plazo de las prórrogas solicitadas por el deudor tributario. En
este supuesto, se suspenderá el plazo por el lapso de duración de las
prórrogas otorgadas expresa o automáticamente por la SUNAT.
f) Durante el plazo de cualquier proceso judicial cuando lo que en él se
resuelva, resulta indispensable para la determinación de la obligación tribu-
taria o la prosecución del procedimiento de iscalización, o cuando ordena
la suspensión de la iscalización.
CAP.
En este caso, el plazo de suspensión depende de lo siguiente:
7
i) Tratándose de procesos judiciales iniciados con anterioridad al inicio
del cómputo del plazo establecido en el artículo 61º o en el artículo
62º-A del Código Tributario, se suspenderá el plazo correspondiente
desde la fecha en que el Sujeto Fiscalizado entregó la totalidad de la
información solicitada en el primer Requerimiento hasta la culmina-
ción del proceso judicial, según las normas de la materia.
ii) Tratándose de procesos judiciales iniciados con posterioridad al inicio
del cómputo del plazo establecido en el artículo 61º o en el artículo
62º-A del Código Tributario, se suspenderá el plazo correspondiente
desde el día siguiente de iniciado el proceso judicial hasta su culmina-
ción.
iii) Tratándose de procesos judiciales que ordenen la suspensión de la
iscalización, se suspenderá el plazo desde el día siguiente en que se
notiique a la SUNAT la resolución judicial que ordena dicha suspen-
sión hasta la fecha en que se notiique su levantamiento.
g) Durante el plazo en que otras entidades de la Administración Pública o
privada no proporcionen la información vinculada al procedimiento de isca-
lización que solicite la Administración Tributaria.
Asimismo, cabe tener en cuenta que de concurrir dos o más causales, la suspen-
sión se mantendrá hasta la fecha en que culmine la última causal.
3.5 INCORPORACIÓN DE OTROS ASPECTOS
Iniciado el procedimiento de iscalización parcial, la SUNAT podrá ampliarlo a

otros aspectos que no fueron materia de la comunicación inicial, previa comuni-
cación al contribuyente, no alterándose el plazo de seis (6) meses.
Para estos efectos se tendrá en cuenta lo dispuesto en el artículo 1315º del Código Civil.
7

3.6 AMPLIACIÓN A FISCALIZACIÓN DEFINITIVA
Una iscalización que se inicia con carácter parcial para la revisión de un aspecto
de la obligación tributaria puede variar al carácter de una iscalización deinitiva.
En este supuesto se aplicará el plazo de un (1) año establecido en el numeral 1
del artículo 62º-A del Código Tributario, el cual será computado desde la fecha en
que el deudor tributario entregue la totalidad de la información y/o documenta-
ción que le fuera solicitada en el primer requerimiento referido a la iscalización
deinitiva.
3.7 DOCUMENTACIÓN DE LA FISCALIZACIÓN PARCIAL
Durante el Procedimiento de Fiscalización la SUNAT emitirá, entre otros, Cartas,

Requerimientos, Resultados del Requerimiento y Actas.
CARTAS REQUERIMIENTOS
DOCUMENTACIÓN
DE LA CAP.
FISCALIZACIÓN
PARCIAL 7
RESULTADOS DEL
REQUERIMIENTO ACTAS
a) Nombre o razón social del Sujeto Fiscalizado

b) Domicilio iscal
c) RUC
d) Número del documento
e) Fecha
f) El carácter parcial del procedimiento de iscalización
g) Objeto o contenido del documento; y
h) La irma del trabajador de la SUNAT competente.
Cabe acotar que la notiicación de los citados documentos se ceñirá a lo dispuesto

en los artículos 104º al 106º del Código Tributario.
Veamos a continuación las características más relevantes de cada uno de los
citados documentos:


a) Que será objeto de un Procedimiento de Fiscalización Parcial, presentará al Agente
Fiscalizador que realizará el procedimiento e indicará, además, los períodos, tributos o las
Declaraciones Aduaneras de Mercancías que serán materia del procedimiento. Además se
indicarán los aspectos a iscalizar.
b) La ampliación de un Procedimiento de Fiscalización Parcial, debiéndose señalar los nuevos
aspectos a iscalizar.
LAS CARTAS c) La ampliación de un Procedimiento de Fiscalización Parcial a un Procedimiento de Fisca-
lización Deinitiva, indicándose que la documentación a presentar será la señalada en el
primer requerimiento referido a la iscalización deinitiva.
e) La suspensión de los plazos de iscalización y la prórroga a que se reiere el numeral 2 del
artículo 62º-A del Código Tributario.
f) Cualquier otra información que deba notiicarse al Sujeto Fiscalizado durante el Procedimiento
de Fiscalización.
Mediante el Requerimiento se solicita al Sujeto Fiscalizado, la exhibición y/o presentación

de informes, análisis, libros de actas, registros y libros contables y demás documentos y/o
información, relacionados con hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias o para
iscalizar inafectaciones, exoneraciones o beneicios tributarios. También, será utilizado para:
a) Solicitar la sustentación legal y/o documentaria respecto de las observaciones e infracciones
imputadas durante el transcurso del Procedimiento de Fiscalización; o,
b) Comunicar, de ser el caso, las conclusiones del Procedimiento de Fiscalización indicando
CAP. las observaciones formuladas e infracciones detectadas en este, de acuerdo a lo dispuesto
en el artículo 75º del Código Tributario.
7
El Requerimiento, además de los datos mínimos descritos anteriormente, deberá indicar lo
EL REQUERIMIENTO siguiente:
i) El lugar y la fecha en que el Sujeto Fiscalizado debe cumplir con dicha obligación.
ii) Los aspectos a iscalizar del Procedimiento de Fiscalización Parcial.
iii) Tratándose del requerimiento de la ampliación de la iscalización parcial, la información y/o
documentación nueva que deberá exhibir y/o presentar el Sujeto Fiscalizado.
iv) Tratándose del primer requerimiento de la iscalización deinitiva producto de la ampliación de
un Procedimiento de Fiscalización Parcial a uno deinitivo, la información y/o documentación
nueva que deberá exhibir y/o presentar el Sujeto Fiscalizado.
La información y/o documentación exhibida y/o presentada por el Sujeto Fiscalizado, en cumpli-
miento de lo solicitado en el Requerimiento, se mantendrá a disposición del Agente Fiscalizador
hasta la culminación de su evaluación.
Mediante las Actas, el Agente Fiscalizador dejará constancia de la solicitud cuando se requiera
la exhibición y/o presentación de la documentación de manera inmediata y de su evaluación
así como de los hechos constatados en el Procedimiento de Fiscalización, excepto de aquellos
LAS ACTAS que deban constar en el resultado del Requerimiento.
Las Actas no pierden su carácter de documento público ni se invalida su contenido, aún cuando
presenten observaciones, añadiduras, aclaraciones o inscripciones de cualquier tipo, o cuando
el Sujeto Fiscalizado maniieste su negativa y/u omita suscribirla o se niegue a recibirla8.
Es el documento mediante el cual se comunica al Sujeto Fiscalizado el cumplimiento o incum-

plimiento de lo solicitado en el Requerimiento. También puede utilizarse para notiicarle los
resultados de la evaluación efectuada a los descargos que hubiera presentado respecto de las
observaciones formuladas e infracciones imputadas durante el transcurso del Procedimiento
RESULTADO DE
de Fiscalización.
REQUERIMIENTO
Asimismo, este documento se utilizará para detallar si, cumplido el plazo otorgado por la SUNAT
de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 75º del Código Tributario, el Sujeto Fiscalizado presentó
o no sus observaciones debidamente sustentadas, así como para consignar la evaluación
efectuada por el Agente Fiscalizador de estas.
8
Lo dispuesto en este acápite referido a las actas, es aplicable, en lo pertinente, a las cartas, al requerimiento y al
8
resultado de éste.

3.8 EL CIERRE DEL REQUERIMIENTO
El Requerimiento es cerrado cuando el Agente Fiscalizador elabora el resultado

del mismo, conforme a lo siguiente:
a) Tratándose del primer Requerimiento, el cierre se efectuará en la fecha
consignada en dicho Requerimiento para cumplir con la exhibición y/o
presentación. De haber una prórroga, el cierre del Requerimiento se efec-
tuará en la nueva fecha otorgada. Si el Sujeto Fiscalizado no exhibe y/o
no presenta la totalidad de lo requerido, se podrá reiterar la exhibición y/o
presentación mediante un nuevo Requerimiento.
Si el día señalado para la exhibición y/o presentación el Agente Fiscalizador
no asiste al lugar ijado para ello, se entenderá que en dicho día se inicia el
computo del plazo de 06 meses, siempre que el Sujeto Fiscalizado exhiba
y/o presente la totalidad de lo requerido en la nueva fecha que la SUNAT
le comunique mediante Carta. En esta última fecha, se deberá realizar el
cierre del Requerimiento.
b) En los demás Requerimientos, se procederá al cierre vencido el plazo
consignado en el Requerimiento o, la nueva fecha otorgada en caso de una
prórroga; y, culminada la evaluación de los descargos del Sujeto Fiscalizado
a las observaciones imputadas en el Requerimiento.
De no exhibirse y/o no presentarse la totalidad de lo requerido en la fecha CAP.
en que el Sujeto Fiscalizado debe cumplir con lo solicitado se procederá, en 7
dicha fecha, a efectuar el cierre del Requerimiento.
3.9 CONCLUSIONES DEL PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN
Previamente a la emisión de los valores, la Administración Tributaria a través de

un requerimiento podrá comunicar sus conclusiones a los contribuyentes, indi-
cándoles expresamente las observaciones formuladas y, cuando corresponda, las
infracciones que se les imputan, siempre que a su juicio la complejidad del caso
tratado lo justiique.
En estos casos, dentro del plazo que la Administración Tributaria establezca
en dicha comunicación, el que no podrá ser menor a tres (3) días hábiles; el
contribuyente o responsable podrá presentar por escrito sus observaciones a los
cargos formulados, debidamente sustentadas, a efecto que la Administración
Tributaria las considere, de ser el caso. La documentación que se presente ante
la Administración Tributaria luego de transcurrido el mencionado plazo no será
merituada en el proceso de iscalización o veriicación.
El citado Requerimiento será cerrado una vez vencido el plazo consignado en él.
3.10 FINALIZACIÓN DEL PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN
El Procedimiento de Fiscalización Parcial concluye con la notiicación de las reso-

luciones de determinación y/o, en su caso, de las resoluciones de multa, las
cuales podrán tener anexos.
Las Resoluciones de Determinación y de Multa que se emitan con motivo de una
iscalización parcial serán formuladas por escrito y contendrán la siguiente infor-
mación:

1. El deudor tributario.
2. El tributo y el período al que corresponda.
3. La base imponible.
4. La tasa.
5. La cuantía del tributo y sus intereses.
6. Los motivos determinantes del reparo u observación, cuando se rectiique la declaración tributaria.
7. Los fundamentos y disposiciones que la amparen.
8. El carácter parcial del procedimiento de iscalización y los aspectos que han sido revisados.
Cabe precisar que tratándose de las Resoluciones de Multa, contendrán nece-

sariamente los requisitos establecidos en los numerales 1 y 7, así como la refe-
rencia a la infracción, el monto de la multa y los intereses. Las multas que se
calculen conforme al inciso d) del artículo 180° y que se notiiquen como resul-
tado de un procedimiento de iscalización parcial, deberán contener los aspectos
que han sido revisados.
La Administración Tributaria podrá emitir en un sólo documento las Resoluciones
de Determinación y de Multa, las cuales podrán impugnarse conjuntamente,
siempre que la infracción esté referida a un mismo deudor tributario, tributo y
período.
3.11 ASPECTOS REVISADOS

CAP.
7 Los aspectos revisados en una iscalización parcial que originan la notiicación de
una resolución de determinación no pueden ser objeto de una nueva determina-
ción, salvo en los siguientes casos9:
a) Cuando se detecten los hechos contemplados en el numeral 1 del artículo
178º del Código Tributario10, así como los casos de connivencia entre el
personal de la Administración Tributaria y el deudor tributario;
b) Cuando la Administración detecte que se han presentado circunstancias
posteriores a su emisión que demuestran su improcedencia o cuando se
trate de errores materiales, tales como los de redacción o cálculo.
3.12 ASPECTOS NO REVISADOS E IMPLICANCIAS DE LAS DECLARACIONES

RECTIFICATORIAS
La declaración rectiicatoria presentada con posterioridad a la culminación de un

procedimiento de iscalización parcial que comprenda el tributo y período isca-
lizado y que rectiique aspectos que no hubieran sido revisados en dicha iscali-
zación, surtirá efectos desde la fecha de su presentación siempre que determine
igual o mayor obligación. En caso contrario, surtirá efectos si dentro de un plazo
de cuarenta y cinco (45) días hábiles siguientes a su presentación la Adminis-
tración Tributaria no emitiera pronunciamiento sobre la veracidad y exactitud
de los datos contenidos en ella, sin perjuicio de la facultad de la Administración
Tributaria de efectuar la veriicación o iscalización posterior.
De acuerdo a lo previsto en los numerales 1 y 2 del artículo 108° del Código Tributario.
9
10
El numeral 1 del artículo 178º del CT señala que constituye infracción relacionada con el cumplimiento de las obliga-
ciones tributarias:
1. No incluir en las declaraciones ingresos y/o remuneraciones y/o retribuciones y/o rentas y/o patrimonio y/o actos
gravados y/o tributos retenidos o percibidos, y/o aplicar tasas o porcentajes o coeicientes distintos a los que
les corresponde en la determinación de los pagos a cuenta o anticipos, o declarar cifras o datos falsos u omitir
circunstancias en las declaraciones, que inluyan en la determinación de la obligación tributaria; y/o que generen
aumentos indebidos de saldos o pérdidas tributarias o créditos a favor del deudor tributario y/o que generen la
obtención indebida de Notas de Crédito Negociables u otros valores similares.

Cuando la declaración rectiicatoria a que se reiere el párrafo anterior surta

efectos, la deuda tributaria determinada en el procedimiento de iscalización
parcial que se reduzca o elimine por efecto de dicha declaración no podrá ser
materia de un procedimiento de cobranza coactiva, debiendo modiicarse o
dejarse sin efecto la resolución que la contiene en aplicación de lo dispuesto
en el numeral 2 del artículo 108° del Código Tributario, lo cual no implicará
el desconocimiento de los reparos efectuados en la mencionada iscalización
parcial.
No surtirá efectos aquella declaración rectiicatoria presentada con posterioridad
al plazo otorgado por la Administración Tributaria según lo dispuesto en el artí-
culo 75° o una vez culminado el proceso de iscalización parcial, por los aspectos
de los tributos y períodos que hayan sido motivo de iscalización, salvo que la
declaración rectiicatoria determine una mayor obligación.
3.13 IMPLICANCIAS DE LA FISCALIZACIÓN POSTERIOR
La SUNAT, como resultado de un posterior procedimiento de iscalización de un

mismo tributo y período tributario, puede establecer una menor obligación tribu-
taria. En este caso, los reparos que consten en la resolución de determinación
emitida en el procedimiento de iscalización parcial anterior serán considerados
en la posterior resolución que se notiique.
Lo indicado en los numerales 3.12 y 3.13 puede ser resumido en el siguiente CAP.
esquema: 7
ASPECTOS NO REVISADOS EN LA FISCALIZACIÓN PARCIAL
• Pueden incluirse en la iscalización parcial que se

esté realizando
• Pueden ser objeto de una nueva iscalización parcial
• Pueden ser objeto de una iscalización deinitiva
Surte efectos:
- Con su presentación, si determina igual o mayor obligación.
- A los 45 días hábiles siguientes cuando la Administración
Tributaria no se pronuncia al respecto.
Si la DJ rectiicatoria implica la reducción o eliminación de la deuda
tributaria determinada en el procedimiento de iscalización parcial,
• Pueden ser objeto de una declaración rectiicatoria conlleva a lo siguiente:
- No procede la cobranza coactiva de la deuda determinada en
el procedimiento de iscalización parcial.
- Se dejará sin efecto o modiicará la resolución de determinación
que contenga dicha deuda.
- Si se pagó la deuda tributaria producto de la iscalización parcial,
debería proceder su devolución.
Se puede determinar una mayor deuda tributaria.
Si la iscalización deinitiva implica la reducción o eliminación de la
deuda tributaria determinada en el procedimiento de iscalización
parcial:
- Los reparos que consten en la resolución de determinación
• Pueden ser objeto de una iscalización deinitiva
emitida en el procedimiento de iscalización parcial anterior
serán considerados en la posterior resolución que se notiique.
- La Administración debería revocar o modiicar la resolución de
determinación emitida como consecuencia de la iscalización
parcial, por contener una deuda que resulta improcedente.

3.14 INCIDENCIAS EN LA PRESCRIPCIÓN
Los actos que notiique la SUNAT, cuando realice un procedimiento de iscaliza-

ción parcial no interrumpen el plazo prescriptorio para determinar la obligación
tributaria y para aplicar sanciones.
Sin embargo el plazo de prescripción de las acciones para determinar la obliga-
ción y aplicar sanciones se suspende durante la suspensión del plazo referente a
los 3 supuestos descritos en el numeral 3.3 del presente capítulo.
Es importante mencionar que la suspensión del plazo de prescripción, tiene
efecto sobre el aspecto del tributo y período que hubiera sido materia de dicho
procedimiento.
4. DOCUMENTOS UTILIZADOS EN LA FISCALIZACIÓN PARCIAL
4.1 FISCALIZACIÓN PARCIAL DEL CRÉDITO FISCAL DEL IGV
a) Carta de Presentación
SUNAT
CAP. F. 3602
7 CARTA N° 054189161696 PROGRAMA: 101 RÉGIMEN GENERAL

Lima,
RUC :
Señores :
Dirección :
Distrito :
Referencia :
CIIU :
La Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria en el ejercicio de su función iscalizadora realiza ins-
pecciones, investigaciones y control del cumplimiento de obligaciones tributarias y/o obligaciones formales, mediante programas
de iscalización.
Por tal efecto, presentamos a los colaboradores de la Gerencia de Control de Cumplimiento de la Intendencia Lima, señores:
CARGO NOMBRE DNI

Supervisor
Agente Fiscalizador
Quienes tienen instrucciones de efectuar la intervención iscal de acuerdo al Requerimiento que se adjunta; por el(los) periodo(s)
y tributo(s) siguiente(s):
Periodo a iscalizar : Del 201206 al 201209
Tributo a iscalizar : 0100 IGV
Tipo de iscalización : 02 - Fiscalización Parcial
Elemento del Tributo a Fiscalizar : Crédito Fiscal de Adquisiciones y Compras
Aspecto contenido en el Tributo a Fiscalizar : Operaciones de compras y adquisiciones
Por lo tanto, agradecemos a ustedes brindar las facilidades a los citados colaboradores, de acuerdo a lo dispuesto en los artículos
61°, 62°, 87° y 89° del Texto Único Ordenado del Código Tributario y normas modiicatorias.
Atentamente,
____________________________
BENJAMÍN MARTÍNEZ ISUIZA
Jefe División de Control Masivo
INTENDENCIA LIMA

b) Requerimiento de Fiscalización Parcial
Requerimiento N° 0254584198565115 FECHA: xx/xx/xx

Referencia: Carta de Presentación N°: 054189161696
RUC :
Nombre o Razón Social :
Domicilio Fiscal :
Distrito :
Referencia :
CIIU :
A in de veriicar el cumplimiento de las normas tributarias y en uso de las facultades establecidas en los Artículos 62° y 82°, y
considerando las obligaciones de los Administrados indicadas en el Artículo 87° del Texto Único Ordenado del Código Tributario
y normas modiicatorias, se le requiere para que presente y/o exhiba la información correspondiente al(los) tributo(s) y periodo(s)
siguiente(s):
CAP.
Tributo a iscalizar : 0100 IGV
Tipo de iscalización : 02 - Fiscalización Parcial 7

01. Proporcionar la información por escrito y exhibir en original la documentación sustentatoria que se detalla en los Anexos
N° 01 (01 folio) y N° 2 (1 folio) adjuntos al presente requerimiento, los mismos que deberán ser irmados por el contribuyente
o representante autorizado.
El deudor tributario deberá presentar al Agente iscalizador lo solicitado en el presente requerimiento el día ………/………/…..….,
a horas: ……………. en: su domicilio iscal.
Las fotocopias requeridas, deberán ser presentadas debidamente refrendadas por el deudor tributario o de ser el caso por el
representante legal.
Conforme al Artículo 106° del Texto Único Ordenado del Código Tributario y normas modiicatorias, las notiicaciones surten efecto
desde el día hábil siguiente al de su recepción, excepto lo establecido en el último párrafo respecto a requerimientos de exhibición
de libros, registros y documentación sustentatoria de operaciones de adquisiciones y ventas.
En caso de incumplimiento de lo requerido, serán de aplicación los artículos 63°, 64°, 65°, 172° y 180° del Texto Único Ordenado
del Código Tributario y normas modiicatorias, según sea el caso.
De acuerdo al primer párrafo del Artículo 141° del Texto Único Ordenado del Código Tributario y normas modiicatorias: “No se
admitirá como medio probatorio, bajo responsabilidad, el que habiendo sido requerido por la Administración Tributaria durante el
proceso de la veriicación o iscalización, no hubiera sido presentado y/o exhibido…”
Asimismo, se le recuerda que puede acogerse al régimen de gradualidad señalado en La Resolución de Superintendencia
N° 180-2012-SUNAT de fecha 03 de agosto de 2012, aplicable a las infracciones establecidas en los numerales 1, 4, y 5 del
artículo 178° del Texto Único Ordenado del Código Tributario y normas modiicatorias.
_____________________________
INTENDENCIA LIMA

c) Anexo al Requerimiento de Fiscalización Parcial
Fecha:
Orden de Fiscalización N°
ANEXO N° 01 AL REQUERIMIENTO N° 0254584198565115
CONTRIBUYENTE :
DOMICILIO FISCAL :
REFERENCIA :
A in de veriicar el cumplimiento de las normas tributarias y en uso de las facultades establecidas en los Artículos 62° y 82°, y
considerando las obligaciones de los Administrados indicadas en el Artículo 87° del Texto Único Ordenado del Código Tributario
– Decreto Supremo N° 135-99-EF y normas modiicatorias, se le requiere para que presente y/o exhiba la información correspon-
diente al(los) tributo(s) y periodo(s) siguiente(s):
Tributo a iscalizar : 0100 - Impuesto General a la Ventas
Periodo a iscalizar : Del 2012/06 al 2012/09
Tipo de iscalización : 02 Fiscalización Parcial
1. Comprobantes de pago de compras1, Declaraciones únicas de Aduanas o Declaración Simpliicada por importaciones, guías
de remisión (remitente o del transportista), notas de débito y/o crédito (recibidos).
2. Exhibir Documentos y/o comprobantes que sustenten las operaciones de egresos de Caja y Bancos, por el período requerido.
3. Comprobantes y/o constancias emitidos y/o recibidos por operaciones comprendidas en el régimen de retenciones del Impuesto
General a la Ventas, según corresponda.
CAP. 4. Exhibir Registro de Retenciones de ser el caso.
5. Exhibir el Libro de Actas de Junta de Accionistas y Directorio.
7
6. Proporcionar la información que se indica en el Anexo N° 02 adjunto, dicha información deberá ser proporcionada en medios
magnéticos (formato Excel) e impresa, debidamente irmada y sellada por el representante; asimismo, deberá exhibir la
documentación sustentatoria.
7. En el marco de lo establecido en el D. Leg. 939 modiicado por el D. Leg. 947 y lo que establece la Ley N° 28194, se le
requiere exhibir documentación original que acredite la cancelación con los medios de pago autorizados, de las adquisiciones
de bienes y/o servicios anotadas en el Registro de Compras, por impuestos mayores a S/. 3,500 ó $ 1,000.
8. Proporcionar el Registro de Compras, Libro Diario, Libro Mayor, Libro de Inventarios y Balances, Libro Caja y Bancos, Registro
de Inventario Permanente, Registro Auxiliar de Control de Activos Fijos en medio magnético (CD-R) en formato Excel o txt,
adjuntando un resumen de los archivos presentados, irmado por el responsable del área de sistemas y representante legal
de la empresa.
De ser el caso, deberá presentar un escrito, ingresado por mesa de partes de esta Intendencia, sito en Av. Benavides 222 –
Miralores, en el cual indique los documentos y/o información que no presenta y/o no exhibe, señalando el motivo de tal omisión.
De conformidad con el último párrafo del Artículo 4° del D.S. Nº 085-2007-EF, la información y/o documentación exhibida y/o
presentada en el cumplimiento de lo solicitado en el requerimiento, se mantendrá a disposición del agente iscalizador hasta la
culminación de su evaluación.
De considerarlo usted conveniente, puede nombrar a una persona para que lo represente en atención al presente proceso de
iscalización, a cuyo efecto dicha representación deberá ser acreditada mediante poder por documento público o privado, con
irma legalizada notarialmente. Base Legal: Art. 22° y Art. 23° del T.U.O. del Código Tributario aprobado por D.S. N° 133-2013-EF
y modiicatorias.
_____________________________
INTENDENCIA LIMA
_________________
1
Comprobantes de pago de compras originales ordenados de acuerdo al Registro de Compras y copia SUNAT de los
mismos, de acuerdo al Art. 11° Núm. 1 del Reglamento de Comprobantes de Pago.
RECIBIDO POR:
Apellidos y Nombres: ……………………………………………………………………………………………………………………………
Cargo o relación con el contribuyente: …………………………………………..…………… L.E., D.N.I, R.U.C.: .................…………
Fecha: …………. /……….. / …………. Teléfono: ………………………………………………….. Hora: ………………….……...........
________________________
Firma

4.2 FISCALIZACIÓN PARCIAL DE LOS PAGOS A CUENTA DEL IMPUESTO A LA

RENTA
a) Carta de Presentación
SUNAT
F. 3602
CARTA N° 00254185212665 PROGRAMA: 101 RÉGIMEN GENERAL
Lima,
RUC :
Señores :
Dirección :
Distrito :
Referencia :
CIIU :
La Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria en el ejercicio de su función iscalizadora realiza ins- CAP.
pecciones, investigaciones y control del cumplimiento de obligaciones tributarias y/o obligaciones formales, mediante programas
de iscalización. 7
Por tal efecto, presentamos a los colaboradores de la Gerencia de Control de Cumplimiento de la Intendencia Lima, señores:
CARGO NOMBRE DNI

Supervisor
Agente Fiscalizador
Quienes tienen instrucciones de efectuar la intervención iscal de acuerdo al Requerimiento que se adjunta; por el(los) periodo(s)
y tributo(s) siguiente(s):
Tributo a iscalizar : 0303 Renta tercera categoría
Elemento del Tributo a Fiscalizar : Pagos a cuenta – Impuesto a la Renta
Aspecto contenido en el Tributo a Fiscalizar : Todos los Aspectos
Por lo tanto, agradecemos a ustedes brindar las facilidades a los citados colaboradores, de acuerdo a lo dispuesto en los artículos
61°, 62°, 87° y 89° del Texto Único Ordenado del Código Tributario y normas modiicatorias.
Atentamente,
____________________________
INTENDENCIA LIMA

b) Requerimiento de Fiscalización Parcial
Requerimiento N° FECHA:
Referencia: Carta de Presentación N°:
RUC :
Nombre o Razón Social :
Domicilio Fiscal :
Distrito :
Referencia :
CIIU :
A in de veriicar el cumplimiento de las normas tributarias y en uso de las facultades establecidas en los Artículos 61°, 62° y
82°, y considerando las obligaciones de los Administrados indicadas en el Artículo 87° del Texto Único Ordenado del Código
Tributario y normas modiicatorias, se le requiere para que presente y/o exhiba la información correspondiente al(los) tributo(s)
y periodo(s) siguiente(s):
Tributo a iscalizar : 0303 Renta tercera categoría
Elemento del Tributo a Fiscalizar : Pagos a cuenta – Impuesto a la Renta
CAP. Aspecto contenido en el Tributo a Fiscalizar : Todos los Aspectos
7 01. Análisis de la determinación de los pagos a cuenta del impuesto a la renta de la tercera categoría, de acuerdo al artículo 85°
del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta (D. S. 179-2004-EF) y artículo 54° del Reglamento.
02. Declaraciones juradas anuales del impuesto a la renta de la tercera categoría del ejercicio gravable anterior y precedente al
anterior al periodo iscalizable, de ser el caso.
03. Declaraciones juradas mensuales de los pagos a cuenta del impuesto a la renta de la tercera categoría.
04. Realizar los descargos a las insconsistencias detectadas por la Administración Tributaria que constan en el ANEXO que
forma parte del presente Requerimiento. Para tal efecto, deberá presentar y/o exhibir al agente iscalizador la documentación
e información con el sustento legal respectivo.
05. Registro de Ventas.
06. Libro Mayor, Libro Diario.
El deudor tributario deberá exhibir y proporcionar según corresponda al Agente Fiscalizador lo solicitado en el presente Requeri-
miento el día ………………….., a horas: ……………………… en su domicilio iscal.
Las fotocopias requeridas, deberán ser presentadas debidamente refrendadas por el deudor tributario o de ser el caso por el
representante legal.
Conforme al Artículo 106° del Texto Único Ordenado del Código Tributario y normas modiicatorias, las notiicaciones surten efecto
desde el día hábil siguiente al de su recepción, excepto lo establecido en el último párrafo respecto a requerimientos de exhibición
de libros, registros y documentación sustentatoria de operaciones de adquisiciones y ventas.
En caso de incumplimiento de lo requerido, serán de aplicación los artículos 63°, 64°, 65°, 172° y 180° del Texto Único Ordenado
del Código Tributario y normas modiicatorias, según sea el caso.
De acuerdo al primer párrafo del Artículo 141° del Texto Único Ordenado del Código Tributario y normas modiicatorias: “No se
admitirá como medio probatorio, bajo responsabilidad, el que habiendo sido requerido por la Administración Tributaria durante el
proceso de la veriicación o iscalización, no hubiera sido presentado y/o exhibido…”
Asimismo, se le recuerda que puede acogerse al régimen de gradualidad señalado en La Resolución de Superintendencia
N° 180-2012-SUNAT de fecha 03 de agosto de 2012, aplicable a las infracciones establecidas en los numerales 1, 4, y 5 del
artículo 178° del Texto Único Ordenado del Código Tributario y normas modiicatorias.
____________________________
BENJAMIN MARTINEZ ISUIZA
INTENDENCIA LIMA

Capítulo 8
Capítulo
8 Cartas Inductivas, Esquelas y

Veriicaciones
Es conocido que en los últimos ejercicios la Administración Tributaria está intensiicando

sus procesos de iscalización, dirigiéndose fundamentalmente a sectores con altos
niveles de riesgo.
Estas acciones no sólo incluyen iscalizaciones deinitivas y parciales (a través de la visita
de un auditor) sino también procesos inductivos, esquelas y veriicaciones a través de
los cuales se busca que el contribuyente declare y pague de manera voluntaria lo que
realmente le corresponde, o subsane el incumplimiento de alguna obligación formal.
No obstante lo indicado, debemos mencionar que estos actos de iscalización, solo se
fundamentan en la amplia “facultad de iscalización” con que cuenta la SUNAT, pero no
se encuentran plenamente regulados, es decir, no existe una norma legal que regule
de manera especiica el procedimiento que debe seguir la Administración Tributaria en
estos casos.
Sin embargo, aún cuando resulta discutible estas actuaciones de SUNAT, no debemos
olvidar que todos los actos de la Administración deben respetar los principios e insti- CAP.
tuciones generales regulados en el Código Tributario, en la Ley del Procedimiento 8
Administrativo General, y en la Constitución Política del estado.
Jurisprudencias
RTF N° 08226-5-2011 Fecha: 17.05.2011

Se revoca la apelada en el extremo referido a la aplicación del régimen de gradualidad,
contenido en el Anexo II de la Resolución de Superintendencia N° 063-2007/SUNAT, debido
a que la recurrente subsanó con la presentación de la declaración jurada dentro del plazo
otorgado mediante carta inductiva, por lo que al declarar y no pagar la multa solo tiene la
rebaja del 50%. Se declara conirmarla en el extremo referido a la comisión de la infrac-
ción de presentar declaraciones fuera del plazo establecido de acuerdo a lo señalado por el
RTF Nº 08121-11-2010 Fecha: 03.08.2010

Las cartas inductivas no detentan formalidad y exigibilidad maniiesta, susceptible inclusive a
generar sanciones por su inobservancia en cuanto a la forma y a la oportunidad.” Sin embargo
ante el incumplimiento de la presentación de los descargos la SUNAT puede notiicar esquela
de citación, para que comparezca a las instalaciones de SUNAT.
RTF Nº 10177-4-2008 Fecha: 26.08.2008

Las cartas inductivas son solamente documentos informativos que se emiten respecto a
una inconsistencia detectada del cruce de información que regularmente SUNAT efectúa a
los contribuyentes.
cartas iNductivas, EsQuElas y vErificacioNEs 169

2. ANÁLISIS DE LAS PRINCIPALES ACCIONES INDUCTIVAS Y DE VERIFICACIÓN

DE SUNAT
2.1 PRESUNCIÓN DE DISTRIBUCIÓN DE DIVIDENDOS COMO DISPOSICIÓN

INDIRECTA DE RENTAS
Uno de los programas de iscalización masiva que está realizando en la actualidad

la Administración Tributaria (SUNAT), está destinado a determinar si los contri-
buyentes que “adicionaron” gastos en su Declaración Jurada Anual del Impuesto
a la Renta, deben pagar el 4.1% por distribución de dividendos y otras formas
de distribución de utilidades, al presumirse que se ha incurrido en el supuesto
de “Disposición indirecta de renta no susceptible de posterior control tributario”.
Para estos efectos, está enviando la siguiente Carta Inductiva:
INTENDENCIA REGIONAL LIMA

Lima, 31 de Julio de 2012
CARTA INDUCTIVA Nº XXXXXXXXXX
RUC :
Razón Social :
Domicilio :
Distrito :
Referencia :
Departamento :
Señor Contribuyente:
Por medio de la presente, hacemos de su conocimiento que como parte de la labor de control que viene desarrollando la SUNAT,
CAP. se ha previsto la ejecución de acciones inductivas previas, antes de cualquier iscalización posterior, brindándoles facilidades para
8 la subsanación y/o cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias de los contribuyentes a quienes se les ha detectado la
existencia de inconsistencias tributarias. En ese sentido, respecto del Impuesto a la Renta, debemos indicarle que:
Usted presenta adiciones a las declaraciones juradas anuales correspondientes a los ejercicios 2009 y/o 2010 que
pudieran estar vinculados a operaciones afectas a la Tasa adicional del 4.1% por concepto de distribución indirecta
de utilidades efectuadas en los citados ejercicios, tasa que debió ser aplicada sobre toda suma que implique una
disposición indirecta de renta de tercera categoría no susceptible de posterior control tributario, incluyendo las sumas
cargadas a gastos o ingresos no declarados, en concordancia con lo establecido en el inciso g) del artículo 24º-A y
artículo 55º del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta aprobado por Decreto Supremo Nº 179-2004-EF.
Con relación a lo anterior, el artículo 13º-B del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta ha establecido que se encuentran
en dicha categoría, entre otros, los gastos particulares ajenos al negocio, los gastos a cargo de los accionistas, participacionistas,
titulares y en general, a los socios o asociados que son asumidos por la Persona Jurídica.
Las adiciones referidas en los párrafos anteriores son las siguientes:
• “Gastos personales y de sustento del contribuyente y sus familiares” y,
• “Gastos cuya documentación no cumple con los requisitos y características establecidas en el Reglamento de Comprobantes de pago”.
Se adjunta anexo con el detalle de la inconsistencia.
Le recomendamos que examine sus declaraciones tributarias, a in de determinar la existencia de alguna omisión o error, así como
la existencia de otros gastos o ingresos omitidos que igualmente deben ser considerados para la aplicación de la Tasa adicional,
y proceda voluntariamente a efectuar las regularizaciones que correspondan.
En caso de estar obligado al pago de la mencionada Tasa adicional, se le otorga el plazo de 10 días hábiles contados a partir de
la notiicación de la presente, para que lo efectúe. En caso discrepe con la información de la inconsistencia y considere que no
debe efectuar el mencionado pago, deberá presentar un escrito en cualquiera de nuestros Centros de Servicios al Contribuyente,
dentro del mismo plazo de 10 días informando los motivos y adjuntando la documentación que la sustenta.
Es importante indicar que con la subsanación voluntaria de sus obligaciones tributarias puede acogerse a los beneicios del
régimen de gradualidad de sanciones o del régimen de incentivos de ser el caso, según lo establecido en el Código Tributario y
normas correspondientes.
Para realizar cualquier consulta referida al contenido de esta carta le agradeceremos comunicarse a nuestra Central de Consultas
0801-12-100 ó 315-0730 (sólo para celulares), digitando la opción 2 de lunes a viernes de 8:00 de la mañana hasta la medianoche
(12:00) y sábados de 8:00 hasta las 2 de la tarde.
Atentamente,
SECCIÓN CENTROS DE CONTROL Y FISCALIZACIÓN


ANEXO A LA ESQUELA DE CITACIÓN Nº XXXXXXXX

Detalle de la inconsistencia
Ejercicios : 2009 – 2010
RUC :
Razón Social del Contribuyente :
IMPORTE DE LA TASA ADICIONAL
IMPORTE
CONCEPTO
2009 2010
a) Gastos personales y de sustento del contribuyente y sus familiares xx,xxx xx,xxx
b) Gastos cuya documentación no cumpla con los requisitos y caracteristicas xx,xxx xx,xxx
establecidas en el Reglamento de Comprobantes de Pago
c) Total xx,xxx xx,xxx
Cálculo de la Tasa adicional
d) Total Impuesto x,xxx x,xxx
PAGOS REALIZADOS (De corresponder ver en Detalle Anexo)
e) Total Impuesto pagado 00 00
Diferencia no pagada d) – e) x,xxx x,xxx
comentario
CAP.
En relación a esta comunicación, habría que recordar que el inciso g) del artículo 24º-A 8
de la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante, LIR) señala que para los efectos de esta
ley, se entiende por dividendos y cualquier otra forma de distribución de utilidades (y
por lo tanto sujetos a una tasa adicional del 4.1%), entre otros, toda suma o entrega
en especie que resulte renta gravable de la tercera categoría, en tanto signiique una
disposición indirecta de dicha renta no susceptible de posterior control tributario,
incluyendo las sumas cargadas a gastos e ingresos no declarados.
Pero ¿qué se entiende por “Disposición indirecta de renta no susceptible de posterior
control tributario”? Para responder esta pregunta, debe revisarse el artículo 13º-B del
Reglamento de la LIR, el cual señala que constituyen gastos que caliican como tales,
aquellos susceptibles de haber beneiciado a los accionistas, participacionistas, titu-
lares y en general a los socios o asociados de personas jurídicas, pudiendo ser entre
otros, los gastos particulares ajenos al negocio, los gastos de cargo de los accionistas,
participacionistas, titulares y en general, socios o asociados que son asumidos por la
persona jurídica.
DISPOSICIÓN INDIRECTA DE RENTA
DIVIDENDO PRESUNTO
Susceptibles de haber Gastos de cargo

beneiciado a los Gastos particulares de los socios que
socios de personas ajenos al negocio. son asumidos por la
jurídicas. persona jurídica.

Precisa el artículo antes citado que también reúnen la misma caliicación, entre otros,
los siguientes conceptos:
• Los gastos sustentados por comprobantes de pago falsos1.
• Los gastos sustentados con comprobantes de pago no idedignos2.
• Los gastos sustentados con comprobantes de pago emitidos por sujetos a los cuales,
a la fecha de emisión de los referidos documentos, la SUNAT les ha comunicado o
notiicado la baja de su inscripción en el RUC o aquellos que tengan la condición
de no habido, salvo que al 31 de diciembre del ejercicio, o a la fecha de cierre del
balance del ejercicio, el emisor haya cumplido con levantar tal condición.
• Los gastos sustentados en comprobantes de pago otorgados por contribuyentes
cuya inclusión en algún régimen especial no los habilite para emitir ese tipo de
comprobante3.
• Otros gastos cuya deducción sea prohibida de conformidad con la ley4, siempre que
impliquen disposición de rentas no susceptibles de control tributario5.
Como se observa de lo anterior, una primera conclusión a la que podríamos arribar es
que no todos los gastos que se hubieran adicionado en una Declaración Jurada Anual
del IR, están sujetos a la tasa adicional del 4.1%. Sólo estarán sujetos a esa tasa,
aquellos gastos que se adicionaron y que concuerden con la deinición descrita. Tal
es el caso por ejemplo del exceso de pagos de dietas efectuada a directores que a la
vez son accionistas de la empresa, el gasto y el IGV que corresponda, generado por el
retiro de bienes, en tanto hayan beneiciado a los propietarios de la empresa, el exceso
del valor de mercado de los gastos en tanto hayan beneiciado a estas personas, entre
otros de características similares.
No obstante lo anterior, cabe precisar que también podrían existir otras adiciones que
no encuadrarían en la deinición señalada. Así por ejemplo, las multas administrativas
impuestas por entidades del Sector Público Nacional, la depreciación de activos ijos en
exceso, el Impuesto a la Renta que se hubiera asumido, en tanto no haya beneiciado
CAP. a una o varias de las personas señaladas en la deinición, el exceso de donaciones
8 permitidas como gasto que superen el límite del 10% de la renta neta, el IGV que
grava el retiro de bienes, salvo que el retiro haya beneiciado a alguna o varias de las
personas señaladas en la deinición, gastos sustentados en comprobantes de pago
que no cumplan con los formalidades señaladas en el Reglamento de Comprobantes
de Pago, entre otros.
¿Qué hacer en estos casos? Particularmente consideramos que los contribuyentes
afectados con estas comunicaciones, deben revisar los gastos que adicionaron a su
Declaración Jurada Anual del IR, para determinar si estos están dentro de la deinición
descrita, y en todo caso, efectuar la regularización del 4.1%, en caso corresponda.
De veriicar que los gastos que adicionaron, no encuadran dentro de la deinición de
“Disposición indirecta de renta no susceptible de posterior control tributario”, el contri-
buyente deberá enviar un escrito a la Administración Tributaria (Centro de Servicios
al Contribuyente), señalando las razones y adjuntando la documentación necesaria
que demuestre su posición.
Para estos efectos, constituyen comprobantes de pago falsos aquellos que reuniendo los requisitos y caracteristicas
1
formales señalados en el Reglamento de Comprobantes de Pago, son emitidos en alguna de las siguientes situaciones:
- El emisor no se encuentra inscrito en el RUC.
- El emisor se identiica consignando el número de RUC de otro contribuyente.
- Cuando en el documento, el emisor consigna un domicilio iscal falso.
- Cuando el documento es utilizado para acreditar o respaldar una operación inexistente.
Son aquellos que contienen información distinta entre el original y las copias y aquellos en los que el nombre o razón
2
social del comprador o usuario diiera del consignado en el comprobante de pago.

Podría ser el caso por ejemplo que un contribuyente del Nuevo RUS emita una factura, aun cuando la legislación de
3
este régimen, no lo permita.

Debe recordarse que el artículo 44º de la LIR establece una relación de gastos que no son deducibles para efectos de
4
este impuesto.
Como nos daremos cuenta de esta redacción, no todos los gastos prohibidos generan el pago del 4.1%; solo generan
5
esta obligación aquellos gastos prohibidos susceptibles de haber beneiciado a los accionistas, participacionistas,
titulares y en general a los socios o asociados de personas jurídicas.

Jurisprudencias
RTF N° 07646-8-2010 Fecha: 20.07.2010

Se revoca la apelada en el extremo referido a la aplicación de la tasa adicional respecto
del reparo por no utilizar medios de pago puesto que según criterio de este Tribunal,
no todos los gastos reparables para efecto del impuesto deben ser considerados para
aplicar la referida tasa adicional sino solo aquellos que signiiquen una disposición
indirecta de renta no susceptible de posterior control tributario.
RTF N° 9197-2-2010 Fecha: 24.08.2010

La referida tasa adicional es aplicable respecto de aquellos desembolsos cuyo destino
no puede ser acreditado fehacientemente, pues se entenderá que es una disposición
indirecta de renta que no es susceptible de posterior control tributario.
RTF N° 16300-1-2010 Fecha: 14.12.2010

Se entiende que no todos los gastos reparables para efectos de la Ley del Impuesto
a la Renta deben ser cuantiicados para aplicar la tasa del 4.1%, pues la referida tasa
adicional solo es aplicable respecto de aquellos desembolsos cuyo destino no puede
ser acreditado fehacientemente, pues se entenderá que es una disposición indirecta
de renta que no es susceptible de posterior control tributario, así por ejemplo no
son considerados como disposición indirecta de renta, pese a no ser admitidos como
deducibles en la determinación de la renta neta, los reparos como multas e intereses
moratorios, los honorarios de los directores no socios que excedan el 6% de la utilidad,
provisiones no admitidas o que no cumplen los requisitos de ley, entre otros, siempre
que se pueda acreditar el destino de estos.
RTF N° 12891-10-2010 Fecha: 20.10.2010

Toda vez que el reparo por notas de crédito emitidas por el proveedor MG Rocsa S.A.
no contabilizadas, ha sido levantado en la presente instancia, la aplicación de la tasa CAP.
adicional al citado reparo carece de sustento, por lo que corresponde dejar sin efecto 8
la Resolución de Determinación.
RTF N° 02703-7-2009 Fecha: 24.03.2009

En tal sentido, no todos los gastos reparables para efectos de la renta de tercera
categoría deben ser cuantiicados para aplicar la tasa adicional del 4.1%, pues solo es
aplicable respecto de aquellos desembolsos que constituyan una disposición indirecta
sin posterior control tributario, entendiéndose por gastos que signiican “disposición
indirecta de renta no susceptible de posterior control tributario” a aquellos susceptibles
de haber beneiciado a los socios, accionistas, participacionistas, titulares y en general
socios y asociados de las personas jurídicas que se reiere el artículo 14° de la Ley del
Impuesto a la Renta. De igual manera se encuentran bajo esta caliicación los gastos
sustentados en comprobantes de pago falsos o no idedignos.
RTF N° 5525-4-2008 Fecha: 25.04.2008

Debe tenerse en cuenta además que la tasa adicional del 4.1% se creó con la inalidad
de gravar a las personas jurídicas respecto de aquellas sumas que sean susceptibles de
beneiciar a los accionistas, participacionistas, titulares y en general socios o asociados,
y que no hayan sufrido la retención del 4.1%, que de acuerdo con lo dispuesto en el
artículo 73°-A de la Ley del Impuesto a la Renta, debían efectuar las personas jurí-
dicas que acuerden la distribución de utilidades, sumas que caliican como disposición
indirecta de renta por lo que en doctrina se les denomina “dividendos presuntos”.
informes sunat
INFORME N° 027-2010-SUNAT/2B0000 Fecha: 05.03.2010

Los gastos descritos en los numerales del 1 al 4 del Artículo 13º-B del Reglamento de la
Ley del Impuesto a la Renta son considerados de pleno derecho como gastos que signi-
ican “disposición indirecta de renta no susceptible de posterior control tributario”, por lo
que carece de relevancia si dichos gastos pueden ser susceptibles de haber beneiciado
a los accionistas, participacionistas, titulares y en general a los socios o asociados de
las personas jurídicas a que se reiere el artículo 14° de la Ley del Impuesto a la Renta.

2.2 CRUCE DE INFORMACIÓN CON EL FIN DE DETERMINAR LA EXISTENCIA

DE OPERACIONES ECONÓMICAS
Otra de las comunicaciones que recurrentemente está enviando la Administración

Tributaria a determinadas personas que no están inscritas en el Registro Único
de Contribuyentes (RUC), está destinada a instarlas a que se inscriban en este
registro, pues presume, en base a información enviada por terceros (tales como
Notarios, a través del PDT respectivo), que han realizado actividades económicas
en determinados ejercicios. En estos casos, está enviando la siguiente Carta:
CARTA Nº XXXX-2012-SUNAT/2IO500
Lima, 16 de Agosto de 2012
Señor (es) :
DNI :
Dirección :
Distrito :
Por medio de la presente, hacemos de su conocimiento que, como parte de nuestras funciones contempladas en el artículo 62º
del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por Decreto Supremo Nº 135-99-EF y normas modiicatorias, se viene
llevando a cabo una serie de acciones, con el in de dar facilidades a aquellas personas que realizan actividades económicas sin
estar inscritos en el Registro Único Ordenado (RUC).
CAP. Al respecto le comunicamos que, de acuerdo a la información proporcionado por terceros, usted ha realizado operaciones económicas
8 de ventas por un monto aproximado de S/. xx,xxx, durante el año 2009 y por un monto aproximado de S/. xx,xxx durante el año 2010.
En ese sentido, se le solicita que cumpla con inscribirse en el Registro Único de Contribuyentes (RUC) declarando su domicilio
iscal y demás datos que lo identiiquen, en el plazo de cinco (5) días hábiles de recibida la presente, de lo contrario se procederá
a su inscripción de oicio en el RUC, de acuerdo a lo previsto en el segundo párrafo del artículo 7º de la Resolución de Superin-
tendencia Nº 210-2004/SUNAT y modiicatorias.
La inscripción en el RUC deberá realizarla en las oicinas de la SUNAT. Al respecto, en caso de necesitar mayor información con
el trámite de inscripción y/o sobre el cumplimiento de sus obligaciones tributarias podrá efectuarla en los Centros de Servicios al
Contribuyente de SUNAT, en el horario de lunes a viernes de 8:30 a 5:00 pm y los sábados de 9:00 am a 1:00 pm, o vía consulta
telefónica a nuestro Call Center al teléfono 0-801-12-100 en los horarios de lunes a viernes de 8:00 am a 12:00 de la noche y los
sábados de 8:00 am a 2:00 pm.
Atentamente,
División de Operaciones Especiales contra la informalidad


comentario
Como se observa de lo anterior, al enviar esta comunicación, parecería que la Admi-
nistración Tributaria tiene la seguridad que la persona requerida, efectivamente realizó
actividades económicas que obligarían a su inscripción en el RUC, pues de la redacción
de la misma, no considera la posibilidad de un error; es más, en el documento enviado
consigna montos concretos de operaciones, supuestamente realizadas.
¿En qué se basa SUNAT para tener esa seguridad?
Creemos que las razones de esa seguridad, están vinculadas entre otras, con la calidad
de la fuente de información. Así por ejemplo, los Notarios están obligados a comunicar
a la SUNAT a través del PDT Notarios las operaciones de compra venta de distintos
bienes, como por ejemplo, vehículos e inmuebles. Asimismo otra fuente de información
sería el ITF y los movimientos en cuentas bancarias.
En ese sentido, si una determinada persona natural, efectuó durante un ejercicio, la
venta de dos o más vehículos, presume que está realizando actividades empresariales,
por las que debería estar inscrito en el RUC, y pagar los tributos que correspondan.
Bajo el contexto descrito ¿qué podemos hacer? Pues básicamente, veriicar si se han
realizado ese tipo de actividades. Si la respuesta es positiva, debería evaluarse si
estas actividades son habituales. Recuérdese que una persona pudo haber vendido dos
vehículos de su propiedad, por una cuestión de necesidad inanciera, sin embargo, ello
no lo hace habitual, pues su intención no habría sido obtener lucro con dichas opera-
ciones. Para esto, se debe contar con documentación que demuestre esta posición.
En todo caso, si se llega a la conclusión que efectivamente la persona natural realizó
actividades económicas de manera habitual, la misma debería regularizar esta omisión,
inscribiéndose en el registro correspondiente.
NUEVOS CONTRIBUYENTES
CAP.
8

2.3 PRESUNCIÓN DE VENTAS NO DECLARADAS POR HABER REALIZADO

DEPÓSITOS QUE NO GUARDAN RELACIÓN CON LOS INGRESOS DECLA-
RADOS
La remisión de información acerca de los movimientos inancieros de los contri-

buyentes, por parte de las entidades inancieras, también se ha constituido en
un elemento importante para los procesos de iscalización que realiza la SUNAT.
En efecto, con esta información, la SUNAT puede estimar si un contribuyente ha
declarado todos sus ingresos, comparando por ejemplo, los depósitos realizados
en la cuenta del contribuyente con los ingresos declarados. De haber diferencias
importantes, es posible que la Administración Tributaria emita la siguiente carta
al contribuyente:

Lima, 06 de Agosto de 2012
CARTA Nº XXXXXXXXXXX
RUC :
Apellidos y Nombres o Razón Social :
Domicilio :
Distrito :
Referencia :
CAP.
Departamento :
8
Señor contribuyente:
Por medio de la presente hacemos de su conocimiento que como parte de la labor de control de la SUNAT, se viene realizando
acciones inductivas brindando las facilidades necesarias para el cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias, de acuerdo
a las disposiciones legales vigentes, antes de cualquier iscalización posterior. En ese sentido, como consecuencia de los cruces
de información efectuados en nuestros sistemas informáticos, le informamos que:
De acuerdo a la información disponible en nuestros sistemas informáticos, usted ha realizado operaciones en el sistema inanciero
durante el ejercicio 2010 que no guardan relación con sus ingresos declarados.
El detalle de la(s) inconsistencia(s) se encuentra(n) en el(los) anexo(s) adjuntos(s).
En tal sentido, le requerimos nos informe a través de un escrito presentado en mesa de partes del Centro de Servicios al Con-
tribuyente más cercano a su domicilio iscal, los motivos por los cuales usted considera que su categoría declarada es correcta,
caso contrario regularice su cambio de categoría presentando la declaración rectiicatoria del Formulario 1611 – Nuevo RUS.
Asimismo, de corresponder, indicar los motivos que sustentan su correcto acogimiento al Nuevo RUS, caso contrario regularice
su cambio de régimen presentando el PDT 621 correspondiente al Régimen General del IGV e Impuesto a la Renta.
El plazo para el cumplimiento de lo señalado en la presente carta es de diez (10) días hábiles, contados a partir del día hábil
siguiente de recibida la presente.
Finalmente, para realizar cualquier consulta referida al contenido de esta Carta, le agradeceremos comunicarse a nuestra Central
de Consultas 0801-12-100 ó 315-0730 (sólo para Lima) digitando la opción 2, y a continuación su Número de RUC, de lunes a
viernes de 8:30 am a 4:30 pm.
Atentamente,
SECCIÓN CENTROS DE CONTROL Y FISCALIZACIÓN


PERFIL DEL CONTRIBUYENTE

(PERCO)
CONTRIBUYENTE :
TIPO Y Nº DOC. :
VAR. INCONSISTENCIA PER. INI. PER. FIN. VALOR

J028 Diferencia entre el ingreso de 201001 201012 Xxx,xxx
dinero estimado en base al ITF
y los ingresos declarados e
imputados
comentario
En relación a esta carta, muchos afectados se preguntan ¿qué hacer? En estos casos,
consideramos que el contribuyente antes de dar respuesta, deberá analizar si la
airmación dada por la SUNAT es correcta o no. Para ello, debería realizar un análisis
exhaustivo de todos los ingresos de dinero que hubiera tenido en las cuentas corrientes
o de ahorros que haya analizado SUNAT, veriicando que estos hayan sido declarados
oportunamente.
Para estos efectos, deberá veriicar que cada depósito cuente con el sustento nece-
CAP.
sario. Así, por ejemplo:
• Si provienen de las ventas del negocio, ubicar los comprobantes a los que corres- 8
ponden, veriicando si estos han sido declarados.
• Si provienen de devoluciones efectuadas por proveedores, ubicar la Nota de Crédito
que corresponda.
• Si provienen de préstamos recibidos, sustentar que se haya cumplido con la banca-
rización y que además cuenten con los contratos de mutuo debidamente legalizados
ante Notario Público.
• Si provienen de la devolución de prestamos realizados, sustentar con la documen-
tación que apruebe su otorgamiento y la respectiva bancarización.
• Si provienen de transferencias bancarias, sustentar el origen de las mismas.
• Si provienen de depósitos indebidos sobre los cuales no se han podido identiicar
quién los ha realizado, sustentar las gestiones ante la institución inanciera tendientes
a identiicar dichos sujetos.
Como se observa, en la medida que el contribuyente requerido cuente con información
que sustente las diferencias encontradas por la Administración Tributaria, no debería
tener contingencia alguna. De lo contrario, podría tener efectos perjudiciales.

2.4 ESQUELA DE VERIFICACIÓN DE LAS CUENTAS POR COBRAR Y SU

CORRESPONDENCIA CON LAS CUENTAS POR PAGAR

Lima, 06 de Enero de 2014
ESQUELA DE CITACIÓN N° 2140212545444
RUC :
Domicilio :
Distrito :
Referencia :
A través de la presente, lo saludamos y comunicamos que según los análisis de la información registrada en la Administración
Tributaria respecto al Impuesto a la Renta (IR) correspondiente al ejercicio 2011, hemos detectado insconsistencia(s) al comparar
las declaraciones presentadas por usted (DECLARANTE) y sus clientes o proveedores, las cuales se indican a continuación:
• Las cuentas por pagar del declarante son mayores a lo informado como cuentas por cobrar de sus proveedores lo
que se podría concluir que las cuentas por pagar se encuentran subrestimadas llevando a declarar un patrimonio
menor al real, presumiéndose que la diferencia proviene de ingresos no declarados.
En virtud de lo señalado, hemos programado una cita para el día 17/02/2014 a las 14:15 horas, en nuestras oicinas ubicadas en
CAP. AV. GAMARRA NRO. 680 – CHUCUITO –CALLAO, donde será atendido por el(la) veriicador(a) Casas Rios Pedro y/o supervisor
8 Salas Velasquez María, personal de la Gerencia de Control del Cumplimiento de la Intendencia Lima, de tal manera que usted
pueda esclarecer la(s) inconsistencia(s). Se adjunta anexo con el detalle de la información que deberá presentar a in de facilitar
su descargo, así como su detalle de la(s) insconsistencia(s) antes mencionada(s).
En este sentido, se le solicita que veriique su situación tributaria y proceda a efectuar la regularización de las obligaciones tributarias
que hubiera incumplido. La Administración Tributaria le brindará las facilidades necesarias para el cumplimiento voluntario de las
obligaciones tributarias, de acuerdo a las disposiciones legales vigentes.
Cabe indicar que la comparecencia es personal (representante legal en caso de ser persona jurídica) razón por la cual sólo
excepcionalmente podrá designar a un tercero para que asista en representación suya, siempre que dicha autorización conste en
Carta Poder con irma legalizada notarialmente.
Se le recuerda que si comparece después de vencer el plazo, que se otorga en esta primera citación incurriría en una infracción
tributaria sancionada con multa.
Asimismo, si regulariza sus infracciones podrá acogerse a los mayores tramos de rebaja previstos en el Reglamento del Régimen
de Gradualidad Aplicable a Infracciones del Código Tributario.
Finalmente, para cualquier consulta relacionada a este documento, previa a la cita, usted puede llamar al teléfono
xxxxxxx ó xxxxxxx anexos xxx / xxx de lunes a viernes de 8:30 a.m. a 4:30 p.m., o comunicarse al correo electrónico:
xxxxx@sunat.gob.pe.
Atentamente,

Jefe Sección de Acciones Inductivas Presenciales

comentario
A traves de esta veriicación la SUNAT notiica al contribuyente sobre las discrepancias
entre lo declarado como “cuentas por pagar” a sus proveedores y lo que estos han
declarado como “cuentas por cobrar” al contribuyente.
Al respecto, el contribuyente debe veriicar si lo considerado en su Declaración Jurada
Anual del Impuesto a la Renta es correcto o si por el contrario, debe efectuar una decla-
ración jurada rectiicatoria y de ser el caso recalcular y pagar el Impuesto a la Renta
Anual y la multa respectiva por tributo omitido, considerando los intereses moratorios.
Asimismo, se observa que la posición de SUNAT apunta a considerar como “ingresos no
declarados” el monto de la inconsistecia detectada. Entendemos que esto se sustenta
en la aplicación conjunta de los artículos 64º y 70º del Código Tributario, de acuerdo
a lo siguiente:
Artículo 64º.- SUPUESTOS PARA APLICAR LA DETERMINACIÓN SOBRE
BASE PRESUNTA
La Administración Tributaria podrá utilizar directamente los procedimientos de
determinación sobre base presunta, cuando:
(……)
4. El deudor tributario oculte activos, rentas, ingresos, bienes, pasivos, gastos
o egresos o consigne pasivos, gastos o egresos falsos.
Artículo 70º.- PRESUNCIÓN DE VENTAS O INGRESOS OMITIDOS POR
PATRIMONIO NO DECLARADO O NO REGISTRADO
Cuando el patrimonio real del deudor tributario generador de rentas de tercera
categoría fuera superior al declarado o registrado, se presumirá que la diferencia
patrimonial hallada proviene de ventas o ingresos gravados del ejercicio, deri-
vados de ventas o ingresos omitidos no declarados.
El monto de las ventas o ingresos omitidos resultará de aplicar sobre la diferencia
patrimonial hallada, el coeiciente que resultará de dividir el monto de las ventas CAP.
declaradas o registradas entre el valor de las existencias declaradas o regis- 8
tradas al inal del ejercicio en que se detecte la omisión. Las ventas o ingresos
omitidos determinados se imputarán al ejercicio gravable en el que se encuentre
la diferencia patrimonial. El monto de las ventas o ingresos omitidos no podrán
ser inferiores al monto del patrimonio no declarado o registrado determinado
conforme lo señalado en la presente presunción.
De tratarse de deudores tributarios que, por la naturaleza de sus operaciones,
no contaran con existencias, el coeiciente a que se reiere el párrafo anterior se
determinará considerando el valor del patrimonio neto de la Declaración Jurada
Anual del Impuesto a la Renta que corresponda al ejercicio iscal materia de
revisión, o en su defecto, el obtenido de las Declaraciones Juradas Anuales del
Impuesto a la Renta de otros negocios de giro y/o actividad similar.

2.5 ESQUELA POR HABER DETERMINADO IGV POR DEBAJO DEL PROMEDIO
DEL SECTOR ECONÓMICO

Miralores, 14 de Setiembre de 2012
ESQUELA DE CITACIÓN N° 212022676687
RUC :
Domicilio :
Distrito :
Referencia :
Por medio de la presente hacemos de su conocimiento que como parte de la labor de control de la SUNAT, se viene realizando
acciones inductivas brindando las facilidades necesarias para el cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias, de acuerdo
a las disposiciones legales vigentes, antes de cualquier iscalización posterior. En ese sentido, como consecuencia de los cruces
de información efectuados en nuestros sistemas informáticos, le informamos que Ud. presentaría algunas inconsistencias en
relación al Impuesto General a las Ventas y/o del Impuesto a la Renta correspondiente al periodo de abril 2011 a marzo del 2012:
Ha determinado un Impuesto General a las Ventas por pagar debajo del promedio del sector económico al que
pertenece.
CAP. Por tal motivo, y de acuerdo a lo señalado en el numeral 4 del Artículo 62° y el numeral 9° del Artículo 87° del Texto Único Ordenado
8 del Código Tributario (Decreto Supremo N° 135-99-EF), solicitamos su comparecencia a las oicinas de la Administración Tributaria,
sito en JR. CARABAYA N° 933 LIMA CERCADO (EDIFICIO SUDAMÉRICA) / PLAZA SAN MARTÍN, para el día 03/10/2012 a las
14:00 horas, donde será atendido por el(la) veriicador(a) Solano Cabrera David y/o supervisor JUAN CARLOS VEGA EFFIO,
personal del área de Auditoría de la Intendencia Regional Lima, de tal manera que usted pueda esclarecer la(s) inconsistencia(s).
Con el in de facilitar esta acción, solicitamos la documentación que se indica en el Anexo adjunto.
En ese sentido, se le solicita que veriique su situación tributaria y proceda a efectuar la regularización de las obligaciones tributarias
que hubiera incumplido. La Administración Tributaria le brindará las facilidades necesarias para el cumplimiento voluntario de las
obligaciones tributarias, de acuerdo a las disposiciones legales vigentes.
Cabe indicar que la comparecencia tiene carácter personalísimo (representante legal en caso de ser persona jurídica), razón por
la cual sólo excepcionalmente podrá designar a un tercero para que asista en representación suya, siempre que dicha autoriza-
ción conste en Carta Poder con irma legalizada notarialmente. Evite ser multado por la infracción prevista en el Numeral 7 del
Artículo 177° del Código Tributario (“No comparecer ante la Administración Tributaria o comparecer fuera del plazo establecido”).
Le recordamos que si regulariza sus infracciones podrá acogerse a los mayores tramos de rebaja previstos en el Reglamento del
Régimen de Gradualidad Aplicable a Infracciones del Código Tributario (Resolución de Superintendencia N° 063-2007/SUNAT y
Resolución de Superintendencia N° 180-2012/SUNAT).
Cualquier consulta al respecto, sirvase realizarla al teléfono 213 - 4200 anexo 23472.
Atentamente,

Jefe Sección Centros de Control y Fiscalización

ANEXO DE LA ESQUELA DE CITACIÓN N° 212022676687
RUC :
Con la inalidad de agilizar la atención, de acuerdo a lo señalado en el numeral 1 del artículo 62° del Texto único Ordenado
del Código Tributario, aprobado por el Decreto Supremo N° 135-99-EF y normas modiicatorias, se solicita que exhiba
y/o proporcione la siguiente documentación y/o información correspondiente a los tres (03) meses en los que haya
declarado mayor crédito iscal, según las Declaraciones Tributarias del Impuesto General a las Ventas del periodo de
abril 2011 a marzo 2012:
1. Los comprobantes de pago de compras, notas de débito y/o crédito (recibidos). De tratarse de operaciones sujetas a detracción,
acreditar la constancia de depósito respectivo.
2. Los comprobantes de pago de ventas, notas de débito y crédito (emitidos).
3. Documentos que sustenta el ingreso o salida del almacén de los bienes que comercializa la empresa, incluyendo los bienes
recibidos o entregados bajo consignación. Registro de Inventario Permanente en unidades físicas o Kardex de almacén.
4. Guías de remisión (remitente y del transportista), contrato de servicios con los transportistas, comprobantes de pago de los transportistas.
5. Relación de Cheques por los pagos efectuados a los proveedores. De haber efectuado pagos en efectivo, exhibir los vouchers
y/o recibos de caja, además de los documentos que identiique a la persona designada por el proveedor para recibir los dineros.
6. Estados de cuenta y/o reportes proporcionados por las instituciones del sistema inanciero y de seguros del país o del exterior.
Documentación que sustente el inanciamiento recibido de las entidades del sistema inanciero y bancario, así como de otras
personas. Documentación que acredite el pago de los préstamos recibidos.
5.- Registros de Control de Inventario (Registro de Inventario Permanente en unidades o valorizado), Registro de Control de
Bienes del Activo Fijo, debidamente legalizados; de corresponder.
Asimismo se le solicita que exhiba y/o proporcione la siguiente documentación y/o información correspondiente al
periodo de abril 2011 a marzo 2012:
7. De realizar operaciones de ventas sujetas a detracción proporcionar las constancias de depósito por la detracción. Propor-
cionar el anexo 1, debidamente llenado y irmado por el contribuyente o representante legal. Proporcionar la relación de los CAP.
comprobantes de pago de compras que acreditan la adquisición de los productos vendidos.
8. Factura de la imprenta correspondiente a los comprobantes de pago. 8
9. Registro de ventas y Registro de compras.
10. Proporcionar relación de trabajadores, con o sin relación de dependencia, indicando los pagos mensuales que les efectúa.
Contratos con empresas que prestan servicios de intermediación laboral, de ser el caso.
comentario
En principio debemos tener presente que la SUNAT tiene una amplia base de datos, que
incluye la información macroeconómica de todos los sectores del país. En este escenario
la SUNAT establece parametros mínimos de tributación del IGV y del Impuesto a la renta.
En esta esquela la SUNAT sugiere al contribuyente que veriique su situación tributaria
respecto al IGV puesto que se estaría pagando un IGV muy bajo o estaría obteniendo
un crédito iscal.
Por lo cual el contribuyente, debe efectuar el análisis del IGV de los periodos en cues-
tión, para lo cual debe evaluar si el crédito iscal de las adquisiciones cumplen con los
requisitos formales y sustanciales establecidos en los artículos 18º y 19º de la LIGV;
asimismo, entre otras situaciones, debe determinar si existen operaciones falsas o no
idedignas que estarían incrementando indebidamente el crédito iscal.
También se debe revisar si todas las ventas efectuadas han sido facturadas y declaradas
dentro del mes correspondiente.
En consecuencia, se determinará dos posibles situaciones:
a) Existe error en la declaraciones de IGV presentadas en los períodos en cuestión.
Para lo cual deberá:
• Presentar las declaraciones rectiicatorias correspondientes
• Pagar el tributo omitido o fraccionarlo
• Pagar o fraccionar las multas por tributo omitido (artículo 178º numeral 1 del
Código Tributario).
b) No existe error en la declaraciones de IGV, por lo cual, en este caso, el contribuyente
no debería efectuar ninguna declaración jurada rectiicatoria ni efectuar ningun pago.

2.6 CARTA INDUCTIVA POR NO HABER EFECTUADO LA RETENCIÓN DEL

IMPUESTO A LA RENTA DE CUARTA CATEGORÍA
INTENDENCIA LIMA
Lima, 26 de Diciembre de 2014
CARTA INDUCTIVA N° 1285489521878
RUC :
Razón Social :
Domicilio :
Referencia :
Distrito :
Por medio de la presente, hacemos de su conocimiento que producto de los cruces de información realizados por el ejercicio
2013, como parte de nuestro control permanente de las obligaciones tributarias y con el in de promover su regularización, le
informamos que:
• No se ha efectuado la retención de renta de cuarta categoría a los sujetos informados en el PDT PLAME donde el
monto de la base imponible del recibo por honorario supera los S/. 1,500 y no tienen autorización de suspensión de
las retenciones.
CAP. • No se ha efectuado la retención de renta de cuarta categoría a los sujetos informados en el PDT PLAME que solicitaron
suspensión sin que les corresponda, pues sus ingresos anuales imputados superan los S/. 32,375.
8
La información de detalle de las inconsistencias detectadas se encuentra a su disposición en la opción “Centro de Control
Virtual” ingresando a “Consulta diferencias en retenciones” dentro de SUNAT Operaciones en Línea del Portal SUNAT,
www.sunat.gob.pe, al que podrá acceder ingresando con su “Clave SOL”.
Dispone usted de un plazo de diez (10) días hábiles, contados a partir del día siguiente de recibida la presente Carta, para
la regularización de las mencionadas inconsistencias (mediante la rectificatoria del PDT PLAME: Planilla Electrónica),
o de ser el caso, sustentar la diferencia presentando un escrito por mesa de partes de cualquier Centro de Servicios al
Contribuyente.
Para obtener información acerca de la obtención de la Clave SOL o realizar cualquier consulta referida al contenido de esta Carta,
le agradeceremos comunicarse a nuestra Central de Consultas 0801-12-100* ó 315-0730 (sólo para Lima) digitando la opción 2,
de lunes a viernes de 8:00 a.m. hasta las 8:00 p.m. y sábados de 8:00 a.m. a 2:00 p.m.; asimismo, puede comunicarse al télefono
6343232 anexos 21704 ó 23510, de lunes a viernes de 8:30 hasta las 16:30 horas o al correo electrónico: xxxx@sunat.gob.pe.
También puede acudir a nuestros Centros de Servicios al Contribuyente para acceder al servicio de cabinas de internet en forma
gratuita, de lunes a viernes de 8:30 a.m. a 5:00 p.m. y sábados de 9:00 a.m. a 1:00 p.m.
Atentamente,

Jefe Sección de Acciones Inductivas No Presenciales
INTENDENCIA LIMA

comentario
En este caso la carta inductiva plantea dos situaciones:
a) No se ha efectuado la retención de renta de cuarta categoría a los sujetos
informados en el PDT PLAME donde el monto de la base imponible del recibo
por honorario supera los S/. 1,500 y no tienen autorización de suspensión
de las retenciones.
En este punto cabe tener presente que de acuerdo a la Ley del Impuesto a la
Renta, se establece que la persona que genera rentas de tercera categoría (régimen
general) que abone las rentas de cuarta categoría, está obligada, en su calidad de
agentes de retención, a efectuar la retención del 10% cuando el monto del Recibo
por Honorarios sea mayor a S/. 1,500.
Sin embargo, no existe la obligación de retener si es que el perceptor de rentas de
cuarta categoría cuenta con la constancia de Suspensión de Retenciones y/o Pagos
a Cuenta del Impuesto a la Renta de cuarta categoría.
a.1) Ahora bien, en caso que el contribuyente del regimen general hubiera omitido
efectuar la retención de rentas de cuarta categoría se encuentra inmerso en
la siguiente infracción:
Articulo 177º numeral 13 del Código Tributario No efectuar las retenciones establecidas por ley.
Asimismo, se sugiere que el contribuyente cumpla con el pago del tributo,

pues de lo contrario permanecerá como responsable solidario del importe del
tributo no retenido.
a.2) En caso que se hubiera efectuado la retención y esta no se hubiese declarado
ni pagado, entonces se deberá presentar la declaración jurada rectiicatoria
del PDT PLAME y considerar y pagar las retenciones efectuadas.
Asimismo en este caso, el contribuyente ha incurrido en las siguientes infrac- CAP.
ciones: 8
Articulo 178º numeral 1 del Código Tributario No declarar las retenciones efectuadas.
No pagar dentro de los plazos establecidos el

Articulo 178º numeral 4 del Código Tributario
tributo retenido.
b) No se ha efectuado la retención de renta de cuarta categoría a los sujetos

informados en el PDT PLAME que solicitaron suspensión sin que les corres-
ponda, pues sus ingresos anuales imputados superan los S/. 32,375.
Respecto a esta posición de SUNAT, consideramos que transgrede a las normas
aplicables a las retenciones de rentas de cuarta categoría, puesto que el agente
de retención no está obligado por ninguna norma legal a efectuar un control ni un
seguimiento de las rentas que percibe el sujeto de cuarta categoria. En tal sentido,
su función se limita a veriicar la validez de la constancia de suspensión de reten-
ciones presentada por el perceptor de la renta.
A in de completar el tema, nos planteamos la siguiente pregunta:
¿Quiénes no se encuentran sujetos a retenciones del Impuesto a la Renta por
rentas de cuarta categoría?
No se encuentran sujetos a las retenciones, los contribuyentes que perciben rentas
de Cuarta Categoría cuando los recibos por honorarios que paguen o acrediten no
superen los 1,500 nuevos soles.
No se encuentran obligados a declarar y realizar pagos a cuenta del Impuesto a la
Renta de Cuarta Categoría por el ejercicio gravable 2014, los contribuyentes cuyos
ingresos no superen los montos que se encuentren en los supuestos que se detallan
en el siguiente cuadro:

NO SE
MONTO
SUPUESTO REFERENCIA ENCUENTRAN
NO SUPERIOR A:
OBLIGADOS A:
Presentar la declaración
Contribuyentes que perci- El total de sus rentas de
mensual ni a efectuar
ben exclusivamente rentas cuarta categoría percibi- S/. 2,771
pagos a cuenta del Im-
de cuarta categoría das en el mes
puesto a la Renta
Presentar la declaración
Contribuyentes que perci- La suma de sus rentas de
mensual ni a efectuar
ben exclusivamente rentas cuarta y quinta categoría S/. 2,771
pagos a cuenta del Im-
de cuarta y quinta categoría percibidas en el mes
puesto a la Renta
Contribuyentes que perci-
ben exclusivamente rentas
de 4ta. categoría por las
funciones a que se reiere Presentar la declaración
La suma de sus rentas de
el inciso b) del artículo 33° mensual ni a efectuar
cuarta y quinta categoría S/. 2,217
del TUO del Impuesto a la pagos a cuenta del Im-
percibidas en el mes
Renta, o perciban dichas puesto a la Renta
rentas y además otras ren-
tas de cuarta y/o quinta
categorías.
informes sunat

De acuerdo con el Decreto Legislativo N° 1057, modiicado por la Ley N° 29849, el
CAP. tratamiento tributario que corresponde dar a los ingresos derivados de un CAS es el
8 de rentas de cuarta categoría, por lo que, de ser el caso, las retenciones que se deban
efectuar se realizarán teniendo en cuenta las disposiciones aplicables.
OFICIO N° 325-2013-SUNAT/200000 Fecha: 06.11.2013

El agente de retención no puede efectuar la retención del Impuesto a la Renta por
rentas de cuarta categoría a aquel contribuyente que le hubiera exhibido y/o entregado
su Constancia de Autorización vigente para el ejercicio gravable 2013, aun cuando
los ingresos anuales de dicho contribuyente superen los S/.32,375.00, salvo cuando
se deba reiniciar las retenciones y para ello, el contribuyente consigne los montos
correspondientes a dichas retenciones en los comprobantes de pago que emita.
CARTA N° 005-2011-SUNAT/200000 Fecha: 14.01.2011

Sin perjuicio de ello, es pertinente citar lo indicado en el Informe N° 041-2001-SUNAT/
K000006, según el cual “(…) cabe tener en consideración que, el artículo 5° del RCP
(Reglamento de Comprobantes de Pago) dispone que, tratándose de los servicios
generadores de renta de cuarta categoría a título oneroso, los comprobantes de pago
deberán ser entregados en el momento que se perciba la retribución y por el monto de
la misma. Vale decir que, el contribuyente no está facultado a emitir diversos recibos
por honorarios por importes parciales que, sumados todos, cubran el monto de la
retribución recibida, pues de ser así se estaría incumpliendo el mandato legal respecto
de la oportunidad para la entrega del comprobante de pago.”

Los contribuyentes que exhiban y/o entreguen su Constancia de Autorización vigente
para el ejercicio gravable 2009 no están sujetos a retención por las rentas de cuarta
categoría que perciban, sin importar si sus ingresos mensuales superan o no los S/.
2,589.00, salvo cuando se deba reiniciar las retenciones y, para ello, consignen los
montos correspondientes a dichas retenciones en los comprobantes de pago que emitan.
Disponible en el Portal SUNAT: www.sunat.gob.pe.

6

2.7 CARTA POR “REINTEGRO” DE CRÉDITO FISCAL VINCULADO A LAS

ADICIONES DE LA DECLARACIÓN ANUAL DEL IMPUESTO A LA RENTA
INTENDENCIA DE LIMA
Lima, 07 de Julio de 2014.
CARTA INDUCTIVA Nro. 4512586115767
RUC :
Nombre y Nombres o Razón Social :
Domicilio :
Distrito :
Referencia :
Por medio de la presente, hacemos de su conocimiento que como parte de la labor de control que viene desarrollando la SUNAT,
se realizarán acciones inductivas previas a la iscalización posterior, a in que los contribuyentes puedan subsanar voluntariamente
las omisiones y/o inconsistencias en la Declaración Jurada.
Al respecto, por el(los) ejercicio(s) 2010, 2011,2012, (ver periodos señalados en Anexo II) debemos informarle que:
• De acuerdo con los PDT Renta Anual - Tercera Categoría e ITF, usted ha efectuado adición(es) a la Base Imponible
del Impuesto a la renta, por diferentes conceptos los cuales de haber correspondido a la adquisición de bienes
ocasionarían reintegro de crédito iscal del Impuesto General a las Ventas. CAP.
Se adjunta Anexo II a la Carta inductiva con el detalle de las Adiciones efectuadas. 8
En tal sentido, es recomendable revise la información proporcionada a in de determinar la existencia de omisión o error y proceda
voluntariamente a efectuar las regularizaciones que correspondan; caso contrario nos informa a través de un escrito presentado
en Mesa de partes de cualquiera de nuestros Centros de Servicios al Contribuyente, a excepción de los centro de Surquillo, Minka
e Independencia, los motivos por los cuales usted considera que no debe regularizar sus declaraciones.
El plazo para el cumplimiento del lo señalado es de diez (10) días hábiles contados desde el día hábil siguiente a su notiica-
ción. Por otra parte, en el Anexo I a la Carta Inductiva se le solicita información, la que deberá remitirla por Mesa de Partes de
cualquiera de nuestros Centros de Servicios al Contribuyente a excepción de los centros de Surquillo, Minka e Independencia,
dentro del mismo plazo.
En caso efectuara regularización del Impuesto General a las Ventas, ésta deberá comprender la Declaración Jurada Rectiicatoria,
correspondiente al periodo en que debió efectuar el reintegro del crédito iscal y los pagos efectuados. En esta caso deberá remitir,
por Mesa de Partes de cualquiera de nuestros Centros de Servicios al Contribuyente, a excepción de los centros de Surquillo,
Minka e Independencia, la información del crédito iscal utilizado y la restitución que hubiere efectuado.
Es importante indicar que con la subsanación de sus obligaciones tributarias puede acogerse a los beneicios del Régimen de
Gradualidad de Sanciones, según lo establecido en el Código Tributario.
Para realizar cualquier consulta referida al contenido de esta Carta le agradeceremos comunicarse a nuestra Central de Consultas
0801-12-100 o 315-0730 (sólo para Lima) digitando la opción 2, de lunes a viernes de 08:00 hasta las 20:00 horas y sábados de
08:00 hasta las 14:00 horas. Asimismo, puede comunicarse al teléfono 612-1730 anexo 21708 o al 634-3222 anexo 23510, de
lunes a viernes de 8:30 hasta las 16:30 horas o al correo electrónico sainp1@sunat.gob.pe También, pueden dirigirse a nuestra
red de Centros de Servicios.
Atentamente,
FERNANDO HAROLD VERA RÍOS

INTENDENCIA DE LIMA

ANEXO I
DE LA CARTA INDUCTIVA N° 4512586115767
Se solicita presentar la siguiente información y/o documentación por los ejercicios 2010, 2011, 2012 (periodos señalados en Anexo II):
• Rubro de Adiciones del PDT del Impuesto a la Renta (N° casilla y descripción),
• Importe adicionado,
• Detalle de los comprobantes de pago, relacionados con cada Adición:
- Ruc de Proveedor,
- Nombre del Proveedor,
- N° del Comprobante de Pago,
- Fecha de emisión,
- Valor venta,
- IGV,
- Precio de Venta.
• Datos de registro de la Operación:
- Periodo Tributario (año/mes) en el que fue anotado el comprobante de pago emitido por el Proveedor,
- Folio del Registro de Compra en el cual se encuentra registrado el comprobante de pago. En caso de ser ailiado al
llevado de libros y registros vinculados a asuntos tributarios de manera electrónica, presentar la Constancia de recepción
del PLE- Registro de Compras- de los periodos señalados,
- Monto del Crédito Fiscal Registrado,
- Asiento de diario o Voucher de Caja,
- Cuenta del Libro Mayor (Costo o Gasto),
CAP. - Periodo Tributario (año/mes) en que fue declarado el crédito iscal o saldo a favor del exportador.
8
ANEXO II
ADICIONES AL IMPUESTO A LA RENTA QUE OCASIONAN REINTEGRO DE CRÉDITO FISCAL
RUC :
RAZÓN SOCIAL :
N° CONCEPTO AÑO 2010 AÑO 2011 AÑO 2012

Mermas y desmedros de existencias no
1 15,100.00 0.00 0.00
sustentadas
Gastos personales y de sustento del contribu-
2 0.00 33,000.00 0.00
yente y sus familiares
3 Donaciones y cualquier acto de liberalidad 0.00 0.00 5,000.00
Gastos cuya documentación sustentatoria no
4 cumple con los requisitos establecidos en regla- 52,307.00 40,039.00 41,251.00
mentos de Comprobantes de Pago
5 Exceso de gastos de representación 0.00 1,725.00 0.00
6 Exceso de viáticos cargados a gastos 0.00 0.00 2,500.00
Costos y/o gastos pagados sin utilizar medios
7 1,350.00 0.00 0.00
de pago
Total adiciones al Impuesto a la Renta xxxx xxxx xxxx

comentario
Al respecto analizaremos los siete puntos de las adiciones al Impuesto a la Renta que
estarían ocasionando un reintegro (entiéndase desconocimiento) del crédito iscal
vinculado a dichas operaciones:
a) Mermas y desmedros de existencias no sustentadas
Como es de conocimiento para efectos del Impuesto a la Renta estos conceptos
son deinidos bajo los siguientes términos:
Pérdida física, en el volumen, peso o cantidad de las existencias, ocasionada por causas inherentes
Merma
a su naturaleza o al proceso productivo
Pérdida de orden cualitativo e irrecuperable de las existencias, haciéndolas inutilizables para los
Desmedro
ines a los que estaban destinados.
Por lo cual, las mermas y desmedros serán aceptados siempre que se cumpla con
lo siguiente:
- Las mermas se deberán acreditar mediante un informe técnico emitido por un
profesional independiente, competente y colegiado o por el organismo técnico
competente. Dicho informe deberá contener por lo menos la metodología
empleada y las pruebas realizadas. En caso contrario, no se admitirá la deducción.
- Tratándose de los desmedros de existencias, la SUNAT aceptará como prueba
la destrucción de las existencias efectuadas ante Notario Público o Juez de Paz,
a falta de aquél, siempre que se comunique previamente a la SUNAT en un
plazo no menor de seis (6) días hábiles anteriores a la fecha en que se llevará a
cabo la destrucción de los referidos bienes. Dicha entidad podrá designar a un
funcionario para presenciar dicho acto; también podrá establecer procedimientos
alternativos o complementarios a los indicados, tomando en consideración la
naturaleza de las existencias o la actividad de la empresa.
Ahora bien, en lo correspondiente al crédito iscal del IGV vinculado a estos CAP.
conceptos, se observa que la normatividad del IGV7 establece que la desaparición, 8
destrucción o pérdida de bienes cuya adquisición generó un crédito iscal, así como
la de bienes terminados en cuya elaboración se hayan utilizado bienes e insumos
cuya adquisición también generó crédito iscal; determina la pérdida del crédito,
debiendo reintegrarse el mismo (…).
Asimismo, señala que las mermas y desmedros se acreditarán de conformidad con
lo dispuesto en las normas que regulan el Impuesto a la Renta.
Ahora bien, por otra parte, el RLIGV en el inciso c) del numeral 3 del artículo 2º
señala que no se considera como retiro de bienes, aquellos que se efectúen como
consecuencia de mermas o desmedros debidamente acreditados conforme a las
disposiciones del Impuesto a la Renta.
De lo expuesto anteriormente, se observa que en los casos de mermas y desmedros,
el contribuyente no perderá el derecho al crédito iscal si es que ha cumplido con el
procedimiento descrito en la normatividad del Impuesto a la Renta. Por lo cual, si
el contribuyente efectúo una adición en su Declaración Jurada Anual del Impuesto
a la Renta por estos conceptos, se entiende que no cumplió con los requisitos para
que las mermas y desmedros sean aceptados, por lo que resultaría procedente que
se desconozca el crédito iscal asociado a dichos conceptos.
b) Gastos personales y de sustento del contribuyente y sus familiares
Respecto a este punto, el inciso a) del artículo 44º de TUO de la LIR señala que no
son deducibles para la determinación de la renta imponible de tercera categoría,
los gastos personales y de sustento del contribuyente y sus familiares.
Asimismo, debemos tener en cuenta que de acuerdo al inciso a) del artículo 18º de
la Ley del IGV solo otorgan derecho a crédito iscal las adquisiciones de bienes, las
prestaciones o utilizaciones de servicios, contratos de construcción o importaciones
que sean permitidos como gasto o costo de la empresa, de acuerdo a la legislación
del Impuesto a la Renta, aun cuando el contribuyente no esté afecto a este último
impuesto.
Véase el artículo 22º de la LIGV en concordancia con el numeral 4 del artículo 6º del RLIGV.
7

Por lo cual en el caso bajo análisis, observamos que si corresponde el desconoci-

miento (reparo o reintegro) del crédito iscal de los gastos personales al no estar
relacionados con las actividades de la empresa.
c) Donaciones y cualquier acto de liberalidad
Para efectos del Impuesto a la Renta, el inciso x) del artículo 37º de la LIR señala
que son aceptados los gastos por concepto de donaciones otorgadas en favor de
entidades y dependencias del Sector Público Nacional, excepto empresas, y de enti-
dades sin ines de lucro cuyo objeto social comprenda uno o varios de los siguientes
ines: (i) beneicencia; (ii) asistencia o bienestar social; (iii) educación; (iv) cultu-
rales; (v) cientíicos; (vi) artísticos; (vii) literarios; (viii) deportivos; (ix) salud; (x)
patrimonio histórico cultural indígena; y otros de ines semejantes; siempre que
dichas entidades y dependencias cuenten con la caliicación previa por parte de la
SUNAT. Asimismo, se señala que la deducción no podrá exceder del diez por ciento
(10%) de la renta neta de tercera categoría, luego de efectuada la compensación
de pérdidas a que se reiere el artículo 50º de la LIR.
Ahora bien, en el caso que exista una adición por donaciones es evidente que no se
ha cumplido con el requisito descrito en el párrafo anterior, por lo que, la donación
de bienes caliica como un ”retiro de bienes”, el cual se enmarca dentro el concepto
de “venta” y por consiguiente se encontraría gravado con el IGV.
Por lo cual, en este caso opinamos que se tomar el crédito iscal de la adquisición
de bienes que será materia de donación, pero asimismo dicho crédito se estaría
reintegrando (o devolviendo) cuando se entregue dichos bienes bajo donación,
puesto que se conigura un retiro de bienes gravado con el IGV.
d) Gastos cuya documentación sustentatoria no cumple con los requisitos
establecidos en reglamentos de Comprobantes de Pago
Al respecto, el inciso j) del artículo 44º de TUO de la LIR señala que no son dedu-
cibles los gastos cuya documentación sustentatoria no cumpla con los requisitos y
CAP. características mínimas establecidos por el Reglamento de Comprobantes de Pago.
Tampoco será deducible el gasto sustentado en comprobante de pago emitido por
8 contribuyente que, a la fecha de emisión del comprobante, tenía la condición de
no habidos según la publicación realizada por la Administración Tributaria, salvo
que al 31 de diciembre del ejercicio, el contribuyente haya cumplido con levantar
tal condición.
Ahora bien, el contribuyente debe analizar cuál es el requisito o característica que
motivó la adición efectuada a in de determinar si en este caso procede el ajuste
del crédito iscal.
En ese sentido, cabe tener presente que el artículo 19º de la LIGV señala que
tratándose de comprobantes de pago, notas de débito o documentos que incum-
plan con los requisitos legales y reglamentarios no se perderá el derecho al crédito
iscal en la adquisición de bienes, prestación o utilización de servicios, contratos de
construcción e importación, cuando el pago del total de la operación, incluyendo el
pago del impuesto y de la percepción, de ser el caso, se hubiera efectuado:
- Con los medios de pago que señale el Reglamento de la LIGV; y,
- Siempre que se cumpla con los requisitos que señale el referido Reglamento.
Ahora bien, también es importante traer a colación lo establecido en la Ley
Nº 292158, que señala lo siguiente:
Artículo 1º.- Información mínima que deben contener los comprobantes
de pago
Adicionalmente a lo establecido en el inciso b) del artículo 19º del Texto Único
Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al
Consumo, aprobado por el Decreto Supremo Nº 055-99-EF y modiicatorias, los
comprobantes de pago o documentos, emitidos de conformidad con las normas
sobre la materia, que permiten ejercer el derecho al crédito iscal, deberán
consignar como información mínima la siguiente:
Ley que fortalece los mecanismos de control y iscalización de la administración tributaria respecto de la aplicación del
8
crédito iscal precisando y complementando la última modiicación del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto
General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo.

i) Identiicación del emisor y del adquirente o usuario (nombre, denominación

o razón social y número de RUC), o del vendedor tratándose de liquidaciones
de compra (nombre y documento de identidad);
ii) Identiicación del comprobante de pago (numeración, serie y fecha de
emisión);
iii) Descripción y cantidad del bien, servicio o contrato objeto de la operación; y
iv) Monto de la operación (precio unitario, valor de venta e importe total de la
operación).
Excepcionalmente, se podrá deducir el crédito iscal aun cuando la referida infor-
mación se hubiere consignado en forma errónea, siempre que el contribuyente
acredite en forma objetiva y fehaciente dicha información.
Artículo 3º.- Otras disposiciones
No dará derecho a crédito iscal el comprobante de pago o nota de débito que
consigne datos falsos en lo referente a la descripción y cantidad del bien, servicio
o contrato objeto de la operación y al valor de venta, así como los comprobantes
de pago no idedignos deinidos como tales por el Reglamento.
Tratándose de comprobante de pago, notas de débito o documentos no ide-
dignos o que incumplan con los requisitos legales y reglamentarios en materia
de comprobantes de pago, pero que consignen los requisitos de información
señalados en el artículo 1ª de la presente Ley, no se perderá el derecho al crédito
construcción e importación, cuando el pago del total de la operación, incluyendo
el pago del impuesto y de la percepción, de ser el caso, se hubiera efectuado:
i) Con los medios de pago que señale el Reglamento;
ii) Siempre que se cumpla con los requisitos que señale el Reglamento de la Ley
del Impuesto General a las Ventas.
Lo antes mencionado no exime del cumplimiento de los demás requisitos exigidos
por el Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e
Impuesto Selectivo al Consumo.
CAP.
e) Exceso de gastos de representación
8
El inciso q) del artículo 37º de la LIR señala que son deducibles los gastos de repre-
sentación propios del giro o negocio, en la parte que, en conjunto, no exceda del
medio por ciento (0.5%) de los ingresos brutos, con un límite máximo de cuarenta
(40) UIT’s.
Ahora bien en lo referente al crédito iscal, la normatividad del IGV9 señala que los gastos
de representación propios del giro o negocio otorgarán derecho a crédito iscal, en la
parte que, en conjunto, no excedan del medio por ciento (0.5%) de los ingresos brutos
acumulados en el año calendario hasta el mes en que corresponda aplicarlos, con
un límite máximo de cuarenta (40) Unidades Impositivas Tributarias acumulables
durante un año calendario.
Por lo cual, de acuerdo a lo descrito en el párrafo anterior, es evidente que el
contribuyente debe efectuar un control mensual del crédito iscal de los gastos de
representación a in de no tomar un crédito indebido. Por lo tanto, resulta coherente
que no se tome el crédito iscal asociado a aquellos gastos de representación que
no son aceptados de acuerdo al Reglamento de la LIGV.
Finalmente, cabe precisar que el importe del crédito iscal del exceso de gastos de
representación que es materia de reparo no está relacionado con el monto de la
adición del Impuesto a la Renta anual, puesto que el cálculo del IGV es de natura-
leza mensual, mientras que el cálculo del Impuesto a la Renta se efectúa de forma
anual.
f) Exceso de viáticos cargados a gastos
Como es de conocimiento, los viáticos comprenden los gastos de alojamiento,
alimentación y movilidad; los cuales al ser indispensables de acuerdo a la actividad
productora de renta gravada, son deducibles para efectos del Impuesto a la Renta,
pero no podrán exceder del doble del monto que, por ese concepto, concede el
Gobierno Central a sus funcionarios de carrera de mayor jerarquía.
Según lo establecido en el artículo 18º de la LIGV, en concordancia con el inciso 10 del 6º Reglamento del IGV.
9

Por lo cual, en este caso, si el contribuyente consignó una adición al Impuesto a la

Renta por este concepto, nos preguntamos si es procedente que también se repare
el IGV asociada a estas adiciones.
En este caso cabe traer a colación los requisitos formales regulado en el artículo
18ª del TUO de la Ley del IGV, el cual señala lo siguiente:
Artículo 18º.- Requisitos Sustanciales
El crédito iscal está constituido por el Impuesto General a las Ventas consignado
separadamente en el comprobante de pago, que respalde la adquisición de bienes,
servicios y contratos de construcción, o el pagado en la importación del bien o
con motivo de la utilización en el país de servicios prestados por no domiciliados.
Sólo otorgan derecho a crédito iscal las adquisiciones de bienes, las prestaciones
o utilizaciones de servicios, contratos de construcción o importaciones que reúnan
los requisitos siguientes:
a) Que sean permitidos como gasto o costo de la empresa, de acuerdo a la
legislación del Impuesto a la Renta, aun cuando el contribuyente no esté
afecto a este último impuesto.
Tratándose de gastos de representación, el crédito iscal mensual se calculará
de acuerdo al procedimiento que para tal efecto establezca el Reglamento.
b) Que se destinen a operaciones por las que se deba pagar el Impuesto.
Entendemos que la posición de SUNAT respecto a este punto, se ampara en
el inciso a) del artículo 18ª de la Ley del IGV, según el cual, para efectos de
tomar el crédito iscal de una operación se requiere que esta sea permitida
como gasto o costo de la empresa, de acuerdo a la legislación del Impuesto a la
Renta. Esto implicaría que el contribuyente no podría tomar el crédito iscal de
las adiciones que ha efectuado en su declaración jurada anual del Impuesto a la
Renta.
En este caso no coincidimos con la posición de SUNAT, puesto que el artículo 18º
de la LIGV debe interpretarse en concordancia con el principio de causalidad y las
CAP. normas de costo y gasto que rigen el Impuesto a la Renta. Es decir, debe observarse
8 si el costo o gasto incurrido tiene relación de causalidad y razonabilidad con las
actividades de la empresa, por lo cual opinamos que no debe reintegrarse el crédito
iscal de las adquisiciones de bienes y servicios que cumplan con la causalidad en el
sentido de la generación de ingresos y el mantenimiento de la fuente productora de
renta.
Por lo tanto bajo esta hipotesis, solo procedería el reintegro (reparos del crédito
iscal) del IGV de las adquisiciones y gastos ajenos al giro del negocio y en aquellos
casos expresamente contemplados en la Ley.
Por lo cual, teniendo en cuenta que estamos frente a un tema controvertido,
esperamos que el Tribunal Fiscal establezca un criterio jurisprudencial que zanje la
discusión existente respecto al alcance del inciso a) del artículo 18º de la LIGV.
g) Costos y/o gastos pagados sin utilizar medios de pago
Las adiciones por este concepto están relacionadas al artículo 8º del Decreto
Supremo Nº 150-2007-EF10 según el cual, los pagos que se efectúen sin utilizar
Medios de Pago no darán derecho a deducir gastos, costos o créditos; a efectuar
compensaciones ni a solicitar devoluciones de tributos, saldos a favor, reintegros
tributarios, recuperación anticipada, restitución de derechos arancelarios.
En tal sentido, en caso que la empresa no haya hecho uso de los medios de pago,
corresponde el reintegro (reparo) del crédito iscal de dichas adquisiciones y/o
gastos.
Texto Único Ordenado de la Ley para la Lucha contra la Evasión y para la Formalización de la Economía.
10

2.8 CARTA INDUCTIVA POR NO HABER DECLARADO RENTAS DE PRIMERA

CATEGORÍA
INTENDENCIA REGIONAL DE LIMA

Miralores, ... de .............. de 2.....
CARTA INDUCTIVA N° .....................................
RUC :
Apellidos y Nombres :
Domicilio :
Referencia :
Distrito :
Por medio de la presente hacemos de su conocimiento que como parte de la labor de control que viene desarrollando la SUNAT,
se ha previsto la ejecución de acciones inductivas previas, antes de cualquier iscalización posterior, brindándoles facilidades para
la subsanación y/o cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias de los contribuyentes a quienes se les ha detectado la
existencia de inconsistencias tributarias.
En ese sentido, le informamos que usted presenta inconsistencias en relación a la declaración y pago del Impuesto a la Renta,
tal como se indica a continuación:
“En la Declaración de Predios, presentada mediante el PDT PREDIOS N° 3530 o el Formulario Virtual N° 1630 ha
informado que arrienda y/o subarrienda y/o cede de manera gratuita o a precio no determinado, su(s) predio(s) por CAP.
el año 2011, sin embargo no ha presentado las declaraciones juradas mensuales y/o la Declaración Jurada Anual 8
correspondiente al citado período, tal como lo establecen los artículos 23°, 79° y 84° del Texto Único Ordenado de
la Ley del Impuesto a la Renta”.
Se adjunta anexo con el detalle de los inmuebles y sus respectivos usos consignados en la Declaración de Predios.
En tal sentido, es recomendable que revise sus declaraciones y pagos a in de determinar la existencia de omisión o error y proceda
voluntariamente a regularizar sus declaraciones juradas y realizar los pagos correspondientes, caso contrario nos informe a través
de una Carta presentada en mesa de partes es del Centro de Servicios al Contribuyente más cercano a su domicilio iscal, los
motivos por los cuales usted considera que no debe regularizar la mencionada declaración. El plazo para el cumplimiento de lo
señalado en la presente carta es de diez (10) días hábiles contados desde el día hábil siguiente a su notiicación.
0801-12-100 ó 315-0730 (solo para celulares) digitando la opción 2, de lunes a viernes de 8:00 de la mañana hasta la medianoche
(12.00h) y sábados de 8:00 de la mañana hasta las 2 de la tarde.
Atentamente,

INTENDENCIA LIMA

comentario
En este caso la SUNAT, en base a la declaración de predios presume que existen
personas naturales que arriendan, subarriendan o ceden su predios y que no han
cumplido con presentar su declaración jurada mensual y/o anual del Impuesto a la
Renta de primera categoría.
Por lo cual, en caso que la persona haya omitido presentar su declaración mensual y/o
anual del Impuesto a la Renta de primera categoría ha incurrido en la multa tipiicada
en el numeral 1 del artículo 176º del Código Tributario, el cual se encuentra sujeto a
gradualidad.
Cabe recordar la regulación prevista en el artículo 23º de la LIR respecto a las rentas
de primera categoría.
Artículo 23º.- Son rentas de primera categoría:
a) El producto en efectivo o en especie del arrendamiento o subarrendamiento
de predios, incluidos sus accesorios, así como el importe pactado por los
servicios suministrados por el locador y el monto de los tributos que tome a
su cargo el arrendatario y que legalmente corresponda al locador.
En caso de predios amoblados se considera como renta de esta categoría, el
íntegro de la merced conductiva.
En caso de arrendamiento de predios amoblados o no, para efectos iscales,
se presume de pleno derecho que la merced conductiva no podrá ser inferior
a seis por ciento (6%) del valor del predio, salvo que ello no sea posible por
aplicación de leyes especíicas sobre arrendamiento, o que se trate de predios
arrendados al Sector Público Nacional o arrendados a museos, bibliotecas o
zoológicos.
La presunción establecida en el párrafo precedente, también es de aplicación
para las personas jurídicas y empresas a que se hace mención en el inciso
e) del Artículo 28º de la presente Ley.
CAP. Tratándose de subarrendamiento, la renta bruta está constituida por la dife-
8 rencia entre la merced conductiva que se abone al arrendatario y la que este
deba abonar al propietario.
La presunción prevista en este inciso no será de aplicación cuando se trate
de las transacciones previstas en el numeral 4 del artículo 32º de esta ley,
las que se sujetarán a las normas de precios de transferencia a que se reiere
el artículo 32º-A de esta ley.
b) Las producidas por la locación o cesión temporal de cosas muebles o inmue-
bles, no comprendidos en el inciso anterior, así como los derechos sobre
estos, inclusive sobre los comprendidos en el inciso anterior.
Asimismo, se presume sin admitir prueba en contrario, que la cesión de bienes
muebles o inmuebles distintos de predios, cuya depreciación o amortización
admite la presente Ley, efectuada por personas naturales a título gratuito, a
precio no determinado o a un precio inferior al de las costumbres de la plaza,
a contribuyentes generadores de renta de tercera categoría o a entidades
comprendidas en el último párrafo del Artículo 14º de la presente Ley, genera
una renta bruta anual no menor al ocho por ciento (8%) del valor de adqui-
sición, producción, construcción o de ingreso al patrimonio de los referidos
bienes.
En caso de no contar con documento probatorio se tomará como referencia
el valor de mercado.
La presunción no operará para el cedente en los siguientes casos:
i) Cuando sea parte integrante de las entidades a que se reiere el último
párrafo del Artículo 14º de la Ley.
ii) Cuando la cesión se haya efectuado a favor del Sector Público Nacional,
a que se reiere el inciso a) del Artículo 18º de la Ley.
iii) Cuando se trate de las transacciones previstas en el numeral 4 del artículo
32º de esta ley, las que se sujetarán a las normas de precios de transfe-
rencia a que se reiere el artículo 32º-A de esta ley.
Se presume que los bienes muebles e inmuebles distintos de predios han sido
cedidos por todo el ejercicio gravable, salvo prueba en contrario a cargo del
cedente de los bienes, de conformidad con lo que establezca el Reglamento.

c) El valor de las mejoras introducidas en el bien por el arrendatario o subarren-

datario, en tanto constituyan un beneicio para el propietario y en la parte
que este no se encuentre obligado a reembolsar.
d) La renta icta de predios cuya ocupación hayan cedido sus propietarios gratui-
tamente o a precio no determinado.
La renta icta será el seis por ciento (6%) del valor del predio declarado en el
autoavalúo correspondiente al Impuesto Predial.
La presunción establecida en el párrafo precedente, también es de aplicación
para las personas jurídicas y empresas a que se hace mención en el inciso e)
del Artículo 28º de la presente Ley, respecto de predios cuya ocupación hayan
cedido a un tercero gratuitamente o a precio no determinado. Se presume
que los predios han estado ocupados durante todo el ejercicio gravable, salvo
demostración en contrario a cargo del locador, de acuerdo a lo que establezca
el Reglamento.
Tratándose de las transacciones previstas en el numeral 4 del artículo 32º de
esta ley, la renta icta será determinada aplicando las normas de precios de
transferencia a que se reiere el artículo 32º-A de esta ley.
TERMINOLOGÍA DE RENTAS DE PRIMERA CATEGORÍA

Alquiler:
También llamado contrato de locación-conducción, es aquel contrato por el cual el
arrendador se obliga a ceder temporalmente al arrendatario el uso de un bien por
cierta renta convenida.
Arrendador o locador:
Es la persona que cede temporalmente un bien a cambio de un pago.
Arrendatario:
CAP.
Es la persona que toma en arrendamiento algún bien. Cuando se trata de bienes 8
inmuebles se le llama también inquilino.
Subarrendamiento:
Es el arrendamiento total o parcial de un bien arrendado que celebra, a su vez, el
arrendatario o inquilino de un bien con un tercero (subarrendatario).
Mejoras:
Son reparaciones, arreglos, u ornatos que se efectúan en los bienes con el in de
evitar que se destruyan o deterioren, también con el in de aumentar su valor o
simplemente para procurar un mayor lucimiento o comodidad.
Bienes accesorios:
Son los bienes que, sin perder su individualidad, están orientados permanente-
mente a un in económico u ornamental con respecto a otro bien. Son bienes que
dependen o complementan otros bienes que poseen existencia independiente y
propia. Por ejemplo, los muebles de sala que forman parte del departamento que
se alquila como departamento amoblado.
Merced conductiva:
Es el monto que paga el arrendatario o inquilino al arrendador por la cesión temporal
de un bien. En suma equivale al monto del alquiler pactado.
importante
Cuando las personas jurídicas dan en alquiler sus bienes no generan
rentas de Primera categoría sino de Tercera Categoría, por lo que el
comprobante de pago que emiten debe ser factura o boleta de venta,
según corresponda.

2.9 CARTA INDUCTIVA POR INCONSISTENCIA EN OPERACIONES EN EL

SISTEMA FINANCIERO

Miralores, ... de .............. de 2.....
CARTA INDUCTIVA N° .....................................
RUC :
Apellidos y Nombres :
Domicilio :
Referencia :
Distrito :
Por medio de la presente hacemos de su conocimiento que como parte de la labor regular de control, la SUNAT viene realizando
acciones con el in de brindar las facilidades necesarias para el cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias, de acuerdo
a las disposiciones legales vigentes.
En ese sentido, debemos indicarle que de acuerdo a la información registrada en nuestros sistemas informáticos:
• Registra operaciones en el sistema inanciero durante el ejercicio 2010 cuyos montos superan las rentas declaradas
y/o imputadas a usted, habiendo tomado en cuenta el o los inanciamientos que pudiera haber obtenido.
CAP. Le invocamos a que revise el Detalle de Flujo de Información, contenido en el anexo adjunto, recomendándole que examine
sus declaraciones tributarias, a in de determinar la existencia de alguna omisión o error y proceda voluntariamente a efectuar
8 las regularizaciones que correspondan, caso contrario nos informe a través de un escrito presentado en mesa de partes de los
Centros de Servicios al Contribuyente más cercano a su domicilio iscal, los motivos por los cuales usted considera que no debe
regularizar la mencionada declaración. El plazo para el cumplimiento de lo señalado en la presente Carta es de diez (10) días
hábiles contados desde el día hábil siguiente a su notiicación.
Es importante indicar que con la subsanación voluntaria de sus obligaciones tributarias, puede acogerse a los beneicios del
Régimen de Gradualidad de Sanciones aplicable a Infracciones del Código Tributario (Resolución de Superintendencia N° 063-
2007/SUNAT y Resolución de Superintendencia N° 180-2012/SUNAT).
0801-12-100 o 315-0730 (solo para celulares) digitando la opción 2, de lunes a viernes de 8:00 de la mañana hasta la medianoche
(12.00h) y sábados de 8:00 de la mañana hasta las 2 de la tarde.Atentamente,

INTENDENCIA LIMA

comentario
A través de esta carta inductiva la Administración Tributaria informa al contribuyente
que existe una inconsistencia entre las rentas declaradas e imputadas (declaración
jurada propia o de terceros) y las operaciones que ha realizado en el sistema inanciero,
considerando los préstamos obtenidos.
Este caso se podría dar en el supuesto que en la cuenta bancaria de una persona se
abonó en el ejercicio un importe de S/. 500,000, no obstante en su declaración jurada
anual de personas naturales, esta persona solo ha declarados rentas por un total de
S/. 100,000, considerando las rentas de fuente peruana (primera, segunda, cuarta y
quinta categoría) y de fuente extranjera. Asimismo, SUNAT ha veriicado que la persona
solo ha obtenido préstamos del sistema inanciero por un monto de S/. 50,000.
En este ejemplo se aprecia que existe un monto de S/. 350,000 sobre el cual no se
puede determinar el origen de la renta, por lo que la SUNAT a través de esta carta
solicita el sustento respectivo al contribuyente.
Cabe indicar que la persona debe sustentar con documentación fehaciente esta dife-
rencia y de ser el caso rectiicar o presentar la declaración jurada anual del Impuesto a
la Renta según corresponda, a in de evitar la imputación de renta por ingreso omitido
o la determinación del incremento patrimonial por parte de la Administración Tributaria.
ACCIONES OPERATIVAS DE CONTROL
CAP.
8
AMPLIACIÓN DE LA COBERTURA DE FISCALIZACIÓN

2.10 ESQUELA DE VERIFICACIÓN DE OBLIGACIONES FORMALES

Miralores, 05 de Noviembre de 2012
ESQUELA DE REQUERIMIENTO DE DOCUMENTACIÓN

PARA LA VERIFICACIÓN DE OBLIGACIONES FORMALES N° 212022715604
RUC :
Domicilio :
Distrito :
Referencia :
Por medio de la presente, hacemos de su conocimiento que de acuerdo a la facultad de iscalización prevista en el articulo 62°
del Código Tributario aprobado por Decreto Supremo N° 135-99-EF y normas modiicatorias, la SUNAT viene realizando acciones
de control del cumplimiento de obligaciones tributarias.
En esta oportunidad, las acciones están relacionadas a la veriicación del correcto llevado del Registros de Compras, en cuanto
a la legalización de los registros y a la oportuna anotación de los comprobantes de pago, conforme a lo dispuesto en el inciso
c) del articulo 19° y el articulo 37° del Texto Único Ordenado de la Ley del IGV aprobado por Decreto Supremo N° 055-99-EF y
modiicatorias; así como el Ilevado de los Registros de Control de Inventario (Registro de Inventario Permanente en unidades o
CAP. valorizado), Registro de Control de Bienes del Activo Fijo, de corresponder, según lo establecido en el articulo 65° del TUO de la
Ley del Impuesto a la Renta y el articulo 13° de la Resolución N° 234-2006/SUNAT.
8
Para Ilevar a cabo la indicada revisión, y de conformidad a la facultad prevista en los numerales 1 y 11 del Articulo 62° del indicado
Código, se le requiere para que exhiba la documentación detallada en el ANEXO adjunto, en las oicinas de la Administración
Tributaria sito en AV. JAVIER PRADO NRO. 5193 CENTRO COMERCIAL CAMACHO LOCAL 11 - LA MOLINA, el día 27/11/2012
a Ias 12:30 horas, donde será atendido por el(la) veriicador(a) Arévalo Pezo Julio Cesar y/o supervisor NANCY ROJAS LOAYZA,
personal del área de Auditoría de la Intendencia Regional Lima quien llevará a cabo la indicada revisión.
Cabe indicar que la documentación deberá ser exhibida o presentada directamente por el contribuyente o el representante legal,
según corresponda, pudiendo designar a un tercero para que asista en su representación, siempre que dicha autorización conste
en Carta Poder con irma legalizada notarialmente.
Cabe precisar que de no cumplir con lo solicitado mediante el presente requerimiento, en el lugar, fecha y hora indicados, conigurará
la infracción prevista en el Numeral 1 del articulo 177° del Código Tributario.
De existir alguna consulta estamos a su disposición en el siguiente teléfono: 213-4200 anexos 235931/ 23620/ 23638 de lunes
a viernes de 8.30 a.m. a 4.30 p.m.
Atentamente,

INTENDENCIA LIMA

ANEXO A LA ESQUELA DE REQUERIMIENTO DE DOCUMENTACIÓN PARA LA

VERIFICACIÓN DE OBLIGACIONES FORMALES N° 212022715604
RUC :
Se solicita la presentación y/o exhibición de la siguiente documentación correspondiente a los meses de agosto y setiembre de 2012:
1.- Cinco (5) comprobantes de pago de compras (adquirente o usuario) por cada mes, correspondientes a las operaciones que
sustentan los mayores importes de crédito iscal declarado. De tratarse de operaciones sujetas a detracción, acreditar la
constancia de deposito respectivo anotado en el Registro de Compras. Proporcionar notas de debito y/o crédito (recibidos).
Proporcionar el ANEXO 1 “Detalle de comprobantes de pago anotados en el registro de compras, correspondientes a los
cinco (5) comprobantes de pago que le otorgan los mayores importes de crédito iscal en cada periodo tributario” irmado por
el contribuyente o representante legal.
2- Copias SUNAT de los comprobantes de pago por compra de bienes y/o prestación de servicios, por el periodo requerido.
3.- Factura de la imprenta correspondiente a los comprobantes de pago.
4.- Registro de compras, debidamente legalizados. Acreditando que los comprobantes de pago hayan sido debidamente registrados
y/o anotados de acuerdo a los requisitos señalados en la norma y sin atraso.
5.- Registros de Control de Inventario (Registro de Inventario Permanente en unidades o valorizado), Registro de Control de
Bienes del Activo Fijo, debidamente legalizados; de corresponder.
CAP.
ANEXO 1 A LA ESQUELA DE REQUERIMIENTO DE DOCUMENTACIÓN PARA LA 8

VERIFICACIÓN DE OBLIGACIONES FORMALES N° 212022715604
Detalle de comprobantes de pago anotados en el registro de compras, correspondiente a los cinco (5) comprobantes de pago que
le otorgan los mayores importes de crédito iscal en cada periodo tributario.
DETALLE DE LAS COMPRAS DE BIENES Y SERVICIOS QUE OTORGAN CRÉDITO FISCAL IGV
DATOS DEL PROVEEDOR

MES Y AÑO DE LA ANOTACIÓN EN EL
ÍTEM OBSERVACIONES
REGISTRO DE COMPRAS VALOR DE COM-
RUC NOMBRE O RAZÓN SOCIAL (2) FECHA SERIE - Nº IGV S/.
PRA S/.
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20
______________________________
OBSERVACIONES: _______________________________ Firma y sello de representante Legal
________________________________________________ Nombres y Apellidos:
________________________________________________ DNI:
Fecha:

(1)
En el presente año se deberá incluir a los principales proveedores de bienes y/o servicios que otorgan crédito iscal.

(2)
Se deberá marcar con una aspa (x). Si las operaciones de compras con los proveedores mencionados son sujetos ala detracción del IGV.

comentario
En relación al llevado del Registro de Compras, su legalización y la oportuna anotación
de los comprobantes de pago, se sustenta en el inciso c) del artículo 19º y el artículo
37º del Texto Único Ordenado de la Ley del IGV aprobado por el Decreto Supremo
Nº 055-99-EF y modiicatorias:
Inciso c) del artículo 19º del TUO de la LIGV
c) Que los comprobantes de pago, las notas de débito, los documentos emitidos
por la SUNAT, a los que se reiere el inciso a), o el formulario donde conste el
pago del impuesto en la utilización de servicios prestados por no domiciliados;
hayan sido anotados en cualquier momento por el sujeto del Impuesto en su
Registro de Compras. El mencionado Registro deberá estar legalizado antes
de su uso y reunir los requisitos previstos en el Reglamento.
El incumplimiento o el cumplimiento parcial, tardío o defectuoso de los deberes
formales relacionados con el Registro de Compras, no implicará la pérdida del
derecho al crédito iscal, el cual se ejercerá en el periodo al que corresponda
la adquisición, sin perjuicio de la coniguración de las infracciones tributarias
tipiicadas en el Código Tributario que resulten aplicables.
Cuando en el comprobante de pago se hubiere omitido consignar separada-
mente el monto del impuesto, estando obligado a ello o, en su caso, se hubiere
consignado por un monto equivocado, procederá la subsanación conforme a lo
dispuesto por el Reglamento. El crédito iscal sólo podrá aplicarse a partir del
mes en que se efectúe tal subsanación.
Tratándose de comprobantes de pago emitidos por sujetos no domiciliados, no
será de aplicación lo dispuesto en los incisos a) y b) del presente artículo.
Tratándose de comprobante de pago, notas de débito o documentos que incum-
plan con los requisitos legales y reglamentarios no se perderá el derecho al crédito
construcción e importación, cuando el pago del total de la operación, incluyendo
CAP. el pago del Impuesto y de la percepción, de ser el caso, se hubiera efectuado:
8 i. Con los medios de pago que señale el Reglamento; y,
ii. Siempre que se cumpla con los requisitos que señale el referido Reglamento.
Lo antes mencionado, no exime del cumplimiento de los demás requisitos exigidos
por esta Ley para ejercer el derecho al crédito iscal.
La SUNAT, por resolución de superintendencia, podrá establecer otros meca-
nismos de veriicación para la validación del crédito iscal.
En la utilización, en el país, de servicios prestados por no domiciliados, el crédito
iscal se sustenta en el documento que acredite el pago del Impuesto.
Para efecto de ejercer el derecho al crédito iscal, en los casos de sociedades de
hecho, consorcios, jointventures u otras formas de contratos de colaboración
empresarial, que no lleven contabilidad independiente, el operador atribuirá a
cada parte contratante, según la participación en los gastos establecida en el
contrato, el Impuesto que hubiese gravado la importación, la adquisición de
bienes, servicios y contratos de construcción, de acuerdo a lo que establezca
el Reglamento.
Dicha atribución deberá ser realizada mediante documentos cuyas características
y requisitos serán establecidos por la SUNAT.
Artículo 37º del TUO de la LIGV
Los contribuyentes del Impuesto están obligados a llevar un Registro de Ventas
e Ingresos y un Registro de Compras, en los que anotarán las operaciones que
realicen, de acuerdo a las normas que señale el Reglamento.
En el caso de operaciones de consignación, los contribuyentes del Impuesto
deberán llevar un Registro de Consignaciones, en el que anotarán los bienes
entregados y recibidos en consignación.
La SUNAT mediante Resolución de Superintendencia podrá establecer otros
registros o controles tributarios que los sujetos del Impuesto deberán llevar.
En cuanto a la presentación y/o exhibición de los documentos, debemos tener en
cuenta lo siguiente:
a) Respecto de los cinco comprobantes de pago de compra, deben corresponder a
las operaciones sustentadas en el Registro de Compras, las cuales representan los
mayores importes de crédito iscal declarados. En el caso que estos comprobantes

estén relacionados a detracción deberá acreditarse con la Constancia de Depósito

de Detracción anotada en el Registro de Compras.
b) Deberá presentarse y/o exhibirse la copia SUNAT de los comprobantes que acrediten
las compras de bienes y/o prestación de servicios, por el período requerido.
c) Respecto a los comprobantes de pago que emiten, estos deben sustentarse con la
Factura de la imprenta.
d) En cuanto al Registro de Compras, debidamente legalizado, de acuerdo a lo normado
por la Resolución de Superintendencia Nº 234-2006/SUNAT (30.12.2006) y modi-
icatorias, debemos tener en cuenta que los libros y registros contables vinculados
a asuntos tributarios deberán ser legalizados antes de su uso, incluso cuando sean
llevados mediante hojas sueltas o continuas.
De acuerdo a lo normado por el numeral 3) del artículo 10º del Reglamento del IGV,
para la anotación en los Registros, se deberá tener en cuenta lo siguiente:
• Para determinar el valor mensual de las operaciones realizadas, los contribuyentes
del Impuesto deberán anotar sus operaciones, así como las modiicaciones al valor
de los mismos, en el mes que estos se realicen.
Los comprobantes de pago, Notas de Débito y los documentos de atribución, deberán
ser anotados en el Registro de Compras en las hojas que correspondan al mes de
su emisión o en los que correspondan a los doce meses siguientes.
• Los documentos emitidos por SUNAT que sustenten el Crédito Fiscal en operaciones
de importación así como aquellas que sustenten dicho crédito en las operaciones por
las que se emiten liquidaciones de compra y en la utilización de servicios, deberán
ser anotados en el Registro de Compras en las hojas que correspondan al mes del
pago del Impuesto o en los que correspondan a los doce meses siguientes.
Como señalamos anteriormente, el Registro de Compras debe ser legalizado antes
de su uso y reunir necesariamente los requisitos establecidos para ello. De acuerdo a
lo normado por el Reglamento de la Ley del IGV e ISC, el Registro de Compras debe
contener la siguiente información mínima: CAP.
a) Fecha de emisión del comprobante de pago. 8
b) Fecha de vencimiento o fecha de pago en los casos de servicios de suministros de

energía eléctrica, agua potable y servicios telefónicos, télex y telegráicos, lo que
ocurra primero. Fecha de pago del impuesto retenido por liquidaciones de compra.
Fecha de pago del impuesto que grave la importación de bienes, utilización de
servicios prestados por no domiciliados o la adquisición de intangibles provenientes
del exterior, cuando corresponda.
c) Tipo de comprobante de pago o documento, de acuerdo a la codiicación que apruebe
la SUNAT.
d) Serie del comprobante de pago.
e) Número del comprobante de pago o número de orden del formulario físico o formu-
lario virtual donde conste el pago del Impuesto, tratándose de liquidaciones de
compra, utilización de servicios prestados por no domiciliados u otros, número de
la Declaración Única de Aduanas, de la Declaración Simpliicada de Importación, de
la liquidación de cobranza, u otros documentos emitidos por SUNAT que acrediten
el crédito iscal en la importación de bienes.
f) Número de RUC del proveedor, cuando corresponda.
g) Nombre, razón social o denominación del proveedor. En caso de personas naturales
se debe consignar los datos en el siguiente orden: apellido paterno, apellido materno
y nombre completo.
h) Base imponible de las adquisiciones gravadas que dan derecho a crédito iscal y/o
saldo a favor por exportación, destinadas exclusivamente a operaciones gravadas
y/o de exportación.
i) Base imponible de las adquisiciones gravadas que dan derecho a crédito iscal y/o
saldo a favor por exportación, destinadas a operaciones gravadas y/o de exportación
y a operaciones no gravadas.
j) Base imponible de las adquisiciones gravadas que no dan derecho a crédito iscal
y/o saldo a favor por exportación, por no estar destinadas a operaciones gravadas
y/o de exportación.

k) Valor de las adquisiciones no gravadas.

l) Monto del Impuesto Selectivo al Consumo, en los casos en que el sujeto pueda
utilizarlo como deducción.
m) Monto del Impuesto General a las Ventas correspondiente a la adquisición registrada
en el inciso h).
n) Monto del Impuesto General a las Ventas correspondiente a la adquisición registrada
en el inciso i).
o) Monto del Impuesto General a las Ventas correspondiente a la adquisición registrada
en el inciso j).
p) Otros tributos y cargos que no formen parte de la base imponible.
q) Importe total de las adquisiciones registradas según comprobantes de pago.
r) Número de comprobante de pago emitido por el sujeto no domiciliado en la utili-
zación de servicios o adquisiciones de intangibles provenientes del exterior cuando
corresponda.
En estos casos se deberá registrar la base imponible correspondiente al monto del
impuesto pagado.
En cuanto al Registro de Inventario Permanente en Unidades o Valorizado, debemos
tener en cuenta lo siguiente:
• Cuando los Ingresos Brutos Anuales durante el Ejercicio precedente hayan sido
mayores a 1 500 UIT´s del Ejercicio en curso, deberán llevar:
- Sistema de Contabilidad de Costos, el cual incluye: Registro de Costos, Registro
de Inventario Permanente en Unidades Físicas y Registro de Inventario Perma-
nente Valorizado.
• Cuando los Ingresos Brutos Anuales durante el Ejercicio precedente hayan sido
mayores a 500 UIT´s y menores o iguales a 1 500 UIT´s del Ejercicio en curso,
deberán llevar:
CAP. - Registro de Inventario Permanente en Unidades Físicas.
8 • Cuando los Ingresos Brutos Anuales durante el Ejercicio precedente hayan sido
inferiores a 500 UIT´s del Ejercicio en curso, no llevan Registros vinculados a
Contabilidad de Costos.
El no cumplimiento de lo requerido por la Administración Tributaria, conigura una
infracción relacionada con la obligación de permitir el control de la Administración,
informar y comparecer ante la misma, la cual se encuentra tipiicada en el numeral 1
del artículo 177º del Código Tributario: “No exhibir los libros, registros u otros docu-
mentos que esta solicite”.
Este tipo de infracción esta sancionada con una Multa:
0.6% de los Ingresos Netos
Dicha multa no puede ser menor a 10% de la UIT ni mayor a 25 UIT's.
FORMA DE SUBSANAR LA Exhibiendo los libros, registros, informes u otros documentos que sean
INFRACCIÓN requeridos por la SUNAT.
Subsanación inducida Con pago de Multa:

Si se subsana la infracción dentro del plazo otorgado Rebaja del 80%.
CRITERIO DE por la SUNAT para tal efecto, contado desde que
surta efecto la notiicación del requerimiento de is-
GRADUALIDAD
calización o del documento en el que se le comunica
al infractor que ha incurrido en infracción, según Sin pago de Multa:
corresponda, la Rebaja es la siguiente: Rebaja del 50%.

Capítulo 9
Capítulo
9 Fiscalización del Valor de Mercado de

las Operaciones
1. CONSIDERACIONES GENERALES
La participación de las empresas nacionales y multinacionales en el comercio interno e inter-

nacional se ha incrementado sustancialmente en las últimas décadas, lo cual ha generado una
creciente integración de las economías nacionales en un mundo globalizado y cada vez más
competitivo.
En este contexto, las empresas ejercen su planiicación iscal con la inalidad de tener
una menor carga tributaria en los estados de mayor imposición y, en consecuencia,
generar la utilidad en los estados de menor tributación y, en lo posible, diferir el pago
de impuestos.
Por su parte, las Administraciones Tributarias buscan elevar la carga tributaria y aplicar
mecanismos para valuar correctamente las operaciones y someter a imposición las
rentas que generen en su país. Es así que ante el riesgo de una manipulación de las
operaciones por sobrevaloración, subvaluación de las mismas o por hechos icticios
surgen las reglas del valor de mercado, a in de establecer mecanismos de control y
iscalización.
En el presente capítulo, nos avocaremos a estudiar la naturaleza legal del valor de
mercado, las controversias que existen en torno a este concepto, su aplicación en el
tiempo y diversas jurisprudencias del Tribunal Fiscal.
CAP.
2. PROBLEMÁTICA RESPECTO A LA NATURALEZA DEL VALOR DE MERCADO 9
El primer párrafo del artículo 32º del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado
por Decreto Supremo Nº 179-2004-EF1, vigente a la fecha, señala textualmente que:
“En los casos de ventas, aportes de bienes y demás transferencias de propiedad, de
prestación de servicios y cualquier otro tipo de transacción a cualquier título, el valor
asignado a los bienes, servicios y demás prestaciones, para efectos del impuesto,
será el de mercado. Si el valor asignado diiere al de mercado, sea por sobrevaluación
o subvaluación, la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria - SUNAT
procederá a ajustarlo tanto para el adquirente como para el transferente.”
Por lo cual, al analizar y aplicar este párrafo, se aprecia que en la actualidad existe
una gran discusión sobre la naturaleza del valor de mercado, puesto que existen dos
posiciones bien marcadas:
- La SUNAT, por su parte, sostiene que las reglas del valor de mercado generan
una renta imputada, es decir, que, “crean una renta” al contribuyente.
- Por otra parte, en la doctrina se sostiene que el valor de mercado no crea ninguna
renta, sino que solo se utiliza para valorizar una operación que ha generado una
renta sobre la base de los artículos 1º, 2º, 3º u otros señalados en la LIR.
Veamos, a continuación, el desarrollo de cada una de estas posiciones.
1
En adelante LIR.
fiscalizacióN dEl valor dE mErcado dE las oPEracioNEs 203

3. EL VALOR DE MERCADO COMO “RENTA IMPUTADA”
Como hemos indicado, la SUNAT respalda la tesis de que el valor de mercado

crea una “renta imputada”, esto se evidencia en el desarrollo del Informe
Nº 090-2006-SUNAT/2B0000, en el cual se consultó a la Administración Tributaria si:
“Los servicios a los que se reiere el primer párrafo del artículo 32º del TUO de la Ley
del Impuesto a la Renta comprenden tanto a aquellos realizados a título oneroso, como
a aquellos realizados a título gratuito por empresas, los cuales deberán ser ajustados
al valor de mercado para efecto del Impuesto a la Renta”.
Al respecto, la SUNAT sostiene que el artículo 32º de la LIR señala que tratándose de
operaciones en las que exista transferencia de propiedad, así como en los casos de
prestación de servicios, el valor que debe considerarse es el de mercado. Adicional-
mente, la norma ha establecido, de manera expresa, que dicha disposición también es
aplicable para cualquier otro tipo de transacción a cualquier título, lo cual comprende
tanto a las operaciones realizadas a título oneroso como a aquellas realizadas a título
gratuito2.
En ese sentido, señala que los servicios a los que se reiere el primer párrafo del artículo
32º del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta comprenden tanto a aquellos realizados
a título oneroso, como a aquellos realizados a título gratuito por empresas, los cuales
deberán ser ajustados al valor de mercado para efecto del Impuesto a la Renta.
Es del caso mencionar que el inciso d) del artículo 1º del TUO de la Ley del Impuesto a
la Renta establece que el Impuesto a la Renta grava las rentas imputadas, incluyendo
las de goce o disfrute, establecidas por la LIR.
Finalmente, se indica que debe tenerse en cuenta que el primer párrafo del artículo 32º
del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta ha incorporado una icción legal mediante
la cual se imputa una renta en el caso de prestación de servicios realizados a título
gratuito, lo cual implica que la normatividad del Impuesto a la Renta ha incorporado,
CAP.
dentro del campo de aplicación de dicho impuesto, a los servicios prestados a título
9 gratuito, atribuyéndole el carácter de renta gravada3.
Ahora bien, a falta de deinición en la LIR, recurrimos a la doctrina tributaria, de la cual
podemos deinir a las “rentas imputadas” o rentas de goce o disfrute como aquellas que
son atribuidas al individuo por el hecho de haber disfrutado del bien y corresponden a
la teoría del incremento patrimonial más consumo, pues son incluidas como parte del
concepto de los consumos efectuados.
Al respecto, GARCÍA MULLÍN4 sostiene que esta teoría considera que si por gozar o
disfrutar de un bien ajeno el individuo tiene que pagar un precio (alquiler), al disfrutar
de ese bien como propio experimenta un ahorro. Y que si ese bien propio, en vez de
utilizarlo directamente, lo arrendara, obtendría un ingreso inequívocamente categori-
zable como renta.
Desde nuestro punto de vista, la posición de SUNAT tiene serios cuestionamientos,
partiendo de la inexacta regulación normativa, el vacío en la deinición de renta impu-
tada, la inconsistencia entre la tesis de SUNAT y la doctrina especializada y la discor-
dancia con el artículo 31º de la LIR.
2
Debe tenerse en cuenta, adicionalmente, que en la Exposición de Motivos de la Ley N° 28655, el legislador ha señalado
como fundamento de la modiicación efectuada al artículo 32° del TUO del Impuesto a la Renta: “(...) Establecer la
obligación de ajustar a valor de mercado la prestación de servicios aun cuando se hubiese efectuado a título gratuito”.
3
Cabe anotar que la SUNAT se pronuncia en un criterio similar en el Informe N° 002-2011-SUNAT/2B0000.
4
GARCÍA MULLÍN, Juan Roque: Manual del Impuesto a la Renta. Organización de Estados Americanos, Departamento
de Desarrollo Institucional y Recursos Humanos, 1978, Pág. 24.

Por lo cual, aún en el supuesto de que esta tesis sea válida, la posición de SUNAT no
sería acertada, puesto que la renta imputada beneicia al que recibe el bien o al que
se aprovecha del servicio y en ningún caso al que entrega el bien o al prestador del
servicio.
4. EL VALOR DE MERCADO COMO UNA “NORMA DE VALORACIÓN”
Bajo esta posición doctrinaria, se sostiene que las normas de valor de mercado (inclu-
yendo las referidas a los precios de transferencia) constituyen normas sustantivas de
valoración que, valiéndose de una icción tributaria, comportan normas de imperativo
cumplimiento para la Administración Tributaria y los administrados, y sirven para
cuantiicar operaciones que tengan impacto en la base imponible del Impuesto a la
Renta.
Esta tesis también tiene consistencia con las siguientes resoluciones del Tribunal
Fiscal:
En la RTF Nº 9019-3-2007, se señala que el valor de mercado es útil y necesario para
valorizar ingresos, gastos y costos, esto implica que la estimación del valor de mercado
previsto por las normas antes citadas (entre ellas, el art. 32º de la LIR) tiene como
propósito determinar la base imponible de los tributos a que esta afecta la recurrente,
la cual no modiica el precio pactado (…).
En la RTF Nº 3198-2-2006, se sostiene que el procedimiento previsto por el referido
artículo 32º es utilizado cuando se presentan dudas respecto del valor asignado a una
operación y no para efecto de determinar la realización de operaciones de venta.
Asimismo, en la RTF Nº 11132-4-2007 se señala que para la determinación del valor
de mercado, previsto en el artículo 32º de la LIR, se requiere la veriicación previa de
la existencia de la venta de los bienes a los que se asigna ese valor.
Para un mayor respaldo de esta posición, conviene citar el artículo 31º de la LIR, el
cual señala que: “Las mercaderías u otros bienes que el propietario o los propietarios CAP.
de empresas retiren para su uso personal o de su familia o con destino a actividades 9
que no generan resultados alcanzados por el impuesto se considerarán transferidos a
su valor de mercado. Igual tratamiento se dispensará a las operaciones que las socie-
dades realicen por cuenta de sus socios o a favor de los mismos”.
Nótese que la redacción del artículo 31º de la LIR sí crea una renta imputada al establecer
claramente que estas operaciones se considerarán transferidas a valor de mercado.
Consideramos que esta posición tiene mayores argumentos amparados en la doctrina
y la jurisprudencia; no obstante, esperamos que el tema se resuelva a nivel de una
modiicación o aclaración legislativa o mediante una jurisprudencia de observancia
obligatoria.
5. LOS ALCANCES DEL “VALOR DE MERCADO”
En la regulación vigente, las reglas de valor de mercado resultan aplicables a partes

independientes, partes vinculadas y paraísos iscales. Para una mejor comprensión,
veamos el siguiente esquema:

VALOR DE MERCADO ENTRE VALOR DE MERCADO ENTRE PARTES VALOR DE MERCADO EN EXPORTACIONES
PARTES INDEPENDIENTES VINCULADAS Y PARAÍSOS FISCALES DE GAS Y OTROS BIENES
LIR: Artículo aplicable: LIR: Artículo aplicable: LIR: Artículo aplicable:
Artículo 32°.- En los casos de ventas, Art. 32°.- (….) Para los efectos de la presente Art. 32° (…) último párrafo:
aportes de bienes y demás transfe- Ley se considera valores de mercado: Asimismo, mediante decreto supremo se de-
rencias de propiedad, de prestación (….) terminará el valor de mercado de aquellas
de servicios y cualquier otro tipo de
transacción a cualquier título, el valor 4. Para las transacciones entre partes vincu- transferencias de bienes efectuadas en el país
asignado a los bienes, servicios y ladas o que se realicen hacia o a través de al amparo de contratos cuyo plazo de vigencia
demás prestaciones, para efecto países o territorios de baja o nula imposición, sea mayor a quince (15) años, siempre que los
del impuesto, será el de mercado. los precios y monto de las contraprestaciones bienes objeto de la transacción se destinen a su
Si el valor asignado diiere al del que hubieran sido acordados con o entre par- posterior exportación por el adquiriente.
mercado, sea por sobrevaluación o tes independientes en transacciones compa- El decreto supremo tomará en cuenta los precios
subvaluación, la Superintendencia rables, en condiciones iguales o similares, de con referencia a precios spot de mercados como
Nacional de Administración Tributa- acuerdo a lo establecido en el Artículo 32° - A. Henry Hub u otros del exterior distintos a países
ria – SUNAT procederá a ajustarlo de baja o nula imposición publicados regular-
tanto para el adquiriente como para mente en medios especializados de uso común
el transferente. en la actividad correspondiente y en contratos
suscritos por entidades del sector público no
(…..) inanciero a que se reiere la Ley N° 27245 y
normas modiicatorias. El decreto supremo ijará
los requisitos y condiciones que deberán cumplir
con las transacciones antes mencionadas.5
6. ¿EN QUÉ MOMENTO SE APLICA EL “VALOR DE MERCADO”?
El “valor de mercado” es una regla que debe aplicarse en la fecha de la transferencia

del bien, o en la fecha en que se presta el servicio, o en la fecha en que se cede el
intangible, según corresponda.5
En ese razonamiento, en el supuesto de que una empresa celebre un contrato de
CAP. opción por 01 año sobre la compra de un inmueble por S/. 100,000 (precio a la fecha
9 de suscripción del contrato de opción), y cumplido el año, se decide ejercer la opción,
cuando el valor de mercado de dicho inmueble es S/. 300,000. La pregunta es ¿qué
valor debe considerarse?
Desde nuestro punto de vista, consideramos que debe utilizarse el valor de mercado
a la fecha del ejercicio de la opción (S/. 300,000), puesto que bajo las reglas de valor
de mercado se busca cuantiicar la base imponible del Impuesto a la Renta en la fecha
en que se determina el ingreso o el costo o el gasto.
En la RTF Nº 12056-3-2009, de fecha 13.11.2009, se cuestiona los informes sobre
“Valuación de vehículo automotor”, respecto del tractocamión con cabina litera marca
volvo, con placa de rodaje Nº YP-1139; del semiremolque marca Montenegro con placa
de rodaje Nº ZG-3702 y del semiremolque Tolva marca Sateci con placa de rodaje
Nº ZP-1146, pues se constata de la revisión de los mismos que las tasaciones tomadas
en consideración por la Administración Tributaria no han sido realizadas a la fecha de la
venta de los bienes materia de reparo, sino al mes de julio del ejercicio 2002, tomando
en consideración las condiciones que los vehículos poseen a esa fecha y el valor de
bienes similares en el mercado, sobre la base de la cual reiere haber efectuado una
estimación hacia los años 2000 y 2001.
En ese sentido, el Tribunal concluye que se ha contravenido lo dispuesto por el artículo
32º de la Ley del Impuesto a la Renta, según el criterio establecido por las Resoluciones
5
Para estos casos, el Decreto Supremo N° 189-2005-EF dispone que el valor de mercado será la contraprestación
establecida en los respectivos contratos celebrados entre las partes, siempre que cumplan con los requisitos indicados
en la citada norma.

del Tribunal Fiscal Nºs 02198-5-2005 y 10547-2-2008, correspondiendo, en conse-

cuencia, revocar este extremo de la apelada.
7. LA CARGA DE LA PRUEBA
No existe una posición unánime respecto a que si la carga de la prueba del valor de
mercado corresponde al contribuyente o corresponde a la Administración Tributaria,
aun a nivel jurisprudencial existen resoluciones en ambos sentidos. No obstante, la
tendencia es que si la Administración Tributaria cuestiona el valor de mercado (utilizado
por el contribuyente), debería probar y demostrar cuál es el valor que corresponde a
la operación.
En la RTF Nº 01683-8-2012, se estableció el siguiente criterio: “Que de lo expuesto
se advierte que la Administración efectuó el reparo materia de análisis sin determinar
previamente si la indicada transacción caliicaba como una frecuente en el mercado,
o si, por el contrario, el bien era uno sobre el que no se realizaban transacciones
frecuentes, habiéndose limitado a señalar que la recurrente no acreditó el primer
supuesto, lo que no se ajusta a Ley, toda vez que (…) corresponde a la Administración
efectuar la caliicación del bien, así como identiicar la frecuencia de las transacciones
sobre el mismo, con el sustento correspondiente, a efectos de determinar cuál era la
metodología aplicable para establecer el valor de mercado de la transacción, por lo que
no resulta aceptable que traslade dicha carga a la recurrente”.
Asimismo, en la RTF Nº 3080-5-2006 se declaró que corresponde a la Administración
Tributaria acreditar que la venta se realizó por debajo del valor de mercado.
8. CRITERIOS A CONSIDERAR EN LA FISCALIZACIÓN
En la iscalización del valor de mercado, la SUNAT debe tener en cuenta los siguientes
criterios:
- Conforme con el criterio señalado en las Resoluciones Nºs 03721-2-2004 y 07651- CAP.
1-2005, la Administración se encuentra facultada a veriicar si el valor asignado 9
a las ventas por los contribuyentes corresponde al de mercado, debiéndose cons-
tatar este último con las propias operaciones onerosas que el contribuyente realiza
con terceros, identiicando la oportunidad en que ocurrieron y el valor por el que
se efectuaron, frente a las mismas circunstancias y/o los mismos elementos.
- En la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 14967-2-2010, se señaló que: “…según
el criterio establecido en las Resoluciones Nº 873-2-2000, Nº 111-3-2002 y
Nº 3721-2-2004, el valor de mercado no necesariamente es siempre superior
al costo de adquisición, por cuanto puede ocurrir que una empresa venda sus
productos por debajo del costo si el valor de mercado es menor, siendo que el
mayor costo puede originarse por factores tecnológicos, por una mayor carga
inanciera soportada por una empresa en comparación con otra y por el acceso
a los mercados de insumos, entre otros motivos, por lo tanto para que la Admi-
nistración pueda considerar una subvaluación en las ventas debe comprobar
que el valor de venta sea inferior al valor de mercado para otros bienes de igual
naturaleza”.
- En la RTF Nº 08278-4-2012, se ha establecido que cuando la Administración
cuestiona que un bien haya sido vendido a un valor inferior a su costo, esto
es, repara la diferencia entre el valor de venta y dicho costo, debe proceder,
conforme con el artículo 32º de la Ley del Impuesto a la Renta, comparando el
valor de venta del bien con el valor de mercado y no con su costo en libros.
- Asimismo, mediante la Resolución Nº 557-2-2008, se ha establecido que en
la comparación individual que realice la Administración de los valores de las

operaciones realizadas con el valor usual de mercado para otros bienes o servi-
cios de igual naturaleza, se debe tener en cuenta el volumen y la cantidad del
bien transferido, entre otros factores que inluyen en la determinación del precio
de venta, y solo una vez efectuada dicha comparación y establecido que el valor
del bien vendido o servicio es inferior, la Administración puede efectuar la esti-
mación correspondiente.
- En el mismo sentido, en la Resolución Nº 02198-5-2005 se señaló que para deter-
minar una posible subvaluación de ventas, la Administración debía comparar el
valor de venta considerado en la operación realizada por la recurrente con el
valor de mercado, indicando que para establecer el correspondiente valor de
mercado, la Administración, en principio, debía determinar el tipo de bien, iden-
tiicando su caliicación, ya sea como existencia o como activo ijo, de tal manera
que pudiese ijarse la regla en base a la cual se determinaría el valor de mercado,
lo cual debía aplicarse considerando la información que correspondía a la fecha
en que se produjo la transferencia del bien.
- En esa misma línea de criterio, este Tribunal ha señalado en las Resoluciones
Nºs 01060-1-2007, 873-2-2000, 111-3-2000, 703-1-2001 y 3721-2-2004, que
el valor de mercado no se encuentra relacionado con el costo de ventas o de
producción, ni con el precio de lista, los cuales pueden ser inferiores o superiores
al valor de mercado, pudiendo ocurrir que una empresa venda sus bienes por
debajo del costo si el valor de mercado es menor.
9. VALOR DE MERCADO DE LAS EXISTENCIAS
El numeral 1 del artículo 32º de la LIR señala que para las existencias, el valor de
mercado será el que normalmente se obtiene en las operaciones onerosas que la
empresa realiza con terceros. En su defecto, se considerará el valor que se obtenga
en una operación entre partes independientes en condiciones iguales o similares.
CAP.
Asimismo, se señala que en caso no sea posible aplicar los criterios anteriores, será el
9
valor de tasación.
Al respecto, cabe tener presente que la citada norma establece prioridades para efectos
de determinar el valor de mercado de las existencias.
Veamos el siguiente gráico:
VALOR DE MERCADO DE LAS EXISTENCIAS
1° El que normalmente se obtiene en las operaciones onerosas que la empresa realiza con terceros.
2° El valor que se obtenga en una operación entre partes independientes en condiciones iguales o
similares.
3° El valor de tasación.
Jurisprudencias
RTF Nº 15068-4-2013 Fecha: 27.09.2013

Que, en ese sentido, si bien la Administración se encuentra facultada a veriicar el valor de
transferencia de los citados bienes, en caso considere que este no se encuentra a valor de
mercado, debe proceder a ajustar dicho valor, conforme con el citado artículo 32º, que, en
el caso de existencias, dispone que se debe proceder a comparar tal valor de transferencia
con el valor de las operaciones similares de la recurrente con terceros, y, en su defecto, el
valor de las operaciones similares con terceros no vinculados.
Que, no obstante, en el presente caso, la Administración no ha comparado el valor de venta
de los bienes con el valor de mercado, ni ha establecido este, desconociendo la diferencia
entre el valor de venta y el costo computable de los bienes, y estando a la normativa y

jurisprudencia expuesta, la Administración debía comparar el valor de venta con el valor

de mercado y no con su costo computable, como lo hizo, por lo que el presente reparo no
se encuentra conforme a ley. En tal sentido, procede revocar la apelada en este extremo.
RTF Nº 18959-1-2011 Fecha: 15.11.2011

Que, en este orden de ideas, se tiene que aun cuando la Administración haya considerado
que el recurrente no contaba con otras operaciones fehacientes de iguales bienes, o que no
pudo obtenerse información de operaciones iguales y similares entre sujetos no vinculados,
para efecto de aplicar dicho valor, debe tenerse en cuenta que la norma vigente en el periodo
acotado no contemplaba la utilización del valor de tasación para el caso de determinar el
valor de mercado en el caso de existencias.
Que, en consecuencia, del análisis del procedimiento empleado por la Administración se
establece que no ha sustentado en la forma legal establecida la subvaluación de los valores
de ventas aplicados por el recurrente en la venta de los inmuebles ubicados en Calle Hipólito
Unanue 106-116, Dpto. 701, Calle Hipólito Unanue 106, Dpto. 702, Calle San Martín 282,
Estacionamiento 15 y Av. Camino Real 1030, Dpto. 1301, Estacionamiento 137, por lo que
corresponde que la Administración determine el valor de venta de las indicadas operaciones
en base a las operaciones onerosas con terceros efectuadas por el recurrente y, al valor que
se obtenga en operaciones entre sujetos no vinculados en condiciones iguales y similares,
conforme a lo señalado por el numeral 1 del artículo 32º de la Ley del Impuesto a la Renta,
debiendo considerar, entre otros aspectos, las características del inmueble tales como su
metraje, antigüedad, estado de conservación, distribución, la fecha de la operación, su
lugar de ubicación, etc., siendo que respecto a este último criterio, la búsqueda no deberá
limitarse únicamente a los inmuebles ubicados en la misma dirección de los inmuebles
materia de valuación.
RTF Nº 13866-3-2010 Fecha: 05.11.2010

Que, de las normas y criterios jurisprudenciales expuestos, se advierte que la Administración
se encuentra facultada a establecer reparos por subvaluación de existencias respecto de
las transferencias de estas que los contribuyentes hayan efectuado por debajo del valor de
mercado, debiéndose considerar como este último el que normalmente se obtiene en las
operaciones onerosas que el mismo contribuyente realiza con terceros, siendo el referido
valor el que se utiliza frente a las mismas circunstancias económicas y de mercado en que
se produjo la transacción a comparar, considerando la fecha de la transferencia del bien CAP.
así como las condiciones en la que esta se efectuó (términos contractuales, estrategias de 9
negocios, condiciones de pago, volumen, etc.), de lo que luye que es importante que las
diferencias que existan entre las transacciones objeto de comparación no puedan afectar
materialmente el precio del bien.
Que, de lo expuesto, se concluye que la Administración determinó el valor de mercado diario
de cada producto, sobre la base del mayor valor de venta del día, el cual aplicó a las demás
ventas efectuadas a valores menores, sin haber acreditado previamente que los valores
considerados como referencia correspondieran a transacciones realizadas bajo condiciones
iguales o similares que les permitieran ser comparables y ser utilizados como “valores de
mercado”, como podría haber sido el caso de condiciones de pago o volumen de venta, entre
otros, parámetros que debieron evaluarse a efecto de establecer que las transacciones se
han realizado en condiciones y circunstancias económicas y de mercado similares, condición
necesaria para equiparar válidamente las operaciones efectuadas mediante valores distintos.
Que, por lo tanto, de acuerdo con las normas aplicables y los criterios de este Tribunal
antes glosados, no se encuentra acreditado en autos que la Administración haya efectuado
una comparación de operaciones similares a efecto de establecer correctamente el valor de
mercado, y, por tanto, no está aprobado en autos que las ventas observadas hayan sido
realizadas por un valor inferior al de mercado, en tal sentido, al no encontrarse debidamente
sustentado el reparo formulado, procede dejarlo sin efecto correspondiendo revocar la reso-
lución apelada en este extremo.
RTF Nº 4197-1-2010 Fecha: 22.04.2010

Que, en consecuencia, a efectos de determinar el valor de mercado de las existencias, la
Administración deberá seguir el siguiente orden de prelación: 1) El que normalmente se
obtiene en las operaciones onerosas que la empresa realiza con terceros, es decir, en base
a operaciones del propio contribuyente con terceros, y 2) Solo en defecto del primero, consi-
derará el valor que se obtenga en una operación entre sujetos no vinculados en condiciones
iguales y similares, es decir, en base a operaciones entre terceros.

Que respecto a determinar el valor de mercado en base a operaciones del propio contribu-
yente, este Tribunal en la Resolución Nº 308-4-96 sostuvo que conforme a la práctica usual
del mercado, resulta aceptable que se otorgue a un cliente principal —que adquirió más
del 69% de su producción—, un precio más ventajoso que el que se concede a los demás
clientes, más aún si se tiene en consideración las circunstancias dadas, tales como volumen
anual de operaciones, pago anticipado, precios en dólares establecidos de antemano durante
un periodo de una fuerte y constante devaluación de la moneda.
Que, sin embargo, de la revisión de los citados anexos al requerimiento, se observa que
en estos solo se detallan los números de comprobantes de pago, la calidad de bolsas de
cemento vendidas por comprobante, el precio por unidad y el precio total, con lo cual no es
posible determinar si las ventas que son materia de comparación corresponden a un mismo
cliente o clientes distintos, o la ubicación geográica de estos, de otro lado, no obra en autos
información o documentación adicional que permita veriicar las circunstancias de comercia-
lización y de mercado en que se produjeron las transacciones comparadas.
Que, asimismo, de la revisión del Anexo Nº 1 al Requerimiento Nº 00100747, en base a la
cual la Administración determinó el valor de mercado, y del Anexo Nº 2, en el que se detallan
las ventas reparadas, se aprecia que el primero contiene un número de operaciones mucho
menor a las consideradas en el segundo anexo, es decir, la Administración ha determinado
como “valor de mercado” de las bolsas de cemento Pórtland Puzolanico IP x 42,5 Kg. uno que
no es el que la recurrente normalmente pactaría en sus operaciones, al no corresponder al
que esta pactó en la mayoría de las operaciones onerosas que habría realizado con terceros,
detalladas en el Anexo Nº 2.
Que, de otro lado, de la revisión de autos no se veriica que la Administración haya efectuado
los cruces de información necesarios para establecer el efecto del costo del lete, de distri-
bución y la venta al por mayor y menor, variables que determinan las diferencias conforme
a lo airmado por la recurrente.
Que estando a lo expuesto, no contándose en autos con el sustento suiciente para concluir
que las operaciones objeto de reparo hayan sido realizadas a un valor de mercado subvaluado
como sostiene la Administración, procede levantarlo y revocar la apelada en este extremo.
RTF Nº 0898-4-2008 Fecha: 23.01.2008

En cuanto a las circunstancias que se deben evaluar a efecto de determinar si una transacción
se efectuó a valor de mercado, en la Resolución Nº 308-4-96 este Tribunal al analizar un
CAP. reparo por valor de mercado efectuado por la Administración a la misma recurrente, cuya
apelación es materia de grado, sostuvo que, conforme a la práctica usual del mercado, resulta
9
aceptable que se otorgue a un cliente principal —que adquirió más del 69% de su produc-
ción— un precio más ventajoso que el que se concede a los demás clientes, más aún si se
tiene en consideración las circunstancias dadas, tales como volumen anual de operaciones,
pago anticipado, precios en dólares establecidos de antemano durante un período de una
fuerte y constante devaluación de la moneda.
De lo anterior, se veriica que las condiciones contractuales para el suministro de bolas de acero
pactadas por la recurrente con las empresas BHP Tintaya y Southern Perú Cooper Corporation
diieren entre sí, siendo que en el caso de BHP Tintaya, esta se obligó adquirir de forma exclu-
siva los bienes materia de reparo —bolas de acero— a la recurrente, de lo que se desprende
que por la vigencia del contrato —que incluye los períodos materia de reparo— la recurrente
estableció los precios pactados en consideración a la modalidad de venta, lo que no sucede
en el caso de Southern Perú Cooper Corporation, toda vez que esta última no contrató con la
recurrente de manera exclusiva, pudiendo efectuar compras a otras empresas del mercado
local e internacional, no obligándose, inclusive, a la adquisición de cantidades mínimas.
Asimismo, las condiciones de pago de las facturas pactadas con BHP Tintaya implican la
disponibilidad de liquidez por parte de la recurrente, al sétimo día de entrega de las facturas
y de los menores costos, ya que los costos referidos al traslado y a la custodia de las bolas de
acero los asume BHP Tintaya, en tanto que en el caso de Southern Perú Cooper Corporation
el pago se debía realizar a los cuarenta y cinco días de entregada la factura, sin intereses,
y los costos antes referidos debían ser asumidos por la recurrente.
Al respecto, conforme se ha señalado precedentemente, de acuerdo con la normativa del
Impuesto a la Renta aplicable al caso de autos, la Administración para determinar el valor
de mercado que le servirá de referencia, debe considerar el que normalmente se obtiene en
las operaciones onerosas que el mismo contribuyente realiza con terceros, siendo el referido
valor el que se utiliza frente a las mismas circunstancias económicas y de mercado en que
se produjo la transacción a comparar, considerando la fecha de la transferencia del bien,
así como las condiciones en la que esta se efectuó (términos contractuales, estrategias de
negociación, etc.), de lo que se deduce, que las diferencias que existan entre las transacciones

objeto de comparación no puedan afectar materialmente el precio del bien, situación que no
se veriica en el caso de las empresas BHP Tintaya y Southern Perú Cooper Corporation, no
siendo suiciente que la segunda efectúe compras por mayor volumen que la primera, por
lo que el reparo efectuado por la Administración respecto de la empresa BHP Tintaya no se
encuentra arreglado a ley, procediendo revocar la apelada en este extremo.
RTF Nº 08754-3-2007 Fecha: 18.09.2007
El citado artículo 42º del Decreto Legislativo Nº 821 y del Decreto Supremo Nº 055-99-EF
no se encuentra referido al hecho de que el valor a asignarse a un determinado bien deba
ser el mismo siempre, ya sea que se trate de un bien nuevo, o usado, o deteriorado, o
que se trate de un desmedro de existencias, toda vez que resulta evidente que el uso, o el
menoscabo sufrido, o la disminución de calidad afectan el valor del mismo, por cuanto no
podrían ser vendidos considerando un único valor de venta. Lo que la norma exige es que
considerando la naturaleza y las condiciones de los bienes, el valor asignado a estos sea el
que el mercado les dé.
10. VALOR DE MERCADO DE LOS ACTIVOS FIJOS
Al respecto, el numeral 3 del artículo 32º del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta,
aprobado por Decreto Supremo Nº 179-2004-EF, señala que para los bienes de activo
ijo, cuando se trate de bienes respecto de los cuales se realicen transacciones frecuentes
en el mercado, el valor de mercado será el que corresponda a dichas transacciones;
cuando se trate de bienes respecto de los cuales no se realicen transacciones frecuentes
en el mercado, será el valor de tasación.
Como se puede apreciar, para el caso de activos ijos, la norma establece dos supuestos
especíicos:
SUPUESTO VALOR DE MERCADO
Cuando se trate de bienes respecto de los cuales El valor de mercado será el que corresponda a
se realicen transacciones frecuentes en el mercado. dichas transacciones.
CAP.
Cuando se trate de bienes respecto de los cuales no
El valor de mercado será el valor de tasación. 9
se realicen transacciones frecuentes en el mercado.
Veamos, a continuación, algunos aspectos a tener en cuenta en la determinación del

valor de mercado de los activos ijos.
a) Conceptos relacionados a la tasación
En principio, debemos indicar que la tasación que se efectúa a in de calcular el
valor de mercado debe ser realizada en el marco del Reglamento Nacional de
Tasaciones del Perú (Resolución Ministerial Nº 126-2007-VIVIENDA) y se debe
considerar el “valor comercial” que arroje el informe de tasación.
En ese contexto, cabe citar la RTF Nº 10813-3-2010, de fecha 16.09.2010, en
la cual el contribuyente sostuvo que de acuerdo a lo dispuesto en el numeral 3
del artículo 32º de la Ley del Impuesto a la Renta, el “valor de realización en el
mercado”, consignado en el referido informe, constituye el valor de mercado. Al
respecto, debe indicarse que el perito tasador señaló un único valor comercial
de tasación para el referido inmueble, ascendente a US$ 1,640,599,200, y que
si bien el perito hace referencia adicionalmente a las deducciones aplicables en
caso de realización, para hacer llegar al “valor de realización”, este importe está
siendo calculado para una situación distinta a los bienes que fueron materia
de enajenación por la recurrente, ya que se hace referencia a la venta de un
inmueble luego de desmontar y/o desinstalar las máquinas y los equipos, lo que
originaría que el inmueble pierda valor. Asimismo, se considera que la venta se
realizaría en otro momento, pues se evalúa el menor valor por el tiempo pruden-
cial para su realización.

En ese sentido, el Tribunal Fiscal, en su análisis del caso señala que el perito
tasador formuló un “valor de realización” dirigido a un sujeto distinto a la recu-
rrente, ya que la entidad inanciera incurriría en gastos de publicidad, comisiones
de venta, entre otros, y a un supuesto diferente a las condiciones de venta del
inmueble, por lo que se concluye que este valor no puede ser utilizado por la
recurrente como valor de mercado en los términos expuestos por el artículo 32º
de la Ley del Impuesto a la Renta, siendo que en el caso de autos, a efectos de
vender el inmueble, se debió tomar como base el “valor comercial” señalado en
el referido informe de valuación.
Asimismo, en la RTF Nº 21870-5-2011, de fecha 27.12.2011, se parte del
convencimiento de que ambas partes están de acuerdo en que respecto a los
bienes comercializados no existía al momento de la venta un mercado rele-
vante a efecto de realizar la comparación. En este sentido, dado que los bienes
observados caliican como activos ijos, y que no eran materia de transacciones
frecuentes, el valor de mercado al momento de su enajenación correspondía
ser establecido sobre la base de una tasación, conforme lo establece la Ley del
Impuesto a la Renta.
Por consiguiente, se observó que en el informe de tasación se realizaron dos
tipos de valorizaciones para la venta de los bienes; el primero, se denominó
“valor actual comercial”, el cual se deine como el precio que corresponde al caso
de un comprador y un vendedor, enterados de las características particulares y
propiedades del equipo, así como de las condiciones del mercado, que estarían
dispuestos a intercambiar, estando libres de presiones externas y realizando las
operaciones en un plazo razonable; y el segundo, se denominó “valor de realiza-
ción automática”, el que se deine como el valor que corresponde al caso de ser
necesaria una venta rápida de los equipos en prenda.
Por lo cual, del análisis se apreció que los bienes fueron tasados en dólares ameri-
CAP. canos, determinándose inicialmente el “valor actual comercial” de los bienes, a
los que seguidamente se les aplicó el descuento del 19% del IGV, y sobre el saldo
9
el factor de castigo, para llegar a obtener el “valor de realización automática”.
No obstante, de los informes de tasación no luye la metodología empleada para
determinar los factores de castigo del 10% y 15%, que se aplican a efectos de
determinar el valor de realización automática que toma la recurrente, no habién-
dose acreditado las razones por las cuales optó por el valor de realización auto-
mática.
En ese sentido, el Tribunal Fiscal concluye que el valor de realización automática,
contenido en los informes de tasación presentados por la recurrente, no pueden
ser considerados como idóneos para efecto de establecer el valor de mercado en
la venta de bienes del activo ijo de la recurrente.
b) Aplicación del valor de tasación
Como hemos indicado anteriormente, el valor de mercado será el valor de tasa-
ción cuando se trate de bienes respecto de los cuales no se realicen transac-
ciones frecuentes en el mercado.
Para ilustrar este supuesto, resulta conveniente citar la RTF Nº 5759-4-2006, de
fecha 25.10.2006, en la cual se discute el valor de mercado de un activo (iltro
de mangas). Al respecto, la Administración Tributaria veriicó que se trataba de
un activo importado, de fabricación italiana y con determinadas especiicaciones
técnicas, y procedió a veriicar si dicho bien ingresaba frecuentemente en el
país, a efecto de determinar si se realizaban transacciones frecuentes en este,
precisando que luego de la veriicación realizada a la información de Aduanas,
durante los años 1998 y 1999 el referido iltro constituía el único iltro ingresado

al país bajo la Partida Arancelaria Nº 8421391000, por lo que concluyó que

respecto del citado bien no se realizaron transacciones frecuentes en el mercado.
En tal sentido, al haber la Administración veriicado que sobre el referido iltro
de mangas no se habían realizado transacciones frecuentes en el mercado y ni
habiendo la recurrente, por su parte, aportado medio probatorio alguno que lo
desvirtúe, correspondía que el valor del referido bien fuese el de tasación.
Por lo cual, si la Administración no contaba con un valor de tasación, no resul-
taba procedente que asumiera que el mismo era igual al valor neto en libros del
referido bien, toda vez que de acuerdo con el numeral 3 del artículo 32º de la
Ley del Impuesto a la Renta, es necesario contar con dicha tasación a efecto de
la atribución del respectivo valor a los bienes del activo ijo.
En consecuencia, el Tribunal Fiscal concluye que no encontrándose el reparo
debidamente sustentado, procede dejarlo sin efecto y revocar la apelada en este
extremo.
En un criterio similar, en la RTF Nº 7445-3-2008, de fecha 17.06.2008, se señala
que si la recurrente realizaba actividad empresarial (renta de tercera categoría),
y su actividad estaba referida a la producción de bebidas gaseosas, los bienes
observados son caliicados como activos ijos por los cuales no se realizan tran-
sacciones frecuentes, a las que correspondía determinar el valor de mercado
considerando el valor de tasación, determinación que no fue realizada por la
administración, toda vez que se aprecia que consideró el valor en libros de los
bienes transferidos y no el de tasación, siendo, en ese sentido, que procede
levantar el reparo en cuestión.
Finalmente, en la RTF 1092-2-2008, de fecha 29.01.2008, el Tribunal iscal
resalta el criterio establecido en las Resoluciones Nº 4858-1-2005, Nº 6217-4-
2003 y Nº 873-2-2000, en el sentido, que no resulta procedente comparar el
valor de venta con el valor en libros de los bienes transferidos sin tener en cuenta
CAP.
el valor de mercado de los bienes transferidos, pues no necesariamente dicho
9
valor de venta debe ser superior al costo.
Asimismo, en el caso materia de controversia, señala que si bien tal como alegó la
recurrente, en la iscalización la Administración no consideró el valor de mercado
de los bienes transferidos a efecto de establecer si el valor de venta considerado
en la Factura Nº 080-0043703 se ajustaba a lo establecido en el artículo 32º de
la Ley del Impuesto a la Renta, sino más bien el valor en libros; al resolver la
reclamación mediante la resolución apelada, la Administración subsanó dicha
omisión, pues consideró como valor de mercado el monto establecido en la
tasación pericial presentada por la recurrente en la reclamación, elaborada por
peritos ingenieros.
c) Casos en que no se aplica el valor de mercado
En la RTF Nº 20227-10-2011, de fecha 06.12.2011, se discute si el importe que
se paga por concepto de indemnización del valor de activos ijos debe ser ajus-
tado al valor de mercado.
Este caso parte del análisis de los contratos celebrados por la recurrente y sus
distribuidores mayoristas, en los que se acuerda que la entrega de los envases
y las cajas plásticas en comodato constituían cesiones en uso a título gratuito, a
efecto de facilitar la comercialización de la cerveza y las gaseosas (líquido) a los
comercializadores minoristas y consumidores inales de los productos de la recu-
rrente, con la obligación de devolverlos por parte de aquellos en perfecto estado
de conservación, salvo el desgaste por su uso normal, por lo que su objeto era
solo la transferencia gratuita del uso de tales bienes, más no la transferencia de

su propiedad, considerando que la inalidad última de la recurrente es la venta

de sus productos (líquido de cervezas y gaseosas) a los consumidores inales a
través de sus canales de distribución (distribuidores mayoristas, minoristas), y
no la venta de tales envases ni cajas.
En dicho contexto, esto es, ante la imposibilidad de devolución de los envases y
las cajas plásticas —lo que constituiría el incumplimiento de la obligación a cargo
del comodatario en dicho contrato, es decir, la de devolver los bienes entre-
gados— se previó que aquellos efectuaran la restitución a tenor de lo dispuesto
en el artículo 1750º del Código Civil, esto es, el pago de su valor de acuerdo a
las circunstancias y lugar en que debían haberse devuelto los bienes.
Al respecto, se cita las Resoluciones Nºs 03321-4-2010, 15181-3-2010 y 03976-
8-2011, en las cuales se estableció que la referida restitución del valor de los
envases y las cajas plásticas perdidos y no devueltos tiene como inalidad reponer
el estado de las cosas (reconstruir el patrimonio de la recurrente propietaria de
los envases y las cajas) a como correspondía en el caso de haberse producido
la devolución de los citados bienes entregados en comodato, esto es, resarcir el
daño producido por la no devolución de los envases en razón a su pérdida.
Por lo cual, el Tribunal Fiscal determinó que en virtud de lo expuesto y de conformidad
con el referifo criterio, se determina que los importes entregados a la recurrente
por los distribuidores por concepto de los envases y las cajas plásticas perdidos e
irrecuperables constituyen una indemnización destinada a reparar la pérdida de
tales bienes y no una venta de bienes por tal motivo, no correspondía que la Admi-
nistración ajustase dicho valor en aplicación del artículo 32º de la Ley del Impuesto
a la Renta, en consecuencia, al no encontrarse de acuerdo a ley el presente reparo,
procede dejarlo sin efecto y declarar fundada la apelada en este extremo.
Jurisprudencias
CAP.
RTF Nº 08084-4-2012 Fecha: 24.05.2012
9
“(…) se encuentra acreditado mediante escritura pública que los bienes materia de
reparo fueron apartados por una de las accionistas de la recurrente, transiriéndole así
la propiedad de estos, asimismo, dicha escritura tiene inserto un informe de valoriza-
ción de aportes de bienes, en el que se consigna la valorización de cada uno de ellos,
precisando que corresponde el valor comercial en el mercado por tratarse de bienes
muebles nuevos y en perfecto estado de conservación.
Que, por ello, carece de sustento el cuestionamiento de la Administración al valor de
adquisición de tales bienes, bajo el argumento de la falta de documentación sustenta-
toria de fecha cierta de los activos ijos aportados, siendo que de autos no se veriica
que la Administración haya establecido que el valor de adquisición establecido en la
mencionada escritura pública diiera del de mercado, según lo previsto en el numeral
3 del artículo 32º de la Ley del Impuesto a la Renta”.
RTF Nº 9655-2-2007 Fecha: 16.10.2007

Que, en la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 1800-5-2003, se ha dejado establecido que
para efecto del Impuesto a la Renta, la subvaluación de ventas debe ser determinada
comparando individualmente el valor de cada una de las operaciones realizadas con
el valor de mercado, valor que corresponde al que normalmente emplea la empresa
en sus operaciones de venta con terceros.
Que, en tal sentido, para determinar una posible subvaluación de ventas, la Adminis-
tración debía comparar el valor de venta considerado en la operación realizada por
la recurrente con el valor de mercado. Asimismo, para establecer el correspondiente
valor de mercado, la Administración, en principio, debía determinar el tipo de bien
que se trataba, identiicando su caliicación, ya sea como existencia o como activo ijo,
de tal manera que pudiese ijar la regla en base a la cual se determinaría el valor de
mercado que debía aplicarse, considerando la información que correspondía a la fecha
en que se produjo la transferencia del bien, criterio establecido por la Resolución del
Tribunal Fiscal Nº 2198-5-2005.

Al respecto, resulta pertinente anotar que de acuerdo con el criterio establecido por
reiteradas resoluciones del Tribunal Fiscal, tales como las Resoluciones Nº 4858-1-
2005, Nº 6217-4-2003 y Nº 873-2-2000, no resulta procedente comparar el valor de
venta con el valor en libros de los bienes transferidos, sin tener en cuenta el valor
de mercado de los bienes transferidos, pues no necesariamente dicho valor de venta
debe ser superior al costo.
Si bien, tal como alegó la recurrente, en la iscalización la Administración no consi-
deró el valor de mercado de los bienes transferidos a efecto de establecer si el valor
de venta considerado en la Factura Nº 080-0043703 se ajustaba a lo establecido en
el artículo 32º de la Ley del Impuesto a la Renta, sino más bien el valor en libros; al
resolver la reclamación mediante la resolución apelada, la Administración subsanó
dicha omisión, pues consideró como valor de mercado el monto establecido en la
tasación pericial presentada por la recurrente en la reclamación, elaborada por peritos
ingenieros (folios 337 a 340).
Que en el caso de venta de vehículos usados, este Tribunal en la Resolución Nº 3923-
1-2004, del 11 de mayo de 2004, ha señalado que para determinar el valor de mercado
de los referidos bienes, no basta con agrupar los vehículos teniendo en cuenta el
chasis, modelo, la marca, el color y año de fabricación, sino que se debe considerar
en dicha clasiicación el tipo de caja de transmisión, el kilometraje del vehículo o su
estado de conservación, entre otros, aspectos que inluyen en la determinación del
precio de venta, toda vez que un vehículo con caja de transmisión mecánica suele
tener un valor distinto que uno con caja de transmisión automática, del mismo modo
que el kilometraje o estado de conservación determinan diferencias en los precios.
Que, de lo expuesto, se tiene que no está acreditado en autos que la Administra-
ción Tributaria haya efectuado una comparación de bienes similares en cada tipo de
operación, y, en consecuencia, haya determinado correctamente el valor de mercado,
en ese sentido, no se encuentra acreditado que las 12 ventas observadas (folio 230)
constituyan ventas realizadas a valores no fehacientes y/o no se hayan realizado a
valor de mercado.
Que no encontrándose sustentado fehacientemente el reparo formulado por la Admi-
nistración, procede levantarlo, y en consecuencia, corresponde revocar la resolución
apelada en el extremo referido a las Resoluciones de Determinación Nº 112-003-
0000056 a Nº 112-003-0000064, debiendo dejarse sin efecto los valores emitidos.
RTF Nº 0103-1-2005 Fecha: 07.01.2005 CAP.
Que, por su parte, la Administración señala que dado que la recurrente no sustentó 9
el valor de venta de las unidades de transporte transferidas en los periodos de julio
y octubre de 2000 y febrero, marzo y noviembre de 2001, al amparo del numeral 3
del artículo 32º de la Ley del Impuesto a la Renta estableció el valor de mercado de
los bienes del activo ijo conforme a la tasación correspondiente efectuada por perito
y procedió a compararlo con los valores de venta de cada operación, determinando
subvaluación en las ventas de las unidades de transporte.
Que del análisis del procedimiento empleado por la Administración se establece que
ha actuado debidamente en el caso de autos al haber efectuado una tasación de los
ómnibus transferidos por la recurrente, cuya naturaleza es de activo ijo, comparando
el valor en ella establecido con el valor de transferencia y efectuando los reparos al
Impuesto a la Renta y al Impuesto General a las Ventas por la notaria subvaluación,
pues la recurrente no acreditó durante el proceso de iscalización haber efectuado otras
operaciones de transferencia de tales bienes en los ejercicios 2000 y 2001 distintas a
las que fueron objeto de reparo por parte de la Administración, tal como se desprende
del resultado del Requerimiento Nº 00065500 antes citado, que pudieran servir de
referente en la determinación del valor de mercado del ejercicio 2000.
Que la Administración tiene la potestad de veriicar todas las operaciones de los
contribuyentes y en el presente caso con mayor razón resultaba necesario investigar
los motivos por los cuales treinta vehículos de la recurrente habían sido transferidos
a valores similares y reducidos.
Que, en tales circunstancias, no se puede pretender utilizar como elemento de
comparación a las mismas transacciones investigadas, toda vez que la inalidad de las
reglas sobre el valor de mercado es proporcionarle a la Administración elementos para
determinar si las operaciones de los contribuyentes se ajustan al mercado, por lo que
resultaba arreglado a ley que en dicho supuesto se estableciera el valor de mercado
de los bienes atendiendo a su valor de tasación.

Que cabe indicar que se aprecia del Informe Técnico de la Tasación, rubro Metodología
Aplicada, que a efecto de la valuación del perito tasador ha considerado un factor de
ajuste (fs. 365 y 361) a las condiciones reales del mercado, a in de lograr el valor
comercial, lo que resulta razonable para determinar el valor del bien en caso de su
venta, y se ajusta a la inalidad prevista por la Ley del Impuesto a la Renta.
Que es del caso señalar que la recurrente a efecto de desvirtuar el procedimiento de
determinación del valor de mercado aplicado por la Administración para el ejercicio
2001, tampoco acredita la realización de operaciones frecuentes en el mercado respecto
a vehículos de las características de los que fueron objeto de reparo, no presentando
medio alguno de prueba tales como revistas especializadas, avisos periodísticos u otros
medios que pudieran demostrar la existencia de un mercado de bienes de las caracte-
rísticas técnicas de los cuales fueron transferidos por ella al que pudiera recurrirse, a
in de establecer el valor de mercado, siendo que, por el contrario, ha presentado en la
instancia de reclamación un informe pericial de valuación de los referidos vehículos, lo
que permite concluir que respecto de los bienes comercializados no existía al momento
de la venta un mercado relevante a efecto de comparación.
Que no cabe aceptar el informe pericial de valuación comercial de los vehículos ofrecidos
como prueba por la recurrente en su reclamación, que evidenciaría que los valores
de mercado de cada vehículo son menores a los determinados por la Administración,
al amparo de lo dispuesto por el artículo 148º en concordancia con el artículo 141º
del Texto único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo
Nº 135-99-EF, porque, como se ha referido, la recurrente no presentó documentación
ni sustento alguno en la iscalización, a pesar de que se le requirió expresamente que
sustentara los valores, de conformidad con los artículos 32º de la Ley del Impuesto a
la Renta y 42º de la Ley del Impuesto General a las Ventas, es decir, se le exigió que
presentara las tasaciones.
Que, por lo expuesto, no habiéndose desvirtuado el valor de tasación determinado por
la Administración, ni presentado la recurrente elemento alguno que le reste validez,
se debe mantener este reparo.
11. VALOR DE MERCADO DE LOS VALORES
CAP. 11.1 ALCANCES DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA

9
En el caso de valores, la LIR señala que el valor de mercado será el que resulte
mayor entre el valor de transacción y:
a) El valor de cotización, si tales valores u otros que correspondan al mismo
emisor y que otorguen iguales derechos cotizan en Bolsa o en algún meca-
nismo centralizado de negociación.
b) El valor de participación patrimonial, en caso no exista la cotización a que
se reiere el literal anterior.
c) Otro valor que establezca el Reglamento, atendiendo a la naturaleza de los
valores.
De manera esquemática, podemos indicar lo siguiente:
El valor de transacción
PARA LOS VALORES, EL
VALOR DE MERCADO y
SERÁ EL QUE RESULTE
El valor de cotización, el valor de
MAYOR ENTRE:
participación patrimonial u otro valor que
establezca el RLIR
Por otra parte, la norma señala que tratándose de valores transados en

bolsas de productos, el valor de mercado será aquel en el que se concreten
las negociaciones realizadas en rueda de bolsa.

11.2 ALCANCES DEL REGLAMENTO DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA
El RLIR señala que para efecto de determinar el valor de mercado de los valores,
se deberá tener en cuenta lo siguiente:
a) Valor de transacción
Es el valor pactado por las partes en la transacción, entiéndase esta como
cualquier operación en la cual se acuerde transferir la propiedad de los
valores a cualquier título.
b) Valor de cotización
b.1) De tratarse de valores mobiliarios cotizados en alguna Bolsa o meca-
nismo centralizado de negociación, ubicados o no en el país, el valor
de cotización será:
(i) El valor de cotización que se registre en el momento de la enaje-
nación, tratándose de enajenaciones bursátiles.
(ii) El valor promedio de apertura y cierre registrado en la Bolsa o
mecanismo centralizado de negociación en la fecha de la tran-
sacción, tratándose de operaciones extrabursátiles o de transfe-
rencias de propiedad a título gratuito.
De no existir valor de cotización en la fecha de las transacciones, se
tomará el valor de cotización de la fecha inmediata anterior.
En caso existan valores mobiliarios que coticen en más de una Bolsa
o un mecanismo centralizado de negociación, se considerará el mayor
valor de cotización.
Las cotizaciones expresadas en moneda extranjera deberán ser
convertidas con el tipo de cambio promedio ponderado compra, publi-
cado por la Superintendencia de Banca y Seguros y Administradoras CAP.
Privadas de Fondos de Pensiones, vigente a la fecha de la transacción, 9
o, en su defecto, el último publicado. En caso la Superintendencia de
Banca y Seguros y Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones
no publique un tipo de cambio para dicha moneda extranjera, esta
deberá convertirse a dólares de los Estados Unidos de América, y luego
ser expresada en moneda nacional. Para la conversión de la moneda
extranjera a dólares se utilizará el tipo de cambio compra del país en
donde se ubica la bolsa o mecanismo centralizado de donde se haya
obtenido el valor de cotización, mientras que para la conversión de
dólares a moneda nacional se deberá utilizar el tipo de cambio compra
publicado por la Superintendencia de Banca y Seguros y Administra-
doras Privadas de Fondos de Pensiones. Ambos tipos de cambio serán
los vigentes a la fecha de la transacción o, en su defecto, el último
publicado.
b.2) De tratarse de valores mobiliarios no cotizados en Bolsa o en algún
mecanismo centralizado de negociación, emitidos por sociedades que
cotizan en dichos mercados otros valores mobiliarios del mismo tipo
que otorguen iguales derechos, el valor de cotización de los primeros
será el valor de cotización de estos últimos. Para este efecto, el valor
de cotización se calculará de acuerdo a lo dispuesto en el literal b.1)
de este inciso.

c) Valor de participación patrimonial

De tratarse de acciones que no coticen en Bolsa o en algún mecanismo
centralizado de negociación o de participaciones, el valor de participación
patrimonial se deberá calcular sobre la base del último balance anual de la
empresa emisora cerrado con anterioridad a la fecha de la operación o de
la transferencia de propiedad a título gratuito, el cual no podrá tener una
antigüedad mayor a doce meses. De no contar con dicho balance, el valor
de participación patrimonial será el valor de tasación.
Cabe indicar que el Informe Nº 100-2008-SUNAT/2B0000, de fecha
13.06.2008, señaló que para determinar el valor de mercado de acciones
comunes no cotizadas en Bolsa, se pueden tomar balances formulados a
una fecha distinta a la del in del ejercicio gravable, siempre y cuando no
tengan una antigüedad mayor a doce meses y que los mismos hayan sido
formulados por el directorio de la empresa emisora.
El cálculo del valor de participación patrimonial se efectuará dividiendo el
valor de todo el patrimonio de la sociedad emisora entre el número de
acciones o participaciones emitidas. Si la sociedad emisora está obligada a
realizar ajustes por inlación para efectos tributarios, el valor del patrimonio
deberá ser tomado del balance ajustado.
Si en los estatutos o en cualquier norma interna de la sociedad emisora
se dispone que ciertas acciones o participaciones tendrán una participa-
ción porcentual en el patrimonio de la sociedad, distinta a la del resto de
acciones o participaciones, el valor de participación patrimonial de aque-
llas deberá ser calculado aplicando dichos porcentajes especiales sobre el
patrimonio de la empresa, dividiendo el resultado obtenido entre el número
de acciones o participaciones emitidas. El valor patrimonial del resto de
acciones o participaciones se calculará siguiendo el procedimiento descrito
CAP. en el párrafo anterior, pero tomando como referencia el patrimonio, sin
9 considerar la participación de las acciones preferenciales.
d) Otros valores
i. Valor del vector de precios
Los valores mobiliarios representativos de deuda que no coticen en
Bolsa o en algún mecanismo centralizado de negociación, se valori-
zarán de acuerdo al Vector de Precios, conforme a lo establecido en
el Reglamento del Vector de Precios aprobado por Resolución SBS Nº
945-2006 y normas que la sustituyan. De no contar con un vector de
precios publicado para dicho valor, se utilizará el determinado por una
Empresa Proveedora de Precios, supervisada por la Superintendencia
Nacional de Mercado de Valores, según el artículo 354º del Decreto
Legislativo Nº 861 - Ley de Mercado de Valores, o normas que la
sustituyan; o, en su defecto, por el valor determinado por un agente
de intermediación.
ii. Valor cuota
Tratándose de certiicados de participación en fondos mutuos de
inversión en valores, se utilizará el valor cuota, según lo dispuesto en
la Resolución CONASEV Nº 068-2010-EF-94.01.1 y las normas que las
sustituyan.
Tratándose de cuotas en fondos que administran las Administra-
doras Privadas de Fondos de Pensiones, adquiridas con los aportes
voluntarios sin ines previsionales, se utilizará el valor cuota según lo

dispuesto en la Resolución Nº 052-98-EF-SAFP y las normas que las

sustituyan.
iii. En el caso de otros valores distintos a los señalados en el artículo 19º
del RLIR, el valor de mercado será el de transacción.
A in de ahondar en este tema, a continuación, se muestran dos jurispru-
dencias sobre el valor de mercado de los valores.
Jurisprudencias
RTF Nº 17593-3-2012 Fecha: 23.10.2012

Que, en tal sentido, el valor al que se hace referencia en el inciso a) del artículo
19 ° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta es el valor determinado
en función al patrimonio de la empresa; criterio recogido en las Resoluciones
N°s 9694-2-2007 y 17060-2-2010, entre otras.
Que, no obstante ello, cabe precisar que el valor de mercado, para efectos de
la Ley del Impuesto a la Renta, debe entenderse como un monto referencial o
mínimo que se asigna a los bienes con motivo de su transferencia, por lo que
si las partes pactan un precio mayor a este, se considera que la transacción se
ha efectuado bajo las reglas de valor de mercado.
Que, de autos, se aprecia que según el Informe de Tasación de Empresa N°
1012-1BCP-2003 de 15 de octubre de 2003, elaborado por la empresa RABS
E.I.R.L. (folios 354 a 368), se ha valorizado a la empresa DEPRODECA S.A.C.
(antes Jorbsa Eléctrica S.A.C. – JORBELEC) por el método del valor contable y
el método de valoración el Goodwill de la empresa y sus marcas registradas;
que al 30 de setiembre de 2003 DEPRODECA tenía un patrimonio negativo de
S/. – 7 242 389,00 y que cuando se registrase el resultado favorable del Laudo
de Derecho emitido por Tribunal Arbitral se reduciría a S/. -1 092 389,00; y que
el valor actual estimado de la empresa DEPRODECA calculado por un horizonte
de 5 años o simplemente “valor de tasación total” asciende a S/. 5 200 000,00,
resultados obtenidos considerando su potencial de negocio y teniendo en cuenta
las características de sus accionistas en cuanto a su capacidad empresarial y
inanciera. CAP.
Que, conforme se indica en la Factura N° 095-0001207 de 31 de octubre de 9
2003 (folio 343), la recurrente transirió acciones emitidas por DEPRODECA a
favor de JORBSA, por una suma total de S/. 1 108 764,00, monto determinado
sobre la base del “valor de tasación” de la empresa emisora de las acciones; por
lo tanto, dado que este es mayor al valor determinado en función al patrimonio
de la empresa (negativo), se veriica que la operación de venta se realizó en
cumplimiento de las reglas de valor de mercado establecidas en el artículo 32°
de la Ley del Impuesto a la Renta y el artículo 19° de su reglamento.
Que, en este orden de ideas, se concluye que el reparo a la pérdida generada por
la venta de acciones carece de sustento, por lo que procede dejarlo sin efecto
y revocar la apelada en este extremo.
RTF N° 17060-2-2010 Fecha: 28.12.2010

Que de folios 4384 a 4422 obra el informe emitido por el Banco de Crédito en
el mes de diciembre de 1999 mediante el cual sustenta la valorización de las
acciones de la Compañía Minera Huarón S.A., estimándolas en S/. 0,65 cada
una, importe que es considerado por la Administración a efecto de sustentar el
presente reparo.
Que de las páginas 28 a 34 del citado informe se advierte claramente que el
método utilizado para determinar el valor de las acciones fue el lujo de caja
descontado (método de empresa en marcha), y que este método consiste en
efectuar la valorización de una unidad productiva sobre la base de ingresos que
esta puede generar, mediante la proyección de ingresos y egresos de la empresa
considerando planes reales y capacidades existentes, descontando una tasa que
representa el riesgo implícito en el negocio y la generación de estos lujos en el
futuro (folios 4385 a 4392).
Que, al respecto, debe indicarse, de acuerdo con el criterio recogido en la Reso-
lución del Tribunal Fiscal N° 09694-2-2007, que las acciones de una empresa

muestran diferentes valores, que son los siguientes: el Valor Nominal, que corres-
ponde al valor de capital inscrito en los Registros Públicos; el Valor Contable, que
es la relación entre el patrimonio y el número de acciones; el Valor de Mercado,
representado por las cotizaciones de las acciones en el mercado bursátil; y el
Valor del Negocio en Marcha, que viene a ser el valor potencial de la empresa
para generar riqueza en el futuro bajo determinadas premisas.
Que, en tal sentido, se concluye que el valor a que se hace referencia en el
inciso a) del artículo 19° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta es el
valor determinado en base a un balance, es decir, sobre la base del patrimonio
de la empresa, y no sobre el método de la empresa en marcha o lujos de caja,
como lo establece la Administración, razón por la cual procede declarar fundada
la apelación en este extremo y dejar sin efecto el reparo materia de análisis.
CAP.
9

Capítulo 10
Capítulo
10 Fiscalización de Activos Fijos
Los activos inmovilizados constituyen bienes de propiedad o bajo control de la empresa,

que poseen sustancia física, y que han sido adquiridos o construidos con la intención
de ser usados en las operaciones de la empresa y que no están disponibles para la
venta en el curso normal de operaciones. Sin embargo, con el transcurso del tiempo,
el valor de estos activos se modiica por motivos de desgaste, depreciación, mejoras
y otros conceptos que inluyen a lo largo de la vida útil de los bienes.
En efecto, en el presente capítulo trataremos los aspectos vinculados a activos ijos
que son discutibles en nuestro medio y que, en algunas ocasiones, han sido materia
de controversia en el Tribunal Fiscal, el cual para efectuar su análisis toma en cuenta
los criterios de la NIC 16 “Propiedades, planta y equipo”, así como la doctrina contable
y la normatividad tributaria del Impuesto a la Renta.
2. LOS ACTIVOS INMOVILIZADOS EN EL CONTEXTO DE LA NIC 16
De acuerdo con la Norma Internacional de Contabilidad - NIC 16, los inmuebles, las
maquinarias y el equipo son activos tangibles que posee una empresa para ser utili-
zados en la producción o el suministro de bienes y servicios, para ser alquilados a
terceros o para propósitos administrativos, y que se espera sean usados durante más
de un periodo. Se debe tener en cuenta que estos deben ser materia de depreciación
a efecto de relejar su consumo y en función a la vida útil esperada, tal es así que en
dicho consumo se releja el desgaste físico y otros factores que afectan a los bienes,
como la obsolescencia técnica y el deterioro. CAP.
Es importante recalcar que los activos ijos están destinados para su uso en beneicio 10
de la entidad, ya sea en sus actividades de explotación o para ines administrativos, lo
cual debe ser plenamente demostrable tanto a nivel contable como tributario a in de
evitar acotaciones iscales.
En ese sentido, es importante mencionar que el Tribunal Fiscal en la RTF N° 00271-3-
2011 (07.01.2011) reparó la depreciación del activo ijo (tractor) que no generó renta,
puesto que la actividad principal de la recurrente era la compra y venta de combustible
al por menor, complementando con servicios de transporte, actividades económicas,
respecto de las cuales el bien materia del reparo, no es el instrumento idóneo para el
desarrollo de actividades de venta, ni de traslado de los bienes que comercializa. De
otro lado, se menciona que la recurrente no presentó medio probatorio alguno que
acreditase que el vehículo en cuestión fue utilizado en la generación de rentas gravadas
durante el periodo iscalizado; por lo que al no haberse desvirtuado dicho reparo, ni
haber acreditado la recurrente que el citado bien había sido utilizado en la generación
de rentas gravadas o al mantenimiento de la fuente productora, a pesar de haber sido
requerida expresamente para ello, el Tribunal conirmó el reparo.
3. DEPRECIACIÓN DE EDIFICIOS Y OTRAS CONSTRUCCIONES
Como es de conocimiento, el artículo 39º de la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante
LIR) señala que los “ediicios y otras construcciones” se depreciarán a razón del 5%
fiscalizacióN dE activos fijos 223

anual1. En este punto, el tema medular que fue materia de iscalización consiste en
entender qué se entiende por “ediicios y otras construcciones”. En ese sentido, de manera
general, la Norma Internacional de Contabilidad (NIC) N° 16, Inmuebles, Maquinaria y
Equipo2, que regula el tratamiento contable a aplicar a los activos tangibles compuestos
por propiedades, planta y equipo, rubro en el que se registran contablemente los edii-
cios y las construcciones, señala que estos comprenden activos de la entidad para su
uso en la producción o el suministro de bienes y servicios, para arrendarlos a terceros
o para propósitos administrativos, y que se espera usar durante más de un periodo.
En cuanto a la doctrina contable, W.A. Patón, en su obra Manual del Contador3, consi-
dera como principales clases de activos con el nombre de “ediicios” a los siguientes:
• Ediicios usados en las operaciones.- Comprende los ediicios en el sentido
general de almacenes, fábricas, ediicio para estaciones, bancos, etc.
• Recipientes de instalación ija.- Ejemplo: Elevador de granos.
• Obras construidas para facilitar las operaciones.- Incluye todas las estructuras
más o menos permanentes que se usan en los trabajos y que no son ediicios en
el sentido restringido de la palabra, tales como muelles, diques, presas, monu-
mentos, puentes, torres, armaduras, viaductos, pasajes subterráneos, muros de
contención, rampas sujetas a depreciación, etc.
• Anexos permanentes.- Abarca todos los aditamentos de carácter permanente o
con una vida útil que se supone tan larga como la del ediicio o de la estructura a
la que están unidos, por ejemplo, las cañerías, instalaciones de distribución eléc-
trica, etc., y en algunos casos, los cimientos de las maquinas y otros elementos
especiales de la estructura principal.
• Obras permanentes de conducción.- Incluye desagües y alcantarillas de hormigón
o alfarería, atarjeas de los mismos materiales, túneles, pavimentos, etc.
Ahora bien, con motivo de las iscalizaciones de SUNAT, existió controversia en lo refe-
rente a considerar si un determinado bien se enmarcaba en el concepto “ediicios y
otras construcciones” y, en consecuencia, le correspondía la tasa del 5 % de deprecia-
ción (antes 3 %). Uno de estos casos se dilucidó a través de la RTF N° 07724-2-2005
CAP. (16.12.2005), en la cual se discutía si a “los galpones” les resultaba aplicable la tasa
10 de depreciación de ediicios y otras construcciones. En ese sentido, en su análisis, el
Tribunal Fiscal señala que los referidos galpones están hechos, en forma predominante,
de palos de eucaliptos, que serían empleados en sus estructuras, esteras, y de mantas
de polipropileno, que cumplirían la función de muros. Asimismo, atendiendo a la poca
durabilidad de los materiales utilizados, se señala que no resulta razonable airmar
que todas las construcciones, cualquiera sea el tipo de material empleado de ellas,
corresponden al grupo de “ediciones y construcciones” a que se reiere el artículo 39°
de la Ley de Impuesto a la Renta y, por tanto, tienen, sin excepción alguna, una vida
útil de más de 33 años4.
Coincidimos con el Tribunal Fiscal puesto que dicho artículo de la LIR, al contemplar ese
periodo como vida útil, evidentemente se refería a aquellas construcciones que, por
la naturaleza de los materiales utilizados, podían alcanzar vidas útiles relativamente
1
Cabe recordar que hasta el 31.12.2009 la tasa de depreciación aplicable para ediicios y otras construcciones era del
3 %.
2
NIC N° 16.- Deiniciones.- Las propiedades, planta y equipo son los activos tangibles que:
a) Posee una entidad para su uso en la producción o el suministro de bienes y servicios, para arrendarlos a terceros
o para propósitos administrativos; y
b) Se esperan usar durante más de un periodo.
3
PATÓN, W.A. Manual del contador. México. Editorial Limusina. Quinta reimpresión, Pág. 545.
Considerando la tasa anterior del 3 % anual.
4

largas, que no es el caso de todas las ediicaciones. Por tanto, a efecto de determinar
si efectivamente una construcción corresponde al grupo de “ediicios y construcciones”,
debe tenerse en cuenta sus características.
Ahora bien, en el informe técnico presentado por el contribuyente en la iscalización,
se señala que los palos de eucalipto tendrían una expectativa de vida de 10 años,
mientras que las mantas, solo de 5 años; de lo que se tiene que los galpones serían
construcciones realizadas con materiales de poca durabilidad. Es así que el informe del
perito valuador estableció una vida útil de los galpones de 6 años, al igual que para los
almacenes y cercos perimétricos, que presentarían similares características.
Por consiguiente, y de acuerdo al análisis efectuado, el Tribunal Fiscal concluye que
los galpones no pueden considerarse como una “construcción” o “ediicación a la que
se refería el artículo 39° de la LIR y, por tanto, asignarle una tasa de depreciación
de 3 % anual. En cambio, dada su menor expectativa de vida útil, bien podían ser
ubicados dentro de los “demás bienes” a los que se refería el artículo 40° de la LIR. En
este sentido, considerando su naturaleza y dado que no se identiicaban con ninguno
de los activos enunciados en los numerales del 1 al 5 del inciso b) del artículo 22°,
del Reglamento de la LIR, resultaba pertinente clasiicarlos como los “otros bienes del
activo ijo” del numeral 6 del mismo inciso y, de esta manera, procedía deducir una
depreciación de 10% anual, por lo que se levanta el reparo efectuado por SUNAT.
Otros casos, similares en los que se discute la naturaleza de los “ediicios y otras cons-
trucciones”, los encontramos en las siguientes jurisprudencias:
Jurisprudencias
RTF N° 10826-4-2009 Fecha: 20.10.2009

Que en respuesta a lo requerido, la recurrente presentó un escrito de fojas 524 a 526 y 534,
sosteniendo que los galpones materia de observación no caliicaban como ediicios y cons-
trucciones, sino que por sus características debían ser incluidos dentro de los otros bienes
del activo ijo y por tanto, aplicar una tasa del 10%, ya que se trata de estructuras ligeras,
movibles, fabricadas con troncos, palos y bolsas de polipropileno.
Que en los resultados del citado requerimiento, de las fojas 573 y 574, el auditor señaló que
no resultaba relevante el material con el que se hubiera construido los galpones, ya que éstos
caliicaban como construcciones y por tanto debían depreciarse con una tasa de 3% anual, y CAP.
que la propia recurrente registró dichos activos en el rubro de “Ediicios y Construcciones”. 10
Que por tanto, el hecho que la recurrente haya registrado contablemente los mencionados
bienes dentro del rubro de “Ediicios y Construcciones” no implica que les corresponda la
tasa de depreciación de 3% anual, en tanto que para ubicar a los activos dentro de los
alcances del artículo 39° de la Ley del Impuesto a la Renta, no basta que el bien haya sido
“construido” sino que deben tenerse en cuenta las características de su construcción, las
cuales no cambian o se pierden por la forma de contabilización.
RTF N° 08147-2-2007 Fecha: 23.08.2007

Que de acuerdo con el Informe de Inspección N° 001-2003-SUNAT-2H-2200-04, sobre la
inspección física de la presa de relaves “Alpamarca” realizada por funcionarios de la Admi-
nistración el 18 de agosto de 2003, dicho activo es una construcción de material noble
cuya vida útil es mucho mayor a diez años, y que constituye un gran depósito que permite
encapsular o enterrar adecuadamente los relaves mineros, la cual se utiliza en la actividad
minera para cumplir con las disposiciones legales en materia ambiental.
Que además precisó que la presa se ejecutó por etapas y contiene determinadas estructuras,
que fueron mencionadas también en el informe elaborado por el ingeniero Hugo Ramos Levy,
habiéndose utilizado en su construcción material compuesto por ocas, cemento y ierro de
construcción.
Que como se advierte, la presa de relaves “Alpamarca” caliica como una construcción, tal
como lo señala la Administración y lo reconoce la propia recurrente, al considerarla así en
su contabilidad.
Que si bien la recurrente alega que la tasa de depreciación de la indicada presa debe ser de
10%, basándose en que su vida útil, según los informes que adjuntó a su solicitud, es de

10 años ya que una vez transcurrido ese periodo ya no es posible continuar con el alma-
cenamiento de relaves al saturarse su capacidad de depósito, debe indicarse que para el
caso de dicho bien la Ley del Impuesto a la Renta ha previsto una tasa ija de depreciación,
equivalente a 3%, sin posibilidad de modiicación.
Ahora bien, y a manera de conclusión, es importante mencionar que con fecha 31.08.2010
la Administración Tributaria emitió el Informe Nº 124-2010-SUNAT/2B0000, en el cual
señala que para ines del Impuesto a la Renta, dentro de la expresión “ediicaciones y
construcciones”, deben entenderse comprendidas las ediicaciones propiamente dichas
y toda construcción, obra de arquitectura o ingeniería que tengan como características
su ijeza y permanencia, esta última asociada a una vida útil relativamente extensa,
similar a la que corresponde a un ediicio; no se destinan para la venta en el curso
normal de las operaciones de una entidad; se utilizan en el proceso de producción o
comercialización o para uso administrativo; y están sujetas a depreciación, excepto
terrenos.
Asimismo, añade que formarán parte de las ediicaciones y construcciones todos los
bienes y materiales que sean necesarios para su puesta en funcionamiento, uso o
aprovechamiento económico, así como los aditamentos de carácter permanente que
tengan una vida útil relativamente larga como la obra.
4. ¿CUÁNDO ESTAMOS FRENTE A UNA MEJORA?
En las iscalizaciones de SUNAT, se discute a menudo si un desembolso vinculado a un

activo ijo forma parte del costo (mejora o costo posterior) o debe ser tratado como
un gasto.
Al respecto, consideramos importante mencionar que los desembolsos por repara-
ciones o mantenimiento de un activo ijo intangible deben ser tratados como gastos
del periodo, puesto que representan desembolsos necesarios para que el bien vuelva
a estar en perfectas condiciones de funcionamiento, mediante trabajos que no incre-
mentan su capacidad de funcionamiento, sino más bien provocan que la recupere,
después de haberse detectado algún desperfecto o fallo de funcionamiento; por lo tanto,
estos desembolsos no tienen repercusión futura. En tal sentido, los desembolsos por
CAP. conservación o mantenimiento de un activo ijo son necesarios para que el bien opere
10 correctamente, pero no añaden valor alguno al mismo y, por ende, constituyen desem-
bolsos que serán reconocidos como gasto, afectando a los resultados del ejercicio5.
En esa misma línea, la NIC 16 señala que los desembolsos procedentes de reparaciones
y mantenimiento de los inmuebles y el equipo se realizan para restaurar o mantener los
beneicios económicos futuros que la empresa puede esperar de las pautas normales
de rendimiento estimadas originalmente para el activo. Como tales, se reconocen
normalmente como gastos del periodo en que se producen. Por ejemplo, el costo de
reparación e inspección de los inmuebles, maquinaria y equipo es normalmente un
gasto del periodo, puesto que repone, más que incrementa, el rendimiento normal
estimado originalmente.
Por consiguiente, el elemento que permite distinguir si un desembolso relacionado a un
bien del activo ijo preexistente constituye un gasto por mantenimiento o reparación,
o una mejora de carácter permanente que debe incrementar el costo computable del
mismo, es el beneicio obtenido con relación al rendimiento estándar originalmente
proyectado, así, si el desembolso origina un rendimiento mayor, deberá reconocerse
como activo, pues acompañará toda la vida útil al bien, en cambio, si el desembolso
En concordancia con los criterios establecidos en las Resoluciones del Tribunal Fiscal N°s 01217-5-2002 y 9259-5-2001.
5

simplemente repone o mantiene su rendimiento original, entonces deberá reconocerse

como gasto del ejercicio6.
Jurisprudencias
RTF N° 09478-1-2013 Fecha: 07.06.2013

De acuerdo con lo expuesto, dado que el desembolso por la adquisición del Motor H5811
ASM tuvo por inalidad cambiar el motor principal dañado de la perforadora, correspondía
que la recurrente activara el desembolso efectuado por el referido motor, debido a que este
originaba un incremento en el rendimiento de la perforadora más allá del estándar original-
mente proyectado, por lo que el reparo efectuado se encuentra arreglado a ley y procede
conirmar la resolución apelada en este extremo.
RTF N° 06387-10-2012 Fecha: 26.04.2012

Que de acuerdo con lo expuesto por la recurrente, el concepto descrito en las facturas repa-
radas, está referido al reembolso de los egresos por implementación del acceso en la Puerta
N° 8 (peaje), con la inalidad de permitir un mayor lujo de vehículos al Centro Comercial,
obras que estarían permitiendo una mejora en la calidad de las actividades gravadas.
Que de la documentación antes citada y de lo señalado por la recurrente, se aprecia que
los gastos reparados tenían como inalidad la habilitación de una vía de ingreso al Centro
Comercial, para lo cual se implementó un peaje, esto es, una construcción de material noble
que permita el mejor control y acceso para los vehículos al Centro Comercial.
Que estando a la naturaleza de la ediicación realizada y la utilidad de esta, se concluye
que los reembolsos realizados por la recurrente a favor de Administradora por la imple-
mentación del acceso a la Puerta N° 8, constituyen una mejora permanente, por cuanto la
implementación y construcción de un peaje o acceso vehicular no está dirigido a restaurar
ni a mantener los beneicios económicos futuros, sino está dirigida a generar un mayor
rendimiento y productividad al activo, correspondiendo en tal sentido conirmar la resolución
apelada en este extremo7.
RTF N° 05759-4-2006 Fecha: 25.10.2006

Que cabe precisar que los scrubber, llamados también torres lavadoras, “son métodos de
separación o iltración utilizados para remover partículas y gases simultáneamente, por
intercepción de un líquido lavador”, de esta manera, “los gases, una vez inyectados en su
interior por medio del ventilador centrífugo, son tratados en contracorriente”.
Que como se advierte, los scrubber constituyen un sistema que permite el lavado de gases
evitando de esta manera la contaminación ambiental. CAP.
Que de acuerdo con el citado párrafo 25 de la NIC 16, debe reconocerse como activo aque- 10
llos desembolsos que originan un rendimiento mayor al estándar originalmente proyectado.
Que toda vez que la chimenea al haber sido ampliada origina, en el presente caso, un rendi-
miento mayor al estándar originalmente proyectado, al quedar habilitada para la colocación
de un dispositivo que evita la contaminación ambiental, correspondía que el desembolso efec-
tuado por el Recibo de Honorarios N° 001-000256 sea activado por la recurrente, conforme a
la normatividad precitada, no siendo procedente su deducción como gasto, correspondiendo
conirmar la apelada en este extremo.
RTF N° 01459-1-2006 Fecha: 17-03-2006

Que la NIC 16 señala que los desembolsos por reparaciones o mantenimiento de los activos,
son aquellos que se efectúan para restaurar o mantener los futuros beneicios económicos
que una empresa puede esperar del rendimiento estándar originalmente evaluado del activo.
Que mediante las Resoluciones N°s. 147-2-2001, 9259-5-2001, 1217-5-2002 y 3595-4-2003,
este Tribunal ha dejado establecido que el elemento que permite distinguir si un desembolso,
relacionado a un bien del activo ijo preexistente, constituye un gasto por mantenimiento o
reparación o una mejora de carácter permanente que debe incrementar el costo computable
del mismo, es el beneicio obtenido con relación al rendimiento estándar originalmente proyec-
tado, así si el desembolso origina un rendimiento mayor, deberá reconocerse como activo,
En concordancia con las RTF N°s 05576-3-2009, 03595-4-2003, 01217-5-2002, 09259-5-2001 y 147-2-2001.
6
Conforme con el criterio establecido por el Tribunal Fiscal en las Resoluciones N°s 00147-2-2001, 09259-5-2001,
7
01217-5-2002 y 03595-4-2003.

pues acompañará toda la vida útil al bien; en cambio si el desembolso simplemente repone
o mantiene su rendimiento original, entonces deberá reconocerse como gasto del ejercicio.
Que de acuerdo a las pruebas antes mencionadas y teniendo en cuenta la norma glosada,
se concluye en la veracidad de la necesidad de los trabajos de reparación y parchado poste-
riores señalados por la recurrente, producto del desgaste por el uso en el bien arrendado,
los mismos que únicamente buscan reponer o mantener el rendimiento original de dicho
activo, lo que no constituye una mejora conforme a lo determinado por la Administración,
por lo que corresponde revocar la apelada en el extremo del presente reparo.
RTF N° 00147-2-2001 Fecha: 09.02.2001

El asunto materia de controversia consiste en determinar si las compras de redes fueron
destinadas a reparar redes o a realizar mejoras en estas, es decir, si se trata de un gasto
deducible o de la adquisición de un activo ijo. De acuerdo a la NIC 16, lo que permite
distinguir si un desembolso relacionado a un bien del activo ijo es un gasto de reparación
o una mejora, es el beneicio obtenido con relación al rendimiento estándar originalmente
proyectado. De la revisión del expediente, se tiene que la administración no solo no contó
con un estándar originalmente valuado para usar como referencia, sino que no determinó
si las compras sirvieron para alargar la vida útil del bien, para mejorar la producción o
calidad de productos obtenidos, no acreditando por tanto que la adquisición haya elevado el
rendimiento del activo; en tal sentido, se declara nula e insubsistente la resolución apelada
a efecto que la administración veriique si las compras tuvieron como destino la mejora del
rendimiento de las redes, la elaboración de nuevas redes o simplemente el parchado de las
redes existentes.
5. ¿QUÉ DIFERENCIA A UNA ADICIÓN DE UNA MEJORA?
En principio, debemos indicar que la NIC 16 señala que el costo de una partida de inmue-
bles, maquinaria y equipo comprende su precio de compra, incluyendo los derechos de
importación y los correspondientes impuestos no reembolsables, así como cualquier
costo atribuible directamente al activo para ponerlo en condiciones de operación para su
uso esperado, siendo ejemplos de costos atribuibles directamente al activo, el costo de
preparación del lugar de emplazamiento, costos iniciales de despacho y manipuleo, costo
de instalación y honorarios profesionales, tales como los de arquitectos e ingenieros.
Por su parte, el segundo párrafo del artículo 41° de la Ley del Impuesto a la Renta
establece que las depreciaciones se calcularán sobre el costo de adquisición, produc-
CAP. ción o construcción, o el valor de ingreso al patrimonio de los bienes. Ahora bien,
10 según lo regulado en el artículo 20° de la LIR, el “costo de adquisición” comprende la
contraprestación pagada por el bien adquirido y los costos incurridos con motivo de su
compra, tales como: letes, seguros, gastos de despacho, derechos aduaneros, insta-
lación, montaje, comisiones normales, incluyendo las pagadas por el enajenante con
motivo de la adquisición de bienes, gastos notariales, impuestos y derechos pagados
por el enajenante y otros gastos que resulten necesarios para colocar a los bienes en
condiciones de ser usados, enajenados o aprovechados económicamente.
Ahora bien, debemos tener en cuenta que en el párrafo 11 de la NIC 16 se señala que
los inmuebles, maquinaria y equipo pueden ser adquiridos, entre otros, por razones
de seguridad o ambientales, y que si bien la adquisición de tales activos no aumenta
directamente los futuros beneicios económicos de cualquier partida existente de
inmuebles, maquinaria y equipo, pueden ser necesarios para que la empresa obtenga
futuros beneicios económicos de sus otros activos. Cuando ese es el caso, dichas
adquisiciones de inmuebles, maquinarias y equipo reúnen las condiciones para ser
reconocidas como activos, ya que posibilitan la obtención de beneicios económicos
futuros de los activos relacionados, en exceso de los que podrían obtenerse si ellos no
hubieran sido adquiridos.

Asimismo, las empresas, con motivo de repotenciar o mejorar el rendimiento de su

activo, realizan una mejora o una adición sobre un activo, por lo que es importante
hacer la diferencia entre ambos conceptos. En la doctrina contable, los autores Kieso
y Weygandt8 señalan que por deinición se capitalizan las adiciones a los activos
ijos porque con su llegada se crea un nuevo activo, mientras que para los autores
Finney y Miller9 una adición es algo que no es meramente la reposición de una cosa que
se poseía con anterioridad y que comprende unidades nuevas por completo, así como
las ampliaciones, extensiones y los agrandamientos de las unidades antiguas, consti-
tuyendo erogaciones capitalizables y el costo de la adición se carga a una cuenta del
activo. En tal sentido, y recogiendo las deiniciones de los autores, la diferencia esencial
entre una adición y una mejora está en que la primera lleva consigo un aumento de
cantidad, mientras que en la segunda existe una sustitución que aumenta solo la calidad.
A mayor abundamiento, cabe traer a colación la RTF N° 03718-1-2006 (07.07.2006) en
la cual se señala que la obra que la recurrente realizó sobre los bienes representa una
adición que debe ser contabilizada como un activo, debido a que además de constituir
un activo nuevo, beneiciará en más de un ejercicio, siendo que el tratamiento empleado
por la recurrente no resulta adecuado contablemente, debiéndose así conirmar la
apelada en el extremo del presente reparo.
Para efectos de tomar su decisión, el órgano colegiado se basa en la Memoria Descriptiva
de los trabajos ejecutados de la Orden de Servicio, así como de la factura N° 002-082,
emitida por Hanan S.R.L. (fs. 1884, 1885, 1886), en la cual se señala que los trabajos
efectuados consistieron en el: “acondicionamiento del local de Charcani III para insta-
lación de válvula mariposa”, para la cual se ejecutaron diversas obras civiles, tales
como: “retiro de escaleras, demolición de casilleros de material noble, fabricación de
escaleras metálicas, demolición de muros de concreto para la instalación de válvulas
mariposa en ambos grupos, construcción de anclajes para los pistones de control de
válvulas mariposa, tarrajeo e instalación de tapas de ierro en plancha estriada, en
zona de demolición”.
6. ¿SE PUEDEN DEPRECIAR TRABAJOS EN CURSO?
Para efectos contables, la depreciación se inicia desde que el activo se encuentre listo
CAP.
y en condiciones de ser usado por la entidad para la generación de beneicios econó-
10
micos; no obstante, para efectos tributarios, las depreciaciones se computan a partir
del mes en que los bienes sean utilizados en la generación de rentas gravadas. Por
lo cual, en ningún caso, se admite la depreciación de las ediicaciones y los trabajos
en curso, por cuanto no es procedente la depreciación del activo ijo en construcción,
ya que este no está siendo utilizado y no está en condiciones para ser utilizado en las
operaciones inherentes a la empresa.
En concordancia con lo expuesto, se pronunció el Tribunal Fiscal en la RTF N° 01325-
1-2004 (10.03.2004), en la cual se señala que en el caso de la depreciación de las
ediicaciones y los trabajos en curso se tiene que no es procedente la depreciación del
activo ijo en construcción, ya que este no está siendo utilizado aún en las operaciones
inherentes a la empresa y que, conforme al inciso c) del artículo 22° del Reglamento
de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N° 122-94-EF,
las depreciaciones se computan a partir del mes en que los bienes sean utilizados en
la generación de rentas gravadas.
8
KIESO, D.E. y WEYGANDT, J.J.: Contabilidad Intermedia. México: Editorial LIMUSA S.A. 2001.
9
FINNEY, H.A. y MILLER, H.E: Curso de Contabilidad Intermedia. México: UTEHA. 1993.

7. DEMOLICIÓN DE INMUEBLES PARA LA CONSTRUCCIÓN DE NUEVOS

INMUEBLES
Sobre la base de lo dispuesto en el artículo 93° del Código Tributario se consultó a la

SUNAT si en el caso de la baja de inmuebles, cuando estos dejan de existir y, por lo
tanto, ya no sirvan para generar ganancias futuras, el costo que sea dado de baja en
resultados podrá ser deducido en la determinación de la renta neta del ejercicio, en
aplicación concordada de las normas tributarias y contables.
En atención a la consulta formulada, la SUNAT emitió el Informe N° 026-2010-SUNAT/2B0000
(03.05.2010), en el cual se parte de la premisa que la misma está referida a sí, para ines
del Impuesto a la Renta, el valor en libros pendiente de depreciación, correspondiente
a ediicaciones utilizadas como activo ijo, debe ser considerado como gasto deducible
del ejercicio gravable, en los casos en que las citadas ediicaciones son demolidas
íntegramente para construir otras nuevas que también serán activo ijo.
En tal sentido, la SUNAT en relación con su análisis efectuado, determinó que los bene-
icios económicos futuros que se espera obtener son atribuibles a la nueva ediicación,
pues la necesidad de efectuar la demolición evidencia que la ediicación antigua no es
de utilidad para los ines económicos planeados. Siendo ello así, dado que la ediicación
demolida no proporcionará beneicios económicos futuros, corresponde que dicha edii-
cación sea dada de baja en cuentas por el total del importe pendiente de depreciación.
Asimismo, dicha baja deberá realizarse en el ejercicio en que se concluya la demolición,
de acuerdo con el párrafo 68 de la NIC 16, según el cual la pérdida o ganancia surgida
al dar de baja un elemento de propiedades, planta y equipo se incluirá en el resultado
del periodo cuando la partida sea dada de baja en cuentas.
Nótese que el caso resuelto por el informe de SUNAT está referido a un inmueble que
estaba siendo utilizado por una empresa, y que es demolido con la inalidad de ediicar
un nuevo inmueble más grande y más espacioso.
Un caso muy diferente es el supuesto en el cual una empresa compra un inmueble que
tiene una ediicación en estado ruinoso o inservible para los ines de la empresa, y que
procederá a demolerla para efecto de construir un nuevo inmueble (ya sea para el uso
CAP. o para la venta).
10
Para ilustrar este último supuesto conviene citar lo resuelto por el Tribunal Fiscal en la
RTF N° 06281-1-2005 en la cual se señala el siguiente razonamiento:
- De acuerdo a lo señalado por la NIC 16, el costo de una partida de inmuebles,
maquinaria y equipo comprende su precio de compra, incluyendo cualquier costo
atribuible directamente al activo para ponerlo en condiciones de operación para
su uso esperado.
- Los autores Wilcox y San Miguel10 advierten que, algunas veces, una propiedad
se compra con la intención de destruir las construcciones existentes para cons-
truir nuevas ediicaciones, por lo que el costo total del terreno, incluye, entre
otros, los gastos de demolición de la antigua ediicación.
- Que, por su parte, el artículo 20° de la Ley del Impuesto a la Renta establece que
en los ingresos provenientes de la enajenación de bienes, la renta bruta estará
dada por la diferencia existente entre el ingreso neto total procedente de dichas
operaciones y el costo computable de los bienes enajenados, agregando que por
dicho concepto se entenderá el costo de adquisición, producción o, en su caso,
el valor de ingreso al patrimonio o valor en el último inventario determinado
conforme a ley.
10
WILCOX, K.A. y SAN MIGUEL, J.G.: Introducción a la Contabilidad Financiera. México. Editorial CECSA. 1990.

- Que, a tenor de lo expuesto precedentemente, correspondía desde un punto de

vista contable y tributario, que la recurrente reconociera el importe pagado por el
inmueble en la calle Huallaga N° xxx, Iquitos, como costo del terreno, debiendo
agregarse al mismo, los gastos por demolición de las ediicaciones antiguas, no
pudiendo afectarse a resultados los importes correspondientes a la construcción
demolida.
8. OTROS TEMAS RELEVANTES VINCULADOS A ACTIVOS FIJOS
En las siguientes jurisprudencias se desarrollan temas relevantes respecto a la iscali-

zación de activos ijos.
Jurisprudencias
RTF N° 10113-4-2013 Fecha: 18.06.2013

Sobre el reparo por depreciación de activos ijos, se indica que si bien es posible que se
admita la deducción de la depreciación de un activo ijo durante períodos de inactividad, es
requisito indispensable para admitirla que el bien se encuentre disponible para el uso del
contribuyente, esto es, que éste se encuentre en capacidad de ejercer su derecho a utilizar
el bien en cualquier momento, y siendo que en el ejercicio analizado la recurrente no tenía
disponible para su uso el vehículo materia de depreciación no resultaba admisible la deduc-
ción por depreciación acumulada del ejercicio.
RTF N° 17044-8-2010 Fecha: 27.12.2010

Que sobre este particular, en el caso resuelto mediante la Resolución N° 06604-5-2002, este
Tribunal acotó que para la determinación del valor de producción de un bien, las normas
contables prescriben que deben acumularse todos aquellos conceptos que, de una u otra
forma, tienen una relación con la obtención del bien y con su posterior puesta en uso; que
de otro lado cuando la norma tributaria regula el valor computable de los bienes adquiridos
y señala que también se incluyen otros conceptos similares que resulten necesarios para
colocar los bienes en condiciones de ser usados, concuerda con lo dispuesto por las normas
contables, excepto cuando precisa en forma expresa la exclusión de los intereses en todos los
casos; y que atendiendo a que en las normas tributarias no existe dispositivo que señale en
forma expresa o tácita que los gastos de administración y otros gastos generales, tratándose
del valor de producción de un bien, no deban formar parte del valor depreciable, como sí
lo hace en el caso de las cargas inancieras, carece de sustento la airmación en el sentido CAP.
que tributariamente no es aceptable capitalizar los gastos indirectos; y en consecuencia,
10
no existe motivo para establecer un tratamiento tributario distinto del inanciero y contable
respecto del denominado “margen de contribución al gasto”.
RTF N° 06965-4-2005 Fecha: 16.11.2005

Que por su parte, el artículo 23° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado
por Decreto Supremo N° 122-94-EF, prevé que la inversión en bienes de uso cuyo costo
por unidad no sobrepase de un cuarto (1/4) de la unidad Impositiva Tributaria, a opción del
contribuyente podrá considerarse como gasto del ejercicio en que se efectúe, precisándose
que ello no será aplicable cuando los referidos bienes de uso forman parte de un conjunto
o equipo necesario para su funcionamiento.
Que respecto a la adquisición de un fax módem, así como de la instalación de internet y de
un disco duro por un valor de U$ 42.37, cabe señalar que si bien tales bienes no exceden
el monto establecido en el precitado artículo 23° del Reglamento de la Ley del Impuesto a
la Renta en mención, éste no resulta de aplicación al caso de autos, por cuanto los mismos
corresponden a un activo principal (equipo de computo), careciendo aisladamente por sí
mismos de utilidad para la recurrente de manera independiente a dicho activo, concluyén-
dose en consecuencia que aquélla no se encontraba facultada a ejercer la opción de cargar
como gasto el valor de los mismos, por lo que corresponde conirmar la apelada en tal
extremo.
RTF N° 1285-4-2000 Fecha: 15.12.2000

Atendiendo a que el “stand” fue construido sólo para la Feria Internacional del Pacíico de 1994,
del 22 de julio al 9 de agosto, como surge del Contrato antes citado, no puede sostenerse que,

visto en conjunto, constituya un bien de carácter permanente; en tal sentido, no es válido

sostener que se trate de un bien de activo ijo, más aun, cuando conforme a la Norma Interna-
cional de Contabilidad (NIC) 16, se considera activos ijos, entre otros, a aquellos bienes que
sean utilizados en la producción o suministro de bienes y servicios durante más de un periodo.
De los hasta aquí expuestos se desprende que el stand utilizado en el evento ferial ha sido de
carácter temporal, con el objeto de efectuar ventas y promover los artículos que distribuye
la recurrente. En consecuencia, el gasto efectuado por su montaje es deducible, como gasto
de publicidad, que cumple con el Principio de Causalidad recogido en el artículo 37° de la
Ley del Impuesto a la Renta, por lo que procede dejar sin efecto este reparo.
CAP.
10

Capítulo 11
Capítulo
11 Fiscalización de Existencias
1. CONSIDERACIONES PRELIMINARES
La NIC 2 señala que los inventarios son activos que se encuentran en las siguientes
situaciones:
a) Son poseídos por la entidad para ser vendidos en el curso normal de la operación
(Por ejemplo: mercaderías).
b) Se encuentran en proceso de producción, para su posterior venta (Por ejemplo:
productos en proceso).
c) Se encuentran en forma de materiales o suministros, para ser consumidos en el
proceso de producción, o en la prestación de servicios (Por ejemplo: materiales
auxiliares y suministros).
Bajo ese sentido, es importante que una empresa realice una correcta medición del
costo de adquisición (o producción) y de la valuación posterior de los inventarios, a in
de darle un tratamiento adecuado y conforme a las normas contables y tributarias.
En este contexto y en vista de que en los últimos años hemos observado que la Adminis-
tración Tributaria ha efectuado diversos reparos basados en el inadecuado tratamiento
de los inventarios, en el presente capítulo nos avocaremos a estudiar aquellos temas
controvertidos que han sido materia de análisis y discusión respecto a este tema.
2. COSTO DE PRODUCCIÓN
La NIC 2 establece que el costo de los inventarios comprenderá todos los costos deri-
vados de su adquisición y transformación, así como otros costos en los que se haya
incurrido para darles su condición y ubicación actuales.
El costo de adquisición de los inventarios comprenderá el precio de compra, los aranceles
CAP.
de importación y otros impuestos (que no sean recuperables posteriormente de las
autoridades iscales), los transportes, el almacenamiento y otros costos directamente 11
atribuibles a la adquisición de las mercaderías, los materiales o los servicios.
Los costos de transformación de los inventarios comprenderán aquellos costos directa-
mente relacionados con las unidades producidas, tales como la mano de obra directa.
También, comprenderán una parte, calculada de forma sistemática, de los costos indi-
rectos, variables o ijos, en los que se haya incurrido para transformar las materias
primas en productos terminados.
En ese sentido, en la RTF N° 00261-1-2007, de fecha 16.04.2007, se discute el caso del
pago de regalías en el ejercicio en el cual no se realizó ninguna actividad de producción
ni venta de los productos. Al respecto, la Administración Tributaria indicó que resultaba
aplicable la NIC 2 en lo referente al costo de producción. No obstante, el Tribunal Fiscal
concluyó que dicho pago por regalías debe afectar el resultado del ejercicio.
3. DESCUENTOS Y DRAWBACK
La NIC 2 señala que los descuentos comerciales, las rebajas y otras partidas similares
se deducirán para determinar el costo de adquisición. En tal sentido, los descuentos
fiscalizacióN dE ExistENcias 235

provienen principalmente del volumen de los bienes adquiridos, así como de haber
alcanzado determinado monto de operaciones u otro mecanismo de mercado.
Ahora bien, cabe preguntarse si el beneicio del drawback se enmarca como un meca-
nismo de descuento o beneicio que debe disminuir el costo de los bienes adquiridos.
Para dilucidar este tema, empezaremos con airmar que el drawback constituye un
régimen aduanero establecido por ley, que permite al exportador obtener la “restitución”
total o parcial de los derechos arancelarios que hayan gravado la importación de las
mercancías contenidas en los bienes exportados o consumidos durante su producción,
siendo que dicha restitución es calculada en función al valor FOB de exportación.
En la Resolución del Tribunal Fiscal N° 3205-4-2005, se estableció que los ingresos
obtenidos como producto del acogimiento al régimen aduanero de drawback no se
encontraban afectos al Impuesto a la Renta, dado que no caliicaban en el concepto de
renta producto recogido por nuestra legislación, al no provenir de una fuente durable y
susceptible de generar ingresos periódicos, así como tampoco derivaban de operaciones
con terceros, entendidos como los obtenidos en el devenir de la actividad de la empresa en
sus relaciones con otros particulares, en las que los intervinientes participan en igualdad
de condiciones y, por lo tanto, consienten el nacimiento de obligaciones tributarias.
Por lo cual, se puede concluir que al momento de la adquisición de bienes importados,
el tratamiento contable apropiado es incorporar los derechos arancelarios (ad valorem)
directamente al costo de los bienes adquiridos, no obstante, la restitución que se obtiene
por concepto de drawback no constituye una devolución de los derechos arancelarios
cancelados en su momento, sino un beneicio a favor del exportador, a diferencia de
lo que sucedería con el importe cancelado por el Impuesto General a las Ventas, en el
que dicho pago sí tiene la naturaleza de crédito tributario.
En consecuencia, no resulta correcto pretender que al momento de la obtención de los
ingresos por drawback este se deba excluir del costo de ventas de los bienes vendidos,
siendo que la norma precitada (NIC 2) es aplicable únicamente al momento del reco-
nocimiento inicial de las existencias, a efectos de establecer el costo de compras1.
Por otra parte, es importante mencionar que la NIC 20 en su párrafo 8 indica que los
subsidios del gobierno no deben reconocerse hasta que exista la seguridad de que: i) la
empresa cumple con los requisitos que el beneicio exige, y ii) el subsidio será recibido.
Asimismo, el párrafo 20 de la citada NIC indica que el subsidio gubernamental que se
recibe debe reconocerse en el Estado de Ganancias y Pérdidas del período en que se
recibe y, si es apropiado, como una partida (ingreso).
CAP.
11 4. ASPECTOS CONTROVERTIDOS SOBRE EL FLETE
Como hemos indicado anteriormente, el lete vinculado a la adquisición de bienes

forma parte del costo de adquisición, asimismo, el lete vinculado al proceso productivo
(ejemplo: lete por la compra de materias primas) formará parte del costo del producto
terminado. No obstante, el lete que implica el traslado del producto terminado para su
posterior venta caliica como gasto. Para un mejor entendimiento del tema, veamos el
siguiente gráico.
FLETE QUE FLETE DE LA VENTA

FORMA PARTE QUE SE RECONOCE
DEL COSTO COMO GASTO
COMPRA DE ALMACÉN DE DESTINO FINAL DE
PROCESO PRODUCTO
MERCADERÍAS O MERCADERÍAS O LOS PRODUCTOS
PRODUCTIVO TERMINADO
MATERIAS PRIMAS MATERIAS PRIMAS TERMINADOS
1
De acuerdo al criterio establecido en la RTF Nº 4995-2-2012 de fecha 04.04.2012.

En el campo de la doctrina contable, se aprecia que Finney y Miller2 señala que para
que los costos sean inventariables, esto es, para determinar el costo de los productos
en existencia y su posterior costo de ventas: “debe haber una conexión entre el costo
y la adquisición o producción de artículos para la venta”. En el mismo contexto, indica
que: “los costos relacionados con las funciones de ventas y de administración general
no son inventariables”, precisando, a continuación, que: “tal vez los costos incurridos en
la relación con las actividades de venta y de administración puedan ser correctamente
arrastrados como activo para una aplicación posterior a los gastos, pero no como parte
del costo del inventario”, señalando así la posibilidad de diferir los gastos, pero sin que
ellos formen parte del costo del inventario.
A continuación, presentamos dos jurisprudencias en donde se discute el tema de “letes”
como parte integrante del costo o gasto.
Jurisprudencias
RTF N° 5402-4-2010 Fecha: 21.05.2010

Conforme se aprecia del Anexo N° 04 al Requerimiento N° 09220700000095 de fojas 984
a 988, la Administración detalló los comprobantes de pago emitidos por el servicio de lete,
por un importe total de S/. 129,280.00, servicio que según lo expuesto por la recurrente en
su escrito de foja 913, corresponde al servicio de traslado de la mercadería que adquiere en
la ciudad del Cuzco a su domicilio iscal ubicado en Puerto Maldonado, es decir, la recurrente
incurrió en dichas erogaciones a efecto de poner la existencia en su ubicación correspon-
diente, por lo que forma parte del costo de dichas existencias, lo mismo ocurre con el gasto
de combustible ascendente a S/. 114,401.67, cuyos comprobantes de pago se encuentran
detallados en el Anexo N° 01 al Resultado del Requerimiento N° 09220700000095 de foja
964, pues según lo airmado por la recurrente dicho combustible fue utilizado por el trans-
porte de las referidas existencias, por lo que también debió formar parte del costo de las
mismas y no deducirse como gasto conforme lo hizo.
Además, en el citado Anexo N° 04 al Requerimiento N° 09220700000095 se detallan los
comprobantes de pago que fueron emitidos a la recurrente por concepto de embalaje, por un
importe de S/. 7,416.11 (foja 984), servicio que según sostiene aquella, en su escrito de foja
912, fue prestado por la empresa SEMCO S.R.LTDA., la cual se dedica al servicio de estiba y
desestiba, al momento de cargar la mercadería en el punto de partida y al descargarla en el
punto de llegada, por lo que al ser dicho servicio necesario para colocar las existencias en su
ubicación, dicho importe también debió formar parte del costo de adquisición de las mismas.
En tal sentido, el importe total de S/. 251,097.99 correspondiente a lete, combustible y
embalaje fueron cargados al gasto indebidamente, pues dicho importe debió formar parte
del costo de venta de las existencias a las cuales se encontraban relacionados, por lo que
se encuentra arreglado a ley que la Administración haya reparado de dicho importe la suma
de S/. 28,979.85, que es la parte que corresponde al inventario inal de existencias al 31 CAP.
de diciembre de 2002, esto es de la mercadería que queda en stock, por lo que carece de 11
sustento lo alegado por la recurrente de acerca de que debe deducirse la totalidad de lo
reparado y, en consecuencia, corresponde mantener el citado reparo y conirmar la apelada
en dicho extremo.
RTF N° 0898-4-2008 Fecha: 23.01.2008

El transporte (lete) de los productos terminados entre los almacenes de la empresa
(ubicados en las unidades mineras de las empresas contratantes) no resulta ser un costo de
producción, toda vez que no modiica al producto terminado, evidenciándose, de otro lado,
que en los casos materia de autos se trata de una condición del comprador previamente
pactada con la recurrente el colocar el producto en los almacenes alquilados en los mismos
campamentos mineros.
Es más, aun cuando no se hubieren celebrado los contratos antes descritos y dicho trans-
porte respondiera a la conveniencia de la recurrente de contar con un punto cercano de
abastecimiento a sus clientes, ello evidenciaría que se trata de un gasto inherente a una
política de venta que si bien podría encarecer el producto no puede implicar una variación
en el costo de producción, más si se tiene en cuenta que los clientes se encuentran situados
2
FINNEY y MILLER: Curso de Contabilidad – Introducción I. Sexta edición. Unión Tipográica Editorial Hispano –
Americana (UTEHA). México. 1977. Páginas 300 y 301.

en diferentes puntos del país, como sucede en el caso de autos. A lo que se debe agregar
que si este transporte entre almacenes fuera considerado como costo del producto termi-
nado comercializado, este se vería incrementado por cada cliente que lo solicite y variaría
conforme a la distancia donde deba ser entregado, distorsionándose la naturaleza del costo
de producción. De igual manera, tampoco se debería incrementar el costo de las existencias
cada vez que se requiera mover los productos terminados entre los almacenes, resultando
equitativo considerarlo como un gasto que podrá o no ser asumido directamente por el cliente.
Por lo expuesto, toda vez que resulta correcto que la recurrente haya enviado a resultados
el gasto por transporte de los productos terminados entre sus almacenes materia de autos,
procede revocar la apelada en este extremo, debiendo, sin embargo, la Administración
veriicar que en aquellos casos en que la recurrente hubiere facturado en forma separada
el valor de transporte, este haya sido considerado como ingreso en el período respectivo.
5. IMPORTACIÓN “PUERTA A PUERTA”
En la modalidad de importación pactada “free domicile” o puerta a puerta, corresponde

al vendedor asumir el riesgo y pago de todos los derechos y gastos correspondientes a
la importación, incluso los gastos de frontera y de impuesto, por lo que no correspondía
a la recurrente asumirlos y mucho menos deducirlos de la renta imponible del ejercicio.
En al ámbito del comercio internacional, la modalidad de importación puerta a puerta,
respecto del término DDP (Delivered Duty Paid – Entregada con Derechos Pagados), se
señala que el vendedor (exportador) es responsable de todos los costos que implica la
entrega de mercancía al lugar de destino. Bajo un Incoterm DDP, el vendedor propor-
ciona literalmente el envío puerta a puerta, incluyendo despacho de aduana en el puerto
de exportación y el puerto de destino. El comprador es responsable por el riesgo de
pérdida cuando la mercancía le es entregada, generalmente en sus términos. Así, el
vendedor toma el riesgo entero de la pérdida hasta que la mercancía sea entregada
en los términos del comprador.
A mayor abundamiento, la Resolución del Tribunal Fiscal N° 6456-A-2004 del 31 de
agosto de 2004 señaló que: “los Incoterms publicados por la Cámara de Comercio
Internacional (CCI) constituyen reglas internacionales que sirven para interpretar los
términos comerciales y para regular la distribución del riesgo en la compraventa inter-
nacional, desde la venta de la mercancía hasta que esta es puesta a disposición del
comprador. Es decir, la publicación de la CCI es la declaración de costumbre de uso
internacional, que solo son obligatorias a las partes (comprador y vendedor) si así lo
acuerdan”.
CAP. Por lo cual, teniendo en cuenta la deinición establecida por la norma respecto al costo
11 de adquisición y las características aplicables a la modalidad de puerta a puerta, el
Tribunal Fiscal en la RTF N° 11472-2-2008 (25.09.2008) señala que la vendedora era
la responsable de todos los costos y gastos que implicaba la entrega de mercancía al
lugar de destino, y que, en consecuencia, no correspondía que el importador considere
como gasto o costo los conceptos referidos a dicha importación.
6. DIFERENCIA ENTRE UN SUBPRODUCTO Y UN COPRODUCTO
Como es de conocimiento, para efectos del reconocimiento de activos el Marco Concep-

tual para la Preparación y Presentación de Estados Financieros establece que un activo
es reconocido en el Balance General3 cuando es probable que luyan de él hacia la
empresa beneicios económicos futuros, y posea un costo o valor que pueda ser medido
coniablemente.
Ahora bien, un proceso productivo conlleva a la obtención de un producto terminado;
no obstante, también se puede obtener un subproducto o un coproducto, por lo que es
Hoy, Estado de Situación Financiera.

3

importante tener presente la distinción entre ambos a efectos de otorgarle un adecuado

tratamiento contable.
PRODUCTO PRINCIPAL
PROCESO
PRODUCTIVO COPRODUCTO
SUBPRODUCTO
Para efectos de entender estos conceptos, es importante recurrir a la doctrina contable.

En ese sentido, HORNGREN, FOSTER Y DATAR4 señalan que un costo conjunto es el
costo de un proceso individual que da como resultado múltiples productos, como son
los coproductos y subproductos, entre otros, y que el punto de división de dicho costo
es el punto de conluencia en el proceso de producción conjunta en el que los productos
se hacen identiicables por separado.
Asimismo, los citados autores deinen a un coproducto como aquel producto que se
obtiene de un proceso de producción conjunta y que tiene un valor de realización rela-
tivamente alto en el punto de separación; y a un subproducto, como aquel producto
que tiene un valor de realización relativamente bajo en el punto de separación, en
comparación con el de un coproducto o producto principal.
Por su parte, BARFIELD, RAIBORN Y KINNEY5 señalan que cuando un proceso de
producción conjunta dé lugar a dos o más productos que tienen altos valores totales
de ventas en comparación con los valores totales de ventas de otros productos, esos
productos se denominan coproductos; y los productos resultantes de un proceso de
producción conjunta, que tienen bajos valores totales de ventas en comparación con los
valores de los totales de ventas de un producto principal o coproducto, se denominan
subproductos.
En ese mismo sentido, HANSEN Y MOWEN6 señalan que la distinción entre los productos
conjuntos o coproductos y los subproductos descansa únicamente en la importancia
relativa de sus valores de ventas.
Ahora bien, en el párrafo 14 de la NIC 2 “Inventarios”, se señala que el proceso de
producción puede dar lugar a la fabricación simultánea de más de un producto. Este
es el caso, por ejemplo, de la producción conjunta o de la producción de productos CAP.
principales junto a subproductos. Cuando los costos de transformación de cada tipo
11
de producto no sean identiicables por separado, se distribuirá el costo total entre los
productos, utilizando bases uniformes y racionales. La distribución puede basarse, por
ejemplo, en el valor de mercado de cada producto, ya sea como producción en curso,
en el momento en que los productos comienzan a poder identiicarse por separado,
o cuando se complete el proceso productivo. La mayoría de los subproductos, por su
propia naturaleza, no poseen un valor signiicativo. Cuando este es el caso, se miden
frecuentemente al valor neto realizable, deduciendo esa cantidad del costo del producto
principal. Como resultado de esta distribución, el importe en libros del producto principal
no resultará signiicativamente diferente de su costo.
HORNGREN Charles T., FOSTER George y DATAR Srikant M.: Contabilidad de Costos. Editorial Pearson Educación,
4
México. Décima edición, 2002. Página 553.

5
BARFIELD Jesse T., RAIBORN Cecile A. y KINNEY Michael R.: Contabilidad de Costos Tradiciones e Innovaciones.
Editorial International Thomson Editores. Quinta edición. Página 363.
6
HANSEN R. y MOWEN Maryanne: Administración y Costos, Contabilidad y Control. Quinta edición. Editorial Cengage
Learning Editores S.A. Página 298.

Por consiguiente, de lo antes expuesto, podemos concluir que el subproducto es aquel

producto secundario que se obtiene en el curso del proceso productivo de un producto
primario, y cuyo valor de venta es relativamente menor en comparación con el valor
de venta del producto principal. En tal sentido, para que un producto sea caliicado
como un subproducto (o coproducto) dependerá del grado de importancia que tenga
en relación con el total de las ventas.
Ahora bien, a nivel jurisprudencial, cabe citar la RTF N° 6603-2-2012, de fecha
27.04.2012, en la cual la Administración Tributaria al iscalizar una empresa dedicada
a la producción y venta de harina y aceite de pescado, señaló que el aceite de pescado
no caliicaba como subproducto, pues dicho concepto correspondía a un producto gene-
rado en un proceso conjunto y cuya característica era la de tener poco valor de venta,
a diferencia de los productos principales o conjuntos, como era el caso del aceite de
pescado, cuyo precio promedio en el ejercicio 2000 ascendió al importe de S/. 537.09
por tonelada métrica, caliicando de esa manera como otro producto derivado de un
proceso conjunto, es decir, como un coproducto.
Por su parte, el contribuyente presenta el informe emitido por el ingeniero Leonidas
Roeder Alayo en el que se describe el proceso de la harina de pescado y se señala
que el aceite de pescado obligatoriamente debe separarse en las centrífugas y luego
almacenarse, pues debido a la absorción de humedad ambiental, puede degradarse
(crear borra e impurezas), por lo que resulta difícil la determinación de su calidad para
la venta en el futuro. Añade que el aceite siempre se ha considerado un subproducto.
Asimismo, se presenta el Diagrama del Proceso de Fabricación de Harina y Aceite de
pescado, en el que se aprecia que del proceso del pescado como materia prima se
obtienen dos elementos; el sólido, que pasa a etapas de secado para obtener la harina
de pescado, y los líquidos (agua y aceite) que pasan por centrifugados para la obtención
del aceite de pescado.
Sobre la base de la información y los argumentos presentados por las partes, el Tribunal
Fiscal indica que en el proceso de la harina de pescado siempre se obtendrá líquidos
dentro de los cuales se encuentran agua y grasa, que por un proceso se adquiere el
aceite de pescado, producto que caliica como un subproducto, debido a que el grado
de ingresos obtenidos por dicho producto es relativamente menor en comparación con
las ventas del producto principal (harina de pescado).
En consecuencia, el Tribunal concluye que la caliicación de aceite de pescado como
un coproducto efectuada por la Administración no resulta conforme, dado que como
CAP.
se ha mencionado anteriormente caliica como un subproducto y, por consiguiente, la
11 Administración debió analizar si el método empleado por la recurrente para valorizar
el aceite de pescado resultaba procedente, lo que no hizo, pues orientó su análisis a la
valorización de un producto caliicado como coproducto, lo que resulta distinto, por lo
que al no encontrarse debidamente sustentado el reparo, procede levantarlo y revocar
la apelada en este extremo.
A in de complementar el tema, consideramos conveniente citar la siguiente resolución
del Tribunal Fiscal, en donde también se discute la naturaleza y el tratamiento de los
subproductos del café en una empresa dedicada a la producción y exportación de café.
Jurisprudencia
RTF N° 01229-2-2002 Fecha: 07.03.2002

De acuerdo con lo señalado por las partes y tal como se puede corroborar en los anexos de
la resolución de determinación y papeles de trabajo que obran en el expediente, el reparo
se originó en la valuación de los productos “café descarte” y “café stocklot” que iguraban
en el inventario inal al 31 de diciembre de 1997. La recurrente no habría reconocido costo
alguno respecto a dichas existencias, habiendo imputado la totalidad del costo de producción
al producto “café exportable”.

De acuerdo con los escritos presentados por la recurrente en la etapa de iscalización (folios
672 a 684), durante el proceso productivo del “café de exportación” (producto principal), se
generan productos residuales como el “café descarte”, el “café de segunda” y el “café sucio
de escojo”. Según explica la recurrente, dichos productos solo se controlan en kilogramos,
pero no se les reconoce ningún costo de producción, debido a que para su obtención no se
incurre en ningún tipo de costo, sino que son resultado del mismo procesamiento del “café
de exportación”. Además, explica, que en el caso de ser vendidos, los ingresos que generan
son insigniicantes con relación a los generados por la comercialización del producto principal
(café de exportación).
Como se puede apreciar de lo expuesto en los párrafos precedentes, para efecto de que una
determinada partida sea reconocida en el balance general y, de manera particular, en el
activo, es necesario que exista certidumbre con relación a los beneicios que dicha partida
generará a la empresa.
Llevando dicha situación al caso de autos se tiene que si bien los productos residuales “café
descarte”, “café de segunda” y “café sucio de escojo” son obtenidos en el proceso produc-
tivo, no existe certidumbre respecto a su destino. Así, obtenido dicho producto como parte
del proceso normal de producción del “café de exportación”, no existe seguridad del destino
mismo, esto es, si van a ser vendidos, reprocesados o desechados. En consecuencia, mal
haría la recurrente en reconocerles un valor que en el futuro no podría recuperarse, debiendo,
en todo caso, reconocer la totalidad del costo incurrido en el proceso al producto principal.
Por tanto, se tiene que en este punto es correcta la imputación efectuada por la recurrente.
Sin embargo, en cuanto al “café stocklot”, según lo explicado por la recurrente, existiría un
proceso adicional para su obtención. En tal sentido, si bien es factible no reconocer un costo
por el “café de segunda” y por el “café sucio de escojo”, sí deben reconocerse los nuevos
costos incurridos para obtener el “café stocklot”, por ser adicionales y especíicos para la
producción del mismo, y que no se vinculan con la obtención del “café exportable”.
7. IMPLICANCIAS DE LA “PLANTA PARADA”
Como es de conocimiento, la NIC 2 establece que los gastos de producción indirectos

ijos son asignados a los costos de transformación sobre la base de la capacidad normal
de las instalaciones de producción. La capacidad normal se reiere a la producción que
se espera lograr en promedio durante un número de períodos o épocas, en circuns-
tancias normales, y tomando en cuenta la pérdida de capacidad resultante de acuerdo
a los planes de mantenimiento. Puede usarse el nivel real de la producción si este se
aproxima a la capacidad normal. En tal sentido, el monto de gastos indirectos ijos
asignado a cada unidad de producción no se incrementa como consecuencia de una
baja en la producción o de la inactividad de la planta y, por consiguiente, los gastos
indirectos no asignados se reconocen como gasto en el periodo en que se incurren. En
períodos de producción anormales, el monto de los gastos indirectos ijos asignados a CAP.
cada unidad de producción se reduce de modo que las existencias no se valúen encima
11
del costo.
En adición, el párrafo 13 de la NIC 2 señala que el proceso de distribución de los costos
indirectos ijos a los costos de transformación se basará en la capacidad normal de
trabajo de los medios de producción. Capacidad normal es la producción que se espera
conseguir en circunstancias normales, considerando el promedio de varios periodos o
temporadas, y teniendo en cuenta la pérdida de capacidad que resulta de las opera-
ciones previstas de mantenimiento. Puede usarse el nivel real de producción siempre
que se aproxime a la capacidad normal. La cantidad de costo indirecto ijo distribuido
a cada unidad de producción no se incrementará como consecuencia de un nivel bajo
de producción, ni por la existencia de capacidad ociosa. Los costos indirectos no distri-
buidos se reconocerán como gastos del periodo en que han sido incurridos.
En periodos de producción anormalmente alta, la cantidad de costo indirecto distribuido
a cada unidad de producción se disminuirá, de manera que no se valoren los inventarios
por encima del costo. Los costos indirectos variables se distribuirán, a cada unidad de
producción, sobre la base del nivel real de uso de los medios de producción.

En tal sentido, en la RTF 19413-1-2011, de fecha 23.11.2011, se discute la asignación

al costo del concepto “planta parada” como un elemento que forma parte de los gastos
indirectos de una empresa. Al respecto, el contribuyente señala que para considerar
“planta parada” tenían que darse las condiciones de sobre stock de producto, manteni-
miento o casos fortuitos, y, además, sostiene que los egresos materia de reparo deben
ser caliicados como gastos al no estar vinculados al proceso de producción y originarse
en razones extraordinarias a la línea de producción. Sin embargo, tales condiciones no
han sido acreditadas en autos, sino, por el contrario, se determinó que la paralización
de la planta se debió a labores de mantenimiento rutinario de las máquinas, siendo que,
conforme con lo señalado en la NIC 2, en caso de inactividad por mantenimiento, los
gastos de producción indirectos ijos deben asignarse a los costos de transformación.
En consecuencia, el Tribunal Fiscal determina que si bien resulta deducible la depre-
ciación y las erogaciones vinculadas a activos paralizados temporalmente, al tratarse
de activos que forman parte del proceso productivo de la empresa, correspondía que
la recurrente considerase parte de los gastos contabilizados en la “Cuenta Contable
98100000 - Gastos por Planta Parada” dentro del costo de producción de las existencias,
por lo que parte de dichas erogaciones debieron mantenerse en el inventario inal al
31 de diciembre de 2003 y no afectar a resultados directamente, en ese sentido, al no
haber la recurrente identiicado durante el procedimiento de iscalización qué propor-
ción del importe contabilizado en la mencionada cuenta contable obedecía al costo de
las existencias y qué parte no, el reparo efectuado por la Administración se encuentra
arreglado a ley.
8. LOS COSTOS EN EMPRESAS DE SERVICIOS
La NIC 2 señala que en el caso de que un prestador de servicios tenga inventarios, los
medirá por los costos que suponga su producción. Estos costos se componen funda-
mentalmente de mano de obra y otros costos del personal directamente involucrado en
la prestación del servicio, incluyendo personal de supervisión y otros costos indirectos
atribuibles.
Cabe indicar que el Tribunal Fiscal en la RTF N° 15039-2-2012 (12.09.2012) señaló que
carece de sustento lo alegado por la recurrente en el sentido de que no estaba obligada
a llevar una contabilización de costos por el hecho de que no poseía existencias por ser
una empresa de servicios, por lo que conirmó la sanción impuesta por SUNAT.
CAP. 9. DIFERENCIAS ENTRE LOS CONCEPTOS DE MERMA, DESMEDRO Y PÉRDIDA

11 EXTRAORDINARIA
En primer término, podemos airmar que la merma es la evaporación o desaparición

de insumos, materias primas o bienes intermedios durante el proceso productivo o de
comercialización, en tanto que el desmedro corresponde a los productos dañados o
defectuosos, lo que signiica que en la primera el material desaparece, mientras que
en el desmedro hay deterioro o daño físico7.
Asimismo, el Tribunal Fiscal en las Resoluciones N°s 06437-5-2005 y 199-4-2000,
entre otras, ha señalado que la merma implica una pérdida en la cantidad del bien y
que el desmedro corresponde a una disminución de su calidad, siendo que ambos no
necesariamente se derivan de procesos productivos, toda vez que se reieren a bienes,
insumos y existencias en general, sin distinguir si tales existencias se encuentran como
productos en proceso o productos terminados.
Ahora bien, en relación con la deinición de caso fortuito o fuerza mayor, cabe citar la
RTF N° 00417-3-2004, que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria dictada
7
En concordancia con la RTF N° 724-1-97.

respecto del reintegro del crédito iscal por la destrucción de bienes por caso fortuito
o fuerza mayor, en el cual se señaló que la destrucción de tales bienes obedece a un
evento extraordinario, imprevisible e irresistible, siendo que las consecuencias no son
imputables a quien sufre este evento, por cuanto resulta una situación totalmente
ajena a su control o manejo y que para efectos contables afecta a los resultados del
ejercicio.
De lo expuesto, puede inferirse que en el caso fortuito o de fuerza mayor, consistiría
en un evento inusual, fuera de lo común, e independiente de la voluntad del deudor
(proveniente de la naturaleza o terceros), que resulta ajeno a su control o manejo, no
existiendo motivos atendibles de que este vaya a suceder y que conigura una ausencia
de culpa.
En ese sentido, en la RTF 6498-1-2011 (15.04.2011) se discute la naturaleza de la
pérdida ocasionada por un virus que daña la producción de langostinos del contribuyente,
quien por su parte airma que se trata de una pérdida extraordinaria; no obstante,
SUNAT procede al reparo bajo el argumento de que este hecho corresponde a un
desmedro. Finalmente, el Tribunal Fiscal determina que lo ocurrido corresponde a una
merma. Veamos, a continuación, los aspectos más relevantes de esta jurisprudencia:
- Que el virus de la mancha blanca, también conocido como WSSV, es una de
las principales enfermedades de los langostinos y llegó a las costas peruanas
en 1999; sin embargo, este virus es conocido desde inicios de la década de los
90, siendo detectado por primera vez en las granjas langostineras taiwanesas
en 1992 y luego en la India entre 1994 y 1996. En América Latina, se detectó
por primera vez en 1999 en Honduras y Nicaragua, de donde pasó a Panamá y
de ahí se difundió por la región afectando a Ecuador, Perú, Colombia, los países
centroamericanos y México.
- Que en respuesta al Requerimiento N° 00040648 (fojas 505 a 508 del Expe-
diente N° 14465-2006), la recurrente presentó el escrito de fecha 18 de junio
de 2002 indicando que: “A ines del mes de septiembre de 1999 se detectó la
presencia del virus de la mancha blanca en las granjas peruanas”.
- Que añade la recurrente en el citado escrito que antes de la llegada del virus
se pusieron en práctica diversas pautas de contingencia aconsejadas por los
expertos; sin embargo, tales medidas no tuvieron éxito, siendo que ello pudo
deberse a factores externos al manejo del contribuyente.
- Que como se advierte de lo reseñado en los párrafos precedentes, la presencia CAP.
del virus de la mancha blanca es conocido en la industria langostinera desde los 11
inicios de la década de los 90, afectando previamente a países vecinos, siendo
que antes de llegada a territorio peruano se tomaron medidas a efecto de contra-
rrestar su impacto.
- Que, en ese sentido, el virus que afectó a las larvas no conigura una situación
de caso fortuito o fuerza mayor, toda vez que no se trató de un evento extraor-
dinario e imprevisible.
- Que, ahora bien, habiéndose determinado que las deducciones efectuadas por
mortandad de larvas no obedecen a una situación de caso fortuito o fuerza
mayor, corresponde analizar si los reparos efectuados a la recurrente constituyen
mermas o desmedros.
- Que, de acuerdo al Diccionario de Lengua Española, “merma” es la acción y
efecto de mermar, deiniéndose “mermar” como bajar o disminuir algo o consu-
mirse una parte de ello, siendo “desmedro” la acción o efecto de desmedrar,
deiniéndose “desmedrar” como deteriorar, decaer, ir a menos.

- Que, asimismo, este Tribunal en diversas Resoluciones, tales como las N°s
07164-2-2002, 01154-5-2003, 02684-4-2003, 06259-3-2003 y 3722-2-2004,
ha dejado establecido que la merma implica una disminución en la cantidad
del bien, como la evaporación o desaparición de insumos, materias primas o
bienes intermedios como consecuencia del proceso productivo o de comercializa-
ción o por causas inherentes a su naturaleza, en tanto que el desmedro implica
una disminución en la calidad del bien, como productos dañados o defectuosos
dentro del proceso.
- Que del c) del artículo 21° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta y
las resoluciones citadas se advierte que la diferencia entre merma y desmedro
consiste, principalmente, en que la primera constituye una pérdida física en
volumen, peso o cantidad de las existencias, insumos, materias primas o bienes
intermedios (es decir, una pérdida cuantitativa), en tanto que el segundo implica
una pérdida de orden cualitativo e irrecuperable de las existencias, haciéndolas
inutilizables para los ines a los que estaban destinadas.
- Que se desprende de las normas citadas, que las causas que originan las mermas
pueden estar referidas a la naturaleza inherente de las existencias y/o al proceso
productivo de estas, siendo que en el caso de los desmedros la normativa del
Impuesto a la Renta no indica expresamente las causas que los originan, de
lo que luye que, sea que se trate de mermas o de desmedros, estos pueden
presentarse dentro o fuera de un proceso productivo.
- Que el virus de la mancha blanca generó una pérdida de orden cuantitativo en el
número de larvas que poseía la recurrente, por lo que estando a las deiniciones
antes señaladas, corresponde considerar las pérdidas por mortalidad de larvas a
consecuencia del virus de la mancha blanca como mermas, criterio recogido en
la Resolución del Tribunal Fiscal N° 09579-4-2004 sobre la mortandad de aves
de corral.
- Que en este orden de ideas, la observación realizada por la Administración a la
deducción del costo de larvas muertas por acción del virus de la mancha blanca
no se encuentra debidamente sustentada.
Ahora bien, para un mejor detalle del tema, a continuación, presentamos dos jurispru-
dencias adicionales.
Jurisprudencias
CAP.
11 RTF N° 1627-1-2012 Fecha: 31.01.2012
Que en relación con la mortalidad de las gallinitas la recurrente indicó que dependía de factores
como la incubación, el manejo, la alimentación, calidad de los insumos que se utilizan en el
alimento, aplicación oportuna de las vacunas y medicina, del clima, etc., por lo que las tasas
de mortalidad del año 2000 no podían ser las del 2002, siendo que las variaciones pueden
presentarse en un periodo semanal o mensual, siendo que en el año auditado de acuerdo
a los informes recibidos de las granjas la mortalidad promedio anual es del 6.58 %, para lo
cual adjunto el análisis de la mortalidad de las gallinitas de levante por cada lote ingresado
en el 2002 (fojas 745 y 746).
Que la Resolución N° 03156-5-2005 estableció que la deducción por mortandad de los saldos
de gallinas podría constituir un supuesto de pérdida del activo ijo, mientras que la mortandad
del saldo de existencias un supuesto de merma.
Que, en ese sentido, si bien la pérdida por mortandad de las gallinas de la recurrente que
forman parte del activo ijo constituye un gasto deducible del Impuesto a la Renta en virtud
del artículo 37° de la ley que regula tal impuesto, la recurrente debía demostrar el sustento
de los porcentajes por ella utilizada, para lo cual presentó dos informes técnicos.
RTF N° 08859-2-2007 Fecha: 20.09.2007
El término “desmedro” alude a la pérdida de orden cualitativo e irrecuperable de las existen-
cias (bienes) durante el curso de las actividades ordinarias de la empresa para la producción

o destino de tales bienes a su venta o consumo, haciéndolos inutilizables para los ines a
los que estaban destinados, por lo que, según los principios contables, la pérdida se efectúa
por su valor neto realizable.
En tal sentido, las existencias que han sido dadas de baja en la contabilidad por "desmedro”,
existen físicamente pero por causas inherentes a su naturaleza o como consecuencia del
proceso productivo han sufrido un deterioro o perjuicio en su calidad, por lo que dependiendo
del daño sufrido, la empresa puede optar por destruir tales bienes originando una pérdida
total e irrecuperable o venderlos a un menor precio, en cuyo caso los ingresos obtenidos
disminuirán en algo la pérdida reconocida.
Asimismo, en diversas resoluciones del Tribunal Fiscal, tales como las Resoluciones N° 3722-
2-2004 y N° 199-4-2000, se ha dejado establecido que los desmedros no necesariamente se
derivan del proceso productivo, pues se encuentran referidos a bienes, insumos y existencias
en general, sin distinguir si dichas existencias se encuentran como productos en proceso o
productos terminados.
En el caso de autos, si bien la recurrente admite no haber comunicado a la Administración la
destrucción de los mangos dentro del plazo establecido, a in de desvirtuar el reparo sostiene
que la alta temperatura de la zona generó que los mangos que fueron separados por no
encontrarse aptos para el consumo humano maduraran rápidamente, pudiendo originar
la proliferación de insectos, por lo que para cumplir con las normas de SENASA y APHIS,
organismos itosanitarios oiciales del Perú y Estados Unidos que tenían presencia continua
en sus instalaciones, se vio obligada a proceder de inmediato al retiro de la fruta madura
de sus almacenes y trasladarla a la fosa que existía en la planta de procesamiento para su
destrucción, por tal motivo y la premura del tiempo solo puede contar con la presencia del
juez de paz de la jurisdicción para dar fe del acto de destrucción (folios 937 y 964 a 971 del
Expediente N° 8104-2004).
Cabe agregar que tal como se señaló anteriormente, la actividad económica principal de
la recurrente es la exportación de espárragos y mangos frescos, especialmente a Estados
Unidos, asimismo, según lo ha indicado la recurrente para poder exportar mangos frescos
a dicho mercado resulta necesario cumplir rigurosamente con las disposiciones legales y
medidas agrosanitarias establecidas por las entidades correspondientes.
Teniendo en cuenta la naturaleza altamente perecible de los bienes destruidos, la forma en
que se lleve a cabo el proceso de producción o el giro mismo del negocio, la zona donde
se ubica la planta y las instalaciones, así como las normas en materia agrosanitaria, se
concluye que resultaba razonable que una vez realizada la comunicación a la Administración
sobre la destrucción de los desperdicios de mango, la recurrente no hubiera podido esperar
los seis días hábiles que señala la norma, sino proceder de inmediato a su destrucción; sin
embargo, en el caso de autos la recurrente no cumplió ni siquiera con efectuar dicha comu-
nicación a la Administración con anterioridad al momento en que la destrucción se llevo a
cabo.
Efectivamente, tal como se veriica de autos, recién el 21 de febrero de 2002 la recurrente
presentó la referida comunicación ante la Administración (folio 964 a 971 del Expediente N°
8104-2004), es decir, después de iniciada la iscalización que motivó el reparo materia de
CAP.
análisis. Adicionalmente, cabe mencionar que la destrucción de los desperdicios de mangos se
lleva a cabo constantemente y no en forma eventual en el giro del negocio de la recurrente, 11
pues según se aprecia de las Actas de Diligencia de Inspección Judicial emitidas por el Juez
de Paz Letrado, la recurrente realizó la destrucción de tales bienes en distintas oportunidades
durante el año 2000, por lo que pudo prever un mecanismo para informar oportunamente
a la Administración las destrucciones efectuadas.
Por tal motivo, habiendo quedado acreditado que la recurrente no cumplió con comunicar
previamente a la Administración la destrucción de los bienes, procede mantener el reparo
por desmedro deferido al desperdicio de mangos.
RTF N° 3156-5-2005 Fecha: 20.05.2005
Que del detalle del reparo por mortandad (folio 594) se observa que la recurrente dedujo
por dicho concepto el 6 % de tres saldos inales, de los cuales, los ascendentes a S/. 155
694,00 y S/. 127 967,00 corresponden a gallinas ponedoras contabilizadas como activo ijo
(folio 68), y el saldo de S/. 112 434,00 a existencias, tal y como consta en el Análisis del
Inventario Inicial y Final de existencias de mercadería del año 2000 (folio 519) y en el detalle
del Balance General que obra a folio 462.
Que, en ese sentido, la deducción por mortandad de los dos primeros saldos de gallinas
podría constituir un supuesto de pérdida del activo ijo, mientras que la mortandad del saldo
de existencias un supuesto de merma.

RTF N° 2684-4-2003 Fecha: 21.05.2003

Que, asimismo, conforme a lo establecido por este Tribunal en la Resolución N° 724-1-97
del 17 de junio de 1997, de acuerdo con los principios contables generalmente aceptados, la
merma es la evaporación o desaparición de insumos, materias primas o bienes intermedios
durante el proceso productivo o de comercialización, en tanto que el desmedro corresponde
a los productos dañados o defectuosos dentro del proceso, lo que signiica que en la primera
el material desaparece. Mientras que en el desmedro hay deterioro o daño físico.
Que, en consecuencia, se tiene que siendo que la diferencia de los productos bajo análisis
obedece a la falta de calidad de los mismos al tratarse de espárragos picados, de tamaño
reducido, deformados, de diferente color, loreados y planos, entre otros, conforme a los
requerimientos de la compradora para su posterior exportación, se concluye que se trata
de un desmedro y no de una merma.
CAP.
11

Capítulo 12
Capítulo
12 Fiscalización del IGV
El Impuesto General a las Ventas (IGV) es un Impuesto al Valor Agregado (IVA) de

gravamen generalizado en nuestro país, que incorpora en su ámbito de aplicación a
todo el ciclo de producción y distribución de bienes y servicios considerados afectos,
teniendo la calidad de contribuyentes, las personas naturales o jurídicas integrantes
del referido circuito económico que efectúen operaciones gravadas.
Desde una perspectiva técnica, el IGV es un impuesto plurifásico (por que grava todas
las fases del ciclo de producción y comercialización de bienes y servicios) estructurado
sobre la base de la técnica del valor agregado, bajo el método de sustracción, adoptando
como método de deducción el de base inanciera, en mérito del cual el valor agregado
se obtiene por la diferencia entre las operaciones activas (ventas) y pasivas (compras)
realizadas en el período. Respecto del sistema para efectuar las deducciones sobre base
inanciera, adopta el de impuesto contra impuesto, es decir, que la obligación tributaria
resulta de deducir del débito iscal (impuesto que grava las operaciones realizadas) el
crédito iscal (impuesto que grava las adquisiciones realizadas).
Respecto del débito iscal, este se genera por la realización de alguna o varias de las
operaciones sujetas al ámbito de aplicación del impuesto, siendo el acumulado el total
del Impuesto Bruto del período. De otra parte, en cuanto a la amplitud de las deduc-
ciones o del crédito iscal, nuestro Impuesto General a las Ventas (IGV) se encuentra
estructurado como uno de deducciones amplias o inancieras, en virtud de lo cual se
admite la deducción de todas las adquisiciones (sea por adquisición de bienes o por la
utilización de servicios prestados por sujetos domiciliados o no domiciliados), se trate
de insumos que integren físicamente el bien, o que se consuman en el proceso, o que
sean gasto de la actividad. Es decir, en general, son deducibles como crédito iscal las
adquisiciones gravadas de bienes de uso, servicios y gastos generales.
En otras palabras, el Impuesto General a las Ventas (IGV) diseñado como un Impuesto
al Valor Agregado (IVA) es un gravamen indirecto al consumo, cuya estructura evita
los efectos de piramidación y acumulación, que por su diseño facilita el control por
parte de la Administración Tributaria, no produciendo distorsión económica respecto CAP.
de la estructura de producción y distribución, propendiendo con ello a la neutralidad, 12
principio que es el eje fundamental de este impuesto.
Habiendo efectuado esta breve reseña del Impuesto General a las Ventas (IGV), segui-
damente pasaremos a explicar el tratamiento que recibe este impuesto de acuerdo a
la legislación que lo regula.
2. ÁMBITO DE APLICACIÓN DEL IGV
De conformidad con el artículo 1º de la Ley del IGV, dicho impuesto grava las siguientes
operaciones:
fiscalizacióN dEl igv 249

La venta en el país de bienes muebles
La prestación de servicios en el país
La utilización de servicios en el país

OPERACIONES
GRAVADAS
CON EL IGV Los contratos de construcción
La primera venta de inmuebles que realicen los construc-

tores de los mismos
La importación de bienes
En ese sentido, y teniendo en consideración las operaciones antes señaladas, a conti-

nuación, presentamos un análisis de cada una de ellas.
2.1 LA VENTA EN EL PAÍS DE BIENES MUEBLES
El inciso a) del artículo 1º de la Ley del IGV establece que está gravado con este
impuesto la venta en el país de bienes muebles. Para entender mejor lo que se
intenta gravar con esta operación, es preciso considerar lo siguiente:
2.1.1 El concepto de venta

Para efectos de la operación antes indicada, el concepto de venta incluye
los siguientes conceptos:
a) La venta propiamente dicha.
b) El retiro de bienes.
Venta propiamente dicha

CONCEPTO DE
VENTAS
CAP. Retiro de bienes
12
Veamos a continuación cada una de ellos:

a) La venta
La Ley del IGV incluye dentro del concepto de venta a la venta propia-
mente dicha, deinida como: "Todo acto por el que se transieren
bienes a título oneroso, independientemente de la designación que se
dé a los contratos o negociaciones que originen esa transferencia y de
las condiciones pactadas por las partes.
Se encuentran comprendidas en el párrafo anterior las operaciones
sujetas a condición suspensiva en las cuales el pago se produce con
anterioridad a la existencia del bien".

También se considera venta las arras, depósito o garantía que superen

el 3 % del valor de venta, de acuerdo a lo establecido en el Regla-
mento del IGV.
Por su parte, el Reglamento de la ley del citado impuesto entiende
por venta a: "Todo acto a título oneroso que conlleve la transmisión
de propiedad de bienes, independientemente de la denominación
que le den las partes, tales como venta propiamente dicha, permuta,
dación en pago, expropiación, adjudicación por disolución de socie-
dades, aportes sociales, adjudicación por remate o cualquier otro acto
que conduzca al mismo in". Agregando dentro de las operaciones de
venta a: "la transferencia de bienes efectuados por los comisionistas,
y otros que realicen por cuenta de terceros".
Como se puede observar de lo anterior, lo que intentaría gravar la
Ley del IGV serían todos aquellos actos onerosos que conlleven a la
transferencia de propiedad de bienes muebles, independientemente
del tipo de contrato que se haya suscrito.
informes sunat
El Arrendamiento - Venta caliica como Venta de Bien Mueble

INFORME N° 370-2002-SUNAT/K00000 Fecha: 24.12.2002
Las operaciones de arrendamiento-venta, reguladas en el artículo 1585°
del Código Civil, se enmarcan dentro del ámbito de aplicación del IGV como
venta de bienes muebles; por cuanto este contrato conlleva la obligación
de transferir la propiedad del bien.
b) El retiro de bienes
El segundo concepto que incluye la deinición de venta es el retiro
de bienes, deinido de manera general como el retiro (consumo de
los bienes) que efectúe el propietario, socio o titular de la empresa o
la empresa misma, incluyendo los que se efectúen como descuento
o boniicación. Se incluye dentro de esta deinición a las siguientes
operaciones:
• Todo acto por el que se transiere la propiedad de bienes a título
gratuito, tales como obsequios, muestras comerciales y boniica-
ciones, entre otros.
• La apropiación de los bienes de la empresa que realice el propie-
tario, socio o titular de la misma.
CAP.
• El consumo que realice la empresa de los bienes de su produc-
ción o del giro de su negocio, salvo que sea necesario para la 12
realización de operaciones gravadas.
• La entrega de los bienes a los trabajadores de la empresa cuando
sean de su libre disposición y no sean necesarios para la presta-
ción de sus servicios.
• La entrega de bienes pactada por Convenios Colectivos que no
se consideren condición de trabajo y que a su vez no sean indis-
pensables para la prestación de servicios.
No obstante lo anterior, cabe precisar que la legislación del IGV excluye
de la deinición de retiro de bienes, y, por lo tanto, no se encuentran
gravadas con el impuesto, las siguientes operaciones:

• El retiro de insumos, materias primas y bienes intermedios utili-

zados en la elaboración de los bienes que produce la empresa1.
• La entrega de bienes a un tercero para ser utilizados en la fabri-
cación de otros bienes que la empresa le hubiere encargado.
• El retiro de bienes por el constructor para ser incorporados a la
construcción de un inmueble.
• El retiro de bienes como consecuencia de la desaparición, destruc-
ción o pérdida de bienes, debidamente acreditada conforme lo
disponga el reglamento.
• El retiro de bienes para ser consumidos por la propia empresa,
siempre que sea necesario para la realización de las operaciones
gravadas.
• Bienes no consumibles, utilizados por la propia empresa, siempre
que sea necesario para la realización de las operaciones gravadas
y que dichos bienes no sean retirados a favor de terceros.
• El retiro de bienes para ser entregados a los trabajadores como
condición de trabajo, siempre que sean indispensables para que
el trabajador pueda prestar sus servicios, o cuando dicha entrega
se disponga mediante Ley.
• El retiro de bienes producto de la transferencia por subrogación
a las empresas de seguros de los bienes siniestrados que hayan
sido recuperados.
• La entrega a título gratuito de muestras médicas de medica-
mentos que se expenden solamente bajo receta médica, y cuya
publicidad masiva en medios de comunicación esté prohibida,
así como el material documentario informativo médico-cientíico
que se entrega con las referidas muestras médicas.
• Los que se efectúen como consecuencia de mermas o desme-
dros debidamente acreditados conforme a las disposiciones del
• La entrega a título gratuito de bienes que efectúen las empresas
con la inalidad de promocionar su línea de producción, comer-
cialización o servicio, siempre que el valor de mercado de la tota-
lidad de dichos bienes no exceda del medio por ciento (0.5%) de
sus ingresos brutos promedios mensuales de los últimos doce
(12) meses, con un límite máximo de cuatro (4) Unidades Impo-
CAP.
sitivas Tributarias.
12
2.1.2 Bienes ubicados en el país
El IGV grava la venta de bienes muebles ubicados en el territorio nacional,
que se realice en cualquiera de las etapas del ciclo de producción y distri-
bución, sean estos nuevos o usados, independientemente del lugar en que
se celebre el contrato, o del lugar en que se realice el pago.
Ello signiica que de acuerdo a lo anterior, se considera que la venta de un
bien mueble se realiza en el país cuando el mismo se encuentra físicamente
ubicado en el territorio nacional y su consumo se produce en este.
1
De conformidad con el numeral 5 del artículo 2º del Reglamento del IGV, el retiro de los insumos, las materias primas
y los bienes intermedios no se considerará venta siempre que el mencionado retiro lo realice la empresa para su
propia producción.

Además de lo anterior, es preciso tener en cuenta que también se consi-

deran ubicados en el país los bienes cuya inscripción, matrícula, cuyo
patente o similar haya sido otorgado en el país, aún cuando al tiempo
de efectuarse la venta, el bien se encuentre transitoriamente fuera de él.
No obstante, tratándose de bienes intangibles, cabe precisar que estos se
consideran ubicados en el territorio nacional cuando el titular y el adqui-
rente se encuentran domiciliados en el país.
2.1.3 Bienes muebles

El inciso b) del Artículo 3º de la Ley del IGV deine como bienes muebles
a: "los corporales que pueden llevarse de un lugar a otro, los derechos
referentes a los mismos, los signos distintivos, invenciones, derechos de
autor, derechos de llave y similares, las naves y aeronaves, así como los
documentos y títulos cuya transferencia implique la de cualquiera de los
mencionados bienes".
Por su parte, el numeral 8 del artículo 2º de la norma reglamentaria precisa
que no son considerados bienes muebles la moneda nacional, la moneda
extranjera, ni cualquier documento representativo de estas; las acciones,
participaciones sociales, participaciones en sociedades de hecho, contratos
de colaboración empresarial, asociaciones en participación y similares,
facturas y otros documentos pendientes de cobro, valores mobiliarios y
otros títulos de crédito, salvo que la transferencia de los valores mobiliarios,
títulos o documentos implique la de un bien corporal, una nave o aeronave
En suma, los elementos que deben conigurarse para que se produzca la afecta-
ción con el IGV en la venta, en el país de bienes muebles, son los siguientes:
• Que la operación realizada caliique dentro del concepto "venta" que hemos
revisado, es decir, que caliique como venta propiamente dicha o que se
trate de un retiro de bienes.
• Que la venta realizada se haya efectuado respecto de bienes muebles.
• Que la venta realizada se haya efectuado respecto de bienes ubicados en el país.
De conigurarse estos tres elementos, se habrá conigurado la operación gravada
con el IGV, es decir, la venta en el país de bienes muebles.
2.2 LA PRESTACIÓN DE SERVICIOS EN EL PAÍS
El inciso b) del artículo 1º de la Ley del IGV prescribe, también, que se grava
con este impuesto la prestación de servicios en el país. En ese sentido, para
entender mejor lo que se intenta gravar con esta operación, es preciso consi- CAP.
derar lo siguiente: 12
2.2.1 Deinición de prestación de servicios

El artículo 3º de la Ley del IGV deine a la prestación de servicios en el
país como: "Toda prestación que una persona realiza para otra y por la
cual percibe una retribución o un ingreso que se considere renta de tercera
categoría para los efectos del Impuesto a la Renta, aún cuando el sujeto no
esté afecto a este último impuesto; incluidos el arrendamiento de bienes
muebles e inmuebles y el arrendamiento inanciero".
También se considera retribución o ingreso los montos que se perciban por
concepto de arras, depósito o garantía y que superen el 3 % de la retribu-
ción o ingreso por la prestación del servicio, de acuerdo a lo establecido en
el Reglamento del IGV.

2.2.2 Servicios prestados en el país

Se entiende que el servicio es prestado en el país cuando el sujeto que lo
presta se encuentra domiciliado en él para efecto del Impuesto a la Renta2,
sea cual fuere el lugar de celebración del contrato o del pago de la retribución.
A partir de la deinición antes señalada, podemos concluir que para que una
operación caliique como una prestación de servicios en el país, resulta nece-
sario que se cumplan de manera concurrente las siguientes condiciones:
• Que el servicio sea realizado dentro del territorio nacional.
• Que quien realiza el servicio sea un sujeto domiciliado en el país para
efectos del Impuesto a la Renta.
• Que la prestación de servicios sea realizada a título oneroso.
De esta manera, se puede establecer que no se encontrará dentro del
ámbito de aplicación del IGV y, por tanto, no se encontrará gravada la
prestación de servicios realizada a título gratuito o la prestación se servicios
realizada íntegramente fuera del territorio nacional.
informes sunat
La prestación de servicios a titulo gratuito se encuentra inafecta del IGV

independientemente de la denominación que reciba el contrato
La prestación de servicios a título gratuito se encuentra inafecta del IGV, indepen-
dientemente de la denominación que reciba (donación de servicios, boniicación
de servicios, entre otros).
La realización de actividades por parte de una sucursal a favor de su

casa matriz no constituye una prestación de servicios
La realización de actividades por parte de una sucursal a favor de su casa matriz
no constituye una prestación de servicios para los efectos del IGV, debido a que
De acuerdo al artículo 7º de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobada por Decreto Supremo Nº 179-2004-EF, se
2
consideran domiciliadas en el país:

"a) Las personas naturales de nacionalidad peruana que tengan domicilio en el país, de acuerdo con las normas de
derecho común.
b) Las personas naturales extranjeras que hayan residido o permanecido en el país más de ciento ochenta y tres
(183) días calendario durante un período cualquiera de doce (12) meses.
c) Las personas que desempeñan en el extranjero funciones de representación o cargos oiciales y que hayan sido
CAP. designadas por el Sector Público Nacional.
d) Las personas jurídicas constituidas en el país.
12 e) Las sucursales, agencias u otros establecimientos permanentes en el Perú de personas naturales o jurídicas no
domiciliadas en el país, en cuyo caso la condición de domiciliada alcanza a la sucursal, agencia u otro estableci-
miento permanente, en cuanto a su renta de fuente peruana.
f) Las sucesiones, cuando el causante, a la fecha de su fallecimiento, tuviera la condición de domiciliado con arreglo
a las disposiciones de esta Ley.
g) Los bancos multinacionales a que se reiere la Décimo Sétima Disposición Final y Complementaria de la Ley General
del Sistema Financiero y del Sistema de Seguros y Orgánica de la Superintendencia de Banca y Seguros - Ley
Nº 26702, respecto de las rentas generadas por sus operaciones en el mercado interno.
h) Las empresas unipersonales, sociedades de hecho y entidades a que se reieren el tercer y cuarto párrafos del
Artículo 14º de la Ley, constituidas o establecidas en el país.
Para efectos del Impuesto a la Renta, las personas naturales, con excepción de las comprendidas en el inciso c) de
este artículo, perderán su condición de domiciliadas cuando adquieran la residencia en otro país y hayan salido del
Perú, lo que deberá acreditarse de acuerdo con las reglas que para el efecto señale el reglamento. En el supuesto que
no pueda acreditarse la condición de residente en otro país, las personas naturales, exceptuando las mencionadas
en el inciso c) de este artículo, mantendrán su condición de domiciliadas en tanto no permanezcan ausentes del país
más de ciento ochenta y tres (183) días calendario dentro de un periodo cualquiera de doce (12) meses.
Los peruanos que hubieren perdido su condición de domiciliados la recobrarán en cuanto retornen al país, a menos
que lo hagan en forma transitoria permaneciendo en el país ciento ochenta y tres (183) días calendario o menos
dentro de un período cualquiera de doce (12) meses (…)".

no existe diferencia entre el sujeto prestador del servicio y el usuario del mismo;
toda vez que la casa matriz y la sucursal coniguran una sola persona jurídica.
Es pertinente indicar que además de lo señalado en los párrafos anteriores,

la Ley del IGV también comprende dentro del concepto de prestación de
servicios a: "La entrega a título gratuito que no implique transferencia de
propiedad, de bienes que conforman el activo ijo de una empresa vinculada
a otra económicamente, salvo en los casos señalados en el Reglamento".
Ello signiica, por ejemplo, que si una empresa cede de manera temporal y
gratuita un bien de su activo a otra empresa, siendo ambas vinculadas, esta
cesión estará gravada con el IGV.
Para estos efectos, se entiende que dos o más empresas están vinculadas,
cuando se presente alguno de los siguientes supuestos:
• Una empresa posea más del 30% del capital de otra empresa, direc-
tamente o por intermedio de una tercera.
• Más del 30% del capital de dos (2) o más empresas pertenezca a una
misma persona, directa o indirectamente.
• En cualesquiera de los casos anteriores, cuando la indicada proporción
del capital pertenezca a cónyuges entre sí o a personas vinculadas
hasta el segundo grado de consanguinidad o ainidad.
• El capital de dos (2) o más empresas pertenezca, en más del 30%, a
socios comunes de dichas empresas.
• Cuando por Reglamento se establezcan otros casos.
informes sunat
La prestación de servicios a titulo gratuito se encuentra gravada con

el IGV sólo en el supuesto del numeral 2 del inciso c) del artículo 3º de
la Ley del IGV
Los servicios prestados a título gratuito no se encuentran gravados con el
Impuesto General a las Ventas, salvo el supuesto previsto en el numeral 2 del
inciso c) del artículo 3° del TUO de la Ley del IGV.
Otro supuesto de afectación, como prestación de servicios en el país, lo

constituye el servicio de transporte internacional de pasajero. No obstante,
en ese caso, el impuesto solo se aplica sobre la venta de pasajes que se
expidan en el país o de aquellos documentos que aumenten o disminuyan
el valor de venta de los pasajes siempre que el servicio se inicie o termine CAP.
en el país, así como el de los que se adquieran en el extranjero para ser 12
utilizados desde el país.
informes sunat
Afectación del IGV en el servicio de transporte público internacional

de pasajeros
Tratándose del servicio de transporte público internacional de pasajeros:
- Se encuentra gravado con el IGV cuando la venta del pasaje u orden de canje
se expide en el país, así como cuando se adquieren en el extranjero para ser
utilizados desde el país.
- No se encuentra gravado con el citado impuesto, cuando el pasaje es expedido
por empresas de transporte de pasajeros que exclusivamente realicen viajes
entre zonas fronterizas.

2.3 LA UTILIZACIÓN DE SERVICIOS EN EL PAÍS
Otra de las operaciones que grava el IGV es la utilización de servicios en el país.

Para estos efectos debe considerarse lo siguiente:
a) Se entiende por servicios a toda prestación que una persona realiza para
otra y por la cual percibe una retribución o un ingreso que se considere
renta de tercera categoría para los efectos del Impuesto a la Renta, aún
cuando no esté afecto a dicho impuesto.
b) Se entiende que un servicio es utilizado en el país cuando se cumple con las
siguientes condiciones:
• El servicio es prestado por un sujeto no domiciliado.
• El servicio es consumido o empleado en el país.
Para estos efectos, debe considerarse que para determinar si un sujeto es domi-
ciliado o no en el país se deberían aplicar las normas respecto del domicilio esta-
blecidas en los artículos 7º y 8º de la Ley del Impuesto a la Renta. Asimismo,
aunque la normatividad del IGV no ha deinido los supuestos en que ocurre el
consumo o empleo de un servicio en el país, podríamos indicar que ello deberá
atenderse al lugar en que se hace el uso inmediato o el primer acto de disposi-
ción del servicio. Para ello, deberá analizarse las condiciones contractuales que
han acordado las partes, a in de establecer dónde se considera que el servicio
ha sido consumido o empleado.
informes sunat
Aplicación del IGV en la elaboración de un software a pedido realizado por

un no domiciliado
Si existe un servicio prestado por un sujeto no domiciliado que elabora un software
a pedido y ese servicio es utilizado en el país, la operación está gravada con el IGV,
siendo el sujeto del IGV, el usuario del mismo.
La importación del intangible (software) proveniente del exterior se encuentra gravada
con el IGV, siendo el sujeto del impuesto, el importador.
Caliicación de la utilización de servicios para efectos del IGV

CARTA N° 002-2005-SUNAT/2B0000 Fecha: 20.01.2005
Si el servicio es prestado por un sujeto no domiciliado y es consumido o empleado
en el país por el usuario del servicio, estaremos ante una utilización de servicios para
efecto del IGV; en cuyo caso, el sujeto del impuesto en calidad de contribuyente será
dicho usuario, el cual se encontrará obligado al pago del impuesto correspondiente.
CAP.
No es legalmente posible que un sujeto emita un comprobante de pago para acreditar
12 la prestación de un servicio efectuado por un tercero, aún cuando este último tenga
el carácter de no domiciliado.
El consumo o empleo de servicios prestados por no domiciliados

Para efecto del IGV, a in de determinar si el servicio prestado por un no domiciliado
ha sido consumido o empleado en el territorio nacional, deberá atenderse al lugar en
que se hace el uso inmediato o el primer acto de disposición del servicio. Para ello,
deberá analizarse las condiciones contractuales que han acordado las partes a in de
establecer dónde se considera que el servicio ha sido consumido o empleado.
Se encuentra gravado con el IGV como utilización de servicios el servicio prestado por
un comisionista no domiciliado con la inalidad de conseguir proveedores en el extranjero
que venderán bienes que serán adquiridos e importados por un sujeto domiciliado.

Póliza de seguros otorgada por un no domiciliado

El uso en el país de una póliza de seguros otorgada por un no domiciliado caliica como
utilización de servicios para el IGV, teniendo los usuarios la calidad de contribuyentes.
2.4 LOS CONTRATOS DE CONSTRUCCIÓN
La realización de Contratos de Construcción también se encuentra gravada con

el IGV. Para tales efectos, caliican como tales las actividades clasiicadas como
construcción en la División 45 "Construcción" de la Clasiicación Industrial Inter-
nacional Uniforme (CIIU) de las Naciones Unidas, Tercera Revisión, la cual incluye
las siguientes clases:
DIVISIÓN 45 "CONSTRUCCIÓN" DE LA CIIU

CLASES ACTIVIDADES INCLUIDAS
4510 Preparación de terreno
4520 Construcción de ediicios completos y de partes de ediicios; obras de ingeniería civil
4530 Acondicionamiento de ediicios
4540 Terminación de ediicios
4550 Alquiler de equipo de construcción y demolición dotado de operarios.
Cabe anotar que la deinicion de "contrato de construcción" tambien incluye las

arras, depósito o garantía que se pacten respecto del mismo y que superen el
límite del 3 % del valor de la construcción.
Cabe señalar que para que la operación se encuentre gravada con el IGV,
los contratos de construcción deben ejecutarse en el territorio nacional,
independientemente de su denominación, sujeto que lo realice, lugar de celebra-
ción del contrato o lugar de percepción de los ingresos.
2.5 LA PRIMERA VENTA DE INMUEBLES QUE REALICEN LOS CONSTRUC-

TORES DE LOS MISMOS
La primera venta de inmuebles3 que realicen los constructores de los mismos

es otra de las operaciones que se encuentran gravadas con el IGV. Para estos
efectos, caliican como constructores cualquier persona que se dedique en forma
habitual a la venta de inmuebles construidos totalmente por ella o que hayan
sido construidos total o parcialmente por un tercero para ella. Se entiende que
un inmueble ha sido construido parcialmente por un tercero cuando este último
construya alguna parte del inmueble y/o asuma cualquiera de los componentes CAP.
del valor agregado de la construcción.
12
Cabe precisar que también caliican como operaciones gravadas dentro de esta
operación:
• La que se realice con posterioridad a la resolución, rescisión, nulidad o
anulación de la venta gravada.
• La posterior venta del inmueble que realicen las empresas vinculadas con el
constructor, cuando el inmueble haya sido adquirido directamente de este
o de empresas vinculadas económicamente con el mismo. No obstante, no
se encontrará gravada la operación cuando se demuestre que el precio de
la venta realizada es igual o mayor al valor de mercado, entendiéndose por
este al que normalmente se obtiene en las operaciones onerosas que el
Debe tenerse en cuenta el concepto "Venta" de acuerdo a lo indicado en el 2.1.1. del presente capítulo.
3

constructor o la empresa realizan con terceros no vinculados4, o el valor de

tasación, el que resulte mayor.
• La que se efectúe con posterioridad a la reorganización o al traspaso de empresas.
• El valor de la ampliación, tratándose de inmuebles en los que se efectúen
estos trabajos. En este caso, el impuesto se determinará sobre la base del
valor de la ampliación. Para estos efectos, se considera ampliación a toda
área nueva construida.
• También se encuentra gravada la venta de inmuebles respecto de los cuales
se hubiera efectuado trabajos de remodelación o restauración por el valor
de los mismos.
Tratándose de estos dos últimos casos, para determinar el valor de la amplia-
ción, trabajos de remodelación o restauración se deberá establecer la proporción
existente entre el costo de la ampliación, remodelación o restauración y el valor
de adquisición del inmueble actualizado con la variación del Índice de Precios al
Por Mayor hasta el último día del mes precedente al del inicio de cualquiera de
los trabajos señalados anteriormente, más el referido costo de la ampliación,
remodelación o restauración. El resultado de la proporción se multiplicará por
cien (100). El porcentaje resultante se expresará hasta con dos decimales. Este
porcentaje se aplicará al valor de venta del bien, resultando así la base imponible
de la ampliación, remodelación o restauración.
Cabe señalar, inalmente, que no se considera primera venta para efectos del
impuesto la transferencia de las alícuotas entre copropietarios constructores.
informes sunat
Inafectación de la venta de terrenos sin construir

La venta de terrenos sin construir no se encuentra dentro del campo de aplicación
del IGV.
Inafectación de los intereses compensatorios que se originen en la segunda

venta de un inmueble
Se encuentran inafectos al IGV los intereses compensatorios que se originen en la
segunda venta de un inmueble realizada a valor igual o superior al de mercado por
empresas vinculadas con el constructor.
Inafectación de los "aires"

CAP. INFORME N° 329-2002-SUNAT/K00000 Fecha: 18.11.2002
12 La venta de los denominados "aires" no se encuentra gravada con el IGV. Para efecto
del cálculo de la base imponible en la primera venta de departamentos, efectuada por
el constructor durante la vigencia de la sustitución establecida por el Decreto Supremo
N° 150-2000-EF, únicamente debe excluirse la parte proporcional del valor del terreno
que corresponda al propietario, según el porcentaje consignado en el Reglamento
Interno respectivo.
4
Para estos efectos se entiende que dos o más empresas están vinculadas cuando se presente alguno de los siguientes
supuestos:
- Una empresa posea más del 30% del capital de otra empresa, directamente o por intermedio de una tercera.
- Más del 30% del capital de dos (2) o más empresas pertenezca a una misma persona, directa o indirectamente.
- En cualesquiera de los casos anteriores, cuando la indicada proporción del capital pertenezca a cónyuges entre sí
o a personas vinculadas hasta el segundo grado de consanguinidad o ainidad.
- El capital de dos (2) o más empresas pertenezca, en más del 30%, a socios comunes de dichas empresas.
- Cuando por Reglamento se establezcan otros casos.

Inafectación de la venta de terrenos con obras de habilitación urbana

La primera venta de terrenos en los que se han efectuado obras de habilitación urbana
no se encuentra dentro del campo de aplicación del IGV.
2.6 LA IMPORTACIÓN DE BIENES
La importación de bienes también constituye una operación sujeta al ámbito

de aplicación del IGV. Sobre el particular, la Ley General de Aduanas, aprobada
por el Decreto Legislativo N° 1053 (27.06.2008), deine a la importación para
el consumo como el: "Régimen aduanero que permite el ingreso de mercancías
al territorio aduanero para su consumo, luego del pago o garantía según corres-
ponda, de los derechos arancelarios y demás impuestos aplicables, así como el
pago de los recargos y multas que hubieren, y del cumplimiento de las formali-
dades y otras obligaciones aduaneras."
Ello quiere decir que si los bienes ingresaron al país por un régimen distinto,
dicho ingreso no conigurará una operación gravada con este impuesto.
A continuación, se muestran diversos casos prácticos que han sido materia de iscalización
y/o reparo por parte de la Administración Tributaria.
CASO Nº 1: DETERMINACIÓN DEL IGV EN LA PRIMERA VENTA DE INMUEBLES

Con fecha 20.05.2014, la empresa “INVERSIONES INMOBILIARIAS SIGLO XXI” S.A.C. vende un
departamento al Sr. Juan López, el cual es entregado a la fecha del contrato de compraventa.
Preguntan si la operación está gravada con el IGV y, de ser el caso, cuándo nace la obligación
tributaria de este impuesto.
Considerar que la operación es al contado.
SOLUCIÓN:
En principio, analizaremos al ámbito de aplicación del IGV:
Venta
1ª Venta Inmuebles
Retiro de Bienes
OPERACIÓN
CONSTRUCTOR: Cualquier persona que CAP.
GRAVADA
CON EL IGV se dedique en forma habitual a la venta de 12
inmuebles construidos totalmente por ella o
que hayan sido construidos total o parcial-
mente por un tercero para ella.
Que realicen los
constructores
Para este efecto, se entenderá que el inmue-
ble ha sido construido parcialmente por un
tercero cuando este último construya alguna
parte del inmueble y/o asuma cualquiera de
los componentes del valor agregado de la
construcción.
A continuación, se muestra el nacimiento de la obligación tributaria en el caso de venta de

inmuebles.

Fecha de pago o puesta a disposición de

NACIMIENTO DE LA la contraprestación pactada, la fecha de
Fecha de percepción
O.T. EN LA 1° VENTA vencimiento o aquella en la que se haga
del ingreso
DE INMUEBLES efectivo un documento de crédito; lo que
ocurra primero.
Asimismo, debemos tener en cuenta que para determinar la base imponible del impuesto
en la primera venta de inmuebles realizada por el constructor, se excluirá del monto de la
transferencia el valor del terreno. Para tal efecto, se considerará que el valor del terreno
representa el 50% del valor total de la transferencia del inmueble.
SUJETOS DEL IGV Ejecuten ventas afectas de bienes inmuebles.

El ingreso percibido con exclusión del correspondiente al valor del terreno. Esa suma
estará integrada por el valor total consignado en el comprobante de pago, incluyendo
BASE IMPONIBLE los cargos que se efectúen por separado de aquel y aun cuando se originen en la
prestación de servicios complementarios, en intereses devengados por el precio no
pagado o en gasto de inanciación de la operación.
CASO N° 2: NACIMIENTO DEL IGV EN LA PRESTACIÓN DE SERVICIOS

La Municipalidad de Lima ha contratado al taller de mecánica “SAN MATEO” para que efectúe
el mantenimiento de un vehículo de su propiedad.
El servicio culminó el 31.05.2014, fecha en que recibió la conformidad de la citada munici-
palidad; no obstante, por un problema administrativo, el comprobante de pago fue emitido
y cancelado el 01.06.2014.
Nos preguntan cuándo nació la Obligación Tributaria de este servicio, y cuándo debe decla-
rarse el impuesto respectivo. Considerar que el valor del servicio es de S/. 1,000 más IGV.
SOLUCIÓN:
En el siguiente esquema, se muestra el nacimiento de la Obligación Tributaria en la pres-
tación de servicios.
Cuando culmine el
servicio
Lo que
Fecha de ocurra
emisión según primero
el RCP Cuando se perciba
Lo que la retribución
Fecha de ocurra
emisión CP primero
CAP. El vencimiento del

NacimieNto de Se emita el CP
12 Lo que plazo ijado
la o.t. eN la
ocurra
PrestacióN de primero
servicios

Fecha en que
la contraprestación pactada o aquella en
se percibe la
la que se haga efectivo un documento de
retribución
crédito, lo que ocurra primero.
Ahora bien, en la prestación de servicios, el nacimiento de la OT para efectos del IGV se

origina en cualquiera de las siguientes oportunidades, dependiendo de cuál ocurra primero:
a. Fecha en que se percibe la retribución o el ingreso, entendiéndose como tal la fecha de
pago o puesta a disposición de la contraprestación pactada, o aquella en la que se haga
efectivo un documento de crédito; lo que ocurra primero.

b. Fecha en que se emita el comprobante de pago, entendiéndose como tal la fecha en que,
de acuerdo a lo dispuesto en el numeral 5 del artículo 5° del RCP, este debe ser emitido,
o la fecha en que efectivamente se emita; lo que ocurra primero.
CASO N° 3: RETIRO DE BIENES POR OBSEQUIOS A TRABAJADORES

Con ocasión de las iestas navideñas, la empresa “KERSHAW” S.R.L. compró canastas
navideñas para sus 12 trabajadores, las cuales, según cotización efectuada, tienen un valor
de S/. 500 cada una. Al respecto, la empresa nos solicita que le ayudemos a determinar el
efecto contable y tributario de esta adquisición.
SOLUCIÓN:
A in de determinar el efecto contable tributario que tendría la adquisición de canastas
navideñas por parte de la empresa “KERSHAW” S.R.L., es preciso considerar lo siguiente:
a) Deducción como gasto para efecto del Impuesto a la Renta
Los aguinaldos (canastas navideñas) constituyen un gasto en que incurre la empresa a
favor de sus trabajadores, como una forma de reconocer sus esfuerzos en la generación
de rentas. En ese sentido, para que las mismas sean deducibles como gastos a efectos de
determinar la renta neta de tercera categoría, la legislación tributaria señala que deben
cumplir con criterios tales como razonabilidad, en relación con los ingresos del contribu-
yente, generalidad; entre otros.
En ese sentido, en la medida que se cumplan con los criterios antes señalados, estas
entregas serán consideradas como gastos para efectos del Impuesto a la Renta, por lo
que podrán ser deducibles en virtud al inciso l) del artículo 37º de la LIR.
b) Uso del IGV de adquisición como crédito iscal
Respecto al uso del crédito iscal, originado en la adquisición de dichos bienes por parte
de la empresa, cabe precisar que dicho monto podría tomarse como crédito iscal en tanto
la entrega de dichos bienes caliique como gasto para efecto del Impuesto a la Renta y,
además, se cumplan con los requisitos sustanciales y formales establecidos en los artículos
18º y 19º de la Ley del IGV.
c) IGV: Operación gravada como retiro de bienes
La entrega de aguinaldos a los trabajadores caliica como retiro de bienes, operación que
se encontrará gravada con el IGV, considerando como base imponible para estos efectos
el valor de adquisición de los bienes a ser retirados.
d) Emisión de comprobantes de pago
En relación con la emisión de comprobantes de pago, es pertinente indicar que aun cuando
se trate de una transferencia gratuita, se debe emitir un comprobante de pago. Así lo esta-
blece el artículo 6º del Reglamento de Comprobantes de Pago. Para tal efecto, se consignará
en los comprobantes de pago la leyenda: "TRANSFERENCIA GRATUITA", precisándose
adicionalmente el valor de la venta que hubiera correspondido a dicha operación.
Siendo esto así, el tratamiento contable que deberá seguir la empresa será el siguiente:
• Por la adquisición de las canastas navideñas
CAP.
60 COMPRAS 6,000 12
6032 Suministros
40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL
SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,080
40111 IGV – Cuenta propia
42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES – TERCEROS 7,080
4212 Emitidas
x/x Por la adquisición de las canastas navideñas.
25 MATERIALES AUXILIARES, SUMINISTROS Y REPUESTOS 6,000

2524 Otros suministros
61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 6,000
613 Materiales auxiliares, suministros y repuestos
x/x Por el ingreso de las canastas navideñas al almacén de la empresa.

• Por la entrega de los bienes a los trabajadores
62 GASTOS DE PERSONAL, DIRECTORES Y GERENTES 6,000

621 Remuneraciones
6213 Remuneraciones en especie
252 Suministros
x/x Por la entrega de las canastas navideñas al personal de la
empresa.
• Por el IGV generado por el retiro de bienes
64 GASTOS POR TRIBUTOS 1,080

641 Gobierno central
6411 Impuesto General a las ventas y selectivo al
consumo
4011 Impuesto General a las Ventas
40111 IGV – Cuenta propia
x/x Por el IGV asumido por la empresa por el retiro de bienes.
CASO N° 4: ENTREGA DE BIENES CON FINES PROMOCIONALES

La empresa “AGROINDUSTRIA LIMA” S.A.C. está promocionando un yogur en el mercado
local, para lo cual ha elaborado un plan de ventas que contempla la degustación de este
producto en los supermercados de la ciudad.
Sobre el particular, durante el presente mes las impulsadoras han entregado 1,000 botellas
de yogur por un valor de mercado de S/. 25,000.
En ese sentido, nos preguntan cuál es el tratamiento de estas entregas y si se debe pagar
el IGV, considerando que los ingresos brutos promedios mensuales de los últimos 12 meses
fueron de S/. 500,000.
SOLUCIÓN:
Como es de conocimiento, el IGV grava la venta en el país de bienes muebles; no obstante,
dentro del concepto venta se encuentra inmerso el concepto de retiro de bienes. En el
siguiente esquema se muestra el desarrollo de esta operación.
CAP.
Venta
12
Venta
Retiro de bienes
OPERACIÓN
GRAVADA Los corporales que pueden llevarse de un
CON EL IGV lugar a otro, los derechos referentes a los
mismos, signos distintivos, invenciones,
derechos de autor, derechos de llave, etc.
Bienes muebles
No son: la moneda nacional, la moneda
extranjera, las acciones, participaciones,
facturas y otros documentos pendientes de
cobro, valores mobiliarios, y otros.

Ahora bien, a continuación, se muestran operaciones que caliican y aquellas que no caliican
como retiro de bienes.
- Todo acto por el que se transiere la propiedad de bienes a título gratuito, tales como obsequios,
muestras comerciales y boniicaciones, entre otros.
- La apropiación de los bienes de la empresa que realice el propietario, socio o titular de la misma.
- El consumo que realice la empresa de los bienes de su producción o del giro de su negocio,
RETIRO DE BIENES salvo que sea necesario para la realización de operaciones gravadas.
- La entrega de los bienes a los trabajadores de la empresa cuando sean de su libre disposición
y no sean necesarios para la prestación de sus servicios.
- La entrega de bienes pactada por Convenios Colectivos que no se consideren condición de
trabajo y que a su vez no sean indispensables para la prestación de servicios.
- Los casos precisados como excepciones en el numeral 2, inciso a) del Artículo 3° del TUO de
la LIGV.
- La entrega a título gratuito de muestras médicas de medicamentos que se expenden solamente
bajo receta médica.
- Los que se efectúen como consecuencia de mermas o desmedros debidamente acreditados
NO SE CONSIDERAN conforme a las disposiciones del Impuesto a la Renta.
VENTA LOS SGTES - Las entregas de bienes muebles que efectúen las empresas como boniicaciones al cliente
RETIROS: sobre ventas realizadas.
- La entrega a título gratuito de bienes que efectúen las empresas con la inalidad de promocionar
la venta de bienes muebles, inmuebles, prestación de servicios o contratos de construcción,
siempre que el valor de mercado de la totalidad de dichos bienes no exceda del 1% de sus
ingresos brutos promedios mensuales de los últimos 12 meses, con un límite máximo de
20 UIT's.
Como se puede observar, la operación descrita se encuentra tipiicada en este último supuesto,
por lo que la entrega de bienes con ines promocionales no caliica como retiro de bienes, y,
por consiguiente, no se encuentra gravada con el IGV, siempre que el valor de mercado de
la totalidad de dichos bienes no exceda del 1% de sus ingresos brutos promedios mensuales
de los últimos 12 meses, con un límite máximo de 20 UIT.
CASO N° 5: ENTREGA DE BONIFICACIONES A CLIENTES

La empresa distribuidora de bebidas gaseosas “AGUA PURA” S.A.C. tiene como política
de ventas boniicar con 10 unidades de gaseosas a los clientes que compren más de 100
unidades de estos productos.
Sobre el particular, con fecha 20.05.2014 el Sr. Juan López adquiere 100 unidades de gaseosas
a un valor de S/. 1 más IGV cada unidad, recibiendo en boniicación 10 unidades más.
Nos consultan si la entrega de los bienes en boniicación está gravada con el IGV.
SOLUCIÓN:
De acuerdo a lo establecido en el numeral 3 del artículo 4° del Reglamento del IGV (Decreto
Supremo N° 136-96-EF) se señala que no se considera como retiro de bienes a las entregas
de bienes muebles que efectúen las empresas como boniicaciones al cliente sobre ventas CAP.
realizadas siempre que cumplan con los siguientes requisitos: 12
• Requisitos
a) Se trate de prácticas usuales en el mercado, o que respondan a determinadas circuns-
tancias, tales como pago anticipado, monto, volumen u otros;
b) Se otorguen con carácter general en todos los casos en que ocurran iguales condiciones;
c) No constituyan retiro de bienes; y
d) Conste en el comprobante de pago o en la nota de crédito respectiva.
Por consiguiente, en el caso descrito, la entrega de boniicaciones no se encuentra gravada
con el IGV siempre que se cumpla con los requisitos indicados.
CASO N° 6: ANTICIPOS RECIBIDOS DE CLIENTES

Se ha recibido un anticipo de S/. 5,000 de un cliente a cuenta de ventas posteriores. Nos
consultan si la operación se encuentra gravada con el IGV.

SOLUCIÓN:
Como es de conocimiento, la venta de bienes se encuentra gravada con el IGV. Ahora bien, el
numeral 3 del artículo 3º del Reglamento de la Ley del IGV señala que en la venta de bienes
muebles, los pagos recibidos anticipadamente a la entrega del bien o puesta a disposición
del mismo dan lugar al nacimiento de la obligación tributaria por el monto percibido.
En el ámbito contable, se deben realizar los siguientes asientos5:
12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES – TERCEROS 5,900

1212 Emitidas en cartera
SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 900
40111 IGV - Cuenta propia
12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES –TERCEROS 5,000
122 Anticipos de clientes
x/x Por el anticipo recibido de nuestro cliente.
10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 5,900

1041 Cuentas corrientes operativas
12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES –TERCEROS 5,900
x/x Por la cobranza del anticipo recibido.

70 VENTAS 5,000
701 Mercaderías
7011 Mercaderías manufacturadas
70111 Terceros
x/x Por el reconocimiento del ingreso.
69 COSTO DE VENTAS xxx

69111 Terceros
20 MERCADERÍAS xxx
20111 Costo
x/x Por el costo de los productos vendidos.
CASO N° 7: COMPRAVENTA DE BIENES FUTUROS

Con fecha 20.05.2014, la empresa “INVERSIONES INMOBILIARIAS SIGLO XXI” S.A.C. va a
vender un departamento en S/. 200,000 más IGV, el cual será entregado cuando termine
de construirse, lo que ocurrirá en enero de 2015.
CAP.
Nos preguntan si la operación está gravada con el IGV.
12
SOLUCIÓN:
De acuerdo al artículo 3º de la Ley del IGV, se entiende por venta a todo acto por el que se
transieren bienes a título oneroso, independientemente de la designación que se dé a los
contratos o a las negociaciones que originen esa transferencia y de las condiciones pactadas
por las partes.
Se encuentran comprendidas en el párrafo anterior las operaciones sujetas a condición
suspensiva, en las cuales el pago se produce con anterioridad a la existencia del bien.
También, se considera venta las arras, depósito o garantía que superen el límite establecido
en el Reglamento.
Por lo expuesto, la operación materia de consulta sí se encuentra gravada con el IGV.
5
Para efectos prácticos se muestran los asientos resumidos

CASO N° 8: IGV EN EL CASO DE MUTUO DE BIENES

La empresa “SAN JACINTO” S.A.C., productora de azúcar, ha suscrito un contrato de mutuo
con la empresa “EXPORTACIONES PERUANAS” S.A.C., a través del cual entregará 100 TM
de este producto para ser restituidos en 2 meses.
Nos piden el tratamiento que le corresponde para efectos del IGV, considerando que el valor
de mercado de estos bienes es de S/. 1,000 por TM.
SOLUCIÓN:
El artículo 15º de la Ley del IGV señala que en el caso de mutuo de bienes consumibles, la
base imponible correspondiente a las ventas que efectúan el mutuante a favor del mutua-
tario y este a favor de aquel será ijada de acuerdo con el valor de mercado de tales bienes.
En adición a lo expuesto, el numeral 5 del artículo 5º del Reglamento de la Ley del IGV
señala que en los casos que no sea posible aplicar el valor de mercado en el mutuo de bienes
previsto en el segundo párrafo del artículo 15° del Decreto, la base imponible será el costo de
producción o adquisición de los bienes según corresponda, o, en su defecto, se determinará
de acuerdo a los antecedentes que obren en poder de la SUNAT.
CASO N° 9: CRÉDITO FISCAL EN LOS COMPROBANTES DE PAGO RECIBIDOS CON

RETRASO
Con fecha 28.05.2014, el gerente general de la empresa “INVESMENT” S.A.C. ha encontrado
dentro de sus pertenencias una factura de compra emitida el 30.11.2013. La adquisición es
por combustible para las unidades de transporte de la empresa.
Se pregunta si la empresa tiene derecho a crédito iscal respecto a esta operación.
SOLUCIÓN:
Requisitos formales para ejercer el Crédito Fiscal
El artículo 19° del TUO de la Ley de IGV señala que para ejercer el derecho al crédito iscal,
se cumplirán los siguientes requisitos formales:
(…)
c) Que los comprobantes de pago, las notas de débito, los documentos emitidos por
la SUNAT, o el formulario donde conste el pago del impuesto en la utilización del
servicios prestados por no domiciliados hayan sido anotados en cualquier momento
por el sujeto del Impuesto en su registro de compras (RC). El mencionado RC deberá
estar legalizado antes de su uso y reunir los requisitos previstos en el Reglamento.
El incumplimiento o el cumplimiento parcial, tardío o defectuoso de los deberes formales
relacionados con el RC no implicará la pérdida del derecho al crédito iscal, el cual se
ejercerá en el periodo al que corresponda la adquisición, sin perjuicio de la coniguración
de las infracciones tributarias tipiicadas en el Código Tributario que resulten aplicables.
Tratándose del Registro de Compras llevado de manera electrónica, no será exigible
la legalización prevista en el primer párrafo del presente inciso.
Oportunidad de ejercicio del derecho al Crédito Fiscal
Asimismo, debemos mencionar que el artículo 2° de la Ley 29215 señala que:
CAP.
Los comprobantes de pago y documentos a que se reiere el inciso a) del artículo 19° del
12
TUO de la Ley del IGV e ISC deberán haber sido anotados por el sujeto del impuesto en su
RC, en las hojas que correspondan al mes de su emisión o del pago del impuesto, según sea
el caso, o en el que corresponda a los 12 (doce) meses siguientes, debiéndose ejercer en el
período al que corresponda la hoja en la que dicho comprobante o documento hubiese sido
anotado. A lo señalado en el presente artículo no le es aplicable lo dispuesto en el segundo
párrafo del inciso c) del artículo antes mencionado.
No se perderá el derecho al Crédito Fiscal si la anotación de los Comprobantes de Pago y
documentos a que se reiere el inciso a) del artículo 19º del TUO antes citado —en las hojas
que correspondan al mes de emisión o del pago del impuesto, o a los 12 meses siguientes—
se efectúa antes que la SUNAT requiera al contribuyente la exhibición y/o presentación de
su Registro de Compras.
Por lo expuesto, podemos concluir que al 28.05.2014 la empresa sí puede hacer uso del
crédito iscal de la operación descrita.

CASO N° 10: CRÉDITO FISCAL EN LOS GASTOS DE REPRESENTACIÓN

La empresa HILUX S.A. en el ejercicio 2014 ha tenido ingresos netos por un monto de
S/. 146,000 y ha efectuado gastos de representación en todos los meses del año por un
monto total de S/. 1,840, según el siguiente detalle:
MESES INGRESOS MENSUALES GASTOS DE REPRESENTACIÓN

Enero 2014 8,000 70
Febrero 2014 6,000 90
Marzo 2014 7,000 110
Abril 2014 15,000 100
Mayo 2014 11,000 130
Junio 2014 10,000 150
Julio 2014 9,000 120
Agosto 2014 14,000 200
Setiembre 2014 16,000 180
Octubre 2014 15,000 230
Noviembre 2014 17,000 210
Diciembre 2014 18,000 250
Total 146,000 1,840
Con esta información, nos consulta acerca del tratamiento tributario de los gastos de repre-
sentación para efectos del IGV.
SOLUCIÓN:
Al respecto, debemos indicar que el artículo 18º de la Ley del IGV señala que tratándose de
gastos de representación, el crédito iscal mensual se calculará de acuerdo al procedimiento
que para tal efecto establezca el Reglamento.
En ese sentido, el numeral 10 del artículo 6º del Reglamento de la Ley del IGV señala que
los gastos de representación propios del giro o negocio otorgarán derecho a crédito iscal,
en la parte que, en conjunto, no excedan del medio por ciento (0.5%) de los ingresos brutos
acumulados en el año calendario hasta el mes en que corresponda aplicarlos, con un límite
máximo de cuarenta (40) Unidades Impositivas Tributarias acumulables durante un año
calendario.
Por lo cual, a continuación, presentamos el siguiente cuadro analítico de los gastos de
representación.
igv No
iNgresos iNgresos límite gr gr Base igv Base No
meses acePtado
meNsuales acumulados gr meNsuales acumulados acePtada acePtado acePtada
costo/gasto
Ene-14 8,000 8,000 40 70 70 40 7 30 5
CAP.
Feb-14 6,000 14,000 70 90 160 30 5 60 11
12
Mar-14 7,000 21,000 105 110 270 35 6 75 14
Abr-14 15,000 36,000 180 100 370 75 14 25 5
May-14 11,000 47,000 235 130 500 55 10 75 14
Jun-14 10,000 57,000 285 150 650 50 9 100 18
Jul-14 9,000 66,000 330 120 770 45 8 75 14
Ago-14 14,000 80,000 400 200 970 70 13 130 23
Sep-14 16,000 96,000 480 180 1,150 80 14 100 18
Oct-14 15,000 111,000 555 230 1,380 75 14 155 28
Nov-14 17,000 128,000 640 210 1,590 85 15 125 23
Dic-14 18,000 146,000 730 250 1,840 90 16 160 29
Total 146,000 1,840 730 131 1,110 200

CASO N° 11: ¿EN QUÉ CASOS SE DEBE EFECTUAR EL REINTEGRO DEL IGV?
El 01.02.2014, la empresa “SAN JUDAS TADEO” S.R.L. adquirió un automóvil, por un valor
de S/. 90,000 más IGV. Sin embargo, con fecha 02.08.2014, dicha unidad ha sido vendida
al accionista mayoritario por un monto de S/. 10,000 más IGV (valor de mercado del bien).
Al respecto, el contador de la empresa nos consulta cuáles son las obligaciones que genera
dicha operación.
SOLUCIÓN:
El artículo 22º de la Ley del IGV señala que en el caso de venta de bienes depreciables
destinados a formar parte del activo ijo, antes de transcurrido el plazo de dos (2) años de
haber sido puestos en funcionamiento, y en un precio menor al de su adquisición, el crédito
iscal aplicado en la adquisición de dichos bienes deberá reintegrarse en el mes de la venta,
en la proporción que corresponda a la diferencia de precio.
Tratándose de los bienes a los que se reiere el párrafo anterior, que por su naturaleza
tecnológica requieran de reposición en un plazo menor, no se efectuará el reintegro del
crédito iscal, siempre que dicha situación se encuentre debidamente acreditada con informe
técnico del ministerio del sector correspondiente. En estos casos, se encontrarán obligados a
reintegrar el crédito iscal en forma proporcional si la venta se produce antes de transcurrido
un (1) año desde que dichos bienes fueron puestos en funcionamiento.
La desaparición, destrucción o pérdida de bienes, cuya adquisición generó un crédito iscal,
así como la de bienes terminados, en cuya elaboración se hayan utilizado bienes e insumos
cuya adquisición también generó crédito iscal, determina la pérdida del mismo.
En todos los casos, el reintegro del crédito iscal deberá efectuarse en la fecha en que corres-
ponda declarar las operaciones que se realicen en el periodo tributario en que se produzcan
los hechos que originan el mismo.
Se excluyen de la obligación del reintegro:
a) La desaparición, destrucción o pérdida de bienes que se produzcan por caso fortuito o
fuerza mayor.
b) La desaparición, destrucción o pérdida de bienes por delitos cometidos en perjuicio del
contribuyente por sus dependientes o terceros.
c) La venta de los bienes del activo ijo que se encuentren totalmente depreciados.
d) Las mermas y desmedros debidamente acreditados.
Para efecto de lo dispuesto en los incisos antes mencionados, se deberá tener en cuenta lo
establecido en el Reglamento de la presente Ley y en las normas del Impuesto a la Renta.
El reintegro al que se hace referencia en los párrafos anteriores se sujetará a las normas
que señale el Reglamento.
Por lo cual, de acuerdo a lo expuesto por la empresa “SAN JUDAS TADEO” S.R.L., obser-
vamos que en este supuesto existe la obligación de reintegrar el crédito iscal del IGV, pues:
 El automóvil se está vendiendo antes del plazo de los dos (2) años previsto por la norma
del IGV, ya que han pasado solo 18 meses desde la fecha de su adquisición.
 El automóvil se está vendiendo a un monto menor al de su adquisición.
En tal sentido, la empresa “SAN JUDAS TADEO” S.R.L. debe efectuar el reintegro del crédito CAP.
iscal en el mes de ocurrido el hecho, vale decir, agosto de 2014, y en caso el reintegro exceda 12
el crédito iscal del período, arrastrar el exceso a los períodos siguientes hasta agotarlo.
ADQUISICIÓN ACTIVO FIJO VENTA ACTIVO FIJO REINTEGRO DE CRÉDITO FISCAL

DETALLE
(01.02.2013) (02.08.2014) (AGOSTO 2014)
Valor Compra/Venta 90,000 10,000
IGV 16,200 1,800 14,400
Total 106,200 11,800
CASO N° 12: TRATAMIENTO DE LAS LIQUIDACIONES DE COMPRA

La empresa “VERDURAS FRESCAS” S.A.C. ha adquirido del Sr. Juan Pazos 100 TM de fresas
para su posterior comercialización, emitiendo la liquidación de compra Nº 001-2010 por un
importe total de S/. 100,000.

Sobre el particular, preguntan cómo debe pagarse el IGV de esta operación, así como desde
qué momento puede utilizarse como crédito iscal.
Considerar que los bienes están gravados con el IGV.
SOLUCIÓN:
De acuerdo al Reglamento de Comprobantes de Pago, las personas naturales o jurídicas,
sociedades conyugales, sucesiones indivisas, sociedades de hecho u otros entes colectivos
se encuentran obligados a emitir liquidación de compra por las adquisiciones que efectúen a
personas naturales productoras y/o acopiadoras de productos primarios, derivados de la acti-
vidad agropecuaria, pesca artesanal y extracción de madera, de productos silvestres, minería
aurífera artesanal, artesanía, desperdicios y desechos metálicos y no metálicos, desechos de
papel y desperdicios de caucho, siempre que estas personas no otorguen comprobantes de
pago por carecer de número de RUC. Mediante Resolución de Superintendencia se podrán
establecer otros casos en los que se deba emitir liquidación de compra.
Ahora bien, los sujetos obligados a emitir liquidaciones de compra podrán ejercer el derecho
al crédito iscal siempre que hubieren efectuado la retención y el pago del impuesto.
El IGV pagado por operaciones por las que se hubiera emitido liquidación de compra se
deducirá como crédito iscal en el período en el que se realiza la anotación de la liquidación
de compra y del documento que acredite el pago del impuesto, siempre que la anotación se
efectúe en la hoja que corresponda a dicho período y dentro del plazo establecido.
Para efecto de tomar el crédito iscal, es requisito que se efectúe el pago del IGV por opera-
ciones por las cuales se hubiera emitido liquidaciones de compra, lo cual se realiza a través
del PDT 617 “Otras Retenciones”.
CASO N° 13: TRATAMIENTO DEL IGV DE NO DOMICILIADOS

La empresa “INVERSIONES SAN JUAN” S.A.C. ha recibido un servicio informático de una
empresa argentina por un valor de US$ 10,000.
Preguntan si esta operación está gravada con el IGV por utilización de servicios.
SOLUCIÓN:
Al respecto, debemos indicar que se encuentran gravados con el IGV los servicios prestados
o utilizados en el país, independientemente del lugar en que se pague o se perciba la contra-
prestación, y del lugar donde se celebre el contrato.
Asimismo, debemos tener en cuenta que no se encuentra gravado el servicio prestado en el
extranjero por sujetos domiciliados en el país, o por un establecimiento permanente domi-
ciliado en el exterior de personas naturales o jurídicas domiciliadas en el país, siempre que
el mismo no sea consumido o empleado en el territorio nacional.
Además, no se consideran utilizados en el país aquellos servicios de ejecución inmediata que
por su naturaleza se consumen íntegramente en el exterior ni los servicios de reparación y
mantenimiento de naves y aeronaves y otros medios de transporte prestados en el exterior.
En lo referente al nacimiento de la obligación tributaria, veamos el siguiente esquema:
CAP.
12
Fecha de anotación del Comprobante de
Pago en el Registro de Compras
NacimieNto de
la o.t. eN la
utilizacióN de
servicios
Fecha de pago de la retribución
CASO N° 14: TRATAMIENTO DE LAS IMPORTACIONES

La empresa “SANTA ANA” S.R.L. ha comprado mercaderías a una empresa china por un
importe de US$ 100,000, monto que incluye seguros y letes por US$ 8,000.

Con fecha 30.04.2014, ADUANAS emite la DUA de importación determinando un IGV de US$
27,000, el cual fue pagado el 02.05.2014.
Preguntan a partir de qué período puede utilizarse el IGV como Crédito Fiscal. Asimismo,
para efectos del registro contable, cuál es el costo de adquisición que debe considerar.
SOLUCIÓN:
De acuerdo al artículo 19º de la Ley del IGV, para ejercer el derecho al crédito iscal, se
requiere que el impuesto esté consignado por separado en el comprobante de pago que
acredite la compra del bien, el servicio afecto, el contrato de construcción o, de ser el caso,
en la nota de débito, o en la copia autenticada, por el agente de Aduanas o por el fedatario
de la Aduana, de los documentos emitidos por la SUNAT que acrediten el pago del impuesto
en la importación de bienes.
Asimismo, el numeral 2 del artículo 6º del Reglamento de la Ley del IGV señala que el
derecho al crédito iscal se ejercerá únicamente con el original de la copia autenticada por
el agente de Aduanas de la DUA de Importación, así como la liquidación de pago, liquidación
de cobranza u otros documentos emitidos por ADUANAS que acrediten el pago del impuesto
en la importación de bienes.
CASO N° 15: APLICACIÓN DEL IGV A LAS OPERACIONES DE FACTORING

La empresa “INVERSIONES SIGLO XXI” S.A.C. va a transferir al Banco Falabella sus cuentas
por cobrar. Sobre el particular, nos consultan acerca del tratamiento respecto del IGV.
SOLUCIÓN:
De acuerdo al artículo 75º de la Ley del IGV, en el factoring el factor adquiere créditos del
cliente, asumiendo el riesgo crediticio del deudor de dichos créditos; prestando, en algunos
casos, servicios adicionales a cambio de una retribución, los cuales se encuentran gravados
con el impuesto. La transferencia de dichos créditos no constituye venta de bienes ni pres-
tación de servicios siempre que el factor esté facultado para actuar como tal, de acuerdo a
lo dispuesto en las normas vigentes sobre la materia.
Cuando con ocasión de la transferencia de créditos no se transiera el riesgo crediticio del
deudor de dichos créditos, se considera que el adquirente presta un servicio gravado con el
impuesto. El servicio de crédito se conigura a partir del momento en el que se produzca la
devolución del crédito al transferente o este recomprara el mismo al adquirente. En estos
casos, la base imponible es la diferencia entre el valor de transferencia del crédito y su
valor nominal.
En todos los casos, son ingresos del adquirente o del factor gravados con el impuesto los
intereses devengados a partir de la transferencia del crédito que no hubieran sido facturados
e incluidos previamente en dicha transferencia.
Tratándose de los servicios adicionales, la base imponible está constituida por el total de
la retribución por dichos servicios salvo, que el factor o adquirente no pueda discriminar la
parte correspondiente a la retribución por la prestación de los mismos, en cuyo caso la base
imponible será el monto total de la diferencia entre el valor de transferencia del crédito y
su valor nominal.
CAP.
informes sunat
12
Detracciones en la venta de inmuebles gravados
Tratándose de la primera venta de inmuebles gravada con el IGV, el importe sobre el
cual se debe aplicar el SPOT es el importe materia de cancelación consignado en cada
comprobante de pago, esto es, sobre la suma percibida por el proveedor del inmueble,
sea total o parcial, sin efectuar deducción alguna por concepto del valor del terreno.
En aquellos casos en los que se hubiera pactado el pago en cuotas de la operación de
venta de inmuebles gravada con el IGV, el monto del depósito a que obliga el SPOT
deberá calcularse aplicando el porcentaje del 4% sobre el importe de cada pago.
Venta de inmuebles por sociedades conyugales

Tratándose de un ediicio de departamentos construido para la venta de estos, los
ingresos por la primera venta de uno de tales departamentos que efectúan ambos

cónyuges, propietarios de estos, se encuentran gravados con el Impuesto a la Renta de

tercera categoría, correspondiendo dicho tratamiento a ambos cónyuges, aun cuando
dicha construcción haya sido hecha por uno de los cónyuges cuya actividad económica
es la construcción de ediicios y el otro cónyuge sea una persona natural sin negocio.
Primera venta en un contrato de arrendamiento inanciero

La primera venta de un bien inmueble efectuada por entidades inancieras producto
del ejercicio de la opción de compra en un contrato de arrendamiento inanciero se
encontrará sujeta al SPOT, cuando dicho bien haya sido construido para efecto de la
celebración de tal contrato.
Reembolso de gastos
(…) Si aun cuando A y B son los usuarios del servicio, el comprobante de pago es
emitido solo a A, y este paga el íntegro de la operación, A tendría una cuenta por cobrar
a B, a efecto de que le restituya el importe que le correspondía asumir de acuerdo
con el contrato, monto que no tiene por origen la transferencia de bienes, entrega en
uso o prestación de servicios, por lo que no corresponde aplicar la detracción por el
monto restituido.
¿Debe emitirse Comprobante de Pago en los reembolsos?

OFICIO N° 280-2013-SUNAT/200000 Fecha: 20.09.2013
No resulta procedente la emisión de comprobante de pago por concepto de un reem-
bolso.
Tratamiento de los intereses

Los mutuos dinerarios que generan intereses compensatorios y que se encuentran
gravados con el IGV están comprendidos en el numeral 10 del Anexo 3 de la RS N.°
183-2004/SUNAT y, por ende, están sujetos al SPOT, correspondiendo efectuar el
depósito de la detracción respectiva, siempre que sean prestados por empresas distintas
a aquellas a que se reiere el artículo 16° de la Ley N° 26702.
Tratamiento de las cuotas pagadas a los Colegios Profesionales

1. Los aportes o las cuotas ordinarias que perciben los Colegios de Abogados de sus
miembros no se encuentran gravados con el IGV.
2. Los Colegios de Abogados no se encuentran obligados a emitir comprobantes de
pago por los aportes o las cuotas ordinarias que perciben de sus miembros.
¿Cuál es el tratamiento del reembolso de gastos?

CAP.
1. El reembolso no constituye un concepto gravado con el Impuesto a la Renta para
12
quien tiene derecho a él en virtud a un préstamo efectuado a su cliente para cancelar
la retribución por un servicio de transporte.
2. El importe desembolsado por el proveedor no constituye gasto o costo del mismo
para efecto del Impuesto a la Renta.
¿Es posible cancelar el igv originado por utilización de servicios con el saldo
de retenciones?
Procede la Compensación a Solicitud de Parte del crédito por retenciones del IGV no
aplicadas contra la deuda por el mismo tributo originado por la utilización de servicios en
el país, siempre que los conceptos a compensar correspondan a períodos no prescritos.

¿Cuál es el procedimiento para compensar el IGV originado por la utilización

de servicios con el saldo de retenciones del IGV?
Se podrá presentar la solicitud de compensación correspondiente una vez que, concu-
rrentemente, se presente la declaración mensual del último período tributario vencido
que contenga el saldo no aplicado de las retenciones del IGV, y se produzca el venci-
miento del plazo para cancelar la deuda por el IGV originado en la utilización de servicios.
¿Qué período debe consignarse en la guía de pagos varios?

En el Formulario N° 1662, utilizado para el pago del Impuesto General a las Ventas
(IGV) por la utilización de servicios prestados por no domiciliados, entre otros, debe
consignarse como período tributario la fecha en que se realiza el pago.
El reconocimiento de ingresos se rige por el principio del devengado

Para efecto del IR, los ingresos obtenidos por la prestación de servicios efectuada por
personas jurídicas se imputan al ejercicio gravable en que se devenguen; vale decir,
al momento en que se adquiere el derecho a recibirlos (sean percibidos o no), siendo
irrelevante la fecha en que los ingresos sean percibidos o el momento en que se emita
el CP que sustente la operación.
¿Cómo se puede establecer si un servicio es utilizado en el país?

El modo de establecer si un servicio es utilizado en el país, es decir si es consumido o
empleado en el territorio nacional, es en función del lugar donde el usuario —el que
contrató el servicio— llevará a cabo el primer acto de disposición del mismo.
¿El lugar donde se lleva a cabo el aprovechamiento o primer acto de dispo-

sición del servicio determina si un servicio es consumido o empleado en el
territorio nacional?
(…) a in de determinar si un servicio es consumido o empleado en el territorio nacional,
deben analizarse, en primer lugar, las condiciones contractuales de cada caso en parti-
cular y, en base a ello, establecer el lugar donde se lleva a cabo el aprovechamiento
o primer acto de disposición del servicio.
¿Dónde se produce el primer acto de disposición del servicio de agenciamiento

de compra prestado por un no domiciliado?
(…) En el caso del servicio de agenciamiento de compra prestado por un no domici-
liado, el primer acto de disposición del servicio se da en el momento en que, como
consecuencia de la intermediación del agente de compras, el recurrente adquiere la CAP.
mercancía a su proveedor, y ello se da en el país de origen de la mercancía, conclu-
12
yéndose la prestación del servicio con el despacho de la misma en el puerto de origen.
Implicancias en el IGV de los servicios prestados a título gratuito

Tratándose de servicios prestados a título oneroso distintos a los generadores de
rentas de cuarta categoría a igual título, incluyendo el servicio de administración de
Fondos Colectivos, los comprobantes de pago deben entregarse en el momento en
que culmine el servicio, se perciba la retribución (parcial o total, debiéndose emitir
el comprobante de pago por el monto percibido), o se venza el plazo o cada uno de
los plazos ijados o convenidos para el pago del servicio (caso en el cual corresponde
emitir el comprobante de pago por el monto que corresponda a cada vencimiento);
lo que ocurra primero.

¿Cómo se efectúa el pago del IGV originado en la utilización de servicios?

Tratándose de la utilización de servicios en el país, la entidad domiciliada usuaria
del servicio deberá pagar el IGV en su calidad de contribuyente, debiendo, para tal
efecto, sujetarse a las disposiciones contenidas en la Resolución de Superintendencia
N° 125-2003/SUNAT que estableció disposiciones para la declaración y/o el pago de
obligaciones tributarias mediante el Sistema de Pago Fácil.
Inafectación en la venta de bienes antes de su despacho a consumo

CARTA N° 100-2005-SUNAT/2B0000 Fecha: 15.11.2005
La venta de bienes muebles no producidos en el país antes de su despacho a consumo
no se encuentra gravada con el IGV desde la vigencia del Decreto Legislativo N° 950;
vale decir, a partir del 01.03.2004.
¿Los servicios prestados gratuitamente están gravados con el IGV?

INFORME Nº 009-2004/2B0000 Fecha: 29.01.2004
No se encuentran gravados con el IGV los servicios prestados a título gratuito, sea por
propia iniciativa del prestador de los mismos, o porque existe una norma legal expresa
que les concede el carácter de gratuitos.
En el caso de servicios prestados a título gratuito, ¿en qué momento debe emitirse el
comprobante de pago?
¿La primera venta de un inmueble por un sujeto que no caliica como cons-
tructor, está gravada con el IGV?
No se encuentra gravada con el IGV la primera transferencia de un bien inmueble
efectuada por un sujeto que realiza actividad empresarial, siempre que el mismo no
caliique como constructor para efectos de este impuesto.
¿El uso en el país de una póliza de seguros otorgada por un no domiciliado

está gravado con el IGV? Fecha: 05.02.2003
INFORME N° 040-2003-SUNAT/2B0000
El uso en el país de una póliza de seguros otorgada por un no domiciliado caliica como
utilización de servicios para el IGV, teniendo los usuarios la calidad de contribuyentes.
Jurisprudencias
¿Las cuotas abonadas a una cooperativa están gravadas con el IGV?

RTF Nº 03705-1-2004 Fecha: 28.05.2004
Se precisa que las cuotas de ingreso abonadas por el derecho de ser miembro de la
cooperativa no constituyen una retribución o un ingreso obtenido por la prestación de
un servicio, careciendo de sustento el reparo efectuado por la Administración Tributaria,
CAP.
quien no acredita dicha prestación (…).
12
¿Servicios o venta de bienes?
RTF Nº 02531-4-2003 Fecha: 14.05.2003
(…) según el “contrato de trasmisión de información” la recurrente se compromete a
transmitir a la otra parte información relativa a su experiencia en materia de aseso-
ramiento en las labores de siembra y riego tecniicado aplicado a las plantaciones de
espárrago, no apreciándose que dicho contrato verse sobre un bien identiicado, o que
pueda determinarse en el futuro, sino sobre actividades de asesoría que brindará la
recurrente sobre la base de su experiencia, deduciéndose que la recurrente se obligó
mediante el contrato a realizar un servicio, que no se reiere a la entrega de un bien,
por lo que dicha operación se encuentra gravada con el IGV.

Capítulo 13
Capítulo
13 Fiscalización del Impuesto a la Renta

- Reconocimiento de Ingresos -
En el ámbito tributario, no existe una deinición del término “ingresos”, puesto que la
Ley del Impuesto a la Renta, en su artículo 57°, se limita a señalar que las rentas de
tercera categoría se consideran producidas en el ejercicio comercial en que se deven-
guen. En tal sentido, a in de dar un contenido al concepto “ingresos”, recurriremos a
la normatividad y doctrina contable, que se basa principalmente en la NIC 18.
En ese contexto, los ingresos son deinidos, en el Marco Conceptual para la Prepara-
ción y Presentación de los Estados Financieros, como incrementos en los beneicios
económicos, producidos a lo largo del periodo contable, en forma de entradas o incre-
mentos de valor de los activos, o bien como disminuciones de los pasivos que dan como
resultado aumentos del patrimonio, y no están relacionados con las aportaciones de
los propietarios de la entidad. Veamos el siguiente esquema.
En forma de entra-
das o incrementos de
valor de los activos
Aumento del patri-
Incrementos monio (distintos de
Dan como las aportaciones de
INGRESOS en los beneicios resultado
económicos los propietarios de la
entidad)
Disminuciones de los
pasivos
En tal sentido, el concepto de ingresos comprende tanto los ingresos de actividades

ordinarias como las ganancias, los cuales son deinidos de la siguiente forma:
• Ingresos de actividades ordinarias
Es la entrada bruta de beneicios económicos, durante el periodo, surgidos en
el curso de las actividades ordinarias de una entidad, siempre que tal entrada
dé lugar a un aumento en el patrimonio que no esté relacionado con las aporta-
CAP.
ciones de quienes participan en el mismo. Este tipo de conceptos adoptan una
gran variedad de nombres, tales como ventas, comisiones, intereses, dividendos 13
y regalías.
• Ganancias
Incluyen otras partidas que satisfacen la deinición de ingresos, pero que no
son ingresos de actividades ordinarias. Un ejemplo de estos son los ingresos
obtenidos por la enajenación de activos permanentes; también están dentro de
esta categoría, las ganancias reconocidas por la variación en el valor de bienes
medidos a su valor razonable.
fiscalizacióN dEl imPuEsto a la rENta - rEcoNocimiENto dE iNgrEsos 275

2. ¿QUÉ INGRESOS REGULA LA NIC 18?
La NIC 18 Ingresos se aplica para contabilizar los ingresos ordinarios procedentes de

las siguientes transacciones y los siguientes sucesos:
• La venta de productos
• La prestación de servicios
• El uso, por parte de terceros, de activos de la empresa que produzcan intereses,
regalías y dividendos.
Por otra parte, cabe agregar que la NIC 11 regula el tratamiento contable de los ingresos
ordinarios relacionados con los contratos de construcción.
3. ¿CÓMO SE MIDEN LOS INGRESOS DE ACTIVIDADES ORDINARIAS?
a) Regla general
De manera general, el importe de los ingresos de actividades ordinarias derivados
de una transacción se determina, normalmente, por acuerdo entre la entidad y
el vendedor o usuario del activo. En ese caso, este monto será el valor razonable
de la contrapartida, recibida o por recibir, teniendo en cuenta el importe de cual-
quier descuento, boniicación o rebaja comercial que la entidad pueda otorgar.
En otras palabras, la medición de los ingresos de actividades ordinarias debe
hacerse utilizando el valor razonable de la contrapartida, recibida o por recibir,
derivada de los mismos. En la mayoría de los casos, esta contrapartida revestirá
la forma de efectivo o equivalentes al efectivo, por tanto, el ingreso de activi-
dades ordinarias se mide por la cantidad de efectivo o equivalentes al efectivo,
recibidos o por recibir.
b) Regla de excepción
No obstante, cuando el acuerdo constituye, efectivamente, una transacción
inanciera, el valor razonable de la contrapartida se determinará por medio del
descuento de todos los cobros futuros, utilizando una tasa de interés imputada
para la actualización. La tasa de interés imputada a la operación será, de entre
las dos siguientes, la que mejor se pueda determinar:
- La tasa vigente para un instrumento similar cuya caliicación crediticia sea
parecida a la que tiene el cliente que lo acepta.
- La tasa de interés que iguala el nominal del instrumento utilizado, debida-
mente descontado, al precio al contado de los bienes o servicios vendidos.
La diferencia entre el valor razonable y el importe nominal de la contrapartida se
reconoce como ingreso de actividades ordinarias por intereses.
CAP. aplicación práctica

13
CASO N° 1: VENTA DE BIENES CON DESCUENTO
La empresa “FABRICANTES UNIDOS” S.A.C. vende sus productos a un valor unitario de S/. 500.
Sin embargo, otorga a sus clientes un 20% de descuento en los pedidos de 100 unidades o más.
Un cliente compra 100 unidades en un solo pedido. ¿Cuál sería el monto de los ingresos?
SOLUCIÓN:
La empresa “FABRICANTES UNIDOS” S.A.C. debe medir los ingresos de actividades ordinarias
obtenidos de la venta de bienes, deduciendo del importe total el descuento que otorga.

DETALLE IMPORTE (S/.)

Valor unitario 500
Nº Unidades 100
Valor de venta 50,000
Descuento (20%) 10,000
Ingreso neto 40,000
CASO N° 2: VENTA DE EXISTENCIAS CON INTERESES IMPLÍCITOS

Con fecha 02.01.2014, la empresa “COMERCIAL LIMA” S.A.C. vendió existencias por S/. 2’000,000
con un crédito a dos años sin intereses. Nos piden determinar el monto del ingreso que deberá
reconocerse como tal. Considerar que el precio de venta en efectivo actual de los bienes es de
S/. 1’652,893.
SOLUCIÓN:
Dado que existe una diferencia de S/. 347,107 entre el precio en efectivo de S/. 1’652,893 y el
importe adeudado, según el acuerdo de crédito a dos años sin intereses, tal acuerdo es de hecho
una transacción de inanciación, además de una venta de bienes.
En ese sentido, asumiendo que la tasa de descuento implícita sea razonable (teniendo en cuenta,
por ejemplo, el valor temporal del dinero y la posición crediticia del cliente), en la fecha de la
operación, la empresa “COMERCIAL LIMA” S.A.C. deberá reconocer S/. 1’652,893 como ingresos
de actividades ordinarias provenientes de la venta de bienes.
Además de esto, la entidad deberá reconocer ingresos por intereses de S/. 165.289 y S/. 181.818,
respectivamente, en el periodo anual sobre el que se informa y en el siguiente, calculándolos según
el método del interés efectivo. De acuerdo a este método, debemos obtener la tasa de interés
implícita, la cual se determina de la siguiente forma:
VALOR PRESENTE MONTO A RECIBIR AL 31.12.2014 MONTO A RECIBIR AL 31.12.2015

-1,652,893 0 2,000,000
TIR = 10%
Aplicando la función de la Tasa Interna de Retorno (TIR), se obtiene 10%, la cual es la tasa de interés
implícita aplicable a la operación, y con la cual se determinarán los intereses por cada período:
EJERCICIO PRINCIPAL INTERESES 10% TOTAL

Año 2014 1,652,893 165,289 1,818,182
Año 2015 1,818,182 181,818 2,000,000
Total 347,107
En este caso, el ingreso por intereses tanto del año 2014 como del 2015 se reconocerá como tales
en cada uno de esos períodos.
CAP.
13
4. ¿CUÁL ES EL TRATAMIENTO CUANDO UNA TRANSACCIÓN CONTIENE VARIOS
COMPONENTES?
Normalmente, el criterio usado para el reconocimiento de ingresos de actividades

ordinarias se aplica por separado a cada transacción. No obstante, en determinadas
circunstancias, es necesario aplicar tal criterio de reconocimiento, por separado, a los
componentes identiicables de una única transacción, con el in de relejar la sustancia
de la operación.
Por ejemplo, cuando el precio de venta de un producto incluye una cantidad identi-
icable a cambio de algún servicio futuro, tal importe se diferirá y reconocerá como

ingreso de actividades ordinarias en el intervalo de tiempo durante el que tal servicio

será ejecutado. Este es el caso de la venta de vehículos con servicio posventa.
A la inversa, el criterio de reconocimiento será de aplicación a dos o más transacciones,
conjuntamente, cuando las mismas están ligadas, de manera que el efecto comercial
no puede ser entendido sin referencia al conjunto completo de transacciones.
CASO N° 3: TRANSACCIONES CON VARIAS PRESTACIONES
La empresa “VEHÍCULOS SIGLO XXI” S.A.C., dedicada a la comercialización de vehículos nuevos,
tiene como política de ventas dar un servicio posventa, durante el plazo de un año por concepto
de mantenimiento o reparación, el cual estadísticamente ha representado en los tres últimos años
el 5% del valor de la venta. En ese sentido, con fecha 15.07.2014 ha efectuado la venta de un
vehículo, habiendo facturado por dicha operación S/. 30,000 más IGV. Sobre el particular, nos
consultan cuál es el tratamiento contable de esta operación.
SOLUCIÓN:
En el caso planteado, la empresa “VEHÍCULOS SIGLO XXI” S.A.C. genera una operación con dos
elementos identiicables por separado:
• La venta de un bien, el vehículo nuevo.
• El compromiso a brindar servicios de mantenimiento durante un año.
De ser así, la empresa debe distribuir el valor razonable de la contraprestación recibida (el importe
recibido del cliente) entre los componentes identiicables por separado de la transacción. Dado
que los dos elementos se venden por separado, es posible distribuir la contraprestación propor-
cionalmente, según el valor razonable que cada elemento tiene si se los vende por separado. Así:
DETALLE IMPORTE
Valor de facturación S/. 30,000
Servicio de posventa S/. 1,500
Valor de venta del auto S/. 28,500
Habiendo efectuado esta discriminación, podríamos señalar que la empresa tendría que otorgar
los siguientes tratamientos a esta operación:
a) Tratándose del valor de venta del vehículo, debería reconocer el ingreso en la oportunidad que
se produce el devengo de la operación.
b) Tratándose del valor del servicio de posventa, el mismo debería reconocerse como ingreso de
manera proporcional al plazo de dicho servicio.
5. RECONOCIMIENTO DE INGRESOS EN LA VENTA DE BIENES
Para efectos contables:

Cuando se cumplen todas y cada una de las siguientes condiciones:
CAP. ¿En qué • La empresa ha transferido al comprador los riesgos y las ventajas, de tipo
13 momento signiicativo, derivados de la propiedad de los bienes.
se reconoce
• La empresa no conserva para sí ninguna implicación en la gestión corriente
un ingreso
de los bienes vendidos.
proveniente
de la venta • El importe de los ingresos ordinarios puede ser valorado con iabilidad.
de produc- • Es probable que la empresa reciba los beneicios económicos asociados
tos? con la transacción.
• Los costos incurridos, o por incurrir, en relación con la transacción pueden
ser valorados con iabilidad.
(Párrafo 14 de la NIC 18 Ingresos)

Asimismo, cabe recordar que para efectos tributarios los ingresos se reconocen de
acuerdo al principio del devengado, por lo que en aplicación de las normas contables
se deben cumplir los requisitos antes descritos.
Por otra parte, el nacimiento de la obligación tributaria del IGV en el caso de venta de
bienes se rige por lo siguiente:
Momento de
entrega del bien
Fecha de emisión Lo primero

según RCP entre
Fecha de Lo primero Momento del pago

emisión CP entre
Fecha en que
NacimieNto Lo primero se emita
de la ot entre
- veNta -
Fecha de Fecha en que el bien
entrega del queda a disposición
bien del adquirente
Jurisprudencias
¿Cuándo se imputa el costo?

RTF Nº 00102-5-2009 Fecha: 08.01.2009
El elemento determinante para deinir el ejercicio al que se imputará el costo, vinculado a una
operación de venta, es el devengo de la renta gravada generada por dicha operación de venta.
¿Cuándo se produce la transferencia de bienes?

RTF Nº 12214-4-2007 Fecha: 26.12.2007
La sola emisión del comprobante de pago no perfecciona la transferencia de propiedad de
bienes muebles, pues se requiere la entrega.
¿Cuáles son los requisitos para reconocer un ingreso?

RTF Nº 09496-2-2004 Fecha: 03.12.2004
Por el principio de lo devengado, para reconocer un ingreso se debe considerar: el grado de
incertidumbre o la probabilidad del beneicio económico ligado al mismo, y la posibilidad de
efectuar una medición coniable, teniendo en cuenta el período en que dicho ingreso ocurre.
Si no se transirió al comprador los riesgos signiicativos y los beneicios de la

propiedad de los productos, no existe venta
RTF Nº 03557-2-2004 Fecha: 26.05.2004
(…) el recurrente no transirió al comprador los riesgos signiicativos y los beneicios de la CAP.
propiedad de los productos, pues si bien recibió el dinero (en el año 1995), no entregó el
bien sino hasta enero de 1996; en tal sentido, el importe recibido caliica como un adelanto 13
o anticipo que no afecta los resultados del ejercicio en que se percibió.
¿Cuándo se devenga un ingreso de una venta con reserva de dominio?

RTF Nº 03495-4-2003 Fecha: 20.06.2003
Se señala que en el caso de las ventas con reserva de dominio, de conformidad con la NIC
18, la transacción devenga la renta, así aún no se haya transferido legalmente la propiedad,
puesto que la empresa retiene solo un riesgo no signiicativo. … Respecto al IGV (…), el
hecho imponible se veriica con la mencionada operación de venta y no en el momento en
que jurídicamente se transiere la propiedad, como sostiene la recurrente.

Un ingreso se reconoce evaluando la naturaleza de la operación, independiente-

mente del contrato suscrito
RTF Nº 03998-5-2003 Fecha: 11.07.2003
Las operaciones contractuales realizadas por la recurrente bajo las denominaciones de
"Contrato de Compraventa Vehicular a Plazos con Garantía Prendaría", "Contrato de Compra-
venta Vehicular a Plazos con Reserva de Propiedad", "Garantía por concepto de Alquiler
con Opción de Compra", "Contrato de Arrendamiento Vehicular con Opción de Compra"
y "Contrato de Arrendamiento Vehicular con Opción de Compra y Arras de Retractación"
caliican como ventas.
¿Cuándo se devenga una venta?

RTF Nº 07898-4-2001 Fecha: 26.09.2001
Se revoca la apelada. Se establece que el ingreso de la operación discutida no podía ser
reconocido ni considerarse como devengado en el mes de noviembre de 1995, como pretende
la Administración, toda vez que las condiciones para ello previstas en la NIC 18, entre ellas
la transferencia del riesgo, recién se produjeron en diciembre de 1995.
Relación entre el ingreso y el costo

RTF Nº 00604-5-2001 Fecha: 15.06.2001
Considerando el criterio de lo devengado recogido en el artículo 57º de la Ley del Impuesto
a la Renta y en NIC 18, y que según NIC 2, cuando las existencias son vendidas, su valor
registrado debe ser reconocido como costo en el periodo en que es reconocido el ingreso.
informes sunat
En la venta de vehículos nuevos, ¿cuándo se reconoce el ingreso?

CARTA Nº 086-2013-SUNAT/200000 Fecha: 24.05.2013
El ingreso derivado de la transferencia de propiedad de vehículos nuevos se deberá reconocer
en la oportunidad en la cual se cumplan con todas las condiciones establecidas en el párrafo
14 de la NIC 18, pues solo una vez producido dicho cumplimiento, se entenderá devengado
el ingreso; lo cual solo puede ser determinado en cada caso concreto.
Tratándose de perceptores de rentas de tercera categoría, ¿en qué oportunidad

deben reconocerse sus ingresos?
(…) Tratándose de perceptores de rentas de tercera categoría domiciliados en el país, las
rentas deben imputarse temporalmente conforme se vayan devengando para el sujeto que
las obtiene, con prescindencia del momento en que se haya celebrado el contrato que es el
origen de dichas ganancias.
¿Cuál es el tratamiento de los ingresos de empresas que emiten vales de compra?

El ingreso para la empresa emisora de los vales se devengará cuando se realice la venta
de bienes, o cuando caduque el plazo para el canje de los vales, siempre que no exista
obligación por parte de la empresa emisora de devolver el dinero en caso que dichos vales
no sean canjeados.
CAP.
13 ¿Cuándo un ingreso se considera devengado?
Para ines de la realización de los p/a/c del Impuesto a la Renta, los ingresos relacionados
con la venta de bienes futuros se consideran devengados cuando se cumplan con todas las
condiciones señaladas en el párrafo 14 de la NIC 18.

¿En qué momento deben reconocerse los ingresos que recién son conocidos?
(…) Si, por ejemplo, un ingreso se devenga en noviembre de 2008 pero la empresa toma
conocimiento del mismo en febrero de 2009, dicho ingreso debe ser considerado para el pago
a cuenta del Impuesto a la Renta del período tributario en el que se devengó.
¿Cuándo se devenga el reintegro de precio?

Para efecto de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de tercera categoría, el ingreso
por reintegro de precio, respecto del cual se ha emitido una nota de débito, corresponde al
período tributario en que aquel se devengó.
CASO N° 4: RECONOCIMIENTO DE INGRESOS EN LA VENTA DE BIENES

Con fecha 28.12.2014, la empresa “LOS INTOCABLES” S.A.C. acuerda con la empresa “LOS
INVERSIONISTAS” S.R.L. la venta al contado de 100 PC por un valor de S/. 1,000 más IGV cada
una, las cuales son entregadas en el mismo momento de la operación.
SOLUCIÓN:
A continuación, procederemos a analizar los cinco supuestos que deben cumplirse de acuerdo a
la NIC 18 para efectos del reconocimiento de ingresos.
CONDICIONES OBSERVACIÓN
En la fecha de la operación, se cumple con esta condición, pues
¿Se ha transferido al comprador los riesgos y ventajas, de tipo
la propiedad de los bienes objeto de la operación son transferidos
signiicativo, derivados de la propiedad del bien?
en el momento de la venta.
¿La empresa no conserva para sí alguna implicación en la gestión En la fecha de la operación, se cumple con esta condición, pues la
corriente de los bienes vendidos, en el grado usualmente asociado empresa no conserva ninguna implicación en la gestión corriente
con la propiedad, o retiene el control efectivo sobre los mismos? de los bienes, ni retiene el control efectivo de los mismos.
En la fecha de la operación, se cumple con este requisito, pues con
¿Es probable que la empresa reciba los beneicios económicos
la cobranza la empresa ya ha recibido los beneicios económicos
asociados con la transacción?
asociados a la transacción.
¿El importe de los ingresos ordinarios derivados de la venta del En la fecha de la operación, se cumple con este requisito, pues el
bien puede ser valorado con iabilidad? valor de los bienes está deinido de manera concreta.
¿Los costos incurridos, o por incurrir, en relación con la transacción En la fecha de la operación, se cumple con este requisito, pues el
pueden ser valorados con iabilidad? costo de los bienes está deinido por la empresa.
En la operación que plantea la empresa “LOS INTOCABLES” S.A.C. se cumplen todas y cada una
de las condiciones que establece el párrafo 14 de la NIC 18 “Ingresos de Actividades Ordinarias”.
De ser así, en el momento de la operación (28.12.2014) se debería reconocer el ingreso por la
operación efectuada.
CASO N° 5: RECONOCIMIENTO DE INGRESOS EN EL MOMENTO DE LA ENTREGA DEL BIEN

Con fecha 28.12.2014, se acuerda la venta de mercaderías por S/. 10,000 más IGV, emitiéndose
el respectivo comprobante de pago. Los bienes serán entregados el 02.01.2015. Determinar el CAP.
tratamiento contable y tributario. 13
SOLUCIÓN:
a) ¿Cuándo se reconoce el ingreso? ¿En diciembre de 2014 o en enero de 2015?
Rpta.: Cuando cumple las condiciones señaladas en el párrafo 14 de la NIC 18, es decir, en
enero de 2015.
b) ¿Cuándo se reconoce el ingreso tributario para efectos del IR?
Rpta.: Cuando se devenga la operación, es decir, en enero de 2015.

c) ¿Cuándo debe declararse y pagarse el IGV de la operación?

Rpta.: Cuando nace la Obligación Tributaria, es decir, cuando se emitió el comprobante de
pago, esto es diciembre de 2014.
PDT 621 Diciembre 2014
Para efectos del IGV,

la venta se declara en
Diciembre 2014
PDT 621 Diciembre 2014
Para efectos del IR, el

ingreso no se declara en
Diciembre 2014 pues no se
ha devengado
CAP.
13

PDT 621 Enero 2015
Para efectos del IGV,

se declara cero
PDT 621 Enero 2015
Para efectos del IR, el in-

greso se declara en Enero
2015, pues en dicho mes
se ha devengado
CAP.
13

CASO Nº 6: CONTABILIZACIÓN DE UNA VENTA CON SERVICIOS POSVENTA

La empresa “VEHÍCULOS SIGLO XXI” S.A.C., dedicada a la comercialización de vehículos
nuevos, tiene como política de ventas dar un servicio posventa durante el plazo de un año
por concepto de mantenimiento o reparación, el cual estadísticamente ha representado
en los tres últimos años el 5% del valor de la venta. En ese sentido, con fecha 15.07.2013 ha
efectuado la venta de un vehículo, habiendo facturado por dicha operación S/. 30,000 más IGV.
Sobre el particular, nos consultan cuál es el tratamiento contable de esta operación.
SOLUCIÓN:
En el caso planteado, la empresa “VEHÍCULOS SIGLO XXI” S.A.C. genera una operación con dos
elementos identiicables por separado:
• La venta de un bien, el vehículo nuevo.
• El compromiso a brindar servicios de mantenimiento durante un año.
De ser así, la empresa debe distribuir el valor razonable de la contraprestación recibida (el importe
recibido del cliente) entre los componentes identiicables por separado de la transacción. Dado
que los dos elementos se venden por separado, es posible distribuir la contraprestación propor-
cionalmente, según el valor razonable que cada elemento tiene si se los vende por separado. Así:
DETALLE IMPORTE
Valor de facturación S/. 30,000

Servicio de posventa S/. 1,500
Valor de venta del auto S/. 28,500
Habiendo efectuado esta discriminación, podríamos señalar que la empresa tendría que otorgar
los siguientes tratamientos a esta operación:
a) Tratándose del valor de venta del vehículo, debería reconocer el ingreso en la oportunidad que
se produce el devengo de la operación, es decir, en el momento en que se cumplen cada uno
de los requisitos siguientes:
• La empresa ha transferido al comprador los riesgos y ventajas, de tipo signiicativo, deri-
vados de la propiedad de los bienes.
• La empresa no conserva para sí ninguna implicación en la gestión corriente de los bienes
vendidos, en el grado usualmente asociado con la propiedad, ni retiene el control efectivo
sobre los mismos.
• El importe de los ingresos ordinarios puede ser valorado con iabilidad.
• Es probable que la empresa reciba los beneicios económicos asociados con la transacción.
• Los costos incurridos, o por incurrir, en relación con la transacción pueden ser valorados
con iabilidad.
b) Tratándose del valor del servicio de posventa, el mismo debería reconocerse como ingreso de
manera proporcional al plazo de dicho servicio. En efecto, así también lo sugiere el párrafo 11
del Apéndice de la NIC 18 Ingresos, según el cual cuando en el precio de venta de un producto
se incluya un importe especíico por servicios subsiguientes, como, por ejemplo, un servicio
posventa o actualizaciones en la venta de programas informáticos, tal importe se diferirá y se
reconocerá como ingreso a lo largo del período durante el cual se ejecuta el servicio compro-
metido. Y agrega el citado párrafo que el importe diferido es el que permita cubrir los costos
CAP. esperados de los servicios a prestar, según el acuerdo, junto con una porción razonable del
13 beneicio por tales servicios.
En ese sentido, considerando lo anteriormente señalado, tendríamos los siguientes registros
contables:


121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar
401 Gobierno Central
40111 IGV - Cuenta Propia
70 VENTAS 28,500
701 Mercaderías
70111 Terceros
12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES - TERCEROS 1,500
x/x Por la venta del auto, que incluye el servicio de posventa por
un año.
69 COSTO DE VENTAS 22,000

691 Mercaderías
69111 Terceros
20 MERCADERÍAS 22,000
20111 Costo
x/x Por el reconocimiento del Costo de ventas.
A medida que transcurre el plazo acordado, la empresa deberá reconocer el ingreso de manera
proporcional al monto del servicio posventa otorgado. Así:
Servicio posventa S/. 1,500

Imputación mensual
S/. 125
(S/. 1,500 /12 meses)
12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES - TERCEROS 125

70 VENTAS 125
704 Prestación de servicios
7041 Terceros
x/x Por el devengo del servicio de posventa.
En cuanto al tratamiento tributario de este supuesto, y partiendo de la premisa de que los ingresos
se imputan de acuerdo al principio del devengado, la empresa “VEHÍCULOS SIGLO XXI” S.A.C. CAP.
tendría que seguir similar tratamiento al dispensado para efectos contables, es decir:
13
• Considerar como ingreso el valor del auto en el mes de su venta.
• Considerar como ingreso el monto del servicio posventa, a medida que el mismo se vaya
devengando, es decir, a medida que transcurre el tiempo.
CASO Nº 7: EN CONTRATOS DE VENTAS CON RESERVA DE PROPIEDAD, ¿SE DEBE RECO-

NOCER UN INGRESO?
El 21 de marzo de 2014, la empresa “IMPORTADORA DE AUTOS” S.A.C. ha suscrito un “contrato
de venta con reserva de propiedad” de un automóvil con la Srta. María Fernanda Pineda por un
valor de S/. 50,000 más IGV, los que de acuerdo a las políticas de la empresa serán pagados
en 10 cuotas mensuales. Al respecto, el contador de la empresa nos consulta acerca de la

oportunidad en que debe reconocer el ingreso producto de esta operación. Considerar que en la
fecha del contrato, el bien es entregado a la adquirente.
SOLUCIÓN:
a) ¿Qué se entiende por venta con reserva de propiedad?
A efecto de desarrollar la consulta planteada por el contador de la empresa “IMPORTADORA DE
AUTOS” S.A.C., es preciso determinar, en principio, lo que se entiende por “venta con reserva
de propiedad”. Así, de acuerdo a lo que dispone el artículo 1583º del Código Civil, norma que
regula este tipo de contratos, en la compraventa puede pactarse que el vendedor se reserve
la propiedad del bien hasta que se haya pagado todo el precio o una parte determinada de él,
aunque el bien haya sido entregado al comprador, quien asume el riesgo de pérdida o deterioro
desde el momento de la entrega.
Esto signiica que únicamente el comprador adquiere el derecho a la propiedad legal del bien
con el pago total del importe del precio convenido; no obstante, tiene la posesión y disfruta
de los beneicios que se derivan de la propiedad desde que se suscribe el contrato.
En ese sentido, veriicado en qué consiste la “venta con reserva de propiedad”, a continuación,
procederemos a determinar el tratamiento contable y tributario que le corresponde.
b) ¿Cuál es su tratamiento contable?
Para efectos de reconocer contablemente un ingreso proveniente de las operaciones ordinarias
de la empresa, la normatividad contable exige que se cumplan con determinadas condiciones,
las cuales están previstas en la Norma Internacional de Contabilidad Nº 18 Ingresos. Así, de
acuerdo a lo que señala el párrafo 14 de esta norma, los ingresos ordinarios procedentes de
la venta de bienes deben ser reconocidos y registrados en los Estados Financieros cuando se
cumplan todas y cada una de las siguientes condiciones:
• La empresa ha transferido al comprador los riesgos y las ventajas, de tipo signiicativo,
derivados de la propiedad de los bienes.
• La empresa no conserva para sí ninguna implicación en la gestión corriente de los bienes
vendidos, en el grado usualmente asociado con la propiedad, ni retiene el control efectivo
sobre los mismos.
• El importe de los ingresos ordinarios puede ser valorado con iabilidad.
• Es probable que la empresa reciba los beneicios económicos asociados con la transacción.
• Los costos incurridos, o por incurrir, en relación con la transacción pueden ser valorados
con iabilidad.
De acuerdo a lo anterior, y tratándose del caso planteado por la empresa “IMPORTADORA
DE AUTOS” S.A.C., se hace necesario veriicar si en la fecha de la operación (21.03.2014) se
cumplen todas y cada una de las condiciones señaladas, pues de ello, derivará que se reconozca
o no el ingreso. Así hagamos el siguiente análisis:
En la fecha de la operación (21.03.2014) se cumpliría con

esta condición, pues los riesgos y las ventajas derivados de
¿Se ha transferido al comprador los riesgos y las ven-
la propiedad del bien son transferidos en el momento de la
tajas, de tipo signiicativo, derivados de la propiedad
venta, en la medida que el adquirente goza de los beneicios
del bien?
del bien, aun cuando la propiedad legal del mismo no se
haya transferido.
CAP.
13 ¿La empresa no conserva para sí alguna implicación En la fecha de la operación la empresa no conservaría para
en la gestión corriente de los bienes vendidos, en el sí ninguna implicación en la gestión corriente de los bienes,
grado usualmente asociado con la propiedad, o retiene ni retiene el control efectivo de los mismos, pues el bien ha
el control efectivo sobre los mismos? sido entregado a la adquirente.
En la fecha de la operación se cumpliría con este requisito,

¿Es probable que la empresa reciba los beneicios
pues con la cobranza de las cuotas la empresa recibiría los
económicos asociados con la transacción?
beneicios económicos asociados a la transacción.


¿El importe de los ingresos ordinarios derivados de
pues el valor de los bienes está deinido de manera concreta
la venta del bien puede ser valorado con iabilidad?
en el contrato respectivo.

¿Los costos incurridos, o por incurrir, en relación con
pues el costo de los bienes está deinido concretamente por
la transacción pueden ser valorados con iabilidad?
la empresa (S/. 35,000).
Como se observa de nuestro análisis, en la fecha en que se suscribe el contrato de “venta

con reserva de propiedad” del vehículo que plantea la empresa “IMPORTADORA DE AUTOS”
S.A.C. se cumplirían con todas y cada una de las condiciones que establece el párrafo 14 de la
NIC 18 Ingresos. De ser así, en el momento de la operación (21.03.2014) se debería reconocer
el ingreso por la citada operación.
c) Tratamiento Tributario
• Impuesto General a las Ventas (IGV)
La Ley del Impuesto General a las Ventas (en adelante, Ley del IGV) señala que están
gravadas con el impuesto, entre otras operaciones, la venta en el país de bienes muebles,
operación cuyo nacimiento de la obligación tributaria se produce en la fecha en que se emita
el comprobante de pago, de acuerdo a lo que establezca el reglamento (debe entenderse
por este a la fecha en que, de acuerdo al Reglamento de Comprobantes de Pago, este
debe ser emitido o se emita, lo que ocurra primero) o en la fecha en que se entregue el
bien, lo que ocurra primero.
En ese sentido, es preciso considerar que el artículo 5º del Reglamento de Comprobantes
de Pago señala que tratándose de la transferencia de bienes muebles, los comprobantes de
pago deberán ser entregados en el momento en que se entregue el bien o en el momento
en que se efectúe el pago, lo que ocurra primero.
Como se puede observar, y haciendo una interpretación literal de la norma, para efectos
del IGV no importa que se haya efectuado la transferencia legal del bien, sino basta que
el mismo se haya “entregado” para que nazca la obligación de emitir el comprobante de
pago y, por tanto, surja la obligación tributaria.
Es por ello que en el caso de la empresa “IMPORTADORA DE AUTOS” S.A., en la ocasión
que entregue el bien (21.03.2014), habrá nacido la obligación tributaria del IGV y, por
tanto, también habrá nacido la obligación de pago del impuesto.
• Impuesto a la Renta (IR)
En relación con el Impuesto a la Renta, es preciso considerar que el artículo 57º de la
ley de este impuesto (en adelante LIR) establece que tratándose de las rentas de tercera
categoría, las reglas de imputación, tanto de rentas (ingresos) como de gastos, se basan
en la aplicación del principio del devengado, criterio que no ha sido deinido por la referida
norma legal, ni por su reglamento. En tal caso, resulta válido centrarnos en las normas
contables que sí deinen dicho criterio.
De ser así, resulta relevante recordar que para determinar la oportunidad del reconoci-
miento de un ingreso para efectos del Impuesto a la Renta, el mismo sería reconocido en
la oportunidad en que se cumplan con las condiciones previstas en el párrafo 14 de la NIC
18, tratándose de la venta de bienes.
CAP.
En ese sentido, considerando el caso expuesto por la empresa “IMPORTADORA DE AUTOS”
S.A.C., podríamos airmar que la misma debería reconocer tributariamente el ingreso 13
proveniente de la venta con reserva de propiedad del vehículo en la misma oportunidad
en que se reconoció contablemente, esto es el 21.03.2014, debiéndose considerar que en
dicho período deberá formar parte de la base de cálculo del p/a/c/ del Impuesto a la Renta.
Teniendo en cuenta lo anteriormente desarrollado, podríamos asumir que en la fecha de la suscrip-
ción del Contrato con Reserva de Propiedad, la empresa “IMPORTADORA DE AUTOS” S.A.C. deberá
reconocer los siguientes registros contables:

a) Por el reconocimiento del ingreso

70 VENTAS 50,000
701 Mercaderías
70111 Terceros
x/x Por el reconocimiento de la venta con reserva de propiedad
del vehículo.
b) Por el cobro de las cuotas

104 Cuentas corrientes en instituciones inancieras
x/x Por la cobranza de la primera cuota de la venta realizada.
CASO Nº 8: ¿LA ENTREGA DE BIENES PARA LA CANCELACIÓN DE DEUDAS CONFIGURA

UNA VENTA?
El contador de la empresa “COMERCIALIZADORA DEL PISCO” S.R.L. nos comenta que con fecha
15.03.2014 la misma ha cancelado un préstamo que tenía con el Sr. Javier Solís, quien es accionista
mayoritario de la empresa, entregándole mercaderías por el importe total de la acreencia. Sobre
el particular, nos consulta acerca de los efectos contables y tributarios de esta entrega. Considerar
que el valor del préstamo era de S/. 80,000.
SOLUCIÓN:
a) Aspectos previos
La doctrina comercial enseña que la entrega de bienes, para efecto de cancelar obligaciones
pendientes de pago, implica para efectos civiles una “dación en pago”, igura a través de la cual
se extingue una obligación con una prestación diferente a la que debía cumplirse. Para estos
casos, se exige como elemento indispensable para su coniguración no solo el animus solvendi
(ánimo de pagar), sino también el consentimiento tanto del acreedor como del deudor, este
para entregar y aquel para recibir una prestación distinta de la estipulada (ver artículo 1265º
CAP. del Código Civil).
13 Cabe advertir un aspecto muy importante de esta igura jurídica. La entrega de bienes en
dación en pago, para efecto de cancelar obligaciones pendientes de pago, constituye un acto
de transferencia de propiedad a título oneroso, ya que con la referida entrega, se transieren
los derechos de los bienes entregados.
De acuerdo a lo anterior, queda claro que la entrega de mercaderías que efectúa la empresa
“COMERCIALIZADORA DEL PISCO” S.R.L. a su accionista Sr. Javier Solís, para cancelar la deuda
que se tiene con este, constituye para efectos civiles una “dación en pago”. En ese sentido, a
continuación, intentaremos determinar el tratamiento contable y tributario que le corresponde.
b) Tratamiento contable
Con la inalidad de determinar si en el caso que nos plantea la empresa “COMERCIALIZA-
DORA DEL PISCO” S.R.L. se debe reconocer un ingreso por la entrega de las mercaderías a su

accionista, es preciso veriicar si contablemente se cumplen las condiciones para el reconoci-

miento del ingreso, condiciones que están previstas en el párrafo 14 de la NIC 18 Ingresos.
Así, realicemos el siguiente análisis:
En la fecha de la entrega de los bienes (15.03.2014) se cumpliría

¿Se ha transferido al comprador los riesgos y
con esta condición, pues los riesgos y las ventajas derivadas de la
las ventajas, de tipo signiicativo, derivados de la
propiedad son transferidos en el momento de la entrega, en la medida
propiedad del bien?
que el adquirente goza de los beneicios de los bienes.
¿La empresa no conserva para sí alguna implica- En la fecha de la operación la empresa no conservaría para sí nin-
ción en la gestión corriente de los bienes vendidos, guna implicación en la gestión corriente de los bienes, ni retendría el
en el grado usualmente asociado con la propiedad, control efectivo de los mismos, pues los bienes han sido entregados
o retiene el control efectivo sobre los mismos? al accionista en parte de pago.
En la fecha de la operación se cumpliría con este requisito, pues con
¿Es probable que la empresa reciba los beneicios
el préstamo recibido la empresa ya recibió los beneicios económicos
económicos asociados con la transacción?
asociados a la transacción.
¿El importe de los ingresos ordinarios derivados de En la fecha de la operación se cumpliría con este requisito, pues el
la venta del bien puede ser valorado con iabilidad? valor de los bienes está deinido de manera concreta.
¿Los costos incurridos, o por incurrir, en relación
En la fecha de la operación se cumpliría con este requisito, pues el
con la transacción pueden ser valorados con
costo de los bienes está deinido concretamente por la empresa.
iabilidad?
c) Tratamiento tributario
El inciso a) del artículo 1º de la Ley del Impuesto General a las Ventas establece que este
impuesto grava, entre otras operaciones, la venta en el país de bienes muebles, entendién-
dose por venta a todo acto a título oneroso que conlleve la transmisión de propiedad de
bienes, independientemente de la denominación que le den las partes, tales como la venta
propiamente dicha, permuta, dación en pago, expropiación, adjudicación por disolución de
sociedades, aportes sociales, adjudicación por remate o cualquier otro acto que conduzca
al mismo in.
Como se puede observar, para la Ley del IGV se considera que existe venta afecta en aquellos
casos en que se trasmitan bienes afectos a título de propiedad a favor de un acreedor, a
efecto de que con esta prestación, distinta a la originalmente pactada, se dé por cancelada
total o parcialmente una obligación pendiente de pago.
En ese sentido, si la empresa “COMERCIALIZADORA DEL PISCO” S.R.L. entregó mercade-
rías al Sr. Solís, en cancelación de un préstamo, dicha operación caliicará como una venta
gravada para efectos del IGV.
Para efectos del Impuesto a la Renta, el reconocimiento del ingreso debe efectuarse cuando
el mismo se haya devengado. De ser así, en la oportunidad de la transmisión de la propiedad
de bienes para efecto de cancelar las obligaciones pendientes de pago (dación en pago),
se cumplirían con las condiciones previstas por el párrafo 14 de la NIC 18, debiéndose
reconocer en ese momento el ingreso correspondiente. CAP.
En consecuencia, en ese momento el ingreso que se devengue, producto de esta opera- 13
ción, estará sujeto al p/a/c del Impuesto a la Renta y será incluido en la determinación del
Impuesto a la Renta Anual.
Teniendo en cuenta lo anteriormente desarrollado, podríamos deducir que en la fecha de entrega
de los bienes, la empresa “COMERCIALIZADORA DEL PISCO” S.R.L. deberá reconocer los siguientes
registros contables*:
Para efectos prácticos, los montos de los asientos se han redondeado a números enteros.
*


70 VENTAS 67,797
701 Mercaderías
70111 Terceros
x/x Por el reconocimiento del ingreso derivado de la venta de
mercaderías.
44 CUENTAS POR PAGAR A LOS ACCIONISTAS (SOCIOS)

DIRECTORES Y GERENTES 80,000
441 Accionistas
4411 Préstamos
x/x Por la cancelación del préstamo por pagar con la cuenta por
cobrar.
CASO Nº 9: ¿CUÁNDO SE RECONOCE UN INGRESO EN LA VENTA DE BIENES FUTUROS?

La empresa “LA INMOBILIARIA” S.A.C. está construyendo un conjunto habitacional, previéndose
que el mismo se encontrará listo en julio de 2013. Sobre el particular, el contador de la empresa nos
comenta que con fecha 20.03.2012 se ha suscrito un contrato de compraventa de un departamento
valorizado en S/. 100,000, recibiendo en ese momento el íntegro de la operación, acordándose que
el bien sea entregado en la fecha en que se terminen las obras de construcción. En ese sentido,
nos consultan en qué oportunidad deberá reconocer el ingreso por la venta realizada.
SOLUCIÓN:
El reconocimiento de un ingreso ordinario derivado de la venta de bienes inmuebles se produce
en la oportunidad de su devengo, momento que ocurre cuando se coniguran todas y cada una de
las condiciones previstas en el Párrafo 14 de la NIC 18 Ingresos.
Sin embargo, es preciso recordar que muchas empresas dedicadas al negocio inmobiliario suelen
vender inmuebles en planos, bajo contratos denominados “contrato de compra venta de inmuebles
futuros”. En esa situación, es común preguntarse cuándo reconocer el ingreso. Pues bien, en ese
caso el reconocimiento del ingreso también debe producirse en la oportunidad en que se cumplan
con las condiciones antes previstas. A continuación, veriicaremos en qué período se produce esto:
Mes Cumplimiento
CAP.
03/2012 07/2013
13
¿Se ha transferido al comprador los En la fecha de la operación esta condición no se cumpliría, pues la
riesgos y las ventajas, de tipo signi- propiedad del bien objeto de la operación no se ha transferido. Sin
NO SÍ
ficativo, derivados de la propiedad embargo, esta condición si se cumpliría en julio de 2013, pues en
del bien? ese mes se efectuará la referida entrega.
¿La empresa no conserva para sí
En la fecha de la operación esta condición no se cumpliría, pues no
alguna implicación en la gestión
se puede airmar que la empresa no conserva ninguna implicación
corriente de los bienes vendidos, en
en la gestión corriente de los bienes, ni retiene el control efectivo de NO SÍ
el grado usualmente asociado con la
los mismos, pues no ha entregado los bienes. Con la entrega del bien
propiedad, o retiene el control efectivo
se cumpliría con esta condición.
sobre los mismos?

Mes Cumplimiento
03/2012 07/2013
¿Es probable que la empresa reciba En la fecha de la operación se cumpliría con este requisito, pues
los beneicios económicos asociados con la cobranza realizada la empresa ya ha recibido los beneicios SÍ SÍ
con la transacción? económicos asociados a la transacción.
¿El importe de los ingresos ordinarios
En la fecha de la operación se cumpliría con este requisito, pues el
derivados de la venta del bien puede SÍ SÍ
valor de los bienes está deinido de manera concreta.
ser valorado con iabilidad?
En la fecha de la operación no se cumpliría con este requisito, pues
¿Los costos incurridos, o por incurrir,
el costo de los bienes podría variar, habida cuenta de que la empresa
en relación con la transacción pueden NO SÍ
recién terminará de construir los bienes con posterioridad al acuerdo
ser valorados con iabilidad?
de compraventa.
En ese sentido, tratándose de la operación planteada por la empresa “LA INMOBILIARIA” S.A.C.
podríamos airmar que en la fecha del contrato no se debería reconocer ingreso alguno, estando
supeditado tal reconocimiento a la entrega del bien, esto es, cuando los bienes tengan plena
existencia física. De ser así, cuando se suscriba el “contrato de compraventa de inmueble futuro”
se deberán realizar los siguientes registros contables:

x/x Por la venta del departamento al contado, el cual será entre-
gado en Julio del 2013.

101 Caja
x/x Por la cobranza de la venta al contado del departamento.
De la misma forma, en la oportunidad en que se cumplan con las condiciones antes previstas (esto es,
en julio de 2013), la empresa “LA INMOBILIARIA” S.A.C. deberá realizar el reconocimiento del ingreso
correspondiente por la venta del inmueble. Para tal efecto, realizará el siguiente registro contable:

70 VENTAS 100,000
702 Productos terminados
CAP.
7024 Productos inmuebles terminados
70241 Terceros 13
x/x Por el reconocimiento de la venta del departamento.
Habiendo analizado el tratamiento contable de la operación en análisis, corresponde ahora

determinar el efecto tributario de la misma. Así, debemos partir de la idea que para efectos del
Impuesto a la Renta, los ingresos se consideran gravados cuando estos se devengan, momento
que se produce cuando se cumplen con las condiciones previstas en la NIC 18 Ingresos.
Siendo esto así, y tratándose del caso expuesto por la empresa “LA INMOBILIARIA” S.A.C.,
podemos concluir que en julio de 2013 esta deberá reconocer y gravar el ingreso con el Impuesto
a la Renta. Cabe mencionar que esta opinión también ha sido plasmada por la Administración

Tributaria, quien en su Informe Nº 085-2009-SUNAT ha señalado que: “Para ines de la realización

de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta, los ingresos relacionados con la venta de bienes
futuros se consideran devengados cuando se cumplan con todas las condiciones señaladas en el
párrafo 14 de la NIC 18”.
importante
Debe considerarse que la operación descrita por la empresa “LA INMOBILIARIA” S.A.C. no
se encontrará gravada con el IGV en la medida que se cumplan las siguientes condiciones:
• Se trate de la primera venta del inmueble realizada por el constructor.
• Su valor de venta no supere las 35 UIT’s.
• Se destinen exclusivamente a vivienda.
• Se cuente con la presentación de la licencia de construcción admitida por la municipalidad
correspondiente.
6. RECONOCIMIENTO DE INGRESOS EN LA VENTA DE BIENES A PLAZOS
Tratándose de la venta de bienes a plazos, ¿en qué momento se reconoce el ingreso?

Los ingresos ordinarios imputables al precio de venta, excluyendo los intereses de la
operación, se reconocen en el momento de la venta.
Para efectos tributarios:
Los ingresos se reconocen de acuerdo al

principio del devengado
IMPUESTO A LA
RENTA
Los ingresos pueden diferirse a los ejercicios en
los que se hagan exigibles las cuotas
(artículo 58º de la LIR)
Momento de
entrega del bien
Fecha de emisión Lo primero

según RCP entre
Fecha de Lo primero Momento del pago

emisión CP entre
Fecha en que
NacimieNto de la
ot del igv- Lo primero se emita
(vta. a Plazo) entre
CAP.
Fecha de Fecha en que el bien
13 entrega del queda a disposición
bien del adquirente
CASO Nº 10: VENTA A PLAZOS DE BIENES

En setiembre de 2014, la empresa “LOS NORTEÑOS” S.A.C. ha vendido a plazos (36 cuotas) un
automóvil por S/. 72,000. Nos piden ayuda a efectos de determinar el tratamiento que le corres-
ponde a esta operación, considerando que el costo del bien es de S/. 60,000.

SOLUCIÓN:
En operaciones a plazos mayores a un año, la norma contable prevé que el monto del ingreso se
reconozca en el momento de la venta, ello en tanto se cumplan cada una de las condiciones para
tal reconocimiento.
Sin embargo, para efectos tributarios, la LIR establece dos opciones:
• Que el ingreso se reconozca como tal en el momento de la venta.
• Que el ingreso se diiera a los ejercicios en que las cuotas se hagan exigibles.
De optarse por esta última alternativa, se efectuará lo siguiente:
a) Determinación del Ingreso Neto Mensual a imputar
El Ingreso Neto Mensual se determina restando del valor de la cuota mensual la proporción
del costo computable del bien.
DETALLE TOTAL CUOTAS MENSUAL

Valor de venta S/. 72,000 36 S/. 2,000
Costo computable S/. 60,000 36 S/. 1,667
Ingreso a imputar S/. 12,000 36 S/. 333
b) Imputación del Ingreso Neto Mensual (INM)

El INM se imputará a los ejercicios en que se hagan exigibles.
DETALLE 2014 2015 2016 2017

Nº de cuotas 3 12 12 9
Ingreso Neto Mensual 333 333 333 333
Imputación del Ingreso 1,000 4,000 4,000 3,000
c) Determinación de la Renta Neta

Hallado el INM en cada ejercicio, el mismo se adicionará en cada período independientemente
de que se cobren o no las cuotas.
DETALLE 2014 2015 2016 2017

Utilidad contable 100,000 100,000 100,000 100,000
(-) Ingreso por Venta plazos (72,000)
(+) Costo de Ventas 60,000
(+) Imputación del Ingreso 1,000 4,000 4,000 3,000
Renta Neta 89,000 104,000 104,000 103,000
CASO Nº 11: VENTA DE BIENES CON INSTALACIÓN

Con fecha 12.08.2014, la empresa “SPORTECK” S.R.L. ha suscrito un contrato con la empresa
“CONSTRUCCIONES LIMA” S.A.C. para el suministro de dos (2) sistemas de aire acondicionado
para un ediicio en construcción, por un valor de S/. 30,000, monto que fue pagado en el momento
de la suscripción del contrato. Al respecto, nos comentan que de acuerdo al contrato suscrito se
ha acordado que los referidos bienes deben ser instalados por la empresa vendedora, debiendo
contar con la aceptación expresa de la parte compradora. CAP.
En relación con esta operación, el contador de la empresa “SPORTECK” S.R.L. nos consulta en qué 13
momento se debe reconocer el ingreso por el suministro de los referidos sistemas, teniendo en
cuenta que la instalación es un procedimiento complejo y que probablemente termine el 20.10.2014,
fecha en que se produce la aceptación expresa del comprador.
SOLUCIÓN:
En la venta de bienes, bajo la condición de su instalación, los ingresos ordinarios normalmente
se pueden reconocer cuando el comprador acepta la entrega, una vez que se ha completado la
instalación. No obstante ello, el ingreso derivado se puede reconocer inmediatamente tras la mera
aceptación del comprador, cuando el proceso de instalación es por su naturaleza, simple, como
por ejemplo, la instalación de un receptor de televisión probado en la fábrica que solo necesita
ser desempaquetado y conectado a la red y antena.

En tal sentido, en el caso expuesto por la empresa “SPORTECK” S.R.L., al ser el proceso de insta-
lación del sistema de aire acondicionado un proceso complejo, y que, además, debe contar con
la aceptación expresa del cliente, consideramos que esta debe reconocer el ingreso producto de
la venta en el momento en que “CONSTRUCCIONES LIMA” S.A.C. acepta la conformidad de la
instalación de los sistemas de acondicionamiento de aire, esto es, el 20.10.2014.
7. RECONOCIMIENTO DE INGRESOS EN LA VENTA DE INMUEBLES
Tratándose de la venta de inmuebles, ¿en qué momento se reconoce el ingreso?

Los ingresos se reconocen, normalmente, cuando la titularidad legal pasa al comprador.
Los ingresos se reconocen de acuerdo al

IMPUESTO A LA RENTA
principio del devengado
IGV En la fecha de percepción del ingreso,

¿Cuándo nace
(1ª venta de por el monto que se perciba, sea total o
la OT?
inmuebles) parcial
Jurisprudencias
Tratándose de la venta de bienes futuros, ¿cuándo se reconocen los ingresos?

(…) Para ines de la realización de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta, los ingresos
relacionados con la venta de bienes futuros se consideran devengados cuando se cumplan
con todas las condiciones señaladas en el párrafo 14 de la NIC 18.
¿Cuándo se reconoce el ingreso por la venta de bienes futuros?
RTF Nº 00467-5-2003 Fecha: 29.01.2003
Se declara nula e insubsistente la apelada: en cuanto a la base imponible del Impuesto a la
Renta por diferimiento de ingresos (ventas a futuro de inmuebles), estos no se devengan
hasta que se produzca la condición suspensiva de que el bien exista, y los montos recibidos
por la recurrente no se originaron en ventas diferidas, sino que se percibieron como adelantos,
que no deben afectar los resultados del ejercicio en que se percibieron, según el principio
de lo devengado, ordenándose a la SUNAT veriique qué operaciones integran el reparo y
qué ingresos no se devengaron en el año acotado.
8. RECONOCIMIENTO DE INGRESOS EN LA PRESTACIÓN DE SERVICIOS
CAP.
13
¿En qué
Cuando:
momento
se reconoce • El importe de los ingresos ordinarios pueda valorarse con iabilidad.
un ingreso • Es probable que la empresa reciba los beneicios económicos derivados de la
proveniente transacción.
de la pres- • El grado de realización de la transacción, en la fecha del balance general, pueda
tación de ser valorado con iabilidad.
servicios? • Los costos ya incurridos en la prestación, así como los que quedan por incurrir
hasta completarla, puedan ser valorados con iabilidad.

¿En qué momento se reconoce un ingreso proveniente de la prestación de servicios

para efectos tributarios?
IMPUESTO A LA Los ingresos se reconocen de acuerdo al

RENTA principio del devengado
Asimismo, cabe mencionar que para efectos del IGV, el nacimiento de la obligación
tributaria se origina bajo el siguiente esquema:
Cuando culmine el
servicio
Fecha de emisión Lo que

según RCP ocurra
primero Cuando se perciba
Fecha de ocurra
emisión CP primero
El vencimiento del
NacimieNto Lo que Se emita el CP plazo ijado
de la o.t. eN ocurra
la PrestacióN primero
de servicios
Fecha en que
se percibe la
retribución
Jurisprudencias
El reconocimiento de una venta para efectos del IGV no genera un ingreso para
efectos del Impuesto a la Renta
RTF Nº 02050-5-2003 Fecha: 16.04.2003
Se revoca el reparo al Impuesto a la Renta por las diferencias entre el ingreso de diciembre
de 1998 consignado en el Libro Mayor y el anotado en el Registro de Ventas, debido a que
no puede concluirse, en forma tajante, que de la comparación de ambos libros pueda deter-
minarse operaciones que debían estar gravadas con el Impuesto a la Renta, dado que cada
uno es utilizado para ines especíicos.
informes sunat
¿Cuál es el tratamiento de los rendimientos provenientes del encaje legal?

CAP.
13
Los rendimientos que provienen del Encaje Legal deben imputarse de acuerdo al principio
contable del devengado a que alude el inciso a) del artículo 57° del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta, para lo cual debe tenerse en cuenta la naturaleza de las transacciones
que originan los rendimientos.
¿En qué momento se reconocen los ingresos derivados de garantías extendidas?
(…) El ingreso por concepto de “garantía extendida” debe considerarse devengado durante
el período cubierto por dicha garantía, sin importar que el monto correspondiente a dicho
servicio haya sido facturado o pagado en una oportunidad anterior.

En la prestación de servicios, ¿en qué momento se devenga el ingreso?

(…) Para efecto del Impuesto a la Renta, los ingresos obtenidos por la prestación de servicios,
efectuada por personas jurídicas, se imputan al ejercicio gravable en que se devenguen; vale
decir, al momento en que se adquiere el derecho a recibirlos (sean percibidos o no), siendo
irrelevante la fecha en que los ingresos sean percibidos o el momento en que se emita el
comprobante de pago que sustente la operación.
¿En qué momento se devengan los ingresos y gastos?

Los ingresos son computables en el ejercicio en que se adquiere el derecho a recibirlos (sean
percibidos o no), y los gastos son deducibles en el ejercicio en que surge la obligación por
los mismos y se determina su monto (sean pagados o no).
¿Cuándo se devengan los ingresos derivados de la prestación de servicios?

(…) En el caso de la prestación de servicios, los ingresos se consideran devengados cuando
se hubiere prestado dicho servicio, aún cuando el deudor no hubiere cumplido con el pago
del mismo, o todavía no sea exigible. Es decir, se considera que dichas sumas han sido
“ganadas” en el ejercicio en que se presta el servicio, en la medida que el derecho no esté
sujeto a ninguna condición que lo pueda hacer inexistente.
CASO Nº 12: RECONOCIMIENTO DE INGRESOS EN LA PRESTACIÓN DE SERVICIOS

El colegio privado “LOS ÁNGELES DE LIMA” S.A. (entidad educativa con ines lucrativos) tiene
actualmente ciento cincuenta (150) alumnos en todos los grados, los cuales pagan una pensión
mensual de S/. 100. De acuerdo a los reportes del departamento de contabilidad, en el mes de
setiembre de 2014, solo ciento veinte (120) alumnos han cumplido con pagar la pensión del mes.
Al respecto, el administrador de la institución nos pide ayuda para reconocer contablemente los
ingresos del mes de setiembre de 2014, así como para determinar la base imponible para el p/a/c
del Impuesto a la Renta del referido mes.
SOLUCIÓN:
Teniendo en cuenta las consideraciones antes expuestas, podemos concluir que el colegio privado
“LOS ÁNGELES DE LIMA” S.A. cumple con los supuestos para reconocer como ingreso el total de
los servicios prestados a los ciento cincuenta (150) alumnos, no importando que no haya cobrado
la totalidad de los servicios prestados, pues dicho hecho no implica que no se haya generado un
ingreso.
CASO N° 13: RECONOCIMIENTO DE INGRESOS EN SERVICIOS DE MANTENIMIENTO

La empresa “SERVIAUTOS” S.R.L. realizó el mantenimiento de dos vehículos de un cliente, servicio
que se inició el 10 de abril de 2014 y concluyó el 30 del mismo mes, por S/. 5,000 más IGV; no
obstante, por cuestiones administrativas, el departamento de contabilidad emitió el respectivo
comprobante de pago el 2 de mayo de 2014, fecha en que se recibió el pago. Al respecto, el
gerente de la empresa nos consulta en qué oportunidad se debe reconocer el ingreso, tanto para
CAP. efectos contables como para efectos tributarios.
13 SOLUCIÓN:
Tratándose del caso expuesto por la empresa “SERVIAUTOS” S.R.L., debemos indicar que el
momento en que se cumplen cada una de estas condiciones se produce el 30.04.2014, momento
en que se debe reconocer el ingreso respectivo.
9. RECONOCIMIENTO DE INGRESOS POR INTERESES, REGALÍAS Y DIVIDENDOS
¿En qué momento se reconoce un ingreso por intereses, regalías y dividendos?

• Los intereses deben reconocerse sobre la base de la proporción del tiempo transcurrido.

• Las regalías deben ser reconocidas utilizando la hipótesis contable del

devengo.
• Los dividendos deben reconocerse cuando se establezca el derecho a recibirlos
por parte del accionista.
En estos casos, para reconocer el ingreso debe cumplirse, además, con que:
• Sea probable que la empresa reciba los beneicios económicos asociados con la
transacción.
• El importe de los ingresos ordinarios pueda ser valorado de forma iable.
IMPUESTO A LA Los ingresos se reconocen de acuerdo al

RENTA principio del devengado
Cuando culmine el
servicio
Lo que
Fecha de emisión ocurra
según RCP primero
Cuando se perciba
Fecha de emi- ocurra
sión del CP primero
El vencimiento del
NacimieNto Se emita el CP plazo ijado
Lo que
de la o.t. eN ocurra
la PrestacióN primero
de servicios
Fecha en que
se percibe la
retribución
CASO Nº 14: RECONOCIMIENTO DE INGRESOS POR DIVIDENDOS

La gerencia de la empresa “INVERSIONES DEL ORIENTE” S.A.C. ha informado que con fecha
20.10.2014 los accionistas de la empresa “HENTG TANG” S.A.C. (tercero no vinculado), en la cual
se tiene inversiones, han decidido repartir dividendos. Según el Acta de Junta General de Accio-
CAP.
nistas, el monto que le corresponde a la empresa es de S/. 10,000. Sobre el particular, nos piden
ayuda para registrar esta operación. 13
SOLUCIÓN:
Considerando que en el caso que propone la empresa “INVERSIONES DEL ORIENTE” S.A.C. los
accionistas de la empresa “HENTG TANG” S.A.C. han aprobado con fecha 20.10.2014 el acta que
acuerda dicha distribución, en dicha fecha se deberá reconocer el ingreso correspondiente, solo
si además:
a) Es probable que la empresa beneiciaria reciba los beneicios económicos asociados con la
transacción.
b) El importe de los ingresos de actividades ordinarias pueda ser medido de forma iable.

10. RECONOCIMIENTO DE INGRESOS EN LOS CONTRATOS DE CONSTRUCCIÓN
Debido a la naturaleza propia de la actividad llevada a cabo en los contratos de cons-

trucción (CC), la fecha en que la actividad del contrato comienza y la fecha en la que
termina el mismo caen, normalmente, en diferentes periodos contables.
Por tanto, la cuestión fundamental al contabilizar los CC es la distribución de los ingresos
de actividades ordinarias y los costos que cada uno de ellos genere, entre los periodos
contables a lo largo de los cuales se ejecuta.
El objetivo de la NIC 11 es precisamente prescribir el tratamiento contable de los
ingresos de actividades ordinarias y los costos relacionados con los contratos de
construcción.
INGRESOS DEL CONTRATO DE CONSTRUCCIÓN COSTOS DEL CONTRATO DE CONSTRUCCIÓN

Comprenden: Comprenden:
a) El importe inicial del ingreso de actividades ordinarias acordado a) Los costos que se relacionen directamente con el contrato
en el contrato. especíico.
b) Las modiicaciones en el trabajo contratado, así como recla- b) Los costos que se relacionen con la actividad de contratación
maciones o incentivos: en general, y pueden ser imputados al contrato especíico.
• En la medida que sea probable que de los mismos resulte c) Cualesquiera otros costos que se puedan cargar al cliente, bajo
un ingreso de actividades ordinarias. los términos pactados en el contrato.
• Sean susceptibles de medición iable.
RECONOCIMIENTO DE INGRESOS Y COSTOS
Los ingresos de actividades ordinarias y

Cuando el resultado los costos asociados con el mismo deben
de un contrato de ser reconocidos como ingreso de activida-
construcción puede des ordinarias y gastos, respectivamente,
ser estimado con con referencia al grado de realización de
suiciente iabilidad la actividad producida por el contrato al
inal del periodo sobre el que se informa.
• ¿Cómo se determina el grado de realización del CC?

El grado de realización de un contrato puede determinarse de muchas formas. La
entidad utilizará el método que mida con mayor iabilidad el trabajo ejecutado.
Dependiendo de la naturaleza del contrato, los métodos pueden incluir:
CAP. a) La proporción de los costos del contrato incurridos en el trabajo ya reali-
13 zado hasta la fecha, en relación con los costos totales estimados para el
contrato;
b) La inspección de los trabajos ejecutados; o
c) La proporción física del contrato total ejecutada ya.
importante
Los anticipos y los pagos recibidos del cliente no relejan, necesariamente, la
proporción del trabajo ejecutado.

Grado de avance Costos incurridos al inal del período

(Grado de realización) = Costos totales
Reconocimiento de
ingresos = Ingresos del contrato * Grado de avance

Regla general
De acuerdo al devengo (artículo 57º de la LIR)
Regla de excepción
El artículo 63º de la LIR señala que las empresas de construcción o similares, que
ejecuten contratos de obra, cuyos resultados correspondan a más de un (1) ejer-
cicio gravable, podrán acogerse a uno de los siguientes métodos, sin perjuicio de
los pagos a cuenta a que se encuentren obligados, en la forma que establezca el
Reglamento:
a) Asignar a cada ejercicio gravable la renta bruta que resulte de aplicar sobre
los importes cobrados por cada obra, durante el ejercicio comercial, el
porcentaje de ganancia bruta calculado para el total de la respectiva obra.
b) Asignar a cada ejercicio gravable la renta bruta que se establezca dedu-
ciendo del importe cobrado o por cobrar, por los trabajos ejecutados en
cada obra durante el ejercicio comercial, los costos correspondientes a tales
trabajos.

Los Contratos de Construcción están gravados con el IGV, pues así lo establece el
inciso d) del artículo 1º de la Ley del IGV, según el cual, se encuentran gravados
con el impuesto, entre otras operaciones, los Contratos de Construcción que se
ejecuten en el territorio nacional, cualquiera sea su denominación, el sujeto que
lo realice, lugar de celebración del contrato o de percepción de los ingresos.
La base imponible para calcular el IGV en los Contratos de Construcción está
constituida por el valor de construcción, el cual es deinido como la suma total
que queda obligado a pagar quien encarga la construcción, es decir, el valor total
consignado en el comprobante de pago de la construcción, incluyendo los cargos
que se efectúen por separado de aquel y aún cuando se originen en la prestación
de servicios complementarios, en intereses devengados por el precio no pagado
o en gastos de inanciación de la operación.
CAP.
13
Las actividades clasiicadas como cons-
Construcción
trucción en la CIIU de las Naciones Unidas
oPeracióN
gravada coN
el igv
Aquel por el que se acuerda la realización
Contratos de construcción de las actividades deinidas como
construcción

Fecha de Fecha de percep-

emisión según ción del ingreso,
RCP sea total o parcial
Lo que
Fecha de emi- ocurra
sión del CP primero
NacimieNto Se emita el CP
de la o.t. eN Lo que
coNtratos de ocurra
primero
coNstruccióN
Fecha de
percepción
del ingreso
importante
• También se consideran Contratos de Construcción las arras, el depósito o
garantía que se pacten respecto del mismo y que superen el límite establecido
en el Reglamento.
(Inciso f del artículo 3º de la LIGV)
• Las arras, el depósito o garantía a que se reieren los incisos a), c) y f) del artículo
3º de la LIGV no deben superar, de forma conjunta, el límite ascendente al tres
por ciento (3%) del valor de venta de la retribución o del ingreso por la prestación
de servicio o del valor de construcción. En caso el monto de los referidos conceptos
no se encuentre estipulado expresamente en el contrato celebrado por concepto
de arras, depósito o garantía, se entenderá que el mismo supera el porcentaje
antes señalado, dando origen al nacimiento de la obligación tributaria por dicho
monto.
(Numeral 10 del artículo 2º del Reglamento LIGV).
CAP.
13

Capítulo 14
17
Capítulo
14 Fiscalización del Impuesto a la Renta

- Deducción de Gastos -
1. CRITERIOS PARA LA DEDUCCIÓN DE GASTOS
1.1 CUESTIONES GENERALES
El primer párrafo del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante,
LIR) señala que a in de establecer la Renta Neta de Tercera Categoría, los gastos
deben cumplir con el principio de causalidad, lo que implica que deben ser nece-
sarios para producir la renta y para mantener su fuente, indicándose una serie
de gastos que podrían ser deducibles.
Sobre el particular, debe considerarse que adicionalmente al principio de causa-
lidad antes indicado, existen otros criterios y/o principios que deben evaluarse
a efectos de veriicar si un gasto es deducible o no. Estos criterios y/o principios
son básicamente: el criterio de razonabilidad, el criterio de proporcionalidad, la
generalidad, el devengado y la fehaciencia.
No obstante lo anterior, debe tenerse en cuenta que además de todo lo señalado,
para que un gasto sea deducible, también debe haber cumplido con las normas
de bancarización, en caso corresponda, pues de no ser así, el gasto no sería
deducible.
Considerando lo antes expuesto, a continuación desarrollamos cada uno de
estos criterios y/o principios, señalándose además diversa jurisprudencia sobre
el particular.
1.2 PRINCIPIO DE CAUSALIDAD
El Principio de Causalidad ha sido desarrollado en el primer párrafo del artículo

37º de la LIR, en el cual se indica que son deducibles como gastos aquellos que
cumplan con dos requisitos fundamentales:
• Que sean necesarios para producir la renta; y,
• Que sean necesarios para mantener la fuente.
PRINCIPIO DE CAUSALIDAD
CAP.
14
Los gastos deben ser necesarios Los gastos deben ser necesarios
para producir la renta para mantener la fuente
fiscalizacióN dEl imPuEsto a la rENta - dEduccióN dE gastos 303

Bajo este principio, sólo son deducibles aquellos gastos que guarden una relación
causal directa con la generación de la renta o con el mantenimiento de la fuente
en condiciones de productividad.
Así también lo ha considerado el Tribunal Fiscal en diversas jurisprudencias, tales
como:
Jurisprudencias
Deducción de gastos bajo el principio de causalidad

RTF Nº 02000-1-2006 Fecha: 18.04.2006
Que las normas expuestas recogen el denominado principio de causalidad, según el cual,
todo gasto debe ser necesario y vinculado a la actividad que se desarrolla, debiendo
apreciarse ello considerando los criterios de razonabilidad y proporcionalidad así como
el “modus operandi” del contribuyente.
Acreditación del Principio del Causalidad en suspensión de actividades

RTF Nº 03838-5-2005 Fecha: 22.06.2005
El hecho que el local esté cerrado al haberse suspendido actividades, no signiica que
la empresa no pueda realizar gastos de limpieza, vigilancia y asesoría legal y contable,
pues ello no implica que no se pueda deducir gastos vinculados con el negocio.
Necesidad de los gastos
RTF Nº 7213-5-2005 Fecha: 25.11.2005
Procede el gasto por cuotas de leasing en la adquisición de vehículos asignados al
jefe de reparto, al encontrarse reconocido el nexo causal entre dicha asignación y
el desembolso por la transacción. Empero, se reparan aquellos gastos por vehículos
asignados a trabajadores que desempeñan labores administrativas cuyas labores no
requieren dichos vehículos.
Deducibilidad de pérdidas irreversibles o irrecuperables
RTF Nº 6051-1-2003 Fecha: 24.10.2003
La pérdida sufrida por la recurrente respecto de las acciones de su propiedad, debe
ser aceptada como deducción del Impuesto a la Renta debido a que la referida pérdida
del valor de las acciones de propiedad de la recurrente es irrecuperable e irreversible,
lo que naturalmente debe afectar sus resultados, no siendo una deducción prohibida
por la ley del Impuesto a la Renta.
¿En qué consiste el principio de causalidad?

RTF Nº 06072-5-2003 Fecha: 24.10.2003
De acuerdo con la naturaleza del Impuesto a la Renta que recoge en materia de gastos
el principio de causalidad, todo ingreso debe estar relacionado con un gasto cuya causa
sea la obtención de dicha renta o el mantenimiento de su fuente productora, noción
que sin embargo debe analizarse en cada caso en particular, considerando los criterios
de razonabilidad y proporcionalidad, atendiendo a la naturaleza de las operaciones
realizadas por cada contribuyente, el volumen de estas, etc, que puede suceder que
la adquisición de un mismo bien o servicio para una empresa constituya un gasto
deducible mientras que para otra no.
Causalidad por actividades no registradas ante SUNAT

CAP. RTF Nº 04572-4-2002 Fecha: 13.08.2002
14 Se revoca la apelada en el extremo referido al reparo por recibos por honorarios
profesionales relativos al servicio prestado en el proceso de privatización de empresas
eléctricas, toda vez que no es requisito que los gastos se reieran necesariamente a
las actividades registradas en el RUC, pues constituye renta gravable de las empresas
cualquier ganancia o beneicio derivado de sus operaciones con terceros.

Acreditación de la relación de causalidad

RTF N° 4379-2-2002 Fecha: 02.08.2002
La recurrente indica que las adquisiciones reparadas se efectuaron para realizar trabajos
de mantenimiento y refacción fuera del domicilio iscal, sin embargo, no identiica
el lugar donde tales labores se realizaron ni si correspondía a un establecimiento o
instalación utilizado en el desarrollo de sus actividades comerciales generadores de
renta gravada, en consecuencia, al no haberse acreditado la relación de causalidad
del gasto, procede mantener el reparo.
Causalidad de los Gastos de Seguridad

RTF Nº 00644-4-2001 Fecha: 22.05.2001
Los gastos por servicios de seguridad prestados en el domicilio de sus funcionarios,
son deducibles para efectos del Impuesto a la Renta por cuanto guardan una relación
de causalidad con la obtención de la renta bruta.
Deinición del Principio de Causalidad

RTF Nº 00835-3-1999 Fecha: 28.10.1999
De acuerdo a la naturaleza del Impuesto a la Renta aplicable a las empresas, tal como
está regulado en nuestra legislación dicho impuesto debe recaer sobre las ganancias
efectivamente obtenidas al inal de un ejercicio, las que se determinan deduciendo
del total de ingresos netos obtenidos por la empresa, los gastos y/o costos que estos
hubieran incurrido y que sean necesarios para producir dicha renta y para mantener
su fuente. Estas deiniciones se fundan en el Principio de Causalidad, el que se puede
deinir como la relación que debe existir entre los gastos y/o costos incurridos en la
generación de rentas y en el mantenimiento de la fuente productora.
¿En qué consiste el principio de causalidad?

RTF Nº 653-2-1998 Fecha: 12.08.1998
Que al respecto, el artículo 37º de la LIR señala que a in de establecer la renta neta de
tercera categoría, se deducirá de la renta bruta, los gastos necesarios para producirla
y mantener su fuente, en tanto la deducción no se encuentre expresamente prohibida
por ley, debiendo precisarse que la relación de gastos enumerados en el citado artículo,
es enunciativa y no taxativa, pudiendo existir otros que cumplan con el enunciado
general y por tanto deducible para determinar la renta neta.
De las RTF's antes citadas, el Tribunal Fiscal conirma que para deducir un gasto
de la Renta Bruta de tercera categoría, es necesario que el mismo cumpla con el
Principio de Causalidad, es decir que el gasto sea necesario para producir la renta
y/o para mantener la fuente productora de renta.
No obstante esa última airmación, debe entenderse que los gastos deducibles
no sólo son aquellos que ayudaron a generar renta, sino también aquellos que
estuvieron dirigidos a tal objetivo, aun cuando no la hayan generado. En efecto,
también cumplirían con el principio de causalidad, aquellos gastos dirigidos a
generar determinada renta que no se concluyó, pues este principio implica que
el gasto se dirija a un negocio del cual potencialmente se obtendrán ingresos, no
siendo relevante si efectivamente estos se generaron o no.
Veamos a continuación algunos criterios esbozados por el Tribunal Fiscal.
Jurisprudencias CAP.
Acreditación del Principio de Causalidad 14
RTF Nº 03942-5-2005 24.06.2005

Es insuiciente el sustento de la Administración Tributaria referido a que los gastos
efectuados (desembolsados a una empresa que le presta servicios secretariales, de
mensajería, de gestiones de compra y cobranzas) no son necesarios para las actividades
de la recurrente (basándose sólo en que tales gastos no son razonables pues el único
negocio concretado por la recurrente en el período acotado había sido el alquiler de

su planta), pues el hecho que la recurrente no haya efectuado mayores negocios, no

signiica que no haya realizado actividades dirigidas a procurarse mayores ingresos
aunque estas no se concreten, siendo los montos razonables.
Cumplimiento del Principio de Causalidad

RTF Nº 5355-1-2002 Fecha: 13.09.2002
Resulta razonable que una empresa evalúe a través de un informe técnico arquitec-
tónico, si la inversión destinada a adquirir un local es adecuada o favorable para sus
intereses, por lo que el gasto efectuado con ese in cumple con el principio de causa-
lidad, siendo irrelevante que dicha inversión se haya realizado.
1.3 CRITERIOS PARA OBSERVAR LA CAUSALIDAD DE UN GASTO
El último párrafo del artículo 37º de la LIR prescribe que para efecto de deter-
minar que los gastos cumplen con el Principio de Causalidad, los mismos deben
cumplir con los siguientes criterios:
a) Normalidad.
b) Razonabilidad.
c) Generalidad.
d) Entre otros.
De lo anterior resulta relevante analizar cada uno de estos criterios, veriicando
cuándo se cumplen con ellos.
a) Normalidad
El primer criterio a observar para el cumplimiento del principio de causa-
lidad, es el de Normalidad. Según este criterio, los gastos deben ser
normales para la actividad que genera la actividad gravada.
En relación a este criterio, es muy importante señalar que la normalidad
dependerá de cada caso en particular, pues lo que podría ser normal para
una empresa, no lo podría ser para otra. Un ejemplo ilustrará mejor este
criterio. En la extracción pesquera, es normal que los grifos que proveen
de combustible a las empresas que extraen los recursos hidrobiológicos,
se comprometan a trasladarlo directamente a las embarcaciones de
esta, en alta mar, para lo cual, utilizan embarcaciones menores denomi-
nadas “chatas”, las que podrían ser de propiedad del grifo o alquiladas de
terceros. En ese caso, el gasto por el alquiler de las chatas será normal
para este grupo de grifos, en tanto para otros grifos, este alquiler no será
normal.
En relación a este criterio, el Tribunal Fiscal ha señalado lo siguiente:
Jurisprudencias
Normalidad para la deducción de los gastos

RTF Nº 06392-2-2005 Fecha: 20.10.2005
CAP. A in de analizar la razonabilidad y proporcionalidad de un gasto, debe conside-
rarse criterios adicionales, como que los gastos sean normales de acuerdo con
14
el giro del negocio, o que estos mantengan cierta proporción con el volumen de
las operaciones, entre otros, cuando la propia norma no disponga parámetros
distintos ni los limite, criterios en función a los cuales es posible que pueda ocurrir
que ante un gasto similar efectuado por dos empresas, este no sea deducible
para una de ellas y sí para la otra.

Normalidad de un gasto
RTF Nº 02726-5-2003 Fecha: 23.05.2003
Resulta razonable que para la prestación del servicio pactado, la recurrente
necesitara de una embarcación como la “chata” para transportar la carga desde
mar adentro hasta tierra irme.
Determinación de la normalidad
RTF Nº 2607-5-2003 Fecha: 16.05.2003
(…) siendo que el reparo formulado por la Administración se circunscribe a la
razonabilidad y proporcionalidad del gasto en combustible, y dado que de lo
actuado luye que por el giro del negocio es aceptable su uso como material de
trabajo, aunque en menores proporciones, corresponde que la Administración
emita nuevo pronunciamiento al respecto, evaluando las pruebas que considere
pertinentes para determinar la proporción y tipo de combustible utilizado en los
servicios que presta y no que le desconozca el total del crédito iscal aplicado.
Cumplimiento del criterio de normalidad

RTF N° 1215-5-2002 Fecha: 06.03.2002
La labor realizada por los promotores y vendedores de la recurrente exige que
los trabajadores se movilicen de un lugar a otro constantemente y se mantengan
comunicados con la empresa en todo momento (…), de lo que se concluye
que tales pagos constituyen condición de trabajo en tanto, se trate de montos
entregados al trabajador para el desempeño de sus funciones y no constituye
beneicio o ventaja patrimonial directa para el trabajador.
b) Razonabilidad
La razonabilidad de un gasto está vinculada estrechamente a la proporcio-
nalidad del mismo. Esto es así, pues para que un gasto sea deducible, el
mismo debe ser razonable en relación con los ingresos del contribuyente, lo
que debería implicar que exista una proporcionalidad con estos últimos.
En relación con este criterio, el Tribunal Fiscal en reiterada jurisprudencia
ha resuelto lo siguiente:
Jurisprudencias
A efectos de determinar la Razonabilidad debe existir una relación entre

el ingreso y el monto del gasto
RTF Nº 01465-1-2005 Fecha: 08.03.2005
La legislación del Impuesto a la Renta recoge el Principio de Causalidad como
regla general para admitir la deducibilidad o no de los gastos y así determinar la
renta neta de las empresas, debiendo merituarse si el monto del gasto corres-
ponde al volumen de las operaciones del negocio, correspondiendo examinar la
proporcionalidad y razonabilidad de la deducción así como el “modus operandi”
de la empresa.
Razonabilidad y Proporcionalidad para deducir un gasto

RTF Nº 06392-2-2005 Fecha: 20.10.2005
A in de analizar la razonabilidad y proporcionalidad de un gasto, deben conside-
rarse criterios adicionales, como que los gastos sean normales de acuerdo con
el giro del negocio, o que estos mantengan cierta proporción con el volumen de CAP.
las operaciones, entre otros, cuando la propia norma no disponga parámetros 14
distintos ni los limite; criterios en función a los cuales es posible que pueda ocurrir
que ante un gasto similar efectuado por dos empresas, este no sea deducible
para una de ellas y sí para la otra.

Determinación de la proporcionalidad
RTF Nº 2607-5-2003 Fecha: 16.05.2003
Para que el gasto se considere necesario se requiere que exista una relación
de causalidad entre los gastos producidos y la renta generada; sin embargo,
corresponde que la necesidad del gasto sea evaluada en cada caso, considerando
criterios de razonabilidad y proporcionalidad, como por ejemplo que los gastos
sean normales de acuerdo con el giro del negocio, o que estos mantengan cierta
proporción con el volumen de las operaciones, entre otros.
En ese sentido, siendo que el reparo formulado por la Administración se circuns-
cribe a la razonabilidad y proporcionalidad del gasto en combustible, y dado que
de lo actuado luye que por el giro del negocio es aceptable su uso como material
de trabajo, aunque en menores proporciones; corresponde que la Administración
emita nuevo pronunciamiento al respecto, evaluando las pruebas que considere
pertinentes para determinar la proporción y tipo de combustible utilizado en los
servicios que presta y no que le desconozca el total del crédito iscal aplicado.
Carga de la prueba para determinar la proporcionalidad

RTF Nº 5795-5-2003 Fecha: 15.10.2003
Corresponde a la Administración Tributaria y no al contribuyente explicar las
razones por las que le parece desproporcionado el gasto (consumido cotidiana-
mente y no adquirido en grandes proporciones) y reparar la parte que exceda
a un uso normal.
Cumplimiento del requisito de razonabilidad

RTF N° 1215-5-2002 Fecha: 06.03.2002
La labor realizada por los promotores y vendedores de la recurrente exige que
los trabajadores se movilicen de un lugar a otro constantemente y se mantengan
comunicados con la empresa en todo momento, a lo que debe agregarse que,
como reconoce la Administración, el monto destinado por la empresa a estos
ines cumple con el requisito de la razonabilidad, de lo que se concluye que tales
pagos constituyen condición de trabajo en tanto, se trate de montos entregados
al trabajador para el desempeño de sus funciones y no constituye beneicio o
ventaja patrimonial directa para el trabajador. Asimismo, debe agregarse que
los gastos reparados por estos conceptos se encuentran sustentados en la
Planilla de Liquidación de Gastos de Movilidad y Telefonía, por lo que procede
revocar la apelada, pues no cabe condicionar su deducción a la presentación
de los comprobantes de pago al tratarse de montos entregados en efectivo y
en cantidad razonable al trabajador para cubrir determinados gastos que el
cumplimiento de sus labores le irroga.
Criterio de Razonabilidad: Aspectos a considerar

RTF Nº 9473-5-2001 Fecha: 28.11.2001
El principio de causalidad es la relación que debe existir entre los gastos incu-
rridos y la generación de renta o mantenimiento de su fuente, el mismo que debe
analizarse – en cada caso particular – considerando los criterios de razonabilidad
y proporcionalidad, atendiendo a la naturaleza de las operaciones realizadas por
cada contribuyente, el volumen de estas, etc; elementos que pueden llegar a
determinar que mientras la adquisición de un mismo bien sí constituya un gasto
deducible para una empresa, para otra no lo sea.
Veriicación de la razonabilidad en gastos realizados

CAP. RTF Nº 0571-5-2000 Fecha: 11.08.2000
14 Se debe declarar la nulidad e insubsistencia del reparo, a in que la Administración

Tributaria veriique si en las fechas en que se efectuaron los viajes, la recurrente
realizó en los destinos alguna compra u otros que permita decidir si los viajes
realizados incidieron realmente en incrementar ingresos para la fuente, es decir,
deberá veriicar la razonabilidad de los viajes efectuados.

Razonabilidad en gastos de enfermedad

RTF Nº 0432-5-2000 Fecha: 23.06.2000
Los gastos de enfermedad de cualquier servidor pueden constituir gasto o costo
para efectos del Impuesto a la Renta y por ende, el impuesto pagado puede ser
utilizado como crédito iscal del IGV, siempre y cuando se acredite que las adqui-
siciones fueron a favor de los trabajadores y la razonabilidad del gasto realizado.
La razonabilidad está en función del volumen de las operaciones

RTF Nº 1047-2-2000 Fecha: 31.10.2000
El Tribunal Fiscal ha señalado en reiteradas resoluciones que adicionalmente
al criterio de causalidad, debe considerarse adicionalmente los criterios de
proporcionalidad y razonabilidad de los gastos en función del volumen de las
operaciones de los contribuyentes, así como que las operaciones estén debida-
mente sustentadas.
Como se observa de lo anterior, a efecto de deducir un gasto, se debe veri-

icar si el mismo es razonable de acuerdo al nivel de ingresos del contribu-
yente. Ello signiica por ejemplo que si una empresa incurre en un determi-
nado gasto, pero el monto del mismo, no es razonable en relación con los
ingresos del contribuyente, el gasto sólo sería deducible hasta lo normal-
mente razonable.
Sin embargo, debe recordarse que además de la razonabilidad, los gastos
deben guardar cierta proporción entre el monto de estos conceptos y el
volumen de operaciones, es decir deben ser proporcionales.
c) Generalidad
Los incisos l) y ll) del artículo 37º de la LIR señalan que son deducibles de
la Renta Bruta de tercera categoría, a in de determinar la Renta Neta, entre
otros gastos:
• Los aguinaldos, boniicaciones, gratiicaciones y retribuciones que se
acuerden al personal, incluyendo todos los pagos que por cualquier
concepto se hagan a favor de los servidores en virtud del vínculo
laboral existente y con motivo del cese.
• Los gastos y contribuciones destinados a prestar al personal servicios
de salud, recreativos, culturales y educativos; los gastos de enfer-
medad de cualquier servidor. Adicionalmente, serán deducibles los
gastos que efectúe el empleador por las primas de seguro de salud
del cónyuge e hijos del trabajador, siempre que estos últimos sean
menores de 18 años, a menos que estos se encuentren incapacitados.
Tratándose de estos gastos, el último párrafo del artículo 37º de la referida
ley establece que a in de deducirlos debe evaluarse si los mismos, además
de ser normales y razonables (proporcionales) en relación con la actividad
y los ingresos del contribuyente, respectivamente, cumplen con el criterio
de generalidad.
Sobre el particular debe indicarse que el criterio de generalidad, no implica
otorgar los beneicios antes señalados a todos los trabajadores, sino que el
contribuyente debe determinar quiénes son los beneiciarios, tomando en consi- CAP.
deración la especial posición o condición que tuvieran dentro de la empresa. 14
Así por ejemplo, si una empresa desea otorgar una gratiicación extraordinaria
por aumento en la utilidad a determinados trabajadores, se cumplirá con el
criterio de generalidad si estos, desde su especial posición o condición, contri-
buyeron efectivamente a generar los mayores beneicios para la empresa.
En relación a este criterio, el Tribunal Fiscal ha resuelto lo siguiente:

Jurisprudencias
Ámbito del Criterio de Generalidad

RTF Nº 01752-1-2006 Fecha: 31.03.2006
Las Gratiicaciones Extraordinarias para que cumplan con el principio de
generalidad, tienen que haber sido otorgadas con carácter general a todos los
trabajadores que se encuentren en condiciones similares, para lo cual deberán
tomarse en cuenta entre otros, la jerarquía, nivel, antigüedad, rendimiento,
área, zona geográica.
Consideraciones para veriicar el cumplimiento del criterio de generalidad

RTF Nº 00523-4-2006 Fecha: 27.01.2006
A in de evaluar el requisito de generalidad, debe considerarse situaciones
comunes del personal, como jerarquía, nivel, antigüedad, rendimiento, área, zona
geográica. En ese sentido, la generalidad del gasto observado debió veriicarse
en función al beneicio obtenido por funcionarios de rango o condición similar,
dentro de esta perspectiva, bien podría ocurrir que dada la característica de un
puesto, el beneicio corresponda sólo a una persona, sin que por ello se incumpla
con el requisito de generalidad.
Aplicación del Criterio de Generalidad

RTF Nº 02330-2-2005 Fecha: 15.04.2005
Si bien los accionistas beneiciarios con la póliza de seguro médico cumplen con
trabajar para la recurrente, existiendo en ese sentido, el vínculo laboral necesario
para la deducción de ese gasto, este no cumple con el criterio de generalidad
al no estar referido a todos los accionistas que laboran en la empresa, consti-
tuyendo en realidad actos de liberalidad de la recurrente, por lo que procede
mantener su reparo.
Carácter de generalidad del gasto

RTF Nº 02506-2-2004 Fecha: 23.04.2004
El carácter de generalidad del gasto, está vinculado a la inclusión del mismo
dentro de las rentas de quinta categoría de los trabajadores, así al amparo de
esta disposición, de haberse incurrido en un gasto en beneicio del personal,
este no constituirá renta de quinta categoría si ha sido otorgado con carácter
general, esto es a todos los trabajadores que se encuentren en condiciones simi-
lares para lo cual deberá tenerse en cuenta, entre otros, lo siguiente: jerarquía,
nivel, antigüedad, rendimiento, área, zona geográica, de no cumplirse con el
requisito de generalidad, dicho gasto sería incluido dentro de las rentas de quinta
categoría del trabajador.
Veriicación del Criterio de Generalidad

RTF Nº 02230-2-2003 Fecha: 25.04.2003
La generalidad del gasto observado debió veriicarse en función al beneicio
obtenido por funcionarios de rango o condición similar, dentro de esa perspec-
tiva, bien podría ocurrir que dada la característica de un puesto, el beneicio
corresponda sólo a una sola persona, sin que por ello se incumpla con el requisito
de generalidad.
1.4 EL DEVENGO
CAP.
Otra de las condiciones que debe cumplirse para que un gasto sea deducible, es
14
que el mismo se haya devengado. Así lo señala el artículo 57º de la LIR según
el cual, las rentas, así como los gastos de la tercera categoría, se imputan en
el ejercicio en que se devengan. Sobre el particular, debe considerarse que la
norma tributaria no ha efectuado una deinición de este concepto.
No obstante lo anterior, es preciso considerar que la norma contable sí efectúa
una deinición del término “devengado”. Así, según el párrafo OB17 del Marco

Conceptual “La contabilidad de acumulación (o devengo) describe los efectos

de las transacciones y otros sucesos y circunstancias sobre los recursos econó-
micos y los derechos de los acreedores de la entidad que informa en los periodos
en que esos efectos tienen lugar, incluso si los cobros y pagos resultantes se
producen en un periodo diferente”.
Para efectos tributarios, la deinición de devengado no varía mucho. Lo ante-
rior signiica que tratándose de gastos, el principio de lo devengado se aplica
considerándoseles deducibles cuando se hayan consumido, aunque no se hayan
pagado ni sean exigibles.
Así también lo ha considerado el Tribunal Fiscal en reiterada jurisprudencia. Así
tenemos por ejemplo:
Jurisprudencias
Reconocimiento de ingresos, costos y gastos

RTF Nº 04032-1-2005 Fecha: 28.06.2005
Según el criterio de lo devengado, los ingresos, los costos y los gastos se reconocen
cuando se ganan o se incurren y no cuando se cobran o se pagan.
Requisitos del devengo

RTF Nº 1652-5-2004 Fecha: 19.03.2004
Doctrinariamente, se ha señalado que el concepto del devengado reúne las siguientes
caracteristicas: a) Requiere que se hayan producido los hechos sustanciales genera-
dores del ingreso o del gasto, b) Requiere que el derecho al ingreso o compromiso
no esté sujeto a condición que pueda hacerlo inexistente al momento de cumplirse lo
comprometido; c) No requiere actual exigibilidad o determinación o ijación, en término
preciso para el pago, ya que puede ser obligación a plazo y de monto no determinado.
Deinición del devengo

RTF Nº 01652-5-2004 Fecha: 19.03.2004
El concepto de devengado supone que se hayan producido los hechos sustanciales
generadores del ingreso o del gasto y que el compromiso no esté sujeto a condición
que pueda hacerlo inexistente.
Imputación de ingresos
RTF Nº 1211-3-2000 Fecha: 28.11.2000
Conforme al método de lo devengado, los ingresos son computables en el ejercicio en el
que se adquiere el derecho a recibirlos, independientemente que sean percibidos o no.
El devengo de un servicio de auditoría

RTF Nº 8534-5-2001 Fecha: 19.10.2001
En cuanto al gasto por servicio de auditoría, se indica que la necesidad del gasto está
supeditada a la culminación del servicio, cuyos resultados serán consumidos o utilizados
en el ejercicio en que el mismo se termina de prestar, por lo que a diferencia de los
intereses, el servicio de auditoría separado no podía ser utilizado hasta el momento
en el que se encontrase culminado.
1.5 LA FEHACIENCIA DE LAS OPERACIONES

CAP.
Además de los criterios antes señalados, la Administración Tributaria exige para 14
la deducción de los gastos, que estos sean “fehacientes”.
Sobre el particular debe considerarse que la fehaciencia de un gasto tiene que
ver con elementos que prueben que efectivamente el gasto fue consumido o
utilizado por la empresa. Estos elementos pueden incluir desde comprobantes
de pago y demás documentos pertinentes, guías de remisión, contratos, hasta

informes internos o externos respecto del efectivo consumo o utilización de ese

gasto.
La aplicación de este criterio, también lo ha reconocido el Tribunal Fiscal en
variada jurisprudencia. Así tenemos por ejemplo:
Jurisprudencias
Obligación de acreditar la fehaciencia

RTF Nº 5732-1-2005 Fecha: 20.09.2005
Para deducir gastos, no basta con acreditar que se cuenta con comprobantes de pago
que respaldan las operaciones realizadas, ni con el registro contable de las mismas,
sino que debe mostrar que estas operaciones se han realizado. Para observar la feha-
ciencia de las operaciones, la Administración debe investigar todas las circunstancias
del caso, actuando los medios probatorios pertinentes siempre que sean permitidos en
el ordenamiento tributario valorando en forma conjunta y con apreciación razonada.
Determinación de la fehaciencia
RTF Nº 06161-2-2003 Fecha: 28.10.2003
(…) la administración debe efectuar el cruce de la información respectiva con los
proveedores y veriicar la contabilidad de la recurrente a in de determinar la feha-
ciencia de las operaciones, y en caso determine la no fehaciencia de las operaciones
deberá acreditar que el registro de las adquisiciones observadas hayan afectado la
determinación de la renta neta de los ejercicios reparados (...).
Fehaciencia Vs. Realidad de las operaciones

RTF Nº 04783-5-2003 Fecha: 22.08.2003
De acuerdo con lo expuesto, y según lo establecido en el artículo 44º de la Ley del IGV,
existen elementos suicientes que en conjunto permiten concluir que las operaciones
reparadas por la Administración no eran reales, por lo que corresponde conirmar la
apelada en este extremo.
Prueba de fehaciencia
RTF Nº 3720-3-2002 Fecha: 12.07.2002
El hecho que el registro contable de las operaciones y la existencia de los comprobantes
de pago, constituyen en principio prueba de las operaciones incurridas, ello no impide
que la Administración Tributaria, en uso de su facultad de iscalización, compruebe si
dichas operaciones son o no fehacientes y que por lo tanto, den derecho a un crédito
iscal, por lo que es necesario analizar los criterios que llevan a la Administración a
cuestionar la fehaciencia de las adquisiciones de los bienes y servicios.
Realidad de las operaciones

RTF Nº 120-5-2002 Fecha: 11.01.2002
Para sustentar el crédito iscal en forma fehaciente y razonable, el adquirente no
sólo debe cumplir con tener comprobantes de pago por adquisiciones que en teoría
cumplan con los requisitos sustanciales y formales establecidos en la Ley del IGV,
sino que fundamentalmente es necesario que dichos comprobantes correspondan a
operaciones reales.
¿Quién debe demostrar la realidad de la operación?
CAP. RTF Nº 0667-3-2002 Fecha: 06.02.2002
14
No cabe duda que siendo el tema de las operaciones no reales uno sumamente deli-
cado y de implicancias graves, en la medida que ello involucra simulación absoluta
del acto jurídico, corresponde probar al ente administrativo que no se ha efectuado
la operación, agotando todos los medios que permitan demostrar tal situación, es
decir que la carga de la prueba le compete exclusivamente al órgano administrador
de tributos y no al contribuyente.

Necesidad de demostrar la vinculación de las compras con el giro del negocio

RTF N° 0438-5-2001 Fecha: 18.04.2001
Para poder sustentar en forma fehaciente y razonable, además de contar con los
elementos probatorios como son el comprobante de pago y el respaldo de la disposi-
ción legal, es necesario demostrar la vinculación de las compras especíicas efectuadas
con el giro del negocio, identiicando el destino que han tenido los bienes adquiridos,
como por ejemplo, la realización de trabajadores que han recibido, donde igure el
nombre y la irma que pruebe la recepción y cualquier otro documento que corrobore
que los bienes han sido adquiridos con la inalidad de ser entregados al personal de
la empresa, pues podría suceder que las adquisiciones no hayan estados destinadas
a formar parte de la vestimenta usada por dicho personal.
En lo que respecta a reparos efectuados a las pensiones de enseñanza escolar, que
la recurrente aduce haber pagado por cuenta de dos de sus trabajadores como parte
integrante de sus remuneraciones, cabe indicar que si bien es factible desde el punto
de vista de la Legislación Laboral como de la Legislación Tributaria que el pago de
remuneraciones pueda efectuarse bajo esta modalidad, el principio de causalidad
hace indispensable que dichos egresos se sustenten y acrediten, por ejemplo, con los
Contratos de Trabajo celebrados entre la empresa y el trabajador, con las normas que
dicte la autoridad competente, o que se hayan efectuado las retenciones mensuales
de dichos tributos que recaen sobre las remuneraciones también respecto de dichos
conceptos, entre otros.
¿Quién debe determinar la fehaciencia de las operaciones?

RTF Nº 372-3-97 Fecha: 28.04.1997
Corresponde a la Administración efectuar la inspección, investigación y control de las
obligaciones tributarias, con el objeto de determinar la certeza de las operaciones que
desarrollan el supuesto de hecho previsto en la norma.
1.6 LA BANCARIZACIÓN
Como se ha señalado en las cuestiones generales de este capítulo, además de
todos los criterios antes mencionados, la normatividad tributaria obliga a que,
para que un gasto sea deducible, el mismo debe haber cumplido con las normas
de bancarización, en caso corresponda, pues de no ser así, el gasto no será
deducible.
Sobre el particular, debe recordarse que según estas normas, la obligación de
utilizar medios de pago es aplicable cuando las obligaciones sean superiores a
S/. 3,500 ó US$ 1,000.
En ese sentido, de no haberse cumplido con este requisito, el costo o gasto
no será deducible, lo que implicará de por sí que el IGV que haya gravado la
operación, tampoco podrá ser tomado como crédito iscal para efectos de este
impuesto, aun cuando el desembolso haya cumplido con el requisito de causa-
lidad y con los demás criterios antes señalados.
Esta consecuencia ha sido conirmada por el propio Tribunal Fiscal, quien en su
RTF Nº 04131-1-2005 (01.07.2005) resolvió que: “el recurrente se encontraba
obligado a utilizar cualquiera de los medios de pago señalados en la Ley N°
28194, a in de cancelar las adquisiciones realizadas en el periodo abril a julio de
2004, dado que sus importes superaban el monto a que hace referencia el artí-
culo 4° de la Ley N° 28194 y al no haber cumplido con ello, el desconocimiento
del crédito iscal de tales adquisiciones se encuentra arreglado a ley”. CAP.
14
Igualmente, la Administración Tributaria ha sentado su posición sobre esta obli-
gación en los siguientes informes:

informes sunat
¿Quién debe cumplir con la obligación de bancarizar?

1. La obligación de utilizar Medios de Pago establecida en el artículo 3º del TUO de
la Ley para la Lucha contra la Evasión y para la Formalización de la Economía no
debe ser cumplida necesariamente por el sujeto que tenga derecho a aprovechar
los efectos tributarios derivados de la transacción.
2. En el caso de una cesión de posición contractual, si el pago fue realizado por el
cedente usando Medios de Pago, el cesionario podrá efectuar la deducción de gastos,
costos o créditos, entre otros, que le correspondan, siempre que adicionalmente
se cumplan con todos los requisitos que exigen las normas que regulan cada
materia.
¿Cuándo estamos ante un depósito en cuenta?

1. No se considera depósito en cuenta, cuando a in de cancelar las obligaciones se
emiten cheques sin las cláusulas "no negociables", "intransferibles", "no a la orden"
u otra equivalente; y, los cheques son emitidos a nombre de los proveedores y
recepcionados por éstos, siendo endosados y depositados en su cuenta corriente,
en cuya virtud no se ha cumplido con la obligación de utilizar Medio de Pago, a que
se reiere la Ley N.° 28194.
2. Se considera depósito en cuenta, y por ende cumplida la obligación de utilizar
Medio de Pago, cuando a in de cancelar las obligaciones se emiten cheques sin las
cláusulas "no negociables", "intransferibles", "no a la orden" u otra equivalente; y,
a) Los cheques son depositados por el emisor del cheque en las cuentas bancarias
del proveedor, o de un tercero designado por este último.
b) Los cheques son cobrados por un tercero o empleado de la empresa emisora y
luego el efectivo es depositado en las cuentas bancarias del proveedor o de un
tercero designado por este último.
Utilización de medios de pago en pagos parciales

1. Tratándose de una obligación que se cumple con pagos parciales y que genera la
exigencia legal de utilizar medios de pago, si el sujeto obligado omite usar dichos
medios en uno o más de los pagos, no tendrá los derechos tributarios a que hace
referencia el artículo 8° de la Ley respecto de tales pagos, manteniendo dichos
derechos respecto de los pagos que se efectúen utilizando los referidos medios.
2. En el caso de una obligación, para cuyo pago se ha pactado una cuota única, que es
cancelada mediante la realización de, al menos, dos pagos, uno en el que se utiliza
un Medio de Pago y otro que se hace en efectivo, podrán ejercerse los derechos
que se mencionan en el artículo 8° de la Ley por el monto de la obligación que se
paga utilizando un Medio de Pago, más no podrán ejercerse respecto del saldo de
dicha obligación pagado en efectivo.
Obligación de utilizar medios de pago

1. En caso que un sujeto domiciliado pague una obligación a favor de un sujeto no
domiciliado cumpliendo válidamente con la exigencia legal de utilizar Medios de
Pago contenida en el artículo 3° de la Ley N° 28194, el mencionado pago tendrá
efectos tributarios en el Perú; siempre que, adicionalmente, se cumplan con todos
CAP. los requisitos que exigen las normas que regulan cada uno de los derechos mencio-
nados en el artículo 8° de dicha Ley.
14 2. Tratándose de un sujeto domiciliado que tiene una cuenta abierta en una empresa
bancaria o inanciera no domiciliada y, a través de dicha cuenta, efectúa regular-
mente el pago de sus obligaciones con proveedores no domiciliados, dicho meca-
nismo constituye un "sistema de pagos organizado" y, en consecuencia, se enmarca
en lo establecido en el inciso f) del artículo 9° de la Ley N° 28194.
3. En tanto se haya cumplido válidamente con la exigencia legal de utilizar Medios
de pago -independientemente que el supuesto se encuentre gravado o no con el

ITF o que se hubiera cumplido o no con la obligación de pagar este impuesto-,

el mencionado pago tendrá efectos tributarios, siempre que, adicionalmente, se
cumplan con todos los requisitos que exigen las normas que regulan cada uno de
los derechos mencionados en el artículo 8° de la Ley.
En caso contrario, de haberse efectuado un pago incumpliendo con la obligación
de utilizar los Medios de Pago, no dará derecho a deducir gasto, costo o créditos,
a efectuar compensaciones ni a solicitar devoluciones de tributos, saldos a favor,
reintegros tributarios, recuperación anticipada, restitución de derechos arancelarios;
independientemente de si se hubiera cumplido con la obligación de pagar el ITF,
de corresponder.
1.7 PRINCIPALES GASTOS DEDUCIBLES Y NO DEDUCIBLES
El artículo 37º de la LIR establece una relación de conceptos que son deducibles
para efectos de determinar la Renta Neta de tercera categoría. Debe precisarse
que esa relación no limita que otros gastos no incluidos expresamente en ella,
puedan ser deducidos.
No obstante lo anterior, y así como el citado artículo 37º establece una relación
de gastos que pueden deducirse de la renta bruta a efecto de determinar la renta
neta de tercera categoría, en el artículo 44º de la referida ley se han planteado
determinados conceptos, los cuales en ningún caso serán deducibles.
En ese sentido, a continuación, presentamos los principales gastos que podrían
ser deducibles para efectos del Impuesto a la Renta, así como aquellos que
no podrán serlo. A estos efectos, para un mejor entendimiento, hemos creído
conveniente agrupar a estos conceptos en:
a) Gastos sin límite
• Tributos sobre Bienes o Actividades Productoras de Rentas Gravadas.

• Primas de Seguros.
• Gastos de Cobranza.
• Regalías.
• Gastos por Premios.
b) Gastos limitados
• Gastos por Intereses.

• Gastos por Movilidad.
• Depreciación.
• Remuneraciones al Personal vinculado con la Empresa.
• Servicios de Salud, Recreativos, Culturales y Educativos.
• Dietas a los Directores.
• Gastos de Representación.
• Gastos de Viaje (Viáticos). CAP.
• Arrendamientos y Gastos vinculados. 14
• Gastos por Donaciones.

• Gastos con Boletas de Venta y/o Tickets.
• Gastos por Vehículos Automotores.

c) Gastos condicionados
• Pérdidas Extraordinarias.
• Mermas y Desmedros.
• Estimaciones y Castigos por Deudas Incobrables.
• Aguinaldos, boniicaciones y otros.
d) Gastos con beneicios
• Remuneraciones al Personal con Discapacidad.
e) Gastos prohibidos
• Gastos Personales.
• Impuesto a la Renta.
• Sanciones e Intereses del Sector Público Nacional.
• Donaciones y Actos de Liberalidad.
• Adquisiciones o Mejoras de Carácter Permanente.
• Reservas y Provisiones No Deducibles.
• Gastos sin Comprobante de Pago.
• IGV que grava el Retiro de Bienes.
• Depreciación por Revaluaciones.
• Gastos con Paraísos Fiscales.
2. PRIMAS DE SEGUROS
2.1 GASTO DEDUCIBLE
Los gastos que incurra la empresa por primas de seguros también serán deduci-
bles para efectos del Impuesto a la Renta. Así lo establece el inciso c) del artículo
37º de la ley de dicho impuesto, según el cual a in de establecer la renta neta
de tercera categoría, son deducibles de la renta bruta entre otros conceptos,
las primas de seguro que cubran riesgos sobre operaciones, servicios y bienes
productores de rentas gravadas, así como las de accidentes de trabajo de su
personal y lucro cesante.
2.2 CONSIDERACIONES PARA LA DEDUCCIÓN
a) Causalidad
El primer criterio que debemos tomar en cuenta a efecto de determinar si
los gastos por primas de seguros son deducibles, es veriicar si los mismos
son causales con el negocio, es decir si cubrió riesgos sobre operaciones,
CAP. servicios y bienes destinados a generar rentas gravadas.
14 En relación a la acreditación de la causalidad del gasto, es pertinente
airmar que la prima de seguro debe estar vinculada a activos propios que
la empresa utilice para el desarrollo del negocio o que le hayan cedido
terceros, siendo fundamental en este último caso que en el contrato de
cesión se consigne expresamente la obligación de la empresa de asumir

el seguro1. Asimismo, la prima de seguro, debe estar vinculada a activos

existentes, pues de lo contrario, el gasto no será deducible2.
b) Devengo
Al igual que todos los gastos, para que las primas de seguros sean acep-
tadas tributariamente, las mismas deben haberse devengado en el ejer-
cicio correspondiente, es decir deben corresponder al ejercicio en que se
consumió el beneicio. De lo contrario, el gasto no será deducible.
Esto es así, pues el artículo 57º de la LIR prescribe que los gastos se
imputan en el ejercicio comercial en que se devengan. Sobre este tema,
incluso el propio Tribunal Fiscal en su RTF Nº 11001-3-2007 lo ha señalado
al conirmar un reparo efectuado por la SUNAT, debido a que la recurrente
pretendió que se le reconociera como gasto del ejercicio 1998, una propor-
ción de la provisión de la póliza de seguro contratada en 1997, no obstante,
no había acreditado el devengo del gasto reparado en el ejercicio 1998.
c) Bancarización
Como se sabe, de acuerdo a lo que establece el artículo 3º de la Ley para la
lucha contra la evasión y para la formalización de la economía, las obliga-
ciones que se cumplan mediante el pago de sumas de dinero cuyo importe
sea igual o superior a S/. 3,500 ó US$ 1,000 se deben pagar utilizando
Medios de Pago, aun cuando se cancelen mediante pagos parciales menores
a dichos montos.
En ese sentido, y en los casos que corresponda, los gastos por primas
de seguros que asuman las empresas, serán deducibles cuando se haya
cumplido con utilizar un medio de pago.
d) Sustento con Comprobantes de Pago
De manera general para que los gastos sean deducibles, los mismos deben
estar sustentados con comprobantes de pago que cumplan con los requi-
sitos y las características mínimas previstas en el Reglamento de Compro-
bantes de Pago. Esta obligación también es aplicable, tratándose de la
deducción como gastos por primas de seguros que hayan cubierto riesgos
sobre operaciones, servicios y bienes productores de rentas gravadas, así
como las de accidentes de trabajo de su personal y lucro cesante.
Sin embargo, en estos casos, el sustento estará constituido no por una
factura sino por los documentos que emiten las compañías de seguros, los
cuales son aceptados para efectos tributarios; ello de acuerdo a lo estable-
cido en el numeral 6.2 del artículo 4º del Reglamento de Comprobantes de
Pago, aprobado por Resolución de Superintendencia Nº 007-99/SUNAT.
e) Límite para la Deducción
Nuestra legislación tributaria no ha establecido un límite cuantitativo para
deducir estos gastos. Sin embargo consideramos que el límite debería estar
dado por la razonabilidad y la proporcionalidad del gasto incurrido.
CAP.
14
Este criterio ha sido conirmado por el Tribunal Fiscal en su RTF Nº 07808-5-2005 a través de la cual esta entidad
1
conirmó el reparo efectuado por la Administración Tributaria, pues el gasto por seguro de un vehículo no solo no
había sido acreditado sino que el referido vehículo no formaba parte del activo de la empresa ni se había presentado
algún documento que sustentara que le fue cedido y que tenía la obligación de asumir el seguro vehicular.
Así también lo ha señalado el Tribunal Fiscal en su RTF Nº 00657-5-2003 según la cual “La prima de seguros abonada
2
por la recurrente no estaba vinculada a un bien productor de rentas gravadas, toda vez que el bien ya no existía, por
lo que no podía considerarse que el gasto originado por el seguro contratado era un gasto deducible para efectos del
Impuesto a la Renta”.

2.3 SEGUROS QUE CUBREN CASA HABITACIÓN UTILIZADA COMO OFICINA O

ESTABLECIMIENTO COMERCIAL
a) Deducción del Gasto

Tratándose de personas naturales que sean propietarias de un predio, que
sea ocupado como casa habitación y a la vez como oicina o establecimiento
comercial, se permite la deducción de las primas de seguros destinadas a
asegurar estos predios.
b) Límite para la Deducción
Tratándose de este tipo de deducciones, es importante precisar que las
mismas sólo serán aceptadas hasta el 30% de la prima respectiva.
CASO Nº 1: RECONOCIMIENTO DE GASTOS POR PRIMAS DE SEGUROS

“MADERAS DEL PERU” S.A.C. ha contratado un seguro contra robos por el periodo 01.08.2013
- 31.07.2014, pagando un monto de S/ 24,000 más IGV. Sobre el particular, nos consulta
acerca del tratamiento contable y tributario que corresponde a esta operación.
SOLUCIÓN:
a) Tratamiento Tributario
De conformidad con el inciso c) del artículo 37º de la LIR, las primas de seguros que cubran
los riesgos de las operaciones de la empresa, son deducibles para efectos tributarios. Por
ello, el seguro contra robos contratado por la empresa “MADERAS DEL PERU” S.A.C. será
deducible en tanto cubra riesgos de sus actividades generadoras de rentas.
Sin embargo, debe considerarse que la imputación del gasto debe realizarse en base al
consumo de los beneicios del seguro, esto es en base a la proporción del tiempo trans-
currido. De ser así, en el caso expuesto, el gasto por seguros para el año 2013 será de
S/. 10,000 en tanto que para el año 2014, la deducción será de S/. 14,000:
Gasto 2013 (01.08.2013 – 31.12.2013): S/. 24,000 / 12 x 5 = S/. 10,000
Gasto 2014 (01.01.2014 – 31.07.2014): S/. 24,000 / 12 x 7 = S/. 14,000
b) Tratamiento Contable
18 SERVICIOS Y OTROS CONTRATADOS POR ANTICIPADO 24,000

182 Seguros
42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES - TERCEROS 28,320
421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar
x/x Por el Registro del seguro contratado con la Compañía
Aseguradora.

CAP. 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 28,320
14 104 Cuentas corrientes en instituciones inancieras
x/x Por la cancelación del seguro contratado.

65 OTROS GASTOS DE GESTIÓN 10,000

651 Seguros
182 Seguros
x/x Por el devengo del seguro correspondiente al año 2013.
94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 10,000

79 CARGAS IMP. A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 10,000
791 Cargas imp. a cuentas de costos y gastos
x/x Por la transferencia del gasto.

651 Seguros
182 Seguros
x/x Por el devengo del seguro correspondiente al año 2014.

x/x Por la transferencia del gasto.
CASO Nº 2: ¿POR QUÉ SE RECONOCE UN ACTIVO POR UN SEGURO PAGADO POR

ADELANTADO?
Con fecha 01.10.2013 la empresa “SUPERMERCADOS LIMEÑOS” S.A.C. ha contratado con
“SEGUROS UNIVERSAL” una póliza de seguros contra incendio por S/. 6,000 más IGV, la
cual cubre un año. En relación a esta operación, nos piden ayuda para su contabilización.
SOLUCIÓN:
De acuerdo al Marco Conceptual para la preparación y presentación de los Estados Financieros,
un activo es un recurso controlado por la entidad como resultado de sucesos pasados, del
que la entidad espera obtener, en el futuro, beneicios económicos.
En relación a esto último debe tenerse en cuenta que los beneicios económicos futuros
incorporados a un activo consisten en el potencial del mismo para contribuir directa o indirec-
tamente, a los lujos de efectivo y de otros equivalentes al efectivo de la entidad. Así, puede
ser de tipo productivo, constituyendo parte de las actividades de operación de la entidad;
puede también tomar la forma de convertibilidad en efectivo u otras partidas equivalentes,
o bien de capacidad para reducir pagos en el futuro, tal como cuando un proceso alternativo
de manufactura reduce los costos de producción.
De lo anterior, resulta claro que la póliza de seguros contratada contribuye a las actividades
de la empresa, generándole seguridad en el plazo contratado, es decir durante un año. Por
ello, los pagos realizados al inicio del contrato, caliican como activos, debiendo ser conta-
bilizados como tales; así:

182 Seguros
401 Gobierno Central CAP.
4011 Impuesto General a las Ventas 14
40111 IGV – Cuenta Propia
4212 Emitidas
x/x Por la adquisición de la prima de seguro que cubre un año.

De otra parte, conforme se vaya produciendo un decremento en los beneicios económicos

a lo largo del tiempo (es decir, el consumo de la póliza), se debe reconocer la parte corres-
pondiente como un gasto. Esto se desprende de la deinición de gasto prevista en el mismo
Marco Conceptual.
DESCRIPCIÓN DETALLE
Total póliza de seguro S/. 6,000
Plazo 12 meses
Gasto mensual S/. 500
65 OTROS GASTOS DE GESTIÓN 500

651 Seguros
18 SERVICIOS Y OTROS CONTRATADOS POR ANTICIPADO 500
182 Seguros
x/x Por el devengo de la prima de seguros.
94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 500

79 CARGAS IMP. A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 500
x/x Por el destino del primer mes.
CASO Nº 3: PÓLIZA DE SEGUROS CON PAGOS PARCIALES

La empresa “NORTH AIR” S.A.C ha contratado una póliza de seguros por un importe de
S/. 3,000 más IGV, monto que se cancelará de acuerdo al siguiente cronograma:
FECHA CUOTA VALOR VENTA IGV TOTAL

01.10.2014 1er pago 1,000 180 1,180
01.11.2014 2do pago 1,000 180 1,180
01.12.2014 3er pago 1,000 180 1,180
Total 3,000 540 3,540
En relación a esta operación, nos piden el tratamiento contable que corresponda. Considerar
que el plazo de la póliza es de 6 meses.
SOLUCIÓN:
En el caso planteado por la empresa “NORTH AIR” S.A.C., el tratamiento contable que deberá
seguir es el siguiente:
a) Registro del Primer Pago (01.10.2014)

182 Seguros
40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES
AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 180
CAP.
14 4011 Impuesto General a las Ventas
4212 Emitidas
x/x Por la primera cuota de la prima de seguro que cubre 6 meses.

b) Devengo del gasto correspondiente a Octubre de 2014 (primer mes)
DESCRIPCIÓN DETALLE
Total póliza de seguro S/. 3,000
Plazo 6 meses
Gasto mensual S/. 500

651 Seguros
182 Seguros
x/x Por el devengo de la prima de seguros.

x/x Por el destino del primer mes.
c) Registro del Segundo Pago (01.11.2014)

182 Seguros
4212 Emitidas
x/x Por la segunda cuota de la prima de seguro que cubre 6 meses.
d) Devengo del gasto correspondiente a Noviembre de 2014 (segundo mes)

651 Seguros
182 Seguros
x/x Por el devengo de la prima de seguros (segundo mes).

x/x Por el destino del gasto.
CAP.
14

e) Registro del Tercer Pago (01.12.2014)

182 Seguros
4212 Emitidas
x/x Por la tercera cuota de la prima de seguro que cubre 6 meses.
f) Devengo del gasto correspondiente a Diciembre de 2014 (tercer mes)

651 Seguros
182 Seguros
x/x Por el devengo de la prima de seguros (tercer mes).

g) Devengo del gasto correspondiente a Enero de 2015 (cuarto mes)

651 Seguros
182 Seguros
x/x Por el devengo de la prima de seguros (cuarto mes).

h) Devengo del gasto correspondiente a Febrero de 2015 (quinto mes)

651 Seguros
CAP. 182 Seguros
14 x/x Por el devengo de la prima de seguros (quinto mes).


i) Devengo del gasto correspondiente a Marzo de 2015 (sexto mes)

651 Seguros
182 Seguros
x/x Por el devengo de la prima de seguros (último mes).

3. GASTOS POR INTERESES
3.1 GASTO DEDUCIBLE
Los intereses se constituyen muchas veces en un gasto importante dentro de la

empresa, en la medida que pueden representar una proporción importante de las
salidas de efectivo, afectando de manera directa, los lujos de caja de cualquier
entidad.
En relación a este tipo particular de gastos, cabe recordar que el inciso a) del
artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, prescribe que a in de establecer
la renta neta de tercera categoría, son deducibles de la renta bruta, los intereses
de deudas y los gastos originados por la constitución, renovación o cancelación
de las mismas siempre que hayan sido contraídas para adquirir bienes o servi-
cios vinculados con la obtención o producción de rentas gravadas en el país o
mantener su fuente productora.
Como se observa de lo anterior, se puede airmar que no sólo los gastos por inte-
reses derivados de préstamos son deducibles, sino que también lo pueden ser
aquellos gastos vinculados con éstos, como por ejemplo, las comisiones, portes,
entre otros de carácter similar.
Para poder deducir los gastos por intereses, deben considerarse las siguientes
condiciones:
a) Causalidad
El primer criterio que debemos tomar en cuenta a efecto de determinar si
los gastos por intereses incurridos son deducibles o no, es veriicar que el
préstamo que generó los mismos, haya sido destinado efectivamente a la
generación de rentas gravadas.
Para estos efectos, debe considerarse que tal acreditación no resulta sui-
ciente con el registro contable del abono del préstamo en el Libro Caja y CAP.
Bancos sino que se requiere la presentación de información que acredite el 14
destino del mismo, por ejemplo a través de un Flujo de Caja que demuestre
el movimiento del dinero y su utilización en adquisiciones, pagos a terceros,
pago de planillas, así como la documentación sustentatoria de dichas utili-
zaciones, además de análisis que puedan permitir examinar la vinculación

de los préstamos con la obtención de rentas gravadas3. En caso que no

pueda demostrarse esto, los gastos por intereses no podrían ser deduci-
bles.
Así también lo señaló el Tribunal Fiscal quien a través de su RTF Nº 02792-
4-2003 (23.05.2003) consideró válido que la Administración Tributaria
haya reparado los gastos inancieros de una empresa, toda vez que no se
había acreditado que la misma haya utilizado los préstamos que motivaron
el pago de intereses a la obtención de rentas gravadas no siendo suiciente
que se hayan presentado los registros contables de los mismos.
b) Devengo
Otro de los criterios que debemos tomar en cuenta para que los intereses
y los gastos antes señalados sean deducibles, es que los mismos deben
corresponder al ejercicio según se hayan devengado. De no ser así, el gasto
no será deducible.
El mismo criterio ha sido reconocido por el Tribunal Fiscal en variada
jurisprudencia tales como, la RTF Nº 03783-5-2006 (13.07.2006), RTF
Nº 08534-5-2001 (19.10.2001), RTF Nº 06301-5-2003 (31.10.2003), entre
otras. Precisamente en esta última, el ente resolutor resolvió que los gastos
inancieros de la recurrente debían considerarse devengados al cierre de
cada período, en función al tiempo en que se había empleado el capital
del acreedor para la generación de ingresos gravados, independientemente
que sea exigible el pago a la fecha del balance, por lo que los intereses
debían ser imputados proporcionalmente a cada ejercicio.
c) Bancarización
En relación a la bancarización, debemos indicar en principio que todo prés-
tamo debe ser objeto de bancarización (utilizar medios de pago), indepen-
dientemente del monto del que se trate. Así lo obliga el tercer párrafo del
artículo 3º de la Ley para la lucha contra la evasión y para la formalización
de la economía4, según el cual “También se utilizarán los Medios de Pago
cuando se entregue o devuelva montos de dinero por concepto de mutuos
de dinero, sea cual fuera el monto del referido contrato”.
En todo caso, debe considerarse que tratándose de mutuos de dinero sin
haberse utilizado alguno de los medios se pagos señalados por la ley, los
intereses que se generen del mismo, no podrán ser deducibles. Además de
ello debe considerarse que la entrega de dinero por el mutuante o la devo-
lución del mismo por el mutuatario no permitirá que este último sustente
incremento patrimonial ni una mayor disponibilidad de ingresos para el
pago de obligaciones o la realización de consumos, debiendo el mutuante,
por su parte, justiicar el origen del dinero otorgado en mutuo.
importante
Es importante mencionar que tratándose del pago de préstamos a empresas
del sistema inanciero, no hay obligación de realizar éstos utilizando medios de
CAP. pago. Así lo ha establecido, el Artículo 6º de la Ley Nº 28194 según el cual están
exceptuados de la obligación de utilizar medios de pago, los pagos efectuados,
14
entre otros, a las empresas del Sistema Financiero y a las cooperativas de ahorro
y crédito no autorizadas a captar recursos del público.
Este criterio ha sido señalado por el Tribunal Fiscal en la RTF Nº 11322-3-2007 (27.11.2007).
3
Cuyo Texto Único Ordenado ha sido aprobado por Decreto Supremo Nº 150-2007-EF, publicado el 23 de setiembre
4
del 2007, en el Diario Oicial El Peruano.

d) Sustento con Comprobantes de Pago

Como se sabe, de manera general los gastos deben estar sustentados con
comprobantes de pago para que sean deducibles. En ese sentido, tratán-
dose de intereses por préstamos provenientes de perceptores de rentas
de tercera categoría, el documento sustentatorio será regularmente una
factura. Sin embargo, tratándose de préstamos con instituciones inan-
cieras, los gastos por intereses se podrían sustentar con las Notas de Cargo
emitidas, con el estado bancario e incluso con el cronograma de pagos. Esto
es así, pues estas entidades no emiten comprobante o documento alguno
que sustente el monto de los intereses devengados en el período.
Así también lo ha señalado el Tribunal Fiscal quien en sus RTF’s Nº 08534-
5-2001 (19.10.2001) y RTF Nº 611-1-2001 (18.05.2001) ha señalado que:
“la regla sobre inadmisibilidad de la deducción de gastos que carecen de
sustento en comprobantes de pago sólo se aplica cuando exista la obliga-
ción de emitirlos”.
En todo caso, tratándose de préstamos provenientes de personas naturales
que no realizan actividad empresarial, éstas podrán otorgar el Formulario
Nº 820 en caso de no ser habituales o una factura de segunda categoría, en
caso contrario5.
importante
Es importante precisar que tratándose de préstamos provenientes de entidades
no domiciliadas, los gastos inancieros deberían sustentarse con los documentos
correspondientes (contratos, acuerdos, entre otra información), y con el PDT 617
Otras Retenciones en las que se consigne la declaración y pago del impuesto
que haya gravado los mismos.
e) ¿Es necesario pagar los intereses para que sean deducibles?

Los intereses devengados en un ejercicio no requieren ser pagados para
que sean deducibles. Esta regla es aplicable aun en los casos en que los
mismos constituyan para su perceptor rentas de segunda categoría, pues
la obligación de cancelar las rentas de esta categoría para su deducción,
prevista en el inciso v) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta,
no es aplicable a las rentas de esta categoría reguladas en el inciso a) del
citado artículo.
Este criterio ha sido conirmado por el propio Tribunal Fiscal quien en su RTF
Nº 07719-4-2005 ha señalado que: “el requisito de pago previsto en el
inciso v) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, no es aplicable
a los gastos contemplados en los otros incisos del referido artículo 37º que
constituyan para su perceptor rentas de segunda, cuarta y quinta cate-
goría”.
3.3 LÍMITE PARA LA DEDUCCIÓN DE GASTOS POR INTERESES
Sólo son deducibles los intereses en la parte que excedan el monto de los
ingresos por intereses exonerados e inafectos. El siguiente gráico podría ayudar CAP.
a entender este límite: 14
Sobre el particular, véase el Informe Nº 005-2007-SUNAT/2B0000.

5

GASTOS POR
INTERESES DEDUCIBLES
GASTOS
POR INTERESES —
INGRESOS POR = GASTOS
INTERESES EXONERADOS
E INAFECTOS POR INTERESES NO DEDUCIBLES
Para estos efectos, no se computarán:

• Los intereses exonerados e inafectos generados por valores cuya adquisi-
ción haya sido efectuada en cumplimiento de una norma legal o disposi-
ciones del Banco Central de Reserva del Perú.
• Los intereses generados por valores que reditúen una tasa de interés, en
moneda nacional, no superior al cincuenta por ciento (50%) de la tasa activa
de mercado promedio mensual en moneda nacional (TAMN) que publique la
Superintendencia de Banca, Seguros y Administradoras Privadas de Fondos
de Pensiones.
Para efectos del límite antes señalado no deben considerarse los ingresos por
intereses que provengan de entidades del sistema inanciero, ello pues a partir
del 01.01.2010 éstos están gravados con el Impuesto a la Renta. En efecto, debe
recordarse que a partir de la citada fecha sólo están exonerados con el Impuesto
a la Renta cualquier tipo de interés de tasa ija o variable, en moneda nacional o
extranjera, que se pague con ocasión de un depósito o imposición conforme con
la Ley General del Sistema Financiero y del Sistema de Seguros y Orgánica de la
Superintendencia de Banca y Seguros, Ley Nº 26702, así como los incrementos
de capital de dichos depósitos e imposiciones en moneda nacional o extranjera,
excepto cuando dichos ingresos constituyan rentas de tercera categoría.
De acuerdo a lo anterior, si quien percibe intereses por depósitos de alguna
entidad enmarcada dentro de la Superintendencia de Banca y Seguros, es una
persona natural sin negocio, dichas rentas no estarán gravadas con el Impuesto
a la Renta. No obstante, si quien percibe dichos intereses es una persona que
genera rentas de tercera categoría, dichas rentas, si estarán gravadas con el
referido impuesto.
Este tratamiento tiene un efecto importante en los perceptores de rentas de
tercera categoría, que sean distintos a entidades inancieras, en la medida que
para la deducción de los gastos por intereses, ya no deberán determinar ningún
exceso deducible en tanto sólo perciban ingresos por intereses de entidades
reguladas por la SBS, pues así como los intereses que perciban estarán gravados,
los gastos por el mismo concepto también serán deducibles; ello claro está en la
medida que cumplan con las condiciones señaladas en el punto anterior.
3.4 ALGUNOS CASOS PARTICULARES
CAP. a) Intereses entre Empresas Vinculadas

14
i) Deducción del Gasto
Tratándose de préstamos entre partes vinculadas, los gastos por inte-
reses que genere dicho inanciamiento, también serán deducibles. Ello
en la medida que se acredite fehacientemente la necesidad del inan-
ciamiento.

ii) Límite para la Deducción

Tratándose de endeudamientos de contribuyentes con partes vincu-
ladas, los gastos por intereses sólo serán deducibles cuando dicho
endeudamiento no exceda del resultado de aplicar el coeiciente de 3
(tres) sobre el patrimonio neto del contribuyente al cierre del ejercicio
anterior6.
En ese caso, si en cualquier momento del ejercicio el endeudamiento
con sujetos o empresas vinculadas excede el monto máximo deter-
minado, sólo serán deducibles los intereses que proporcionalmente
correspondan a dicho monto máximo de endeudamiento.
Sobre el particular, en el Informe Nº 005-2002-SUNAT/2B00007
esta entidad ha señalado que: “el cálculo de la proporcionalidad (…)
consiste en hallar la razón que hay entre la suma equivalente al monto
máximo de endeudamiento y el monto total del endeudamiento con
sujetos o empresas vinculados, a in de aplicar dicha razón al total de
intereses generados por dicho endeudamiento”.
Y agrega que según esto “los intereses deducibles para efectos del
Impuesto a la Renta se calcularán del modo siguiente:
MME * MTI
ID =
MTE
En donde:
ID : Intereses Deducibles
MME : Monto Máximo de Endeudamiento (con sujetos o empresas
vinculados).
MTI : Monto Total de Intereses generados (por endeudamientos
con sujetos o empresas vinculados).
MTE : Monto Total de Endeudamiento (con sujetos o empresas
vinculados).
b) Intereses de Fraccionamientos
Otro de los gastos por intereses que también podrían ser deducibles, son
aquellos provenientes de fraccionamientos otorgados conforme al Código
Tributario. Sobre el particular debe indicarse que actualmente los fraccio-
namientos que se otorgan al amparo de esta norma son:
Es importante precisar que tratándose de contribuyentes que se constituyan en el ejercicio considerarán como pa-
6
trimonio neto su patrimonio inicial. Asimismo, tratándose de sociedades o empresas que se escindan en el curso del
ejercicio, cada uno de los bloques patrimoniales resultantes aplicará el coeiciente a que se reiere el párrafo anterior
sobre la proporción que les correspondería del patrimonio neto de la sociedad o empresa escindida, al cierre del
ejercicio anterior, sin considerar las revaluaciones voluntarias que no tengan efecto tributario. En los casos de fusión,
el coeiciente se aplicará sobre la sumatoria de los patrimonios netos de cada una de las sociedades o empresas inter- CAP.
vinientes, al cierre del ejercicio anterior, sin considerar las revaluaciones voluntarias que no tengan efecto tributario.
7
En este informe, la SUNAT ha señalado que:
14
• El cálculo de la proporcionalidad de los intereses deducibles deberá efectuarse a partir de la fecha en que el monto
total de endeudamiento con sujetos o empresas vinculados supere el monto señalado en el numeral anterior y por
el lapso en que se mantenga dicha situación.
• El cálculo de la proporcionalidad deberá hacerse respecto de los intereses devengados durante el lapso señalado
en el numeral anterior, con independencia de la periodicidad de la tasa de interés.
• El referido cálculo deberá relejar las variaciones del monto total de endeudamiento con sujetos o empresas vin-
culados que se produzcan durante el ejercicio gravable.

• El fraccionamiento de carácter particular otorgado al amparo del artí-

culo 36º del Código Tributario8, y,
• El reinanciamiento de la deuda9.
c) Intereses generados por Reinanciamientos
Los gastos por intereses derivados de operaciones de reinanciamientos de
deudas, también son deducibles, en la medida que se acredite fehaciente-
mente la necesidad de realizar tal reinanciamiento.
Este criterio también lo ha considerado el Tribunal Fiscal quien en su RTF
Nº 00261-1-2007 (16.01.2007) señaló que “los gastos inancieros origi-
nados por un crédito bancario a in de dar cobertura a otro crédito de la
misma naturaleza, a través de operaciones de reinanciamiento, corres-
ponde a pagos de obligaciones frente a terceros, que en tanto obedezcan
al ejercicio normal del negocio encuentran relación con el mantenimiento
de la fuente productora de renta a efecto de continuar con su actividad
generadora de renta".
d) Intereses provenientes de países de baja o nula imposición
El inciso m) del artículo 44º de la LIR prohíbe la deducción de los gastos,
incluyendo la pérdida de capital, provenientes de operaciones efectuadas
con sujetos que entre otros supuestos, sean residentes de países o territo-
rios de baja o nula imposición.
No obstante esta prohibición, debe considerarse que el mismo inciso
exceptúa de tal prohibición, a los gastos derivados de operaciones de
crédito, en tanto el monto de la contraprestación sea igual al que hubieran
pactado partes independientes en transacciones comparables.
En ese sentido, podemos concluir que los gastos por intereses provenientes
de sujetos residentes en territorios de baja o nula imposición, podrían ser
deducibles en la medida que se cumpla con el principio de causalidad y en
tanto el valor de los mismos sea el de mercado.
CASO N° 4: TRATAMIENTO DE LOS GASTOS POR INTERESES

Durante el ejercicio 2014, la empresa “INCOMET” S.A.C. obtuvo un préstamo de S/. 800,000
del BANCO DE LIMA, destinado a inanciar la compra de un vehículo para el transporte de
mercaderías, generándose intereses por S/. 18,000 en el citado ejercicio. Al respecto, la
empresa nos consulta si dichos intereses son deducibles para efectos de determinar la Renta
Neta de Tercera Categoría, considerando que durante dicho año, ha percibido intereses por
S/. 10,000 por sus depósitos en el BANCO INTERNACIONAL.
SOLUCIÓN:
Los intereses provenientes de entidades bajo el marco de la SBS estarán gravados con el
Impuesto a la Renta, sólo en tanto quien las perciba genere rentas de tercera categoría.
En ese sentido, y aun cuando la LIR establezca que los gastos por intereses sólo son dedu-
cibles en la parte que excedan los intereses exonerados e inafectos, consideramos que en
la medida que no existan éstos, la totalidad de los gastos por intereses serán deducibles, en
CAP. tanto claro está se cumpla con el criterio de causalidad además de las formalidades indicadas
14 en el desarrollo de este capítulo: devengo, bancarización, entre otros.
De ser así, podríamos airmar que de los datos expuestos por la empresa “INCOMET” S.A.C.,
la totalidad de los gastos por intereses incurridos serían deducibles, no debiendo efectuar
agregado o deducción alguna.
El cual está regulado por la Resolución de Superintendencia Nº 199-2004/SUNAT (28.08.2004).

8
El cual está regulado por la Resolución de Superintendencia Nº 176-2007/SUNAT (19.09.2007).

9

CASO Nº 5: CONTABILIZACIÓN DEL FRACCIONAMIENTO TRIBUTARIO

La empresa “ANTRACK” S.R.L. tiene una deuda por IGV del período tributario Febrero del 2013 por
S/. 21,441, cuyo vencimiento se produjo el 15 de marzo de 2013. Sobre esta deuda, se
ha solicitado un fraccionamiento tributario al amparo del artículo 36º del Código Tributario,
por un plazo de 36 meses, cuyo PDT Nº 687 fue presentado el 20 de marzo de 2014. Esta
solicitud fue aprobada por la SUNAT mediante Resolución emitida el 28.03.2014, la cual
prevé que la primera cuota deba cancelarse el 30 de marzo de 2014. Con esta información,
el contador nos pide ayuda para registrar este fraccionamiento.
SOLUCIÓN:
Como hemos mencionado en el desarrollo de esta Operatividad Contable, para efectuar el
registro contable de un fraccionamiento, debemos seguir los siguientes pasos:
a) Determinar la deuda tributaria a fraccionar
En este caso, la deuda a fraccionar es el IGV de período Febrero de 2013, por un importe
de S/. 21,441, y que venció el 15 de marzo de 2013. De acuerdo a esto, se asume que
el tributo correspondiente igura como un pasivo en la contabilidad del contribuyente.
b) Actualizar la deuda hasta la fecha de presentación de la solicitud, con los inte-
reses moratorios correspondientes
En este punto debe considerarse que los intereses correspondientes al año 2013 deben
afectar a la cuenta 59 Resultados Acumulados (en caso, éstos no se hayan reconocido), en
tanto que los intereses del año 2014 deben afectar a los resultados del ejercicio (cuenta
67 Gastos inancieros).
DATOS REFERENCIALES DETALLE

IGV Febrero 2013 S/. 21,441
Vencimiento 15.03.2013
Presentación de solicitud 20.03.2014
Nº de días del año 2013 291
TIM Diaria (1.20% / 30 días) 0.04%
Interés moratorio al 31.12.2013 11.64%
Interés moratório al 31.12.2013 S/. 2,496
Interés moratório al 20.03.2014 3.20%
Intereses moratorios S/. 686
Total intereses moratorios S/. 3,182
Deuda actualizada al 20.03.2014 S/. 24,623
Presentada la solicitud de fraccionamiento, y determinado los intereses moratorios hasta

dicha fecha, el registro contable a realizar será:
59 RESULTADOS ACUMULADOS 2,496

592 Pérdidas acumuladas
5922 Gastos de años anteriores
67 GASTOS FINANCIEROS 686
673 Intereses por préstamos y otras obligaciones
6737 Obligaciones tributarias
CAP.
SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 3,182 14
x/x Por la actualización de la deuda tributaria a la fecha de la
presentación de la solicitud de fraccionamiento tributario.

c) Aprobación de la solicitud de fraccionamiento

Aprobada la solicitud de fraccionamiento, se debe agregar a la deuda que se intenta
acoger a este beneicio, los intereses moratorios generados hasta la fecha de emisión de
la Resolución que concede el fraccionamiento, con ello se obtiene la Deuda materia de
fraccionamiento. En ese caso, el tratamiento contable debería ser:

Deuda actualizada al 20.03.2014 S/. 24,623
Emisión de Resolución de Aprobación 28.03.2013
Nº de días hasta el 28.03.2014 8
Interés moratorio (8 * 0.04%) 0.32%
Intereses moratorios (S/. 21,441 x 0.32%) S/. 68
Deuda materia de fraccionamiento S/. 24,691
x/x Por la actualización de la deuda tributaria a la fecha de la
aprobación de la solicitud de fraccionamiento tributario.
Adicionalmente a este registro, el deudor tributario debe reconocer el fraccionamiento

tributario aprobado además de los intereses que se devengarán a lo largo del plazo otor-
gado. Para ello, se asume que la Administración Tributaria ha realizado los siguientes
cálculos:
• Cálculo de la cuota constante
Se determina de acuerdo a la siguiente fórmula:
(1+i)n * i
C= *D
(1 + i)n - 1
Donde:
C : Cuota constante
D : Deuda tributaria materia de aplazamiento y/o fraccionamiento
i : Interés mensual de fraccionamiento 80% TIM
n : Número de meses del fraccionamiento.
CAP.
Reemplazando, tenemos:
14
(1 + 0.0096)36 * 0.0096
C= * 24,691
------------------------------
(1 + 0.0096)36 – 1
C = 814

• Elaboración del cuadro de amortización
CUADRO DE AMORTIZACIÓN
Nº Saldo Amortización Intereses Cuota total
24,691 0.96%
1 24,691 577 237 814
2 24,114 583 231 814
3 23,531 589 226 814
4 22,942 594 220 814
5 22,348 600 215 814
6 21,748 606 209 814
7 21,142 611 203 814
8 20,531 617 197 814
9 19,913 623 191 814
10 19,290 629 185 814
11 18,661 635 179 814
12 18,026 641 173 814
13 17,384 648 167 814
14 16,737 654 161 814
15 16,083 660 154 814
16 15,423 666 148 814
17 14,756 673 142 814
18 14,084 679 135 814
19 13,404 686 129 814
20 12,719 692 122 814
21 12,026 699 115 814
22 11,327 706 109 814
23 10,622 712 102 814
24 9,909 719 95 814
25 9,190 726 88 814
26 8,464 733 81 814
27 7,730 740 74 814
28 6,990 747 67 814
29 6,243 755 60 814
30 5,488 762 53 814
31 4,727 769 45 814
32 3,958 776 38 814
33 3,181 784 31 814
34 2,397 791 23 814
35 1,606 799 15 814
36 807 807 7 814
Total 24,691 4,629 29,320
Una vez elaborado el Cronograma de Pagos, creemos conveniente trasladar todo el monto
del fraccionamiento a un código especíico del PCGE. Así:
37 ACTIVO DIFERIDO 4,629

373 Intereses diferidos
3733 Intereses no devengados en fraccionamientos
tributarios
401 Gobierno central CAP.
4011 Impuesto General a las Ventas 14
4019 Fraccionamiento Tributario – Artículo 36º CT
x/x Por el reconocimiento del fraccionamiento tributario.

d) Vencimiento y Pago de la Primera cuota

Al vencimiento de las cuotas del fraccionamiento, se deben reconocer como gastos los intereses
devengados según el cronograma de pagos, independientemente que se efectúe el pago o
no de la cuota. En todo caso, tratándose de la primera cuota, el registro contable será:

37 ACTIVO DIFERIDO 237
373 Intereses diferidos
3733 Intereses no devengados en fraccionamientos
tributarios
x/x Por el reconocimiento de los intereses correspondientes a la
primera cuota del fraccionamiento tributario suscrito con la
SUNAT.
De otra parte, y tratándose de la primera cuota, debemos recordar que el Reglamento de

Fraccionamiento y/o Aplazamiento de la deuda tributaria deine que esta incluye la cuota
constante más los intereses diarios del fraccionamiento generados por la deuda acogida
desde el día siguiente de la fecha de aprobación del fraccionamiento, hasta el último día
hábil del mes en que se aprueba.
De ser así y considerando que la fecha de aprobación del fraccionamiento se produjo el
28.03.2014, la primera cuota se calcularía de la siguiente forma:

Cuota constante S/. 814
Fecha de aprobación 28.03.2014
Último día hábil del mes en que se aprueba 30.03.2014
Nº de días 2
Intereses diarios (0.96% / 30 días * 2 días) 0.064%
Total Intereses diarios S/. 1
Total primera cuota S/. 815
4019 Fraccionamiento Tributario – Artículo 36º CT
10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 815
104 Cuentas corrientes en instituciones inancieras
x/x Por la cancelación de la primera cuota del fraccionamiento
tributario.
CAP.
14
importante
De acuerdo a la deinición del elemento 9 del PCGE, la cuenta 67 Gastos Finan-
cieros no tiene destino en alguna cuenta de este elemento. Asimismo, cabe
precisar que de acuerdo al inciso a) del artículo 37º de la Ley del Impuesto
a la Renta, los intereses que se devenguen producto del fraccionamiento son
deducibles tributariamente.

4. GASTOS POR MOVILIDAD
4.1 GASTO DEDUCIBLE
El artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante, LIR) establece
que a in de establecer la renta neta de tercera categoría se deducirá de la renta
bruta, los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, así como los
vinculados con la generación de ganancias de capital, en tanto la deducción no
esté expresamente prohibida por la LIR.
Sobre el particular uno de los gastos que son deducibles de acuerdo con el artí-
culo 37º antes citado, es aquel denominado “Gastos de Movilidad”. En efecto,
de acuerdo a lo que señala el inciso a.1) de dicho artículo, son deducibles entre
otros, los gastos por concepto de movilidad de los trabajadores que sean nece-
sarios para el cabal desempeño de sus funciones y que no constituyan beneicio
o ventaja patrimonial directa de los mismos.
Para estos efectos debe indicarse que estos gastos pueden sustentarse a través
de dos formas, a elección del contribuyente: Con comprobantes de pago (básica-
mente boletos de transporte emitidos por empresas de transporte urbano) o con
una planilla suscrita por el trabajador usuario de la movilidad, la que debe reunir
ciertos requisitos y condiciones.
En ese orden de ideas, a través de la presente sección se analizan la forma,
condiciones y características que se deben considerar para sustentar los gastos
de movilidad con la “Planilla de Gastos de Movilidad”, para lo cual se presentan
modelos y casos aplicativos que muestran su llenado.
4.2 ¿QUÉ SE ENTIENDE POR GASTOS DE MOVILIDAD?
Los Gastos de Movilidad son aquellos desembolsos de dinero que la empresa

entrega a sus trabajadores, con el objeto que estos se trasladen, a in de cumplir
con los encargos de la misma. Así tenemos que estos traslados pueden implicar
trámites de mensajería, gestiones de cobranza y el pago de cuentas.
Es importante considerar que para que un desembolso caliique como Gasto de
Movilidad, el desembolso debería cumplir con dos condiciones concretas:
• Debería ser necesario para el cabal desempeño de las funciones de un
trabajador; y,
• No debería constituir beneicio o ventaja patrimonial directa para los
mismos.
Necesarios para el desempeño de sus funciones
Gasto de Desembolsos para el

Movilidad traslado del personal
No debería constituir beneicio o ventaja
patrimonial directa para los mismos
CAP.
14
Cabe indicar que similar posición se desprende del Informe

Nº 046-2008-SUNAT/2B0000 a través del cual esta entidad consideró que: “los
gastos de movilidad son aquellos en los que se incurre a efecto que el trabajador
pueda trasladarse o desplazarse de un lugar a otro, con la inalidad de poder
cumplir las labores vinculadas con la actividad del contribuyente, esto es, son

gastos necesarios para el cabal desempeño de las funciones asignadas al traba-

jador y por ende, coadyuvan a la generación de rentas para el contribuyente”.
De lo anterior, podríamos colegir que estos gastos no constituyen en forma
alguna remuneración para el trabajador, por lo que tampoco están sujetos a
contribuciones ni beneicios sociales.
4.3 ¿CÓMO SE SUSTENTAN LOS GASTOS DE MOVILIDAD?
Como se ha señalado en las consideraciones previas de este capítulo, el inciso

a.1) del artículo 37º de la LIR contempla la posibilidad que los gastos por
concepto de movilidad puedan ser sustentados a elección del contribuyente:
• Con Comprobantes de Pago o,
• Con una planilla suscrita por el trabajador usuario de la movilidad.
a) Gastos de Movilidad sustentados con Comprobantes de Pago
Tratándose del sustento de los gastos de movilidad con comprobantes de
pago, éstos en principio no serían otros que los Boletos emitidos por las
empresas de transporte público urbano de pasajeros. Esta airmación se
sustenta en el numeral 6.2 del artículo 4º del Reglamento de Comprobantes
de Pago10 el cual señala que los Boletos emitidos por las empresas de trans-
porte público urbano de pasajeros permiten sustentar gasto o costo para
efecto tributario, sin que en este caso sea necesario identiicar al usuario.
Cabe agregar que además de los Boletos emitidos por las empresas de
transporte público urbano de pasajeros, los gastos de transporte también
podrían sustentarse con aquellos comprobantes de pago que permitan
sustentar costo o gasto para efecto tributario, que emitan las empresas de
taxis, cuando se reciban servicios de estas.
b) Gastos de Movilidad sustentados con la Planilla de Movilidad
Tratándose del sustento de los gastos de movilidad incurridos por los traba-
jadores de la empresa con la denominada “Planilla de Gastos de Movilidad”,
es preciso considerar que la misma no es un libro o registro11. Asimismo,
bajo esta forma, los gastos sustentados no pueden exceder por cada traba-
jador del importe diario equivalente a S/. 30.00 (4% de la Remuneración
Mínima Vital Mensual de los trabajadores sujetos a la actividad privada).
Con Comprobantes de Pago:

Boletos de transporte urbano y otros
SUSTENTO DE GASTOS
POR MOVILIDAD
Con Planilla de Movilidad,
sujeta a límite del 4% de RMV
Cabe mencionar que en caso el monto entregado a un trabajador por

CAP. concepto de movilidad exceda del 4% de la RMV, este exceso en ningún
14 caso constituirá una mayor renta para él. Esta posición ha sido conirmada
Aprobado por Resolución de Superintendencia Nº 007-99/SUNAT, publicada en el Diario Oicial El Peruano el 26 de

10
enero de 1999.
Es decir no caliica como un Libro o Registro vinculado a asuntos tributario, por lo que no deberá cumplir con las
11
obligaciones establecidas en la Resolución de Superintendencia Nº 234-2006/SUNAT (30.12.2006), tales como la

legalización o los datos de cabecera.

por la SUNAT a través de su Informe Nº 046-2008-SUNAT/2B0000 en el

cual señaló que: “los importes entregados a los trabajadores por concepto
de gastos de movilidad no constituyen retribuciones por servicios perso-
nales y por ende, no caliican como rentas de quinta categoría, sin importar
si tales montos superan o no el equivalente diario de 4% de la Remunera-
ción Mínima Vital”.
4.4 ¿CUÁLES SON LOS REQUISITOS DE LA PLANILLA DE GASTOS DE MOVI-

LIDAD?
La Planilla de Gastos de Movilidad debe constar en documento escrito, ser suscrita

por el o los trabajadores usuarios de la movilidad y contener necesariamente la
siguiente información:
a) Numeración de la planilla.
b) Nombre o razón social de la empresa o contribuyente.
c) Identiicación del día o período que comprende la planilla, según corres-
ponda.
d) Fecha de emisión de la planilla.
e) Especiicar, por cada desplazamiento y por cada trabajador:
• Fecha (día, mes y año) en que se incurrió en el gasto.
• Nombres y apellidos de cada trabajador usuario de la movilidad.
• Número de documento de identidad del trabajador.
• Motivo y destino del desplazamiento.
• Monto gastado por cada trabajador.
Cabe considerar que la falta de alguno de los datos señalados en el punto e)
respecto a cada desplazamiento del trabajador sólo inhabilita la planilla para la
sustentación del gasto que corresponda a tal desplazamiento. En otras palabras,
sí se omite en la Planilla de Gastos de Movilidad alguna información señalada
en el punto e) anterior respecto de un traslado, ello imposibilitaría sustentar el
gasto incurrido en dicho traslado, más no afectaría los demás gastos anotados
en la referida planilla.
4.5 ¿CUÁLES SON LAS FORMAS EN QUE PUEDE SER LLEVADA?
En relación a las formas en que las empresas pueden llevar la planilla de gastos
de movilidad, cabe mencionar que la misma puede comprender:
- Los gastos incurridos en uno o más días, si incluye los gastos de un solo
trabajador; o,
- Los gastos incurridos en un solo día, si incluye los gastos de más de un
trabajador. En caso se incumpla con lo dispuesto en este punto, la planilla
queda inhabilitada para sustentar tales gastos.
a) Planilla de Gastos de Movilidad Individual CAP.
Según esta modalidad, la Planilla de Gastos de Modalidad puede comprender 14

los gastos de uno o más días, pero sólo en tanto corresponda a un solo
trabajador. Es decir, según esta opción, los gastos de movilidad no podrían
comprender aquellos que correspondan a varios trabajadores. En este caso
presentamos un modelo sugerido:

PLANILLA DE GASTOS DE MOVILIDAD

Planilla Nº Período de la Planilla
Empresa Fecha de Emisión
Trabajador DNI
FECHA MOTIVO DEL TRASLADO DESTINO MONTO FIRMA
TOTAL
b) Planilla de Gastos de Movilidad para más de un trabajador

Según esta opción, los gastos por concepto de movilidad de varios trabaja-
dores pueden ser sustentados con esta planilla, pero solo en tanto corres-
pondan a un solo día. El modelo sugerido de esta planilla sería el siguiente:

Planilla Nº Período de la Planilla
Empresa Fecha de Emisión
Trabajador
NOMBRES Y APELLIDOS DNI Nº MOTIVO DEL TRASLADO DESTINO MONTO FIRMA
TOTAL
CASO Nº 6: GASTOS DE MOVILIDAD SUSTENTADOS CON COMPROBANTES DE PAGO

Con fecha 10.08.2014, la empresa “ASOCIACIÓN PARA EL FUTURO” S.A.C. contribuyente del
Régimen General del Impuesto a la Renta, ha entregado los siguientes montos al Sr. César
Chávez, a efectos que cumpla con efectuar determinadas gestiones a favor de la empresa:
HORA DESTINO MOTIVO DEL TRASLADO MONTO

Municipalidad de Surco, Presentar expediente para gestionar Licencia de Funcio-
9.40 a.m. S/. 6.00
Sede Central namiento Deinitiva
12.10 p.m. Banco de Lima Depósitos de Cheques S/. 8.00
02.59 p.m. Banco de la Nación Presentar PDT 621 IGV Renta Mensual del período S/. 6.00
04.31 p.m. SAT, Centro Cívico Presentar Formulario de Devolución S/. 6.00
Total S/. 26.00
CAP.
Sobre el particular, nos piden que determinemos el tratamiento contable y tributario que
14 corresponden a estas operaciones, considerando que la totalidad de estos transportes se
han sustentado con Boletos emitidos por empresas de transporte.
SOLUCIÓN:
a) Tratamiento Contable
A efecto de determinar el tratamiento contable de estos desembolsos, cabe considerar en
principio que los mismos caliican como gastos. Por ello, el tratamiento contable a seguir
sería cargar estos montos a una cuenta de resultados. Así:

63 GASTOS POR SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS 26

631 Transporte, correos y gastos de viaje
6311 Transporte
63112 De pasajeros
101 Caja
x/x Por los gastos de movilidad incurridos por el Sr. Chávez en las
gestiones realizadas el 10.08.2014.
94 GASTOS DE ADMINISTRACIÓN 26
79 CARGAS IMP. CTAS. COSTOS Y GASTOS 26
x/x Por el destino de los gastos de movilidad incurridos.
b) Tratamiento Tributario
En cuanto al tratamiento tributario de estos desembolsos, es importante precisar que
como los mismos están totalmente sustentados con boletos emitidos por empresas de
transporte urbano, éstos no necesitarían estar sustentados con la Planilla de Gastos de
Movilidad.
CASO Nº 7: PLANILLA DE GASTOS DE MOVILIDAD INDIVIDUAL

Durante la segunda semana del mes de Setiembre de 2014, la empresa “INVERSIONES
LOGIMAX” S.R.L. ha entregado los montos que se señalan a continuación, al Sr. Juan Carlos
Del Río (DNI Nº 33261039), para que el mismo se traslade a diversos lugares para realizar
gestiones de la empresa, montos que no han sido sustentados con boletos de transporte
urbano.
FECHA DESTINO MOTIVO DEL TRASLADO MONTO
05.09.2014 Banco de la Nación Realizar depósitos de detracciones S/. 6.00

06.09.2014 SUNAT, Miralores Presentar Formulario de Devolución S/. 8.00
07.09.2014 Miralores Llevar documentos a la oicina del abogado de la empresa S/. 6.00
08.09.2014 Banco de Crédito, Lince Depósito de la recaudación del día S/. 4.00
09.09.2014 Telefónica, Edelnor, Sedapal. Pago de Servicios Públicos S/. 8.00
10.09.2014 Banco de Lima Cobro de cheques S/. 4.00
11.09.2014 SAT, Centro de Lima Presentar escrito de reclamación S/. 6.00
Total S/. 42.00
Al respecto, y a in de sustentar los respectivos gastos, nos piden ayuda para llenar la Planilla
de Gastos de Movilidad.
SOLUCIÓN:
Como se ha señalado en las consideraciones previas de este capítulo, normalmente las
empresas incurren en gastos de movilidad por su personal que se encarga de efectuar, entre
otros, los trámites de mensajería, las gestiones de cobranza y el pago de cuentas.
En ese sentido, el inciso a.1) del artículo 37º de la LIR contempla la posibilidad que dichos gastos
puedan ser sustentados a elección del contribuyente: con comprobantes de pago o con una
planilla suscrita por el trabajador usuario de la movilidad, sin que en este último caso, los gastos CAP.
sustentados con esta planilla, puedan exceder por cada trabajador del importe diario equivalente a 14
S/. 30.00 (4% de la Remuneración Mínima Vital Mensual de los trabajadores sujetos a la
actividad privada).
Sobre el particular, cabe mencionar que para que proceda tal sustento, la referida planilla
puede comprender:
• Los gastos incurridos en uno o más días, si incluye los gastos de un solo trabajador
(Planilla de Gastos de Movilidad Individual); o,

• Los gastos incurridos en un solo día, si incluye los gastos de más de un trabajador (planilla
de Gastos de Movilidad Grupal).
Así, en el caso planteado por la empresa “INVERSIONES LOGIMAX” S.R.L se trata de sustentar
los gastos de movilidad de un solo trabajador, correspondientes a varios días. Por ello, será
conveniente utilizar una Planilla que Gastos de Movilidad Individual, es decir una planilla que
comprenda los gastos de un solo trabajador incurridos en uno o más días.
En ese sentido, y considerado los gastos incurridos, podríamos airmar que la empresa “INVER-
SIONES LOGIMAX” S.R.L. debería elaborar la siguiente planilla, teniendo en cuenta que para
la deducción del gasto, en ningún día el monto que se pretenda sustentar puede exceder de
S/. 30.00. De lo contrario, el exceso no será deducible.
Enfoque Contable
Planilla Nº : 0010-2013 Período de la Planilla : Setiembre 2014

Empresa : "Inversiones Logimax" S.R.L Fecha de Emisión : 05.09.2014
Trabajador : Juan Carlos del Rio DNI : 33261039
MOTIVO DEL
FECHA DESTINO MONTO FIRMA
TRASLADO
05.09.2014 Banco de la Nación Realizar depósitos de detracciones S/. 6.00
06.09.2014 SUNAT, Miralores Presentar Formulario de Devolución S/. 8.00
Llevar documentos a la oicina del abogado de
07.09.2014 Miralores S/. 6.00
la empresa
08.09.2014 Banco de Crédito, Lince Depósito de la recaudación del día S/. 4.00
09.09.2014 Telefónica, Edelnor, Sedapal. Pago de Servicios Públicos S/. 8.00
10.09.2014 Banco de Lima Cobro de cheques S/. 4.00
11.09.2014 SAT, Centro de Lima Presentar escrito de reclamación S/. 6.00
Total S/. 42.00
El registro contable que merece esta operación, será el siguiente:

6311 Transporte
63112 De pasajeros
101 Caja
x/x Por los gastos de movilidad incurridos por el Sr. Del Río
durante la segunda semana de Setiembre del 2014.
79 CARGAS IMP. A CTAS. COSTOS Y GASTOS 42
CAP.
Cabe indicar inalmente que como los gastos incurridos en la movilidad del Sr. Del Río de
14 la segunda semana de Setiembre de 2014, no superaron en ningún caso S/. 30.00 por día,
entonces, la totalidad de éstos deberían ser deducibles para efectos del Impuesto a la Renta.
CASO Nº 8: PLANILLA DE GASTOS DE MOVILIDAD GRUPAL

Con fecha 14 de Setiembre de 2014, la empresa “LIMA INVESMENT” S.R.L. ha incurrido
en los siguientes gastos de movilidad, los cuales han sido otorgados a las personas que se
señalan a continuación, no habiendo sido sustentados con comprobantes de pago. En ese

sentido, nos pide ayuda para elaborar la Planilla de Gastos de Movilidad con la cual se pueda
sustentar esos gastos.
BENEFICIARIO DESTINO MOTIVO DEL TRASLADO MONTO

Sr. Miguel Tapia Banco de la República San Isidro Depósitos de cheques S/. 6.00
Sr. Juan Álvarez Municipalidad de Surco, Dpto. Contabilidad Dejar factura para cobranza S/. 8.00
Sr. Gino Carrasco Banco de la Nación Realizar depósitos de detracciones S/. 4.00
Sr. Miguel Tapia SUNAT, San Isidro Presentar expediente de Reclamación S/. 4.00
Sr. Juan Álvarez Banco de Crédito, Miralores Pago de Servicios Públicos: luz, agua, teléfono S/. 6.00
Total S/. 28.00
SOLUCIÓN:
Como se ha señalado anteriormente, otra de las formas de llevar la Planilla de Gastos de
Movilidad es consolidar en un solo día, los gastos incurridos por más de un trabajador, siempre
teniendo en consideración los límites establecidos (4% de la RMV).
En ese sentido, y tal como nos plantea la empresa “LIMA INVESMENT” S.R.L., ésta podrá
sustentar los gastos de movilidad del día 14 de Setiembre de 2014 con una sola planilla que
englobe o consolide los gastos incurridos en dicho día, por las personas señaladas, para lo
cual elaborará la siguiente planilla:
Planilla Nº : 009 Período de la Planilla : 09 - 2014

Empresa : LIMA INVESMENT S.R.L. Fecha de Emisión : 14.09.2014
Fecha de la Movilidad : 14.09.2014
NOMBRES Y
DNI Nº MOTIVO DEL TRASLADO DESTINO MONTO FIRMA
APELLIDOS
Banco de la República
Sr. Miguel Tapia 33261039 Depósitos de cheques S/. 6.00
San Isidro
Municipalidad de Surco,
Sr. Juan Álvarez 10332610 Dejar factura para cobranza S/. 8.00
Dpto. Contabilidad
Realizar depósitos de detrac-
Sr. Gino Carrasco 25896100 Banco de la Nación S/. 4.00
ciones
Presentar expediente de
Sr. Miguel Tapia 33589101 SUNAT, San Isidro S/. 4.00
Reclamación
Pago de Servicios Públicos: luz,
Sr. Juan Álvarez 09898981 Banco de Crédito, Miralores S/. 6.00
agua, teléfono
Total S/. 28.00
Enfoque Contable

6311 Transporte
63112 De pasajeros
101 Caja
x/x Por los gastos de movilidad incurridos por la empresa “LIMA CAP.
INVESMENT” S.R.L. el 14 de Setiembre de 2013. 14

CASO Nº 9: LÍMITE DE PLANILLA DE GASTOS DE MOVILIDAD

La empresa “INDUSTRIAL PANAMERICANA” S.R.L. ha incurrido en los siguientes gastos de
movilidad otorgados al Sr. Ángel Tapia, los cuales no han sido sustentados con comprobantes
de pago. En ese sentido, nos pide ayuda para elaborar la Planilla de Gastos de Movilidad con
la cual se pueda sustentar esos gastos.
FECHA DESTINO MOTIVO DEL TRASLADO MONTO

05.09.2014 Banco de Lima, San Isidro Depósitos de cheques S/. 16.00
Municipalidad de Surco,
06.09.2014 Dejar factura para cobranza S/. 18.00
Dpto. Contabilidad
07.09.2014 Banco de la Nación, Pueblo Libre Realizar depósitos de detracciones S/. 21.00
07.09.2014 SUNAT, Miralores Presentar expediente de Reclamación S/. 19.00
09.09.2014 Banco de Crédito, Miralores Pago de Servicios Públicos: luz, agua, teléfono S/. 18.00
10.09.2014 Banco de la República, San Isidro Cobro de cheques S/. 14.00
11.09.2014 Municipalidad de Lima, Gerencia de Obras Presentar escrito de reclamación S/. 16.00
Total S/. 122.00
SOLUCIÓN:
Tal como hemos señalado, los gastos incurridos por movilidad, o bien pueden sustentarse
con boletos emitidos por empresas de transporte o bien pueden sustentarse con una
Planilla de Movilidad.
De optarse por esta última alternativa, la planilla podría comprender:
• Los gastos incurridos en uno o más días, si incluye los gastos de un solo trabajador; o,
• Los gastos incurridos en un solo día, si incluye los gastos de más de un trabajador.
En ese sentido, y de acuerdo a lo anterior, la forma de llevar la planilla de gastos de
movilidad que mejor se le acomodaría a la empresa “INDUSTRIAL PANAMERICANA” S.R.L.
sería la de considerar los gastos incurridos en varios días por el Sr. Tapia. De ser así la
planilla que elaboraría sería la siguiente:
Planilla Nº : 009 Período de la Planilla : 09-2014

Empresa : “INDUSTRIAL PANAMERICANA” S.R.L. Fecha de Emisión : 05.09.2014
Trabajador : Ángel Tapia DNI : 33261039
FECHA MOTIVO DEL TRASLADO DESTINO MONTO FIRMA

05.09.2014 Banco de Lima, San Isidro Depósitos de cheques S/. 16.00
06.09.2014 Municipalidad de Surco, Dpto. Contabilidad Dejar factura para cobranza S/. 18.00
Realizar depósitos de de-
07.09.2014 Banco de la Nación, Pueblo Libre S/. 21.00
tracciones
Presentar expediente de Re-
07.09.2014 SUNAT, Miralores S/. 19.00
clamación
Pago de Servicios Públicos:
09.09.2014 Banco de Crédito, Miralores S/. 18.00
luz, agua, teléfono
10.09.2014 Banco de la República, San Isidro Cobro de cheques S/. 14.00
CAP. Presentar escrito de recla-
11.09.2014 Municipalidad de Lima, Gerencia de Obras S/. 16.00
14 mación
Total S/. 122.00
Enfoque Contable
En este caso, el tratamiento contable que merecería esta operación sería:


6311 Transporte
63112 De pasajeros
101 Caja
x/x Por los gastos de movilidad incurridos por la empresa “INDUS-
TRIAL PANAMERICANA” S.R.L. durante el mes de Setiembre
de 2014.

En relación al tratamiento tributario de los gastos de movilidad incurridos por la empresa
“INDUSTRIAL PANAMERICANA” S.R.L. debemos señalar en principio que los mismos son
deducibles en la medida que no excedan por cada trabajador del importe diario equivalente
a S/. 30.00 (4% de la Remuneración Mínima Vital Mensual de los trabajadores sujetos a
la actividad privada).
Sin embargo, del detalle expuesto por la empresa, podemos mencionar que durante el
día 07.09.2014 el Sr. Tapia incurrió en gastos de movilidad por un importe de S/. 40. De
ser así, la empresa sólo debería considerar como gasto deducible la suma de S/. 30.00,
debiendo adicionar a la utilidad contable, la suma de S/. 10.00. Así tenemos:
Utilidad del ejercicio S/. 2,000

(+) Gastos No deducibles
S/. 10
Exceso Gastos Movilidad
Renta Neta S/. 2,010
Impuesto a la Renta (30%) S/. 603
5. DEPRECIACIÓN
5.1 ASPECTOS PREVIOS
El reconocimiento de la depreciación es un aspecto muy importante que deben

considerar las empresas; de su determinación dependerá que los activos ijos
relejen un valor más o menos razonable a una determinada fecha. Por ello, efec-
tuar un análisis de los elementos que intervienen en el cálculo de la misma es de
naturaleza fundamental. No obstante, muchas veces efectuamos la depreciación
de un activo sin tomar en cuenta los criterios establecidos en las normas conta-
bles para su determinación, imposibilitando que se logre efectuar una estimación
correcta de la misma.
Para efectos tributarios, las reglas para la depreciación no van de la mano del CAP.
tratamiento contable, sino que en principio admiten una depreciación limitada a 14
determinados porcentajes máximos según lo establecido en el artículo 22º del
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta. Aún más, debemos recordar que
la legislación tributaria ha contemplado paralelamente a estas reglas, diversos
regímenes de depreciación acelerada, los cuales evidentemente generan un
distanciamiento del tratamiento contable. Tal es el caso de la depreciación

acelerada para las pequeñas empresas, la depreciación acelerada en los contratos

de arrendamiento inanciero, entre otros.
Sobre el particular, a través del presente subcapítulo efectuaremos un repaso
de los principales criterios establecidos en la normatividad contable, para efec-
tuar la depreciación. Asimismo, se analizarán las reglas tributarias para deducir
la misma, detallándose los principales regímenes especiales de depreciación
previstos en nuestra legislación tributaria.
5.2 ASPECTOS CONTABLES DE LA DEPRECIACIÓN
a) Deinición
La Depreciación puede ser deinida como la distribución sistemática del
importe depreciable de un activo a lo largo de su vida útil. Es decir:
Depreciación = Importe depreciable

Vida útil
En donde:
IMPORTE
Es el costo de un activo o el importe que lo haya sustituido, menos su valor residual.
DEPRECIABLE
Es el importe estimado que la empresa podría obtener actualmente por vender el activo, después
VALOR
de deducir los costos estimados de tal venta, si el activo ya hubiera alcanzado la antigüedad y
RESIDUAL
las demás condiciones esperadas al término de su vida útil.
Es:
• El período durante el cual se espera utilizar el activo depreciable por parte de la entidad; o
VIDA ÚTIL bien,
• El número de unidades de producción o similares que se espera obtener del mismo por parte
de la entidad.
De lo antes expuesto, podemos resumir la siguiente fórmula:
Depreciación = Costo del activo – Valor residual

Vida útil
Es importante mencionar que tanto el valor residual como la vida útil de un

activo se deben revisar, como mínimo, al término de cada ejercicio anual y,
si las expectativas diieren o cambian de las estimaciones inicialmente efec-
tuadas, los cambios se contabilizarán como un cambio en una estimación
contable.
Es decir, si fruto de la revisión anterior, surgen nuevos elementos que hacen
prever un cambio en las estimaciones reconocidas inicialmente, la depre-
ciación será ajustada en los ejercicios futuros.
b) Factores para determinar la Vida Útil
CAP. Para determinar la vida útil de un bien perteneciente al rubro Inmuebles,
14 maquinaria y equipo, se deben tomar en cuenta, los factores siguientes:
• La utilización prevista del activo, el cual debe estimarse por referencia
a la capacidad o al rendimiento físico que se espere del mismo.
• El deterioro natural esperado, que dependerá de factores operativos
tales como el número de turnos de trabajo en los que se utilizará el
activo, el programa de reparaciones y mantenimiento, así como el

grado de cuidado y conservación mientras el activo no está siendo

utilizado.
• La obsolescencia técnica o comercial derivada de los cambios o
mejoras en la producción, o bien de los cambios en la demanda del
mercado de los productos o servicios que se obtienen con el activo; y,
• Los límites legales o restricciones similares sobre el uso del activo,
tales como las fechas de caducidad de los contratos de servicio rela-
cionados con el activo.
Además de lo anterior, para determinar la vida útil de un activo también
se debe tomar en cuenta, la política de gestión de activos que lleva la
empresa, la cual podría implicar por ejemplo, la venta o enajenación de los
activos después de un período especiico de utilización, o en todo caso, tras
haber consumido una cierta proporción de las utilidades económicas del
bien12.
En resumen, podríamos airmar que para determinar la vida útil de un
activo, se deben tener en cuenta, factores de utilidad del activo que se
espere aporte a la empresa, así como también las políticas internas de la
empresa. No obstante, la estimación de la vida útil de un activo, es una
cuestión de criterio, basado en la experiencia que la entidad tenga con
activos similares.
c) Métodos de Depreciación
Pueden utilizarse diversos métodos de depreciación para distribuir el
importe depreciable de un activo de forma sistemática a lo largo de su vida
útil. Así tenemos, el método lineal, el método de amortización decreciente
y el método de las unidades de producción.
• Método Lineal
Bajo este método, la depreciación se determinará en función a un
cargo constante a lo largo de la vida útil del activo, siempre que su
valor residual no cambie.
• Método de Amortización Decreciente
El método de depreciación decreciente implica reconocer un cargo por
depreciación que irá disminuyendo a lo largo de su vida útil.
• Método de las Unidades de Producción
El método de las unidades de producción reconoce un cargo por depre-
ciación basado en la utilización o producción esperada.
Respecto de los tres métodos y otros que se puedan utilizar, es conveniente
considerar que la empresa debe elegir el método que más ielmente releje
el patrón esperado de consumo de las utilidades económicas futuras incor-
poradas al activo. Además de esto debe recordarse que al elegir un deter-
minado método, este se aplicará uniformemente en todos los ejercicios, a
menos que se haya producido un cambio en el patrón esperado de consumo
de dichas utilidades económicas futuras. CAP.
14
Esto sucede por ejemplo en algunas empresas mineras, que tienen como política enajenar las unidades de transporte
12
que utilizan en sus operaciones, después de haberlas utilizado constantemente, aun cuando haya pasado un corto
período de tiempo desde su adquisición, ello en la medida que el costo económico de mantener esas unidades es
superior al costo que implica adquirir unidades nuevas.

MÉTODOS DE DEPRECIACIÓN
MÉTODO MÉTODO DEPRECIACIÓN MÉTODO UNIDADES OTROS

LINEAL DECRECIENTE DE PRODUCCIÓN MÉTODOS
Se caracteriza por La depreciación irá La depreciación se basa

tener una depreciación disminuyendo a lo largo de acuerdo a la utilización
constante de la vida útil o producción
d) Tratamiento aplicable a los terrenos y a los ediicios

Para efectos contables, los terrenos y los ediicios son activos indepen-
dientes, y se contabilizan por separado, incluso si han sido adquiridos de
forma conjunta. Con algunas excepciones, tales como minas, canteras y
vertederos, los terrenos tienen una vida ilimitada y por tanto no se depre-
cian, en tanto que los ediicios tienen una vida limitada, por lo que, son
activos depreciables. En el caso que se produzca un incremento en el valor
de los terrenos en los que se asienta un ediicio, éste no afectará la deter-
minación del importe depreciable del ediicio.
e) ¿Se debe depreciar el activo en su conjunto o de forma separada?
De manera general un activo debe depreciarse de forma conjunta. Sin
embargo, tratándose de partes que tengan un costo signiicativo con rela-
ción al costo total del activo, la depreciación se efectuará de forma indepen-
diente por cada parte de un activo.
Para tal efecto, la empresa debe distribuir el importe inicialmente recono-
cido del activo entre sus partes signiicativas y depreciar de forma indepen-
diente cada una de estas partes. Un ejemplo de lo expuesto, consiste en
la conveniencia de depreciar por separado la estructura y los motores de
un avión, tanto si se tiene en propiedad como si se tiene en arrendamiento
inanciero, por cuanto por las características propias de esos elementos, la
vida útil y los elementos que se tomen para depreciar, variarán para cada
uno de ellos.
DEPRECIACIÓN INDEPENDIENTE
POR CADA PARTE SIGNIFICATIVA
CAP. PARTE PARTE PARTE PARTE PARTE

14 SIGNIFICATIVA SIGNIFICATIVA SIGNIFICATIVA SIGNIFICATIVA SIGNIFICATIVA
ACTIVO
No obstante lo anterior, si una parte signiicativa de un activo tiene una

vida útil y un método de depreciación que coincidan con la vida y el método

utilizados para otra parte signiicativa del mismo elemento, ambas partes
pueden agruparse para determinar el cargo por depreciación.
Asimismo, y en la medida que la empresa deprecie de forma independiente
algunas partes de un activo, también depreciará de forma separada el resto
del mismo, el que estará integrado por las partes del activo que individual-
mente no sean signiicativas.
f) ¿Siempre se debe reconocer la depreciación como gasto del periodo?
De manera general, el cargo por depreciación de un ejercicio debe recono-
cerse habitualmente en el resultado del mismo. No obstante en ocasiones
las utilidades económicas futuras incorporadas a un activo se incorporan a
la producción de otros activos, por lo que en este caso, el cargo por depre-
ciación formará parte del costo del otro activo y se incluirá en su importe en
libros. Es decir, en principio el cargo por depreciación debe reconocerse en
el resultado del ejercicio, salvo que se haya incluido en el importe en libros
de otro activo.
Un ejemplo de lo expuesto anteriormente ocurre con la depreciación de las
maquinarias y equipo de una planta industrial que se incluye en los costos
de producción de las existencias13. De forma similar, la depreciación del
activo ijo utilizado para actividades de desarrollo podrá incluirse en el costo
de un activo intangible.
RECONOCIMIENTO DE LA DEPRECIACIÓN
Si tiene como destino Es

las actividades operativas GASTO
CARGO de la empresa
POR DEPRECIACIÓN
Si tiene como destino la Es
COSTO
producción de otros bienes
g) Inicio del cómputo de la depreciación

Para efectos contables, la depreciación de un activo comienza cuando el
mismo esté disponible para su uso, esto es, cuando se encuentre en la
ubicación y en las condiciones necesarias para ser capaz de operar de la
forma prevista por la dirección.
h) Término de la depreciación
La depreciación de un activo cesa en la fecha en que se produzca la baja en
cuentas del mismo (baja contable).
De lo anteriormente señalado podemos airmar que la depreciación no cesa
cuando el activo esté sin utilizar o se haya retirado del uso activo, a menos
que se encuentre depreciado por completo. CAP.
No obstante esto, es pertinente considerar que si se utilizan métodos 14

de depreciación en función del uso, como por ejemplo, el método de las
unidades de producción, el cargo por depreciación podría ser nulo cuando
no tenga lugar ninguna actividad de producción.
Así lo establecen tanto el párrafo 12 de la NIC 2 Existencias, así como el párrafo 17.17 de la NIIF para las PYMES.
13

INICIO Y CESE DE LA DEPRECIACIÓN
Cuando esté disponible para su uso, esto es, cuando se

Se inicia encuentre en la ubicación y en las condiciones necesarias
para ser capaz de operar.
DEPRECIACIÓN DEL
ACTIVO
Cuando ocurra primero lo siguiente:
Cesa • Se clasiique como mantenido para la venta.
• Se produzca la baja en libros
5.3 RÉGIMEN TRIBUTARIO DE LA DEPRECIACIÓN
Respecto del tratamiento que nuestra legislación tributaria le otorga a la depre-

ciación, es pertinente considerar que el inciso f) del artículo 37º de la Ley del
Impuesto a la Renta, dispone que la misma es deducible para estos efectos, en
tanto cumpla con el principio de causalidad previsto en el referido artículo. De
la misma forma, el artículo 38º de la referida norma conirma lo señalado ante-
riormente, al establecer que el desgaste o agotamiento que sufran los bienes del
activo ijo que los contribuyentes utilicen en negocios, industria, profesión u otras
actividades productoras de rentas gravadas de tercera categoría, se compensará
mediante la deducción de las depreciaciones admitidas en la Ley. No obstante lo
anterior, la referida norma establece que cuando los bienes del activo ijo sólo se
afecten parcialmente a la producción de rentas, las depreciaciones se efectuarán
en la proporción correspondiente.
Otro aspecto que debe considerarse en relación a la depreciación, es que tributa-
riamente éstas se computan anualmente, sin que en ningún caso puedan hacerse
incidir en un ejercicio gravable depreciaciones correspondientes a ejercicios ante-
riores. Descritas estas consideraciones, a continuación se presentan algunos
aspectos importantes de la depreciación que se efectúa para efectos tributarios.
a) Para efectos tributarios ¿existe vida útil?
Con excepción de los ediicios y construcciones, los cuales se deprecian en
línea recta a razón del 5% anual, el resto de activos ijos no está sujeto
a condicionamientos respecto de los métodos de depreciación o plazos de
vida útil, pues la ley tributaria sólo se limita a establecer los siguientes
porcentajes máximos de depreciación:14
PORCENTAJE ANUAL DE
BIENES DEPRECIACIÓN HASTA UN
MÁXIMO DE
1. Ganado de trabajo y reproducción; redes de pesca 25%
2. Vehículos de transporte terrestre (excepto ferrocarriles); hornos en general 20%
3. Maquinaria y equipo utilizados por las actividades minera, petrolera y de
20%
construcción; excepto muebles, enseres y equipos de oicina.
CAP.
4. Equipos de procesamiento de datos 25%
14
5. Maquinaria y equipo adquirido a partir del 01.01.91 10%
6. Otros bienes del activo ijo 10%
7. Gallinas14 75%
14
A través de la Resolución de Superintendencia Nº 018-2001/SUNAT (30.01.2001) se ijó en 75% (setenta y cinco por
ciento) el porcentaje máximo de depreciación anual aplicable a las gallinas.

b) ¿Qué requisitos se debe cumplir para que la depreciación sea dedu-

cible?
Para que la depreciación sea aceptada tributariamente se debe cumplir con
lo siguiente15:
• Debe encontrarse contabilizada dentro del ejercicio gravable en los
libros y registros contables.
• No debe exceder el porcentaje máximo establecido en la tabla ante-
rior para cada unidad del activo ijo, no importando en este caso, el
método de depreciación aplicado por el contribuyente.
En relación a este punto, es pertinente tener en cuenta que la norma tribu-
taria indica que en ningún caso se puede admitir la rectiicación de las
depreciaciones contabilizadas en un ejercicio gravable, una vez cerrado
este, sin perjuicio de la facultad del contribuyente de modiicar el porcen-
taje de depreciación aplicable a ejercicios gravables futuros.
c) ¿A partir de qué momento se inicia el cómputo de la depreciación?
A diferencia de lo que sucede con la norma contable en donde la deprecia-
ción se inicia cuando el activo esté disponible para su uso, esto es, cuando
se encuentre en la ubicación y en las condiciones necesarias para ser capaz
de operar de la forma prevista por la dirección, para la norma tributaria la
depreciación se inicia a partir del mes en que los bienes sean utilizados en
la generación de rentas gravadas.
Cabe señalar que la aplicación de estos criterios, podría traer como conse-
cuencia la generación de diferencias temporales, que la empresa deberá
reconocer contablemente.
d) ¿Sobre qué valor se calcula la depreciación tributaria?
A diferencia de la depreciación contable, la que se realiza sobre el importe
depreciable (costo del activo menos su valor residual), para efectos tribu-
tarios, la depreciación se calcula sobre el costo computable, entendiéndose
por éste al costo de adquisición, producción o construcción, o, en su caso,
el valor de ingreso al patrimonio.
De acuerdo a lo anterior, podrían surgir diferencias entre la depreciación
contable y la tributaria, las que generarán de ser el caso, un Impuesto a la
Renta diferido.
importante
Se entiende por Costo de adquisición a la contraprestación pagada por el bien
adquirido, y los costos incurridos con motivo de su compra tales como: letes,
seguros, costos de despacho, derechos aduaneros, instalación, montaje, comi-
siones normales, incluyendo las pagadas por el enajenante con motivo de la
adquisición de bienes, gastos notariales, impuestos y derechos pagados por el
enajenante y otros gastos que resulten necesarios para colocar a los bienes en
condiciones de ser usados, enajenados o aprovechados económicamente.
e) ¿Es posible la depreciación de terrenos agrícolas? CAP.
En las explotaciones forestales y plantación de productos agrícolas de 14

carácter permanente que den lugar a la depreciación del valor del inmueble
o a la reducción de su rendimiento económico, se admite tributariamente
una depreciación del costo de adquisición, calculada en proporción al
15
Estas obligaciones no son aplicables a los Ediicios y otros construcciones.

agotamiento sufrido. En este caso, y a solicitud del interesado, la SUNAT

puede autorizar la aplicación de otros sistemas de depreciación referidos al
valor del bien agotable, en tanto sean técnicamente justiicables.
f) ¿Qué tratamiento tiene la depreciación de activos revaluados?
El artículo 44º de la LIR establece que no son deducibles para la determina-
ción de la renta imponible de tercera categoría, entre otros gastos, el monto
de la depreciación correspondiente al mayor valor atribuido como conse-
cuencia de revaluaciones voluntarias de los activos sean con motivo de una
reorganización de empresas o sociedades o fuera de estos actos, salvo que
se trate de Revaluaciones con efectos tributarios (supuesto previsto en el
numeral 1 del Artículo 104º de la LIR).
RESUMEN
CRITERIOS TRATAMIENTO CONTABLE TRATAMIENTO TRIBUTARIO
La Depreciación es apli- Todos los activos fijos con excepción de Todos los activos ijos con excepción
cable a: terrenos de terrenos
Monto de Depreciación De acuerdo a la vida útil, aplicando la siguiente Bienes Inmuebles: 5% (Tasa ija)
Anual fórmula: Bienes muebles: De acuerdo a los por-
centajes máximos previstos en el artículo
Costo activo – Valor residual 22º del Reglamento de la LIR
Vida útil La Depreciación se determina sobre el
Costo Computable.
Inicio de la Depreciación Cuando el activo esté disponible para su uso,
A partir del mes en que los bienes sean
esto es, cuando se encuentre en la ubicación
utilizados en la generación de rentas
y en las condiciones necesarias para ser capaz
gravadas.
de operar de la forma prevista por la dirección
Cese de la Depreciación Cuando se produzca la baja en libros
Obligaciones contables La depreciación deducible debe estar
contabilizada.
5.4 CASOS ESPECIALES
a) Depreciación acelerada para las pequeñas empresas

i) Objeto del beneicio
Para efectos del Impuesto a la Renta, las pequeñas empresas tienen
la posibilidad de depreciar aceleradamente en forma lineal, los bienes
muebles, maquinarias y equipos nuevos16 en un plazo de tres (3)
años, contados a partir del mes en que sean utilizados en la genera-
ción de rentas gravadas y siempre que su uso se inicie en cualquiera
de los ejercicios gravables 2009, 2010 ó 2011.
El beneicio de depreciación acelerada a que se reiere el párrafo ante-
rior se perderá a partir del mes siguiente a aquél en el que la pequeña
empresa pierde tal condición.
ii) ¿Quiénes son Pequeñas Empresas?
CAP. Son Pequeñas Empresas aquellas que tengan ventas anuales supe-
14 riores a 150 UIT y hasta el monto máximo de 1,700 UIT.
importante
Para gozar de este beneicio, las entidades deben tener la caliicación
de “Pequeñas Empresas” según lo establecido en el Decreto Supremo
Para este efecto serán considerados nuevos aquellos que no hayan sufrido desgaste alguno por uso o explotación.
16

Nº 007-2008-TR, Texto Único Ordenado de la Ley de Promoción de la

Competitividad, Formalización y Desarrollo de la Micro y Pequeña Empresa
y del Acceso al Empleo Decente, Ley MYPE.
b) Depreciación en Empresas Agrícolas

Otro de los regímenes de depreciación especiales, lo constituye aquel apli-
cable a las empresas agrícolas. En efecto, las personas naturales o jurídicas
que estén comprendidas en los alcances de la Ley Nº 27360 podrán depre-
ciar a razón del veinte por ciento (20%) anual, el monto de las inversiones
en obras de infraestructura hidráulica y obras de riego que realicen durante
la vigencia de la ley17, entendiéndose por estas:
Construcciones y ediicaciones destinadas a la irrigación y/o drenaje de tierras con la ina-

INFRAESTRUCTURA
lidad de habilitarlas y/o mejorarlas para el cultivo y/o crianza. La infraestructura hidráulica
HIDRÁULICA
comprende los equipos necesarios para su funcionamiento u operación.
Sistemas de irrigación implementado para la utilización de las aguas, con o sin equipo, con
OBRAS DE RIEGO
la inalidad de habilitar y/o mejorar tierras destinadas a la actividad de cultivo y/o crianza.
La mencionada tasa de depreciación no podrá ser variada, debiendo mante-

nerse hasta el término de la vida útil de los bienes antes indicados, salvo si
vencido el plazo para el goce del beneicio previsto en la Ley (31.12.2021),
el beneiciario no hubiera terminado de depreciar los bienes a que se reiere
el párrafo anterior, este deberá depreciarlos, conforme a los porcentajes
previstos en la Ley y Reglamento del Impuesto a la Renta, según sea el
caso; hasta extinguir el saldo del valor depreciable.
c) Depreciación en Empresas de Acuicultura
La actividad acuícola también goza de un régimen especial de depreciación.
El artículo 2º de la Ley Nº 29644 (31.12.2010) Ley que establece medidas
de promoción a favor de la actividad de la acuicultura, ha establecido como
beneicio aplicable hasta el 31 de Diciembre de 2021, a favor de la actividad
de la acuicultura, la depreciación para efecto del Impuesto a la Renta a
razón del 20% anual del monto de las inversiones en estanques de cultivo
en tierra y canales de abastecimiento de agua que realizan las personas
naturales o jurídicas que desarrollan las actividades materia del beneicio.
Es importante mencionar que este beneicio es aplicable desde el 1 de
Enero de 2011, no obstante creemos que en las normas reglamentarias se
establecerán los detalles de este beneicio.
CASO Nº 10: INICIO DE LA DEPRECIACIÓN

Con fecha 02.02.2013 la empresa “ATP INVERSIONES” S.A. ha adquirido un vehículo para la
gerencia, desembolsando un importe de S/. 50,000. Sobre el particular, nos comentan que
desde su fecha de adquisición el bien está en condiciones de ser usado, no obstante recién
es utilizado por la empresa desde el 2 de abril de 2013. Al respecto, nos piden determinar
el monto de la depreciación contable y tributaria para el ejercicio 2013, considerando que CAP.
contablemente el vehículo no tiene valor residual y que su vida útil será de 4 años. 14
SOLUCIÓN:
Para efectos contables la depreciación se inicia cuando el bien esté disponible para su uso,
esto es, cuando se encuentre en la ubicación y en las condiciones necesarias para ser capaz de
Este beneicio es aplicable hasta el 31.12.2021.

17

operar de la forma prevista por la dirección. De ser así, en el caso planteado por la empresa
“ATP INVERSIONES” S.A. la depreciación contable del ejercicio 2013 será:
Inicio de la depreciación 02.02.2013 (fecha desde que está en condiciones de ser usado)
Vida útil 4 años
Costo del vehículo S/. 50,000
Valor residual 0
Depreciación anual (S/. 50,000 – 0) / 4
Depreciación anual S/. 12,500
Depreciación 2013 S/. 12,500 / 12*11
Depreciación 2013 S/. 11,458
De acuerdo a lo anterior, la depreciación que se deberá reconocer contablemente será de

S/. 11,458, reconocimiento que derivará en el siguiente registro contable:
68 VALUACIÓN Y DETERIORO DE ACTIVOS Y PROVISIONES 11,458

681 Depreciación
6814 Depreciación de inmuebles, maquinaria y equipo
– Costo
68143 Equipo de transporte
39 DEPRECIACIÓN, AMORTIZACIÓN Y AGOTAMIENTO
ACUMULADOS 11,458
391 Depreciación acumulada
3913 Inmuebles, maquinaria y equipo – Costo
x/x Por la depreciación de la unidad de transporte correspondiente
al 2013.

x/x Por el destino de la depreciación.
No obstante la depreciación contable determinada, debe considerarse que para que esta sea
deducible, la misma no debe superar el porcentaje anual máximo del 20%, teniéndose en
cuenta que ésta se inicia a partir del mes en que los bienes son utilizados en la generación
de rentas gravadas. En el caso expuesto por la empresa “ATP INVERSIONES” S.A. la depre-
ciación tributaria máxima que podrá deducirse será:
Inicio de la depreciación 02.04.2012 (fecha desde la que se está utilizando el bien)

Porcentaje de depreciación 20% máximo
Costo del vehículo S/. 50,000
CAP. Depreciación 2012 (S/. 50,000 * 20% / 12 * 9)
14 Depreciación 2012 S/. 7,500
Depreciación Tributaria máxima: S/. 7,500
Como se observa de lo anterior, la empresa “ATP INVERSIONES” S.A. sólo podrá deducir
como gastos por depreciación, la suma de S/. 7,500 debiendo adicionar S/. 3,958 (esto
es la diferencia entre S/. 11,458 y S/. 7,500) pues este monto excede a la depreciación
tributaria máxima permitida.

CASO Nº 11: DETERMINACIÓN DE LA DEPRECIACIÓN

La empresa de transportes “RAMIREZ HNOS” S.A. con fecha 02.01.2013 ha adquirido un
vehículo para su actividad pagando un importe de S/. 300,000. De acuerdo a las políticas
de gestión que lleva la empresa, el activo sólo será usado para un período de 5 años, pues
después de ese período el bien será enajenado, para ello considera que el valor que podrá
obtener actualmente por vender el activo, después de deducir los costos estimados de la
venta, si el activo ya hubiera alcanzado la antigüedad y las demás condiciones esperadas al
término de su vida útil (valor residual) es de S/. 50,000. En tal sentido, nos pide que deter-
minemos el importe de la depreciación anual, considerando que el activo está en condiciones
de ser usado (y es usado) desde el día de su adquisición, y que el método de depreciación
a utilizar es el lineal.
SOLUCIÓN:
Como se ha señalado previamente, a in de determinar la depreciación se debe considerar
la siguiente fórmula:
Depreciación = Costo del activo – Valor residual

Anual Vida útil
En donde, en nuestro caso:

Costo del activo : S/. 300,000
Valor Residual : S/. 50,000
Vida útil : 5 años
Reemplazando :
Depreciación = 300,000 - 50,000

Anual 5 años
Depreciación Anual : S/. 50,000
DEPRECIACIÓN CONTABLE
DETALLE 2014 2015 2016 2017 2018 TOTAL
DEPRECIACIÓN ANUAL 50,000 50,000 50,000 50,000 50,000 250,000
En tal sentido, considerando el método lineal, y en tanto no se modiiquen los supuestos

para determinar la depreciación, la empresa depreciará anualmente el activo en
S/. 50,000.
En cuanto al supuesto que nos plantea la empresa de transportes “RAMÍREZ HNOS” S.A.,
es preciso indicar que para efectos tributarios, y al igual que para efectos contables, el
bien será depreciado a partir del 02.01.2014, pues a partir de ese momento será utilizado
en la generación de rentas.
De otra parte, en cuanto al monto de la depreciación anual, cabe advertir que la ley tributaria
permitiría deducir hasta un máximo de S/. 60,000 anuales (S/. 300,000 * 20%), sin embargo,
como sólo está contabilizado S/. 50,000, la depreciación tributaria a deducir también sería
S/. 50,000. De ser así, en este caso no habría diferencias entre la depreciación contable
y la depreciación tributaria.
DETERMINACIÓN DE LA DEPRECIACIÓN CAP.

14
DETALLE 2014 2015 2016 2017 2018 TOTAL
DEPRECIACIÓN ANUAL 50,000 50,000 50,000 50,000 50,000 250,000
DEPRECIACIÓN TRIBUTARIA 50,000 50,000 50,000 50,000 50,000 250,000
DIFERENCIA 0 0 0 0 0 0

CASO Nº 12: VENTA DE BIENES DEPRECIADOS

La empresa “SYSTEM WEB” S.A.C. ha decidido vender un vehículo que se encuentra totalmente
depreciado. Sobre el particular nos piden ayuda para determinar el tratamiento contable
y tributario de esta operación considerando que el valor de la transferencia de dicho bien
será de S/. 5,000 y que tanto el valor de adquisición así como la depreciación acumulada
es de S/. 25,000.
SOLUCIÓN:
Para efectos tributarios, consideramos que la operación descrita por la empresa “SYSTEM
WEB” S.A.C. debería estar enfocada a dos tributos principalmente:
Como se sabe, el IGV grava entre otras operaciones, la venta en el país de bienes
muebles. En ese aspecto, y de acuerdo a lo anteriormente señalado, la venta del
vehículo totalmente depreciado que efectúe la empresa “SYSTEM WEB” S.A.C. estará
gravada con este impuesto.
Ello traería como consecuencia que al valor de la venta del vehículo depreciado, tendría
que adicionarse el 18% por concepto de este impuesto.
Respecto del Impuesto a la Renta, es preciso considerar en principio que todos los
ingresos que obtuviera una empresa, cualquiera sea su origen, están gravados con
este impuesto, salvo que los mismos estén exonerados o inafectos.
En ese sentido, debemos tomar en cuenta que el ingreso que obtenga la empresa
“SYSTEM WEB” S.A.C. producto de la venta del vehículo totalmente depreciado, estará
alcanzado con las normas del Impuesto a la Renta, constituyendo este monto, base
imponible para la determinación de los pagos a cuenta de este impuesto.
No obstante, cabe precisar que cuando se determine el Impuesto a la Renta del ejer-
cicio, no se podrá deducir costo computable alguno, pues al estar el bien totalmente
depreciado, este será cero.
Si un activo está totalmente depreciado, y su propietario decide venderlo en sus actuales
condiciones a un tercero, la entidad deberá reconocer dos registros contables:
• La baja en cuentas del activo, para lo cual cargará a la cuenta de depreciación y abonará
a la cuenta de inmuebles maquinaria y equipo; y,
• El reconocimiento de un ingreso producto de la transferencia.
En ese sentido, y de acuerdo a lo antes expuesto, la empresa “SYSTEM WEB” S.A.C.
deberá efectuar los siguientes registros contables:

ACUMULADOS 25,000
3913 Inmuebles, maquinaria y equipo - Costo
33 INMUEBLES, MAQUINARIA Y EQUIPO 25,000
3341 Vehículos motorizados
33411 Costo
x/x Por el retiro de libros contables del vehículo totalmente
CAP. depreciado.
14

16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS - TERCEROS 5,900

165 Venta de activo inmovilizado
1653 Inmuebles, maquinaria y equipo
75 OTROS INGRESOS DE GESTIÓN 5,000
756 Venta de activos inmovilizados
x/x Por la venta del vehículo totalmente depreciado.
CASO Nº 13: ¿ES POSIBLE DEPRECIAR ACTIVOS CUANDO NO SE GENERA RENTAS?

La empresa “GERMANY HERMANOS” S.A.C. dedicada a la ediicación de ediicios y cons-
trucciones en general, tiene entre sus activos ijos, dos (2) tractores oruga, activos que la
empresa espera utilizar durante cinco (5) años y que tienen un valor de S/. 100.000. Sobre
el particular, nos comentan que durante cuatro (4) meses del 2014, los citados activos no
fueron utilizados en la generación de rentas pues durante dicho período, no se suscribió
contrato de construcción alguno. En ese sentido, el contador de la empresa nos consulta si
la depreciación del 2014 de los bienes antes descritos pueden ser deducibles en su totalidad
o se deben deducir de forma proporcional.
SOLUCIÓN:
A in de responder la consulta de la empresa “GERMANY HERMANOS” S.A.C. es preciso
observar lo siguiente:
La depreciación se deine como la distribución sistemática del importe depreciable de un
activo a lo largo de su vida útil.
Sobre el particular es preciso indicar que tanto el párrafo 55 de la NIC 16 como el párrafo
17.20 de la NIIF para las PYMES, establecen respecto de la depreciación de un activo que,
ésta comenzará cuando el bien esté disponible para su uso, esto es, cuando se encuentre
en la ubicación y en las condiciones necesarias para ser capaz de operar de la forma
prevista por la dirección.
Agregan los citados párrafos que la depreciación del activo solo cesará cuando se produzca
la baja del mismo en los libros contables. Ello signiica que la depreciación del bien no cesará
cuando el activo esté sin utilizar, a menos que se encuentre depreciado por completo. Sin
embargo, si se utilizan métodos de depreciación en función del uso (es decir si el bien
se deprecia tomando en consideración, el número de unidades de producción o similares
que se espera obtener del mismo), el cargo por depreciación podría ser nulo cuando no
tenga lugar ninguna actividad de producción.
En ese sentido, considerando que la empresa “GERMANY HERMANOS” S.A.C. espera utilizar
el activo durante un período determinado, y no en función a la producción, podríamos
concluir que para efectos contables, la depreciación de los tractores oruga no cesará aun
cuando los activos no estén en uso. En ese sentido, la depreciación que corresponderá
cargar a resultados del 2014 será:
Valor de los tractores oruga : S/. 100,000
Vida útil : 5 años
CAP.
Depreciación anual : S/. 20,000
14
Depreciación del año 2014 : S/. 20,000


681 Depreciación
– Costo
68142 Maquinarias y equipos de explotación
39 DEPRECIACIÓN, AMORTIZACIÓN Y AGOTAMIENTO ACU-
MULADOS 20,000
x/x Por la depreciación de los tractores oruga correspondiente al
ejercicio 2014.
En cuanto al tratamiento tributario de este supuesto, cabe indicar lo siguiente:
• De acuerdo a lo establecido por el artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta,
son deducibles a efectos de establecer la renta neta de tercera categoría, entre otros
gastos, las depreciaciones por desgaste u obsolescencia de los bienes del activo ijo.
• Sobre el particular, el artículo 38º de la LIR señala que el desgaste o agotamiento que
sufran los bienes del activo ijo que los contribuyentes utilicen en negocios, industria,
profesión u otras actividades productoras de rentas gravadas de tercera categoría,
se compensará mediante la deducción por las depreciaciones admitidas en dicha ley.
Agrega dicho artículo que si los bienes del activo ijo sólo se afectan parcialmente a
la producción de rentas, es decir cuando los activos son destinados a la realización
de actividades distintas a aquella que produce la renta gravada, las depreciaciones se
efectuarán en la proporción correspondiente.
• No obstante lo anterior, es importante considerar que, puede ocurrir que ya sea por la
naturaleza o ciclos de la actividad productiva o comercial de la empresa, por los períodos
de mantenimiento o reparación, o por intervalos de veda o de alguna restricción en el
desarrollo de las operaciones, los bienes del activo ijo permanezcan inactivos durante un
determinado período de tiempo. A pesar de ello, dicha inactividad no implica una afecta-
ción parcial en la generación de rentas, en la medida que se origina en razones propias
de la actividad o en circunstancias que surgen a raíz de su desarrollo o mantenimiento.
Es decir, en esos casos, la depreciación que corresponda a bienes que no hayan sido
utilizados en un período determinado, podrá deducirse tributariamente, pues como se
ha señalado dicha inacción, se debe a la propia naturaleza de la actividad empresarial.
De lo descrito por la empresa “GERMANY HERMANOS” S.A.C. sabemos que su actividad
puede tener períodos de para obligatorios, debido a la falta de contratos de obra, por lo
que en esos casos, los tractores oruga estarían obligados a estar inactivos. De ser así, ello
no implicaría que la depreciación de los citados bienes durante el período de inactividad,
no fuera deducible tributariamente.
En consecuencia, de lo antes descrito, podemos concluir que la depreciación de los trac-
tores oruga, serán deducibles tributariamente en su totalidad, aun cuando los activos no
se hayan utilizado durante todo el ejercicio 2014.
Cabe mencionar que similar criterio ha adoptado el Tribunal Fiscal al señalar en su RTF Nº
02198-5-2005 que “procede aceptar tributariamente y en su integridad, la depreciación
de bienes del activo ijo aún cuando no hayan sido utilizados en el ejercicio o a lo largo
del mismo o, se evidencien períodos de inactividad”.
CAP.
14 CASO Nº 14: ¿LOS TERRENOS TAMBIÉN SE DEPRECIAN?
La empresa “MINERA CAJAMARCA” SRL ha adquirido el 1 de Julio de 2013, un inmueble
en la que funcionarán sus oicinas administrativas. Al respecto el Contador de la empresa
nos pide ayuda para registrar esta adquisición, así como para determinar la depreciación
correspondiente.
Considerar que el inmueble fue adquirido en S/. 150,000 y que en la Declaración del Impuesto
Predial, el valor del terreno es de S/. 40,000 y el valor de la construcción es de S/. 60,000.

SOLUCIÓN:
De acuerdo a lo que señala el párrafo 16 de la NIC 16 Inmuebles, maquinarias y equipos
así como el párrafo 17.10 de la NIIF para las PYMES, el costo de un activo ijo comprende
entre otros conceptos, el precio de su adquisición, el cual se puede deinir como el precio
que se paga por la adquisición del bien. No obstante lo anterior, es preciso considerar
que tratándose de inmuebles, el precio de adquisición se deberá registrar por separado,
mostrándose el valor del terreno y de la construcción. Así lo establece el párrafo 58 de la
referida NIC 16 así como el párrafo 17.8 de la NIIF para las PYMES, en los que se señala
lo siguiente:
• Los terrenos y los ediicios son activos separados, y se contabilizan por separado,
incluso si han sido adquiridos de forma conjunta.
• Con algunas excepciones, tales como minas, canteras y vertederos, los terrenos tienen
una vida ilimitada y por tanto no se deprecian.
• Los ediicios tienen una vida limitada y, por tanto, son activos depreciables.
Sin embargo, en el caso que nos ocupa, es pertinente observar que el precio de adqui-
sición del inmueble incluye de forma conjunta estos dos elementos, no desagregándose
el valor del terreno ni de la construcción, es más, el referido precio es mucho mayor que
el valor asignado en el Declaración Jurada del Impuesto Predial.
En ese sentido, para efectos de efectuar esta división imprescindible, consideramos que
se podría tomar la proporción existente de estos conceptos y que están señaladas en
la Declaración Jurada que hicimos referencia en el párrafo anterior. Así según los datos
expuestos por la empresa “MINERA CAJAMARCA” SRL, la proporción referida sería la
siguiente:
DETALLE VALOR S/. AUTOAVALÚO PROPORCIÓN

Terreno 40,000 40%
Construcción 60,000 60%
Total 100,000 100%
Siguiendo el caso, una vez determinada la proporción existente entre el terreno y la
construcción, aplicamos la misma al precio de adquisición, obteniéndose en nuestro caso
lo siguiente:
DETALLE PROPORCIÓN VALOR DE ADQUISICIÓN

Terreno 40% 60,000
Construcción 60% 90,000
Total 100% 150,000
Una vez determinada, la estimación del valor del terreno y de la construcción podríamos
efectuar el siguiente asiento contable:

331 Terrenos
3311 Terrenos
33111 Costo 60,000
332 Ediicaciones
3321 Ediicaciones administrativas
CAP.
33211 Costo de adq. o const. 90,000
46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS - TERCEROS 150,000 14
465 Pasivos por compra de activo inmovilizado
x/x Por la adquisición del inmueble.
De otra parte, a efecto de calcular la depreciación del ejercicio, deberíamos determinar

la misma de acuerdo a lo siguiente:

Base de Cálculo (Valor de la Construcción) S/. 90,000

Vida útil 20 años
Depreciación Anual (S/. 90,000 ÷ 20 años) S/. 4,500
Depreciación Julio - Diciembre 2013 S/. 2,250

681 Depreciación
– Costo
68141 Ediicaciones
39 DEPRECIACIÓN, AMORTIZACIÓN Y AGOTAMIENTO ACU-
MULADOS 2,250
3913 Inmuebles, maquinaria y equipo - Costo
39131 Ediicaciones
x/x Por la Depreciación del inmueble adquirido en el
ejercicio 2013.

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 2,250
791 Cargas imputables a cuentas de costos y gastos
x/x Por el destino de la depreciación del inmueble adquirido durante
el ejercicio 2013.
Para efectos tributarios, la depreciación se determinará de acuerdo a lo señalado ante-
riormente, pues la norma tributaria también considera que la depreciación sólo se realiza
sobre activos de vida limitada y no sobre terrenos. En efecto, el artículo 42º de la Ley
del Impuesto a la Renta establece que solo es posible deducir gastos de depreciación por
terrenos, tratándose de explotaciones forestales y plantaciones de productos agrícolas
de carácter permanente, en cuyo caso si es posible deducir vía depreciación, el costo de
su adquisición.
6. GASTO DE PERSONAL
6.1 CONSIDERACIONES PRELIMINARES
Los trabajadores de una empresa constituyen un elemento fundamental para la

realización de las actividades y operaciones de una entidad. Es en ese sentido
que la contratación de personal involucra una serie de obligaciones y gastos
conexos que deben ser tomados en cuenta por el empleador a in de evitar posi-
bles contingencias.
En el ámbito tributario, los gastos de personal se pueden clasiicar en dos tipos:
1) Aquellos que nacen como consecuencia de las normas laborales, tales como
gratiicaciones legales, compensación por tiempo de servicios, vacaciones, etc.
y 2) Aquellos que no son consecuencia de tales, dentro de los cuales se encuen-
tran, los gastos recreativos, las gratiicaciones extraordinarias, etc. En este
CAP. contexto, desarrollaremos el presente informe teniendo en cuenta la regulación
14 y los límites señalados en la Ley y el Reglamento del Impuesto a la Renta, así
como la jurisprudencia relevante sobre el tema.
6.2 LA CONDICIÓN DE TRABAJO
Antes de analizar a profundidad el tema que nos convoca, resulta nece-

sario precisar qué se entiende por “condición de trabajo”. Al respecto, el

Oicio Nº 724-2006-SUNAT/20000018 lo deine como: “los montos o bienes entre-

gados al trabajador indispensables para la prestación del servicio en virtud del
vínculo laboral existente y siempre que no constituyan un beneicio o ventaja
patrimonial para el trabajador”.
En esa misma línea, el artículo 34º de la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante
LIR) señala que no se considerarán como rentas quinta categoría las cantidades
que percibe el servidor por asuntos del servicio en lugar distinto al de su resi-
dencia habitual, tales como gastos de viaje, viáticos por gastos de alimentación
y hospedaje, gastos de movilidad y otros gastos exigidos por la naturaleza de sus
labores, siempre que no constituyan sumas que por su monto revelen el propó-
sito de evadir el impuesto.
En ese sentido, debemos tener en cuenta que cuando nos encontramos frente
a un desembolso efectuado por el empleador que caliica como “condición de
trabajo” este gasto será deducible para efectos del Impuesto a la Renta y no será
considerado como una mayor remuneración a favor del trabajador (no es renta
de quinta categoría).
Sobre este punto el Tribunal Fiscal se ha pronunciado a través de las siguientes
resoluciones:
Jurisprudencias
RTF Nº 16116-5-2013 Fecha: 23.10.2013

Se conirma la apelada en el extremo referido al reparo por refrigerio otorgado a los
trabajadores de la recurrente, debido a que ésta no acreditó en la etapa de iscaliza-
ción que los importes otorgados como refrigerio constituyeran condición de trabajo
tal como lo sugiere al señalar que tiene por inalidad que sus trabajadores puedan
realizar sus labores, pues no aportó elemento probatorio alguno a in de demostrar
que su otorgamiento hubiera sido indispensable para el desempeño de las labores de
esta según las características en las que éstas fueron prestadas o los lugares en las
que se desarrollaron.
RTF Nº 11704-2-2007 Fecha: 07.12.2007

En cuanto al reparo por gastos de alimentación de los trabajadores, por cuanto la
Administración no ha sustentado tal reparo y más bien de lo expuesto se encuentra acre-
ditado que la recurrente brinda servicios complementarios a las empresas pesqueras,
que elaboran harina, aceite y conservas de pescado, proporcionando personal para
que cumpla con las labores indicadas, personal que labora en turnos de ocho horas
en altamar o en las instalaciones de las empresas pesqueras, en consecuencia, los
gastos de alimentación al personal destacado caliica como condición de trabajo,
cumpliendo con el requisito de causalidad previsto en el artículo 37º de la Ley del
RTF Nº 00054-4-2005 Fecha: 05.01.2005

Se conirma la apelada en relación al reparo por retenciones de quinta categoría por
pagos efectuados por la recurrente a favor de sus trabajadores de dirección y conianza
por concepto de alquileres de vivienda los que caliican como parte de la renta gravada
para los trabajadores para efectos del Impuesto a la Renta y por tanto sujetas a las
retenciones correspondientes a los empleados, toda vez que los gastos que demande
vivir en determinada localidad corresponden a erogaciones personales cuya asunción por
CAP.
el empleador representa un beneicio patrimonial para el trabajador proveniente de la
relación laboral que forma parte de las contraprestaciones por los servicios prestados. 14
RTF Nº 03610-4-2003 Fecha: 25.06.2003

Se revoca la apelada que declaró improcedente la reclamación contra Resoluciones
de Determinación y de Multa por aportaciones a ESSALUD, toda vez que se ha
Oicio de fecha 11.12.2006.

18

determinado que el monto gastado en alimentación para los trabajadores no constituye

remuneración para efectos del cálculo de las aportaciones al constituir condición de
trabajo, puesto que se trata del otorgamiento de desayunos, almuerzos y cenas a los
trabajadores de vigilancia y guardianía que no pueden abandonar su puesto, elemento
imprescindible para el eicaz desempeño de sus labores.
RTF Nº 05217-4-2002 Fecha: 06.09.2002

Se señala que de acuerdo al criterio establecido por reiterada jurisprudencia como las
RTFs N°s 8729-5-2001, 9222-1-2001, 8653-4-2001 y 1215-5-2001, se entiende como
condición de trabajo a los bienes o pagos indispensables para viabilizar el desarrollo
de la actividad laboral en la empresa, siendo que en el caso de autos no es posible
airmar que el gasto relativo a la vivienda constituya una condición de trabajo, pues
éste no constituye un elemento necesario para el desempeño de su función, sino un
gasto de índole personal en que dicho trabajador debía incurrir. Dado que el pago de
arrendamiento de la vivienda no formaba parte de la remuneración del trabajador, el
mismo constituye un acto de liberalidad.
6.3 GASTOS A FAVOR DEL TRABAJADOR
Como es de conocimiento, los gastos serán deducibles en la medida que cumplan

con el Principio de Causalidad. En ese sentido, el primer párrafo del artículo 37º
de la Ley del Impuesto a la Renta señala que a in de establecer la renta neta
de tercera categoría se deducirá de la renta bruta los gastos necesarios para
producirla y mantener su fuente, así como los vinculados con la generación de
ganancias de capital, en tanto la deducción no esté expresamente prohibida por
dicha ley.
Bajo este marco, en relación a los gastos efectuados a favor del personal, dicha
norma (en los incisos l), ll), j) y v) del artículo 37º) señala que son deducibles:
l) Los aguinaldos, boniicaciones, gratiicaciones y retribuciones que se acuerden al personal, incluyendo todos los pagos
que por cualquier concepto se hagan a favor de los servidores en virtud del vínculo laboral existente y con motivo del
cese. Estas retribuciones podrán deducirse en el ejercicio comercial a que correspondan cuando hayan sido pagadas
dentro del plazo establecido por el Reglamento para la presentación de la declaración jurada correspondiente a dicho
ejercicio.
ll) Los gastos y contribuciones destinados a prestar al personal servicios de salud, recreativos, culturales y educativos; así
como los gastos de enfermedad de cualquier servidor.
Adicionalmente, serán deducibles los gastos que efectúe el empleador por las primas de seguro de salud del cónyuge
e hijos del trabajador, siempre que estos últimos sean menores de 18 años.
También están comprendidos los hijos del trabajador mayores de 18 años que se encuentren incapacitados.
Los gastos recreativos a que se reiere el presente inciso serán deducibles en la parte que no exceda del 0,5% de los
ingresos netos del ejercicio, con un límite de cuarenta (40) Unidades Impositivas Tributarias.
j) Las asignaciones destinadas a constituir provisiones para beneicios sociales, establecidas con arreglo a las normas
legales pertinentes.
v) Los gastos o costos que constituyan para su perceptor rentas de segunda, cuarta o quinta categoría podrán deducirse
en el ejercicio gravable a que correspondan cuando hayan sido pagados dentro del plazo establecido por el Reglamento
para la presentación de la declaración jurada correspondiente a dicho ejercicio.
La parte de los costos o gastos que constituyan para sus perceptores rentas de cuarta o quinta categoría y que es
retenida para efectos del pago de aportes previsionales, podrá deducirse en el ejercicio gravable a que corresponda
cuando haya sido pagada al respectivo sistema previsional dentro del plazo señalado en el párrafo anterior.
CAP. Asimismo el ultimo párrafo del articulo 37º de la LIR establece que los gastos
14 señalados en los incisos l) y ll), deben cumplir con el “criterio de generalidad”
para efecto de su deducción. A continuación ahondaremos más sobre este punto.
6.4 EL CRITERIO DE GENERALIDAD
El criterio de generalidad en relación a los gastos de personal no debe ser enten-

dido en el extremo que el gasto incurrido alcance a “todos” los trabajadores de la

entidad, sino más bien se relaciona a que el desembolso o gasto efectuado por el
empleador esté dirigido a trabajadores que se encuentren condiciones similares.
Por consiguiente, un gasto efectuado por el empleador puede estar destinado a
unos cuantos trabajadores (o de repente a uno solo) y se cumplirá el criterio de
generalidad en la medida que la empresa sustente el parámetro o aspecto que
tomó en cuenta para realizar el gasto.
En ese sentido, el criterio de generalidad puede fundamentarse en los siguientes
parámetros:
PARÁMETROS PARA ESTABLECER LA

“GENERALIDAD”
a) Jerarquía dentro de la empresa.
b) Antigüedad del trabajador.
c) Área, sección o departamento de trabajo.
d) Rendimiento laboral.
e) Zona geográica de trabajo, etc.
Con respecto a este criterio, el Tribunal Fiscal a través de la RTF Nº 02506-2-

2004 de fecha 23.04.2004 establece el siguiente pronunciamiento: “Se declara
nula e insubsistente la resolución apelada. Se indica que conforme con el criterio
establecido por la RTF N° 02230-2-2003, la generalidad del gasto observado
debió veriicarse en función al beneicio obtenido por funcionarios de rango o
condición similar, dentro de esta perspectiva, bien podría ocurrir que dada la
característica de un puesto, el beneicio corresponda sólo a una persona o más,
sin que por ello se incumpla con el requisito de generalidad, asimismo, aun
cuando el gasto observado cumpliese con la característica de generalidad y por
tanto caliicara como renta gravable de quinta categoría, sería deducible en la
determinación de la renta imponible de tercera categoría. En el caso de autos,
la Administración señala que la recurrente al contratar un seguro médico habría
incumplido el requisito de generalidad, sin haber veriicado si el mismo caliica
como renta de quinta categoría y por tanto si es deducible para efectos de la
determinación de la renta neta imponible de tercera categoría, por lo que la
Administración debe realizar las veriicaciones pertinentes”.
Asimismo en la RTF Nº 1752-1-200619 el citado tribunal concluye lo siguiente:
“Se revoca la apelada en cuanto al reparo al gasto por gratiicaciones extraordi-
CAP.
narias por haber sido otorgado a determinados trabajadores. Se indica que en el
caso de autos, se ha acreditado que las gratiicaciones extraordinarias reparadas 14
cumplen con el criterio de generalidad, toda vez que fueron entregadas a todos
aquellos trabajadores que en virtud de sus funciones se encontraban directa-
mente vinculados con el incremento de las ventas en el año 2001”.

19

Finalmente, en la RTF N° 00523-4-200620 referido a los gastos de seguro médico

se señala que la generalidad de dicho gasto debe evaluarse considerando situa-
ciones comunes del personal, como su jerarquía, antigüedad o cualquier otra
condición que demuestre que se encuentran en una situación similar, por lo que
procede que la Administración efectúe las veriicaciones que resulten necesarias
y emita un nuevo pronunciamiento sobre el particular.
A continuación, analizaremos los principales gastos que efectúan los emplea-
dores a favor de los trabajadores.
6.5 LOS AGUINALDOS, LAS BONIFICACIONES, GRATIFICACIONES Y RETRI-

BUCIONES A FAVOR DEL PERSONAL
Como mencionáramos anteriormente, el inciso l) del artículo 37º de la LIR esta-

blece que son deducibles los aguinaldos, boniicaciones, gratiicaciones y retribu-
ciones que se acuerden al personal, incluyendo todos los pagos que por cualquier
concepto se hagan a favor de los servidores en virtud del vínculo laboral exis-
tente y con motivo del cese21. Ahora bien, para un mejor análisis de lo descrito
en el presente inciso es necesario realizar las siguientes acotaciones:
- El inciso l) del artículo 37° de la LIR hace referencia a aquellos aguinaldos,
boniicaciones y otros que se otorgan sin tener la obligación legal de efec-
tuarlos, es decir que dependen de la voluntad (liberalidad) del empleador,
tales como: gratiicaciones extraordinarias, canastas navideñas, boniica-
ciones por cumpleaños, entre otros.
- Es necesario que los gastos efectuados cumplan con el criterio de genera-
lidad (estudiado anteriormente).
- Los aguinaldos, boniicaciones, gratiicaciones y retribuciones otorgados al
personal caliican como rentas de quinta categoría para estos de acuerdo
a lo estipulado en el artículo 34º de la LIR. En ese sentido, estos montos
deben constar en la boleta de pago de los trabajadores.
- Para que estos gastos sean deducibles, estos deben ser cancelados antes
de la presentación de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta
del ejercicio al que correspondan22.
- Las normas del Impuesto a la Renta no han previsto alguna forma en parti-
cular para acreditar la decisión del otorgamiento de las boniicaciones ordi-
narias y extraordinarias otorgadas en virtud del vínculo laboral existente,
pudiendo los contribuyentes utilizar cualquier medio probatorio que resulte
idóneo y que brinde certeza de la causalidad, así como del momento de su
pago, lo que determinará el ejercicio en que dichas boniicaciones puedan
ser deducidas23.
- Solamente deben ser otorgados en beneicio de trabajadores dependientes
de la empresa.
Respecto a este punto el Tribunal Fiscal se ha pronunciado en los siguientes
términos:
CAP.
14 Resolución de fecha 27.01.2006.
20
De acuerdo a lo establecido en el inciso i) del artículo 21º del Reglamento de la LIR, se entiende por terminación del
21
vínculo laboral a la terminación de dicho vínculo bajo cualquier forma en que se produzca.
22
De acuerdo a los alcances de la cuadragésima octava Disposición Transitoria y Final de la Ley del Impuesto a la Renta
se precisa que los gastos a que se reiere el inciso l) y v) del artículo 37º de la LIR, que no hayan sido deducidos en
el ejercicio al que corresponden, serán deducibles en el ejercicio en que efectivamente se paguen, aun cuando se
encuentren debidamente provisionados en un ejercicio anterior.
Según lo establecido en el Informe N° 053-2012-SUNAT/4B0000.
23

Jurisprudencias
RTF Nº 05988-3-2009 Fecha: 23.06.2009

Se revoca la apelada en el extremo referido al reparo por gastos de alimentación conte-
nidos en la factura de un tercero, atendiendo a que la venta de menú realizado por un
concesionario en diferentes períodos cumple con la relación de causalidad de acuerdo
a lo preceptuado por el inciso l) del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta,
siendo que el hecho de haber incumplido con la anotación en libro planillas, tal como
ha señalado el Tribunal en la RTF Nº 798-3-2001, o la omisión de la obligación de pago
del Impuesto a la Renta de quinta categoría u otros tributos que gravan estos ingresos
en especie, no otorga como resultado la posibilidad de presumir y luego concluir que
se trata de actos de liberalidad ajenos a la actividad gravada. Se señala que mediante
las RTF's Nºs 05329-5-2002 y 0937-1-2006, se ha establecido el criterio en virtud al
cual se puede admitir como gasto deducible del Impuesto a la Renta, los pagos efec-
tuados en dinero o en especie a favor de los trabajadores en virtud del vínculo laboral,
ya sea que caliiquen como remuneración o no; y conforme se desprende de la RTF
Nº 262-3-2000, los servicios de alimentos prestados por un concesionario y que sean
asumidos por el empleador, constituyen remuneración en especie.
RTF Nº 01014-4-2004 Fecha: 24.02.2004

Se revoca la apelada en cuanto al reparo al gasto por gratiicaciones extraordinarias,
toda vez que en atención al inciso l) del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta,
ha establecido que si bien tales gratiicaciones responden a un acto de liberalidad del
empleador, que puede o no producirse, estas son deducibles de la renta neta en la
medida que se hayan originado por el vínculo laboral existente, puesto que al tratarse
de un acto de liberalidad, es indiferente la intención de la persona que las otorga por
lo que no deben tener una motivación determinada, en tal sentido resultan deducible
como gasto.
RTF Nº 00947-4-2003 Fecha: 21.02.2003

Respecto a las gratiicaciones extraordinarias equivalentes a S/. 12,000.00 que el
recurrente alega se otorgaron a 2 de sus 5 trabajadores por su participación en el
incremento en los ingresos de la empresa, se resuelve conirmar la apelada toda vez
que las mismas no fueron otorgadas a todos los trabajadores, ni se ha acreditado que
la erogación efectuada tenga relación con la renta obtenida por la empresa.
RTF Nº 02669-5-2003 Fecha: 21.05.2003

Se declara nula e insubsistente la apelada en el extremo referido al reparo al crédito
iscal por la adquisición de canastas navideñas entregadas a sus trabajadores, pues
si bien dichas canastas tienen la naturaleza de aguinaldo (por lo que caliicarían como
gastos deducibles), la SUNAT no ha merituado la relación de distribución de canastas
navideñas que la recurrente adjuntó al escrito del 23 de mayo de 2000, en donde
igura el nombre de las personas que recibieron dichos bienes y su irma, lista que
debe contrastarse con el libro de planillas y/o contratos de personal de la recurrente.
RTF Nº 00654-3-2001 Fecha: 22.06.2001

Se conirma la apelada respecto al reparo al gasto por entrega de pavos toda vez
que el recurrente no identiicó a aquellos trabajadores a los que habría entregado los
referidos bienes ni acreditó fehacientemente que existieran trabajadores temporales
laborando para su compañía. Se conirma la apelada por concepto del reparo por
compras de televisor, horno y walera por cuanto no se ha identiicado al personal
beneiciado con dichos bienes.
Asimismo, debemos subrayar que la entrega de canastas navideñas, de pavos y otros CAP.
obsequios a los trabajadores se enmarca dentro de los alcances del inciso l) del artí-
culo 37º de la LIR, motivo por el cual la empresa podrá deducir dichos importes como 14
gasto aceptado tributariamente. Así también debemos indicar que si bien es cierto
que la entrega de dichos bienes no esta relacionado directamente a la generación de
renta, estos sí constituyen un elemento motivador para el trabajador y para el mejor
desempeño de sus funciones.

6.6 GASTOS Y CONTRIBUCIONES EN BENEFICIO DE LOS TRABAJADORES
El inciso ll) del artículo 37º de la LIR establece que son deducibles los gastos
y contribuciones destinados a prestar al personal servicios de salud, recrea-
tivos, culturales y educativos; así como los gastos de enfermedad de cualquier
servidor.
En ese sentido, es necesario citar a GARCIA MULLÍN24, quien señala que bajo la
denominación de “Gastos asistenciales en favor del personal” se comprenden
gastos a favor del personal por asistencia sanitaria, educacional o cultural, acti-
vidades recreativas, etc.; adoptando un criterio estricto, en tanto se trate de
erogaciones voluntarias (es decir, no impuestas por la legislación laboral), no
serían necesarias e indispensables para la operatividad de la empresa, y debe-
rían ser consideradas corno liberalidades, es decir, formas de usar la renta y no
de obtenerla.
Sin embargo, debe tenerse en cuenta que las empresas hacen dichos gastos en
procura de motivar al personal para el mejor desempeño de sus obligaciones,
sea brindándole ventajas adicionales que los interesen en el mantenimiento de
sus puestos y en un adecuado rendimiento, sea dándole participación en sus
resultados comerciales.
Esa inalidad, que vincula a los gastos de que se trata, con la obtención de renta,
es la que permite, en una interpretación amplia, encuadrarlos en el principio de
causalidad, y es por ello que normalmente las legislaciones airman su carácter
de deducibles.
Además, inluye en este caso una inalidad de carácter social, la cual es de
promover el mejoramiento de las condiciones de vida de los trabajadores.
Añade el autor que bajo el concepto de gastos asistenciales, se comprenden
por lo general, no solamente los gastos hechos directamente por la empresa en
las inalidades indicadas (asistencia sanitaria, educacional, cultural, actividades
recreativas), sino también los importes que la empresa pague a terceros para
la prestación de tales servicios, o que aporte a entidades independientes cuyo
mantenimiento corre, total o parcialmente por cuenta de la empresa.
Ahora bien, para la deducibilidad de los gastos contenidos en el inciso ll) del
artículo 37º de la LIR se deben cumplir los criterios de causalidad y generalidad,
asimismo, debemos anotar que estos desembolsos efectuados por el empleador
no constituyen para los empleados rentas de quinta categoría.
Para un mayor detalle, analizaremos separadamente cada uno de los aspectos
señalados en la LIR.
a) Gastos recreativos
Los gastos recreativos comprenden los eventos, agasajos, o cualquier otra
reunión de distracción a favor de los trabajadores. Es así que dentro de
ellos tenemos a las celebraciones por el día de la madre, día del padre, día
de la secretaria, día de la empresa, iestas patrias, iestas navideñas, entre
otros.
CAP.
En tal sentido, estos gastos son deducibles, puesto que si bien es cierto no
14
están directamente relacionados a la producción o generación de rentas
gravadas, si constituyen un elemento motivador para el trabajador, el cual
redundará en mayores beneicios económicos para la empresa.
GARCIA MULLÍN, Juan Roque: Manual de Impuesto a la Renta, Organización de los Estados Americanos, Documento
24
CIET Nº 872.

Ahora bien, el legislador ha establecido límites a los gastos recreativos

estableciendo que estos serán deducibles en la parte que no exceda del
0.5% de los ingresos netos del ejercicio, con un límite de 40 Unidades
Impositivas Tributarias.
Gráicamente podemos ver los límites de la siguiente forma:
LÍMITE DE LOS GASTOS RECREATIVOS
No deben exceder del 0.5% de los

GASTOS ingresos netos del ejercicio, con un
RECREATIVOS límite de 40 Unidades Impositivas
Tributarias.
Al respecto debemos mencionar que la Directiva Nº 009-2000/SUNAT

(25.07.2000) señala que los gastos efectuados por la empresa con motivo
de agasajar a sus trabajadores, pueden ser deducibles para efecto de
la determinación de la renta neta de tercera categoría, siempre que se
encuentre debidamente acreditada la relación de causalidad entre el destino
del gasto realizado y el motivo de la celebración.
A tal efecto, la acreditación debe encontrarse sustentada, entre otros:
a) Con comprobantes de pago debidamente emitidos conforme al Regla-
mento de Comprobantes de Pago.
b) Con otros documentos que acrediten fehacientemente el destino del
gasto y, de ser el caso, su beneiciario.
c) Teniendo en cuenta la proporcionalidad y razonabilidad de los gastos,
esto es si corresponden al volumen de operaciones del negocio.
Por otra parte, resulta dilucidar si los gastos recreativos pueden ser efec-
tuados a favor de personas que no son trabajadores de la empresa. Al
respecto es importante puntualizar que la LIR señala que son deducibles
los gastos recreativos de cualquier “servidor”, lo cual desde nuestro punto
de vista deja abierta la posibilidad que este gasto alcance a personas que
no necesariamente son trabajadores.
Al respecto, el Tribunal Fiscal en la RTF N° 10042-3-2007 revocó la resolu-
ción apelada en el extremo referido al reparo a los gastos recreativos del
personal efectuado. Se indica que los gastos efectuados a los trabajadores
independientes de la recurrente, por el día de trabajo, en la medida que la
recurrente se dedica a servicio de cambio de volante de derecha a izquierda
a los usuarios importadores de vehículos usados, se encuentran dentro del
supuesto del inciso ll) del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta,
toda vez que resultan razonables y están vinculados a la generación de las CAP.
rentas gravadas de la recurrente, debiendo la Administración veriicar que
14
se cumplan los límites de dicho inciso.
A in de complementar lo antes expuesto, a continuación presentamos las
siguientes resoluciones del Tribunal Fiscal:

Jurisprudencias
RTF N° 1564-2-2012 Fecha: 30.01.2012

Si bien son gastos deducibles la adquisición de polos, short, medias, camiseta y
pantalones deportivos, como gastos de recreación del personal, debe acreditarse
la realización de algún evento deportivo en el que haya participado el personal
así como la entrega de los bienes a dicho personal.
RTF N° 7527-3-2010 Fecha: 20.07.2010

El gasto por atención de un almuerzo con motivo del aniversario del lugar donde
se desarrollo la empresa constituye un gasto de recreación del personal, por lo
que resulta deducible siempre que estén debidamente sustentados, no sólo con
los comprobantes de pago, sino también con otra documentación que acredite
la realización del evento.
RTF N° 8064-1-2009 Fecha: 18.08.2009

Los gastos efectuados por un contribuyente para la compra de gaseosas, boca-
ditos, empanadas, tortas y otros bienes consumibles, con el objeto de realizar
un agasajo a los alumnos y profesores que pertenecen a la institución, será un
gasto deducible en tanto se acredite que la adquisición ha sido utilizada para
esos ines, a través de una política de la empresa de realizar dichas actividades
así como con la lista de alumnos y profesores con quienes se hayan reunido.
RTF Nº 01687-1-2005 Fecha: 15.03.2005

Sobre los gastos por agasajos al personal como el día de la secretaria, del
trabajo, de la madre, así como con otras festividades se indica que según las
RTF N°s 701-4-2000 y 2230-2-2003, estos son aceptables ya que estas activi-
dades contribuyen a la formación de un ambiente propicio para la productividad,
asimismo mediante RTF N° 109-3-2000 se ha señalado que dichos gastos deben
estar debidamente sustentados, no sólo con los comprobantes sino también de
toda aquella otra documentación que acredite su realización.
RTF Nº 00760-4-2002 Fecha: 20.09.2005

Se revoca el reparo respecto a agasajos y obsequios a los trabajadores por su
onomástico considerándolo dentro de los alcances del inciso ll) del artículo 37º
de la Ley del Impuesto a la Renta como servicios recreativos para el personal.
RTF Nº 00701-4-2000 Fecha: 11.08.2000

Se declara revocar la apelada, debido a que los gastos por agasajos navideños
sí son deducibles pues se vinculan a la generación de la renta gravada en tanto
que tales eventos beneician a los trabajadores y contribuyen a la formación de
un ambiente propicio para la productividad del personal.
b) Servicios de salud
Al respecto, debemos indicar que el tema de “servicios de salud” se
encuentra regulado en el inciso ll) del artículo 37º de la Ley del Impuesto
a la Renta y se rige por el criterio de generalidad. En ese sentido, la norma
señala que serán deducibles los gastos y contribuciones destinados a
prestar al personal servicio de salud. Asimismo, son deducibles los gastos
que efectúe el empleador por las primas de seguro de salud del cónyuge e
hijos del trabajador, siempre que estos últimos sean menores de 18 años.
CAP.
Añade que también están comprendidos los hijos del trabajador mayores
14 de 18 años que se encuentren incapacitados.
En ese contexto, podemos mencionar que la norma establece la deducibi-
lidad de todo tipo de atención médica y de salud que la empresa otorgue
o ponga a disposición de sus trabajadores. Dentro de la amplia gama de
posibilidades, podemos mencionar: la compra de medicamentos, vita-
minas, la instalación de botiquín, la instalación de un tópico o similar al

interior del centro de trabajo, la contratación de médicos, enfermeras y

demás auxiliares para la atención de sus trabajadores, entre otros aspectos.
Sobre este punto, el Tribunal Fiscal ha señalado que para la deducibilidad
de los gastos médicos es importante que la empresa acredite su relación
laboral con el beneiciario (RTF Nº 5795-5-2003 de fecha 15.10.2003). Así
también, para determinar la generalidad del gasto de seguro médico deben
considerarse situaciones comunes al personal, tales como la jerarquía, la
antigüedad o cualquier otra condición que demuestre que los trabajadores
se encuentran en una situación similar (RTF Nº 0523-4-2006 de fecha
27.01.2006).
Asimismo, debemos notar que el beneicio de los servicios de salud solo
alcanza al trabajador y a las personas comprendidas en la norma, no
obstante, por convenio entre el empleador y el trabajador estos beneicios
pueden extenderse a sus familiares. Este tema ha sido corroborado por el
Tribunal Fiscal, quien en la RTF Nº 7209-4-200225 expresó lo siguiente:
“Se revoca la apelada en el extremo referido a seguro médico familiar y
odontológico a favor de los familiares de sus trabajadores y becas para los
hijos de los trabajadores, pagado por la recurrente en virtud a un convenio
colectivo toda vez que la relación causal está dada en la obligación asumida
por el empleador a efecto de la contraprestación del trabajador, que resulta
necesaria para la generación de la renta gravada”.
c) Seguro de vida
En líneas generales, podemos mencionar que el seguro de vida busca garan-
tizar la protección de las personas, por lo que en caso del fallecimiento de
estos, sus beneiciarios o herederos acceden a una indemnización. Ahora
bien, la Ley del Impuesto a la Renta no señala taxativamente el tema de
“seguros de vida”, sin embargo consideramos que dicho concepto es dedu-
cible en los siguientes casos: i) Derive de una obligación legal o contractual,
ii) Constituya una condición de trabajo o iii) Cuando el contribuyente sea
beneiciario del seguro.
A mayor abundamiento, el Tribunal Fiscal en la RTF N° 15187-3-2013
(01.10.2013) ha señalado que los gastos por seguro de vida de los traba-
jadores son ajenos a la noción de un acto de liberalidad, en caso se acre-
dite que estos responden a una obligación de carácter contractual que es
asumida por los contribuyentes, con ocasión de la labor que tales trabaja-
dores deban prestarle26.
Añade el Tribunal que, conforme con lo expuesto en la Resolución
N° 19073-10-2011, puede acreditarse que los gastos por seguro de vida
del representante legal de un contribuyente cumplen con el principio de
causalidad cuando se acredite que existiendo riesgo sobre las operaciones
productoras de rentas gravadas, dicho seguro considere como beneiciario
a dicho contribuyente o cuando el referido seguro constituya condición de
trabajo.
Por consiguiente, en el caso materia de discusión se apreció que las copias CAP.
de los comprobantes de pago que obran en autos (folios 111 a 123), habían
14
sido emitidos por la Póliza N° 110137150 del seguro de vida individual
adquirido a favor de Tomás Fernando Vittes Gamarra, quien desempeñaba

25
Según el criterio establecido en la RTF N° 5380-3-2002.

26

el cargo de gerente general de la recurrente, conforme la documentación

que obra en autos.
Finalmente, el Tribunal Fiscal señala que a efecto de veriicar la relación
de causalidad existente entre dicho gasto y la generación de renta o el
mantenimiento de su fuente productora, la recurrente debía presentar
documentación que acredite que se encontraba obligada a adquirir dicho
seguro a favor de su gerente general con ocasión de la labor que este le
debía prestar, o que tal seguro constituía una condición de trabajo, o que
existiendo un riesgo sobre las operaciones productoras de rentas gravadas,
la recurrente se constituya como beneiciaria del seguro contratado, por
lo que se concluye que al no haberse presentado dicha información, no
es posible veriicar la aludida relación de causalidad y, en consecuencia,
corresponde mantener el reparo y conirmar la apelada en tal extremo.
En términos similares, se pronuncia la RTF N° 07056-8-2012, en la cual se
mantiene el reparo al gasto por acto de liberalidad por póliza de seguro de
accidentes personales, al no haberse acreditado la necesidad del gasto por
el seguro contratado respecto de su gerente general y supervisor general,
pues no tenían una función expuesta a riesgos de vida, salud e integridad
física.
Por otra parte, en la RTF Nº 05380-3-200227 el Tribunal Fiscal revoca las
resoluciones de intendencia apeladas, debido a que se ha determinado que
los gastos efectuados por la recurrente, por concepto de seguro familiar de
vida por accidentes personales, son ajenos a la noción de un acto de libera-
lidad, puesto que responden a una obligación de carácter contractual, que
es asumida por la recurrente en representación de la matriz, frente a los
trabajadores, con ocasión de la labor que estos deben prestar a favor de la
recurrente, por lo que, en ese sentido, el gasto no sería ajeno al concepto
de causalidad, puesto que resultaría necesario para la generación de la
renta gravada, en tanto forma parte de las prestaciones que debe cumplir
la empresa frente a su personal. En consecuencia, resulta irrelevante que
el beneicio derivado de la prestación sea directo, es decir, para el propio
servidor, o indirecto, para los familiares de los mismos, puesto que la rela-
ción causal entre el gasto y la renta gravada involucra el análisis de la obli-
gación asumida por el empleador, en el convenio colectivo suscrito con los
trabajadores.
d) Servicios culturales
Sobre este punto existe cierta controversia en la determinación de
cuando nos encontramos frente a un servicio de carácter “cultural”.
En ese sentido, entendemos que dentro de ellos puede estar el acondi-
cionamiento de una sala de estudio o de una biblioteca en la empresa,
así como la realización o contratación de determinados cursos o
eventos de carácter cultural a favor de los trabajadores (ballet, ópera,
folklore, entre otros).
e) Gastos de enfermedad
CAP.
Al respecto, el inciso ll) del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta
14
señala que serán deducibles los “gastos de enfermedad de cualquier
servidor”. En este punto, cabe distinguir que de acuerdo a la redacción de
la norma, este gasto no se rige por el criterio de generalidad, puesto que
se hace referencia a que el gasto puede recaer sobre “cualquier” servidor,

27

es decir que la empresa de manera voluntaria podría asumir los gastos

de enfermedad de un solo trabajador (o de los que estime conveniente) y
dicho gasto será aceptado, esto es en la medida que se cuente con la docu-
mentación sustentatoria y con los comprobantes de pago respectivos.
Otro aspecto discutible es que la norma hace referencia al término “servidor”,
lo cual podría ser entendido como el trabajador que está sujeto a una rela-
ción laboral de dependencia, es decir, que este gasto está relacionado a los
trabajadores de la empresa y no a las enfermedades que puedan padecer
los familiares del mismo, a los cuales les alcanza los “servicios de salud”
estudiados anteriormente; no obstante existen opiniones que sostienen
que este gasto podría alcanzar a terceros ajenos a la relación laboral.
Habiendo efectuado este análisis conceptual, desde nuestro punto de vista
entendemos que los gastos de enfermedad comprenden la atención médica,
el tratamiento y los medicamentos correspondientes. A guisa de ejemplo,
citaremos algunas resoluciones del Tribunal Fiscal. En principio, la RTF Nº
03630-3-2005 de fecha 10.06.2005, en la cual se revocó la apelada en el
extremo referido al reparo por gastos de salud de ciertos trabajadores del
año 2002, toda vez que parte de los gastos por enfermedad reparados se
efectuaron a favor de esos trabajadores.
En segundo término, tenemos la RTF Nº 05732-1-2005 de fecha
20.09.2005, en la cual el Tribunal Fiscal sostiene que con relación a los
gastos por concepto de adquisición de medicinas para el recurrente, la Ley
del Impuesto a la Renta admite como gasto que se vincula al manteni-
miento de la fuente generadora de renta, los vinculados a los gastos de
salud, conforme a lo dispuesto por el inciso ll) del artículo 37º de la Ley del
Impuesto a la Renta, que establece que son deducibles de la renta bruta los
gastos y contribuciones destinados a prestar al personal servicios de salud,
recreativos, culturales y educativos, así como los gastos de enfermedad de
cualquier servidor, supuesto que resulta aplicable al recurrente como titular
de una empresa unipersonal, por lo que corresponde revocar el reparo de
la Administración.
En la RTF N° 02726-5-2003 la recurrente argumentó que los medicamentos
adquiridos fueron destinados al tratamiento de la enfermedad que padece
su titular gerente, para lo cual exhibió un certiicado médico, sin embrago
el Tribunal sostiene que esto no resulta suiciente para acreditar en forma
fehaciente que las referidas medicinas adquiridas fueron, efectivamente,
destinadas a tal in, como podría ser si además se hubieran presentado
las respectivas recetas médicas que prescribieran dichos medicamentos al
trabajador, por lo que procede el reparo.
Como se puede observar, es muy importante que el contribuyente tenga
los medios probatorios que sustenten el gasto incurrido, pero también es
fundamental que si la Administración Tributaria intenta desconocer el gasto,
debe desvirtuar la causalidad de manera clara y asimismo debe requerir al
contribuyente que presente la documentación que acredite la causalidad del
gasto en cuestión. En esa línea, observamos que en la RTF N° 06247-10- CAP.
2013 en relación a los gastos por concepto de adquisición de medicamentos 14
y un nebulizador se señala que la Ley del Impuesto a la Renta admite como
gasto que se vincula al mantenimiento de la fuente generadora de renta
los vinculados a los gastos de salud, conforme con lo dispuesto en el inciso
II) del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, que establece que
son deducibles de la renta bruta los gastos y contribuciones destinados a
prestar al personal servicios de salud, recreativos, culturales y educativos,

así como los gastos de enfermedad de cualquier servidor, supuesto que

resulta aplicable al recurrente, como titular de una empresa unipersonal,
de acuerdo con el criterio establecido en las Resoluciones del Tribunal Fiscal
N°s 05732-1-2005 y 03804-1-2009; en tal sentido y habida cuenta de que
la Administración no ha desvirtuado la causalidad de tales egresos con la
generación de la renta o el mantenimiento de su fuente, siendo que no
explicita en los resultados del Requerimiento N° 1422050000279 cómo así
las adquisiciones de los medicamentos y del nebulizador para los trabaja-
dores de la empresa son reparables, considerando que en el Requerimiento
N° 1422050000279 tampoco especiicó la documentación que debía exhibir
el recurrente sobre el particular, correspondiendo revocar la resolución
apelada en este extremo y dejar sin efecto el presente reparo.
f) Gastos de seguridad personal
Como es de conocimiento, actualmente, en nuestro país se respira un clima
de inseguridad ciudadana, lo cual sin duda afecta a las personas y también
a las empresas, quienes se ven en la necesidad de contratar servicios de
seguridad personal (ejemplo: guardaespaldas) para los altos funcionarios
de la entidad y, en algunos casos, también se contrata el servicio resguardo
para las viviendas de estos funcionarios.
Al respecto, el Tribunal Fiscal ha considerado que estos gastos son acep-
tados en la medida que se cuente con los comprobantes y la documentación
fehaciente que acredite el contexto bajo el cual se incurrieron en ellos, así
como las personas (y las viviendas) sobre las cuales se prestó el servicio.
A continuación se presentan algunas jurisprudencias del Tribunal Fiscal que
tratan sobre este tema.
Jurisprudencias
RTF N° 7070-4-2013 Fecha: 26.04.2013
Que al respecto, si bien podría resultar razonable la contratación de servicios
de seguridad destinados al resguardo de los domicilios de los funcionarios de
una empresa en circunstancias particulares de violencia producida en el periodo
de autos, no se encuentra acreditado con la documentación respectiva, que los
citados servicios hubieran sido prestados en las residencias de los funcionarios de
la recurrente cuyas funciones estuvieran relacionadas con la marcha del negocio,
no resultando suiciente para acreditar ello la simple consignación de la glosa
“domicilios de los funcionarios de la empresa”; sin haberse indicado las direc-
ciones en que dicho servicio fue prestado, los funcionarios a que éstas correspon-
dían ni las funciones que éstos desempeñaban al interior de la empresa, criterio
establecido en la Resolución N° 03321-4-2010 emitida por este Tribunal, por lo
que corresponde mantener el reparo y conirmar la apelada en dicho extremo.
RTF N° 1153-5-2003 Fecha: 05.03.2003

Según se aprecia de la documentación de la Policía Nacional y el Ejército Peruano
mencionada anteriormente, la amenaza terrorista en la zona y especíicamente
para la recurrente era latente, por lo que no puede medirse el criterio de razo-
nabilidad o proporcionalidad únicamente en base a que no se produjo atentado
terrorista en el distrito de Parcoy. Bajo este criterio, no se reconocería por ejemplo
CAP. el pago que por concepto de primas de seguro hizo una empresa, porque en el
14 momento de la iscalización (que es posterior) se estableció que no se produjeron
siniestros que obligaron a su uso.
En ese sentido, las acciones de seguridad que tome un contribuyente y los
gastos que ello implique deben considerarse como necesarios en tanto ellos
sean razonables, se encuentren debidamente sustentados y la Administración
no demuestre que los servicios prestados lo fueron a terceros ajenos al contri-
buyente o que no hubo prestación efectiva del servicio, en cuyo caso sí podría
considerarse como una liberalidad de la empresa.

RTF N° 644-4-2001 Fecha: 22.05.2001

En el caso de autos, de la revisión de la documentación que obra en el expe-
diente y de lo reconocido por ambas partes se tiene que las facturas discutidas
obedecen a servicios de seguridad destinados a la protección de los funcionarios
de la recurrente.
Sobre el particular, en un caso similar, el Tribunal Fiscal en su Resolución N°
668-3-99 del 24 de setiembre de 1999 ha considerado que este tipo de gastos
resultan indispensables para la marcha del negocio, por lo que guardan una
relación de causalidad con la obtención de la renta bruta, criterio que incluso ha
sido extendido por la Resolución N° 612-4-2000 del 18 de julio del 2000 a los
familiares de dichos funcionarios.
g) Servicios educativos
De acuerdo a la Ley General de Educación (Ley N° 28044) se deine a
la educación como un proceso de aprendizaje y enseñanza que se desa-
rrolla a lo largo de toda la vida y que contribuye a la formación integral de
las personas, al pleno desarrollo de sus potencialidades, a la creación de
cultura, y al desarrollo de la familia y de la comunidad nacional, latinoame-
ricana y mundial.
Por consiguiente, los servicios educativos se encuentran relacionados prin-
cipalmente con la formación de la persona, es decir, que son aquellos gastos
en que incurren las empresas con el objetivo de educar al trabajador. En tal
sentido, estos gastos serán aceptados en la medida que se cumplan con los
criterios de causalidad, razonabilidad y generalidad, además, cabe indicar
que no se encuentran sujetos a un límite cuantitativo.
A mayor detalle, en el Informe Sunat N° 021-2009-SUNAT/2B0000
(05.02.2009), la Administración Tributaria ha establecido el siguiente
criterio: “No existe impedimento para que las empresas, al amparo del
inciso ll) del artículo 37° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, puedan
deducir los gastos incurridos por concepto de maestrías, postgrados y
cursos de especialización de sus trabajadores, siempre que dichos gastos
cumplan con el criterio de generalidad, entre otros criterios”.
h) Gastos de capacitación
Sobre este tema, cabe hacernos la siguiente pregunta: ¿En qué se dife-
rencia un gasto educativo de un gasto de capacitación? Como hemos indi-
cado anteriormente, los gastos educativos están referidos a la formación
integral de la persona, mientras que los gastos de capacitación se encuen-
tran relacionados directamente con el aprendizaje del trabajador, quien
adquiere determinado conocimiento, habilidad o destreza que contribuya a
la generación del renta gravada y/o al mantenimiento de la fuente produc-
tora de rentas.
En tal sentido, a partir del 01.01.2014 con la modiicación introducida por
el Decreto Legislativo N° 1120, se observa que los gastos de capacitación
han sido excluidos del inciso ll) del artículo 37° de la Ley del Impuesto a
la Renta, por lo que dicho gasto no está sujeto a límite cuantitativo y solo
debe cumplirse con los principios o criterios de causalidad, normalidad,
CAP.
razonabilidad y proporcionalidad.
14
Asimismo, es importante mencionar que la segunda disposición comple-
mentaria y inal del citado decreto dispone que el criterio de generalidad,
establecido en el artículo 37° de la LIR, no será aplicable para la deducción
de los gastos de capacitación que respondan a una necesidad concreta del
empleador de invertir en la capacitación de su personal a efectos de que la

misma repercuta en la generación de renta gravada y el mantenimiento de

la fuente productora.
Finalmente, sobre a este punto es importante mencionar que el artículo
23° de la Ley N° 30056 referido al “Crédito por gastos de capacitación”
señala que las micro, pequeñas y medianas empresas generadoras de renta
de tercera categoría, que se encuentren en el régimen general y efectúen
gastos de capacitación, tienen derecho a un crédito tributario contra el
Impuesto a la Renta equivalente al monto de dichos gastos, siempre que no
exceda del 1% de su planilla anual de trabajadores del ejercicio en el que
devenguen dichos gastos.
Los programas de capacitación deben responder a una necesidad concreta
del empleador de invertir en la capacitación de su personal, que repercuta
en la generación de renta gravada y el mantenimiento de la fuente produc-
tora. Asimismo, deben estar comprendidas dentro de la relación de capaci-
taciones las que para tal efecto determinen los Ministerios de la Producción
y de Economía y Finanzas en coordinación con el Ministerio de Trabajo y
Promoción del Empleo mediante decreto supremo. Dichos programas están
sujetos a la certiicación por parte de la entidad del Estado que establezca
el Reglamento28.
6.7 GASTOS POR BENEFICIOS SOCIALES
El inciso j) del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta señala que son
deducibles las asignaciones destinadas a constituir provisiones para beneicios
sociales, establecidas con arreglo a las normas legales pertinentes.
Ahora bien, cabe preguntarnos: ¿Qué se entiende por beneicios sociales? Al
respecto debemos mencionar que en la doctrina laboral no existe una posición
única, por su parte Toyama Miyagusuku29 citando a la carta magna señala que
la constitución indica que el pago de la remuneración y de los beneicios sociales
tiene primer orden de prioridad en la jerarquía de acreedores del empleador
(artículo 24)30. Por ello, cuando menos desde el punto de vista constitucional es
necesario determinar la real naturaleza de los beneicios sociales.
Añade el autor, que desde su perspectiva, los beneicios sociales son todos aque-
llos conceptos que perciben los trabajadores por o con ocasión del trabajo depen-
diente. No importa su origen (legal o convencional); el monto o la oportunidad de
pago; la naturaleza remunerativa del beneicio; la relación del género-especie; la
obligatoriedad o voluntariedad, etc. Lo relevante es que lo percibe el trabajador
por su condición de tal.
En otras palabras, considera que los beneicios sociales se deben apreciar con
independencia de la fuente u el origen, la cuantía, la duración, los trabajadores
comprendidos, etc. Esta es, por lo demás, la posición que se aprecia en los
procesos laborales, donde los jueces emplean una concepción amplia sobre el
alcance del término “beneicios sociales”. Ciertamente, debe tener un contenido
patrimonial claro, en dinero o en especie.
CAP.
14
28
El Reglamento de la Ley N° 30056 fue aprobado por Decreto Supremo N° 234-2013-EF de fecha 19.09.2013.
29
TOYAMA MIYAGUSUKU, Jorge: Los Contratos de Trabajo y Otras Instituciones del Derecho Laboral. Gaceta Jurídica.
Primera Edición. Diciembre 2008. Págs. 270-272.
Desarrollando este texto constitucional. El Decreto Legislativo N° 856 indica expresamente que el cobro de las remu-
30
neraciones, la CTS, las indemnizaciones y, en general, los beneicios establecidos por la ley, tienen derecho preferencial
de cobranza.

No obstante, la interpretación tributaria del concepto de “beneicios sociales” no

ha seguido un criterio amplio, sino por el contrario se ha considerado un criterio
restrictivo a través del cual solo se consideran beneicios sociales a la CTS, la
boniicación por tiempo de servicios y el seguro de vida31.
Por lo cual, solo los conceptos descritos son considerados beneicios sociales y
serán aceptados tributariamente de acuerdo al principio del devengado, pero sin
importar si estos han sido pagados o no.
6.8 GASTOS QUE CONSTITUYEN PARA SU PERCEPTOR RENTAS DE SEGUNDA,

CUARTA O QUINTA CATEGORÍA
Al respecto, el inciso v) del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta señala
que los gastos o costos que constituyan para su perceptor rentas de segunda,
cuarta o quinta categoría podrán deducirse en el ejercicio gravable a que corres-
pondan cuando hayan sido pagados dentro del plazo establecido por el Regla-
mento para la presentación de la declaración jurada correspondiente a dicho
ejercicio.
Esto implica que tales gastos (o costos) serán deducibles siempre que hayan
sido pagados hasta la fecha de vencimiento de la declaración jurada anual del
Ahora bien, en lo referente al tema que nos convoca es necesario aclarar que
dentro de este inciso se encuentran comprendidos las rentas de quinta categoría
que derivan de las normas laborales y que son de obligatorio cumplimiento para
el empleador. Dentro de estos conceptos podemos citar: las remuneraciones,
vacaciones, gratiicaciones, participación en las utilidades, horas extras, entre
otros, los cuales deben ser pagados para que sean deducibles.
Finalmente, cabe indicar que la norma también señala que la parte de los costos
o gastos que constituyan para sus perceptores rentas de cuarta o quinta cate-
goría y que es retenida para efectos del pago de aportes previsionales podrá
deducirse en el ejercicio gravable a que corresponda cuando haya sido pagada al
respectivo sistema previsional dentro del plazo señalado anteriormente32.
7. GASTOS DE REPRESENTACIÓN
7.1 GASTO DEDUCIBLE
Los gastos de representación que incurra la empresa en el desarrollo de sus

actividades, también pueden ser deducibles de la Renta Bruta de tercera cate-
goría. Así lo establece el inciso q) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la
Renta, según el cual a in de establecer la renta neta de tercera categoría, son
deducibles de la renta bruta entre otros conceptos, los gastos de representación
propios del giro o negocio.
7.2 DEFINICIÓN DE GASTOS DE REPRESENTACIÓN
El inciso m) del artículo 21º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta CAP.
deine a los gastos de representación propios del giro del negocio como: 14
De acuerdo a la Ley de Consolidación de Beneicios Sociales, aprobada por Decreto Legislativo N° 688 del año 1991.
31
Párrafo incorporado por el artículo 6° de la Ley Nº 29903, publicada el 19 julio 2012, que entró en vigencia en el plazo
32
de 120 días a partir del día siguiente de la publicación del Reglamento (Decreto Supremo Nº 068-2013-EF publicado
en el diario oicial El Peruano el 03.04.2013).

• Los efectuados por la empresa con el objeto de ser representada fuera de

sus oicinas, locales o establecimientos.
• Los gastos destinados a presentar una imagen que le permita mantener
o mejorar su posición de mercado, incluidos los obsequios y agasajos a
clientes.
Agrega el segundo párrafo del inciso m) antes citado, que no se encuentran
comprendidos en el concepto de gastos de representación, los gastos de viaje y
las erogaciones dirigidas a la masa de consumidores reales o potenciales, tales
como los gastos de propaganda.
En relación a esta deinición debe tenerse muy en claro la diferencia entre los
gastos de representación y los gastos de viaje y las erogaciones dirigidas a la
masa de consumidores reales o potenciales. Así, en la RTF Nº 11915-3-2007 el
Tribunal Fiscal ha señalado que: “El principal elemento diferenciador entre los
gastos de representación y los gastos a que se reiere el segundo párrafo del
inciso m) del artículo 21° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta
(entre éstos, los gastos de publicidad), constituye el hecho que estos últimos
son erogaciones dirigidas a la “masa de consumidores reales o potenciales” y
no así el elemento netamente promocional, teniendo en consideración que este
último puede veriicarse también en el caso de un gasto de representación en
el cual constituye objeto de promoción la imagen misma de la empresa”, preci-
sando que “Bajo los alcances del segundo párrafo del inciso m) del artículo 21°
del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, deben considerarse a aque-
llas erogaciones dirigidas a un conjunto o reunión de consumidores reales o
potenciales que tengan por objeto la promoción de un producto que sea o pueda
ser adquirido, utilizado o disfrutado por estos en su condición de destinatarios
inales”.
a) Causalidad
La deducción de los gastos de representación procederá en la medida en
que éstos se encuentren acreditados fehacientemente mediante compro-
bantes de pago que den derecho a sustentar costo o gasto y siempre que
pueda demostrarse la relación de causalidad con las rentas gravadas.
b) Bancarización
Como se sabe, de acuerdo a lo que establece el artículo 3º de la Ley para la
Lucha contra la Evasión y para la Formalización de la Economía, las obliga-
ciones que se cumplan mediante el pago de sumas de dinero cuyo importe
sea superior a S/. 3,500 ó US$ 1,000 se deberán pagar utilizando Medios de
Pago, aun cuando se cancelen mediante pagos parciales menores a dichos
montos.
En ese sentido, tratándose de gastos de representación que sobrepasen
el monto antes señalado, los mismos serán deducibles en tanto se hayan
cancelado utilizando para tal efecto, alguno de los medios de pago previstos
CAP.
por la ley.
14
c) Formalidad del comprobante de pago
Los gastos de representación necesariamente deben estar sustentados con
comprobantes de pago que den derecho a sustentar costo o gasto para
efecto tributario, en los que se debe consignar claramente el detalle del
gasto incurrido.

Sin embargo, tratándose de consumos en restaurantes o similares, el mismo

puede sustentarse con comprobantes de pago en los que se consigne el
detalle del consumo realizado o únicamente la frase “por consumo”. Así
lo ha establecido incluso la propia Administración Tributaria quien en el
Informe Nº 012-2001-SUNAT/K00000 ha señalado que: “Los negocios que
brindan el servicio de expendio de comidas y bebidas tales como restau-
rantes y bares que en virtud de la prestación de dicho servicio expiden
boletas de venta, cumplen con el requisito de indicar el tipo de servicio
prestado, previsto en el numeral 3.7 del artículo 8° del RCP, al consignar
en los mencionados comprobantes de pago la frase por consumo”, agre-
gando que: “Los negocios a que se reiere el párrafo anterior, cumplirán
con el requisito relativo a la descripción o tipo de servicio contemplado en
el numeral 1.9 del artículo 8° del RCP, si es que en las facturas que expiden
consignan la frase por consumo. Sin embargo, en la medida que resulte
posible indicar la cantidad y/o unidad de medida en relación con el servicio
prestado, también deberá consignarse esta información en la factura”.
7.4 LÍMITE PARA LA DEDUCCIÓN
Los gastos de representación serán deducibles en la parte que, en conjunto,

no excedan del medio por ciento (0.5%) de los ingresos brutos, con un límite
máximo de cuarenta (40) Unidades Impositivas Tributarias.
Para estos efectos, se considerará como ingresos brutos, a los ingresos brutos
menos las devoluciones, boniicaciones, descuentos y demás conceptos de natu-
raleza similar que respondan a la costumbre de la plaza.
7.5 ENTREGA DE OBSEQUIOS DE FIN DE AÑO
a) Tratamiento para efectos del Impuesto a la Renta

El inciso q) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta señala que son
deducibles a efectos de determinar la renta neta de tercera categoría, entre
otros, los Gastos de Representación propios del giro o negocio, en la parte
que, en conjunto, no excedan del medio por ciento (0.5%) de los ingresos
brutos, con un límite máximo de cuarenta (40) Unidades Impositivas Tribu-
tarias.
Sobre el particular debe considerarse que se entiende por Gastos de Repre-
sentación a:
• Los efectuados por la empresa con el objeto de ser representada fuera
de sus oicinas, locales o establecimientos.
• Los gastos destinados a presentar una imagen que le permita mantener
o mejorar su posición de mercado, incluidos los obsequios y agasajos
a clientes.
En relación a estos gastos, es pertinente señalar que uno de los hechos que
suele suceder con ocasión de las iestas de in de año, tiene que ver con
los obsequios que realizan las empresas a sus principales clientes, provee- CAP.
dores, y en general a todas aquellas personas que la empresa considera, 14
le ayudarán a mejorar o mantener su imagen. Dentro de estos obsequios,
podemos ubicar la entrega de licores, canastas, panetones, entre otros
similares.
En ese sentido, debe considerarse que estos obsequios caliican como
Gastos de Representación, por lo que en tanto, no supere el límite del 0.5%
de los ingresos brutos, con el límite máximo de cuarenta (40) Unidades

Impositivas Tributarias, podrán ser deducibles a efectos de determinar la

Renta Neta del Ejercicio.
b) Tratamiento para efectos del IGV
• Uso del IGV de adquisición como crédito iscal
En relación al uso del IGV de la adquisición de los bienes antes seña-
lados, debemos considerar que en tanto constituyan gastos deduci-
bles (es decir si no superen los límites antes señalados, y que se
encuentren debidamente sustentados), podría ser utilizado como
crédito iscal.
Así lo establece el numeral 10 del artículo 6º del Reglamento de la
Ley del IGV, según el cual, los gastos de representación propios del
giro o negocio otorgarán derecho a crédito iscal, en la parte que, en
conjunto, no excedan del medio por ciento (0.5%) de los ingresos
brutos acumulados en el año calendario hasta el mes en que corres-
ponda aplicarlos, con un límite máximo de cuarenta (40) Unidades
Impositivas Tributarias acumulables durante un año calendario.
• Retiro gravado con el IGV
De otra parte, respecto de la entrega de estos bienes, debemos
recordar que la misma está gravada con el IGV, bajo la caliicación de
retiro de bienes.
En ese sentido, debemos tener en cuenta que en la oportunidad de la
entrega de esos bienes a los terceros, se deberá gravar dicha entrega
con el 18% del IGV, impuesto que deberá ser asumido por la empresa
que efectúa la entrega, monto que no será deducible para efectos del
Impuesto a la Renta como gasto.
c) Obligación de emitir comprobantes de pago
De otra parte, en relación a la emisión de comprobantes de pago, es perti-
nente indicar que aun cuando se trate de una transferencia gratuita, por la
misma se debe emitir un comprobante de pago. Así lo establece el artículo
6º del Reglamento de Comprobantes de Pago, según el cual están obligados
a emitir comprobantes de pago, entre otros sujetos, las personas natu-
rales o jurídicas, sociedades conyugales, sucesiones indivisas, sociedades
de hecho u otros entes colectivos que realicen transferencias de bienes a
título gratuito u oneroso, derivadas de actos y/o contratos de compraventa,
permuta, donación, dación en pago y en general todas aquellas operaciones
que supongan la entrega de un bien en propiedad.
CASO N° 15: GASTOS DE REPRESENTACIÓN

Durante el mes de Diciembre del 2013, la empresa “INVERSIONES SAN JUAN” S.A.C. ha
adquirido diversos bienes para ser obsequiados a sus principales clientes por S/. 2,956
(Gastos de Representación). Al respecto, nos consultan acerca del tratamiento tributario que
CAP. corresponde a estos gastos, considerando que el acumulado de estos al cierre del ejercicio
ascienden a S/. 10,256 y que el total de ingresos brutos del año 2013 es de S/. 1’908,158.
14
SOLUCIÓN:
A efectos de determinar el tratamiento que le corresponde a los Gastos de Representación cabe
abordar su tratamiento desde el punto de vista del Impuesto a la Renta, del Impuesto General
a las ventas y del Contable. Siendo así, mostramos a continuación dichos tratamientos:

TRATAMIENTO TRIBUTARIO
a) Impuesto a la Renta (IR)
Como se recuerda, el inciso q) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta establece
que a in de establecer la renta neta de tercera categoría se deducirá de la renta bruta,
entre otros conceptos, aquellos gastos de representación propios del giro o negocio.
Sobre el particular, cabe señalar que el inciso m) del artículo 21º del Reglamento de la
LIR, establece que se consideran gastos de representación propios del giro del negocio:
• Los efectuados por la empresa con el objeto de ser representada fuera de sus oicinas,
locales o establecimientos.
• Los gastos destinados a presentar una imagen que le permita mantener o mejorar su
posición de mercado, incluidos los obsequios y agasajos a clientes.
• No se encuentran comprendidos en el concepto de gastos de representación, los gastos
de viaje y las erogaciones dirigidas a la masa de consumidores reales o potenciales,
tales como los gastos de propaganda.
Es pertinente señalar que la deducción de los gastos que no excedan del límite señalado,
procederá en la medida que aquellos se encuentren acreditados fehacientemente mediante
comprobantes de pago que den derecho a sustentar costo o gasto y siempre que pueda
demostrarse su relación de causalidad con las rentas gravadas.
De otra parte, es pertinente indicar que la deducción de los gastos de representación está
supeditada a que, en conjunto, no excedan del medio por ciento (0.5%) de los ingresos
brutos, con un límite máximo de cuarenta (40) Unidades Impositivas Tributarias. Para
este efecto, se considerará los ingresos brutos menos las devoluciones, boniicaciones,
descuentos y demás conceptos de naturaleza similar que respondan a la costumbre de
la plaza.
Siendo esto así, en el caso expuesto por la empresa "INVERSIONES SAN JUAN" S.A.C.
tendríamos el siguiente cálculo:
DETALLE IMPORTE
Gastos de representación 2013 S/. 10,256

Límite 1: 0.5% de S/. 1’908,158 S/. 9,541
Límite 2: 40 UIT (40 * S/. 3,700) S/. 148,000
Límite gastos de representación S/. 9,541
Gastos de representación no deducibles S/. 715
De los cálculos realizados, podemos concluir que sólo podrán deducirse como Gastos de
Representación la suma de S/. 9,541, no pudiéndose deducir el exceso, de dicho monto,
es decir, S/. 715.
b) Impuesto General a las Ventas (IGV)
En relación al IGV, cabe considerar que los Gastos de Representación pueden representar
la entrega de bienes o el consumo de servicios. De tratarse de la entrega de bienes, la
misma será considerada como retiro de bienes de acuerdo a las normas del IGV. En ese
sentido, dicha entrega estará gravada con este impuesto, debiendo asumir la empresa el
impuesto correspondiente.
DETALLE IMPORTE
Valor de los bienes entregados S/. 2,956 CAP.

IGV por retiro de bienes (18%) S/. 532 14
De otra parte, respecto del crédito iscal para efectos de los Gastos de Representación es
conveniente considerar que sólo se podrá tomar como tal hasta el límite establecido en
el punto anterior (0.5% de los Ingresos Brutos con el límite de 40 UIT’s).

Ello es así, pues de acuerdo a lo dispuesto por el inciso a) del artículo 18º de la Ley del
IGV, solo otorgan derecho a crédito iscal, las adquisiciones de bienes y prestaciones de
servicios que sustenten costo o gasto para efectos del Impuesto a la Renta. Por ello, si
determinados Gastos de Representación exceden del límite establecido, el IGV que haya
gravado dichos gastos no será tomado como crédito iscal.
DETALLE IMPORTE IGV

Gastos de representación a diciembre 2013 S/. 10,256 S/. 1,846
Gastos de representación deducibles S/. 9,541 S/. 1,717
Gastos de representación no deducibles S/. 715 S/. 129
DETALLE IMPORTE IGV

Gastos de representación de diciembre 2013 S/. 2,956 S/. 532
Gastos de representación no deducibles S/. 715 S/. 129
IGV que podrá ser tomado como crédito iscal S/. 403
De los cálculos realizados se observa que del total del IGV pagado por los Gastos de Repre-
sentación incurridos en el mes de Diciembre del 2013, solo podrá tomarse S/. 403, no
pudiendo hacerlo por la suma de S/. 129.
TRATAMIENTO CONTABLE
a) Por la adquisición de los bienes
60 COMPRAS 2,956
6032 Suministros
40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SIS-
TEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 532
4212 Emitidas
x/x Por la adquisición de diversos bienes para ser obsequiados a
nuestros principales clientes.

252 Suministros
613 Mat. aux., suministros y repuestos
6132 Suministros
x/x Por el destino de los gastos de representación.
b) Por la entrega de los bienes a los clientes
CAP.
14
6132 Suministros
252 Suministros
x/x Por la entrega de los bienes a nuestros clientes.

64 GASTOS POR TRIBUTOS 129

6411 IGV y Selectivo al Consumo
x/x Por el IGV de compras que no podrá ser considerado como
crédito iscal, al superarse el límite para deducir los gastos de
representación.

6411 IGV y Selectivo al Consumo
x/x Por el IGV producto del retiro de los bienes.
8. GASTOS DE VIÁTICOS
8.1 CUESTIONES PREVIAS
El inciso r) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta prescribe que a
in de establecer la renta neta de tercera categoría, son deducibles de la renta
bruta entre otros conceptos, los gastos de viaje por concepto de transporte33
y viáticos que sean indispensables de acuerdo con la actividad productora de
renta gravada. Agrega el citado inciso que en estos casos, la necesidad del viaje
quedará acreditada con la correspondencia y cualquier otra documentación perti-
nente, en tanto que los gastos de transporte con los pasajes.
Precisamente en relación a los viáticos, es sabido que ante iscalizaciones de la
Administración Tributaria, muchas empresas tienen diicultades para acreditar el
gasto, en la medida que la Ley no establece concretamente qué documentación
debe tenerse a tal efecto. Debemos recordar que el artículo 37º de la Ley del
Impuesto a la Renta exige como criterio para la deducción de gastos, que éstos
sean causales con la actividad que genera la renta. Además de esto, exige que
se sustente con los correspondientes comprobantes.
Sobre el particular, el Tribunal Fiscal a través de variada jurisprudencia ha deli-
neado ciertos criterios que ayudan a demostrar la causalidad del gasto. De igual
manera, la Administración Tributaria en ciertos informes ha mencionado algunos
otros que también ayudarían a tal in.
En ese sentido, y considerando lo anteriormente expuesto, a través del presente CAP.
subcapítulo analizamos las principales consideraciones para la deducción tribu- 14
taria de los Viáticos; asimismo mostramos los criterios vertidos tanto por el
Tribunal Fiscal como por la Administración Tributaria que podrían ayudarnos a
Los gastos de transporte son aquellos que se realizan para el traslado del trabajador a un lugar distinto al de su
33
residencia habitual, por asuntos del servicio que presta. Este criterio ha sido expuesto por la SUNAT en su Informe
Nº 046-2007-SUNAT/2B0000.

sustentar los mismos. Adicionalmente a esto, y a efectos de mostrar lo explicado,

desarrollamos casos prácticos.
8.2 ¿QUÉ INCLUYE EL CONCEPTO VIÁTICOS?
De manera general se puede airmar que los viáticos son sumas de dinero que el
empleador entrega a sus trabajadores para cubrir los gastos que éstos incurren
para el cumplimiento de sus funciones, fuera de su sede habitual de trabajo.
En relación a esto, y tal como se ha señalado en las cuestiones previas, la Ley
del Impuesto a la Renta (en adelante, la LIR), permite la deducción de viáticos,
los cuales comprenden los gastos de alojamiento, alimentación y movilidad, los
mismos que pueden ser deinidos de acuerdo a lo siguiente:
a) Gastos de alojamiento
Los gastos de alojamiento comprenden aquellos gastos por el alojamiento
u hospedaje incurridos por el trabajador en un lugar distinto al de su sede
habitual de trabajo.
b) Gastos de alimentación
Los gastos de alimentación comprenden aquellos gastos por alimentación
incurridos por el trabajador en un lugar distinto al de su sede habitual de
trabajo.
c) Gastos de movilidad
Los gastos de movilidad son aquellos en los que se incurre cuando, siendo
prestado el servicio en un lugar distinto al de su residencia habitual, la
persona requiera trasladarse o movilizarse de un lugar a otro34.
importante
No se permite en ningún caso la deducción de la parte de los gastos de viaje
que correspondan a los acompañantes de la persona a la que la empresa o el
contribuyente, en su caso, encomendó su representación.
8.3 LÍMITE PARA LA DEDUCCIÓN
Si bien la LIR prescribe que los viáticos pueden ser deducidos, en tanto se acre-
dite la necesidad de los mismos, debe tenerse presente que la misma establece
un límite para ello. En efecto, de acuerdo a la citada ley, éstos no puedan exceder
del doble del monto que por ese concepto, concede el Gobierno Central a sus
funcionarios de carrera de mayor jerarquía. Sobre el particular, debe recordarse
que el Estado ha regulado a través de determinadas normas, los montos que por
este concepto, otorga a sus servidores, los cuales están en función del destino
del viaje del sujeto. Así tenemos:
a) Límite de viáticos al interior del país
Tratándose de viáticos al interior del país, el monto que, por ese concepto,
concede el Gobierno Central a sus funcionarios de carrera de mayor jerar-
CAP. quía es de S/. 320.00 por día. Así lo estableció el artículo 1º del Decreto
14 Supremo Nº 007-2013-EF.
De ser así, tratándose de viáticos al interior del país, los montos máximos
que podrán deducirse por día serán de S/. 640.00 (S/. 320.00 x 2)35.
Este criterio ha sido expuesto por la SUNAT en su Informe Nº 046-2007-SUNAT/2B0000.

34
Debe recordarse que hasta el 23.01.2013, este monto era de S/. 420 (210*2).
35

LÍMITE DE VIÁTICOS AL INTERIOR
VIÁTICOS QUE OTORGA VIÁTICO MÁXIMO

DETALLE
EL GOBIERNO CENTRAL DEDUCIBLE POR DÍA (DOBLE)
Viáticos a funcionarios de carrera de mayor

S/. 320 S/. 640
jerarquía
b) Límite de viáticos al exterior

Tratándose de viáticos al exterior, el monto que por ese concepto, concede
el Gobierno Central a sus funcionarios de carrera de mayor jerarquía ha
sido establecido por el Decreto Supremo Nº 047-2002-PCM según el cual,
este monto dependerá del continente en el que se encuentre el destino del
viaje. Así tenemos por ejemplo:
VIÁTICOS QUE OTORGA EL GOBIERNO CENTRAL

ZONA
HASTA EL 19.05.2013 A PARTIR DEL 20.05.2013
África 200 480
América del Norte 220 440
Asia 260 500
Caribe 240 430
América Central 200 315
América del Sur 200 370
Europa 260 540
Oceanía 240 385
Medio Oriente 510
Considerando lo anteriormente expuesto, podríamos concluir que el monto

máximo por día que podría deducirse para efectos del Impuesto a la Renta sería
de:
LÍMITE DE VIÁTICOS AL EXTERIOR

ZONA VIÁTICOS QUE VIÁTICO MÁXIMO VIÁTICOS QUE VIÁTICO MÁXIMO
OTORGA EL DEDUCIBLE POR OTORGA EL DEDUCIBLE POR
GOBIERNO CENTRAL DÍA (EL DOBLE) GOBIERNO CENTRAL DÍA (EL DOBLE)
África 200 400 480 960
América del Norte 220 440 440 880
Asia 260 520 500 1,000
Caribe 240 480 430 860
América Central 200 400 315 630

CAP.
América del Sur 200 400 370 740 14
Europa 260 520 540 1,080
Oceanía 240 480 385 770
Medio Oriente 510 1,020

8.4 ACREDITACIÓN DE LA NECESIDAD DEL VIAJE
Tratándose de los gastos por viáticos que incurra la empresa en el desarrollo

de sus operaciones, es importante considerar que a efectos de su deducción,
los mismos deben ser acreditados, es decir debe demostrarse la necesidad del
viaje36.
Sobre el particular, la LIR ha señalado que esta acreditación (necesidad del viaje)
puede efectuarse con la correspondencia y cualquier otra documentación perti-
nente. En relación a esto, es importante mencionar que dentro de la documen-
tación sustentatoria podemos mencionar37:
• El acta de Junta General de Accionistas o de Directorio, según corresponda,
en la que se incluya el motivo del viaje, el lugar, la razón, la fecha y tiempos
de duración38.
• Los vouchers de contabilidad.
• Informes de los trabajos realizados por las personas contratadas39.
• Informes explicando en qué medida los gastos incurridos contribuyeron a
mantener la fuente generadora de renta gravada.
• La relación de clientes o potenciales clientes que se visitó.
• Informes sobre los resultados obtenidos en las visitas efectuadas.
• Cartas correos electrónicos, fax enviados o recibidos del cliente coordi-
nando las visitas efectuadas, entre otra documentación.
importante
En la medida que los gastos efectuados (transporte y viáticos) con ocasión de un
viaje, en los periodos en los cuales no se han realizado actividades profesionales
o comerciales, sean necesarios para la obtención de rentas de tercera categoría,
los mismos también serán deducibles40.
8.5 SUSTENTO DE LOS GASTOS POR VIÁTICOS
De manera general se puede airmar que los gastos de viaje por concepto de
viáticos al interior del país deberán ser sustentados con comprobantes de pago41.
Sin embargo, tratándose de gastos de viaje por concepto de viáticos en el exte-
rior, los mismos deberán sustentarse de la siguiente manera:
36
Esto ha sido conirmado por la Administración Tributaria, quien en su Informe Nº 022-2005-SUNAT/2B0000 ha seña-
lado que los gastos por viáticos (alojamiento y alimentación) incurridos en el extranjero serán deducibles de la renta
bruta de tercera categoría, siempre que esté acreditada la necesidad del viaje.
37
Esta documentación sustentatoria ha sido expuesta por el Tribunal Fiscal en sus RTF’s Nºs 00319-4-2006 (20.01.2006),
CAP. 03721-2-2004 (28.05.2004), 05251-5-2005 (24.08.2005).
Es importante tomar en cuenta que la copia del Libro de Actas en la que se aprueban los gastos efectuados en el exterior por
38
14 sí sola no constituye prueba suiciente para acreditar la causalidad del gasto, ni el detalle de las facturas permite por sí mismo
establecer la relación entre los productos que ellas contienen y los cargos practicados. RTF Nº 2614-1-2002 (17.05.2002).
39
En relación a este punto, el Tribunal Fiscal ha señalado que no es indispensable que se sustente cada una de las
actividades realizadas durante el viaje, sino que basta la existencia de una adecuada relación entre la documentación
presentada y el lugar de destino.
40
Este criterio ha sido expuesto por la Administración Tributaria en su Informe Nº 107-2007-SUNAT/2B0000.
41
Este sustento incluye los gastos de movilidad, los cuales es ningún caso pueden sustentarse con la Planilla de movilidad.
Así lo ha establecido el ultimo párrafo del inciso v) del articulo 21° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.

a) Alojamiento
El alojamiento, se acreditará con los correspondientes documentos emitidos
en el exterior de conformidad a las disposiciones legales del país respectivo,
siempre que conste en ellos, por lo menos:
• El nombre, denominación o razón social y el domicilio del transferente
o prestador del servicio;
• La naturaleza u objeto de la operación;
• La fecha; y,
• El monto de la misma.
b) Alimentación y Movilidad
La alimentación y la movilidad incurridas en el exterior, tambien se acre-
ditarán con los correspondientes documentos emitidos en el exterior de
conformidad a las disposiciones legales del país respectivo, siempre que
conste en ellos, por lo menos:
• El nombre, denominación o razón social y el domicilio del transferente
o prestador del servicio;
• La naturaleza u objeto de la operación;
• La fecha; y,
• El monto de la misma.
No obstante lo anterior, la LIR también permite que estos gastos (Alimen-
tación y movilidad) puedan sustentarse con una declaración jurada. En
este caso, el monto que se puede sustentar con este documento no debe
exceder por día del treinta por ciento (30%) del doble del monto que, por
concepto de viáticos, concede el Gobierno Central a sus funcionarios de
carrera de mayor jerarquía. De ser así, este límite sería:
LÍMITE DE SUSTENTO DE (ALIMENTACIÓN Y MOVILIDAD) CON DDJJ

ZONA VIÁTICO MÁXIMO LÍMITE DIARIO VIÁTICO MÁXIMO LÍMITE DIARIO
DEDUCIBLE POR SUSTENTO CON DEDUCIBLE POR DÍA SUSTENTO CON
DÍA (EL DOBLE) DDJJ (EL DOBLE) DDJJ
África 400 120 960 288
Asia 520 156 1,000 300
Caribe 480 144 860 258
América Central 400 120 630 189
América del Sur 400 120 740 222

CAP.
Europa 520 156 1,080 324 14
Oceanía 480 144 770 231
Medio Oriente 1,020 306

Es importante mencionar que con ocasión de cada viaje se podrá sustentar

los gastos por concepto de alimentación y movilidad, respecto de una
misma persona, únicamente con una de las formas antes previstas, la cual
deberá utilizarse para sustentar ambos conceptos.
Sin embargo, en el caso que dichos gastos no se sustenten únicamente
bajo una de las formas previstas, sólo procederá la deducción de aquellos
gastos que se encuentren acreditados con los documentos emitidos en el
exterior, y que cumplan con los requisitos señalados.
8.6 CARACTERÍSTICAS DE LA DECLARACIÓN JURADA
Para que la declaración jurada antes señalada pueda sustentar los gastos de
alimentación y movilidad, la misma deberá contener como mínimo la siguiente
información:
I. Datos generales de la declaración jurada:
a) Nombre o razón social de la empresa o contribuyente.
b) Nombres y apellidos de la persona que realiza el viaje al exterior, el
cual debe suscribir la declaración.
c) Número del documento de identidad de la persona.
d) Nombre(s) de la(s) ciudad(es) y país(es) en el(los) cual(es) han sido
incurridos.
e) Período que comprende la declaración, el cual debe corresponder a la
duración total del viaje.
f) Fecha de la declaración.
II. Datos especíicos de la movilidad:
a) Detallar la(s) fecha(s) (día, mes y año) en que se incurrió en el gasto.
b) Detallar el monto gastado por día, expresado en nuevos soles.
c) Consignar el total de gastos de movilidad.
III. Datos especíicos relativos a la alimentación:
a) Detallar la(s) fecha(s) (día, mes y año) en que se incurrió en el gasto.
b) Detallar el monto gastado por día, expresado en nuevos soles.
c) Consignar el total de gastos de alimentación.
IV. Total del gasto por movilidad y alimentación (Suma de los rubros II y III).
Es importante precisar que la falta de alguno de los datos señalados en los rubros
II y III sólo inhabilita la sustentación del gasto por movilidad o por alimentación,
según corresponda.
importante
Para la deducción de los gastos de representación incurridos con motivo del viaje,
CAP. deberá acreditarse la necesidad de dichos gastos y la realización de los mismos con
14 los respectivos documentos, quedando por su naturaleza sujetos al límite señalado
para este tipo de gastos42, no siendo posible su sustentación con la declaración
jurada.
De acuerdo al inciso q) del artículo 37º de la LIR son deducibles, los Gastos de Representación propios del giro o
42
negocio, en la parte que en conjunto no excedan del 0.5% de los ingresos brutos, con un límite máximo de 40 UIT’s.

DECLARACIÓN JURADA
GASTOS POR VIÁTICOS (ALIMENTACIÓN Y MOVILIDAD) INCURRIDOS
EN EL EXTERIOR
(Base legal: Inciso r) del artículo 37º de la LIR e Inciso n) del artículo 21º
del Reglamento de la LIR)
Yo, Santiago Castro López identiicado con DNI Nº 33261039, Gerente de Finanzas
de la empresa “IMPORTACIONES SANTA MARTHA” S.A.C identiicada con RUC Nº
20506040501 dejo constancia que del 14.10.2014 al 17.10.2014, días en los que fuí
enviado en comisión de servicios a la ciudad de Madrid, España, he incurrido en los
siguientes gastos de movilidad y alimentación, los cuales no he podido sustentar:
I. DATOS ESPECÍFICOS DE LA MOVILIDAD
FECHA IMPORTE US$ IMPORTE EN S/.

14.10.2014 80.00 240.00
15.10.2014 60.00 180.00
16.10.2014 70.00 210.00
17.10.2014 100.00 300.00
Total 310.00 930.00
II. DATOS ESPECÍFICOS RELATIVOS A LA ALIMENTACIÓN

14.10.2014 100.00 300.00
15.10.2014 120.00 360.00
16.10.2014 110.00 330.00
17.10.2014 100.00 300.00
Total 430.00 1,290.00
III. TOTAL DEL GASTO POR MOVILIDAD Y ALIMENTACIÓN

Movilidad 310.00 930.00
Alimentación 430.00 1,290.00
Total 740.00 2,220.00
Lima, 20 de Octubre de 2014
______________________ CAP.
Santiago Castro López 14
DNI Nº 33261039

CASO Nº 16: LÍMITE DE VIÁTICOS DENTRO DEL PAÍS

La empresa “LIMA INVESMENT” S.A.C. contribuyente del Régimen General del Impuesto a
la Renta, ha enviado a su Gerente General a la ciudad de Iquitos con la inalidad que evalúe
in situ la posibilidad de aperturar una sucursal en dicha ciudad. La duración del viaje ha sido
del 14.10.2014 al 16.10.2014, habiendo incurrido en viáticos por S/. 2,000, monto que está
debidamente sustentado con los respectivos comprobantes de pago. Sobre el particular, nos
consultan, si la totalidad de dicho monto será deducible para efectos del Impuesto a la Renta.
SOLUCIÓN:
Como es de conocimiento general, para efectos del Impuesto a la Renta, los gastos por
viáticos (que incluyen gastos por hospedaje, alimentación y movilidad), están limitados al
doble del monto que, por ese concepto, concede el Gobierno Central a sus funcionarios de
carrera de mayor jerarquía.
Sobre este tema, debe recordarse que tratándose de viáticos dentro del país, el monto que
por ese concepto concede el Gobierno Central a sus funcionarios de carrera de mayor jerar-
quía es de S/. 320 por día43. De ser así, el monto máximo que se podrá deducir por este
concepto será de S/. 640 diarios (S/. 320 * 2).
En ese sentido, y asumiendo que es posible acreditar la necesidad del viaje, en el caso que
nos comenta la empresa “LIMA INVESMENT” S.A.C. el monto máximo que podrá deducir por
viáticos se determinará de acuerdo a lo siguiente:
DETALLE IMPORTE
Total viáticos otorgados S/. 2,000
Límite:
Monto máximo diario: S/. 640
Nº días: 3 días (Del 14 al 16.10.2013)
Límite a considerar: S/. 640 * 3 días
Límite a considerar: S/. 1,920 S/. 1,920
Exceso de viáticos S/. 80
Considerando el calculo anterior, y tomando en cuenta que la empresa “LIMA INVESMENT”

S.A.C. ha desembolsado S/. 2,000 por los viáticos de su Gerente general, debemos airmar
que de ese monto sólo podrá deducir la suma de S/. 1,920, debiendo adicionar a través de
su Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta, el exceso (S/. 80).
CASO Nº 17: LÍMITE DE VIÁTICOS FUERA DEL PAÍS

El Directorio de la empresa “LIMA FUTURE” S.A.C. acordó enviar entre el 10 y el 12 de Octubre
de 2013, a su Gerente General, Sr. Luís Castro López a la ciudad de Barcelona - España,
a in de efectuar negociaciones con empresas de dicha ciudad, otorgándole viáticos por un
monto de US$ 3,600 (US$ 1,200 por día). En relación a esto nos consultan si la totalidad
de dicho monto será deducible para efectos del Impuesto a la Renta. Asumir que los gastos
están sustentados adecuadamente.
SOLUCIÓN:
Tal como sucede con los viáticos dentro del país, tratándose de viajes fuera del país, los
gastos por viáticos (que incluyen gastos por hospedaje, alimentación y movilidad), también
están limitados al doble del monto que, por ese concepto, concede el Gobierno Central a
sus funcionarios de carrera de mayor jerarquía44.
CAP. De ser así, en el siguiente cuadro se muestra una primera columna en donde se consigna el
14 monto de los viáticos que otorga el gobierno central a sus funcionarios de carrera de mayor
Este monto fue establecido por el artículo 1º del Decreto Supremo Nº 007-2013-EF (23.01.2013), siendo aplicable
43
desde el 24.01.2013.
Debe recordarse que a través del Decreto Supremo Nº 047-2002-PCM, se establecieron los límites de estos montos,
44
los cuales dependen del destino del viaje.

jerarquía por día, en tanto que en la segunda se muestra el monto máximo deducible (el
doble):
LÍMITE DE VIÁTICOS AL EXTERIOR

ZONA VIÁTICOS QUE VIÁTICO MÁXIMO VIÁTICOS QUE VIÁTICO MÁXIMO
OTORGA EL DEDUCIBLE POR DÍA OTORGA EL DEDUCIBLE POR
GOBIERNO CENTRAL (EL DOBLE) GOBIERNO CENTRAL DÍA (EL DOBLE)
África 200 400 480 960
Asia 260 520 500 1,000
Caribe 240 480 430 860
América del Central 200 400 315 630
América del Sur 200 400 370 740
Europa 260 520 540 1,080
Oceanía 240 480 385 770
Medio Oriente 510 1,020
En ese sentido, tratándose del caso expuesto por la empresa “LIMA FUTURE” S.A.C. podríamos
airmar que el monto máximo que podrá deducir por viáticos se determinará de acuerdo a
lo siguiente:
DETALLE IMPORTE
Total viáticos otorgados US$ 3,600

Límite:
Zona geográica: Europa
Monto máximo diario: US$ 1,080
Nº días: 3 días (Del 10 al 12.10.2013)
Límite a considerar: US$ 1,080 * 3 días
Límite a considerar: US$ 3,240 US$ 3,240
Exceso de viáticos US$ 360
Considerando el calculo anterior, y tomando en cuenta que la empresa “LIMA FUTURE” S.A.C.
ha desembolsado US$ 3,600 por los viáticos de su Gerente General, debemos airmar que
de ese monto sólo podrá deducir la suma de US$ 3,240, debiendo adicionar a través de su
Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta, el exceso de dicho monto (US$ 360).
CASO Nº 18: TRATAMIENTO DE LOS VIÁTICOS AL EXTERIOR

El Directorio de la empresa “INTEKA” S.A.C. acordó enviar entre el 10 y el 12 de octubre
de 2013, a su Gerente General, Sr. Luís Castro López a la ciudad de Barcelona - España, a
in de efectuar negociaciones con empresas de dicha ciudad para venderles mercaderías, CAP.
otorgándole viáticos por un monto de US$ 3,000 (US$ 1,000 por día). A su regreso, el Sr. 14
Castro rindió cuentas de sus viáticos de acuerdo con lo siguiente45:
Para efectos prácticos no se consideran los gastos de transporte, los cuales tal como señala la norma se acreditan
45
con los pasajes respectivos.

DETALLE IMPORTE
Gastos de hospedaje (Sustentados con documentos que cumplen requisitos US$ 1,200
establecidos en el Art. 51º A de la LIR)
Gastos de Alimentación (Sustentados con Declaración Jurada) US$ 1,400
Gastos de Movilidad (Sustentados con Declaración Jurada) US$ 400
Total sustento de viáticos US$ 3,000
Al respecto, el Contador de la empresa nos pide ayuda para determinar si tributariamente

es posible deducir como gasto, la totalidad de viáticos otorgados.
SOLUCIÓN:
Asumiendo que los gastos son necesarios para la empresa “INTEKA” S.A.C., para determinar
la deducibilidad de los viáticos incurridos en el exterior es pertinente considerar lo siguiente:
a) Límite máximo de Viáticos
El primer paso que se deberá realizar es determinar si los viáticos otorgados superan o
no, el límite máximo permitido. Para tal efecto realizaremos la siguiente comparación:
Viáticos otorgados US$ 3,000
Viáticos máximos permitidos para España (Europa) US$ 1,080
Límite de viáticos permitido (US$ 1,080 x 3 días) US$ 3,240
De la comparación realizada, observamos que los viáticos otorgados por la empresa
(US$ 3,000) no superan el límite máximo permitido (US$ 3,240), por lo que podrían ser
deducidos como gasto, en tanto estén debidamente sustentados.
b) Sustento de Viáticos
El segundo paso que se deberá tener en consideración para la deducción de los gastos de
viajes al exterior, es el referido al sustento de los mismos. En ese sentido, a continuación
veriicaremos si los gastos están debidamente sustentados:
• Gastos por Viáticos (hospedaje) en el exterior
Estos gastos al estar sustentados con documentos emitidos en el exterior de confor-
midad a las disposiciones legales del país respectivo, y al contener por lo menos el
nombre, denominación o razón social y el domicilio del transferente o prestador del
servicio, la naturaleza u objeto de la operación; y, la fecha y el monto de la misma,
son deducibles totalmente.
Gastos por Viáticos (hospedaje) US$ 1,200
Gastos por Viáticos Deducibles US$ 1,200
• Gastos por Viáticos (alimentación y movilidad) en el exterior
Al estar sustentados estos gastos con una Declaración Jurada del beneiciario, es
pertinente tomar en consideración los límites señalados (30% del doble del monto
máximo del que otorga el Gobierno Central a sus funcionarios de carrera de mayor
jerarquía) para poder veriicar su deducción o no. Así tenemos:
Límite de viáticos con DDJJ
Viático máximo a Europa (España) : US$ 1,080
Nº de días : 03 días
Total viáticos máximo a Europa : US$ 3,240
Límite 30% sustento con DDJJ
CAP. (Aliment. y movilidad en el exterior) : US$ 972
14
Comparación con DDJJ presentada por beneiciario
DDJJ de Luís Castro (alim. y movilidad) : US$ 1,800
Límite Viáticos con DDJJ (alim y mov.) : US$ 972
Viáticos no deducibles con DDJJ : US$ 828

• Gastos por Viáticos deducibles

De acuerdo a los cálculos efectuados, podemos observar que la empresa “INTEKA”
S.A.C. podrá deducir como gastos por viáticos al exterior, únicamente la suma de US$
2,172, no siendo deducibles, US$ 828:
Gastos por Viáticos (Hospedaje) : US$ 1,200
Gastos por Viáticos (Alim. y Movilidad) : US$ 972
Gastos por Viáticos deducibles : US$ 2,172
Viáticos no deducibles con DDJJ : US$ 828
Total viáticos entregados : US$ 3,000
SUSTENTO DE VIÁTICOS (HOSPEDAJE,

ALIMENTACIÓN Y MOVILIDAD)
Al Interior del país Al Exterior
Alimentación y
Hospedaje movilidad
Con Comprobantes Con documentos Con documentos Con una DDJJ

de Pago emitidos de que cumplan los que cumplan los hasta el 30% de la
acuerdo al RCP requisitos del requisitos del deducción máxima
art 51º-A de la LIR art 51º-A de la LIR permitida
Límite:
S/. 420 ó 640 por día
Límite por día
HASTA EL A PARTIR DEL

CONTINENTE
19.05.2013 20.05.2013
África US$ 400 US$ 960
América Central US$ 400 US$ 630
América del Norte US$ 440 US$ 880 CAP.
América del Sur US$ 400 US$ 740 14
Asia US$ 520 US$ 1,000
Caribe US$ 480 US$ 860
Europa US$ 520 US$ 1,080
Oceanía US$ 480 US$ 770
Medio Oriente US$ 1,020

9. GASTOS POR VEHÍCULOS
El inciso w) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante, LIR),
señala que son deducibles, “tratándose de los gastos incurridos en vehículos
automotores de las Categorías A2, A3 y A4 que resulten estrictamente indispen-
sables y se apliquen en forma permanente para el desarrollo de las actividades
propias del giro del negocio o empresa, los siguientes conceptos:
(i) Cualquier forma de cesión en uso, tales como arrendamiento, arrenda-
miento inanciero y otros;
(ii) Funcionamiento, entendido como los destinados a combustible, lubricantes,
mantenimiento, seguros, reparación y similares; y,
(iii) Depreciación por desgaste”.
Para estos efectos precisa que: “se considera que la utilización del vehículo
resulta estrictamente indispensable y se aplica en forma permanente para el
desarrollo de las actividades propias del giro del negocio o empresa, tratándose
de empresas que se dedican al servicio de taxi, al transporte turístico, al arren-
damiento o cualquier otra forma de cesión en uso de automóviles, así como de
empresas que realicen otras actividades que se encuentren en situación similar,
conforme a los criterios que se establezcan por reglamento”.
Finalmente prescribe que: “tratándose de los gastos incurridos en vehículos
automotores de las Categorías A2, A3, A4, B13 y B14, asignados a actividades
de dirección, representación y administración de la empresa, serán deducibles
los conceptos señalados en el primer párrafo del presente inciso de acuerdo con
la tabla que ije el reglamento en función a indicadores tales como la dimensión
de la empresa, la naturaleza de las actividades o la conformación de los activos”,
agregando que “no serán deducibles los gastos de acuerdo con lo previsto en
este párrafo, en el caso de vehículos automotores cuyo precio exceda el importe
o los importes que establezca el reglamento”.
En relación a este inciso, resulta interesante observar que sólo los gastos deri-
vados de vehículos clasiicados dentro de las Categorías A2, A3, A4, B1.3 y
B1.4, asignados a actividades de dirección, representación y administración,
están sujetos a límite. Esto signiicaría que los gastos de los vehículos de las
Categorías A2, A3, A4, B1.3 y B1.4 asignados a actividades distintas de las de
dirección, representación y administración, así como aquellos derivados de vehí-
culos incluidos en otras categorías, no estarían sujetos a limitación, debiéndose
observar en esos casos, su relación con la generación de las rentas (principio de
causalidad).
En el presente subcapítulo analizaremos las implicancias de estas limitaciones;
además de ello veriicaremos las condiciones que deberán cumplirse para que los
vehículos no sujetos a límites sean deducibles.
CAP. 9.2 CATEGORÍAS DE VEHÍCULOS

14
Tal como se desprende de las consideraciones previas de este subcapítulo, se
puede airmar como regla general que los gastos incurridos en vehículos pueden
ser deducidos de la Renta Bruta de tercera categoría a efectos de determinar
la Renta Neta, ello en tanto se demuestre su causalidad, y sean razonables y
proporcionales con la actividad generadora de rentas de tercera categoría.

Sin embargo, para los vehículos clasiicados dentro de las Categorías A2, A3,
A4, B13 y B14 se establece un tratamiento particular, pues en los casos de
aquellos asignados a actividades de dirección, representación y administración,
sus gastos estarán limitados, en tanto que tratándose de aquellos destinados a
actividades vinculadas directamente con la generación de rentas, se permite su
deducción sin límite alguno.
En ese sentido, habría que preguntarnos ¿qué vehículos incluyen las categorías
antes citadas? Para responder esta pregunta habría que centrarnos en el inciso
r) del artículo 21º del Reglamento de la LIR el cual ha precisado que para los
efectos de esta deducción, se considerará que los vehículos pertenecen a las
Categorías A2, A3, A4, B1.3 y B1.4 de acuerdo a la siguiente tabla:
TIPO DETALLE
Categoría A2 De 1,051 a 1,500 cc.
Categoría A3 De 1,501 a 2,000 cc.
Categoría A4 Más de 2,000 cc.
Otras camionetas, distintas a pick-up y sus derivados, con tracción en las cuatro ruedas (4x4) hasta de
Categoría B1.3
4,000 Kg de peso bruto vehicular.
Otras camionetas, distintas a pick-up y sus derivados, con tracción en las cuatro ruedas (4x4) hasta de
Categoría B1.4
4,000 Kg de peso bruto vehicular.
Debe observarse que esta clasiicación se habría basado en aquella establecida

en el Reglamento de la Ley de la Industria Automotriz46 la cual establece las
siguientes categorías:
GRUPO I
VEHÍCULOS AUTOMOTORES PARA EL TRANSPORTE DE CARGA Y PASAJEROS
• Categoría A1.- Hasta 1,050 c.c. de cilindrada.

Automóviles y sus derivados inclu-
• Categoría A2.- De más de 1,050 c.c. y hasta 1,500 c.c. de cilindrada.
yendo los de tracción en más de
• Categoría A3.- De más de 1,500 c.c. y hasta 2,000 c.c. de cilindrada.
dos (2) ruedas
• Categoría A4.- De más de 2,000 c.c. de cilindrada.
• Categoría B1.1.- Camioneta tipo pick up de tracción simple (4 x 2) y sus derivados
para transporte de carga, hasta de 4,000 Kgr. de peso bruto vehicular.
• Categoría B1.2.- Camioneta tipo pick up de tracción doble (4 x 4) y sus derivados
para transporte de carga, hasta de 4,000 Kgr. de peso bruto vehicular.
• Categoría B1.3.- Otros vehículos para transporte de pasajeros y/o carga de tracción
Camionetas, pick-up y sus deri- simple (4 x 2) hasta de 4,000 Kgr. de peso bruto vehicular.
vados, vehículos comerciales con • Categoría B1.4.- Otros vehículos con tracción en las cuatro ruedas (4 x 4) hasta de
chasis y con cabina, incluyendo 4,000 Kgr. de peso bruto vehicular.
a los de tracción en más de dos • Categoría B2.- Chasis con cabina, de más de 4000 Kg. y hasta 7500 Kg. de peso
(2) ruedas. bruto vehicular.
• Categoría B3.- Chasis con cabina, de más de 7500 Kg. y hasta 12,500 Kg. de peso
bruto vehicular.
CAP.
• Categoría B4.- Chasis con cabina, de más de 12,500 Kg. y hasta 16,000 Kg. de
peso bruto vehicular. 14
• Categoría B5.- Chasis con cabina, de más de 16,000 Kg. de peso bruto vehicular.
Aprobado por Decreto Supremo N° 050-84-ITI/IND.

46

GRUPO I
VEHÍCULOS AUTOMOTORES PARA EL TRANSPORTE DE CARGA Y PASAJEROS
Vehículos comerciales con chasis o

• Categoría C1.- Chasis o plataforma de más de 4000 Kgs. hasta 12,000 Kgs. de peso
plataforma y sin cabina, incluyendo
bruto vehicular.
a los de tracción en más de dos
• Categoría C2.- Chasis o plataforma, de más de 12,000 Kg. de peso bruto vehicular.
(2) ruedas.
• Categoría D1.1- Bicimotos, motonetas y motocicletas de hasta 50 cc. de cilindrada.
• Categoría D1.2- Bicimotos, motonetas y motocicletas de más de 50 cc y hasta 250
cc. de cilindrada.
Motocicletas y vehículos de tres
• Categoría D2.- Motocicletas de más de 250 cc. y hasta 500 cc. de cilindrada.
ruedas
• Categoría D3.- Motocicletas de más de 500 cc. de cilindrada.
• Categoría D4.- Vehículos de tres (3) ruedas para el transporte de personas o de
carga, hasta 500 cc. de cilindrada y hasta 500 Kg. de peso bruto vehicular.
GRUPO II
VEHÍCULOS AUTOMOTORES PARA LA AGRICULTURA, LA INDUSTRIA, MOVIMIENTO DE TIERRAS Y OTROS USOS
• Categoría E1.- Tractores de ruedas u orugas para uso agrícola.

Tractores para uso agrícola, ma-
• Categoría E2.- Maquinaria móvil para movimiento de tierras.
quinaria móvil para movimiento de
tierras y otras • Categoría E3.- Vehículos y maquinaria móvil no comprendidos en las categorías E1
y E2.
• Categoría F1.- Vehículos de combate blindados a ruedas, orugas, semi-orugas, de
uso en la defensa nacional.
Vehículos de uso militar • Categoría F2.- Vehículos rodantes de apoyo de combate porta tropa, materiales y
de armas de reconocimiento.
• Categoría F3.- Vehículos anibios de combate y de transporte de tropas y carga.
Esta idea también sería compartida por la propia Administración Tributaria

en su Carta Nº 168-2007-SUNAT/2B0000, quien sustenta su airmación en la
opinión de la Dirección General de Política de Ingresos Públicos del Ministerio de
Economía y Finanzas, según la cual “el legislador al establecer las normas sobre
la limitación del gasto proveniente del uso de determinados vehículos, como son
los de las Categorías A2, A3 y A4, habría tenido como referencia la clasiicación
prevista en la Ley de la Industria Automotriz y su Reglamento, así como las
normas que regulan la clasiicación de vehículos automotores del servicio público
de pasajeros y carga de transporte terrestre”.
No obstante lo anterior, creemos pertinente hacer una observación. La deinición
de las Categorías B1.3 y B1.4 que hace el Reglamento de la LIR parecería que
no intenta limitar a todos los vehículos de estas categorías, pues solo hace refe-
rencia a camionetas, cuando en el Reglamento de la Ley de la Industria Automo-
triz se describe de manera general a “otros vehículos”. Veamos la diferencia:
SEGÚN REGLAMENTO DE LA LEY DE LA

CATEGORÍAS SEGÚN REGLAMENTO DE LA LIR
INDUSTRIA AUTOMOTRIZ
Camionetas, distintas a pick-up y sus derivados, de Otros vehículos para transporte de pasajeros y/o
CAP. Categoría B1.3 tracción simple (4x2) hasta de 4 000 Kg. de peso carga de tracción simple (4 x 2) hasta de 4,000
bruto vehicular Kgr. de peso bruto vehicular.
14
Otras camionetas, distintas a pick-up y sus deriva-
Otros vehículos con tracción en las cuatro ruedas
Categoría B1.4 dos, con tracción en las cuatro ruedas (4x4) hasta
(4 x 4) hasta de 4,000 Kg. de peso bruto vehicular.
de 4 000 Kg de peso bruto vehicular
Esta sutil diferencia podría generar confusión en los contribuyentes, pues podría
entenderse que sólo las camionetas, distintas a las pick-up y sus derivados,

estarían sujetas a límite, pudiendo existir otros vehículos incluidos en las Cate-
gorías B1.3 y B1.4 que no estarían en esta situación. Siendo esto así, creemos
que esta situación debería ser precisada.
En todo caso, la clasiicación que realiza el Reglamento de la Ley de la Indus-
tria Automotriz resulta muy importante a efecto de determinar el tratamiento
tributario de los gastos por vehículos. Por ello, y a efectos de veriicar este trata-
miento, resulta conveniente efectuar la siguiente reclasiicación:
a) Vehículos comprendidos en las Categorías A2, A3, A4, B1.3 y B1.4.
b) Vehículos comprendidos en categorías distintas a la A2, A3, A4, B1.3 y
B1.4.
9.3 TRATAMIENTO DE LOS GASTOS POR VEHÍCULOS COMPRENDIDOS EN

CATEGORÍAS DISTINTAS A A2, A3, A4, B1.3 Y B1.4
Los gastos incurridos en vehículos comprendidos en categorías distintas a la A2,

A3, A4, B1.3 y B1.4 son deducibles sin limitación alguna. Para estos efectos, la
única condición que se debe cumplir es que se acredite la relación de causalidad
del gasto con la generación de las rentas gravadas, así como veriicar que sean
razonables y proporcionales para la actividad.
Sobre el particular, debe considerarse que este criterio ha sido conirmado por
la Administración Tributaria, quien en su Informe Nº 007-2003-SUNAT/2B0000
ha señalado que “los gastos incurridos en unidades vehiculares clasiicadas en
categorías diferentes a las que se reiere el literal w) del artículo 37° del TUO de
la Ley del Impuesto a la Renta, serán deducibles en la medida que se acredite
la relación de causalidad de dichos gastos con la generación de la renta y el
mantenimiento de su fuente, no siéndoles de aplicación lo dispuesto en el aludido
literal”47.
9.4 TRATAMIENTO DE LOS GASTOS POR VEHÍCULOS DE LAS CATEGORÍAS

A2, A3, A4, B1.3 Y B1.4
Tratándose de vehículos de las Categorías A2, A3, A4, B1.3 y B1.4 la norma
tributaria ha establecido que la deducción de sus gastos, está en función al
destino que tienen dichos vehículos. Así tenemos:
a) Gastos incurridos en vehículos de las Categorías A2, A3 y A4 que
resulten estrictamente indispensables y se apliquen en forma
permanente para el desarrollo de las actividades propias del giro o
negocio o empresa
Tratándose de vehículos automotores de las Categorías A2, A3 y A4 que
resulten estrictamente indispensables y se apliquen en forma permanente
para el desarrollo de las actividades propias del giro o negocio o empresa,
el inciso w) del artículo 37º de la LIR permite sin limitación alguna, la
deducción de sus gastos derivados de:
i) Cualquier forma de cesión en uso, tales como arrendamiento, arren-
damiento inanciero y otros; CAP.
14
ii) Funcionamiento, entendido como los destinados a combustible, lubri-
cantes, mantenimiento, seguros, reparación y similares;
iii) Depreciación por desgaste.
En relación a este Informe, creemos que perfectamente resulta aplicable en la actualidad, aun cuando este se haya
47
emitido cuando estaba vigente el texto anterior del inciso w) en análisis.

Para estos efectos, debe entenderse que la utilización del vehículo resulta
estrictamente indispensable y se aplica en forma permanente para el desa-
rrollo de las actividades propias del giro del negocio o empresa, tratándose
de empresas que se dedican al servicio de taxi, al transporte turístico, al
arrendamiento o cualquier otra forma de cesión en uso de automóviles, así
como de empresas que realicen otras actividades que se encuentren en
situación similar. Respecto de esto último, se considera que una empresa
se encuentra en situación similar a las empresas señaladas anteriormente,
si los vehículos automotores resultan estrictamente indispensables para la
obtención de la renta y se aplican en forma permanente al desarrollo de las
actividades propias del giro del negocio o empresa.
b) Gastos incurridos en vehículos de las Categorías B1.3 y B1.4 desti-
nados a actividades distintas a las de dirección, representación y
administración
En relación a los gastos incurridos en vehículos de las categorías B1.3 y
B1.4, destinados a actividades distintas a las de dirección, representación
y administración, si éstos están vinculados con la generación de rentas,
los gastos que se generen por los mismos deberían ser deducibles. De lo
contrario, si los vehículos de estas categorías están asignados a actividades
de dirección, representación y administración de la empresa, los gastos que
se deriven de su uso estarán sujetos a los limites señalados en el punto c)
siguiente.
c) Gastos incurridos en vehículos de las Categorías A2, A3, A4, B1.3 y
B1.4 asignados a actividades de dirección, representación y admi-
nistración
Tratándose de vehículos automotores de las Categorías A2, A3, A4, B1.3 y
B1.4 asignados a actividades de dirección, representación y administración48
de la empresa, el citado inciso w) del artículo 37º de la LIR, también permite
la deducción de los gastos incurridos por estos vehículos derivados de:
• Cualquier forma de cesión en uso, tales como arrendamiento, arren-
damiento inanciero y otros;
• Funcionamiento, entendido como los destinados a combustible, lubri-
cantes, mantenimiento, seguros, reparación y similares; y,
• Depreciación por desgaste.
Sin embargo, y a diferencia de lo señalado en los puntos a) y b) anteriores,
la deducción procederá únicamente en relación con el número de vehículos
automotores que surja por aplicación de la siguiente tabla:
INGRESOS NETOS ANUALES NÚMERO DE VEHÍCULOS

Hasta 3,200 UIT 1
Hasta 16,100 UIT 2
Hasta 24,200 UIT 3
Hasta 32,300 UIT 4
CAP. Más de 32,300 UIT 5
14
Sobre el particular, es pertinente considerar que la SUNAT ha señalado que “la administración es entendida como el
48
proceso de diseñar y mantener un medio ambiente en el que las personas, trabajando en equipo, alcancen con eiciencia
metas seleccionadas para la consecución de las metas de la empresa. Asimismo, se indica que las funciones adminis-
trativas implican el ejercicio de funciones de planeación, organización, integración de personal, dirección y control”.
En ese sentido, y de acuerdo a lo anterior se desprende que “(…) las actividades de ventas, cobranzas y mensajería,
realizadas por trabajadores de las empresas no constituyen actividades de administración de empresas, toda vez que no
suponen el ejercicio de las funciones mencionadas en el párrafo anterior” (Ver Informe Nº 238-2004-SUNAT/2B0000).

Para estos efectos, deben considerarse las siguientes condiciones:

c.1) Criterios para aplicar la tabla
A in de aplicar la tabla precedente, se considerará:
• La UIT correspondiente al ejercicio gravable anterior.
• Los ingresos netos anuales devengados en el ejercicio gravable
anterior, con exclusión de los ingresos netos provenientes de la
enajenación de bienes del activo ijo y de la realización de opera-
ciones que no sean habitualmente realizadas en cumplimiento
del giro del negocio.
• Las empresas que inicien actividades y cuyo ejercicio de inicia-
ción tenga una duración inferior a un año establecerán el número
de vehículos automotores que acuerdan derecho a deducción,
considerando como ingresos netos anuales el monto que surja
de multiplicar por doce el promedio de ingresos netos mensuales
obtenidos en el ejercicio de iniciación. Esta determinación podrá
ser modiicada tomando en cuenta los ingresos netos correspon-
dientes al ejercicio gravable inmediato siguiente al de iniciación.
c.2) Identiicación de los vehículos
Los contribuyentes están obligados a identiicar a los vehículos auto-
motores que componen el número de vehículos deducibles. Dicha
identiicación deberá efectuarse en la Declaración Jurada Anual del
Impuesto a la Renta relativa al primer ejercicio gravable al que resulte
aplicable la identiicación.
La determinación del número de vehículos automotores que autoriza
la deducción y su identiicación producirán efectos durante cuatro
ejercicios gravables. Una vez transcurrido ese periodo, se deberá
efectuar una nueva determinación e identiicación que abarcará igual
lapso, tomando en cuenta los ingresos netos devengados en el último
ejercicio gravable comprendido en el periodo precedente e incluyendo
en la identiicación a los vehículos considerados en el anterior período
cuya depreciación se encontrara en curso.
Sin embargo, cuando durante el transcurso de los cuatro ejer-
cicios gravables a que se reiere el párrafo anterior, alguno de los
vehículos automotores identiicados dejara de ser depreciable, se
produjera su enajenación o venciera su contrato de alquiler, dicho
vehículo automotor podrá ser sustituido por otro, en cuyo caso la
sustitución deberá comunicarse al presentar la declaración jurada
correspondiente al ejercicio gravable en el que se produjeron los hechos
que la determinaron. En este supuesto, el vehículo automotor incorporado
deberá incluirse obligatoriamente en la identiicación relativa al periodo
siguiente.
c.3) Límite para la deducción de los gastos por vehículos
En ningún caso la deducción por gastos por cualquier forma de cesión CAP.
en uso y/o funcionamiento de los vehículos automotores de las cate- 14
gorías A2, A3, A4, B1.3 y B1.4 asignados a actividades de dirección,
representación y administración podrá superar el monto que resulte
de aplicar al total de gastos realizados por dichos conceptos el porcen-
taje que se obtenga de relacionar el número de vehículos automo-
tores de las categorías A2, A3, A4, B1.3 y B1.4 que, según la tabla

otorguen derecho a deducción con el número total de vehículos de

propiedad y/o en posesión de la empresa.
Límite de Gastos por

cualquier forma de cesión Total de Gastos por cualquier
en uso y/o funcionamiento forma de cesión en uso
de los vehículos automo- y/o funcionamiento de los
vehículos automotores de las Nº Vehículos categorías A2, A3, A4, B1.3 y B1.4
tores de las categorías X
A2, A3, A4, B1.3 y B1.4 categorías A2, A3, A4, B1.3 y Nº total de vehículos propios o de terceros
asignados a actividades de B1.4 asignados a actividades
dirección, representación y de dirección, representación
administración y administración
Nótese que este límite es únicamente para los gastos por cualquier
forma de cesión en uso y/o funcionamiento, más no para los gastos
que se generen por depreciación por desgaste, los cuales deberán ser
deducibles únicamente tomando en consideración el número de vehí-
culos permitidos tributariamente.
c.4) Vehículos que en ningún caso podrán ser deducibles
Un aspecto importante que deben considerar los contribuyentes es el

relativo a la no deducibilidad de los gastos de vehículos cuyo costo de
adquisición supere determinado monto. En efecto, el último párrafo
del inciso w) del artículo 37º de la LIR prohíbe la deducción de los
gastos de vehículos automotores de las Categorías A2, A3, A4, B1.3 y
B1.4 asignados a actividades de dirección, representación y adminis-
tración de la empresa, cuyo costo de adquisición o valor de ingreso al
patrimonio, según se trate de adquisiciones a título oneroso o gratuito,
haya sido mayor a 30 UIT. Para estos efectos, se considerará la UIT
correspondiente al ejercicio gravable en que se efectuó la mencionada
adquisición o ingreso al patrimonio.
Como se observa, esta prohibición solo se conigura en tanto se
cumplan las dos condiciones siguientes:
• Se traten de vehículos automotores de las Categorías A2, A3, A4,
B1.3 y B1.4 asignados a actividades de dirección, representación
y administración.
• El costo de adquisición o valor de ingreso al patrimonio de los
referidos vehículos superen las 30 UIT.
Por ende, tratándose de los gastos de vehículos automotores de las
Categorías A2, A3, A4, B1.3 y B1.4 asignados a actividades distintas
a las de dirección, representación y administración de la empresa, así
como los de aquellos clasiicados en categorías diferentes a las seña-
CAP. ladas, los mismos podrían ser perfectamente deducibles aun cuando
14 el costo de adquisición o valor de ingreso al patrimonio superen las 30
UIT.

DEDUCCIÓN DE GASTOS POR VEHÍCULOS
TIPOS DE VEHÍCULOS CATEGORÍAS OBSERVACIONES
Categoría A1 NO SUJETOS A LÍMITE

Automóviles y sus derivados Categoría A2 Gastos incurridos en vehículos
incluyendo a los de tracción Gastos incurridos en vehí-
de estas categorías que resulten
en más de dos (2) ruedas Categoría A3 culos de estas categorías
estrictamente indispensables y se
asignados a actividades de
Categoría A4 apliquen en forma permanente para
dirección, representación y
el desarrollo de las actividades pro-
Categoría B1.3 administración: SUJETOS
pias del giro o negocio o empresa:
A LÍMITES
Categoría B1.4 NO SUJETOS A LÍMITE
Camionetas, pick-up y sus Categoría B1.1
derivados, vehículos co-
merciales con chasis y con Categoría B1.2
cabina, incluyendo a los de Categoría B2
tracción en más de dos (2)
ruedas. Categoría B3
Categoría B4
Categoría B5
Vehículos comerciales con
chasis o plataforma y sin
cabina, incluyendo a los de Categoría C2
tracción en más de dos (2)
NO SUJETOS A LÍMITE
ruedas.
Categoría D1.1
Categoría D1.2
Motocicletas y vehículos de
Categoría D2
tres ruedas
Categoría D3
Categoría D4
Categoría E1
Tractores para uso agrícola,
maquinaria móvil para mo- Categoría E2
vimiento de tierras y otras
Categoría E3
CASO Nº 19: GASTOS DE VEHÍCULOS CUYO COSTO SUPERA LAS 30 UIT

La empresa “ELECTRÓN SERVIS” S.R.L. dedicada al alquiler de vehículos, ha adquirido
una camioneta marca VOLVO totalmente equipada, por un valor de S/. 120,000 más
IGV, para destinarla al segmento de clientes que exigen este tipo de vehículos. En
relación a esta adquisición, nos consultan si los gastos por combustible, mantenimiento,
reparaciones y otros que se deriven de este vehículo serán deducibles, aun cuando el
valor del mismo supere las 30 UIT.
SOLUCIÓN:
Tomando en cuenta el giro del negocio (arrendamiento de vehículos), se puede airmar
que la utilización de la camioneta resulta estrictamente indispensable y se aplica en CAP.
forma permanente para el desarrollo de las actividades propias del giro del negocio, por 14
lo que procede deducir como gasto aceptable según el artículo 37º de la Ley del IR, aun
cuando el costo de adquisición haya superado las 30 UIT (S/. 111,000 para el 2013).
De ser así, en el caso planteado por la empresa “ELECTRÓN SERVIS” S.R.L., no habrá
límite para los gastos que se deriven de este bien, debiéndose acreditar en todo caso,
la relación de causalidad de los gastos con la actividad gravada.

importante
En estos casos, la empresa “ELECTRÓN SERVIS” S.R.L. no está obligada a declarar
estos vehículos en la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta, ello
pues sólo se deben identiicar los vehículos sujetos a límites. En efecto, tal como
se ha señalado, los contribuyentes están obligados a identiicar a los vehículos
automotores que componen el número de vehículos deducibles, a través de la
Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta relativa al primer ejercicio
gravable al que resulte aplicable la identiicación.
CASO Nº 20: GASTOS DE UNIDADES DE TRANSPORTE DE UNA EMPRESA DE

TAXI
La empresa “TAXI REAL” S.R.L., dedicada a brindar servicios de taxi, tiene una lota
de 30 unidades. Sobre el particular nos consulta si puede considerar como deducibles
el total de gastos por combustible, mantenimiento, reparaciones y otros propios de
los vehículos.
SOLUCIÓN:
Tomando en cuenta el giro del negocio, se puede airmar que la utilización de los
vehículos resulta estrictamente indispensable y se aplica en forma permanente para el
desarrollo de las actividades propias del giro del negocio, por lo tanto, procede deducir
como gasto aceptable según el artículo 37º de la Ley del IR.
En este caso, no habrá límite en los gastos, debiéndose observar que para la deducción
de los mismos, se deberá acreditar la relación de causalidad veriicándose que estos
sean razonables y proporcionales a la actividad gravada.
CASO Nº 21: DETERMINACIÓN DE GASTOS POR VEHÍCULOS DEDUCIBLES

La empresa comercial “MERCADO CENTRAL” S.R.L., con ingresos anuales en el ejercicio
2013 de S/. 8’975,600 tiene entre sus activos dos (2) vehículos de la Categoría A2,
los que se destinan al uso de la Gerencia y Subgerencia General. Los gastos anuales
incurridos en dichos vehículos ascienden a S/.19,800, de acuerdo al siguiente detalle:
DETALLE TIPOS DE GASTOS IMPORTE
Gastos por cualquier forma de cesión en uso, tales como arrendamiento,

S/. 3,000
arrendamiento inanciero y otros;
Vehículo Nº 1 Gastos de Funcionamiento, entendido como los destinados a combustible,
S/. 3,000
lubricantes, mantenimiento, seguros, reparación y similares;
Gastos por Depreciación por desgaste S/. 4,000
Gastos por cualquier forma de cesión en uso, tales como arrendamiento,
S/. 1,800
arrendamiento inanciero y otros;
Vehículo Nº 2 Gastos de Funcionamiento, entendido como los destinados a combustible,
S/. 3,000
lubricantes, mantenimiento, seguros, reparación y similares;
Gastos por Depreciación por desgaste S/. 5,000
Total S/. 19,800
Al respecto, la empresa nos consulta si la totalidad de los gastos incurridos serán

deducibles para el ejercicio 2013.
SOLUCIÓN:
Considerando que los vehículos de la empresa “MERCADO CENTRAL” S.R.L., son desti-
CAP.
nados a la Gerencia General, debe tomarse en cuenta el límite de deducción antes
14 señalado. En ese sentido, como la empresa ha obtenido ingresos menores a 3,200
UIT’s, la misma sólo estaría facultada a deducir como gasto, los correspondientes a una
unidad, debiendo elegir la unidad de transporte que más le convenga, considerando
asimismo que en ningún caso la deducción de gastos podrá superar el monto que
resulte de aplicar al total de gastos realizados por dichos conceptos el porcentaje que
se obtenga de relacionar el número de vehículos automotores de las categorías A2,
A3, A4, B13 y B14 que, según la tabla, acuerden derecho a deducción con el número
total de vehículos de propiedad y/o en posesión de la empresa.

En ese sentido, de elegir los gastos correspondientes al vehículo Nº 1, tendríamos lo

siguiente:
a) Gastos deducibles del vehículo Nº 1
GASTO GASTO NO
VEHÍCULOS TIPO DE GASTO IMPORTE
DEDUCIBLE DEDUCIBLE
Cualquier forma de cesión en

uso, tales como arrendamien-
S/. 3,000 S/. 3,000
to, arrendamiento inanciero
y otros;
Vehículo Nº 1 Funcionamiento, entendido

como los destinados a com-
bustible, lubricantes, mante- S/. 3,000 S/. 3,000
nimiento, seguros, reparación
y similares;
Depreciación por desgaste S/. 4,000 S/. 4,000
Cualquier forma de cesión en

uso, tales como arrendamien-
S/. 1,800 S/. 1,800
to, arrendamiento inanciero
y otros;
Vehículo Nº 2
Funcionamiento, entendido
como los destinados a com-
bustible, lubricantes, mante- S/. 3,000 S/. 3,000
nimiento, seguros, reparación
y similares;
Depreciación por desgaste S/. 5,000 S/. 5,000
Total S/. 19,800 S/. 10,000 S/. 9,800
De acuerdo a lo anterior, podríamos indicar que del total de gastos incurridos en

vehículos de las categorías A2, A3, A4 y B1.3 y B1.4, sólo podrían ser deducibles
S/. 10,000.
b) Límite de gastos por aplicación de relación
Como se mencionó anteriormente, en ningún caso la deducción de gastos por

cualquier forma de cesión en uso y/o funcionamiento de los vehículos automotores
de las categorías A2, A3, A4, B1.3 y B1.4 asignados a actividades de dirección,
representación y administración puede superar el siguiente límite:
Límite de Gastos por

cualquier forma de cesión Total de Gastos por cualquier
en uso y/o funcionamiento forma de cesión en uso
de los vehículos automo- y/o funcionamiento de los
vehículos automotores de las Nº Vehículos categorías A2, A3, A4, B1.3 y B1.4
tores de las categorías X
A2, A3, A4, B1.3 y B1.4 categorías A2, A3, A4, B1.3 y Nº total de vehículos propios o de terceros
asignados a actividades de B1.4 asignados a actividades
de dirección, representación CAP.
dirección, representación y
administración y administración
14

En ese sentido, a efecto de calcular este límite, tendríamos lo siguiente:
VEHÍCULOS TIPO DE GASTO IMPORTE

Cualquier forma de cesión en uso, tales como arrendamiento, arren-
S/. 3,000
Vehículo Nº 1 Funcionamiento, entendido como los destinados a combustible, lubri-
S/. 3,000
Sub Total S/. 6,000
Cualquier forma de cesión en uso, tales como arrendamiento, arren-
S/. 1,800
Vehículo Nº 2 Funcionamiento, entendido como los destinados a combustible, lubri-
S/. 3,000
Sub Total S/. 4,800
TOTAL S/. 10,800
Total de gastos incurridos (cesión en uso y/o funcionamiento) S/. 10,800

Nº de vehículos de la empresa 2
Nº de vehículos deducibles 1
Relación Nº de vehículos deducibles

Relación =
Nº de vehículos de la empresa
Relación 50 %
Límite 10,800 * 50%
Límite 5,400
Exceso de límite S/. 6,000 – S/. 5,400
Exceso de límite S/. 600
De lo anterior, podríamos concluir que de los gastos por cualquier forma de cesión
en uso, tales como arrendamiento, arrendamiento inanciero y otros; así como de
funcionamiento, entendido como los destinados a combustible, lubricantes, mante-
nimiento, seguros, reparación y similares incurridos por el vehículo Nº 1 (S/. 6,000),
sólo serían deducibles S/. 5,400, debiéndose adicionar la suma de S/. 600.
En ese sentido, y en conclusión, podemos señalar que del total de gastos incurridos
en los vehículos Nº 1 y Nº 2 de la empresa “MERCADO CENTRAL” S.R.L., sólo se
podrán deducir S/. 9,400.
TIPO DE GASTO IMPORTE

Total Gastos incurridos en vehículos N° 1 y Nº 2 S/. 19,800
(-) Gastos del vehículo Nº 2 (S/. 9,800)
(-) Exceso al límite según relación (S/. 600)
Gastos deducibles por vehículos S/. 9,400
Gastos por adicionar vía DDJJ Anual del IR S/. 10,400
10. PÉRDIDAS EXTRAORDINARIAS
CAP.
14
En el devenir de sus actividades, las empresas están expuestas a sufrir pérdidas
extraordinarias, las que pueden presentarse no sólo respecto de bienes del
activo ijo, sino también respecto de otros bienes tangibles. Sobre el particular,
debe recordarse que para efectos contables, estas pérdidas deben ser recono-
cidas inmediatamente a su ocurrencia; sin embargo para efectos tributarios, el

reconocimiento de las mismas está sujeto a una serie de condicionamientos, los

cuales deben ser observados de manera obligatoria por los contribuyentes.
Así por ejemplo, tratándose del Impuesto a la Renta, si bien la ley de ese impuesto
permite la deducción de este concepto, dicha deducción está supeditada a una
serie de condiciones, las cuales dependerán fundamentalmente del origen de
dicha pérdida: Caso fortuito, fuerza mayor o delitos cometidos en perjuicio del
contribuyente por sus dependientes o terceros.
De otra parte, para efectos del IGV, debe recordarse que la pérdida extraordi-
naria también tiene un tratamiento particular, el cual está vinculado fundamen-
talmente con el Reintegro del Crédito Fiscal. No obstante, de cumplirse determi-
nadas condiciones, es posible que no sea obligatorio realizar dicho reintegro.
Como se observa, el tratamiento que merecen las pérdidas extraordinarias
amerita un especial cuidado y conocimiento profundo. De no ser así, es posible
que se esté realizando una deducción indebida o se esté realizando un Rein-
tegro del Crédito Fiscal que no corresponda. Partiendo de esta premisa, a través
del presente subcapítulo desarrollaremos los requerimientos tributarios que se
deberán considerar para tratar una pérdida de este tipo. Para esto, adicional-
mente presentamos diversas situaciones prácticas.
10.2 GASTO DEDUCIBLE
Como se ha señalado en las cuestiones previas de este subcapítulo, las pérdidas

extraordinarias que sufra la empresa en el desarrollo de sus actividades también
pueden ser deducibles. Así lo establece el inciso d) del artículo 37º de la Ley del
Impuesto a la Renta, según el cual a in de establecer la renta neta de tercera
categoría, son deducibles de la renta bruta entre otros conceptos, las pérdidas
extraordinarias sufridas:
• Por caso fortuito o fuerza mayor en los bienes productores de renta gravada; o,
• Por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por sus dependientes o
terceros, en la parte que tales pérdidas no resulten cubiertas por indemniza-
ciones o seguros y siempre que se haya probado judicialmente el hecho delic-
tuoso o que se acredite que es inútil ejercitar la acción judicial correspondiente.
Sobre el particular, puede entenderse por Pérdidas Extraordinarias a aquellos
hechos de carácter no usual, o que salen de lo común y que derivan en una
pérdida. Sin embargo, y a efecto de entender estas deducciones en su real
magnitud, es necesario veriicar cuándo estas pérdidas se originan por caso
fortuito o fuerza mayor y cuándo se originan por delitos. En ese sentido, a conti-
nuación intentaremos realizar tal distinción.
10.3 ¿QUÉ SE ENTIENDE POR PÉRDIDAS EXTRAORDINARIAS SUFRIDAS POR

CASO FORTUITO O FUERZA MAYOR?
El artículo 1315º del Código Civil dispone que caso fortuito o fuerza mayor es
la causa no imputable, consistente en un evento extraordinario, imprevisible e
irresistible, que impide la ejecución de la obligación o determina su cumplimiento CAP.
parcial o defectuoso. 14
En ese sentido, a la luz de lo señalado, podría airmarse que ambos conceptos
tienen iguales connotaciones. Esta posición es compartida por Felipe Osterling
Parodi49; para él ambos hechos consisten en acontecimientos extraordinarios,
OSTERLING PARODI, Felipe: Las Obligaciones. Fondo Editorial de la Pontiicia Universidad Católica del Perú. 1999.
49

imprevisibles e irresistibles para el deudor y desde luego, independientes de su

voluntad, pues hay necesariamente ausencia de culpa, dado que deinitivamente
coniguran causas no imputables, entendiéndose por acontecimiento extraordi-
nario a todo aquel que sale de lo común, que no es usual, en tanto que lo impre-
visible se encuentra referido a que los contratantes no tienen motivos atendibles
para presumir que el acontecimiento vaya a suceder y se aprecia tomando en
consideración todas las circunstancias de la obligación, la rareza, el carácter
anormal del evento y las remotas posibilidades de realización, mientras que la
irresistibilidad supone la imposibilidad de cumplimiento.
Sin embargo, maniiesta el citado autor que, teóricamente se considera que el
caso fortuito alude a los accidentes naturales, lo que en derecho anglosajón se
denomina “Act of God” (hechos de Dios), mientras que la fuerza mayor, involucra
tanto los actos de terceros como los atribuibles a la autoridad, denominados en
el derecho Anglosajón “Act of Price” (hechos del Príncipe).
De la misma forma, Guillermo Cabanellas50 hace una distinción de ambos
conceptos:
• Caso Fortuito
Es el suceso inopinado que no se puede prever ni resistir estando ante la
ecuación de un incumplimiento en que la culpabilidad personal se desva-
nece ante lo insuperable de los hechos, pudiendo concretarse diciendo que
se quiere pero no se puede cumplir, señalando como circunstancias para
admitir el caso fortuito:
- Que sea independiente de la voluntad humana el hecho que haya dado
lugar al acontecimiento inesperado o imprevisto;
- Que fuera imposible prever el suceso que motive el caso fortuito y que
en el caso de poder preverse, no haya habido medio de evitarlo;
- Que a consecuencia del mismo, el deudor se encuentre en la imposi-
bilidad de satisfacer sus obligaciones; y,
- No tener participación en los hechos, ni la agravación del daño o
perjuicio que haya resultado para el acreedor.
• Fuerza Mayor
Es todo acontecimiento que no ha podido preverse o que previsto no ha
podido resistirse y que impide hacer lo que se debía o era posible y lícito,
presentándose como un acto de un tercero por el cual no ha de responder
el deudor.
De acuerdo a lo anterior, podríamos ensayar una deinición de estos conceptos
que englobe las posiciones antes planteadas. Así podríamos entender por:
SUPUESTO DETALLE
CASO El caso fortuito es un suceso extraordinario, imprevisible e irresistible. Este tipo de hechos alude a los
FORTUITO accidentes naturales denominados por la doctrina como ”Hechos de Dios”.
CAP.
La Fuerza Mayor se reiere a todo acontecimiento que no ha podido preverse o que previsto no ha podido
14 FUERZA
resistirse. Este tipo de hechos involucra tanto los actos de terceros como los atribuibles a la autoridad,
MAYOR
denominados por la doctrina como “Hechos del Príncipe”.
CABANELLAS, Guillermo: Diccionario de Derecho Usual, Buenos Aires, 1974, Editorial Heliasta S.R.L., 8va Edición,
50
Tomos II y IV.

En ese sentido, y considerando lo anteriormente señalado, podríamos concep-

tuar a la Pérdida Extraordinaria sufrida por Caso Fortuito y a la Pérdida Extraordi-
naria por Fuerza Mayor. Así, tratándose de la primera, podríamos airmar que es
aquella pérdida de carácter excepcional derivada de un hecho de la naturaleza,
tales como terremotos, inundaciones, entre otros.
En tanto que tratándose de Pérdidas Extraordinarias por Fuerza Mayor, podríamos
entender a aquellas pérdidas de carácter excepcional derivadas de hechos provo-
cados por el hombre, tales como atentados terroristas, incendios, entre otros.
Cabe mencionar que la Administración Tributaria ha tomado el mismo criterio,
pues a través de su Oicio Nº 343-2003-SUNAT/2B0000, ha señalado que: “Las
pérdidas extraordinarias sufridas por caso fortuito o fuerza mayor en los bienes
productores de renta gravada son deducibles para la determinación de la renta
neta; debiéndose entender como la causa de las referidas pérdidas a todo evento
extraordinario, imprevisible e irresistible y no imputable al contribuyente que
soporta dicho detrimento en su patrimonio”.
10.4 PÉRDIDAS EXTRAORDINARIAS SUFRIDAS POR DELITOS COMETIDOS EN

PERJUICIO DEL CONTRIBUYENTE POR SUS DEPENDIENTES O TERCEROS
Estas pérdidas extraordinarias están vinculadas a delitos cometidos por los

dependientes al sujeto perjudicado o por terceros independientes.
Sobre el particular, es preciso considerar que el Código Penal51 deine al Delito
como las acciones u omisiones dolosas o culposas penadas por la ley. De acuerdo
al citado código existen una serie de delitos, sin embargo consideramos que
cuando la Ley del Impuesto a la Renta hace referencia a estos lo haría principal-
mente respecto de aquellos que perjudican económicamente al contribuyente, es
decir aquellos que afectan su patrimonio. De ser así, podríamos airmar que los
delitos que derivarían en una pérdida extraordinaria al amparo de lo dispuesto
por el inciso d) del artículo 37º de la LIR, podrían ser fundamentalmente por:
A través de este delito, un sujeto se apodera ilegítimamente de un bien mueble, total o parcialmente
HURTO
ajeno, sustrayéndolo del lugar donde se encuentra.
A través del robo, un sujeto se apodera ilegítimamente de un bien mueble total o parcialmente ajeno,
ROBO para aprovecharse de él, sustrayéndolo del lugar en que se encuentra, empleando violencia contra la
persona o amenazándola con un peligro inminente para su vida o integridad física.
A través del abigeato, un sujeto se apodera ilegítimamente de ganado vacuno, ovino, equino, caprino,
ABIGEATO porcino o auquénido, total o parcialmente ajeno, aunque se trate de un solo animal, sustrayéndolo del
lugar donde se encuentra para obtener provecho.
En la apropiación ilícita, un sujeto se apropia indebidamente de un bien mueble, una suma de dinero
APROPIACIÓN
o un valor que ha recibido en depósito, comisión, administración u otro título semejante que produzca
ILÍCITA
obligación de entregar, devolver, o hacer un uso determinado, en su provecho o de un tercero.
En la estafa un sujeto procura para sí o para otro un provecho ilícito en perjuicio de tercero, induciendo
ESTAFA
o manteniendo en error al agraviado mediante engaño, astucia, ardid u otra forma fraudulenta.
Como se observa en estos casos, la pérdida extraordinaria se origina en un hecho CAP.
delictivo que tiene como consecuencia el menoscabo del patrimonio de un sujeto, 14

ya sea que provenga de un sujeto con el que el contribuyente tenga relación o de
un sujeto con el que no exista tal supuesto.
Aprobado por Decreto Legislativo Nº 635 publicado en el Diario Oicial El Peruano el 08.04.1991.
51

10.5 CONSIDERACIONES PARA DEDUCIR EL GASTO
Una vez deinidas las situaciones que coniguran las Pérdidas Extraordinarias
por Caso Fortuito o Fuerza Mayor o las Pérdidas Extraordinarias sufridas por
delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por sus dependientes o terceros,
presentamos a continuación las consideraciones a tener en cuenta para la deduc-
ción del gasto correspondiente:
a) Pérdidas extraordinarias sufridas por Caso Fortuito o Fuerza Mayor
Para deducir las perdidas extraordinarias generadas por un hecho que cali-
ique como caso fortuito o fuerza mayor, se debe acreditar que las mismas
efectivamente ocurrieron, lo cual se podría realizar con fotos, informes de
compañías de bomberos o de Defensa Civil, valorizaciones de las pérdidas,
entre otros. Fíjese que en este caso, bastaría con acreditar la pérdida
ocurrida para deducir el gasto. Ello tiene lógica si consideramos que no
sería posible realizar acción judicial alguna.
b) Pérdidas extraordinarias sufridas por delitos cometidos en perjuicio del
contribuyente por sus dependientes o terceros
De otra parte, tratándose de las pérdidas extraordinarias sufridas por
delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por sus dependientes o
terceros, para la deducción del gasto se debe considerar lo siguiente:
i) Pérdida no cubierta por seguros
La primera condición que establece la Ley del Impuesto a la Renta
para deducir este tipo de pérdidas es que la misma no esté cubierta
por indemnizaciones o seguros. Sin embargo, debe considerarse
que aun estando cubierta por estos, es posible deducir las pérdidas
extraordinarias sufridas, pero solo en la parte que tales perdidas no
resulten cubiertas por dichos conceptos.
Así por ejemplo, asumiendo que un activo de la empresa cuyo valor
en libros era de S/. 100,000 ha sido objeto de hurto, y que el seguro
contratado solo indemnizó S/. 90,000, la diferencia no cubierta por el
seguro (S/. 10,000) sería deducible.
ii) Momento para deducir el gasto
Una segunda condición para deducir las pérdidas extraordinarias
sufridas por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por sus
dependientes o terceros, está referido a que se haya probado judicial-
mente el hecho delictuoso o que se acredite que es inútil ejercitar la
acción judicial correspondiente. En el ejercicio en que se logre cumplir
con alguna de estas condiciones, la pérdida será deducible. Esto signi-
ica que si una pérdida extraordinaria sufrida por delitos cometidos en
perjuicio del contribuyente por sus dependientes o terceros ocurrió en
el año 2013, la deducción de la pérdida se realizará en el ejercicio en
que se acredite alguno de los dos supuestos señalados anteriormente.
CAP. Respecto del primer supuesto (que se haya probado judicialmente el hecho
delictuoso), el mismo básicamente se reiere a que exista una sentencia
14
judicial en la que se pruebe el hecho delictuoso. De otra parte, en relación
al segundo, debe considerarse que la forma más usual de acreditar “que
es inútil ejercitar la acción judicial correspondiente”, es con el documento
emitido por el Ministerio Público (Fiscalía), que ordena el archivamiento
(provisional o deinitivo) de la denuncia realizada. Así lo ha señalado el
Tribunal Fiscal en variada jurisprudencia, tales como en la RTF Nº 03786-

4-2007, a través de la cual señaló que: “la resolución del Ministerio Público
que dispone el archivamiento provisional de la investigación preliminar por
falta de identiicación del presunto autor del delito, acredita que es inútil
ejercitar la citada acción en forma indeinida, mientras no se produzca
dicha identiicación”.
Esto signiica que la copia certiicada de la denuncia policial, no es suiciente
para acreditar tal situación. Así también lo ha reconocido el Tribunal Fiscal
en la RTF Nº 5509-2-2002 en la cual señaló que: “La copia de la denuncia
policial no es prueba suiciente para acreditar la ocurrencia del hecho y de
esta manera sustentar la referida deducción”.
Sin embargo, debe tomarse en cuenta que el Tribunal Fiscal ha señalado
que no solo con el archivamiento de la denuncia es posible acreditar que es
inútil ejercer las acciones judiciales. En efecto, en un caso en el que estaba
involucrada una empresa de distribución de agua, el Tribunal Fiscal señaló
que resultaba inútil ejercitar las acciones judiciales debido a la diicultad de
detectar las conexiones clandestinas y a los agentes infractores e incluso
en el caso que se detectasen dichas conexiones, la demora en el proceso
judicial y los gastos por honorarios profesionales en los que se incurriría,
no se justiicaría de acuerdo con el retorno que se obtendría (ver RTF
Nº 07474-4-2005).
SUPUESTO DETALLE CONDICIONES PARA LA DEDUCCIÓN
Por caso fortuito o fuerza mayor Acreditación de la pérdida extraordinaria

PÉRDIDAS • Que no esté cubierta por seguros
Por delitos cometidos en perjuicio
EXTRAORDINARIAS • Que se haya probado judicialmente el hecho
del contribuyente por sus depen-
delictuoso o que se acredite que es inútil ejercitar
dientes o terceros
la acción judicial correspondiente.
10.6 TRATAMIENTO DE LAS PÉRDIDAS EXTRAORDINARIAS PARA EFECTOS

DEL IGV
Las Pérdidas Extraordinarias también tienen un tratamiento especíico para

efectos del IGV. Éste tiene que ver con el Reintegro del Crédito Fiscal del IGV, el
cual en líneas generales no es otra cosa que aquella igura que obliga al contri-
buyente del impuesto, que hubiera utilizado como crédito iscal el IGV de adqui-
sición de un bien, a devolverlo (reintegrarlo), por la ocurrencia de una serie de
supuestos que imposibilitan generar el débito iscal que corresponda por el bien
adquirido.
a) Supuesto por el que se obliga a Reintegrar el Crédito Fiscal
De acuerdo a lo previsto por el artículo 22º de la Ley del IGV, existe la
obligación de efectuar el Reintegro del Crédito Fiscal cuando se producen
entre otros supuestos, la desaparición, destrucción o pérdida de bienes. Así
lo establece el tercer párrafo del referido artículo, según el cual la desapa-
rición, destrucción o pérdida de bienes cuya adquisición generó un crédito
CAP.
iscal, así como la de bienes terminados en cuya elaboración se hayan
utilizado bienes e insumos cuya adquisición también generó crédito iscal, 14
determina la pérdida del crédito, debiendo reintegrarse el mismo.
b) Excepción a la obligación de efectuar el Reintegro del Crédito Fiscal
No obstante lo anterior, están excluidos de la obligación de efectuar el Reín-
tegro del Crédito Fiscal, los siguientes supuestos:

i) Caso fortuito o fuerza mayor

Si como producto de un caso fortuito o fuerza mayor52, se produce
la desaparición, destrucción o pérdida de bienes, dicha situación no
genera la obligación de reintegrar el crédito iscal previamente utili-
zado.
Para tal efecto, es necesario que el contribuyente:
- Acredite el hecho con el informe emitido por la compañía de
seguros, de ser el caso, y con el respectivo documento policial el
cual deberá ser tramitado dentro de los diez (10) días hábiles de
producidos los hechos o que se tome conocimiento de la comi-
sión del delito, antes de ser requerido por la SUNAT, por ese
período.
- Contabilice la baja de los bienes, la que deberá realizarse en la
fecha en que se produjo la pérdida, desaparición o destrucción
de los mismos.
ii) Delitos de dependientes o terceros
Tampoco genera la obligación de reintegrar el crédito iscal, la desapa-
rición, destrucción o pérdida de bienes por delitos cometidos en
perjuicio del contribuyente por sus dependientes o terceros.
Al igual que en el caso anterior, el contribuyente deberá:
- Acreditar el hecho con el informe emitido por la compañía de
seguros, de ser el caso, y con el respectivo documento policial el
cual deberá ser tramitado dentro de los diez (10) días hábiles de
producidos los hechos o que se tome conocimiento de la comi-
sión del delito, antes de ser requerido por la SUNAT, por ese
período.
- Contabilizar la baja de los bienes, la que deberá efectuarse en la
fecha en que se produjo la pérdida, desaparición, destrucción de
los mismos o cuando se tome conocimiento de la comisión del
delito.
importante
En caso el contribuyente no cumpla con las condiciones antes señaladas, deberá
efectuar el Reíntegro correspondiente. Para calcular el monto del Reintegro del
Crédito Fiscal, en caso que exista variación de la tasa del Impuesto entre la
fecha de adquisición del bien y la de su venta, a la diferencia de precios deberá
aplicarse la tasa vigente a la de adquisición.
CASO Nº 22: PÉRDIDA EXTRAORDINARIA POR DELITOS COMETIDOS

Con fecha 10.10.2013, la empresa “PERÚ PLANET” S.A.C. ha sufrido el robo de la computadora
personal de su Gerente General, la que ha sido sustraída de sus oicinas administrativas,
CAP. y cuyo valor en libros era de S/. 2,000 neto de una depreciación acumulada de S/. 6,000.
Nos piden que se determinen los efectos contables y tributarios de esta pérdida, teniendo
14
en consideración que a la fecha, la empresa sólo ha efectuado una denuncia policial por tal
hecho, y que el bien fue adquirido en el 2011.
Se entiende por Caso Fortuito o Fuerza Mayor, en atención a lo señalado por el artículo 1315º del Código Civil, aquella
52
causa no imputable, consistente en un evento extraordinario, imprevisible e irresistible, que impide la ejecución de
la obligación o determina su cumplimiento parcial, tardío o defectuoso.

SOLUCIÓN:
El párrafo 4.25 del Marco para la Preparación y Presentación de los Estados Financieros,
señala que los Gastos se reconocen en el Estado de Resultados cuando en los beneicios
económicos futuros se produce una disminución relacionada con la disminución de un
activo o el aumento de un pasivo, que pueda ser medida de manera coniable. Lo anterior
signiica, que el reconocimiento de un gasto ocurre simultáneamente con el reconocimiento
del incremento de un pasivo o la disminución de un activo, como por ejemplo ocurre con la
depreciación de un activo o la pérdida del mismo.
De ser así, y tratándose del robo de la computadora personal del Gerente General de la
empresa “PERÚ PLANET” S.A.C., el haberse producido una disminución (eliminación) de los
beneicios que esta produce, conllevaría a que dicha partida sea reconocida como un gasto
del ejercicio, debiéndose efectuar el siguiente registro contable:

659 Otros gastos de gestión
ACUMULADOS 6,000
39135 Equipos diversos
336 Equipos diversos
3361 Equipo para procesamiento de información
(de cómputo)
33611 Costo
x/x Por la baja en libros contables de la computadora personal del
gerente de la empresa.
• Impuesto a la Renta
Las pérdidas extraordinarias sufridas por caso fortuito o fuerza mayor en los bienes
productores de renta gravada o por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por
sus dependientes o terceros, son deducibles de la Renta Bruta de Tercera Categoría. Así lo
establece expresamente el inciso d) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, en
el que precisa que dicha deducción es aplicable en la parte que tales pérdidas no resulten
cubiertas por indemnizaciones o seguros y siempre que se haya probado judicialmente el
hecho delictuoso o que se acredite que es inútil ejercitar la acción judicial correspondiente.
Al respecto, debe tenerse en cuenta que en el caso expuesto por la empresa “PERÚ PLANET”
S.A.C. estamos ante el segundo de los supuestos, es decir ante una pérdida extraordinaria
derivada de un delito cometido en su perjuicio por sus dependientes o terceros. De ser
así debe recordarse que la sola denuncia policial no cumple con los requisitos señalados
en la ley para la deducción de la pérdida, por cuanto, si no se cumple con el requisito de
probar judicialmente el hecho delictuoso o sino se acredita que es inútil ejercitar la acción
correspondiente, la pérdida generada no se puede deducir de la Renta Bruta hasta que
se cumpla con el requisito señalado.
Cabe indicar inalmente que si no se cumplen con los requisitos para la deducción de la
pérdida al cierre del ejercicio, se conigurará una diferencia temporal, la que será dedu-
cible en el ejercicio en que se cumpla con lo señalado en la norma tributaria. De ser así, y CAP.
asumiendo que al 31.12.2013 no se han cumplido con estos requisitos, la determinación
del Impuesto a la Renta sería de la siguiente forma, asumiendo una utilidad contable de 14
S/. 100,000:

Cálculo del Impuesto a la Renta 2013
DETALLE BASE CONTABLE BASE TRIBUTARIA DIFERENCIAS

Utilidad Contable S/. 100,000 S/. 100,000
(+) Pérdida que no cumple con las condiciones
S/. 2,000 S/. 2,000
para su deducción
Renta Neta S/. 100,000 S/. 102,000
Impuesto a la Renta (30%) S/. 30,000 S/. 30,600 S/. 600
En todo caso, asumiendo que durante el 2014 se acredita que es inútil ejercitar la acción
correspondiente, la pérdida extraordinaria cumpliría con las condiciones para ser deducida.
De ser así, el cálculo del Impuesto a la Renta de ese año sería:
Cálculo del Impuesto a la Renta 2014
DETALLE BASE CONTABLE BASE TRIBUTARIA DIFERENCIAS
Utilidad Contable S/. 100,000 S/. 100,000

(-) Pérdida que cumple con las condiciones para
(S/. 2,000) (S/. 2,000)
su deducción
Renta Neta S/. 100,000 S/. 98,000
Impuesto a la Renta (30%) S/. 30,000 S/. 29,400 (S/. 600)

Tal como lo señala el tercer párrafo del artículo 22º de la Ley del IGV e ISC, tratándose
de la desaparición, destrucción o pérdida de bienes cuya adquisición generó un crédito
iscal, así como la de bienes terminados en cuya elaboración se hayan utilizado bienes
e insumos cuya adquisición generó un crédito iscal, determina la pérdida del mismo,
debiéndose reintegrarse el referido crédito en la fecha que corresponda declarar las
operaciones que se realicen en el período tributario en que se produzcan los hechos que
originan el mismo.
No obstante lo anterior, el citado artículo señala que están excluidas del reintegro, entre
otras, la desaparición, destrucción o pérdida de bienes por delitos cometidos en perjuicio
del contribuyente por sus dependientes o terceros, los cuales se acreditarán debidamente
con:
- El informe emitido por la compañía de seguros, de ser el caso; y,
- El documento policial (entendemos denuncia policial), el cual deberá ser tramitado
dentro de los diez (10) días hábiles de producidos los hechos o que se tome conoci-
miento de la comisión del delito, antes de ser requerido por la SUNAT por ese período.
Nótese que a diferencia de la Ley del Impuesto a la Renta, la legislación del IGV, sólo
condiciona el "No reintegro" de este impuesto a que se cumplan con los dos requisitos
antes señalados.
En ese sentido, asumiendo que la empresa ha efectuado la correspondiente denuncia
policial por el bien objeto de robo, dentro del plazo señalado, entonces habrá cumplido
con los requisitos para no realizar el Reintegro del IGV.
CASO Nº 23: PÉRDIDA DE DINERO NO CONTABILIZADA

CAP. Con fecha 20.12.2011, la empresa “INDUSTRIAL LIMA” S.R.L. sufrió el robo de S/. 5,500 en
14 efectivo, pérdida que no registró contablemente, pues no podía deducirla tributariamente,
al no cumplir con las condiciones establecidas en el inciso d) del artículo 37º de la Ley del
Impuesto a la Renta (que se haya probado judicialmente el hecho delictuoso o que se haya
acreditado que es inútil ejercitar la acción judicial correspondiente), situación que logra cumplir
recién el 21.05.2013. Sobre el particular, el contador de la empresa nos consulta acerca
del procedimiento que debería seguir en este caso. Considerar que la empresa presenta los
siguientes Estados Financieros en el 2011 y en el 2012:

ESTADO DE RESULTADO INTEGRAL 2011 2012
Ingresos 89,000 98,000
Costos y gastos (79,000) (83,000)
Utilidad Neta 10,000 15,000
ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA
ACTIVOS 2011 2012 PASIVO Y PATRIMONIO 2011 2012
Efectivo y equivalentes de efectivo 25,000 40,000 Capital 15,000 15,000
Resultados acumulados 0 10,000
Utilidad del ejercicio 10,000 15,000
Total Activos 25,000 40,000 Total 25,000 40,000
SOLUCIÓN:
Teniendo en consideración los datos expuestos por la empresa “INDUSTRIAL LIMA” S.R.L.,
debemos manifestar en principio que si esta sufrió el robo de S/. 5,500 en efectivo el
20.12.2011, este hecho debió ser reconocido inmediatamente en los Estados Financieros
de dicho año, y no esperar a que se cuente con un documento administrativo para efectuar
tal reconocimiento. Este procedimiento se desprende de lo señalado en el Párrafo 4.49 del
Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de los Estados Financieros.
En tal sentido, al tratarse de una omisión contable, debe seguirse el tratamiento dispuesto
en el Párrafo 42 de la NIC 8 Políticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y
Errores, norma que indica que tratándose de errores de ejercicios anteriores, una entidad
debe corregir los mismos, de forma retroactiva, en los primeros estados inancieros formu-
lados después de haberlos descubierto, reexpresando la información comparativa para el
ejercicio o ejercicios anteriores en los que se originó el error.
De ser así, en libros contables de Mayo del 2013, deberá efectuarse el siguiente registro,
afectando los resultados del ejercicio al cual correspondió la pérdida extraordinaria:
59 RESULTADOS ACUMULADOS 5,500

592 Pérdidas acumuladas
5922 Gastos de años anteriores
101 Caja
21/05 Por el robo de S/. 5,500 (pérdida extraordinaria) ocurrido
el 20.12.2011 en el local de la empresa, no reconocido
oportunamente.
CAP.
Lo anterior signiicaría que si la empresa obtuvo una utilidad de S/. 10,000 en el 2011 y S/.
15,000 en el año 2012, debería reformular la presentación de su información inanciera de 14
acuerdo a lo siguiente:

ESTADO DE RESULTADO INTEGRAL 2011 2012 Total Costos y Gastos

reconocidos inicialmente 79,000
Ingresos 89,000 98,000
(+) Pérdida Extraordinaria 5,500
Costos y gastos (84,500) (83,000) Total Costos y gastos corregido 84,500
Utilidad Neta 4,500 15,000
Total Utilidad del Ejercicio

Total Caja Inicial 25,000. 2011 inicial 10,000.
(-) Pérdida Extraordinaria (5,500) (-) Pérdida Extraordinaria (5,500)
Total Caja corregida 19,500. Total Utilidad corregida 4,500.
ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA
ACTIVOS 2011 2012 PASIVO Y PATRIMONIO 2011 2012

Efectivo y equivalentes de efectivo 19,500 34,500 Capital 15,000 15,000
Resultados acumulados 0 4,500
Utilidad del ejercicio 4,500 15,000
Total Activos 19,500 34,500 Total Pasivo y Patrimonio 19,500 34,500
Total Caja Inicial 40,000.

(-) Pérdida Extraordinaria (5,500)
Total Caja corregida 34,500
En relación al tratamiento tributario de este hecho, debemos considerar, en principio que de

acuerdo al inciso d) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, son deducibles las
pérdidas extraordinarias sufridas por caso fortuito o fuerza mayor en los bienes productores
de renta gravada o por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por sus dependientes
o terceros, en la parte que tales pérdidas no resulten cubiertas por indemnizaciones o seguros
y siempre que se haya probado judicialmente el hecho delictuoso o que se acredite que es
inútil ejercitar la acción judicial correspondiente.
Como se observa, para la deducción tributaria de las pérdidas extraordinarias generadas por
delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por terceros (como es el caso del robo), se
requiere inicialmente que dicha pérdida no esté cubierta por seguro alguno y que además
se pruebe judicialmente el hecho o que se acredite que es inútil ejercitar la acción judicial
correspondiente, situación esta última que se puede dar con el archivamiento de la denuncia
policial por parte de la iscalía.
Esto signiica que independientemente de cuándo haya sucedido el hecho, únicamente la
pérdida será deducible cuando se cuente con este documento, situación que como se observa
es opuesta al tratamiento contable; en ese sentido, el tratamiento dispar entre ellos, puede
haber generado diferencias temporales al determinar el Impuesto a la Renta Contable del
2011 con aquel Impuesto a la Renta determinado según las normas tributarias para dicho año.
Por lo expuesto, y tratándose del caso planteado por la empresa “INDUSTRIAL LIMA” S.R.L.,
CAP. consideramos que para que la pérdida extraordinaria sea deducible en el ejercicio en que se
14 cumplió con las condiciones para su deducción (año 2013), se debería rectiicar la Declaración
Jurada Anual del Impuesto a la Renta del 2011, incluyendo la citada pérdida dentro del Estado
de Resultados, y adicionando simultáneamente la misma, para que en la Declaración Jurada
Anual del Impuesto a la Renta del 2013, se incluya este monto en la casilla de deducciones,
pudiendo así deducirse el gasto. Esta situación debería quedar relejada de la siguiente
forma:

CÁLCULO CÁLCULO
AÑO 2011 DIFERENCIAS
CONTABLE IR TRIBUTARIO IR
Utilidad Contable 2010 100,000 100,000
(+) Gasto no deducible 5,500 5,500
(Robo del dinero)
Base para el IR 100,000 105,500
IR 2009 (30%) 30,000 31,650 1,650
CÁLCULO CÁLCULO
AÑO 2013 DIFERENCIAS
CONTABLE IR TRIBUTARIO IR
Utilidad Contable 2012 100,000 100,000
(-) Gasto deducible (5,500) (5,500)
(Robo del dinero)
Base para el IR 100,000 94,500
IR 2011 (30%) 30,000 28,350 (1,650)
CASO Nº 24: PÉRDIDA EXTRAORDINARIA DEDUCIBLE

La empresa “PARÍS ALMACENES” S.A. se dedica a la comercialización de artefactos eléctricos
en la ciudad de Lima. El 24 de octubre del 2014, dicha empresa sufrió el robo de 10 televisores
de 21’’ valorizados en S/. 12,000. Al respecto, la empresa nos consulta, si dicha pérdida
es deducible considerando que ha cumplido con denunciar el hecho a la autoridad policial,
quien transirió la denuncia a la iscalía, entidad que luego de las investigaciones efectuadas
ha ordenado el archivamiento del caso puesto que era inútil ejercer la acción judicial al no
haberse logrado identiicar a los autores del delito, hecho que se produjo el 30.12.2014.
SOLUCIÓN:
Para efectos del Impuesto a la Renta, el robo que ha sufrido la empresa será un gasto
deducible del ejercicio 2014, puesto que al cierre del ejercicio se ha probado que es inútil
ejercer la acción judicial correspondiente.
En el presente caso, el asiento contable que se debe efectuar para relejar el robo de
mercaderías es el siguiente:

20111 Costo
x/x Por el robo de mercaderías.
11. MERMAS Y DESMEDROS
CAP.
11.1 GASTO DEDUCIBLE
14
Los gastos por mermas y desmedros debidamente acreditados también serán
deducibles. Así lo establece el inciso f) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a
la Renta, según el cual a in de establecer la renta neta de tercera categoría, son
deducibles de la renta bruta entre otros conceptos, las mermas y desmedros de
existencias debidamente acreditadas.

11.2 TRATAMIENTO DE LAS MERMAS
a) Deinición de Mermas
Las mermas son deinidas por el inciso c) del artículo 21º del Reglamento
de la Ley del Impuesto a la Renta como la pérdida física, en el volumen,
peso o cantidad de las existencias, ocasionada por causas inherentes a su
naturaleza o al proceso productivo.
Pérdida física:
- En volumen
- En peso
- En cantidad
MERMA
Por causas inherentes a la naturaleza del bien o al

proceso productivo.
Dentro de los ejemplos más comunes de mermas podemos citar los

siguientes:
• La pérdida por fermentación en la industria de paniicación.
• La pérdida de peso de una res en el traslado, de una ciudad a otra.
• La pérdida de gasolina, ocurrida en su traslado desde la reinería hacia
los grifos, por efecto de la evaporación o volatilidad de la misma.
• La pérdida de peso del hielo por efectos climáticos.
• La pérdida de tinta y papel en la industria editorial.
• La pérdida de alcohol, por efecto de la evaporación.
• La pérdida de cuero en la elaboración de zapatos, asimismo, la pérdida
de retazos de tela en la confección de prendas de vestir, entre otros.
No obstante lo anterior, el Tribunal Fiscal ha señalado que las mermas
también pueden generarse por el manipuleo de bienes. En efecto, según
la RTF Nº 03722-2-2004 (28.05.2004) esta entidad consideró que las
mermas, además de ocurrir en el proceso productivo, también pueden
producirse por el manipuleo de los bienes contenidos en envases de vidrio,
constituyendo mermas, las pérdidas ocurridas por la naturaleza frágil de los
vidrios comercializados y transportados por la recurrente desde el puerto
de embarque hasta su entrega al consumidor inal.
Asimismo, esta entidad ha previsto que en los casos de la produc-
ción de cervezas, las mermas también pueden generarse por la pérdida
de productos en el proceso de elaboración y envasado de este tipo de
productos, la rotura de botellas llenas dentro del almacén de la planta y
CAP. en el manipuleo de embarque del depósito a los medios de transporte y las
14 pérdidas susceptibles en operaciones que se realizan normalmente, tales
como la cerveza enlatada que no reúne las condiciones formales para su
venta como igualdad de niveles o contenido, etc. que se suele entregar al
personal o gratuitamente al público (Ver RTF Nº 16274-4-2000).
De la misma forma, el Tribunal Fiscal ha señalado que en el caso de enti-
dades que comercializan bebidas embotelladas, las roturas de los envases

como consecuencia del manipuleo, también constituyen mermas. Así lo ha

establecido en la RTF Nº 06972-4-2004 en la cual precisó que: “En el caso
de autos, el recurrente comercializa bebidas embotelladas en envases de
vidrio, que por su naturaleza son frágiles, delicadas, fácilmente quebra-
dizas y tiene un alto riesgo de rotura como consecuencia del manipuleo de
dichos bienes hasta su entrega al consumidor inal, por lo que las pérdidas
de las botellas del recurrente constituyen una de orden cuantitativo por
causas inherentes a la naturaleza de los envases que caliica como merma”.
Igualmente, cabe precisar que la pérdida física sufrida en productos a granel,
que corresponda a condiciones del traslado que afectan los bienes por las
características de estos como ocurre con la humedad propia del transporte
por vía marítima, caliica como merma. Así lo ha interpretado la Admi-
nistración Tributaria a través de su Informe Nº 009-2006-SUNAT/2B0000,
en el que ha indicado que: “tratándose de operaciones de importación de
productos a granel transportados al país por vía marítima, en las cuales
existen diferencias entre la cantidad del producto comprado y embarcado
en el exterior y recibido en el país, considerando que dicha diferencia detec-
tada al momento del desembarque corresponde a condiciones de humedad
propias del traslado se tiene que la pérdida física sufrida en productos a
granel, que corresponda a condiciones del traslado que afectan los bienes
por las características de estos, como ocurre con la humedad propia del
transporte por vía marítima, caliica como merma”.
b) Clases de Mermas
Existen dos clases de mermas:
• Mermas normales: Son aquellas mermas inevitables que tienen una
relación directa con el proceso productivo o de comercialización y que
dependen principalmente de las características del bien o material
utilizado.
• Mermas anormales: Son aquellas mermas que se producen por negli-
gencia en el manipuleo, utilización o en la conservación de los bienes.
Estas mermas pueden ser evitadas si existe una buena y eiciente
utilización de los materiales o bienes.
Es importante mencionar que para efectos contables, las mermas normales
vínculadas con el proceso productivo, serán incluidas en el costo de produc-
ción, en tanto que las mermas anormales serán incluidas en resultados
como un gasto.
Para efectos tributarios, el Tribunal Fiscal en la RTF Nº 6597-5-2005
(28.10.2005) también ha considerado el mismo tratamiento al señalar
que: “las mermas consideradas como pérdidas normales e inevitables del
negocio se integran al costo del bien o servicio producido, mientras que las
anormales (evitables) y las que se generan fuera del proceso productivo se
registran como un gasto”.
c) Acreditación de las mermas para efectos tributarios
CAP.
El inciso f) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta establece
como condición que las mermas estén debidamente acreditadas, para que 14
sean deducibles. Sobre el particular, debe indicarse que dicha acreditación
deberá efectuarse a través de un informe técnico emitido por un profesional
independiente, competente y colegiado o por el organismo técnico compe-
tente, el cual deberá contener por lo menos la metodología empleada y las
pruebas realizadas. En caso contrario, no se admitirá la deducción.

Al respecto, es necesario recalcar que el informe técnico deberá ser efectuado

necesariamente por un profesional independiente a la empresa, puesto que
de lo contrario, dicho informe carecería de valor para efecto de sustentar la
merma. Este criterio también fue observado por el Tribunal Fiscal en la RTF
Nº 00536-3-2008 (15.01.2008), en donde resolvió mantener el reparo por
mermas pues en el informe presentado por la recurrente se apreciaba que
no se había precisado en qué había consistido la evaluación realizada, ni
se indicaba, en forma especíica, cuáles habían sido las condiciones en que
ésta fue realizada, advirtiéndose más bien que se sustentaba en el primer
informe técnico elaborado por un trabajador y no por un profesional inde-
pendiente.
De la misma forma, en la RTF Nº 02312-5-2004 (21.04.2004) el colegiado
mantuvo el mismo criterio al conirmar el reparo efectuado por la Adminis-
tración Tributaria, pues las mermas no tenían el informe técnico.
En relación a este tema, es importante recordar que además de ser emitido
por un profesional independiente y colegiado o por el organismo técnico
competente, el Informe Técnico deberá contener por lo menos la metodo-
logía empleada y las pruebas realizadas.
REQUISITOS DEL INFORME TÉCNICO PARA LA ACREDITACIÓN DE MERMAS
Debe ser emitido por un profesional independiente, competente y

colegiado o por el organismo técnico competente.
INFORME TÉCNICO
(Para la acreditación de
mermas)
El informe deberá contener por lo menos la metodología emplea-
da y las pruebas realizadas.
11.3 TRATAMIENTO DE LOS DESMEDROS
a) Deinición de Desmedros
Los desmedros se deinen como la pérdida de orden cualitativo e irrecupe-
rable de las existencias, haciéndolas inutilizables para los ines a los que
estaban destinados.
Dentro de los ejemplos más comunes de desmedros podemos citar los
siguientes:
• Las computadoras obsoletas para la venta.
• Las agendas o libros desfasados, entre otros.
b) Acreditación de los Desmedros para efectos tributarios
CAP.
El inciso f) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta establece
14 como condición que los desmedros estén debidamente acreditados, para
que sean deducibles. Sobre el particular, debe indicarse que a estos efectos,
la SUNAT aceptará como prueba la destrucción de las existencias efec-
tuadas ante Notario Público o Juez de Paz, a falta de aquel, siempre que
se comunique previamente a la SUNAT en un plazo no menor de seis (6)
días hábiles anteriores a la fecha en que llevará a cabo la destrucción de

los referidos bienes. En ese caso, dicha entidad podrá designar a un funcio-
nario para presenciar dicho acto; también podrá establecer procedimientos
alternativos o complementarios a los indicados, tomando en consideración
la naturaleza de las existencias o la actividad de la empresa.
Sobre el particular, cabe considerar que la Administración Tributaria ha
conirmado estas condiciones en su Informe Nº 290-2003-SUNAT/2B0000,
en el cual ha establecido que:
• Para que proceda la deducción de los desmedros, los mismos deben
ser acreditados con la destrucción de los bienes, según el procedi-
miento establecido en el inciso c) del artículo 21° del Reglamento de
la Ley del Impuesto a la Renta. A la fecha, no existe norma jurídica
alguna que haya aprobado un procedimiento distinto al señalado.
• Tratándose de bienes que habiendo sufrido una pérdida cualitativa e
irrecuperable, haciéndolos inutilizables para los ines a los que estaban
destinados, son enajenados por el contribuyente, en aplicación del
artículo 20° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, el costo de
estos bienes podrá ser deducido.
11.4 PROCEDIMIENTO ALTERNATIVO PARA LA ACREDITACIÓN DE DESME-

DROS DE PRODUCTOS ALIMENTICIOS PERECIBLES
No obstante el procedimiento para la deducción de desmedros señalado en el

punto 3 anterior, mediante Resolución de Superintendencia Nº 243-2013/SUNAT
(13.08.2013) se ha regulado un procedimiento alternativo para la acreditación
de los desmedros de alimentos perecederos en mal estado para efecto de su
deducción en la determinación del Impuesto a la Renta, teniendo en cuenta
la naturaleza de los mismos y que permita a su vez cumplir con las normas
del Reglamento Sanitario de Funcionamiento de Autoservicios de Alimentos y
Bebidas, aprobado por la Resolución Ministerial Nº 1653-2002-SA/DM53.
De acuerdo a este procedimiento excepcional, se ha dispuesto que para la deduc-
ción de desmedros de existencias, tratándose de autoservicios54, alternativa-
mente se podrá acreditar el desmedro de los “Productos Alimenticios Perecibles˝
(PAP) no sujetos a devolución o cambio, mediante el documento denominado
“Reporte de Desmedros de los Productos Alimenticios Perecibles”, el cual deberá
contener, para su validez, la siguiente información:
a) Identiicación de los PAP.
b) Cuantiicación de los PAP.
c) Valorización de los PAP de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 62° de la
Ley.
d) Fecha de eliminación de los PAP.
e) Fecha de emisión del Reporte de Desmedros de los PAP, la cual debe coin-
cidir con la fecha en que eliminen los PAP.
CAP.
La razón de este procedimiento alternativo radica en que el actual procedimiento para la destrucción de existencias en
53 14
situación de desmedro requiere la comunicación previa a la SUNAT en plazo no menor a seis (6) días anteriores a la
fecha en que se llevará a cabo la destrucción de los referidos bienes, en ese sentido, tratándose de los establecimientos
de autoservicio, ello podría originar el incumplimiento de las normas del Reglamento Sanitario de Funcionamiento de
Autoservicios de Alimentos y Bebidas, aprobado por la Resolución Ministerial N° 1653-2002-SA/DM, las cuales con-
templan la eliminación de los alimentos perecederos en mal estado a in de evitar la contaminación de los alimentos
y bebidas.
Deinido como el establecimiento en el que el comprador tiene a su alcance los productos que requiere, incluso los
54
precios, para que pueda tomar por sí mismo, aquellos que quiera adquirir sin la intervención del vendedor.

f) Motivo de la eliminación de los PAP y sustento técnico mediante el cual

se acredite la falta de inocuidad de dichos productos de acuerdo con las
normas del sector correspondiente.
g) Firma del gerente general y del encargado del área de aseguramiento de la
calidad del autoservicio.
importante
Para estos efectos, se consideran PAP únicamente a los siguientes productos alimenticios
frescos sin envase: carnes y menudencias de animales; frutas; hortalizas; pescados y
mariscos; leche, productos lácteos y embutidos, así como huevos y comida preparada.
CASO N° 25: ACREDITACIÓN DE LOS DESMEDROS

La empresa “TRANSFER PRICE” S.R.L dedicada a la comercialización de agendas, se ha
percatado que 2,000 de estos productos ya no se pueden vender, pues pertenecen a años
anteriores. Estas mercaderías tenían un costo de S/. 8,000. Sobre el particular, nos comentan
que la empresa ha decidido destruir dichas mercaderías, la cual se realizará en presencia del
notario público, comunicando dentro del plazo establecido, a la SUNAT dicha destrucción.
En ese sentido, nos piden determinar el tratamiento contable y tributario de esta operación.
SOLUCIÓN:
Para efectos tributarios, la destrucción de las agendas de períodos anteriores será un
gasto deducible como un desmedro, en la medida que se cumpla con los requisitos para
su deducción, es decir que la destrucción se efectúe en presencia de un notario público,
y se cumpla con comunicar a la SUNAT dentro de los plazos establecidos, la realización
de este hecho.
Para efectos contables, la pérdida de los bienes deberá ser registrada de la siguiente forma:

20111 Costo
x/x Por la destrucción de las existencias.
12. ESTIMACIONES Y CASTIGOS POR DEUDAS INCOBRABLES
De manera general, muchas personas tienen la idea que las estimaciones conta-
bles no son aceptadas por la Ley del Impuesto a la Renta. Esta airmación se
desprende de lo dispuesto por el inciso f) de artículo 44º de la Ley del Impuesto
CAP. a la Renta, inciso a través del cual se señala que no son deducibles a efectos de
14 determinar la renta imponible de tercera categoría, las asignaciones destinadas
a la constitución de reservas o provisiones cuya deducción no admite la ley.55
Si bien es cierto que la Ley del Impuesto a la Renta hace referencia a provisiones para referirse a la cobranza dudosa,
55
debe considerarse que estas son en realidad estimaciones, pues están fuera del ámbito de la NIC 37 Provisiones,
Pasivos contingentes y activos contingentes. Así también lo conirma el Plan Contable General Empresarial (PCGE) el
cual deine a la cuenta 19 como “Estimación de Cuentas de Cobranza Dudosa”. En ese sentido, en el desarrollo del
presente subcapítulo hacemos referencia a estimaciones, para referirnos a la cobranza dudosa.

No obstante lo anterior, debemos recordar que la misma Ley del Impuesto a la

Renta ha establecido que determinadas estimaciones contables sí pueden ser
deducidas para efectos de determinar la renta imponible. Tal es el caso de las
estimaciones por deudas incobrables.
En efecto, de acuerdo a lo que indica el inciso i) del artículo 37º de la Ley del
Impuesto a la Renta, es permitida la deducción de las provisiones56 equitativas57
por deudas incobrables, siempre que se determinen las cuentas a las que corres-
ponden, y se cumplan con las condiciones que señala el Reglamento de la Ley del
En ese sentido, a continuación mostramos precisamente, los requisitos que se
deberán considerar para deducir estas pérdidas.
12.2 REQUISITOS PARA LA DEDUCCIÓN DE LAS ESTIMACIONES POR

COBRANZA DUDOSA
Los requisitos que se deben cumplir para deducir una estimación de Cobranza
Dudosa son dos:
a) Que la deuda se encuentre vencida y se cumpla con alguna de las
siguientes condiciones:
• Se demuestre la existencia de diicultades inancieras del deudor que
hagan previsible el riesgo de incobrabilidad, mediante análisis perió-
dicos de los créditos concedidos o por otros medios58; o,
• Se demuestre la morosidad del deudor mediante la documentación
que evidencie las gestiones de cobro luego del vencimiento de la
deuda; o,
• Se haya realizado el protesto de documentos; o,
• Se haya iniciado procedimientos judiciales de cobranza; o,
• Que hayan transcurrido más de doce (12) meses desde la fecha de
vencimiento de la obligación sin que esta haya sido satisfecha.
Debe precisarse que, para que se cumpla este requisito, no es necesario
que se cumplan todas las condiciones que se señalan, sino que bastaría que
se cumpla solo una de ellas.
b) Que la estimación al cierre de cada ejercicio igure en el Libro de
Inventarios y Balances en forma discriminada
En relación a este último requisito habría que indicar que el Tribunal Fiscal
ha señalado en reiterada jurisprudencia que si no se cumple con él, no se
podrá deducir el gasto. Así tenemos por ejemplo, la RTF Nº 09308-3-2004
(26.11.2004), en la cual el ente resolutor señaló que: “No es deducible la
provisión para cuentas de cobranza dudosa cuando esta no ha sido anotada
en el Libro de Inventarios y Balances de forma discriminada”.
CAP.
Debe entenderse que en este caso se está haciendo referencia a estimaciones.
56
14
La estimación, en cuanto se reiere al monto, se considerará equitativa si guarda relación con la parte o el total si
57
fuere el caso, que se estime de cobranza dudosa.

Sobre el particular es importante mencionar que a través del Informe Nº 244-2001-SUNAT/K00000, la Administración
58
Tributaria ha señalado que: “La aprobación del Plan de Reestructuración, tratándose de empresas que se encuentran
sometidas a un proceso de reestructuración patrimonial contemplado en el Título IV del TUO de la Ley de Reestruc-
turación Patrimonial, no constituye un medio para demostrar la existencia de diicultades inancieras del deudor que
hagan previsible el riesgo de incobrabilidad, a que se reiere el numeral 1) del inciso f) del artículo 21° del Reglamento
de la Ley del Impuesto a la Renta”.

Sin embargo, debe tenerse en cuenta que el citado ente resolutor ha preci-
sado que se cumple con este requisito si en hoja anexa debidamente lega-
lizada, se consigna dicha información (Ver RTF's Nºs 0590-4-2002, 04321-
5-2005, entre otras).
REQUISITOS PARA LA DEDUCCIÓN DE LA

ESTIMACIÓN POR COBRANZA DUDOSA
Que la deuda esté vencida y se cumpla Que la estimación igure en el Libro de

con alguna de las condiciones señaladas Inventarios y Balances en forma discriminada
c) No reconocimiento de deuda incobrable

La Ley del Impuesto a la Renta señala que a efecto de realizar una estima-
ción de cobranza dudosa, la condición de incobrable, debe veriicarse en el
momento en que se efectúa el reconocimiento contable.
No obstante lo anterior, cabe indicar que la citada ley precisa que en ningún
caso se podrá reconocer el carácter de deuda incobrable (y por lo tanto, en
ningún caso procederá la deducción de la estimación) a:
i) Las deudas contraídas entre sí por partes vinculadas
Para estos efectos, se entenderá que existe una nueva deuda contraída
entre partes vinculadas cuando con posterioridad a la celebración del
acto jurídico que da origen a la obligación a cargo del deudor, ocurre
lo siguiente:
• Cambio de titularidad en el deudor o el acreedor, sea por cesión
de la posición contractual, por reorganización de sociedades o
empresas o por la celebración de cualquier otro acto jurídico, de
lo cual resultara que las partes se encuentran vinculadas.
• Alguno de los supuestos previstos en el Artículo 24º del Regla-
mento de la Ley del Impuesto a la Renta59, que ocasione la
vinculación de las partes.
ii) Las deudas aianzadas por empresas del sistema inanciero y bancario,
garantizadas mediante derechos reales de garantía, depósitos dinera-
rios o compra venta con reserva de propiedad.
iii) Las deudas que hayan sido objeto de renovación o prórroga expresa
Para estos efectos, se considera deudas objeto de renovación:
• Sobre las que se produce una reprogramación, reinanciación o
reestructuración de la deuda o se otorgue cualquier otra facilidad
de pago.
CAP.
• Aquellas deudas vencidas de un deudor a quien el mismo
14
acreedor concede nuevos créditos.
En estos casos, y cumplido el plazo de vencimiento de las deudas
renovadas o prorrogadas, la estimación de estas se podrá deducir en
tanto caliiquen como incobrables.
Este artículo establece las situaciones que derivan que dos o más personas, empresas o entidades son partes vinculadas.
59

12.3 CASTIGOS POR DEUDAS INCOBRABLES
a) Gasto deducible
Además de las estimaciones por cobranza dudosa, el inciso i) del artículo
37º de la Ley del Impuesto a la Renta también permite la deducción de
los castigos de las estimaciones de cobranza dudosa. Sobre el particular,
entendemos que los castigos a que se reiere este inciso, son aquellos rela-
cionados a estimaciones por cobranza dudosa que no cumplieron con las
condiciones para ser deducidas, en donde la oportunidad de la deducción
ocurre con su castigo.
b) Requisitos para la deducción del castigo por cobranza dudosa
Para efectuar el castigo de las deudas de cobranza dudosa, se requiere
que la deuda haya sido reconocida como gasto (estimación) y se cumpla,
además, con alguna de las siguientes condiciones:
• Se haya ejercitado las acciones judiciales pertinentes hasta establecer
la imposibilidad de la cobranza, salvo cuando se demuestre que es
inútil ejercitarlas o que el monto exigible a cada deudor no exceda de
tres (3) Unidades Impositivas Tributarias60. La exigencia de la acción
judicial alcanza, inclusive, a los casos de deudores cuyo domicilio se
desconoce, debiendo seguírseles la acción judicial prescrita por el
Código Procesal Civil.
• Tratándose de castigos de cuentas de cobranza dudosa a cargo de
personas domiciliadas que hayan sido condonadas en vía de transac-
ción, deberá emitirse una nota de abono en favor del deudor. Si el
deudor realiza actividad generadora de rentas de tercera categoría,
considerará como ingreso gravable el monto de la deuda condonada.
Es importante precisar que cuando se trate de créditos condonados o capi-
talizados por acuerdos de la Junta de Acreedores conforme a la Ley General
del Sistema Concursal, el acreedor deberá abrir una cuenta de control para
efectos tributarios, denominada “Acciones recibidas con ocasión de un
proceso de reestructuración”.
12.4 ACREDITACIÓN DE LA CAUSALIDAD
Uno de los aspectos que siempre deben considerarse para la deducción de gastos
es el cumplimiento del Principio de Causalidad. Esto es así, incluso para la deduc-
ción de las estimaciones y castigos de cobranza dudosa.
Sobre el particular, debe considerarse que para acreditar la causalidad del gasto
por deudas incobrables o por su castigo, el sujeto perceptor de rentas de tercera
categoría debe:
• Demostrar el origen y la causalidad de dichas deudas
• Acreditar la existencia del riesgo de incobrabilidad.
Esto ha sido conirmado por el Tribunal Fiscal en la RTF Nº 05736-5-2003 del
CAP.
10.10.2003.
14
Cabe recordar que la Administración Tributaria ha conirmado este criterio al señalar en su Informe Nº 134-2001-SUNAT/
60
K00000 que: “Para efectuar el castigo por deudas incobrables se requiere, entre otros requisitos, que el contribu-
yente acredite mediante el ejercicio de las acciones judiciales pertinentes que la deuda es efectivamente incobrable”,
agregando que “Lo señalado en el párrafo anterior no es de aplicación cuando el importe de la deuda exigible a cada
deudor no es mayor a 3 UIT o cuando se acredita que es inútil ejercitar las referidas acciones judiciales”.

CASO Nº 26: ¿CUÁLES SON LAS CONDICIONES PARA DEDUCIR LOS GASTOS POR
COBRANZA DUDOSA?
El contador de la empresa “CERVECERÍAS UNIDAS” S.R.L. nos comenta que al 31.12.2014
está pendiente de cobro la factura Nº 001-2045 por S/. 5,900, emitida el 01.02.2013 y cuyo
plazo de crédito venció el 01.03.2014. Sobre el particular, nos consulta si puede realizar la
estimación de cobranza dudosa y si ésta puede ser deducible para efectos del Impuesto a la
Renta. Considerar que la empresa cuenta con documentos que evidencian las gestiones de
cobro, tales como, cartas notariales, planillas de cobranza, entre otros.
SOLUCIÓN:
El inciso i) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta establece que para que
la estimación de cobranza dudosa pueda ser deducible tributariamente, la misma debe
cumplir fundamentalmente con dos requisitos:
a) Que la deuda se encuentre vencida y:
• Se demuestre la existencia de diicultades inancieras del deudor que hagan previsible
el riesgo de incobrabilidad, mediante análisis periódicos de los créditos concedidos
o por otros medios; o,
• Se demuestre la morosidad del deudor mediante la documentación que evidencie
las gestiones de cobro luego del vencimiento de la deuda; o,
• Se efectúe el protesto de documentos; o,
• Se inicien procedimientos judiciales de cobranza; o,
• Hayan transcurrido más de doce (12) meses desde la fecha de vencimiento de la
obligación sin que esta haya sido satisfecha; y,
b) Que la estimación al cierre de cada ejercicio igure en el Libro de Inventarios y Balances
en forma discriminada
Es importante observar que tratándose de la primera condición, no es necesario que se cumplan
todos los supuestos allí previstos, pues basta que solo uno de ellos se produzca, para que
proceda la deducción. En ese sentido, tratándose de la empresa “CERVECERÍAS UNIDAS”
S.R.L. para veriicar su cumplimiento, resultará conveniente realizar el siguiente análisis:
SUPUESTO
¿Se ha demostrado la existencia de diicultades inancieras del deudor que hagan previsible el riesgo de inco-
No
brabilidad, mediante análisis periódicos de los créditos concedidos o por otros medios?
¿Se ha demostrado la morosidad del deudor mediante la documentación que evidencie las gestiones de cobro
Sí
luego del vencimiento de la deuda?
¿Se ha realizado el protesto de documentos? No
¿Se ha iniciado procedimientos judiciales de cobranza? No
Como se desprende de lo anterior, la empresa “CERVECERÍAS UNIDAS” S.R.L. puede
demostrar que sobre la deuda vencida se han efectuado gestiones de cobranza, por lo
que cumpliría con la primera condición antes señalada. De ser así, y en la medida que se
cumpla con la segunda condición, podrá deducir la pérdida generada por la estimación
de cobranza dudosa.
Cabe mencionar que el reconocimiento de esta pérdida se realizará de la siguiente forma:
CAP.
14
684 Valuación de activos
6841 Estimación de cuentas de cobranza dudosa
19 ESTIMACIÓN DE CUENTAS DE COBRANZA DUDOSA 5,900
191 Cuentas por cobrar comerciales - Terceros
x/x Por la estimación de la cuenta de cobranza dudosa.

CASO Nº 27: TRATAMIENTO DE LA ESTIMACIÓN Y CASTIGO DE CUENTAS DE

COBRANZA DUDOSA
La empresa “AGREGADOS NAVALES” S.A.C. efectuó el 14 de Noviembre del 2013, la venta
de mercaderías por S/. 5,000 más IGV a la empresa “COMERCIAL SANTA TERESA” SAC,
la que hasta el cierre del ejercicio 2013, no había cumplido con cancelar la obligación, no
obstante que esta había vencido el 30.11.2013. En ese sentido, y previendo la falta de pago
de la cuenta al 31 de Diciembre de 2013, el Departamento Contable de la empresa efectuó
la estimación correspondiente.
No obstante lo anterior, en el mes de Agosto del 2014, la Gerencia de la empresa es alertada
que “COMERCIAL SANTA TERESA” S.A.C. ha sido declarada en insolvencia patrimonial, con lo
que la cuenta respectiva ya no podrá ser cobrada, decidiéndose el castigo de la cuenta por
cobrar. Sobre el particular nos piden determinar el tratamiento contable de esta operación.
SOLUCIÓN:
A efecto de determinar el tratamiento contable de esta operación, debemos considerar lo
siguiente:
• Operación que generó la cuenta por cobrar (14.11.2013)
Como se señaló, el 14 de Noviembre del 2013, se efectuó la venta de mercaderías que
originaría la cuenta por cobrar. Por ello, la empresa “AGREGADOS NAVALES” S.A.C. efectuó
el siguiente registro:

70 VENTAS 5,000
701 Mercaderías
70111 Terceros
x/x Por la venta de mercaderías a una empresa no relacionada.
• Estimación para cuentas de cobranza dudosa (31.12.2013)

Asimismo, y tal como nos indican, al cierre del ejercicio 2013 la cuenta por cobrar no
había sido satisfecha, por lo que el departamento de contabilidad efectúa la estimación
correspondiente, realizando los siguientes asientos contables:

CAP.
1911 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 14
x/x Por el reconocimiento de la cuenta de cobranza dudosa.

• Castigo de la cuenta por cobrar (31.08.2014)

Una vez agotados todos los medios para poder cobrar la deuda, la empresa castigará la
misma efectuando el siguiente asiento:

1911 Facturas, boletas y otros comprobantes por
cobrar
x/x Por el castigo de la cuenta de cobranza dudosa, previamente
reconocida por el Departamento de Contabilidad.
CASO Nº 28: ESTIMACIÓN DE COBRANZA DUDOSA NO DEDUCIBLE

La empresa “ACM PUBLICIDAD” S.A.C tiene al 31.12.2014 un saldo de cuentas por cobrar de
S/. 1’000,000. Históricamente se conoce que un 10% de las cuentas por cobrar se convierten
en incobrables. Al respecto, nos piden determinar la estimación contable a realizar, y si estas
son deducibles tributariamente.
SOLUCIÓN:
De acuerdo a los datos planteados por la empresa, la estimación se calcula de la siguiente
forma:
S/. 1’000,000 x 10% = S/. 100,000.
En ese sentido, el registro contable a realizar sería:

x/x Por el reconocimiento de la cuenta de cobranza dudosa.
Para efectos tributarios, la estimación realizada no podrá ser deducible tributariamente,
puesto que no cumple con alguno de los requisitos señalados anteriormente. En ese
sentido, aun cuando contablemente sea un gasto, para efectos tributarios, deberá adicio-
narse a la renta neta de tercera categoría.
13. GASTOS PROHIBIDOS
13.1 GASTOS PERSONALES
CAP.
a) Gasto No Deducible
14 El inciso a) del artículo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta señala que
no serán deducibles para efectos de determinar la Renta Neta de Tercera
Categoría, los gastos personales del contribuyente, y todos aquellos que
sean ajenos a la actividad de la empresa.
La limitación de este tipo de gastos se sustenta en el hecho que los mismos
no cumplen con el principio de causalidad, en la medida que no son

necesarios para la actividad gravada. De ser así, es lógico suponer que

estos no sean aceptados tributariamente.
b) ¿Cómo identiicar los Gastos Personales?
En un principio, resulta difícil la identiicación de los gastos que calii-
quen como personales. Sin embargo, a continuación presentamos algunos
supuestos que derivan en este tipo de gastos:
• Gastos de alimentación, vestido, vivienda, recreación y otros, reali-
zados por el contribuyente y sus familiares.
• Gastos originados por la compra de bienes para el uso personal del
contribuyente.
• Otros gastos que beneicien a los titulares de las empresas uniperso-
nales, de Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada, accio-
nistas o socios de sociedades, entre otros, tales como el pago del
colegio de los hijos del Gerente General, pago de los servicios públicos
de este sujeto, pago por consumos en restaurantes, etc.
• Gastos de servicios en general, que no guardan relación con el giro del
negocio.
c) Consecuencias de los Gastos Personales
El inciso g) del artículo 24º-A de la LIR señala que para los efectos de este
Impuesto se entiende por dividendos y cualquier otra forma de distribución
de utilidades, entre otros, toda suma o entrega en especie que resulte
renta gravable de la tercera categoría, en tanto signiique una disposición
indirecta de dicha renta no susceptible de posterior control tributario, inclu-
yendo las sumas cargadas a gastos e ingresos no declarados. Sobre el
particular, el artículo 13º-B del Reglamento de la LIR deine de manera
general lo que se entiende por este concepto, estableciendo adicionalmente
determinados supuestos que también implicaban tal caliicación.
Así, de acuerdo al referido artículo constituyen gastos que signiican “dispo-
sición indirecta de renta no susceptible de posterior control tributario” aque-
llos gastos susceptibles de haber beneiciado a los accionistas, participacio-
nistas, titulares y en general a los socios o asociados de personas jurídicas
a que se reiere el artículo 14° de la LIR, entre otros, los gastos particulares
ajenos al negocio, los gastos de cargo de los accionistas, participacionistas,
titulares y en general socios o asociados que son asumidos por la persona
jurídica. Agrega que reúnen la misma caliicación, los siguientes gastos:
i) Los gastos sustentados por comprobantes de pago falsos, constituidos
por aquellos que reuniendo los requisitos y características formales
señalados en el Reglamento de Comprobantes de Pago, son emitidos
en algunas de las siguientes situaciones:
- El emisor no se encuentra inscrito en el Registro Único de Contri-
buyentes - RUC.
- El emisor se identiica consignando el número de RUC de otro CAP.
contribuyente.
14
- Cuando en el documento, el emisor consigna un domicilio iscal
falso.
- Cuando el documento es utilizado para acreditar o respaldar una
operación inexistente.

ii) Gastos sustentados por comprobantes de pago no idedignos, cons-

tituidos por aquellos que contienen información distinta entre el
original y las copias y aquellos en los que el nombre o razón social
del comprador o usuario diiera del consignado en el comprobante de
pago.
iii) Gastos sustentados en comprobantes de pago emitidos por sujetos
a los cuales, a la fecha de emisión de los referidos documentos, la
SUNAT les ha comunicado o notiicado la baja de su inscripción en el
RUC o aquellos que tengan la condición de no habido, salvo que al 31
de diciembre del ejercicio, o a la fecha de cierre del balance del ejer-
cicio, el emisor haya cumplido con levantar tal condición.
iv) Gastos sustentados en comprobantes de pago otorgados por contri-
buyentes cuya inclusión en algún régimen especial no los habilite para
emitir ese tipo de comprobante.
v) Gastos deducibles para la determinación del Impuesto del contribu-
yente domiciliado en el país, que a su vez constituyan renta de una
entidad controlada no domiciliada, de acuerdo con lo dispuesto en el
numeral 9 del artículo 114º de la LIR.
vi) Otros gastos cuya deducción sea prohibida de conformidad con la
Ley, siempre que impliquen disposición de rentas no susceptibles de
control tributario.
Cabe mencionar que la importancia de esta deinición es sustancial, pues
las sumas que tengan esta caliicación están sujetas al pago del 4.1%,
monto que deberá ser asumido íntegramente por la empresa. Incluso debe
recordarse que desde hace un tiempo, la Administración Tributaria está
enviando a los contribuyentes sendas Cartas Inductivas requiriéndoles el
pago de esta obligación.
Como se observa de lo anterior, si una empresa ha asumido entre otros,
gastos personales de sus accionistas, titulares gerentes, entre otros, sobre
estos montos además de adicionarlos a través de la Declaración Jurada
Anual del IR, deberá pagar el 4.1% al ser gastos que signiican “disposición
indirecta de renta no susceptible de posterior control tributario”.
importante
El pago del 4.1% debe realizarse mediante una Guía de Pagos Varios consig-
nando el código 3037 y debiendo abonarse al isco dentro del mes siguiente
de efectuada la disposición indirecta de la renta, en los plazos previstos por el
Código Tributario para las obligaciones de periodicidad mensual.
CASO Nº 29: TRATAMIENTO DE LOS GASTOS PERSONALES

La empresa “ZAPATOS BARATOS” E.I.R.L. cuyo titular-gerente es el Sr. Pedro Martínez
Morales, se dedica a la compra venta de zapatos al por menor, encontrándose en el
CAP. Régimen General del Impuesto a la Renta. En relación a los gastos del negocio, el
contador de la empresa nos comenta que ha identiicado los siguientes gastos:
14
• F/. 001- 00954 por S/. 100.00 por el servicio de mantenimiento y reparación del
vehículo del hijo del Sr. Martínez.
• F/. 001-00256 por S/. 200.00 por el servicio de estética, corte, y teñido de cabello,
realizado a la esposa del Sr. Martínez.
Sobre el particular, nos consultan si dichos desembolsos son deducibles para efectos
de determinar la Renta Neta de tercera categoría.

SOLUCIÓN:
Del análisis de los gastos, se observa que los mismos corresponden a gastos personales
de los familiares del titular gerente de la empresa (esposa e hijo), por lo que no serían
deducibles para efectos del Impuesto a la Renta, debiendo ser adicionados a la utilidad
contable, en caso de haberse contabilizado como gastos del ejercicio.
DETALLE IMPORTE
Utilidad contable S/. 100,000

(+) Adiciones Gastos personales S/. 300
Renta Neta S/. 100,300
Impuesto a la Renta (30%) S/. 30,090
Finalmente, debe tenerse presente que el importe adicionado está sujeto al pago del
4.1% por caliicar como distribución indirecta de rentas no susceptibles de posterior
control tributario.
DETALLE IMPORTE
Gastos personales S/. 300

Dividendos (Disposición indirecta de rentas no susceptible de posterior
S/. 12
control tributario) 4.1%
importante
Respecto del IGV, se debe considerar que al no cumplir esos gastos con uno
de los requisitos sustanciales previstos en el artículo 18º de la Ley del IGV (es
decir, que la adquisición sea considerada como costo o gasto), tampoco se podrá
tomar el IGV de compras como crédito iscal.
13.2 IMPUESTO A LA RENTA
a) Gasto no Deducible
Es conocido por todos que el Impuesto a la Renta está estructurado para
ser aplicado sobre los resultados del ejercicio, es decir después de haber
deducido a los ingresos, los costos y gastos del período61.
Ingresos
(-)
Costos y Gastos
(+-)
Otros Ingresos y Gastos
(=)
CAP.
Utilidad del Ejercicio 30% Impuesto a la Renta 14
En este caso nos estamos reiriendo al Régimen General del Impuesto a la Renta, pues en el Régimen Especial de
61
este impuesto, el mismo se aplica sobre los ingresos netos del mes.

En ese sentido, resulta lógico suponer que este impuesto no sea conside-
rado como un gasto del ejercicio, pues no afecta a este. Esto también lo
ha entendido el inciso b) del artículo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta
que ha indicado que para efectos tributarios, el Impuesto a la Renta no es
aceptado como gasto deducible de la Renta Bruta.
No obstante lo anterior, cabe considerar que en determinados casos es
posible que la empresa asuma el Impuesto a la Renta que corresponda a
terceros. Esto puede darse por ejemplo, en los casos que se asuma a favor
del arrendador, el Impuesto a la Renta de Primera Categoría en los casos
de arrendamientos, o que se asuma el Impuesto a la Renta de Cuarta Cate-
goría, a favor de perceptores de este tipo de rentas.
Sin embargo, en estos casos, este impuesto tampoco debería ser deducible de
la Renta Bruta, en la medida que esos tributos no le corresponden a la empresa
sino al beneiciario de la renta. Así lo ha establecido el Artículo 47º de la LIR.
b) Excepción a la regla
No obstante lo señalado anteriormente, existe una excepción a la regla antes
indicada, la cual está referida al Impuesto a la Renta que se asuma en los
casos de inanciamientos provenientes del exterior. En efecto, de acuerdo a
lo que señala el artículo 47º de la Ley del Impuesto a la Renta, un contribu-
yente podrá deducir como gasto o costo, el Impuesto a la Renta que hubiera
asumido y que corresponda a un tercero, cuando dicho tributo grave los
intereses por operaciones de crédito a favor de beneiciarios del exterior.
Esta deducción sólo será aceptable si el contribuyente es el obligado directo
al pago de dichos intereses. En este caso, el impuesto asumido no podrá ser
considerado como una mayor renta para el perceptor de la misma.
13.3 SANCIONES E INTERESES DEL SECTOR PÚBLICO NACIONAL
a) Gasto No Deducible
Las multas, recargos, intereses moratorios previstos en el Código Tributario
y, en general, sanciones aplicadas por el Sector Público Nacional, tampoco
son deducibles para la determinación del Impuesto a la Renta puesto que se
originan por el incumplimiento o infracción del contribuyente al no cumplir
sus obligaciones formales con las entidades públicas.
Ello es así, pues estos gastos no guardan relación con el Principio de
Causalidad, al no ser considerados como gastos necesarios para producir y
mantener la fuente productora de renta.
b) Sector Público Nacional
A efectos de la limitación señalada en el punto anterior, debe considerarse
que el Sector Público Nacional está constituido por:
• El Gobierno Central.
• Los Gobiernos Regionales.
CAP. • Los Gobiernos Locales.
14 • Las Instituciones Públicas sectorialmente agrupadas o no.
• Las Sociedades de Beneicencia Pública.
• Los Organismos Descentralizados Autónomos.
En relación a esta caliicación, es preciso recordar que los Colegios Profe-
sionales también están catalogados como parte del Sector Público Nacional.
Esto ha sido reconocido por el Tribunal Fiscal en su RTF de Observancia

Obligatoria Nº 07394-1-2004 (28.09.2004), a través de la cual resolvió

que “Los colegios profesionales, al constituir instituciones autónomas con
personería jurídica de derecho público interno, se encuentran dentro del
supuesto de inafectación al Sector Público previsto en el inciso a) del artí-
culo 18° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta”.
c) Casos Especiales
Intereses por pago extemporáneo a las AFP
Como es de conocimiento general, los trabajadores tienen la posibilidad
de elegir su régimen pensionario, optando entre la Oicina Nacional Previ-
sional (ONP) o una Administradora Privada de Pensiones (AFP). Para estos
efectos, los empleadores tienen la obligación de efectuar las retenciones
que le correspondan a los trabajadores, para después abonarlas a estas
entidades.
En ese sentido, tratándose de los pagos extemporáneos que realicen las
entidades empleadoras a la ONP, se podría airmar que los intereses mora-
torios que genere la misma no serán deducibles. Sin embargo, tratándose
de pagos fuera de plazo a las AFP’s, la misma generará intereses mora-
torios, resultando lógico preguntarse si dichos intereses serán deducibles
para efectos del Impuesto a la Renta.
En relación a tal supuesto, habría que comentar que el Tribunal Fiscal, en
la RTF Nº 10479-4-2007 (31.10.2007), ha resuelto que: “Los intereses
por pagos atrasados a la AFP son deducibles de la renta bruta en tanto se
demuestre la fehaciencia”.
Sobre el particular, creemos razonable la posición del ente resolutor, pues
debemos entender que las AFP’s son entidades que no pertenecen al Sector
Público Nacional, por más que administren las contribuciones por pensiones
de sus ailiados. En todo caso, deberá demostrarse la necesidad de incurrir
en este gasto.
CASO Nº 30: ¿SON DEDUCIBLES LOS DERECHOS ANTIDUMPING?

“IMPORTACIONES PERUANAS” S.A.C ha importado de China, un lote de prendas
textiles, por un valor de S/. 100,000. Al respecto, nos comenta que en la oportunidad
de la nacionalización de los referidos bienes, la Administración Aduanera le ha cobrado
además de los derechos de importación y el IGV, derechos antidumping. Al respecto,
el gerente de la empresa nos consulta, cuál es el tratamiento que corresponde a estos
derechos considerando que los pagos efectuados son:
Derechos de Importación S/. 25,000

Derechos Antidumping S/. 10,000
IGV S/. 23,750
SOLUCIÓN:
A efecto de absolver la consulta planteada por la empresa “IMPORTACIONES PERUANAS”
S.A.C. es preciso determinar y considerar lo siguiente:
CAP.
a) Naturaleza de los Derechos Antidumping
14
El artículo 148º de la Ley General de Aduanas establece que la deuda tributaria está
constituida por los derechos arancelarios y demás tributos y cuando corresponda
por las multas e intereses.
En ese sentido, el artículo 46º del Decreto Supremo Nº 006-2003-PCM dispone
que los derechos antidumping y compensatorios tienen la condición de multa y
no constituyen en forma alguna tributo. Para tal efecto, agrega el artículo 55° del
referido Decreto Supremo que la SUNAT es competente para efectuar el cobro de los

derechos antidumping y compensatorios establecidos por la Comisión de Dumping

y Subsidios del Instituto Nacional de Defensa de la Competencia y de la Protección
de la Propiedad Intelectual (INDECOPI).
De otra parte, el Glosario de Términos Aduaneros de la Ley General de Aduanas
deine a la multa, dentro del ámbito aduanero, como la "sanción pecuniaria que se
impone a los responsables de infracciones administrativas aduaneras", entendién-
dose por tal a aquellas acciones u omisiones que importen violación de las normas
aduaneras.
Como puede apreciarse, los derechos antidumping constituyen multas que establece
la Comisión de Dumping y Subsidios del INDECOPI, cuando comprueba que existen
distorsiones generadas en el mercado por las prácticas de dumping. En tal sentido,
dichos derechos antidumping no se encuentran incluidos dentro de la deinición de
multa establecida en el Glosario de Términos Aduaneros, al no haberse veriicado
la violación de normas aduaneras y, por tanto, no forman parte del concepto de
"deuda tributaria aduanera".
b) Efectos tributarios de los Derechos Antidumping
Considerando lo señalado en el párrafo anterior, en el sentido que los Derechos
Antidumping tienen la calidad de multas impuestas por una entidad del Sector
Público Nacional (INDECOPI), se puede airmar que estas no afectarán el costo de
adquisición de los bienes adquiridos ni serán considerados gastos deducibles para
efectos de determinar el Impuesto a la Renta.
Esto es así, pues de acuerdo al quinto párrafo del artículo 20º de la Ley del
Impuesto a la Renta, se entiende por costo computable de los bienes enaje-
nados, el costo de adquisición, producción o construcción, o, en su caso, el valor
de ingreso al patrimonio o valor en el último inventario determinado conforme
a Ley, ajustados de acuerdo a las normas de ajuste por inlación con incidencia
tributaria. En ese sentido, y como se observa, dado que los derechos antidum-
ping tienen naturaleza de multa administrativa impuesta por el INDECOPI,
no constituye contraprestación pagada por el bien materia de adquisición ni costo
necesario para colocar el bien en condiciones de ser usado, enajenado o aprove-
chado económicamente.
De otra parte, tratándose de gastos deducibles, es pertinente considerar que de
acuerdo al inciso c) del artículo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta, no son
deducibles para la determinación de la renta imponible de tercera categoría, entre
otras, las multas, recargos, intereses moratorios previstos en el Código Tributario
y, en general, sanciones aplicadas por el Sector Público Nacional.
Así pues, teniendo en cuenta que los derechos antidumping constituyen multas
administrativas establecidas por la Comisión de Dumping y Subsidios del INDECOPI,
el cual es un organismo del Sector Público Nacional, dicho concepto no es deducible
como gasto para la determinación de la renta imponible de tercera categoría.
a) Adquisición de los bienes a la empresa del exterior
60 COMPRAS 100,000
601 Mercaderías
4212 Emitidas
x/x Por la adquisición de los bienes a la empresa “Los Ferreteros”
CAP. de China.
14
28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 100,000
281 Mercaderías
611 Mercaderías
x/x Por el destino de las mercaderías.

b) Nacionalización de los bienes importados
60 COMPRAS 25,000
609 Costos vinculados con las compras
6091 Costos vinculados con las compras de mercaderías
60913 Derechos aduaneros
TEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 23,750
46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS - TERCEROS 58,750
469 Otras cuentas por pagar diversas
x/x Por la nacionalización de las mercaderías.

281 Mercaderías
611 Mercaderías
x/x Por el destino de los derechos arancelarios.
c) Ingreso de las mercaderías al almacén de la empresa
20111 Costo
281 Mercaderías
x/x Por el ingreso de las mercaderías a los almacenes de la empresa.
CASO Nº 31: SANCIÓN POR PRESENTAR DDJJ FUERA DE PLAZO

La empresa “Inversiones Razeto” S.A.C. ubicada en el Régimen General del Impuesto a
la Renta presentó fuera del plazo establecido, su declaración jurada mensual (PDT 621)
correspondiente al mes de Noviembre 2014. Sobre el particular, nos consultan el monto
de la multa que le es aplicable, y si la misma es deducible para efectos tributarios.
SOLUCIÓN:
De acuerdo al caso expuesto, el contribuyente ha incurrido en la infracción tipiicada
en el numeral 1 del artículo 176º del Código Tributario por “No presentar las decla-
raciones que contengan la determinación de la deuda tributaria dentro de los plazos
establecidos”, infracción que genera una sanción equivalente a 1 UIT tratándose de
contribuyentes del Régimen General del Impuesto a la Renta, pudiéndose reducir en
un 90% siempre y cuando el contribuyente regularice voluntariamente la infracción y
pague la multa con anterioridad a cualquier requerimiento de la SUNAT. De ser así, la CAP.
multa se calcularía de la siguiente forma:
14
Infracción : Numeral 1 artículo 176º del CT
Sanción : 1 UIT (Régimen general)
Sanción : S/. 3,800
Reg. Gradualidad (90%) : S/. (3,420)
Multa a pagar : S/. 380

Cabe indicar que a este monto se le deben agregar los intereses moratorios corres-
pondientes. En ese sentido, el registro contable a realizar sería:

6592 Sanciones administrativas
101 Caja
x/x Por el pago de la multa por no presentar la Declaración Jurada
Mensual (PDT 621) del período Noviembre del 2014.
No obstante lo anterior, al provenir el monto de esta multa del Sector Público Nacional,
el mismo no será considerado como un gasto aceptado para efectos tributarios, por lo
que deberá ser adicionado a la renta imponible de tercera categoría.
CASO Nº 32: LOS INTERESES POR PAGO EXTEMPORÁNEO A LAS AFP, ¿SON
DEDUCIBLES?
La empresa “INKATIERRA” S.A.C. tiene dos (2) trabajadores, los cuales están inscritos
en AFP Vida Nueva. Sobre el particular, nos comentan que por el mes de Febrero de
2014 la empresa ha retenido a los citados trabajadores S/. 580 por este concepto, no
obstante por falta de fondos recién pagó esta retención el 20.04.2014, fecha en la que
pagó intereses por S/. 10. Respecto de esta situación, la empresa nos pregunta si los
referidos intereses que pague serán deducibles para efectos del Impuesto a la Renta.
SOLUCIÓN:
Como es de conocimiento general, los trabajadores tienen la posibilidad de elegir su
régimen pensionario, optando entre la Oicina Nacional Previsional (ONP) o una Admi-
nistradora Privada de Pensiones (AFP). Para estos efectos, los empleadores tienen la
obligación de efectuar las retenciones que les correspondan a los trabajadores, para
después abonarlos a estas entidades.
En ese sentido, tratándose de los pagos extemporáneos que realicen los empleadores
a la ONP, se podría airmar que los intereses moratorios que genere la misma no serán
deducibles, en la medida que el inciso c) del artículo 44º de la Ley del Impuesto a la
Renta prohíbe la deducción de multas, sanciones, intereses moratorios previstos en
el Código Tributario y en general, sanciones aplicadas por el Sector Público Nacional.
Sin embargo, tratándose de intereses generados por el pago extemporáneo de las
retenciones por AFP, habría que preguntarse, si dichos intereses serán deducibles para
efectos del Impuesto a la Renta.
En relación a tal supuesto, habría que recordar que la limitación prevista en el inciso
c) del artículo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta antes señalado, se reiere a
entidades del Sector Público Nacional, más no a otro tipo de entidades. De ser así,
podríamos considerar que los intereses por el pago extemporáneo de los aportes a la
AFP no estarían incluidos en esta limitación, por lo que serían perfectamente deduci-
bles. Ello en la medida que las AFP’s son entidades que no pertenecen al Sector Público
Nacional, por más que administren las contribuciones por pensiones de sus ailiados.
Es importante mencionar que esta posición es compartida por el Tribunal Fiscal quien
en la RTF Nº 10479-4-2007 (31.10.2007), resolvió que “los intereses por pagos atra-
sados a la AFP son deducibles de la renta bruta en tanto se demuestre la fehaciencia”.
CAP. Considerando esto último, y tratándose del caso expuesto por la empresa “INKATIERRA”
14 S.A.C., podríamos llegar a la conclusión que los intereses pagados por el pago extem-
poráneo a la AFP serían deducibles en la medida que se demuestre la causalidad del
gasto. Esto último se acreditaría por ejemplo, con la documentación que demuestre
que la empresa carecía de fondos para cumplir con esta obligación. De ser así, el
registro contable sería:


407 Administradoras de fondos de pensiones
6736 Obligaciones comerciales
101 Caja
x/x Por el pago de la AFP de Febrero de 2014 más los intereses
correspondientes.
importante
Los intereses moratorios son aquellos exigidos o impuestos como pena de la
morosidad o tardanza del deudor en la satisfacción de la deuda. Los intereses
moratorios se comportan como una cláusula penal, que estima los perjuicios
sufridos por el acreedor, sin que deban ser justiicados, en caso de atraso del
deudor.
13.4 DONACIONES Y ACTOS DE LIBERALIDAD
a) Concepto No Deducible
Existe una donación cuando una persona a expensas de su patrimonio enri-
quece a otra por un acto entre vivos, y las partes están de acuerdo de que
la disposición es a título gratuito. En tal sentido lo que caracteriza a la dona-
ción es la transmisión irrevocable de la cosa donada, desde el momento de
ejecutarse el acto con las formalidades de la aceptación y demás requisitos
que establece la Ley.
De acuerdo a lo anterior, se podría conceptuar a la donación como un
regalo, obsequio, dádiva, liberalidad, y en general un acto por el cual se da
o entrega algo sin contraprestación alguna.
En ese sentido, y de manera general, se debe recordar que para efectos
tributarios, las donaciones y los actos de liberalidad que la empresa efectúa
no son deducibles puesto que no guardan relación con el principio de
causalidad. Sin embargo, debe tenerse en cuenta que las donaciones que
cumplan con lo dispuesto en el inciso x) del artículo 37º de la Ley del
Impuesto a la Renta sí pueden ser deducibles, en la medida que cumplan
con las condiciones allí establecidas.
Según dicha disposición se pueden deducir para la determinación de la
Renta Neta de Tercera Categoría, los gastos por concepto de donaciones
otorgados en favor de entidades y dependencias del Sector Público
Nacional, excepto empresas, y a entidades sin ines de lucro cuyo objeto
social comprenda uno o varios de los siguientes ines: (i) beneicencia;
(ii) asistencia o bienestar social; (iii) educación; (iv) culturales; (v) cientí- CAP.
icas; (vi) artísticas; (vii) literarias; (viii) deportivas; (ix) salud; (x) patri- 14
monio histórico cultural indígena; y otras de ines semejantes; siempre
que dichas entidades y dependencias cuenten con la caliicación previa por
parte de la SUNAT. En este caso, la deducción no podrá exceder del 10%
de la renta neta de tercera categoría, luego de efectuada la compensación
de pérdidas.

CASO Nº 33: TRATAMIENTO DE LAS DONACIONES NO DEDUCIBLES

Con ocasión de las iestas navideñas, la empresa “AGRÍCOLA CAMANÁ” S.A.C.
ha realizado una donación en efectivo a la Asociación de Padres de Familia
del Colegio “Augusto Prado” por un importe de S/. 1,000. Sobre el parti-
cular, nos piden determinar las implicancias tributarias de tal operación,
considerando que esta asociación no está autorizada a recibir donaciones
de terceros.
SOLUCIÓN:
En el caso que nos expone la empresa “AGRÍCOLA CAMANÁ” S.A.C., el gasto no será
deducible para efectos tributarios, dado que la donación efectuada constituye un acto
de liberalidad de la empresa, por lo que el mismo debe ser adicionado a la utilidad
tributaria.

6591 Donaciones
101 Caja
x/x Por el monto de las donaciones en efectivo entregados a terceros.

x/x Por la transferencia de los gastos efectuados.
13.5 RESERVAS Y PROVISIONES NO DEDUCIBLES
a) Concepto No Deducible
Otro de los conceptos que no son deducibles a in de determinar la renta
neta de tercera categoría, son las asignaciones destinadas a la constitución
de reservas o provisiones cuya deducción no admite la Ley del Impuesto a
la Renta.
b) Deinición y Tipos de Provisión

Aunque son diversas las deiniciones que encontramos acerca del término
“Provisión”, creemos conveniente citar sólo algunas de ellas, para a partir
de allí, expresar una que releje la verdadera naturaleza y amplitud del
término.
Así, podemos indicar en principio que de acuerdo a lo previsto por el diccio-
nario de la Real Academia Española62, se deine al término “Provisión”, como
la acción y efecto de proveer, la prevención de mantenimientos, caudales u
CAP. otras cosas que se ponen en alguna parte para cuando hagan falta.
14 De la misma forma, para el Centro de Altos Estudios Contables63, las provi-
siones representan “cuentas que relejan pérdidas no realizadas o, cuentas
62
Real Academia Española, www.rae.es.
Diccionario de Contabilidad, Centro de Altos Estudios Contables, Lima, 1999.
63

que expresan las obligaciones que razonablemente pueden comprometer

fondos de capital de trabajo en el próximo ejercicio”.
Asimismo, el párrafo 10 de la NIC 37 Provisiones, Activos y Pasivos Conti-
gentes, así como la sección 21 de la NIIF para las PYMES, deinen a una
provisión, como un pasivo64 sobre el que existe incertidumbre acerca de su
cuantía o vencimiento.
Teniendo en cuenta las ideas antes expuestas, podemos ensayar una
deinición de “Provisión”, que ayude a entender a tal concepto en su real
magnitud. Así, podríamos señalar que una “Provisión” es aquel monto
registrado contablemente que tiene por objeto, hacer frente a determi-
nadas contingencias que aun cuando no se hayan determinado de manera
efectiva, se espera que se realicen en un momento no muy lejano.
Sobre el particular, es pertinente considerar que contablemente existen
diversas provisiones; dentro de ellas tenemos:
- Provisión para Garantía sobre ventas.
- Provisión por Pérdidas en Ventas a futuro
- Provisión por Pérdidas por Litigio
- Provisión para Autoseguro
- Provisión para Investigación Cientíica y Tecnológica, etc.
c) ¿En qué momento se debe reconocer una provisión?
Según lo que señala el párrafo 14 de la NIC 37, así como el párrafo 21.4 de
la NIIF para las pymes, una provisión contable debe reconocerse cuando se
presenten las siguientes condiciones:
• La empresa tenga una obligación presente (ya sea legal o implícita)
como resultado de un suceso pasado;
• Es probable que la empresa tenga que desprenderse de recursos que
incorporen beneicios económicos para cancelar tal obligación; y,
• Pueda hacerse una estimación iable del importe de la obligación.
Lo anterior signiica que de no cumplirse con las tres condiciones antes
indicadas, la empresa no debe reconocer la provisión. No obstante, en esa
situación debería informar dicha contingencia a través de las Notas a los
Estados Financieros.
• Obligación Presente
El primer requisito para reconocer un Provisión, está referido a que
la empresa tenga una obligación presente (ya sea legal o implícita)
como resultado de un suceso pasado. Para tal efecto, debe entenderse
por:
CAP.
14
Al efecto, debe tenerse presente que un pasivo es una obligación presente de la empresa, surgida a raíz de sucesos
64
pasados, al vencimiento de la cual, y para cancelarla, la empresa espera desprenderse de recursos que incorporan
beneicios económicos. Cabe agregar que el suceso que da origen a la obligación es todo aquel suceso del que nace
una obligación de pago, de tipo legal o implícita para la entidad, de forma que a la empresa no le queda otra alter-
nativa más realista que satisfacer el importe correspondiente.

OBLIGACIÓN LEGAL OBLIGACIÓN IMPLÍCITA

Es aquella que se deriva de: Es aquella que se deriva de las actuaciones de la propia
• Un contrato (ya sea a partir de sus condiciones empresa, en las que:
explícitas o implícitas); • Debido a un patrón establecido de comportamiento
• La legislación; u en el pasado, a políticas empresariales que son de
• Otra causa de tipo legal. dominio público o a una declaración efectuada de for-
ma suicientemente concreta, la entidad haya puesto
de maniiesto ante terceros que está dispuesta a
aceptar cierto tipo de responsabilidades; y
• Como consecuencia de lo anterior, la empresa
haya creado una expectativa válida, ante aquellos
terceros con los que debe cumplir sus compromisos
o responsabilidades.
Es pertinente considerar que en algunos casos raros no queda claro

si existe o no una obligación en el momento presente. En tales
circunstancias, se considera que un suceso ocurrido en el pasado ha
dado origen a una obligación presente si, teniendo en cuenta toda la
evidencia disponible, existe una probabilidad mayor de que se haya
incurrido en la obligación, en la fecha de los Estados Financieros, que
de lo contrario.
El suceso pasado del que se deriva la obligación se denomina suceso
que da origen a la obligación. Para que un suceso sea de esta natu-
raleza, es preciso que la empresa no tenga, como consecuencia del
mismo, otra alternativa más realista que atender al pago de la obliga-
ción creada por tal suceso. Este será el caso solo si:
• El pago de la obligación viene exigido por ley; o bien,
• Al tratarse de una obligación implícita, cuando el suceso (que
puede ser una actuación de la propia empresa) haya creado
una expectativa válida ante aquellos terceros con los que debe
cumplir sus compromisos o responsabilidades.
En relación a este punto es importante diferenciar que los Estados
Financieros se reieren a la situación inanciera de la empresa al inal
del ejercicio sobre el cual se informa, y no a su posible situación en
el futuro. Por esta razón, no se pueden reconocer provisiones para
gastos en los que sea necesario incurrir para funcionar en el futuro.
Las únicas obligaciones reconocidas en los Estados Financieros de la
empresa serán aquellas que existen ya en dicha fecha.
• Salida probable de Recursos que incorporen Beneicios Econó-
micos
La segunda condición o requerimiento que deberá observarse para
reconocer una provisión, es que sea probable que la empresa tenga
que desprenderse de recursos que incorporen beneicios económicos
para cancelar la obligación.
CAP. Para reconocer un pasivo no sólo debe existir la obligación presente,
14 sino también la probabilidad de que haya una salida de recursos, que
incorporen beneicios económicos para cancelar tal obligación. Para
los propósitos de efectuar la provisión, la salida de recursos u otro
suceso cualquiera se considerará probable siempre que haya mayor
posibilidad de que se presente que de lo contrario, es decir, que la
probabilidad de que un evento ocurra sea mayor que la probabilidad
de que no se presente en el futuro. Cuando no sea probable que exista

la obligación, la empresa procederá a informar, por medio de notas,

sobre el pasivo contingente, salvo que la posibilidad de que haya una
salida de recursos que incorporen beneicios económicos, se considere
remota.
• Estimación iable del importe de la Obligación
La utilización de estimaciones es una parte esencial de la preparación
de los Estados Financieros y su existencia no perjudica de ningún
modo la iabilidad que estos deben tener. Esto es especialmente cierto
en el caso de las provisiones, que son más inciertas por su natu-
raleza que el resto de las partidas del Balance General. Excepto en
casos extremadamente raros, la empresa será capaz de determinar
un conjunto de desenlaces posibles de la situación incierta y podrá,
por tanto, realizar una estimación para el importe de la obligación lo
suicientemente iable como para ser utilizado en el reconocimiento de
la provisión.
En el caso extremadamente raro de que no se pueda hacer ninguna
estimación iable, se estará ante un pasivo que no puede ser objeto de
reconocimiento. La información a revelar sobre tal pasivo contingente
se hará por medio de las correspondientes notas.
FLUJO PARA RECONOCER UNA PROVISIÓN SEGÚN LA NIC 37
¿Es una obligación surgida NO NO

¿Es posible la obligación?
de un hecho pasado?
SÍ SÍ
¿Es probable la salida de NO SÍ

¿Es remota la obligación?
recursos?
SÍ
¿Es coniable la NO NO
estimación?
SÍ
CONTINGENCIA NADA
PROVISIÓN
(Revelar en los EEFF) (No se revela en los EEFF)
CASO Nº 34: PÉRDIDA DE JUICIO

Después de una boda a ines del año 2014, murieron diez personas, posiblemente
como resultado de un envenenamiento con productos alimenticios vendidos por la
empresa “MARISCOS FRESCOS” S.A.C. Al respecto, los agraviados iniciaron un proceso
legal contra la empresa por daños y perjuicios; pero esta impugnó su responsabilidad. CAP.
Hasta la fecha de la autorización para emitir los Estados Financieros por el año termi- 14
nado el 31 de diciembre del 2014, los abogados de la empresa consideran que debido
a la evolución del caso, es probable que la empresa sea hallada responsable. El monto
de la indemnización solicitada por los agraviados equivale a un total de S/. 200,000.
Nos consultan, si al 31.12.2014 la empresa debe hacer o no una provisión por la
probabilidad de la pérdida del proceso legal que implicaría el desembolso de dinero.

SOLUCIÓN:
a) Tratamiento contable
A in de determinar si la empresa “MARISCOS FRESCOS” S.A.C. debe reconocer
o no una provisión al 31 de diciembre del 2014, es preciso veriicar si se cumplen
con los requisitos para tal reconocimiento.
REQUERIMIENTOS PARA RECONOCER

ANÁLISIS
UNA PROVISIÓN
Obligación actual resultante de un hecho En este caso, en base a la evidencia disponible, se considera que
pasado obligante. hay una obligación actual.
Flujo de salida de recursos que involucra

beneficios económicos, para liquidar la En este caso, es probable que se requiera un lujo de salida.
obligación.
Respecto de la estimación coniable de la obligación, esta cum-

Estimación coniable de la obligación. ple con el requisito puesto que dicha estimación se encuentra
representada por la indemnización solicitada por los agraviados.
Del análisis efectuado, podemos observar que al 31.12.2014 la empresa “MARISCOS

FRESCOS” S.A.C. debe reconocer una provisión puesto que se cumplen los tres
requisitos para efectuar tal reconocimiento, los cuales han sido inluenciados por la
posibilidad que se pierda el proceso judicial y se tenga que abonar a los agraviados
la indemnización que solicitan.

686 Provisiones
6861 Provisión para litigios
68611 Provisión para litigios - Costo
48 PROVISIONES 200,000
481 Provisiones para litigios
x/x Por el reconocimiento de las provisiones por la probable pérdida
del litigio judicial.
Tal como se ha señalado, las provisiones contables no son deducibles para efectos
de determinar la Renta Neta de tercera categoría. Esto es así incluso para las
provisiones por la probable pérdida de un litigio judicial.
En ese sentido, tratándose del caso expuesto por la empresa “MARISCOS FRESCOS”
S.A.C., la provisión por la pérdida de litigio judicial aun cuando contablemente ha sido
registrada como un gasto en el ejercicio 2014, deberá ser adicionada a la utilidad
contable de dicho ejercicio. En todo caso, cuando exista una sentencia judicial de
por medio, la pérdida será deducible tributariamente.
CASO Nº 35: PROVISIÓN POR GARANTÍA

Al momento de la venta, “FABRICACIONES METÁLICAS” S.A.C. otorga una garantía
a los compradores de sus productos, a través de la cual se compromete a poner en
CAP. buenas condiciones, mediante reparación o reemplazo, los defectos de fabricación que
aparezcan dentro de tres años, plazo que es contado a partir de la fecha de venta.
14 De acuerdo a la experiencia pasada, es probable (más probable que improbable) que
se producirán algunos reclamos relacionados con la garantía ofrecida, estimándose
que estas podrían llegar a S/. 10,000 por año. Sobre el particular, el contador de la
empresa nos consulta si se debe proceder a reconocer una provisión para cubrir los
desembolsos por la garantía otorgada.

SOLUCIÓN:
A efecto de poder determinar si en el caso expuesto por la empresa “FABRICACIONES
METÁLICAS” S.A.C. se debe o no reconocer una provisión por los desembolsos que
se podrían generar durante el plazo de garantía, es preciso analizar si se cumplen
con los requerimientos para el reconocimiento de una provisión. Así veamos lo
siguiente:
REQUERIMIENTOS PARA RECONOCER

ANÁLISIS
UNA PROVISIÓN
Obligación actual resultante de un hecho En este caso, el hecho obligante es la venta del producto con una
pasado obligante. garantía, la cual da lugar a una obligación legal.
Flujo de salida de recursos que involucra

En este caso, hay un lujo probable para liquidar las garantías
beneficios económicos, para liquidar la
en su conjunto.
obligación.
De la experiencia pasada, se estima que los gastos podrían llegar

Estimación coniable de la obligación.
a un monto determinado coniablemente.
Del análisis efectuado, podemos concluir que la empresa “FABRICACIONES METÁ-

LICAS” S.A.C. debe reconocer una provisión en base a la mejor estimación de los
desembolsos que se requieran para poner en buenas condiciones los productos
garantizados, vendidos antes de la fecha de los Estados Financieros. En ese caso,
el registro contable a realizar sería el siguiente:

686 Provisiones
6869 Otras provisiones
48 PROVISIONES 10,000
489 Otras provisiones
x/x Por el reconocimiento de las provisiones sobre ventas.
Para efectos tributarios, la provisión por garantía sobre ventas no es deducible
de la Renta Bruta de Tercera categoría. Sobre el particular, debe considerase que
únicamente cuando los mantenimientos se realicen, el gasto sería deducible.
13.6 GASTOS SIN COMPROBANTES DE PAGO
a) Implicancias en el Impuesto a la Renta

De manera general se puede airmar que los gastos cuya documentación
sustentatoria no cumpla con los requisitos y características mínimas esta-
blecidos por el Reglamento de Comprobantes de Pago no son deducibles
para determinar la renta neta de tercera categoría. Así lo establece el inciso
j) del artículo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta.
Sobre el particular, debe tenerse en cuenta que los requisitos de estos CAP.
documentos están señalados básicamente en el artículo 8º del Reglamento 14
de Comprobantes de Pago65. Así tenemos por ejemplo que tratándose de
facturas, los requisitos de este documento son:
Aprobado por Resolución de Superintendencia Nº 007-99/SUNAT publicada en el Diario oicial El Peruano el 26.01.1999.
65

INFORMACIÓN IMPRESA
a) Apellidos y nombres, o denominación o razón social. Adicionalmente, los contri-
buyentes que generen rentas de tercera categoría deberán consignar su nombre
DATOS DE comercial, si lo tuvieran.
IDENTIFICACIÓN DEL b) Dirección del domicilio iscal y del establecimiento donde esté localizado el
OBLIGADO punto de emisión. Podrá consignarse la totalidad de direcciones de los diversos
establecimientos que posee el contribuyente.
c) Número de RUC.
DENOMINACIÓN DEL
FACTURA
COMPROBANTE
NUMERACIÓN Serie y número correlativo
DATOS DE LA IMPRENTA
O EMPRESA GRÁFICA a) Número de RUC.
QUE EFECTUÓ LA b) Fecha de impresión.
IMPRESIÓN
NÚMERO DE
AUTORIZACIÓN DE El cual se consignará conjuntamente con los datos de la imprenta o empresa
IMPRESIÓN OTORGADO gráfica.
POR LA SUNAT
a) En el original : ADQUIRENTE o USUARIO
b) En la primera copia : EMISOR
DESTINO DEL c) En la segunda copia : SUNAT
ORIGINAL Y COPIAS En las copias se consignará además la leyenda "COPIA SIN DERECHO A CRÉDITO
FISCAL DEL IGV". En los casos de operaciones de exportación, no es obligatorio
consignar esta leyenda.
INFORMACIÓN NO NECESARIAMENTE IMPRESA

DATOS DEL • Apellidos y nombres, o denominación o razón social del adquirente o usuario.
ADQUIRENTE O • Número de RUC del adquirente o usuario, excepto en las operaciones previstas en
USUARIO los literales d), e) y g) del numeral 1.1 del Artículo 4º del presente.
Bien vendido o cedido en uso, descripción o tipo de servicio prestado, indicando la
cantidad, unidad de medida, número de serie y/o número de motor, si se trata de un bien
DESCRIPCIÓN DEL
identiicable, de ser el caso. Si no fuera posible indicar el número de serie y/o número
BIEN VENDIDO
de motor del bien vendido o cedido en uso al momento de la emisión del comprobante,
dicha información se consignará al momento de la entrega del bien.
• Precios unitarios de los bienes vendidos o importe de la cesión en uso, o servicios
prestados.
• Valor de venta de los bienes vendidos, importe de la cesión en uso o del servicio
prestado, sin incluir los tributos que afecten la operación ni otros cargos adicionales
si los hubiere.
VALORES DEL • Monto discriminado de los tributos que gravan la operación y otros cargos adiciona-
BIEN O SERVICIO les, en su caso, indicando el nombre del tributo y/o concepto y la tasa respectiva,
salvo que se trate de una operación gravada con el Impuesto a la Venta de Arroz
Pilado.
• Importe total de la venta, de la cesión en uso o del servicio prestado, expresado
numérica y literalmente. Cada factura debe ser totalizada y cerrada independiente-
mente.
• Número de las guías de remisión, o de cualquier otro documento relacionado con la
CAP. operación que se factura, en su caso, incluyendo los documentos auxiliares creados
para la implementación y control del beneicio establecido por el Decreto Legislativo
14
N° 919.
INFORMACIÓN • Fecha de emisión.
COMPLEMENTARIA • Código de autorización emitido por el Sistema de Control de Órdenes de Pedido
(SCOP) aprobado por Resolución de Consejo Directivo OSINERG N° 048-2003-
OS/CD, en la venta de combustibles líquidos y otros productos derivados de los
hidrocarburos que realicen los sujetos comprendidos dentro de los alcances de
dicho sistema.

Asimismo, respecto de los otros documentos considerados como compro-

bantes de pago, también se debe considerar los requisitos establecidos
para cada uno, los cuales también están señalados en el citado artículo 8º
del Reglamento de Comprobantes de Pago.
De otra parte, en cuanto a las características de los Comprobantes de Pago,
cabe considerar que el artículo 9º del Reglamento en mención ha estable-
cido las siguientes:
• Tratándose de facturas y liquidaciones de compra:
i. Dimensiones mínimas: Veintiún (21) centímetros de ancho y
catorce (14) centímetros de alto.
ii. Copias: La primera y segunda copias serán expedidas mediante
el empleo de papel carbón, carbonado o autocopiativo químico.
El destino del original y copias deberá imprimirse en el extremo
inferior derecho del comprobante de pago.
La leyenda relativa al no otorgamiento de crédito iscal de las
copias de las facturas y liquidaciones de compra será impresa
diagonal u horizontalmente y en caracteres destacados, salvo
en las facturas por operaciones de exportación, en las cuales no
será necesario imprimir dicha leyenda.
iii. Dentro de un recuadro cuyas dimensiones mínimas serán de
cuatro (4) centímetros de alto por ocho (8) centímetros de
ancho, enmarcado por un ilete, deberán ser impresos única-
mente, el número de RUC, la denominación del comprobante de
pago y su numeración.
Dicho recuadro estará ubicado en el extremo superior derecho del
comprobante de pago. El número de RUC y el nombre del docu-
mento deberán ser impresos en letras tipo "Univers Medium" con
cuerpo 18 y en alta u otras que se les asemeje. La numeración
del comprobante de pago no podrá tener un tamaño inferior a
cuatro (4) milímetros de altura.
• Las boletas de venta y recibos por honorarios no deberán
cumplir necesariamente las características señaladas
en el punto anterior, salvo en lo relativo a la manera de
expedición de la copia, para lo cual se empleará papel carbón, carbo-
nado o autocopiativo químico.
• Tratándose de tickets o cintas que den derecho a gasto o costo así
como al crédito iscal del IGV, la copia será expedida utilizando papel
carbonado o autocopiativo químico, no siendo necesario especiicar
el destino de la copia. La impresión en la cinta testigo no deberá ser
térmica.
• La numeración de los comprobantes de pago, a excepción de los
tickets o cintas emitidos por máquinas registradoras, constará de diez
(10) dígitos, de los cuales: CAP.
14
i. Los tres (3) primeros, de izquierda a derecha corresponden a la
serie, y serán empleados para identiicar el punto de emisión.
Los puntos de emisión pueden ser:
- Fijos, cuando se trate de emisiones efectuadas dentro de
establecimientos declarados ante la SUNAT, tales como

Casa Matriz, Sucursal, Agencia, Local Comercial, Local de

Servicios o Depósito.
- Móviles, cuando se trate de emisiones efectuadas por
emisores itinerantes, tales como distribuidores a través de
vehículos, vendedores puerta a puerta, que emitan compro-
bantes de pago y mantengan relación de dependencia con
algún establecimiento declarado ante la SUNAT.
En un mismo establecimiento se podrá establecer más de un
punto de emisión.
Las series establecidas no podrán variarse ni intercambiarse
entre establecimientos de un mismo sujeto obligado a emitir
documentos.
La asignación de las series por puntos de emisión no será nece-
sariamente correlativa.
De requerirse más de tres (3) dígitos para identiicar los puntos
de emisión, deberá solicitarse autorización previa a la SUNAT.
ii. Los siete (7) números restantes, corresponden al número corre-
lativo. Estarán separados de la serie por un guión (-) o por el
símbolo de número (Nº).
Para cada serie establecida, el número correlativo comenzará sin
excepción del 0000001, pudiendo omitirse la impresión de los
ceros a la izquierda.
b) Comprobantes emitidos por Contribuyentes No Hallados y No
Habidos
Además de la limitación señalada en el punto anterior, tampoco será dedu-
cible el gasto sustentado en comprobantes de pago emitidos por contri-
buyentes que, a la fecha de emisión del mismo, tengan la condición de
no habidos según la publicación realizada por la Administración Tributaria,
salvo que al 31 de diciembre del ejercicio, el contribuyente haya cumplido
con levantar tal condición.
Sobre el particular, es preciso tener en cuenta la diferencia entre sujetos
“No Hallados” y “No Habidos”. Esto es de suma importancia pues la ley
tributaria sólo limita la deducción de gastos sustentados con comprobantes
de pago emitidos por estos últimos. De ser así, tenemos lo siguiente:
• Sujetos No Hallados
a) ¿Cómo se adquiere la condición de "No Hallado"?
Un sujeto adquirirá automáticamente la condición de “No
Hallado”, sin que para ello sea necesario la emisión y notiica-
ción de acto administrativo adicional alguno, si al momento de
notiicar los actos administrativos emitidos por SUNAT, ya sea
mediante correo certiicado o mensajero, o al efectuar la verii-
CAP. cación del domicilio iscal, se presenta alguna de las siguientes
14 situaciones:
i. Negativa de recepción de la notiicación o negativa de
recepción de la constancia de la veriicación del domicilio
iscal por cualquier persona capaz ubicada en el domicilio
iscal.

ii. Ausencia de persona capaz en el domicilio iscal o este se

encuentre cerrado.
iii. No existe la dirección declarada como domicilio iscal.
Es importante mencionar que para determinar la condición de no
hallado las situaciones señaladas en los puntos i) y ii) anteriores
deben producirse en tres (3) oportunidades, en días distintos.
Para estos efectos, para el cómputo de las tres (3) oportuni-
dades se considerarán todas las situaciones que se produzcan,
aún cuando pertenezcan a un solo supuesto o a ambos, indepen-
dientemente del orden en que se presenten. Dicho cómputo se
efectuará a partir de la última notiicación realizada con acuse de
recibo o de la última veriicación del domicilio iscal.
b) ¿Cuáles son las consecuencias de tener la condición de “No
Hallado”?
El sujeto que caliique como No Hallado:
i. No podrá solicitar autorización de impresión de compro-
bantes de pago.
ii. LA SUNAT podrá utilizar las formas de notiicación seña-
ladas en el literal e) del artículo 104° del Código Tributario,
es decir:
- Mediante acuse de recibo, entregado de manera
personal al deudor tributario, al representante legal
o apoderado, o con certiicación de la negativa a la
recepción efectuada por el encargado de la diligencia,
según corresponda, en el lugar en que se los ubique.
- Mediante la publicación en la página web de la SUNAT
o, en el Diario Oicial o, en el diario de la localidad
encargado de los avisos judiciales o en su defecto, en
uno de mayor circulación de dicha localidad.
c) ¿Cómo se levanta la condición de "No Hallado"?
El levantamiento de la condición de "No Hallado" surtirá efecto
cuando el deudor tributario:
- Adquiera la condición de "No Habido"; o,
- Declare o conirme su domicilio iscal, sin perjuicio de lo
cual, la SUNAT podrá veriicar el referido domicilio.
• Sujetos No Habidos
a) ¿Cómo se adquiere la condición de "No Habido"?
La condición de "No Habido" puede adquirirse de acuerdo a lo
siguiente:
i. La SUNAT procederá a requerir a los deudores tributarios
que adquirieron la condición de No Hallados, para que CAP.
cumplan con declarar o conirmar su domicilio iscal, bajo 14
apercibimiento de asignarle la condición de No Habido.
ii. Este requerimiento puede efectuarse mediante publicación
en la página web de la SUNAT, hasta el décimo quinto día
calendario de cada mes, entre otros medios.

iii. Los contribuyentes así requeridos tienen hasta el último

día hábil del mes en que se efectuó la publicación, para
declarar o conirmar su domicilio iscal.
iv. Adquieren la condición de NO HABIDO, los contribuyentes
que transcurrido el plazo detallado en el punto iii), no
declararon ni conirmaron su domicilio iscal.
b) ¿Cuáles son las consecuencias de tener la condición de “No
Habido”?
Además de las consecuencias indicadas para los No Hallados, la
condición de No Habido también acarrea las siguientes:
Para el contribuyente:
- Suspensión del computo del plazo de prescripción para que
la Administración determine y exija el pago de la obligación
tributaria (Art.46° Código Tributario).
- La SUNAT podrá interponer medidas cautelares previas al
inicio del procedimiento de cobranza coactiva (Literal i) del
artículo 56° del T.U.O. del Código Tributario – D.S. 135-99-
EF).
- En caso de solicitar fraccionamiento de pago de la deuda de
acuerdo con el artículo 36° del Código Tributario, su soli-
citud será denegada (Literal c) del artículo 8° del Regla-
mento de Aplazamiento y Fraccionamiento de la Deuda
Tributaria - Resolución de Superintendencia N° 199-2004/
SUNAT).
- La SUNAT podrá utilizar directamente los procedimientos de
determinación de la deuda sobre base presunta (Numeral
11 del artículo 64° del T.U.O. del Código Tributario – D.S.
135-99-EF en concordancia con el artículo 9° del Decreto
Supremo 041-2006-EF).
- No podrá obtener la "Constancia de presentación de la
declaración jurada de goce de beneicio de estabilidad tribu-
taria" (Segundo párrafo de la Cuarta Disposición Final del
Decreto Supremo Nº 047-2004-EF, sustituida por la Cuarta
Disposición Complementaria Final del Decreto Supremo N°
041-2006-EF).
- Se considerará que no existe guía de remisión cuando el
remitente o transportista que emita el documento tenga
la condición de No Habido a la fecha de inicio del traslado
(Inciso 2 del numeral 19.1. del artículo 19º de la Resolución
de Superintendencia N° 007-99/SUNAT).
- Los comprobantes de pago emitidos no permitirán sustentar
gasto, para efectos del Impuesto a la Renta, así como
CAP. tampoco podrán tomar el IGV de compras como crédito
14 iscal.
Para los representantes legales:
- Serán considerados responsables solidarios por la omisión
del cumplimiento de obligaciones tributarias, conforme al
artículo 16° del Código Tributario.

c) ¿Cómo se levanta la condición de "No Habido"?

Para levantar la condición de No Habido se deben cumplir 2
requisitos:
- Declarar o conirmar su domicilio iscal; y,
- Haber presentado todas las declaraciones pago correspon-
dientes a las obligaciones tributarias cuyo vencimiento se
hubiera producido durante los doce (12) meses anteriores
al mes precedente en el que se declare o conirme el domi-
cilio iscal.
c) Gastos que se pueden sustentar sin Comprobantes de Pago
No obstante la prohibición señalada en los puntos anteriores, es pertinente
precisar que esta disposición no se aplica en los casos, en que de confor-
midad con la Ley del Impuesto a la Renta, se permita la sustentación del
gasto sin estos documentos, tales como los gastos por tributos, la deprecia-
ción, la Planilla de Gastos de Movilidad, Declaraciones Juradas en el caso de
viáticos por alimentación y movilidad incurridos en el exterior, entre otros
similares. Esto también ha sido conirmado por el Tribunal Fiscal quien en
su RTF Nº 611-1-2001, resolvió que “La regla sobre inadmisibilidad de la
deducción de gastos que carecen de sustento en comprobantes de pago
solo se aplica cuando exista la obligación de emitirlos”.
En ese sentido a continuación presentamos una serie de gastos que se
pueden sustentar tributariamente sin comprobante alguno:
• ¿Cuál es el sustento de los tributos?
Como se ha señalado, de manera general los gastos deben estar
sustentados con comprobantes de pago que cumplan los requisitos
y características mínimas establecidos en el Reglamento de Compro-
bantes de Pago, para que sean deducibles. Sin embargo, tratándose
de la deducción como gastos de los tributos que hayan afectado los
bienes o actividades de la empresa, debe considerarse que los mismos
no deberían necesariamente estar sustentados con comprobantes de
pago, sino con la documentación que sustente la obligación de pagar
dichos tributos.
Este criterio ha sido reconocido por el Tribunal Fiscal en su RTF Nº
00909-4-2001 (18.07.2001), en la que aceptó la deducción del gasto
por tasas aun cuando la documentación sustentatoria no cumplía con
los requisitos y características mínimas del Reglamento de Compro-
bantes de Pago. Igualmente, la Administración Tributaria también
ha reconocido este criterio, pues a través del Informe Nº 171-2001-
SUNAT/K00000 y del Oicio N° 100-2008-SUNAT/2B0000 ha señalado
que “Se deducirá de la renta bruta de tercera categoría las tasas, en
tanto se cumpla con el principio de causalidad, no requiriéndose de un
comprobante de pago para sustentar el gasto”.
• ¿Cómo se sustentan los gastos incurridos en el exterior? CAP.
Tratándose de gastos incurridos en el exterior, para sustentar los 14
mismos no es necesario contar con documentos que cumplan con los
requisitos y caracteristicas mínimas establecidas en el Reglamento
de Comprobantes de Pago. Así también lo ha establecido la Admi-
nistración Tributaria quien en su Carta N° 020-2005-SUNAT/2B0000
señaló que: “De conformidad con lo dispuesto en el numeral 2 del
artículo 29°-B del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, la

acreditación de los gastos incurridos en el exterior, incluidos los que

correspondan a viáticos, podrá efectuarse, indistintamente, con los
documentos equivalentes a los comprobantes de pago emitidos en el
exterior o con cualquier otro documento fehaciente”.
No obstante esta excepción, es preciso considerar que para que sea
permitida la deducción, los documentos emitidos en el exterior, deben
contar con la siguiente información mínima:
- El nombre, denominación o razón social y el domicilio del trans-
ferente o prestador del servicio;
- La naturaleza u objeto de la operación; y,
- La fecha y el monto de la misma.
Esto también lo ha conirmado la SUNAT en su Informe Nº
095-2006-SUNAT/2B0000, en el que ha señalado que: “(…) Todos
los gastos a ser deducidos deben estar debidamente sustentados.
Así pues, en el caso que el servicio hubiera sido prestado por una
empresa no domiciliada, el documento sustentatorio del referido gasto
debe haberse emitido de conformidad con las disposiciones legales del
respectivo país, y consignar por lo menos: el nombre, denominación
o razón social y el domicilio del transferente o prestador del servicio,
la naturaleza u objeto de la operación, y, la fecha y el monto de la
misma”.
d) Liquidaciones de cobranza
Respecto de las liquidaciones (o documentos) de cobranza que emiten las
agencias de viaje por sus servicios, cabe indicar que las mismas no consti-
tuyen comprobantes de pago. Esto es así, pues este documento no ha sido
considerado como comprobante de pago por el reglamento respectivo.
Sobre el particular, es preciso indicar que la SUNAT ha conirmado este
criterio en su Informe Nº 195-2004-SUNAT/2B0000 al señalar que “las
liquidaciones de cobranza emitidas por las agencias de viaje por el servicio
prestado no constituyen comprobantes de pago”.
e) Comprobantes de pago emitidos “por consumo”
Como se ha señalado, de manera general los comprobantes de pago deben
emitirse observando los requisitos y caracteristicas mínimas establecidas
en el Reglamento de Comprobantes de Pago. Así tratándose de servicios,
una de los requisitos mínimos establecidos es que en el comprobante de
pago igure la descripción del mismo.
Sin embargo, es costumbre que en los comprobantes de pago emitidos por
establecimientos de comida, el total consumido sea resumido con la frase
“por consumo”. En estos casos, los comprobantes de pago cumplirán con los
requisitos establecidos. Así lo ha establecido incluso la propia Administra-
ción Tributaria, quien en su Informe Nº 012-2001-SUNAT/K00000 ha seña-
lado que: “Los negocios que brindan el servicio de expendio de comidas y
CAP. bebidas tales como restaurantes y bares que en virtud de la prestación de
14 dicho servicio expiden boletas de venta, cumplen con el requisito de indicar
el tipo de servicio prestado, previsto en el numeral 3.7 del artículo 8° del
RCP, al consignar en los mencionados comprobantes de pago la frase "por
consumo", agregando que “Los negocios a que se reiere el párrafo ante-
rior, cumplirán con el requisito relativo a la descripción o tipo de servicio
contemplado en el numeral 1.9 del artículo 8° del RCP, si es que en las

facturas que expiden consignan la frase "por consumo". Sin embargo, en

la medida que resulte posible indicar la cantidad y/o unidad de medida en
relación con el servicio prestado, también deberá consignarse esta informa-
ción en la factura”.
f) ¿Es requisito que en la factura se consigne la dirección del adqui-
rente o usuario del servicio?
• Antecedentes
La factura es uno de los comprobantes de pago que regula el Regla-
mento de Comprobantes de Pago. En relación a este documento,
se debe considerar que la normatividad le ha otorgado una serie de
requisitos y características mínimas, las cuales deben veriicarse para
que sea considerada como comprobante de pago; de no ser así, este
documento carecerá de validez tributaria.
Sobre el particular, una de las cuestiones más comunes que se
preguntan los contribuyentes es si en las facturas debe necesaria-
mente consignarse el domicilio del adquirente de los bienes o del
usuario del servicio.
En relación a esa inquietud, en el presente punto se intenta responder
a la misma, para lo cual se revisará los requisitos mínimos de este
documento, presentándose además el modelo de factura que publica
la SUNAT en su página web.
• Requisitos mínimos de la Factura
De acuerdo al Reglamento de Comprobantes de Pago, la Factura debe
contener los siguientes requisitos mínimos:
INFORMACIÓN IMPRESA
a) Apellidos y nombres, o denominación o razón social. Adicionalmente, los

contribuyentes que generen rentas de tercera categoría deberán consignar
DATOS DE su nombre comercial, si lo tuvieran.
IDENTIFICACIÓN DEL b) Dirección del domicilio iscal y del establecimiento donde esté localizado
OBLIGADO el punto de emisión. Podrá consignarse la totalidad de direcciones de los
diversos establecimientos que posee el contribuyente.
c) Número de RUC.
DENOMINACIÓN DEL
FACTURA
COMPROBANTE
NUMERACIÓN Serie y número correlativo.
DATOS DE LA IMPRENTA
O EMPRESA GRÁFICA a) Número de RUC.
QUE EFECTUÓ LA b) Fecha de impresión.
IMPRESIÓN
NÚMERO DE AUTORI-
El cual se consignará conjuntamente con los datos de la imprenta o empresa
ZACIÓN DE IMPRESIÓN
gráica. CAP.
OTORGADO POR LA SUNAT
14
a) En el original : ADQUIRENTE o USUARIO
b) En la primera copia : EMISOR
DESTINO DEL ORIGINAL c) En la segunda copia : SUNAT
Y COPIAS En las copias se consignará además la leyenda "COPIA SIN DERECHO A
CRÉDITO FISCAL DEL IGV". En los casos de operaciones de exportación,
no es obligatorio consignar esta leyenda.

INFORMACIÓN NO NECESARIAMENTE IMPRESA
DATOS DEL • Apellidos y nombres, o denominación o razón social del adquirente o

ADQUIRENTE O usuario.
USUARIO • Número de RUC del adquirente o usuario.
Bien vendido o cedido en uso, descripción o tipo de servicio prestado,

indicando la cantidad, unidad de medida, número de serie y/o número de
DESCRIPCIÓN DEL motor, si se trata de un bien identiicable, de ser el caso. Si no fuera posible
BIEN VENDIDO indicar el número de serie y/o número de motor del bien vendido o cedido
en uso al momento de la emisión del comprobante, dicha información se
consignará al momento de la entrega del bien.
• Precios unitarios de los bienes vendidos o importe de la cesión en uso,

o servicios prestados.
• Valor de venta de los bienes vendidos, importe de la cesión en uso o
del servicio prestado, sin incluir los tributos que afecten la operación
ni otros cargos adicionales si los hubiere.
VALORES DEL BIEN O • Monto discriminado de los tributos que gravan la operación y otros
SERVICIO cargos adicionales, en su caso, indicando el nombre del tributo y/o
concepto y la tasa respectiva, salvo que se trate de una operación
gravada con el Impuesto a la Venta de Arroz Pilado.
• Importe total de la venta, de la cesión en uso o del servicio prestado,
expresado numérica y literalmente. Cada factura debe ser totalizada y
cerrada independientemente.
• Número de las guías de remisión, o de cualquier otro documento

relacionado con la operación que se factura, en su caso, incluyendo
los documentos auxiliares creados para la implementación y control
del beneicio establecido por el Decreto Legislativo N° 919.
INFORMACIÓN • Fecha de emisión.
COMPLEMENTARIA
• Código de autorización emitido por el Sistema de Control de Órdenes
de Pedido (SCOP) aprobado por Resolución de Consejo Directivo
OSINERG N° 048-2003-OS/CD, en la venta de combustibles líquidos y
otros productos derivados de los hidrocarburos que realicen los sujetos
comprendidos dentro de los alcances de dicho sistema.
• Conclusión
Como se habrá podido observar, el domicilio del adquirente del
bien o usuario del servicio no es un requisito mínimo exigido en
las facturas, aun cuando en la práctica comercial, es usual que se
consigne tal información; por ello, el hecho que no se consigne esta,
no implica que el documento no sea considerado como comprobante
de pago.
Esta airmación puede ser veriicada en la web de la Superinten-
CAP. dencia Nacional de Administración Tributaria, www.sunat.gob.pe, en
14 donde esta entidad ha consignado el siguiente modelo de una factura,
en donde lógicamente no se incluye el domicilio del adquirente o
usuario.

g) ¿Es válida la emisión de un nuevo comprobante de pago por la falta

de pago?
Otro aspecto que resulta relevante tratándose de la emisión de compro-
bantes de pago, es si es posible, debido a la falta de pago, anular un
comprobante de pago validamente emitido y reemplazarlo por otro,
En estos casos, la SUNAT a través de su Informe Nº 086-2007-SUNAT/2B0000
ha señalado que no es posible realizar tal anulación, al considerar que “No
resulta válido que, debido a la reprogramación de la fecha de pago, el
proveedor de la prestación de servicios al Sector Público Nacional anule el
comprobante de pago”.
h) ¿Es posible anotar en el comprobante de pago, la denominación
social abreviada del cliente?
Se cumplirá con el requisito de consignar en la factura la denominación
social del adquirente o usuario (numeral 1.7 del artículo 8° del Regla-
mento de Comprobantes de Pago), si se anota la denominación social abre-
viada de dichos sujetos. Así lo ha señalado la SUNAT en su Informe N°
136-2007-SUNAT/2B0000.
i) ¿El Formulario Nº 820 sustenta costo o gasto?
El numeral 2 del artículo 6º del Reglamento de Comprobantes de Pago, apro-
bado por Resolución de Superintendencia Nº 007-99/SUNAT (24.01.1999)
establece la posibilidad que las personas naturales, sociedades conyugales
y sucesiones indivisas que sin ser habituales requieran otorgar compro-
bantes de pago a sujetos que necesiten sustentar gasto o costo para efecto
tributario, puedan solicitar el Formulario N° 820 – Comprobante por Opera- CAP.
ciones No Habituales66. 14
Cabe indicar que para solicitar el Formulario Nº 820 “Operaciones No Habituales” las personas naturales, sociedades
66
conyugales o sucesiones indivisas deberán presentar el formato “Solicitud del Formulario N° 820” y exhibir los origi-
nales y presentar copia simple de la documentación que sustente la propiedad del bien transferido o cedido en uso, o
la prestación del servicio así como el pago por la transferencia del bien, su cesión en uso o la prestación del servicio,
de haberse realizado al momento de presentar la solicitud. Ver formato de la solicitud en la siguiente dirección elec-
trónica: http://www.sunat.gob.pe/orientacion/formularios/cp/SolicitudF-820.pdf.

En ese sentido, si una entidad adquiere un bien de una persona natural

que no realiza actividad empresarial, es posible que esta persona solicite
y emita el Formulario Nº 820 - Operaciones No habituales, con el cual el
adquirente podrá sustentar costo o gasto para efecto tributario.
Sin embargo, es posible que no se requiera el citado formulario para
sustentar la adquisición de determinados bienes. Así lo señala el numeral 2
del artículo 6º del Reglamento de Comprobantes de Pago antes indicado, al
prescribir que no será necesario el Formulario N° 820 para sustentar gasto
o costo para efecto tributario tratándose de operaciones inscritas en alguno
de los siguientes registros, según corresponda: Registro de Propiedad
Inmueble y Registro de Bienes Muebles, a cargo de la Superintendencia
Nacional de Registros Públicos – SUNARP; Registro Público del Mercado
de Valores, a cargo de la Comisión Nacional Supervisora de Empresas y
Valores – (hoy SMV); Registro de Propiedad Industrial, a cargo del Instituto
Nacional de Defensa de la Competencia y de la Protección de la Propiedad
Industrial – INDECOPI.
De acuerdo a lo anterior, si una persona adquiere alguno de los bienes
registrables antes señalados, bastará con registrar dichos bienes en el
registro correspondiente para sustentar el costo o gasto.
CASO Nº 36: ¿ES OBLIGATORIO SOLICITAR EL FORMULARIO Nº 820 CUANDO

SE ADQUIERE UN VEHÍCULO?
El Gerente General de la empresa “SANTA TERESA” S.A.C. nos comenta que la misma
va a adquirir un auto a una persona natural que no realiza actividad empresarial. Al
respecto, nos consulta cómo puede sustentar esta operación.
SOLUCIÓN:
El numeral 2 del artículo 6º del Reglamento de Comprobantes de pago, aprobado por
Resolución de Superintendencia Nº 007-99/SUNAT (24.01.1999) establece la posibi-
lidad que las personas naturales, sociedades conyugales y sucesiones indivisas que
sin ser habituales requieran otorgar comprobantes de pago a sujetos que necesiten
sustentar gasto o costo para efecto tributario, puedan solicitar el Formulario N° 820
– Comprobante por Operaciones No Habituales .
Sin embargo, agrega la norma en referencia que no será necesario el Formulario N°
820 para sustentar gasto o costo para efecto tributario tratándose de operaciones
inscritas en alguno de los siguientes registros, según corresponda: Registro de
Propiedad Inmueble y Registro de Bienes Muebles, a cargo de la Superintendencia
Nacional de Registros Públicos – SUNARP; Registro Público del Mercado de Valores, a
cargo de la Comisión Nacional Supervisora de Empresas y Valores (SMV); Registro de
Propiedad Industrial, a cargo del Instituto Nacional de Defensa de la Competencia y
de la Protección de la Propiedad Industrial – INDECOPI.
Sobre el particular, es pertinente indicar que el Registro de Bienes Muebles está
constituido por el Registro de Propiedad Vehicular, el Registro de Prenda Agrícola, el
Registro de Prenda Industrial, el Registro de Prenda Global y Flotante y el Registro
Fiscal de Ventas a Plazos.
En ese sentido, si se inscribe la operación de compra venta del vehículo en el Registro
de Propiedad Vehicular, no corresponderá solicitar al transferente ni este a emitir, el
CAP. Formulario 820 – Comprobante por Operaciones No Habituales.
14
CASO Nº 37: GASTOS REALIZADOS CON RECIBOS DE CAJA
La empresa “VIAJES LUNARES” S.A.C. realizó en el año 2013 una serie de gastos por
servicios diversos que fueron contabilizados en el Libro Caja y Bancos teniendo como
únicos documentos sustentatorios, Recibos de Egreso de Caja por un importe de S/. 900.
En tal sentido, la empresa nos consulta acerca del tratamiento de este tipo de gastos.

SOLUCIÓN:
Como se ha señalado, para efectos tributarios todos los gastos que no se sustenten
en documentos que cumplan los requisitos mínimos señalados en el Reglamento de
Comprobantes de Pago, no serán aceptados para sustentar gastos.
En este caso, dado que los gastos se sustentan con Recibos de Caja, estos no serán
aceptados para efectos del Impuesto a la Renta, por lo que deberán ser adicionados
a la renta neta imponible.
CASO Nº 38: ¿ES OBLIGATORIO CONSIGNAR LA DENOMINACIÓN SOCIAL
COMPLETA?
Un suscriptor nos consulta si es posible emitir facturas consignando la denominación
social abreviada del adquirente o usuario del servicio.
SOLUCIÓN:
En relación a la consulta de nuestro suscriptor es pertinente indicar lo siguiente:
• El artículo 2° del Reglamento de Comprobantes de Pago (en adelante, el RCP)
dispone que solo se consideran comprobantes de pago, siempre que cumplan con
todas las características y requisitos mínimos establecidos, entre otros, las facturas.
• Al respecto, el numeral 1 del artículo 8° del RCP detalla los requisitos mínimos
que deben contener las facturas. Así, el numeral 1.7 del citado artículo señala que
las facturas deberán contener como información no necesariamente impresa los
apellidos y nombres, o denominación o razón social del adquirente o usuario. Es decir
que para que una factura sea considerada comprobante de pago, deberá contener
como información no necesariamente impresa, entre otros, la denominación o razón
social del adquirente o usuario.
• Respecto a la denominación social, es del caso indicar que el artículo 9° de la Ley
General de Sociedades establece que la sociedad tiene una denominación o razón
social, según corresponda a su forma societaria. Y agrega que en el primer caso
(denominación social) puede utilizar, además, un nombre abreviado.
• En relación a este tema, cabe indicar que la doctrina y la costumbre coinciden en
diferenciar los conceptos de "denominación social" y de "razón social", en donde
la primera es propia de las sociedades de responsabilidad limitada y la segunda
de las de responsabilidad ilimitada . Es por ello que las sociedades de responsabi-
lidad limitada se identiicarán mediante una denominación social, pudiendo utilizar
además, una denominación social abreviada.
En consecuencia, como quiera que el numeral 1.7 del artículo 8° del RCP no hace
distinción alguna respecto a la denominación social que debe contener la factura, es
decir, si debe ser la denominación social completa o la abreviada; se cumplirá con el
requisito de consignar en las facturas la denominación social del adquirente o usuario,
si se anota la denominación social abreviada de dichos sujetos.
CASO Nº 39: ¿ES POSIBLE EMITIR UN NUEVO COMPROBANTE DE PAGO DEBIDO

A LA FALTA DE PAGO?
Un suscriptor nos consulta si es válido, que el proveedor anule el comprobante de pago
originalmente emitido por la prestación de un servicio y emita uno nuevo, debido a la
reprogramación de la fecha de pago.
SOLUCIÓN:
En relación a la consulta de nuestro suscriptor es pertinente considerar que el artí-
culo 1º del Reglamento de Comprobantes de Pago establece que el comprobante de
pago es un documento que acredita la transferencia de bienes, la entrega en uso, o
la prestación de servicios.
Al respecto, el artículo 5º del referido reglamento que regula la oportunidad de entrega CAP.
de los comprobantes de pago en la prestación de servicios, incluyendo el arrendamiento
y arrendamiento inanciero; dispone en su numeral 5 que la obligación de entregar el 14
documento debe cumplirse cuando alguno de los siguientes supuestos ocurra primero:
• La culminación del servicio.
• La percepción de la retribución, parcial o total, debiéndose emitir el comprobante
de pago por el monto percibido.

• El vencimiento del plazo o de cada uno de los plazos ijados o convenidos para el
pago del servicio, debiéndose emitir el comprobante de pago por el monto que
corresponda a cada vencimiento.
No obstante lo anterior, el penúltimo párrafo del artículo 5° del Reglamento en comen-
tario establece que la entrega de los comprobantes de pago puede anticiparse a las
fechas antes señaladas.
Como se observa de la revisión del Reglamento de Comprobantes de Pago, no se ha
contemplado en este la posibilidad que un comprobante de pago emitido y entre-
gado conforme a las normas establecidas en dicho reglamento, sea anulado por el
hecho de no haber sido cancelado el importe del servicio en la oportunidad acordada
contractualmente.
En ese sentido, no resulta válido que, debido a la reprogramación de la fecha de pago,
el proveedor de la prestación de servicios anule el comprobante de pago originalmente
emitido y entregado y lo reemplace por uno con fecha posterior.
13.7 IGV QUE GRAVA EL RETIRO DE BIENES
a) Introducción
Para la Ley del Impuesto General a las Ventas y del Impuesto Selectivo al
Consumo (en adelante, Ley del IGV), el Retiro de Bienes es un supuesto
incluido dentro de la hipótesis de afectación concerniente a la “venta de
bienes muebles en el país”, comprendiendo por un lado, el consumo de
bienes por el titular, accionista o la empresa misma con destino distinto a
la actividad comercial de la empresa y por otro lado, la transferencia de
propiedad de determinados bienes a título gratuito.
Sobre el particular, cabe indicar que los supuestos contemplados en la Ley
del IGV y en el Reglamento de la ley de este impuesto, respecto de la coni-
guración del retiro de bienes, plantean ciertas cuestiones que deben ser
observadas por los contribuyentes a efectos de que estos no sean sorpren-
didas por la Administración Tributaria durante los procesos de iscalización.
En ese sentido, a través del presente capítulo, se intenta explicar los
efectos que tienen aquellos supuestos caliicados por nuestra legislación
como Retiros de Bienes. Así también se muestran casos prácticos para veri-
icar las anotaciones contables que se deberían efectuar en los registros, así
como el tratamiento tributario que corresponde.
b) El retiro de bienes como operación gravada con el IGV
La Ley del IGV establece en su artículo 1º el ámbito de aplicación de este
impuesto, determinando qué operaciones están gravadas y cuáles no. En tal
sentido, una de las operaciones que grava el impuesto es la venta de bienes
muebles en el país, cuyo término “venta” se deine bajo dos supuestos:
i) La venta propiamente dicha, deinida como todo acto por el que se
transieren bienes a título oneroso, independientemente de la desig-
nación que se dé a los contratos o negociaciones que originen esa
transferencia y de las condiciones pactadas por las partes.
ii) La transferencia del bien a título gratuito, la cual puede ser realizada
CAP.
por el o los propietarios de la empresa, o por un tercero.
14
Es decir, para la Ley del IGV, la venta de bienes muebles en el país, no
sólo incluye aquellas operaciones de venta onerosa, sino también aquellas
operaciones a título gratuito, que implican consumos del propio dueño de la
empresa, o aquellas transferencias de propiedad a título gratuito.

c) Operaciones que caliican como retiros de bienes

De manera general, podríamos indicar que el Retiro de Bienes comprende
todo acto por el que se transiere la propiedad de bienes a título gratuito,
tales como obsequios, muestras comerciales y boniicaciones, entre otros.
Sin embargo, existen otras operaciones que encuadran dentro de la deini-
ción de Retiro de bienes. Así podemos mencionar las siguientes:
i) La apropiación de los bienes de la empresa que realice el propietario,
socio o titular de la misma.
ii) El consumo que realice la empresa de los bienes de su producción o
del giro de su negocio, salvo que sea necesario para la realización de
operaciones gravadas.
iii) La entrega de los bienes a los trabajadores de la empresa cuando sean
de su libre disposición y no sean necesarios para la prestación de sus
servicios.
iv) La entrega de bienes pactada por Convenios Colectivos que no se
consideren condición de trabajo y que, a su vez, no sean indispensa-
bles para la prestación de servicios.
d) Supuestos en los que no se coniguran retiros de bienes
El numeral 2 del inciso a) del artículo 3º de la Ley del IGV, exceptúa a los
siguientes supuestos de la caliicación de Retiros de Bienes. Esto signiica
que estos no estarán gravados con el IGV:
i) El retiro de insumos, materias primas y bienes intermedios utilizados
en la elaboración de los bienes que produce la empresa. Lo anterior
signiica que estas operaciones, no se consideran venta siempre que
el mencionado retiro lo realice la empresa para su propia producción,
sea directamente o a través de un tercero.
ii) La entrega de bienes a un tercero para ser utilizados en la fabricación
de otros bienes que la empresa le hubiere encargado.
iii) El retiro de bienes por el constructor para ser incorporados a la cons-
trucción de un inmueble.
iv) El retiro de bienes como consecuencia de la desaparición, destrucción
o pérdida de bienes, debidamente acreditada.
v) El retiro de bienes para ser consumidos por la propia empresa, siempre
que sea necesario para la realización de las operaciones gravadas.
vi) Bienes no consumibles, utilizados por la propia empresa, siempre que
sea necesario para la realización de las operaciones gravadas y que
dichos bienes no sean retirados a favor de terceros.
vii) El retiro de bienes para ser entregados a los trabajadores como condi-
ción de trabajo, siempre que sean indispensables para que el traba-
jador pueda prestar sus servicios, o cuando dicha entrega se disponga
mediante Ley.
CAP.
viii) El retiro de bienes producto de la transferencia por subrogación a las 14
empresas de seguros de los bienes siniestrados que hayan sido recu-
perados.
ix) La entrega a título gratuito de muestras médicas de medicamentos
que se expenden solamente bajo receta médica.

x) Los que se efectúen como consecuencia de mermas o desmedros

debidamente acreditados, conforme a las disposiciones del Impuesto
a la Renta.
xi) La entrega a título gratuito de bienes que efectúen las empresas con
la inalidad de promocionar la venta de bienes muebles, inmuebles,
prestación de servicios o contratos de construcción, siempre que el
valor de mercado de la totalidad de dichos bienes, no exceda del
uno por ciento (1%) de sus ingresos brutos promedios mensuales
de los últimos doce (12) meses, con un límite máximo de veinte (20)
Unidades Impositivas Tributarias. En los casos en que se exceda este
límite, solo se encontrará gravado dicho exceso, el cual se determina
en cada período tributario. Entiéndase que para efecto del cómputo de
los ingresos brutos promedios mensuales, deben incluirse los ingresos
correspondientes al mes respecto del cual será de aplicación dicho
límite.
xii) La entrega a título gratuito de material documentario que efectúen las
empresas con la inalidad de promocionar la venta de bienes muebles,
inmuebles, prestación de servicios o contratos de construcción.
e) ¿Cuándo nace la obligación tributaria en el retiro de bienes?
El inciso b) del artículo 4º de la Ley del IGV, señala que tratándose del retiro
de bienes, la obligación tributaria se origina en la fecha del retiro o en la
fecha en que se emita el comprobante de pago de acuerdo a lo que esta-
blezca el reglamento, lo que ocurra primero.
Para tal efecto, se considera como:
• Fecha de retiro de un bien: La fecha del documento que acredita la
salida o consumo del bien.
• Fecha en que se emita un Comprobante de Pago: La fecha en que
de acuerdo al Reglamento de Comprobantes de Pago, este debe ser
emitido o se emita, lo que ocurra primero. Al respecto, de acuerdo al
Reglamento de Comprobantes de Pago, la oportunidad de entrega de
los Comprobantes de Pago, tratándose del retiro de bienes, ocurre en
la fecha del retiro.
NACIMIENTO DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA DEL IGV

EN EL RETIRO DE BIENES
Fecha en
Fecha de que se
emisión según produce el
RCP retiro
Fecha de Lo que
emisión ocurra
del CP primero
CAP. NACIMIENTO
Lo que Se emita el CP
14 DE LA O.T. EN
ocurra
EL RETIRO
primero
DE BIENES Fecha en
Fecha del documento que
que se
acredite la salida o consumo
produce el
del bien
retiro

f) ¿Cuál es la base imponible?

La base imponible en el retiro de bienes es ijada de acuerdo con las
operaciones onerosas efectuadas por el sujeto con terceros, en su defecto
se aplica el valor de mercado. Para tal efecto, se entiende por valor de
mercado, el que normalmente se obtiene en las operaciones onerosas que
la empresa realiza con terceros.
Sin embargo, en los casos en que no resulte posible la aplicación del valor
de mercado, la base imponible será el Costo de Producción o Adquisición del
bien según corresponda.
De lo antes señalado, podemos observar que la idea fundamental del legis-
lador, entendemos fue que el retiro de bienes, al encontrarse asimilado
dentro de la hipótesis de incidencia de la venta de bienes muebles, también
tenga como base imponible el “valor venta”. Por tal motivo, en primer
término, el transferente debería considerar el mismo valor que le asignaría
al bien retirado en caso fuera vendido.
Sin embargo, es preciso indicar que, de tratarse de bienes producidos que
normalmente el transferente no comercializa, no se podría aplicar el valor
de venta, aplicándose en ese caso, el valor de mercado. No obstante, de no
poder determinarse este valor, se aplicará el valor de producción o adquisi-
ción.
g) ¿Quién es el obligado a pagar el IGV por el retiro de bienes?
El obligado a asumir el pago del impuesto por el retiro de bienes, es la
persona que efectúa dicho retiro, vale decir la persona que transiere
gratuitamente el bien.
h) Tratamiento del IGV del retiro de bienes para el Impuesto a la Renta
El IGV que haya gravado el retiro de bienes, no podrá ser considerado como
costo o gasto, para la empresa que efectúa el Retiro de Bienes. Así lo señala
el inciso k) del artículo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta.
Cabe indicar además que el costo del bien producto del retiro, tampoco
podría ser deducible, en la medida que se trata de una liberalidad.
i) Tratamiento del IGV del retiro de bienes para la persona que recibe
los bienes
El IGV que haya gravado el retiro de bienes, en ningún caso podrá ser dedu-
cido como crédito iscal, ni podrá ser considerado como gasto o costo por el
adquirente de los bienes.
j) Declaración y pago del Impuesto
La declaración y el pago del Impuesto deberán efectuarse conjuntamente
con las demás operaciones que generan un débito iscal (IGV de ventas), a
través del PDT 621 dentro del mes calendario siguiente al período tributario
a que corresponde la declaración y pago.
k) Obligación de emitir Comprobante de Pago
CAP.
En el tema de los comprobantes de pago, es pertinente recordar que de 14
acuerdo a lo establecido por el artículo 1º de la Ley que establece la obliga-
ción de emitir comprobantes de pago, Decreto Ley Nº 25632 (24.07.1992),
están obligados a emitir comprobantes de pago, todas las personas que
transieran bienes en propiedad o en uso, rigiendo esta obligación aun
cuando la transferencia o prestación no se encuentre afecta a tributos.

De la misma manera, el numeral 1 del artículo 6º del Reglamento de

Comprobantes de Pago, señala que están obligados a emitir comprobantes
de pago, las personas naturales o jurídicas, sociedades conyugales, suce-
siones indivisas, sociedades de hecho u otros entes colectivos que realicen
transferencias de bienes a titulo gratuito u oneroso:
a) Derivadas de actos y/o contratos de compraventa, permuta, dona-
ción, dación en pago y en general todas aquellas operaciones que
supongan la entrega de un bien en propiedad.
b) Derivadas de actos y/o contratos de cesión en uso, arrendamientos,
usufructo, arrendamiento inanciero, asociación en participación,
comodato y en general todas aquellas operaciones en las que el trans-
ferente otorgue el derecho a usar un bien.
En tal sentido, como podemos observar, la obligación de emitir compro-
bantes de pago, persiste aun cuando la transferencia de bienes es gratuita,
como en el caso del retiro de bienes. Sin embargo en este caso se debe
consignar en el comprobante de pago la leyenda “TRANSFERENCIA
GRATUITA”, precisándose adicionalmente el valor de la venta que hubiera
correspondido a dicha operación.
CASO N° 40: TRATAMIENTO CONTABLE DEL RETIRO DE BIENES

El Gerente General de la empresa “BUSINESS & BUSINESS” S.A.C. dedicada a la
comercialización de computadoras personales, ha decidido obsequiar una unidad a
su hijo mayor con ocasión de su cumpleaños. Nos consultan acerca de las incidencias
contables y tributarias de dicha entrega. Se sabe que el valor de mercado del bien es
de S/. 5,000 y el costo según kardex es de S/. 4,000.
SOLUCIÓN:
Tal como se ha señalado previamente, todo acto por el que se transiere la propiedad de
bienes a título gratuito, tales como obsequios, muestras comerciales y boniicaciones,
entre otros, caliican como retiro de bienes, debiéndose en este caso, abonar al isco,
el impuesto que corresponda por el bien entregado bajo el concepto "Retiro de Bienes".
Cálculo del IGV por Retiro de bienes
Valor de Mercado S/. 5,000

IGV (18% de S/. 5,000) S/. 900
IGV a pagar S/. 900
a) Reconocimiento del gasto

6591 Donaciones
CAP. 20 MERCADERÍAS 4,000
14 201 Mercaderías manufacturadas
20111 Costo
x/x Por el retiro de una computadora para el hijo mayor del Gte.
Gral. de la empresa.

94 GASTOS DE ADMINISTRACIÓN 4,000

x/x Por el destino del IGV asumido por la empresa, en el retiro de
bienes.
b) Reconocimiento del IGV del retiro de bienes

6411 Impuesto General a las Ventas y Selectivo al
Consumo
x/x Por el IGV correspondiente al retiro efectuado en el presente
mes.

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 900
bienes.
CASO N° 41: ENTREGA DE BIENES PRODUCIDOS POR LA PROPIA EMPRESA

El contador de la empresa “PANIFICADORA SAN FERNANDO” S.A. nos comenta que el
Gerente General ha entregado de manera gratuita en el mes de Julio de 2014 a uno
de sus trabajadores, 100 unidades de panetones valorizados en S/. 1,500 más IGV.
Al respecto, nos consulta si dicha entrega caliica como un Retiro de Bienes, habida
cuenta que los bienes entregados no son necesarios para la prestación de sus servicios.
Tener en cuenta que el costo de producción de los bienes es de S/. 1,100.
SOLUCIÓN:
a) Impuesto General a las Ventas (IGV)
De acuerdo a lo previsto por el literal c) del numeral 3 del artículo 2º del Reglamento
de la Ley del IGV, constituye un Retiro de Bienes, entre otros supuestos, la entrega
de bienes a los trabajadores de la empresa cuando sean de su libre disposición y
no sean necesarios para la prestación de sus servicios.
En tal sentido, y teniendo en cuenta que “PANIFICADORA SAN FERNANDO” S.A.
efectúa la entrega de bienes al trabajador sin ninguna condición, y considerando
que dichos bienes no son necesarios para la prestación de los servicios, podemos
señalar que dicha entrega caliica como un Retiro de Bienes, debiendo la empresa
por tanto asumir el IGV correspondiente y emitir el respectivo comprobante de
pago. CAP.
Cálculo del IGV por el Retiro de Bienes 14
Valor de mercado de los panetones S/. 1,500

IGV por Retiro de Bienes S/. 1,500 * 18%
IGV por Retiro de Bienes S/. 270

b) Impuesto a la Renta (IR)

En relación al caso expuesto por la empresa “PANIFICADORA SAN FERNANDO” S.A.,
cabe mencionar que el IGV generado por el retiro de los panetones, no podrá ser
deducido como gasto.
Además de esto, debe tenerse presente que el inciso d) del artículo 44º de la Ley
del Impuesto a la Renta, no reconoce como deducible para la determinación de
la renta imponible de tercera categoría, aquellos desembolsos por donaciones y
cualquier otro acto de liberalidad en dinero o en especie, efectuados durante el
período. En tal sentido, la entrega de los panetones efectuado por “PANIFICADORA
SAN FERNANDO” S.A. al trabajador se constituye en un gasto no deducible por
cuanto caliica como una liberalidad del empleador, además de que dicha entrega
no es causal para generar una mayor renta para la empresa.
a) Reconocimiento del gasto

6591 Donaciones
21 PRODUCTOS TERMINADOS 1,100
211 Producto manufacturados
x/x Por la entrega de 100 panetones al trabajador “X”.

95 GASTOS DE VENTAS 550
x/x Por el destino del gasto generado por el retiro de bienes.
b) Reconocimiento del IGV del retiro de bienes

6411 Impuesto General a las Ventas y
Selectivo al Consumo
x/x Por el Impuesto General a las Ventas (IGV) correspondiente al
retiro efectuado en el mes.

95 GASTOS DE VENTAS 135
79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 270
bienes.
CAP.
14
13.8 DEPRECIACIÓN POR ACTIVOS REVALUADOS
a) Ubicación de la revaluación dentro de la valuación de activos

La NIC 16 Inmuebles, maquinaria y equipo deine que un elemento de este
rubro debe medirse inicialmente por su costo de adquisición. Sin embargo,

precisa que con posterioridad a ese momento, la entidad debe elegir entre
seguir midiendo dichos bienes a su costo o medirlos a su valor revaluado.
Medición Medición
Inicial Posterior
Costo
Inmuebles,
Costo
maquinaria y equipo
Valor Revaluado
Considerando lo anteriormente señalado, podemos airmar que la Reva-

luación es un proceso destinado a ajustar el valor contable de un elemento
de Inmuebles, maquinaria y equipo a su valor revaluado (valor razonable).
Este valor, que puede ser mayor o menor a su valor contable, debe en todos
los casos estar sustentado con una tasación de profesional independiente y
competente.
b) Procedimiento para revaluar
A efectos de relejar el valor razonable de un activo como consecuencia de
una revaluación, el valor contable del activo deberá llevarse a su valor reva-
luado, realizando el ajuste correspondiente. En ese caso, la depreciación
acumulada deberá ser tratada de alguna de las siguientes formas:
Método de la Reexpresión Bajo este método, la depreciación será reexpresada proporcionalmente al cambio en
Proporcional de la Depre- el importe en libros bruto del activo, de manera que el importe en libros del mismo
ciación. después de la revaluación sea igual a su importe revaluado.
En este método, la depreciación será eliminada contra el importe en libros bruto del
Método de la Eliminación
activo, de manera que lo que se reexpresa es el importe neto resultante, hasta alcanzar
de la Depreciación.
el importe revaluado del activo.
Asimismo, y en cuanto a las diferencias que se generen como consecuencia

de la revaluación, estas se tratan de la siguiente forma:
• Si se incrementa el valor en libros de un activo como consecuencia
de una revaluación, este aumento se acumulará en el patrimonio,
en un rubro denominado Excedente de Revaluación. Sin embargo, si
con posterioridad a este momento, se produjese una disminución en
el valor del activo, esta se afectará al Excedente de Revaluación, en
la medida en que existiera saldo acreedor en esta cuenta, respecto
de este activo. Esto se explica porque el excedente de revaluación se
origina en una expectativa futura de ganancia marginal, por lo que sus
efectos incrementales se reconocen en el patrimonio neto y no en los
resultados del período en que se revalúa.
CAP.
• Si se reduce el valor en libros de un activo como consecuencia de una
revaluación, tal disminución se reconocerá en los resultados del ejer- 14
cicio. Sin embargo, si con posterioridad a este momento, se produjese

un incremento en el valor del activo, este se reconocerá en el resul-
tado del periodo. Esto es así, en la medida en que es una reversión
de un decremento por una revaluación del mismo activo reconocido
anteriormente en el resultado del periodo.

SUPUESTOS EN UNA REVALUACIÓN SE AFECTA A:
• Si la revaluación incrementa el valor en libros

Excedente de Revaluación
• Si con posterioridad, se produjese una disminución en el valor del activo
• Si la revaluación reduce el valor en libros Resultados del Ejercicio
• Si con posterioridad, se produjese un incremento en el valor del activo (Ganancias o Pérdidas)
c) Cuenta 57 Excedente de revaluación

Visto el panorama general en el que se desenvuelven las revaluaciones, es
momento oportuno de analizar el contenido de la cuenta 57 Excedente de
Revaluación. Así, y considerando el cuadro resumen anterior, podríamos
mencionar que en esta cuenta se incluyen las variaciones en los inmuebles,
maquinaria y equipo; intangibles; e inversiones inmobiliarias, que han sido
objeto de revaluación67.
Asimismo, comprende los excedentes de revaluación originados por
acciones liberadas recibidas, y la participación en excedente de revaluación
por el mantenimiento de inversiones en empresas bajo control o inluencia
signiicativa, cuando se aplica el método de participación patrimonial.
d) Nomenclatura y Subcuentas
La cuenta 57 Excedente de Revaluación está compuesta por las siguientes
subcuentas y divisionarias:
571 Excedente de revaluación
5711 Inversiones inmobiliarias
5712 Inmuebles, maquinaria y equipos
5713 Intangibles
572 Excedente de revaluación – Acciones liberadas recibidas
573 Participación en excedente de revaluación – Inv. en entidades relacio-
nadas
En este caso, el detalle de las subcuentas es el siguiente:
• Subcuenta 571 Excedente de revaluación: En esta subcuenta se
acumula los incrementos por actualización de valor de los bienes de
inmuebles, maquinaria y equipo, intangibles e inversiones inmobilia-
rias; en estas últimas cuando su medición es al costo. También incluye
las disminuciones de valor por excedentes de revaluación, hasta el
límite de los incrementos reconocidos anteriormente por el mismo
concepto.
• Subcuenta 572 Excedente de revaluación – Acciones liberadas reci-
bidas: Acumula el importe de las acciones liberadas recibidas, origi-
nadas en la capitalización de actualizaciones de valor en entidades en
las que se mantiene inversiones.
CAP. • Subcuenta 573 Participación en excedente de revaluación – Inver-
14 siones en entidades relacionadas: Acumula el efecto neto de aumentos
y disminuciones en la medición a valor de participación patrimonial, de
inversiones en el patrimonio neto de entidades bajo control o inluencia
signiicativa (grupos económicos), cuando dicha participación
En la medida que la revaluación inicial tenga como resultado un valor mayor al contable; de lo contrario, los efectos
67
de la misma se incluyen en resultados.

patrimonial se basa en variaciones patrimoniales por actualización de

valor de la entidad relacionada en cuyo patrimonio neto se ha inver-
tido (aplicación del método de participación patrimonial).
e) Efectos en el Impuesto a la Renta
Los incrementos en el valor de un activo que dan lugar a un Excedente de
Revaluación se descuentan en el monto del Impuesto a la Renta que corres-
ponda, para relejar el efecto de este impuesto cuando se recupere este
mayor valor.
f) Transferencia del excedente de revaluación
El Excedente de Revaluación de un activo podrá ser transferido directa-
mente a la cuenta 59 Resultados Acumulados (o de ser el caso, capita-
lizado), cuando se produzca la baja en cuentas del mismo, lo que podría
suceder por:
• La venta del activo
• El uso por parte de la entidad.
g) Tratamiento contable de la depreciación del mayor valor revaluado
Para efectos contables, el mayor valor revaluado se depreciará aplicando
el plazo de vida útil, que corresponda al activo revaluado, considerándose
como un gasto del ejercicio.
h) Tratamiento tributario de la depreciación del mayor valor revaluado
Para efectos tributarios, el monto de la depreciación correspondiente al
mayor valor atribuido como consecuencia de revaluaciones voluntarias de
los activos sean con motivo de una reorganización de empresas o socie-
dades o fuera de estos actos, salvo que se traten de revaluaciones volun-
tarias con efectos tributarios, tampoco serán deducibles como gasto del
ejercicio.
CASO Nº 42: REVALUACIÓN CON REEXPRESIÓN PROPORCIONAL DE LA

DEPRECIACIÓN
La empresa “RODRIGUEZ INVESMENT” S.A.C. ha decidido revaluar sus inmuebles.
De acuerdo con la valorización del perito tasador, los bienes han sido tasados en S/.
800,000, sin embargo el valor en libros es de S/. 210,000, neto de una depreciación
acumulada de S/. 90,000. Nos piden determinar el tratamiento contable correspon-
diente, considerando el método de la reexpresión proporcional de la depreciación.
SOLUCIÓN:
Considerando el método de la reexpresión proporcional, el costo de adquisición así
como la depreciación del bien se ajustarían de acuerdo a lo siguiente:
VALOR VALOR
DETALLE % % REAJUSTE CAP.
HISTÓRICO REVALUADO
14
Valor en libros 210,000 70% 800,000 70% 590,000
Depreciación acumulada 90,000 30% 342,857 30% 252,857
Costo Adquisición 300,000 100% 1’142,857 100% 842,857

De ser así, los registros contables a realizar serían:

33312 Revaluación
ACUMULADOS 252,857
39131 Ediicaciones
57 EXCEDENTE DE REVALUACIÓN 590,000
x/x Por el reconocimiento del excedente de revaluación.

49 PASIVO DIFERIDO 177,000
491 Impuesto a la Renta Diferido
4911 Impuesto a la Renta Diferido – Patrimonio
x/x Por el Impuesto a la Renta diferido generado por la revaluación
del activo (30% de S/. 590,000).
En este caso, la depreciación anual se reconocería de acuerdo a lo siguiente:
VALOR DEPRECIACIÓN MAYOR VALOR

DETALLE
HISTÓRICO VALOR REVALUADO REVALUADO
Importe depreciable 300,000 842,857 1'142,857
Depreciación del ejercicio
15,000 42,143 57,143
(Vida útil 20 años)

681 Depreciación
6814 Deprec. de Inm., maq. y equipo – Costo
68141 Ediicaciones 15,000
6815 Deprec. de Inm., maq. y equipo
– Revaluación
ACUMULADOS 57,143
3914 Inmuebles, maquinaria y equipo –
CAP. Revaluación
14
x/x Por la depreciación del inmueble revaluado.

x/x Por el destino de la depreciación.

De acuerdo a lo desarrollado, podemos concluir que de la depreciación reconocida
contablemente por la empresa “RODRIGUEZ INVESMENT” S.A.C. (S/. 57,143), sólo
se podrá deducir como gasto S/. 10,500, pues la parte correspondiente al mayor
valor revaluado (S/. 42,143) no es deducible; ello de acuerdo a lo previsto por el
inciso l) del artículo 44º de la Ley del IR.
CASO Nº 43: REVALUACIÓN CON ELIMINACIÓN DE LA DEPRECIACIÓN

La empresa “CELL PHONT” S.A.C. desea revaluar un vehículo de su propiedad cuyo
valor en libros es de S/. 4,000 (neto de una depreciación de S/. 16,000). De acuerdo
al perito tasador, el bien está tasado en S/. 18,000. En relación a esto, el contador de
la empresa nos pide ayuda a efectos de registrar este mayor valor, considerando el
método de la eliminación de la depreciación.
SOLUCIÓN:
De acuerdo al método de la eliminación de la depreciación, el registro contable de la
revaluación sería:
VALOR VALOR VALOR

DETALLE ELIMINACIÓN REAJUSTE
HISTÓRICO ANTES AJUSTE REVALUADO
Valor en libros 4,000 4,000 18,000 14,000
Depreciación acumulada 16,000 (16,000) 0 0 0
Valor de adquisición 20,000 (16,000) 0 0 0

ACUMULADOS 16,000
334 Unidades de transporte
33411 Costo
x/x Por la eliminación de la depreciación como parte de la revalua-
ción de la unidad de transporte.

334 Unidades de transporte
33411 Costo
x/x Por el reconocimiento del excedente de revaluación.

CAP.
49 PASIVO DIFERIDO 4,200 14
491 Impuesto a la Renta Diferido
4911 Impuesto a la Renta Diferido – Patrimonio
x/x Por el Impuesto a la Renta diferido generado por la revaluación
del activo (30% de S/. 14,000).

Después de haber realizado estos registros contables, el valor en libros del activo es de
S/. 18,000, no teniendo depreciación acumulada alguna, pues esta se ha eliminado con
ocasión del registro de la revaluación. En todo caso, con posterioridad a este proceso,
se generará una depreciación sobre el nuevo valor en libros del activo.
No obstante lo anterior, en el caso del Excedente de Revaluación este es solo de S/. 9,800
(S/. 14,000 – S/. 4,200), pues al exceso del valor en libros del activo, se le deduce el
efecto del Impuesto a la Renta Diferido.
CAP.
14

Capítulo 15
Capítulo
15 Fiscalización de Libros y
Registros Contables
1. CUESTIONES INICIALES
Las empresas, como unidades económicas, requieren información coniable que le

sirva de base para tomar decisiones rápidas y adecuadas; asimismo, necesitan dicha
información para comunicar a sus accionistas, socios, estado, acreedores, entre otros
agentes económicos, su situación económico – inanciera; por ambas razones, están
en la necesidad y obligación de llevar libros y registros de acuerdo a sus necesidades.
Esta obligación inanciera se compatibiliza con el numeral 4 del artículo 87° del Código
Tributario1 (en adelante, sólo CT), el cual obliga a los deudores tributarios a llevar los
libros de contabilidad u otros libros y registros exigidos por las leyes, reglamentos o por
Resolución de Superintendencia de la SUNAT, debiéndose precisar que dicha obligación
tiene como propósito fundamental ayudar al control iscal.
En relación a esto último, la regulación tributaria ha establecido una serie de libros
y registros que deben llevar las empresas en función de los ingresos anuales y del
Régimen Tributario en el que se encuentran2. A tal efecto, los ha denominado “Libros
y Registros vinculados a asuntos tributarios”, los cuales pueden ser llevados en forma
manual, con la ayuda de programas informáticos de contabilidad, o mediante aplicativos
electrónicos3, debiendo cumplir con una serie de formalidades. Estas incluyen desde su
legalización, hasta la forma en que deben ser llevados, estando reguladas fundamen-
talmente a través de la Resolución de Superintendencia Nº 234-206/SUNAT.
De acuerdo a lo anterior, y considerando que en las últimas semanas, la Administración
Tributaria ha estado enviando sendos requerimientos a los contribuyentes, requiriéndoles
entre otros, sus libros y registros contables a efectos de veriicar el cumplimiento de las
formalidades correspondientes, creemos oportuno analizar en este Informe Contable,
dichas condiciones.
2. LIBROS Y REGISTROS VINCULADOS A ASUNTOS TRIBUTARIOS
En las cuestiones previas de este informe se señaló que para un mejor ejercicio de la
facultad de iscalización, la Administración Tributaria ha establecido una serie de libros
y registros que tienen que ver con materia tributaria, los cuales como resulta lógico
deben cumplir con una serie de formalidades que van desde su legalización, plazos de
atraso, procedimientos para llevarlos, utilización de formatos, entre otros aspectos.
Sobre el particular, antes de analizar estas condiciones, creemos oportuno iniciar nuestro
informe, señalando los documentos que caliican como “Libros y Registros vinculados
a asuntos tributarios”. Para ese efecto, el inciso f) del artículo 1º de la Resolución de
Superintendencia Nº 234-2006/SUNAT ha señalado que estos son los siguientes:
Cuyo Texto Único Ordenado fue aprobado por Decreto Supremo Nº 133-2013-EF (22.06.2013).
1
Ver Informe Nº 065-2010-SUNAT/2B000.

2
CAP.
Debe recordarse que mediante la Resolución de Superintendencia Nº 286-2009/SUNAT (31.12.2009) se dictaron
3
15
disposiciones para la implementación del llevado de determinados libros y registros vinculados a asuntos tributarios
de manera electrónica. Asimismo, mediante la Resolución de Superintendencia Nº 066-2013/SUNAT (28.02.2013)
se crea el Sistema de llevado del Registro de Ventas y de Compras de manera electrónica en SUNAT Operaciones en
Línea.
fiscalizacióN dE libros y rEgistros coNtablEs 463

LIBROS Y REGISTROS VINCULADOS A ASUNTOS TRIBUTARIOS

CÓDIGO NOMBRE O DESCRIPCIÓN
1 Libro Caja y Bancos
2 Libro de Ingresos y Gastos
3 Libro de Inventarios y Balances
4 Libro de Retenciones Incisos e) y f) del Articulo 34° de la Ley del Impuesto a la Renta
5 Libro Diario
5A Libro Diario de Formato Simplifcado
6 Libro Mayor
7 Registro de Activos Fijos
8 Registro de Compras
9 Registro de Consignaciones
10 Registro de Costos
11 Registro de Huéspedes
12 Registro de Inventario Permanente en Unidades Físicas
13 Registro de Inventario Permanente Valorizado
14 Registro de Ventas e Ingresos
15 Registro de Ventas e Ingresos - Artículo 23° Resolución de Superintendencia N° 266-2004/SUNAT
16 Registro del Régimen de Percepciones
17 Registro del Régimen de Retenciones
18 Registro IVAP
19 Registro(s) Auxiliar(es) de Adquisiciones - Artículo 8° Resolución de Superintendencia N° 022-98/SUNAT
20 Registro(s) Auxiliar(es) de Adquisiciones - Inciso a) Primer Párrafo Artículo 5° Resolución de Superintendencia N° 021-99/SUNAT
Registro(s) Auxiliar(es) de Adquisiciones - Inciso a) Primer Párrafo Artículo 5° Resolución de Superintendencia N° 142-
21
2001/SUNAT
Registro(s) Auxiliar(es) de Adquisiciones - Inciso c) Primer Párrafo Artículo 5° Resolución de Superintendencia N° 256-
22
2004/SUNAT
23
2004/SUNAT
Registro(s) Auxiliar(es) de Adquisiciones - Inciso c) Primer Párrafo Artículo 5° Resolución de Superintendencia N° 258-
24
2004/SUNAT
25
2004/SUNAT
26 Registro de Retenciones Artículo 77º-A de la Ley del Impuesto a la Renta
27 Libro de Actas de la Empresa Individual de Responsabilidad Limitada
28 Libro de Actas de la Junta General de Accionistas
29 Libro de Actas del Directorio
30 Libro de Matrícula de Acciones
Es importante mencionar que sólo los libros y registros señalados en la lista anterior,
estarán sujetos a las formalidades establecidas en la Resolución de Superintendencia
Nº 234-2006/SUNAT. En todo caso, un contribuyente podría llevar otros libros, distintos
a los antes señalados, de acuerdo a sus necesidades, los cuales no necesariamente
deberían cumplir con estas formalidades.
3. ¿QUIÉNES ESTÁN OBLIGADOS A LLEVAR LIBROS Y REGISTROS CONTABLES?
Nuestra legislación tributaria establece que los contribuyentes tienen la obligación

CAP. de llevar determinados libros y registros vinculados a asuntos tributarios, los cuales
dependerán fundamentalmente del Régimen Tributario en el que se encuentren4. Así
15
tenemos, los siguientes:
Así también lo ha señalado la SUNAT en su Informe N° 065-2010-SUNAT/2B0000.

4

3.1 RÉGIMEN GENERAL DEL IMPUESTO A LA RENTA
Conforme al artículo 65º de la Ley del Impuesto a la Renta, modiicado por la

Ley Nº 30056 (02.07.2013), en concordancia con lo regulado en la Resolución de
Superintendencia Nº 234-2006/SUNAT, modiicado por la Resolución de Superin-
tendencia Nº 226-2013/SUNAT (23.07.2013), tenemos que a la fecha la obliga-
ción de llevar libros y registros contables se regula de la siguiente forma:
OBLIGACIÓN DE LLEVAR LIBROS Y REGISTROS CONTABLES

RENTAS DE TERCERA CATEGORÍA
Ingresos Brutos anuales que no 1. Registro de Ventas e Ingresos
superen los 150 UIT (Contabilidad 2. Registro de Compras
Simpliicada) 3. Libro Diario de Formato Simpliicado
1. Registro de Ventas e Ingresos
Ingresos Brutos anuales desde 150 2. Registro de Compras
hasta 500 UIT 3. Libro Diario
4. Libro Mayor
1. Registro de Ventas e Ingresos
2. Registro de Compras
Ingresos Brutos anuales superiores
3. Libro Diario
a 500 UIT hasta 1700 UIT
4. Libro Mayor
5. Libro de Inventarios y Balances
RÉGIMEN GENERAL 1. Registro de Ventas e Ingresos
LIBROS Y REGISTROS 2. Registro de Compras
MÍNIMOS Ingresos Brutos anuales superiores 3. Libro Diario
a 1700 UIT (Contabilidad Completa) 4. Libro Mayor
5. Libro de Inventarios y Balances
6. Libro Caja y Bancos
De corresponder también estarán obligados a llevar:
• Libro de Retenciones incisos e) y f) del artículo 34° de
la LIR
• Registro de Activos Fijos
• Registro de Costos
Otros libros y registros
• Registro de Inventario Permanente en Unidades
Físicas
• Registro de Inventario Permanente Valorizado
• Otros libros exigidos por las leyes, reglamentos o
resoluciones de superintendencia.
OBLIGACIÓN DE LLEVAR INVENTARIO Y CONTABILIDAD DE COSTOS (*) (**)

LOS DEUDORES TRIBUTARIOS CUYOS: DEBERÁN:
Llevar Sistema de Contabilidad de Costos, el cual incluye:
Ingresos brutos anuales durante el ejercicio precedente hayan • Registro de Costos
sido mayores a 1,500 UIT’s del ejercicio en curso. • Registro de Inventario Permanente en Unidades Físicas
• Registro de Inventario Permanente Valorizado.
Ingresos brutos anuales durante el ejercicio precedente hayan
sido mayores a 500 UIT’s y menores o iguales a 1,500 UIT’s Llevar Registro de Inventario Permanente en Unidades Físicas.
del ejercicio en curso.
Ingresos brutos anuales durante el ejercicio precedente hayan CAP.
No llevan Registros vinculados a la contabilidad de costos.
sido inferiores a 500 UIT’s del ejercicio en curso. 15
(*)
Los contribuyentes obligados a llevar el Registro de Inventario Permanente Valorizado están exceptuados de llevar el Registro de Inventario Permanente
en Unidades Físicas.
(**)
Todos los contribuyentes están obligados a practicar inventario físico al inal del ejercicio.

3.2 RÉGIMEN ESPECIAL DEL IMPUESTO A LA RENTA
Respecto de los libros y registros que deben llevar, los sujetos acogidos al
Régimen Especial del Impuesto a la Renta, debemos considerar que de acuerdo
al artículo 124º de la ley de ese impuesto, los mismos sólo están obligados a
llevar:
• Un Registro de Compras y
• Un Registro de Ventas de acuerdo con las normas vigentes sobre la materia.
3.3 NUEVO RÉGIMEN ÚNICO SIMPLIFICADO (NUEVO RUS)
Los sujetos acogidos al Nuevo Régimen Único Simpliicado (Nuevo RUS) no están
obligados a llevar libros y registros contables. Así lo establece el artículo 20º del
Decreto Legislativo Nº 937 según el cual se ha señalado que “los sujetos de este
Régimen no se encuentran obligados a llevar libros y registros contables”.
3.4 CONTRIBUYENTES QUE PERCIBEN RENTAS DE SEGUNDA Y CUARTA

CATEGORÍA
De acuerdo al último párrafo del artículo 65º de la LIR, los contribuyentes que se
mencionan a continuación, deberán llevar un Libro de Ingresos y Gastos:
• Los que en el ejercicio gravable anterior o en el curso del ejercicio, hubieran
percibido rentas brutas de segunda categoría que excedan veinte (20)
unidades impositivas tributarias.
• Los perceptores de rentas de cuarta categoría.
Lo anteriormente señalado se podría resumir en el siguiente cuadro:
OBLIGACIÓN DE LLEVAR LIBROS Y REGISTROS CONTABLES

RENTAS DE TERCERA CATEGORÍA
Personas naturales, sociedades Deberán llevar:
RÉGIMEN ESPECIAL conyugales, sucesiones indivisas y • Registro de Ventas e Ingresos
personas jurídicas • Registro de Compras
Personas naturales y sucesiones
NUEVO RUS indivisas, así como personas natu- No están obligados a llevar libros y registros contables.
rales no profesionales.
OTRAS RENTAS
Libro de Ingresos y Gastos, siempre que en el ejercicio gravable anterior o en el curso del
SEGUNDA CATEGORÍA
ejercicio, hubieran percibido rentas brutas que excedan de 20 UIT.
CUARTA CATEGORÍA Libro de Ingresos y Gastos.
4. LEGALIZACIÓN DE LOS LIBROS Y REGISTROS CONTABLES
De acuerdo al numeral 16 del articulo 62º del CT, la SUNAT tiene la facultad de autorizar
los libros de actas, los libros y registros contables u otros libros y registros exigidos por
las leyes, reglamentos o Resolución de Superintendencia, vinculados a asuntos tribu-
CAP. tarios. No obstante precisa el citado numeral, esta entidad podrá delegar en terceros,
15 la legalización de los libros y registros antes mencionados.
Bajo ese contexto, a través del capítulo II de la Resolución de Superintendencia
Nº 234-2006/SUNAT la Administración Tributaria ha delegado en los Notarios o Jueces

de Paz Letrados o Jueces de Paz, a falta de aquellos, la posibilidad de legalizar estos

libros y registros, regulando los procedimientos que se deben seguir, los cuales descri-
bimos a continuación:
4.1 OPORTUNIDAD DE LA LEGALIZACIÓN
Los libros y registros vinculados a asuntos tributarios deberán ser legalizados

antes de su uso, incluso cuando sean llevados en hojas sueltas o continuas5.
importante
El Registro de Huéspedes no tiene la obligación de ser legalizado, ello en atención a
lo dispuesto por el numeral 2.5 del artículo 2º de la Resolución de Superintendencia
Nº 234-2006/SUNAT.
4.2 SUJETOS AUTORIZADOS A LEGALIZAR LOS LIBROS Y REGISTROS
Los libros y registros vinculados a asuntos tributarios deben ser legalizados por
los notarios o, a falta de estos, por los jueces de paz letrados o jueces de paz,
cuando corresponda, de la provincia en la que se encuentre ubicado el domicilio
iscal del deudor tributario, salvo tratándose de las provincias de Lima y Callao,
en cuyo caso la legalización podrá ser efectuada por los notarios o jueces de
cualquiera de dichas provincias.
La legalización debe ser realizada por Notarios o Jueces, cuando corresponda:
a) Regla General:
De la provincia en la que se encuentre ubicado el domicilio iscal del deudor
tributario.
b) Regla de Excepción:
De las provincias de Lima y Callao, tratándose de contribuyentes ubicados
en Lima y Callao.
Cabe mencionar que esta disposición va en la misma dirección que el
artículo 112º de la Ley del Notariado6, según el cual se indica que el Notario
certiica la apertura de libros u hojas sueltas de actas, de contabilidad y otros
que la ley señale.
4.3 INFORMACIÓN MÍNIMA QUE DEBE CONTENER LA LEGALIZACIÓN
A efectos de la legalización de los libros y registros, los notarios o jueces, según

corresponda, colocarán una constancia en la primera hoja de los mismos, con la
siguiente información:
• Número de legalización asignado por el notario o juez, según sea el caso;
• Apellidos y Nombres, Denominación o Razón Social del deudor tributario,
según sea el caso;
• Número de RUC;
• Denominación del libro o registro;
• Fecha de la incautación del libro o registro anterior de la misma denomina-
ción y la autoridad que ordenó la diligencia de ser el caso;
CAP.
15
Este supuesto está referido al caso en que el contribuyente lleve sus libros y registros, utilizando programas infor-
5
máticos de contabilidad.
6
Aprobado por Decreto Legislativo Nº 1049 publicado en el Diario Oicial El Peruano, el 26 de Junio de 2008.

• Número de folios de que consta;

• Fecha y lugar en que se otorga; y,
• Sello y irma del notario o juez, según sea el caso7.
4.4 OBLIGACIONES QUE RECAEN SOBRE EL NOTARIO O JUEZ
Al efectuar una legalización, el Notario o Juez adquiere las siguientes obligaciones:
OBLIGACIONES DETALLE
El notario o juez, según sea el caso, tiene la obligación de sellar todas las hojas del libro o registro, las
Obligación de sellar
mismas que deberán estar debidamente foliadas por cada libro o registro, incluso cuando se lleven
los folios
utilizando hojas sueltas o continuas.
Tanto los notarios como los jueces llevarán un registro cronológico de las legalizaciones que otorguen
en el que indicará:
• El número de la legalización.
• Los Apellidos y Nombres, Denominación o Razón Social del deudor tributario.
Obligación de llevar • El número de RUC.
Registro de Legali- • La denominación del libro o registro que se ha legalizado.
zaciones • La fecha de la incautación del libro o registro anterior de la misma denominación y la autoridad
que ordenó la diligencia de ser el caso.
• El número de folios de que consta y la fecha en que se otorga la legalización.
Cabe mencionar que en ningún caso el número de legalización, folios o de registros podrá contener
adicionalmente caracteres distintos, tales como letras.
CAP.
15 Es importante mencionar que esta información es similar a la que prevé el artículo 113º de la Ley del Notariado, el
7
cual señala que la certiicación consiste en una constancia puesta en la primera foja útil del libro o primera hoja suelta;
con indicación del número que el notario le asignará; del nombre, de la denominación o razón social de la entidad;
el objeto del libro; números de folios de que consta y si esta es llevada en forma simple o doble; día y lugar en que
se otorga; y, sello y irma del notario.

4.5 LEGALIZACIÓN DEL SEGUNDO Y SIGUIENTES LIBROS O REGISTROS
Para la legalización del segundo y siguientes libros y registros vinculados a

asuntos tributarios, de una misma denominación, se deberá tener en cuenta lo
siguiente:8
TIPOS DE LIBROS PROCEDIMIENTO

Tratándose de libros o registros que se lleven Se deberá presentar el último folio legalizado por notario, del libro o
utilizando hojas sueltas o continuas registro anterior.
Se deberá acreditar que se ha concluido con el anterior. Dicha acreditación
Tratándose de libros o registros llevados en se efectuará con la presentación del libro o registro anterior concluido o
forma manual8 fotocopia legalizada por notario del folio donde conste la legalización y del
último folio del mencionado libro o registro.
Tratándose de libros y registros perdidos o Se deberá presentar la comunicación en donde comunican a la SUNAT la
destruidos por siniestro, asalto u otros pérdida o destrucción de los libros o registros.
importante
Cabe observar que si no se cumpliera con las obligaciones y procedimientos señalados
en los puntos anteriores, los Notarios podrían estar incurriendo en la infracción tipiicada
en el numeral 14 del artículo 177º del CT, referido a “Autorizar los libros de actas, así
como los registros y libros contables u otros registros vinculados a asuntos tributarios sin
seguir el procedimiento establecido por la SUNAT”, cuya sanción tratándose de sujetos
acogidos al Régimen General del Impuesto a la Renta, equivale al 30% de la UIT9.
Infracción aplicable a los Notarios

Base Legal Infracción Sanción
Autorizar los libros de actas, así como los registros y libros contables u
Numeral 14 Artículo
otros registros vinculados a asuntos tributarios sin seguir el procedimiento 30% de la UIT
177º Código Tributario
establecido por la SUNAT
5. EMPASTE DE LOS LIBROS Y REGISTROS LLEVADOS EN HOJAS SUELTAS
Una de las obligaciones que tienen los sujetos que lleven sus libros y registros utili-
zando hojas sueltas o continuas, es el de empastar dichos documentos. Como resulta
lógico, tratándose de libros y registros llevados en forma manual, no es aplicable esta
obligación.
Sobre el particular, a continuación presentamos los aspectos más importantes a consi-
derar respecto de este tema:
5.1 EJERCICIOS QUE PUEDE COMPRENDER UN EMPASTE
Los libros y registros vinculados a asuntos tributarios que se lleven utilizando

hojas sueltas o continuas deberán empastarse, de ser posible, hasta por un
ejercicio gravable. Para estos efectos, debe incluirse como primera página, el
folio que contenga la legalización del libro o registro. De realizarse el empaste en
varios tomos, cada uno incluirá como primera página una fotocopia del folio que
contenga la legalización.
Cabe mencionar que estos procedimientos, no serán de aplicación en el caso de libros o registros llevados en forma
8
manual que hubieran sido incautados por autoridad competente, bastando para la legalización del segundo y siguientes
libros y registros la presentación del documento en el que conste la referida diligencia. En todo caso, de producirse, de CAP.
ser el caso, la devolución de los libros o registros incautados a que se reiere el párrafo anterior, no podrá realizarse
en ellos anotación alguna debiendo procederse a su cierre inmediato. 15
Cabe indicar que sólo mencionamos la sanción por la Tabla I de Infracciones y Sanciones del CT (Régimen general),
9
pues el artículo 118º de la Ley del IR prescribe que los Notarios en ningún caso pueden acogerse al Régimen Especial
del Impuesto a la Renta (RER).

Asimismo, se deberán incluir las hojas que hayan sido anuladas, las cuales deben
ser tachadas o inutilizadas de manera visible.
importante
La obligación de empastar no será de aplicación cuando el número de hojas sueltas
o continuas a empastar sea menor a veinte (20), en cuyo caso el empaste podrá
comprender dos (2) o más ejercicios gravables.
5.2 PLAZO PARA EFECTUAR EL EMPASTE
El empaste deberá efectuarse, como máximo, dentro de los cuatro (4) primeros
meses del ejercicio gravable siguiente al que correspondan las operaciones
contenidas en dichos libros o registros.
Sin embargo, tratándose del caso en que el empaste comprenda dos ó más
ejercicios gravables (supuesto en el que el número de hojas sueltas o continuas
a empastar sea menor a veinte), el empaste deberá efectuarse, como máximo,
dentro de los cuatro (4) primeros meses del ejercicio gravable siguiente a aquel
en que se reunieron veinte (20) hojas sueltas o continuas.
Lo antes señalado, lo podemos graicar en el siguiente cuadro:
EJERCICIOS QUE PUEDE COMPRENDER UN

SUPUESTOS PLAZO DE EMPASTE
EMPASTE
El empaste deberá efectuarse hasta por un ejercicio Dentro de los 4 primeros meses del ejercicio
Regla General
gravable gravable siguiente
El empaste podrá comprender dos o mas ejercicios, Dentro de los 4 primeros meses del ejercicio
Regla de Excepción en los casos en que el número de hojas sueltas o gravable siguiente a aquel en que se reunieron
continuas utilizadas sea menor a 20 20 hojas sueltas o continuas
5.3 UTILIZACIÓN DE HOJAS SUELTAS NO UTILIZADAS EN UN EJERCICIO

SIGUIENTE
De manera general, las hojas sueltas o continuas correspondientes a un libro o

registro de una misma denominación, que se legalicen, deben utilizarse para un
ejercicio gravable.
No obstante, aquellas que no hubieran sido utilizadas para el registro de opera-
ciones del ejercicio del que se trate, podrán emplearse para el registro de opera-
ciones del ejercicio inmediato siguiente.
Para estos efectos, consideramos que el empaste del libro en que se utilizaron las
hojas sueltas o continuas, debería contener una copia de la legalización de dichas
hojas.
6. FORMA EN QUE DEBERÁN SER LLEVADOS LOS LIBROS Y REGISTROS10
Uno de los aspectos que ha regulado la Resolución de Superintendencia Nº 234-2006/

SUNAT es el referido a la forma en que deben ser llevados los libros y registros vincu-
lados a asuntos tributarios. En ese sentido, a continuación se analizan las principales
consideraciones que los contribuyentes deberán tener en cuenta, cuando lleven sus
libros y registros.
CAP. 10
Lo aquí dispuesto, no será de aplicación para:
15 • El Libro de Actas de la Empresa Individual de Responsabilidad Limitada, regulado en la Ley de la EIRL.
• El Libro de Actas de la Junta General de Accionistas, regulado en la Ley General de Sociedades.
• El Libro de Actas del Directorio, regulado en la Ley General de Sociedades.
• El Libro de Matrícula de Acciones, regulado en la Ley General de Sociedades.

6.1 DATOS DE CABECERA
Los libros y registros vinculados a asuntos tributarios que los deudores tributa-
rios se encuentran obligados a llevar, deberán contar con los siguientes datos de
cabecera:
• Denominación del libro o registro.
• Período y/o ejercicio al que corresponde la información registrada.
• Número de RUC del deudor tributario, Apellidos y Nombres, Denominación
y/o Razón Social de este.
Por excepción, tratándose del Libro de Ingresos y Gastos11, bastará con incluir
como datos de cabecera los siguientes:
Es importante mencionar que los datos referidos deben consignarse en todos los
folios, salvo tratándose de libros o registros llevados en forma manual, en los
cuales bastará con incluir estos datos en el primer folio de cada período o ejer-
cicio. El siguiente cuadro ayudará a entender lo aquí prescrito:
LIBROS Y REGISTROS INFORMACIÓN A CONSIGNAR

En todos los folios se deberá consignar:
LIBROS Y REGISTROS • Número de RUC del deudor tributario, Apellidos y Nombres, Denominación y/o Razón
LLEVADOS EN HOJAS Social de este.
SUELTAS Tratándose del Libro de Ingresos y Gastos (Rentas de Segunda y Cuarta Categoría) sólo se
deberá consignar:
En el primer folio se deberá consignar:
LIBROS Y REGISTROS • Denominación del libro o registro.
LLEVADOS EN FORMA • Período y/o ejercicio al que corresponde la información registrada.
MANUAL • Número de RUC del deudor tributario, Apellidos y Nombres, Denominación y/o Razón
Social de este.
6.2 FORMA PARA EL REGISTRO DE LAS OPERACIONES
Además de los datos de cabecera, los libros y registros deben ser llevados,
conteniendo el registro de las operaciones:
• En orden cronológico o correlativo, salvo que por norma especial se esta-
blezca un orden pre-determinado.
• De manera legible, sin espacios ni líneas en blanco, interpolaciones, enmen-
daduras, ni señales de haber sido alteradas.
• Utilizando el Plan Contable General Revisado vigente en el país12, a cuyo
efecto emplearán cuentas contables desagregadas como mínimo a nivel
Debe recordarse que este libro debe ser llevado por los siguientes sujetos:
11
CAP.
• Los que en el ejercicio gravable anterior o en el curso del ejercicio, hubieran percibido rentas brutas de segunda
categoría que excedan veinte (20) unidades impositivas tributarias. 15
• Los perceptores de rentas de cuarta categoría.
Es importante mencionar que desde el 01.01.2011 se aplica en nuestro país el Plan Contable General Empresarial (PCGE).
12
La integridad del citado plan se puede revisar en la siguiente dirección: http://cpn.mef.gob.pe/cpn/pgc_empresas.htm.

de los dígitos establecidos en dicho plan, salvo que por aplicación de las
normas tributarias deba realizarse una desagregación mayor13.
• Totalizando sus importes por cada folio, columna o cuenta contable hasta
obtener el total general del período o ejercicio gravable, según corresponda.
Lo dispuesto en este punto no será exigible a los libros o registros que se
lleven utilizando hojas sueltas o continuas. En ese caso, la totalización se
efectuará inalizado el período o ejercicio.
• Los totales acumulados en cada folio, serán trasladados al folio siguiente
precedidos de la frase “VAN”. En la primera línea del folio siguiente se regis-
trará el total acumulado del folio anterior precedido de la frase “VIENEN”.
Culminado el período o ejercicio gravable, se realizará el correspondiente
cierre registrando el total general. Lo dispuesto en este punto no será
exigible a los libros o registros que se lleven utilizando hojas sueltas o
continuas.
• De no realizarse operaciones en un determinado período o ejercicio gravable,
se registrará la leyenda “SIN OPERACIONES” en el folio correspondiente.
Lo dispuesto en este punto no será exigible a los libros o registros que se
lleven utilizando hojas sueltas o continuas.
• En moneda nacional y en castellano, salvo las excepciones previstas por el
CT14.
LIBROS LIBROS EN HOJAS

FORMA PARA EL REGISTRO DE LAS OPERACIONES
MANUALES SUELTAS
En orden cronológico o correlativo 4 4
4 4
De manera legible, sin espacios ni líneas en blanco, interpolaciones, enmendaduras,
ni señales de haber sido alteradas.
Utilizando el Plan Contable General Revisado vigente en el país 4 4
4 7
Totalizando sus importes por cada folio, columna o cuenta contable hasta obtener
el total general del período o ejercicio gravable, según corresponda.
Los totales acumulados en cada folio, serán trasladados al folio siguiente precedi-
dos de la frase “VAN”. En la primera línea del folio siguiente se registrará el total
acumulado del folio anterior precedido de la frase “VIENEN”. Culminado el período 4 7
o ejercicio gravable, se realizará el correspondiente cierre registrando el total
general.
4 7
De no realizarse operaciones en un determinado período o ejercicio gravable, se
registrará la leyenda “SIN OPERACIONES” en el folio correspondiente.
En moneda nacional y en castellano 4 4
6.3 REGISTROS O ASIENTOS DE AJUSTES
Los libros y registros vinculados a asuntos tributarios deberán de ser el caso,

incluir los registros o asientos de ajuste, reclasiicación o rectiicación que corres-
pondan.
Es importante mencionar que la utilización del Plan Contable General Empresarial vigente en el país, no será de
13
CAP. aplicación en aquellos casos en que, por ley expresa, los deudores tributarios se encuentren obligados a emplear un
Plan Contable, Manual de Contabilidad u otro similar distinto, en cuyo caso deberán utilizar estos últimos.
15 14
Cabe señalar que el numeral 4 del artículo 87º del Código Tributario establece de manera general que los libros y
registros deben ser llevados en castellano y expresados en moneda nacional. No obstante exceptúa de esa obligación
a aquellos contribuyentes que reciban y/o efectúen inversión extranjera directa en moneda extranjera, y que al efecto
contraten con el Estado, en cuyo caso podrán llevar la contabilidad en dólares de los Estados Unidos de América.

6.4 IMPOSIBILIDAD DE ADHERIR HOJAS
Los libros y registros vinculados a asuntos tributarios deberán contener folios originales,
no admitiéndose la adhesión de hojas o folios, salvo disposición legal en contrario.
importante
Entendemos que esta disposición precisa esta imposibilidad, pues el Tribunal Fiscal
ya había reconocido esta limitación con anterioridad. Así tenemos que en la RTF Nº
06896-4-2002 (27.11.2002) esta entidad señaló que el hecho de adherir fragmentos
de hojas computarizadas, no cumple con lo dispuesto en el Código Tributario.
6.5 OBLIGACIÓN DE FIRMAR EL LIBRO DE INVENTARIOS Y BALANCES
El Libro de Inventarios y Balances, deberá ser irmado al cierre de cada período

o ejercicio gravable, según corresponda:
• Por el deudor tributario o su representante legal; así como,
• Por el Contador Público Colegiado responsable de su elaboración.
7. EFECTOS DE LA MODIFICACIÓN DE LA DENOMINACIÓN O RAZÓN SOCIAL
Como se sabe, todo deudor tributario que modiique su denominación o razón social
deberá comunicar a la SUNAT dicho cambio, para lo cual, el artículo 24º del Reglamento
de la Ley del RUC15 dispone que la misma deberá realizarse dentro del plazo de cinco
(5) días hábiles de producido el hecho.
Pero además de esto, y respecto de los libros y registros contables, tiene que optar
por alguna de las siguientes opciones:
OPCIONES DETALLE
Continuar utilizando los libros y registros vinculados a asuntos
En este caso, se deberá consignar adicionalmente median-
tributarios con la denominación o razón social anterior hasta
te algún medio mecanizado, computarizado o un sello legible,
que se terminen, para registrar las operaciones siguientes
la nueva denominación o razón social, sin superponerse a la
al acuerdo de modificación de denominación o razón
anterior.
social.
En este caso, para solicitar al notario o juez de paz letrado la legalización
de los libros y registros u hojas sueltas o continuas con la nueva deno-
Abrir nuevos libros y registros vinculados a asuntos tribu-
minación o razón social, deberá acreditarse haber cerrado los libros y
tarios.
registros u hojas sueltas o continuas no utilizados que fueron legalizados
con la anterior denominación o razón social.
8. PÉRDIDA O DESTRUCCIÓN DE LOS LIBROS Y REGISTROS
La pérdida o destrucción de los libros y registros vinculados a asuntos tributarios, es un hecho

frecuente en los contribuyentes, que genera determinadas obligaciones para los mismos.
Sobre el particular, debemos considerar que el capítulo V de la Resolución de
Superintendencia Nº 234-2006/SUNAT ha establecido los procedimientos a seguir por
parte de estas personas, los cuales mostramos a continuación:
8.1 COMUNICACIÓN DE LA PÉRDIDA O DESTRUCCIÓN DE LIBROS Y REGISTROS
Los deudores tributarios que hubieran sufrido la pérdida o destrucción por CAP.
siniestro, asalto y otros, de los libros y registros vinculados a asuntos tributarios 15
15
Aprobado por Resolución de Superintendencia Nº 210-2004/SUNAT publicado en el Diario Oicial El Peruano, el 18 de
Setiembre de 2004.

(además de documentos y otros antecedentes de las operaciones o situaciones

que constituyan hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias o que
estén relacionados con ellas, respecto de tributos no prescritos), deberán comu-
nicar tales hechos a la SUNAT dentro del plazo de quince (15) días hábiles, de
acuerdo a lo establecido en el Código Tributario.
8.2 INFORMACIÓN QUE SE DEBERÁ INDICAR EN LA COMUNICACIÓN
La comunicación antes señalada deberá contener:

• El detalle de los libros, registros, documentos y otros antecedentes mencio-
nados en el párrafo anterior; así como,
• El período tributario y/o ejercicio al que corresponden estos.
• La fecha en que fueron legalizados.
• El número de legalización.
• Los apellidos y nombres del notario que efectuó la legalización o el número
del Juzgado en que se realizó la misma, si fuera el caso.
Es importante mencionar que en todos los casos se deberá adjuntar copia certi-
icada expedida por la autoridad policial de la denuncia presentada por el deudor
tributario respecto de la ocurrencia de los hechos materia de este artículo.
A continuación, se presenta un modelo sugerido para la elaboración de esta
comunicación:
COMUNICACIÓN POR LA PÉRDIDA DE LIBRO CONTABLE

COMUNICA PÉRDIDA DE LIBRO CONTABLE
A LA INTENDENCIA LIMA DE LA SUPERINTENDENCIA NACIONAL DE ADUANAS Y DE ADMINIS-
TRACIÓN TRIBUTARIA - SUNAT.-
INVERSIONES SANTA CLARA S.A.C. identiicada con RUC N° 20304050607, con domicilio iscal en Av.
Argentina Nº 2145 Distrito de Breña de la Provincia y Departamento de Lima, debidamente representada
por su Gerente General, Sr. Juan de la Cruz López, identiicado con DNI N° 33261039 según consta
en el Registro de Personas Jurídicas de los Registros Públicos de Lima, se dirige ante ustedes a in de
comunicarles lo siguiente:
Que, con fecha 20 de Febrero de 2015, según consta en la Denuncia Policial que se adjunta, hemos sido
objeto del robo del siguiente libro contable:
INFORMACIÓN DETALLE
Libro contable Libro Diario
Período que abarca De Enero a Diciembre de 2014
Fecha de legalización 5 de Enero de 2014
Número de legalización 124-2014
Apellidos y nombres del notario Sr. Arquímedes López Castro
Efectuamos esta comunicación en virtud a lo establecido en el numeral 7 del artículo 87º del Código
Tributario, aprobado por Decreto Supremo Nº 133-2013-EF.
Se adjunta:
Copia certiicada expedida por la autoridad policial de la denuncia presentada por el deudor tributario
respecto de la ocurrencia de los hechos
Lima, 25 de Febrero de 2015
CAP. _________________________
15 Harold Salvatierra Rengifo
Gerente General
INVERSIONES SANTA CLARA S.A.C.

8.3 PLAZO PARA REHACER DICHOS LIBROS Y REGISTROS
Los deudores tributarios cuyos libros o registros vinculados a asuntos tributarios

se hubieran perdido o destruidos, tendrán un plazo de sesenta (60) días calen-
darios para rehacer los libros y registros vinculados a asuntos tributarios.
No obstante, sólo en el caso que, por razones debidamente justiicadas, el deudor
tributario requiera un plazo mayor para rehacer los libros y registros vinculados
a asuntos tributarios, la SUNAT otorgará la prórroga correspondiente, previa
evaluación.
Es importante mencionar que:
• El deudor tributario deberá contar con la documentación sustentatoria que
acredite los hechos que originaron la pérdida o destrucción.
• Los plazos se computarán a partir del día siguiente de ocurridos los hechos.
8.4 FALSEDAD DE LA PÉRDIDA O DESTRUCCIÓN
La SUNAT podrá veriicar que el deudor tributario efectivamente hubiera sufrido

la pérdida o destrucción señaladas, a efectos de acogerse al cómputo de los
plazos para rehacer los libros o registros.
En ese sentido, de veriicarse la falsedad de los hechos comunicados por el
deudor tributario, la SUNAT podrá utilizar directamente los procedimientos de
determinación sobre base presunta16, en aplicación del numeral 9 del artículo
9. INFORMACIÓN MÍNIMA Y FORMATOS
Adicionalmente a las formalidades antes señaladas, los libros y registros vinculados a

asuntos tributarios deberán contener, determinada información mínima, y de ser el caso,
estarán integrados por formatos, los cuales se encuentran anexados en la Resolución
de Superintendencia Nº 234-2006/SUNAT.
Sobre el particular, y sin perjuicio del registro de la información mínima establecida
en la Resolución en comentario, la utilización de los formatos que debe contener cada
libro y registro vinculado a asuntos tributarios es obligatoria, excepto, cuando los libros
o registros son llevados mediante hojas sueltas o continuas.
UTILIZACIÓN DE FORMATOS
Cuando los libros son llevados en forma manual Es obligatoria
Cuando los libros o registros son llevados mediante hojas

No es obligatoria
sueltas o continuas
En todo caso, los deudores tributarios no obligados a incluir determinada información

en un libro o registro podrán optar por no incorporar en el formato del libro o registro
relacionado con dicha información, las columnas en donde se deban consignar la refe-
rida información.
16
De acuerdo a lo que señala el artículo 63º del Código Tributario, se ha dispuesto que durante el período de prescrip- CAP.
ción, la Administración Tributaria podrá determinar la obligación tributaria considerando las bases siguientes:
15
• Base cierta: Tomando en cuenta los elementos existentes que permitan conocer en forma directa el hecho generador
de la obligación tributaria y la cuantía de la misma.
• Base presunta: En mérito a los hechos y circunstancias que, por relación normal con el hecho generador de la
obligación tributaria, permitan establecer la existencia y cuantía de la obligación.

INFORMACIÓN MÍNIMA
Sujetos obligados a incluir toda la información de un libro o registro Es obligatoria
Podrán optar por no incorporar en el formato del libro o registro

Sujetos no obligados a incluir determinada información en un
relacionado con dicha información, las columnas en donde se deban
libro o registro
consignar la referida información
10. LIBROS QUE NO DEBERÁN CUMPLIR CON LAS FORMALIDADES
La Ley General de Sociedades17 así como la Ley de la Empresa Individual de Respon-

sabilidad Limitada18, establecen la obligación que estas entidades lleven determinados
libros, como son por ejemplo, el Libro de Actas de la Empresa Individual de Responsa-
bilidad Limitada, el Libro de Actas de la Junta General de Accionistas, el Libro de Actas
del Directorio así como el Libro de Matrícula de Acciones.
Sobre el particular, debemos comentar que estos libros también han sido considerados
como vinculados a asuntos tributarios, por lo que deben cumplir con las formalidades
establecidas en la Resolución de Superintendencia Nº 234-2006/SUNAT.
Sin embargo, tratándose de la información mínima que deberán contener estos libros, la
citada resolución ha establecido que dicha información mínima será aquella establecida
en las normas que regulan estas entidades. En ese sentido, la información mínima que
deberán contener estos libros será la siguiente:
10.1 LIBRO DE ACTAS DE LA EMPRESA INDIVIDUAL DE RESPONSABILIDAD

LIMITADA
En este libro se asienta las decisiones del titular de la empresa, además de las
demás que considere necesarias.
Para estos efectos, en las actas asentadas en este libro, se indicará:
• El lugar.
• La fecha en que se sentó el acta.
• La indicación clara del sentido de la decisión adoptada, y
• La irma del Titular.
• El lugar.
INFORMACIÓN • La fecha en que se sentó el acta.
A • La indicación clara del sentido de
CONSIGNAR la decisión adoptada.
• La irma del Titular.
10.2 LIBRO DE ACTAS DE LA JUNTA GENERAL DE ACCIONISTAS
En el Libro de Actas de la Junta General de Accionistas, se asientan las actas que

toma este órgano.
CAP. Para estos efectos, en el acta de cada junta debe constar:
15
17
Aprobada por Ley Nº 26887 publicada en el Diario oicial El Peruano el 09.09.1997.
18
Aprobada por Ley Nº 26887 publicada en el Diario oicial El Peruano el 09.09.1997.

• El lugar.
• La fecha y hora en que se realizó.
• La indicación de si se celebra en primera, segunda o tercera convocatoria.
• El nombre de los accionistas presentes o de quienes los representen.
• El número y clase de acciones de las que son titulares.
• El nombre de quienes actuaron como presidente y secretario.
• La indicación de las fechas y los periódicos en que se publicaron los avisos
de la convocatoria.
• La forma y resultado de las votaciones; y,
• Los acuerdos adoptados.
10.3 LIBRO DE ACTAS DEL DIRECTORIO
El artículo 170° de la Ley General de Sociedades, señala que las deliberaciones

y acuerdos del directorio deben ser consignados, por cualquier medio, en actas
que se recogerán en un libro.
Para estos efectos, las actas deben expresar, si hubiera habido sesión:
• La fecha, hora y lugar de celebración y el nombre de los concurrentes.
• De no haber habido sesión: la forma y circunstancias en que se adoptaron
el o los acuerdos; y, en todo caso:
- Los asuntos tratados, las resoluciones adoptadas y el número de votos
emitidos, así como las constancias que quieran dejar los directores.
- Las irmas de quienes actuaron como presidente y secretario.
INFORMACIÓN A CONSIGNAR EN LAS

ACTAS DEL DIRECTORIO
El lugar.
La fecha y hora en que se realizó.
La indicación de si se celebra en primera, segunda o tercera

convocatoria.
El nombre de los accionistas presentes o de quienes los

representen.
El número y clase de acciones de las que son titulares.
El nombre de quienes actuaron como presidente y secretario.
La indicación de las fechas y los periódicos en que se publicaron

los avisos de la convocatoria.
La forma y resultado de las votaciones. CAP.

15
Los acuerdos adoptados.

10.4 LIBRO DE MATRÍCULA DE ACCIONES
El artículo 92° de la Ley General de Sociedades, señala que en el Libro de Matrí-

cula de Acciones, se anota:
• La creación de acciones
• La emisión de acciones
• Las transferencias, los canjes y desdoblamientos de acciones.
• La constitución de derechos y gravámenes sobre las mismas.
• Las limitaciones a la transferencia de las acciones y los convenios entre
accionistas o de accionistas con terceros que versen sobre las acciones o
que tengan por objeto el ejercicio de los derechos inherentes a ellas.
11. INFRACCIONES RELACIONADAS CON LA OBLIGACIÓN DE LLEVAR LIBROS Y

REGISTROS Y/O REGISTROS CONTABLES
SANCIÓN
INFRACCIONES DEL ARTÍCULO 175º DEL CÓDIGO TRIBUTARIO
TABLA I TABLA II TABLA III
Omitir llevar los libros de contabilidad, u otros libros y/o registros
exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolución de Superin-
1 0,6% de los IN 0,6% de los IN 0,6% de los I o cierre
tendencia de la SUNAT u otros medios de control exigidos por las
leyes y reglamentos.
Llevar los libros de contabilidad, u otros libros y/o registros exigidos
por las leyes, reglamentos o por Resolución de Superintendencia
2 de la SUNAT, el registro almacenable de información básica u otros 0,3% de los IN 0,3% de los IN 0,3% de los I o cierre
medios de control exigidos por las leyes y reglamentos; sin observar
la forma y condiciones establecidas en las normas correspondientes.
Omitir registrar ingresos, rentas, patrimonio, bienes, ventas, remu-
neraciones o actos gravados, o registrarlos por montos inferiores.
Usar comprobantes o documentos falsos, simulados o adulterados,
para respaldar las anotaciones en los libros de contabilidad u otros
libros o registros exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolución
de Superintendencia de la SUNAT.
Llevar con atraso mayor al permitido por las normas vigentes, los
libros de contabilidad u otros libros o registros exigidos por las leyes,
reglamentos o por Resolución de Superintendencia de la SUNAT, que
se vinculen con la tributación.
No llevar en castellano o en moneda nacional los libros de contabi-
lidad u otros libros o registros exigidos por las leyes, reglamentos
6 o por Resolución de Superintendencia de la SUNAT, excepto para 0,2% de los IN 0,2% de los IN 0,2% de los I o cierre
los contribuyentes autorizados a llevar contabilidad en moneda
extranjera.
No conservar los libros y registros, llevados en sistema manual,
mecanizado o electrónico, documentación sustentatoria, informes,
análisis y antecedentes de las operaciones o situaciones que cons-
tituyan hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias, o
que estén relacionadas con estas, durante el plazo de prescripción
de los tributos.
No conservar los sistemas o programas electrónicos de contabili-
dad, los soportes magnéticos, los microarchivos u otros medios de
8 almacenamiento de información utilizados en sus aplicaciones que 0,3% de los IN 0,3% de los IN 0,3% de los I o cierre
incluyan datos vinculados con la materia imponible en el plazo de
CAP. prescripción de los tributos.
15 No comunicar el lugar donde se lleven los libros, registros, sistemas,
programas, soportes portadores de microformas gravadas, soportes
9 30% de la UIT 15% de la UIT 0,2% de los I o cierre
magnéticos u otros medios de almacenamiento de información y
demás antecedentes electrónicos que sustenten la contabilidad.

Jurisprudencias
Artículo 175º Numeral 1: Omitir llevar los libros de contabilidad, u otros libros y/o
registros exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolución de Superintendencia
de la SUNAT u otros medios de control exigidos por las leyes y reglamentos.
RTF Nº 03289-1-2013 Fecha: 26.02.2013
Se revoca la apelada en el extremo referido a la infracción tipiicada en el numeral 1 del
artículo 175º del Código Tributario por cuanto al no estar obligado, según el monto de sus
ingresos brutos anuales, a realizar inventarios físicos al inal del ejercicio, no incurrió en
infracción al omitir de efectuar el referido Inventario Físico.
RTF Nº 00843-1-2010 Fecha: 22.01.2010

Se conirma en lo referido a la multa por llevar sus libros sin empastar, toda vez que teniendo
autorización para llevar contabilidad computarizada, el propio recurrente reconoce no tener
sus libros empastados sino anillados. Se precisa que al llevarse los libros y registros sin
observar la forma y condiciones establecidas en las normas correspondientes, se incurrió
en la infracción prevista en el numeral 1 del artículo 175º del Código Tributario, por lo que
procede conirmar la apelada en este extremo.
RTF Nº 06431-1-2009 Fecha: 06.07.2009

Se revoca la apelada en el extremo referido a la resolución de multa, girada por la infracción
del numeral 1 del artículo 175º del Código Tributario y se deja sin efecto el citado valor.
Se indica que de autos se advierte que la recurrente exhibió unas hojas Excel en las que
llevaba el control de sus activos ijos para el periodo 2001, advirtiéndose de las mismas que
se encuentran consignadas las fechas de adquisición, los costos de los activos, así como la
depreciación, entre otros, por lo que al cumplir la recurrente con llevar el anotado registro
mediante la referida modalidad, no se encuentra acreditada la comisión de la citada infracción.
RTF Nº 09108-4-2007 Fecha: 26.09.2007

Se conirma la apelada que declaró improcedente la reclamación contra la resolución de
multa por la infracción tipiicada en el numeral 1 del artículo 175º del Código Tributario al no
llevar el control de activos ijo. Indica que si bien la recurrente llevaba el control de activos
ijos en un anexo de su Libro de Inventarios y Balances, de la revisión del referido Libro de
Inventarios y Balances se observa que la recurrente lleva en dicho anexo el registro de sus
activos al inal de cada ejercicio, no obstante, que conforme al citado inciso f) del artículo
22º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, esta se encuentra obligada a llevar
un control permanente de sus activos ijos a los contribuyentes, lo que no se ha cumplido en
el presente caso, quedando acreditada la comisión de la infracción tipiicada en el numeral
1 del artículo 175º del Código Tributario.
RTF Nº 08298-2-2007 Fecha: 28.08.2007

Se revoca la apelada que declaró improcedente la reclamación formulada contra la resolución
de multa girada por haber incurrido en la infracción prevista por el numeral 1 del artículo 175º
del Código Tributario. Señala que la Administración consideró que el Libro de Inventarios y
Balances había sido usado antes de su legalización únicamente porque registra operaciones
con 27 días de anterioridad a su apertura, sin tener en cuenta que el registro de dichas
operaciones se pudo haber efectuado con atraso pero luego de efectuada la legalización de
conformidad con lo dispuesto por el numeral 7 del artículo 1º de la Resolución de Superin-
tendencia Nº 078-98/SUNAT, no pudiendo veriicarse además en autos que el notario haya
efectuado al momento de la legalización alguna observación respecto a que el citado libro
registraba operaciones antes de su apertura, por lo que al no haberse acreditado la comisión
de la infracción imputada a la recurrente, corresponde dejar sin efecto la resolución de multa.
RTF Nº 07728-4-2007 Fecha: 10.08.2007

Se revoca la apelada que declaró improcedente la resolución de multa emitida por la infrac-
ción tipiicada en el numeral 1 del artículo 175º del Código Tributario, por no llevar el Libro
CAP.
de Retenciones inciso e) del artículo 34º de la Ley del Impuesto a la Renta. Señala que de
los documentos que obran en el expediente no se puede determinar que la recurrente haya 15
contratado servicios con las características descritas en el inciso e ) del artículo 34º de la
Ley del Impuesto a la Renta (i) que exista un contrato de locación de servicios, ii) que el
servicio se preste en el lugar y horario designado por quien lo requiere y iii) que el usuario

proporcione los elementos de trabajo al prestatario del servicio y asuma los gastos que la
prestación del servicio demanda), y que en consecuencia se encuentre obligada a llevar el
“Libro de Retenciones inciso e) del artículo 34º–Decreto Legislativo Nº 774” desde el 14
de febrero de 2003, por lo que no podría considerarse acreditada la infracción relacionada
con no observar la forma y condición establecidas en la Resolución de Superintendencia
Nº 132-2001/SUNAT y, en consecuencia, conigurada la infracción prevista en el numeral 1
del artículo 175º del Código Tributario.
Artículo 175º Numeral 2: Llevar los libros de contabilidad, u otros libros y/o regis-
tros exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolución de Superintendencia de
la SUNAT, el registro almacenable de información básica u otros medios de control
exigidos por las leyes y reglamentos; sin observar la forma y condiciones estable-
cidas en las normas correspondientes.
RTF Nº 06430-1-2009 Fecha: 06.07.2009
Se revoca la apelada en el extremo referido a la resolución de multa, girada por la infracción
del numeral 2 del artículo 175º del Código Tributario. Se indica que mediante Resoluciones
Nºs 00966-1-2005 y 451-2-2001, se ha establecido que la citada infracción alude al hecho
general de llevar los libros de contabilidad sin observar la forma y condiciones establecidas
en las normas correspondientes, de modo que la infracción sea una sola aún si en una misma
iscalización se veriica que más de un libro o registro no observa las formas o condiciones
establecidas. En el caso de autos, la Administración impuso dos multas por la citada infrac-
ción por lo que una debe dejarse sin efecto y la otra conirmarse al haberse veriicado que
la recurrente no llevaba sus libros contables en las formas y condiciones establecidas.
RTF Nº 00676-5-2009 Fecha: 27.01.2009

Se conirma la apelada que declaró infundada la reclamación formulada contra la resolución
de multa girada por la infracción del numeral 1) del artículo 175º del Código Tributario,
consistente en no llevar los libros u otros libros o registros exigidos o llevarlos sin observar
la forma y condiciones establecidas, toda vez que se ha acreditado en autos que la recurrente
no exhibe, ni registra contablemente los costos por cada obra, incumpliendo lo establecido
por el artículo 63º de la Ley del Impuesto a la Renta, ya que al ser una empresa constructora
y siendo que los resultados correspondían a más de un ejercicio gravable, se encontraba
obligada a acogerse a uno de los métodos del artículo 63º y por ende a llevar una cuenta
especial por cada obra, situación que no lo realizó habiéndose conigurado la infracción.
RTF Nº 05075-3-2005 Fecha: 12.08.2005

Se conirma la apelada en cuanto a la resolución de multa girada por la infracción del
numeral 1 del artículo 175º (hoy numeral 2) antes citado, al observarse que el Libro Caja y
los Registros de Ventas y Compras fueron legalizados fuera de plazo, así como por registrar
las facturas de ventas en forma grupal.
Artículo 175º Numeral 3: Omitir registrar ingresos, rentas, patrimonio, bienes,

ventas, remuneraciones o actos gravados, o registrarlos por montos inferiores.
RTF Nº 02867-8-2013 Fecha: 20.02.2013
Se revoca la apelada que declaró infundada la reclamación formulada contra la Resolución
girada por la comisión de la infracción tipiicada por el numeral 3 del artículo 175º del Código
Tributario, al veriicarse que los referidos reembolsos no constituyen ingresos, por lo que no
existía obligación por parte de la recurrente de registrarlos como tales en sus libros contables,
por lo que no se encuentra acreditada la comisión de la infracción tipiicada en el numeral 3
del artículo 175º del Código Tributario por omitir registrar ingresos; en consecuencia procede
revocar la apelada y dejar sin efecto la resolución de multa impugnada.
Artículo 175º Numeral 5: Llevar con atraso mayor al permitido por las normas
vigentes, los libros de contabilidad u otros libros o registros exigidos por las leyes,
reglamentos o por Resolución de Superintendencia de la SUNAT, que se vinculen
con la tributación.
CAP.
RTF Nº 07073-4-2013 Fecha: 26.04.2013
15
Se conirma la apelada respecto al reparo al crédito iscal del Impuesto General a las Ventas,
por adquisición de combustible dado que la recurrente no ha acreditado la relación de
causalidad del combustible adquirido siendo que por el contrario, ha reconocido el reparo

formulado por la Administración, así como respecto a la resolución de multa por la infracción
del numeral 1 del artículo 178º del Código Tributario, vinculadas a dicho reparo, así como
respecto al numeral 1 del artículo 177º del Código Tributario al no haber exhibido los libros
contables solicitados; y respecto a la sanción por la infracción del numeral 5 del artículo 175º
del Código Tributario, dado que existían operaciones anotadas en el registro de compras
de fecha anterior a la legalización del citado registro. Se revoca la apelada en el extremo
referido a la aplicación del régimen de gradualidad dado que correspondía la aplicación de
la rebaja del 90% al haber subsanado la infracción con anterioridad a la notiicación de la
Administración. Voto discrepante: en el extremo de la resolución de multa del numeral 5
del artículo 175º del Código Tributario, dado que el registro de operación de fecha anterior
a la legalización del registro implica en todo caso que la recurrente no llevaba dicho registro
por lo que mal podría airmarse que lo llevaba con atraso.
RTF Nº 01599-4-2013 Fecha: 25.01.2013

Se conirma la apelada al encontrarse acreditada la infracción tipiicada en el numeral 5 del
artículo 175º del Código Tributario, al llevar con atraso mayor al permitido un Libro Diario
que fue legalizado con posterioridad a la fecha de anotación de sus operaciones. Se revoca
la apelada en el extremo referido al cálculo de la sanción y de sus intereses moratorios. Voto
discrepante en el sentido que se revoque la apelada y se deje sin efecto el valor, dado que
el legalizar el libro con posterioridad a la fecha de las operaciones registradas evidencia en
todo caso que el referido libro no se llevaba.
RTF Nº 02589-4-2013 Fecha: 14.02.2013

Se revoca la apelada y se dejan sin efecto las resoluciones de multa tipiicadas en los nume-
rales 1 y 5 del artículo 175º del Código Tributario, al no encontrarse acreditada la comisión
de las infracciones dado que de un lado en el resultado del requerimiento que sustenta la
infracción del numeral 5 del artículo 175º del Código Tributario, se hace referencia a la comi-
sión de otra infracción y respecto de la otra sanción se hace referencia a la no exhibición de
otro libro contable y no del libro por cuya no exhibición se está sancionando al contribuyente,
lo que evidencian inconsistencias entre los valores y tales documentos.
RTF Nº 01761-1-2010 Fecha: 17.02.2010

Se conirma la apelada, en el extremo referido a la Resolución de Multa Nº 112-002-0001078,
debiendo la Administración proceder de acuerdo a lo señalado en la presente resolución en
lo demás que contiene. Se señala que según se aprecia de la Cédula de Libros y Registros
Contables obrante en autos, el Registro de Ventas–Tomo IX fue legalizado por el recurrente
el 12 de agosto de 2003, sin embargo se registraron operaciones desde el 1 de febrero de
2003, por lo que se encuentra acreditada la comisión de la infracción prevista en el precitado
numeral 5 del artículo 175º del Código Tributario, esto es, llevar con atraso mayor al permitido
los libros y registros, por lo que corresponde conirmar la resolución apelada en este extremo.
RTF Nº 06423-1-2009 Fecha: 03.07.2009
Se conirma la apelada al haberse veriicado que la recurrente incurrió en la infracción del
numeral 5 del artículo 175º del Código Tributario. De autos se advierte que la recurrente
legalizó su registro de activo ijo Tomo I el 18 de mayo de 2005, habiéndose registrado
operaciones del 1 de enero de 2001 al 31 de enero de 2005. Toda vez que la legalización debió
producirse en el primer folio útil del libro y antes de su uso, se encuentra acreditado que a
la fecha de legalización la recurrente no tenía anotadas las operaciones correspondientes a
meses anteriores, y en consecuencia, los libros y registros fueron llevados con atraso mayor
al permitido. Se indica que el presente caso no procede el régimen de gradualidad, por cuanto
no se evidencia en autos que la Administración Tributaria haya inducido a la subsanación,
siendo que la subsanación voluntaria no es aplicable al caso analizado por aplicación del
Anexo II de la Resolución de Superintendencia Nº 159-2004/SUNAT.
RTF Nº 04259-3-2009 Fecha: 08.05.2009

"Que si bien en la apelada se señala que se veriicó que no se había consignado el balance
inicial del ejercicio 2002 y el balance mensual por cuentas, ello no fue consignado en el
requerimiento que sustenta la emisión de la resolución de multa; asimismo, de acuerdo a lo CAP.
expuesto anteriormente dichos balances no requieren ser anotados en el Libro de Inventa-
15
rios y Balances. Que en ese sentido, no habiéndose acreditado la comisión de la infracción
atribuida, procede dejar sin efecto la sanción de multa impuesta, esto es, la comisión de
la infracción tipiicada en el numeral 4 (hoy 5) del artículo 1752º del Código Tributario".

RTF Nº 03691-4-2009 Fecha: 21.04.2009

La Administración dejó constancia que la recurrente legalizó el Registro de Ventas el 8 de
mayo de 2002, no obstante, anotó operaciones desde el 1 de enero de 2002, lo que evidencia
que estas fueron registradas excediendo el plazo máximo de atraso de 10 días hábiles y por
tanto se acredita la comisión de la infracción tipiicada en el numeral 4 (hoy 5) del artículo
IMPORTANTE: Un voto discrepante de la sala reiere que la legalización del Registro de
Ventas posterior a la realización de operaciones evidencia que hasta dicha fecha la recurrente
no llevaba el Registro de Ventas, más no que llevaba dicho libro con atraso.
RTF Nº 13050-1-2008 Fecha: 12.11.2008

En el presente caso no se evidencia que se haya conigurado la infracción tipiicada en el
numeral 4 (hoy 5) del artículo 1752º del Código Tributario, consistente en llevar los libros
con atraso, sino más bien que la recurrente no llevaba su Libro de Inventarios y Balances de
acuerdo a lo previsto en el Art. 372º del Código de Comercio, esto es, no haber registrado el
correspondiente asiento de apertura en los referidos libros (que debió de efectuarse a partir
de realizada dicha operación inicial), por lo que procede revocar la apelada en este extremo
y dejar sin efecto la multa sancionada.
RTF Nº 07427-1-2008 Fecha: 16.06.2008

El hecho que la recurrente hubiera legalizado sus libros y registros con fecha anterior a la
veriicación efectuada por la Administración, no enerva la comisión de la infracción tipiicada
en el numeral 5 del artículo 175º del Código Tributario, por lo que procede mantener la
sanción impuesta, sin embargo deberá computarse los intereses moratorios a partir del día
siguiente de cometida la citada infracción.
RTF Nº 05870-1-2008 Fecha: 07.05.2008

La recurrente legalizó su Libro de Ingresos y Gastos el 15 de agosto de 2003, sin embargo en
este se registraron recibos por honorarios desde abril de 2003, con lo que queda acreditado
que la anotación de las referidas operaciones se realizó con un atraso mayor al permitido.
RTF Nº 00533-6-2006 Fecha: 27.01.2006

Al haberse detectado atraso en el registro de las operaciones de venta correspondientes
al ejercicio 2000, pues estas habían sido anotadas en el Registro de Ventas legalizado el 4
de agosto de 2003, queda acreditada la comisión de la infracción tipiicada en el numeral
5 (antes numeral 4) del artículo 175º del Código Tributario ya que por ese hecho incurrió
en un atraso mayor al permitido por la Resolución de Superintendencia Nº 078-98/SUNAT.
IMPORTANTE: Un voto discrepante de la sala señala que “El hecho que en el registro de
compras y ventas existan registradas operaciones de fecha anterior al de su legalización, no
prueba el atraso de dichos libros, pues no evidencia que las operaciones correspondientes
a dichos periodos se hubieran registrado con atraso”.
RTF Nº 05075-3-2005 Fecha: 12.08.2005

Se conirma la apelada en cuanto a la resolución de multa girada por la infracción del numeral
1 del artículo 175º (hoy numeral 2) antes citado, al observarse que el Libro de Caja y los
Registros de Ventas y Compras fueron legalizados fuera de plazo, así como por registrar las
facturas de ventas en forma grupal.
RTF Nº 8665-3-2001 Fecha: 26.10.2001

El único momento en el cual puede determinarse la comisión de la infracción tipiicada el
numeral 5 del artículo 175º del Código Tributario, es precisamente mediante la detección
por el auditor de la Administración, al revisar los libros de contabilidad del contribuyente,
por lo que procede que se declare la nulidad e insubsistencia de la resolución apelada en
este extremo, debiendo la Administración emitir un nuevo pronunciamiento.
CAP.
15

v anexo 1 Protocolo de atención para el Agente
Fiscalizador
v anexo 2 Protocolo de actuación del Fedatario
Fiscalizador
v anexo 3 Reglamento del Procedimiento de
Fiscalización de la SUNAT
PARTE III
1
ANEXO
Protocolo de atención para el

Agente Fiscalizador1
1. CONTACTO INICIAL Y PRESENTACIÓN
1.1 Saludar y despedirse de manera formal, demostrando respeto y cortesía.1

1.2 Al iniciar la comunicación, presentarse como funcionario de SUNAT identiicán-
dose con su nombre y apellidos, el área al que pertenece y si el contribuyente
lo solicita identiicarse con la credencial institucional (fotocheck) y/o con el
DNI. Asimismo, informar al contribuyente que puede corroborar la identidad del
Agente Fiscalizador a través de SUNAT VIRTUAL.
1.3 Cuidar la apariencia mostrándose pulcro, ordenado y con vestimenta formal.
1.4 Respetar la hora y fecha previamente señaladas en el requerimiento u otro docu-
mento. De presentarse hechos que le impidan el cumplimiento de la hora y fecha
establecida, coordinar con el contribuyente para una adecuada programación. En
caso de tratarse de una reprogramación de fecha, comunicar anticipadamente y
por escrito.
1.5 Asegurarse que el motivo de la visita, el tipo de Procedimiento de Fiscalización a
realizar, las etapas de la iscalización, el plazo del requerimiento, la posibilidad de
prórroga, el contenido de los requerimientos, entre otros aspectos importantes,
sean conocidos claramente por el contribuyente.
1.6 Solicitar con cortesía y respeto la información detallada en los requerimientos
notiicados.
1.7 En las oicinas del contribuyente, informar siempre la llegada y la salida, espe-
ciicando si será con retorno. En caso de ausencia prolongada del Agente Fisca-
lizador, durante un Procedimiento de Fiscalización, indicar brevemente la razón
que genera dicha ausencia, como es el caso de vacaciones, licencias por enfer-
medad, capacitación, entre otros.
1.8 Coordinar con el contribuyente, para que brinde un ambiente adecuado (lugar)
para el desarrollo del Procedimiento de Fiscalización, con la inalidad de poner a
buen recaudo la documentación, libros y registros que sean presentados por el
contribuyente durante el desarrollo del Procedimiento de Fiscalización.
2. COMPORTAMIENTO ÉTICO
2.1 Desarrollar las funciones con imparcialidad, transparencia y de forma respon-

sable, sin aceptar presiones de ninguna índole.
2.2 Durante el tiempo que se lleve a cabo el Procedimiento de Fiscalización o luego
de este, las coordinaciones con el contribuyente o su personal deben realizarse
dentro de las instalaciones de este (domicilio iscal o lugar ijado para realizar el
Procedimiento de Fiscalización) o en las oicinas de la SUNAT.
https://s3.amazonaws.com/insc/Acciones+de+Fiscalizacion/Protocolo_d_atenci%C3%B3n_Agente+Fiscalizador_Ane-
1
Anexos
xo+01_Circ+9_2013_TI.pdf
Protocolo dE atENcióN Para El agENtE fiscalizador 485

2.3 Guardar reserva y conidencialidad respecto a la información y hechos del contri-

buyente.
2.4 Inhibirse de participar en los Procedimientos de Fiscalización cuando exista un
parentesco, ainidad o hubiera existido relación laboral con el contribuyente o sus
representantes legales.
2.5 Evitar interrupciones cuando se atiende al contribuyente, no realizando coordi-
naciones de asuntos personales por cualquier medio de comunicación durante el
horario de trabajo, salvo emergencias. Usar las líneas telefónicas del contribu-
yente solo para recibir llamadas.
2.6 En ningún caso manifestar comentarios que dañen la imagen de la institución, de
algún área o persona que trabaje en la misma.
3. ASPECTOS TÉCNICOS
3.1 Mantenerse actualizado en la formación profesional y asegurarse de conocer la

casuística y jurisprudencia relacionada a la actividad económica que desarrolla el
contribuyente iscalizado.
3.2 Los documentos emitidos en el Proceso de Fiscalización deben cumplir con las
formalidades y datos mínimos como:
3.2.1 Nombre o razón social del sujeto iscalizado
3.2.2 Domicilio iscal
3.2.3 RUC
3.2.4 Número del documento
3.2.5 Fecha
3.2.6 Objeto o contenido del documento
3.2.7 Firma del trabajador de SUNAT competente
3.2.8 Lugar y fecha donde el contribuyente cumplirá con la obligación (Requeri-
mientos)
3.2.9 El carácter deinitivo o parcial del Procedimiento de Fiscalización (de
corresponder)
3.3 Si existiera alguna diferencia de criterio con lo señalado por el contribuyente o
algún aspecto no reglamentado en la norma, realizar las coordinaciones del caso
con el jefe inmediato antes de emitir pronunciamiento.
3.4 Solicitar documentación indispensable sobre el Procedimiento de Fiscalización en
proceso.
3.5 No dilatar innecesariamente la duración de los Procedimientos de Fiscalización,
respetando los plazos legales establecidos.
4. DERECHOS DEL CONTRIBUYENTE
En un Procedimiento de Fiscalización, el contribuyente tiene derecho a:

4.1 Ser tratado con respeto y consideración.
4.2 Que le informen por escrito el inicio del Procedimiento de Fiscalización, la iden-
tidad del Agente Fiscalizador, el carácter parcial o deinitivo de la iscalización y
los aspectos a iscalizar tratándose de una iscalización parcial.
4.3 Que el Agente Fiscalizador se identiique con su documento de identiicación
Anexos institucional o en su defecto con su documento nacional de identidad.

4.4 Que la SUNAT le permita a través de su Portal Institucional o de su Central de

Consultas telefónicas, corroborar la identidad del Agente Fiscalizador.
4.5 Ser informado formalmente por escrito del reemplazo del Agente Fiscalizador o
la inclusión de nuevos agentes.
4.6 Solicitar con el debido sustento, la ampliación de plazos otorgados para la
presentación de documentación requerida.
4.7 Que el Procedimiento de Fiscalización deinitiva2 no exceda el plazo de un (1) año
y el Procedimiento de Fiscalización parcial, el plazo de seis (6) meses, salvo las
excepciones previstas en el TUO del Código Tributario.
4.8 Que vencido el plazo del Procedimiento de Fiscalización no se le requiera mayor
información de la solicitada durante el plazo del referido procedimiento.
4.9 Ser informado respecto a:
4.9.1 Los plazos establecidos y su ampliación según normas vigentes.
4.9.2 Las rebajas que le otorga el régimen de gradualidad.
4.9.3 El avance y conclusión del Procedimiento de Fiscalización.
4.9.4 El Procedimiento de Fiscalización se realizan en días hábiles y en horario
de oicina.
4.9.5 La posibilidad de ser asistido por la Administración Tributaria para el
cumplimiento de sus obligaciones, producto de los Procedimientos de
Fiscalización realizados.
4.9.6 El derecho a rectiicar sus declaraciones juradas, conforme a las disposi-
ciones sobre la materia.
4.9.7 Que el Procedimiento de Fiscalización tiene en cuenta los derechos reco-
nocidos por la Constitución o las leyes.
4.9.8 El derecho que tiene a no estar de acuerdo con las determinaciones reali-
zadas, efectuando los reclamos y/o apelaciones respectivas.
4.9.9 La posibilidad de acceder a los expedientes del Procedimiento de Fisca-
lización los que son parte y se encuentren culminados, con excepción
de aquella información de terceros que se encuentre comprendida en la
reserva tributaria.
4.9.10 La no aplicación de intereses y sanciones en los casos de duda razonable
o dualidad de criterio de acuerdo a lo previsto en las normas tributarias.
4.9.11 No estar obligado a proporcionar los documentos ya presentados y que se
encuentren en poder de la Administración Tributaria.
4.9.12 La atención de la solicitud del contribuyente para reuniones en las oicinas
de SUNAT, donde analicen a pedido del contribuyente temas como el
avance y/o conclusión del Procedimiento de Fiscalización, razones de
oposición a las observaciones planteadas, entre otras.
5. DESPEDIDA
Una vez culminado el Procedimiento de Fiscalización o en las salidas sin retorno, agra-
decer la atención e información brindada y despedirse de manera formal.
El cómputo del plazo se realiza a partir de la fecha en que el deudor tributario entregue la totalidad de la informa-
2
ción y/o documentación que fuera solicitada por la Administración Tributaria, en el primer requerimiento notiicado.
De presentarse la información y/o documentación solicitada parcialmente no se tendrá por entregada hasta que se
complete la misma. Se deberá considerar que de acuerdo al artículo 62° – A del TUO del Código Tributario existen
Anexos
causales de prórroga, suspensión y excepciones al cómputo del plazo.
Protocolo dE atENcióN Para El agENtE fiscalizador 487

2
ANEXO
Protocolo de actuación del
Fedatario Fiscalizador3
1. OBJETIVO
Establecer los lineamientos y pautas necesarias que debe observar el Fedatario Fisca-
lizador durante su actuación.1
2. BASE LEGAL
2.1 Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo
133-2013-EF, artículos 62°, 87°, 92° y 165°.
2.2 Decreto Supremo N° 086-2003-EF y normas modiicatorias Reglamento del
Fedatario Fiscalizador,
3. FEDATARIO FISCALIZADOR
Tipo de agente iscalizador que siendo trabajador de la SUNAT se encuentra autorizada

por esta para efectuar la inspección, investigación, control y/o veriicación del cumpli-
miento de las obligaciones tributarias de los administrados, en los términos previstos
en el Decreto Supremo 086-2003-EF y normas modiicatorias, en concordancia con lo
establecido en el artículo 165° del Código Tributario.
4. PROCEDIMIENTOS PARA LA INTERVENCIÓN DEL FEDATARIO FISCALIZADOR
La comprobación del cumplimiento de las obligaciones tributarias por parte del Fedatario
Fiscalizador se sujeta a las procedimientos vinculados a:
4.1 La inscripción, actualización o acreditación de la inscripción en los registros de la
Administración Tributaria.
4.2 La emisión y/u otorgamiento de comprobantes de pago o documentos comple-
mentarios.
4.3 El traslado de bienes y/o pasajeros, la remisión o posesión de bienes y prestación
de servicios.
4.4 La obtención de información.
4.5 La veriicación, el acogimiento y permanencia de los sujetos comprendidos en
el Nuevo Régimen Único Simpliicado y del Régimen Especial del Impuesto a la
Renta
4.6 A la inspección en locales, toma de declaraciones al deudor tributario, represen-
tante o terceros, control de los ingresos, tomas de inventario de bienes, arqueos,
colocación de sellos, carteles, letreros oiciales, cintas, señales y demás medios
utilizados o distribuidos por la Administración Tributaria y colocación de signos
distintivos alusivos a las obligaciones tributarias.
Los procedimientos detallados se encuentran establecidos en el articulo 10° del Regla-
mento del Fedatario Fiscalizador.
Anexos https://s3.amazonaws.com/insc/Acciones+de+Fiscalizacion/Protocolo+Actuacion+del+Fedatario+Fiscalizador.pdf
3

5. CONTACTO INICIAL Y PRESENTACIÓN CON EL SUJETO INTERVENIDO
5.1 Dirigirse con respeto y saludar a los sujetos intervenidos.

5.2 Identiicarse de manera cortés ante el sujeto intervenido como fedatario iscali-
zador de SUNAT con su respectiva credencial, indicando claramente su nombre y
apellido, en el momento que corresponda de acuerdo al tipo de intervención.
5.3 No usar equipos electrónicos que distraigan su atención.
5.4 Utilizar un lenguaje claro, adecuado, sencillo y entendible.
5.5 Tener a disponibilidad los formatos necesarios para las intervenciones.
6. DESARROLLO DE LA INTERVENCIÓN
6.1 Mantener siempre en forma visible la credencial de fedatario iscalizador, durante

y después de su presentación.
6.2 Informar al sujeto intervenido de la acción realizada o a realizar, de acuerdo al
tipo de intervención.
6.3 Solicitar al sujeto intervenido su identiicación y la documentación vinculada
según el tipo de intervención, utilizando un lenguaje adecuado y sin premura.
6.4 Informar al sujeto intervenido el resultado de la intervención, de corresponder
la(s) infracción(es) cometida(s), la sanción y la gradualidad, y de ser el caso
informar sobre las pasos a seguir.
6.5 Evitar realizar críticas, llamadas de atención, recriminaciones o juicios valora-
tivos relativos al proceder del intervenido.
6.6 Escuchar al sujeto intervenido y absolver las dudas que se presenten respecto de
la intervención.
6.7 Registrar en forma legible los datos e información en el(los) documento(s) que
emita.
6.8 Solicitar la irma del sujeto intervenido en el o los documentos que emitan de
acuerdo al tipo de intervención. Ante la negativa del sujeto intervenido evitar
manifestar mostrar signos de incomodidad y limitarse a dejar constancia de la
negativa u omisión en el documento que se está emitiendo.
6.9 Emitir y entregar los documentos que correspondan a la intervención. Ante la
negativa de recepción evitar mostrar signos de incomodidad y dejar constancia
del hecho en el documento.
6.10 De generarse una situación de conlicto durante la intervención, mantener la
cordura e informar al funcionario que se encuentre dirigiendo el operativo para
las acciones correspondientes.
6.11 Ante consultas del sujeto intervenido ajenas a la intervención, informarle los
canales de atención que tiene SUNAT (Centro de Servicios al Contribuyente más
cercano, página web y/o número telefónico de la central de consultas).
7. COMPORTAMIENTO ÉTICO
7.1 Mantener la compostura y el uso del lenguaje correcto durante el desarrollo de

la intervención.
7.2 No aceptar favores personales que pudieran comprometer, en los hechos o
apariencias, nuestra independencia y objetividad, así como la imagen de la insti-
tución.
Anexos
Protocolo dE actuacióN dEl fEdatario fiscalizador 489

7.3 Desarrollar las funciones de manera responsable con imparcialidad y transpa-

rencia.
7.4 Inhibirse de participar en las intervenciones, cuando exista un parentesco,
ainidad o hubiera existido relación laboral con el contribuyente a sus represen-
tantes legales.
8. DERECHOS DEL SUJETO INTERVENIDO
8.1 Ser tratado con respeto y consideración.

8.2 Que la información y datos consignados en los documentos emitidos por el feda-
tario iscalizador permita la plena acreditación y clara comprensión de los hechos
constatados.
8.3 Conocer la identiicación del(os) fedatario(a) iscalizador(es) que participa(n) de
la intervención.
8.4 Ser informado del resultado de la intervención y/o infracción(es) que ha come-
tido y la gradualidad de corresponder.
8.5 Que se le entregue copia de los documentos que se emitieron en la intervención.
8.6 Formular las consultas que necesite para despejar las dudas que tuviera respecto
de la intervención.
8.7 Conocer la identidad del jefe de la unidad que dirige el operativo.
9. DESPEDIDA
Una vez culminada la intervención, el fedatario iscalizador debe:

9.1 Asegurarse que no queden dudas en el sujeto intervenido respecto de la inter-
vención realizada y de su resultado.
9.2 Agradecer la atención brindada y despedirse de manera formal.
Anexos

3
ANEXO
Reglamento del Procedimiento de

Fiscalización de la SUNAT4
EL PRESIDENTE DE LA REPÚBLICA1
CONSIDERANDO:
Que la Décimo Tercera Disposición Complementaria Final del Decreto Legislativo Nº 981
que modiicó el Código Tributario, cuyo Texto Único Ordenado fue aprobado por Decreto
Supremo Nº 135-99-EF y normas modiicatorias, establece que, en un plazo de sesenta
(60) días hábiles, mediante Decreto Supremo se aprobarán las normas reglamentarias y
complementarias que regulen el Procedimiento de Fiscalización;
Que el artículo 61 del citado Código dispone que la determinación de la obligación tributaria
efectuada por el deudor tributario está sujeta a iscalización o veriicación por la Adminis-
tración Tributaria, la que podrá modiicarla cuando constate la omisión o inexactitud en la
información proporcionada;
Que asimismo, el artículo 62 del Código Tributario establece que el ejercicio de la función
iscalizadora incluye el control del cumplimiento de obligaciones tributarias, incluso de aque-
llos sujetos que gocen de inafectación, exoneración o beneicios tributarios;
Que el artículo 7 de la Ley General de Aduanas, cuyo Texto Único Ordenado ha sido aprobado
mediante el Decreto Supremo Nº 129-2004-EF y normas modiicatorias, establece que la
SUNAT es el organismo del Estado encargado de la iscalización del tráico internacional de
mercancías, medios de transporte y personas, dentro del territorio aduanero, y conforme con
lo señalado en la Cuarta Disposición Complementaria de la citada Ley, en lo no previsto en
dicha norma o en su Reglamento se aplicarán supletoriamente las disposiciones del Código
Tributario;
Que en tal sentido resulta necesario emitir las normas que regulen el Procedimiento de
Fiscalización que realiza la SUNAT;
De conformidad con el numeral 8 del artículo 118 de la Constitución Política del Perú y por
la Décimo Tercera Disposición Complementaria Final del Decreto Legislativo Nº 981;
DECRETA:
Artículo 1º.- Aprobación
Apruébase el Reglamento del Procedimiento de Fiscalización de la Superintendencia Nacional de
Administración Tributaria - SUNAT, conformado por dos (2) artículos del Título Preliminar, dieciséis
(16) artículos, tres (3) disposiciones complementarias inales y dos (2) disposiciones comple-
mentarias transitorias, el mismo que forma parte integrante del presente Decreto Supremo.
Artículo 2º.- Refrendo
El presente Decreto Supremo será refrendado por el Ministro de Economía y Finanzas.
Dado en la casa de gobierno, en Lima, a los veintiocho días del mes de junio del año dos mil siete.
ALAN GARCÍA PÉREZ
Presidente Constitucional de la República
LUIS CARRANZA UGARTE
Ministro de Economía y Finanzas
Anexos
Reglamento aprobado por el Decreto Supremo Nº 085-2007-EF, publicado el 29 de junio de 2007.
4
rEglamENto dEl ProcEdimiENto dE fiscalizacióN dE la suNat 491

REGLAMENTO DEL PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN DE LA SUNAT

TÍTULO PRELIMINAR
DISPOSICIONES GENERALES
Artículo I.- Deiniciones
Para efectos del presente Decreto Supremo, se entenderá por:
a) Agente Fiscalizador: Al trabajador o trabajadores de la SUNAT que realizan la función
de iscalizar.
b) Aspectos a iscalizar: A los aspectos del tributo y período o de la Declaración Aduanera
de Mercancías que serán materia de revisión en un procedimiento de iscalización
parcial, sea que ellos conformen un solo elemento, más de un elemento o parte de un
elemento de la obligación tributaria.
c) Código Tributario: Al Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado mediante
el Decreto Supremo Nº 135-99-EF y normas modiicatorias.
d) Ley General de Aduanas: A la Ley General de Aduanas aprobada por el Decreto Legis-
lativo Nº 1053 y normas modiicatorias.
e) Procedimiento de Fiscalización: Al Procedimiento de Fiscalización Parcial o Deinitiva
mediante el cual la SUNAT comprueba la correcta determinación de la obligación
tributaria o de parte, uno o algunos de los elementos de ésta, incluyendo la obligación
tributaria aduanera así como el cumplimiento de las obligaciones formales relacionadas
a ellas y que culmina con la notiicación de la Resolución de Determinación y de ser
el caso, de las Resoluciones de Multa que correspondan por las infracciones que se
detecten en el referido procedimiento.
No se encuentran comprendidas las actuaciones de la SUNAT dirigidas únicamente al
control del cumplimiento de obligaciones formales, las acciones inductivas, las solicitudes
de información a personas distintas al Sujeto Fiscalizado, los cruces de información,
las actuaciones a que se reiere el artículo 78 del Código Tributario y el control que se
realiza antes y durante el despacho de mercancías.
f) Procedimiento de Fiscalización Parcial: Al procedimiento de iscalización en el que la
SUNAT revisa parte, uno o algunos de los elementos de la obligación tributaria.
g) Sujeto Fiscalizado: A la persona respecto de la cual se ejerce la facultad de iscalización
a que se reiere el artículo 62 del Código Tributario y al sujeto pasivo indicado en el
artículo 139 de la Ley General de Aduanas, que esté comprendido en un Procedimiento
de Fiscalización.
Cuando se señale un artículo sin indicar la norma legal correspondiente, se entenderá referido
al presente Reglamento y; cuando se señalen incisos, literales o numerales sin precisar el
artículo al que pertenecen se entenderá que corresponden al artículo en el que se mencionan.”
Artículo 1º modiicado por el artículo 3º del Decreto Supremo Nº 207-2012-EF (23.10.2012).
Artículo II.- Finalidad

El presente Reglamento regula el Procedimiento de Fiscalización realizado por la SUNAT.
TÍTULO I
DEL PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN
Artículo 1º.- Inicio del Procedimiento
El Procedimiento de Fiscalización se inicia en la fecha en que surte efectos la notiicación al
Sujeto Fiscalizado de la Carta que presenta al Agente Fiscalizador y el primer Requerimiento.
De notiicarse los referidos documentos en fechas distintas, el procedimiento se considerará
iniciado en la fecha en que surte efectos la notiicación del último documento.
Anexos

El Agente Fiscalizador se identiicará ante el Sujeto Fiscalizado con el Documento de Identi-

icación Institucional o, en su defecto, con su Documento Nacional de Identidad.
El Sujeto Fiscalizado podrá acceder a la página web de la SUNAT y/o comunicarse con ésta
vía telefónica para comprobar la identidad del Agente Fiscalizador.
Artículo 2º.- De la documentación
Durante el Procedimiento de Fiscalización la SUNAT emitirá, entre otros, Cartas, Requeri-
mientos, Resultados del Requerimiento y Actas.
a) Nombre o razón social del Sujeto Fiscalizado
b) Domicilio iscal
c) RUC
d) Número del documento
e) Fecha
f) El carácter deinitivo o parcial del procedimiento de iscalización
g) Objeto o contenido del documento; y
h) La irma del trabajador de la SUNAT competente.
La notiicación de los citados documentos se ceñirá a lo dispuesto en los artículos 104 al
106 del Código Tributario.
Artículo 3º.- De las Cartas

a) Que será objeto de un Procedimiento de Fiscalización, parcial o deinitiva, presentará
al Agente Fiscalizador que realizará el procedimiento e indicará, además, los períodos,
tributos o las Declaraciones Aduaneras de Mercancías que serán materia del procedi-
miento. Tratándose del Procedimiento de Fiscalización Parcial se indicarán además los
aspectos a iscalizar.
b) La ampliación del Procedimiento de Fiscalización a nuevos períodos, tributos o Decla-
raciones Aduaneras de Mercancías según sea el caso. Tratándose de la ampliación de
un Procedimiento de Fiscalización Parcial se deberán señalar los nuevos aspectos a
iscalizar.
c) La ampliación de un Procedimiento de Fiscalización Parcial a un Procedimiento de Fisca-
lización Deinitiva, indicándose que la documentación a presentar será la señalada en
el primer requerimiento referido a la iscalización deinitiva.
e) La suspensión de los plazos de iscalización y la prórroga a que se reiere el numeral
2 del artículo 62-A del Código Tributario.
f) Cualquier otra información que deba notiicarse al Sujeto Fiscalizado durante el Procedi-
miento de Fiscalización, siempre que no deba estar contenida en los demás documentos
que son regulados en los artículos 4, 5 y 6.
Artículo 4º.- Del Requerimiento

Mediante el Requerimiento se solicita al Sujeto Fiscalizado, la exhibición y/o presentación
de informes, análisis, libros de actas, registros y libros contables y demás documentos y/o
Anexos

información, relacionados con hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias o para

iscalizar inafectaciones, exoneraciones o beneicios tributarios. También, será utilizado para:
a) Solicitar la sustentación legal y/o documentaria respecto de las observaciones e infrac-
ciones imputadas durante el transcurso del Procedimiento de Fiscalización; o,
b) Comunicar, de ser el caso, las conclusiones del Procedimiento de Fiscalización indi-
cando las observaciones formuladas e infracciones detectadas en éste, de acuerdo a
lo dispuesto en el artículo 75 del Código Tributario.
El Requerimiento, además de lo establecido en el artículo 2, deberá indicar lo siguiente:
i) El lugar y la fecha en que el Sujeto Fiscalizado debe cumplir con dicha obligación.
ii) Tratándose del Procedimiento de Fiscalización Parcial, los aspectos a iscalizar.
iii) Tratándose del requerimiento de la ampliación de la iscalización parcial, la información
y/o documentación nueva que deberá exhibir y/o presentar el Sujeto Fiscalizado.
iv) Tratándose del primer requerimiento de la iscalización deinitiva producto de la amplia-
ción de un Procedimiento de Fiscalización Parcial a uno deinitivo, la información y/o
documentación nueva que deberá exhibir y/o presentar el Sujeto Fiscalizado.
Los requerimientos a que se reieren los numerales iii) y iv) serán notiicados conjuntamente
con la carta de ampliación de la iscalización.
Segundo Párrafo modiicado por el artículo 4º del Decreto Supremo Nº 207-2012-EF (23.12.2012).
La información y/o documentación exhibida y/o presentada por el Sujeto Fiscalizado, en

cumplimiento de lo solicitado en el Requerimiento, se mantendrá a disposición del Agente
Fiscalizador hasta la culminación de su evaluación.
Artículo 5º.- De las Actas
Mediante Actas, el Agente Fiscalizador dejará constancia de la solicitud a que se reiere el
artículo 7 y de su evaluación así como de los hechos constatados en el Procedimiento de
Fiscalización excepto de aquellos que deban constar en el resultado del Requerimiento.
Las Actas no pierden su carácter de documento público ni se invalida su contenido, aún
cuando presenten observaciones, añadiduras, aclaraciones o inscripciones de cualquier
tipo, o cuando el Sujeto Fiscalizado maniieste su negativa y/u omita suscribirla o se niegue
a recibirla. Lo dispuesto en el presente párrafo es aplicable, en lo pertinente, a los demás
documentos referidos en el artículo 2.
Artículo 6º.- Del resultado del Requerimiento
Es el documento mediante el cual se comunica al Sujeto Fiscalizado el cumplimiento o incum-
plimiento de lo solicitado en el Requerimiento. También puede utilizarse para notiicarle los
resultados de la evaluación efectuada a los descargos que hubiera presentado respecto de
las observaciones formuladas e infracciones imputadas durante el transcurso del Procedi-
miento de Fiscalización.
Asimismo, este documento se utilizará para detallar si, cumplido el plazo otorgado por la
SUNAT de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 75 del Código Tributario, el Sujeto Fiscali-
zado presentó o no sus observaciones debidamente sustentadas, así como para consignar
la evaluación efectuada por el Agente Fiscalizador de éstas.
Artículo 7º.- De la exhibición y/o presentación de la documentación
1. Cuando se requiera la exhibición y/o presentación de la documentación de manera
inmediata y el Sujeto Fiscalizado justiique la aplicación de un plazo para la misma, el
Agente Fiscalizador elaborará un Acta, dejando constancia de las razones comunicadas
por el citado sujeto y la evaluación de éstas, así como de la nueva fecha en que debe
cumplirse con lo requerido. El plazo que se otorgue no deberá ser menor a dos (2) días
Anexos hábiles.

Si el Sujeto Fiscalizado no solicita la prórroga se elaborará el resultado del Requeri-

miento. También se elaborará dicho documento si las razones del mencionado sujeto
no justiican otorgar la prórroga debiendo el Agente Fiscalizador indicar en el resultado
del Requerimiento la evaluación efectuada.
2. Cuando la exhibición y/o presentación de la documentación deba cumplirse en un plazo
mayor a los tres (3) días hábiles de notiicado el Requerimiento, el Sujeto Fiscalizado
que considere necesario solicitar una prórroga, deberá presentar un escrito sustentando
sus razones con una anticipación no menor a tres (3) días hábiles anteriores a la fecha
en que debe cumplir con lo requerido.
3. Si la exhibición y/o presentación debe ser efectuada dentro de los tres (3) días hábiles
de notiicado el Requerimiento, se podrá solicitar la prórroga hasta el día hábil siguiente
de realizada dicha notiicación.
De no cumplirse con los plazos señalados en los numerales 2 y 3 para solicitar la prórroga,
ésta se considerará como no presentada salvo caso fortuito o fuerza mayor debidamente
sustentado. Para estos efectos deberá estarse a lo establecido en el artículo 1315 del Código
Civil.
También se considerará como no presentada la solicitud de prórroga cuando se alegue la
existencia de caso fortuito o fuerza mayor y no se sustente dicha circunstancia.
La Carta mediante la cual la SUNAT responda el escrito del Sujeto Fiscalizado podrá ser
notiicada hasta el día anterior a la fecha de vencimiento del plazo originalmente consignado
en el Requerimiento.
Si la SUNAT no notiica su respuesta, en el plazo señalado en el párrafo anterior, el Sujeto
Fiscalizado considerará que se le han concedido automáticamente los siguientes plazos:
a) Dos (2) días hábiles, cuando la prórroga solicitada sea menor o igual a dicho plazo; o
cuando el Sujeto Fiscalizado no hubiera indicado el plazo de la prórroga.
b) Un plazo igual al solicitado cuando pidió un plazo de tres (3) hasta cinco (5) días hábiles.
c) Cinco (5) días hábiles, cuando solicitó un plazo mayor a los cinco (5) días hábiles.
Artículo 8º.- Del cierre del Requerimiento
El Requerimiento es cerrado cuando el Agente Fiscalizador elabora el resultado del mismo,
conforme a lo siguiente:
a) Tratándose del primer Requerimiento, el cierre se efectuará en la fecha consignada en
dicho Requerimiento para cumplir con la exhibición y/o presentación. De haber una
prórroga, el cierre del Requerimiento se efectuará en la nueva fecha otorgada. Si el
Sujeto Fiscalizado no exhibe y/o no presenta la totalidad de lo requerido, se podrá
reiterar la exhibición y/o presentación mediante un nuevo Requerimiento.
Si el día señalado para la exhibición y/o presentación el Agente Fiscalizador no asiste al
lugar ijado para ello, se entenderán, en dicho día, iniciados los plazos a que se reieren
los artículos 61 y 62-A del Código Tributario según sea el caso, siempre que el Sujeto
Fiscalizado exhiba y/o presente la totalidad de lo requerido en la nueva fecha que la
SUNAT le comunique mediante Carta. En esta última fecha, se deberá realizar el cierre
del Requerimiento.
Segundo Párrafo del inciso a) modiicado por el artículo 4º del Decreto Supremo Nº 207-2012-EF
(23.10.2012).
b) En los demás Requerimientos, se procederá al cierre vencido el plazo consignado en

el Requerimiento o, la nueva fecha otorgada en caso de una prórroga; y, culminada la
evaluación de los descargos del Sujeto Fiscalizado a las observaciones imputadas en
el Requerimiento.
Anexos

De no exhibirse y/o no presentarse la totalidad de lo requerido en la fecha en que el

Sujeto Fiscalizado debe cumplir con lo solicitado se procederá, en dicha fecha, a efec-
tuar el cierre del Requerimiento.
Artículo 9º.- De las conclusiones del Procedimiento de Fiscalización
La comunicación de las conclusiones del Procedimiento de Fiscalización, prevista en el artículo
75 del Código Tributario, se efectuará a través de un Requerimiento.
Dicho Requerimiento será cerrado una vez vencido el plazo consignado en él.
Artículo 10º.- De la inalización del Procedimiento de Fiscalización
El Procedimiento de Fiscalización concluye con la notiicación de las resoluciones de deter-
minación y/o, en su caso, de las resoluciones de multa, las cuales podrán tener anexos.
Artículo 11º.- Recursos contra las actuaciones en el Procedimiento de Fiscalización
En tanto no se notiique la Resolución de Determinación y/o de Multa, contra las actuaciones
en el Procedimiento de Fiscalización procede interponer el recurso de queja previsto en el
artículo 155 del Código Tributario.
TÍTULO II
DE LOS PLAZOS DE FISCALIZACIÓN
Denominación del Título II modiicada por el artículo 4º del Decreto Supremo Nº 207-2012-EF (23.10.2012).
Artículo 12º.- De los plazos

Los plazos establecidos en los artículos 61 y 62-A del Código Tributario sólo son aplicables
para el Procedimiento de Fiscalización Parcial y el Procedimiento de Fiscalización Deinitiva
respectivamente.
Tratándose de la ampliación del Procedimiento de Fiscalización Parcial a un Procedimiento
de Fiscalización Deinitiva el cómputo del plazo a que se reiere el artículo 62-A del Código
Tributario se iniciará en la fecha en que el Sujeto Fiscalizado entregue la totalidad de la
información y/o documentación que le fuera solicitada en el primer requerimiento referido
a la iscalización deinitiva.
Artículo 13º.- De la suspensión

Para efectos de la suspensión del plazo de iscalización, según lo dispuesto en el literal b)
del artículo 61 y en el numeral 6 del artículo 62-A del Código Tributario, se considerará lo
siguiente:
Extremo modiicado por el Artículo 4 del Decreto Supremo Nº 207-2012-EF (23.10.2012).
a) Tratándose de las pericias, el plazo se suspenderá desde la fecha en que surte efectos
la notiicación de la solicitud de la pericia hasta la fecha en que la SUNAT reciba el
peritaje.
b) Cuando la SUNAT solicite información a autoridades de otros países, el plazo se suspen-
derá desde la fecha en que se presenta la solicitud hasta la fecha en que se reciba la
totalidad de la información de las citadas autoridades.
c) El plazo se suspenderá en el caso del supuesto a que se reiere el inciso c) del numeral
6 del artículo 62-A del Código Tributario, sea que se presente un caso fortuito o un
caso de fuerza mayor. Para estos efectos se tendrá en cuenta lo dispuesto en el artículo
1315 del Código Civil.
d) Cuando el Sujeto Fiscalizado incumpla con entregar la información solicitada a partir
del segundo Requerimiento notiicado por la SUNAT, se suspenderá el plazo desde el día
Anexos

siguiente a la fecha señalada para que el citado sujeto cumpla con lo solicitado hasta
la fecha en que entregue la totalidad de la información.
e) Tratándose de la prórroga solicitada por el Sujeto Fiscalizado, se suspenderá el plazo
por el lapso de duración de las prórrogas otorgadas expresa o automáticamente por la
SUNAT.
f) Tratándose de los procesos judiciales:
i) Iniciados con anterioridad al inicio del cómputo del plazo establecido en el artí-
culo 61 o en el artículo 62-A del Código Tributario, se suspenderá el plazo corres-
pondiente desde la fecha en que el Sujeto Fiscalizado entregó la totalidad de
la información solicitada en el primer Requerimiento hasta la culminación del
proceso judicial, según las normas de la materia.
Numeral i) modiicado por el artículo 4º del Decreto Supremo Nº 207-2012-EF (23.10.2012).
ii) Iniciados con posterioridad al inicio del cómputo del plazo establecido en el artí-
culo 61 o en el artículo 62-A del Código Tributario se suspenderá el plazo corres-
pondiente desde el día siguiente de iniciado el proceso judicial hasta su culmina-
ción.”
Numeral ii) modiicado por el artículo 4º del Decreto Supremo Nº 207-2012-EF (23.10.2012).
iii) Que ordenen la suspensión de la iscalización, se suspenderá el plazo desde el

día siguiente en que se notiique a la SUNAT la resolución judicial que ordena
dicha suspensión hasta la fecha en que se notiique su levantamiento.
g) Cuando se requiera información a otras entidades de la Administración Pública o enti-
dades privadas, el plazo se suspenderá desde la fecha en que surte efectos la notiicación
de la solicitud de información hasta la fecha en que la SUNAT reciba la totalidad de la
información solicitada.
h) De concurrir dos o más causales, la suspensión se mantendrá hasta la fecha en que
culmine la última causal.
Artículo 14º.- De la notiicación de las causales que suspenden los plazos
La SUNAT notiicará al Sujeto Fiscalizado, mediante Carta, todas las causales y los períodos
de suspensión, así como el saldo de los plazos de iscalización, un mes antes de cumplirse
el plazo de seis (6) meses, un (1) año o dos (2) años a que se reieren los artículos 61 y
62- A del Código Tributario, respectivamente.”
Primer párrafo modiicado por el artículo 4º del Decreto Supremo Nº 207-2012-EF (23.10.2012).
Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo anterior:

a) La SUNAT podrá comunicar la suspensión del plazo cuando otorgue, mediante Acta o
Carta, la prórroga a que se reiere el artículo 7 o cuando proceda al cierre del Reque-
rimiento de acuerdo a lo señalado en el último párrafo del inciso b) del artículo 8.
b) La SUNAT comunicará las causales, los períodos de suspensión y el saldo del plazo,
cuando al amparo de lo dispuesto en el inciso e) del artículo 92 del Código Tributario
el Sujeto Fiscalizado solicite conocer el estado del procedimiento.
Artículo 15º.- De la notiicación de las causales que prorrogan el plazo
La SUNAT notiicará al Sujeto Fiscalizado, mediante Carta, la prórroga del plazo así como las
causales a que se reiere el numeral 2 del artículo 62-A del Código Tributario un mes antes
de cumplirse el año establecido en el numeral 1 del citado artículo.
Artículo 16º.- De los efectos de los plazos
Una vez vencido el plazo establecido en el artículo 61 o en el artículo 62-A del Código
Tributario, la SUNAT no podrá solicitar al Sujeto Fiscalizado cualquier otra información y/o
Anexos

documentación referida al tributo y período, o la Declaración Aduanera de Mercancías o los

aspectos que fueron materia del Procedimiento de Fiscalización, según corresponda.
Artículo 16 modiicado por el artículo 4º del Decreto Supremo Nº 207-2012-EF (23.10.2012).
DISPOSICIONES COMPLEMENTARIAS FINALES

Primera.- De la conducta en el Procedimiento de Fiscalización
El Agente Fiscalizador y el Sujeto Fiscalizado deben cumplir, durante el transcurso del Proce-
dimiento de Fiscalización, con el principio de conducta procedimental establecido en el inciso
a) del artículo 92 del Código Tributario así como en el numeral 1.8 del articulo IV del Título
Preliminar de la Ley del Procedimiento Administrativo General.
Segunda.- Coniguración de infracciones
La no presentación de las observaciones a que se reiere el artículo 75 del Código Tributario
no constituye un incumplimiento que conigure la infracción tipiicada en el numeral 1 del
artículo 177 del Código Tributario.
Tercera.- De las solicitudes de devolución o compensación o restitución de tributos
De realizarse una iscalización a raíz de una solicitud de devolución o compensación de
tributos o restitución de derechos arancelarios se aplicará lo dispuesto en el Título I y en las
Disposiciones Complementarias Transitorias del presente Reglamento, con excepción de lo
señalado en el segundo párrafo del inciso a) del artículo 8.
DISPOSICIONES COMPLEMENTARIAS TRANSITORIAS
Primera.- De los Procedimientos de Fiscalización en trámite
No serán aplicables a los Procedimientos de Fiscalización que se encuentren en trámite:
a) Los requisitos mínimos de los documentos, respecto de aquellos emitidos antes de la
entrada en vigencia del presente dispositivo.
b) El inicio del Procedimiento de Fiscalización conforme a lo previsto en el primer párrafo
del artículo 1.
Segunda.- De las solicitudes de prórroga pendientes
La SUNAT en un plazo no mayor de quince (15) días hábiles computados a partir de la fecha
de entrada en vigencia del presente Reglamento deberá responder las solicitudes de prórroga
que los Sujetos Fiscalizados hubieran presentado y se encuentren pendientes de atención.
En caso de no emitirse respuesta, la prórroga será concedida en forma automática durante
cinco (5) días hábiles, los cuales serán contados desde el día hábil siguiente a la fecha
en que se vence el plazo señalado en el párrafo anterior para que la SUNAT notiique las
respectivas respuestas.
Anexos

I
PARTE
LA FISCALIZACIÓN TRIBUTARIA
CAPÍTULO 1
NOTIFICACIÓN Y SUS EFECTOS TRIBUTARIOS
1. Aspectos introductorios .................................................................................. 11

2. La notiicación ............................................................................................... 11
3. Formas de notiicación .................................................................................... 12
3.1 Notiicación por correo certiicado o por mensajero ................................... 12
3.2 Notiicación por medio de sistemas de comunicación electrónicos ............... 15
3.3 Notiicación por constancia administrativa ............................................... 17
3.4 Notiicación mediante la publicación en la página web de la administración
tributaria o en el diario oicial en los casos de deuda de cobranza dudosa o de
recuperación onerosa ........................................................................... 18
3.5 Notiicación cuando se tenga la condición de no hallado o no habido o cuando
el domicilio del representante de un no domiciliado fuera desconocido ........ 19
3.6 Notiicación por cedulón ........................................................................ 21
4. La notiicación tácita ...................................................................................... 22
5. Otras formas de notiicación ............................................................................ 23
6. Plazo para efectuar la notiicación .................................................................... 24
7. Notiicación mediante la página web o publicación cuando los actos administrativos
afecten a varios deudores tributarios ................................................................ 24
8. ¿Es válida la notiicación conjunta de la orden de pago y la REC? ......................... 25
9. Efectos de las notiicaciones ............................................................................ 25
CAPÍTULO 2
FACULTADES DE FISCALIZACIÓN DE LA SUNAT
1. La facultad de iscalización .............................................................................. 29

2. La facultad de iscalización según el código tributario del CIAT ............................. 29
3. Función iscalizadora ...................................................................................... 30
3.1 Inspección .......................................................................................... 30
3.2 Investigación....................................................................................... 30
3.3 Control ............................................................................................... 30
4. La discrecionalidad en iscalización ................................................................... 31
5. Facultades discrecionales en el procedimiento de iscalización .............................. 31
5.1 Exigir a los deudores tributarios la exhibición y/o presentación de libros,
registros y documentos......................................................................... 31
5.2 Exigir la copia de los soportes magnéticos e información relacionada con el
equipamiento informático ...................................................................... 34
5.3 Requerir a terceros informaciones y exhibición y/o presentación de sus libros,
registros, documentos y otros................................................................ 35
ÍNdicE gENEral 499

5.4 Solicitar la comparecencia de los deudores tributarios o terceros para que

proporcionen la información que se estime necesaria ................................ 35
5.5 Efectuar tomas de inventario de bienes y practicar arqueos de caja ............ 36
5.6 Inmovilizar los libros, archivos, documentos, registros en general y bienes, de
cualquier naturaleza ............................................................................. 38
5.7 Incautar libros, archivos, documentos, registros y bienes de cualquier
naturaleza .......................................................................................... 39
5.8 Practicar inspecciones en los locales ocupados y en medios de transporte .... 40
5.9 Otras facultades de iscalización ............................................................. 41
CAPÍTULO 3
INICIO, PROCEDIMIENTO Y FIN DE LA FISCALIZACIÓN
1. Facultad de iscalización.................................................................................. 47
2. La iscalización deinitiva (o integral) ................................................................ 47
3. Plazo de iscalización ...................................................................................... 48
4. Prórroga de iscalización ................................................................................. 48
5. Excepciones .................................................................................................. 49
6. Efectos ......................................................................................................... 49
7. Vencimiento del plazo..................................................................................... 49
8. Suspensión del plazo ...................................................................................... 49
9. Desarrollo del procedimiento de iscalización ..................................................... 50
9.1 Inicio del procedimiento ........................................................................ 50
9.2 Documentación.................................................................................... 50
9.3 Uso de las cartas en la iscalización ........................................................ 51
9.4 El requerimiento .................................................................................. 51
9.5 Las actas ............................................................................................ 52
9.6 Consideraciones sobre la exhibición y/o presentación de la documentación .. 52
Caso Nº 1: Solicitud de prórroga cuando la SUNAT otorga un plazo no menor de
dos días hábiles .......................................................................... 54
Caso Nº 2: Solicitud de prórroga cuando la SUNAT otorga un plazo mayor de tres
días hábiles ................................................................................ 54
10. Resultados de la iscalización o veriicación ....................................................... 55
11. Cierre del requerimiento ................................................................................. 56
12. Las conclusiones y la inalización del procedimiento de iscalización ...................... 57
13. Recursos contra las actuaciones en el procedimiento de iscalización ..................... 58
14. Valores emitidos en la iscalización ................................................................... 58
14.1 Resolución de determinación ................................................................. 58
14.2 Requisitos de las resoluciones de determinación y de multa ....................... 59
14.3 Orden de pago .................................................................................... 61
15. Efectos de la iscalización ................................................................................ 63
CAPÍTULO 4
DETERMINACIÓN SOBRE BASE CIERTA Y BASE PRESUNTA
1. La determinación sobre base cierta y base presunta ........................................... 67

1.1 Aspectos generales .............................................................................. 67
1.2 ¿En qué casos se aplica la base cierta y la base presunta? ......................... 67

1.3 La aplicación de la base presunta ¿es subsidiaria? .................................... 68

2. Análisis de los supuestos para aplicar la determinación sobre base presunta .......... 70
3. Tipos de presunciones .................................................................................... 79
4. Efectos en la aplicación de presunciones ........................................................... 81
5. Presunción de ventas o ingresos por omisiones en el registro de ventas o libro de
ingresos, o en su defecto, en las declaraciones juradas, cuando no se presente y/o
no se exhiba dicho registro y/o libro ................................................................. 85
6. Presunción de ventas o ingresos por omisiones en el registro de compras, o en su
defecto, en las declaraciones juradas, cuando no se presente y/o no se exhiba dicho
registro. ....................................................................................................... 87
7. Presunción de ventas o ingresos en caso de omisos ............................................ 89
8. Presunción de ingresos omitidos por ventas, servicios u operaciones gravadas, por
diferencia entre los montos registrados o declarados por el contribuyente y los
estimados por la administración tributaria por control directo .............................. 91
9. Presunción de ventas o compras omitidas por diferencia entre los bienes registrados
y los inventarios ............................................................................................ 92
9.1 Inventario físico ................................................................................... 92
9.2 Inventario por valorización .................................................................... 94
9.3 Inventario documentario ....................................................................... 95
10. Presunción de ventas o ingresos omitidos por patrimonio no declarado o no
registrado ..................................................................................................... 97
11. Presunción de ventas o ingresos omitidos por diferencias en cuentas abiertas en
empresas del sistema inanciero ...................................................................... 99
12. Presunción de ventas o ingresos omitidos cuando no exista relación entre los insumos
utilizados, producción obtenida, inventarios, ventas y prestaciones de servicios ..... 100
13. Presunción de ventas o ingresos omitidos por la existencia de saldos negativos en el
lujo de ingresos y egresos de efectivo y/o cuentas bancarias .............................. 101
14. Presunción de renta neta y/o ventas omitidas mediante la aplicación de coeicientes
económicos tributarios ................................................................................... 103
15. Presunción de ingresos omitidos y/o operaciones gravadas omitidas en la explotación
de juegos de máquinas tragamonedas .............................................................. 104
16. Presunción de remuneraciones por omisión de declarar y/o registrar a uno o más
trabajadores ................................................................................................. 108
17. Improcedencia de acumulación de presunciones ................................................ 109
CAPÍTULO 5
LA QUEJA COMO MEDIO DE DEFENSA
EN EL PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN
1. Aspectos generales ........................................................................................ 113

2. El recurso de queja en el Código Tributario ........................................................ 113
3. Características de la queja .............................................................................. 114
4. Consideraciones de la Ley del Procedimiento Administrativo General ..................... 114
5. Procedimiento para la presentación y resolución de la queja ................................ 115
5.1 Plazo para la presentación ..................................................................... 115
5.2 Lugar de presentación .......................................................................... 115
5.3 Requisitos para la presentación .............................................................. 115
5.4 Plazo para resolver ............................................................................... 115
5.5 Consideraciones del tribunal iscal para resolver la queja ........................... 116
6. La queja en el procedimiento de iscalización ..................................................... 116
ÍNdicE gENEral 501

6.1 Respecto al contenido y formalidades del requerimiento ............................ 116

6.2 El carácter especíico del requerimiento .................................................. 117
6.3 Razonabilidad entre el plazo otorgado y la cantidad de información solicitada 118
6.4 Solicitud de prórroga de plazo para presentación de documentación............ 118
6.5 Fiscalización de un período ya iscalizado ................................................ 119
6.6 Información de períodos prescritos ......................................................... 120
6.7 Pérdida de libros y documentos contables ............................................... 121
6.8 Requerimiento de información fuera del plazo de la iscalización ................. 122
6.9 Vulneración del derecho a la intimidad .................................................... 123
6.10 Acceso a la información del expediente y derecho de defensa .................... 124
6.11 Demora en la presentación del auditor .................................................... 125
6.12 Presentación de documentación que obra en poder de la SUNAT ................. 125
6.13 Búsqueda de la verdad material ............................................................. 126
CAPÍTULO 6
LA PRUEBA EN LA FISCALIZACIÓN Y EL SUSTENTO DE OPERACIONES

2. El concepto de prueba .................................................................................... 131
3. El reconocimiento constitucional del derecho a probar......................................... 132
3.1 El derecho a probar como parte del derecho al debido proceso y a la tutela
jurisdiccional ....................................................................................... 132
3.2 El derecho a probar en sede administrativa ............................................. 133
4. La carga de la prueba ..................................................................................... 134
4.1 Regulación del Código Tributario ............................................................ 134
4.2 Regulación en la LPAG .......................................................................... 135
4.3 El principio de impulso de oicio ............................................................. 135
4.4 El principio de verdad material ............................................................... 136
4.5 Regulación en el Código Procesal Civil ..................................................... 138
5. La carga de la prueba en la jurisprudencia del tribunal iscal ................................ 139
6. La prueba “en negativo” ................................................................................. 141
7. La prueba dinámica........................................................................................ 142
8. Medios probatorios que se pueden presentar en la iscalización ............................ 144
9. Limitaciones al derecho a probar en la iscalización ............................................ 145
II
PARTE
TEMAS ACTUALES DE FISCALIZACIÓN - SUNAT
CAPÍTULO 7
FISCALIZACIÓN PARCIAL

2. Necesidad de la iscalización parcial ................................................................. 151
3. Inicio y desarrollo de la iscalización parcial ....................................................... 154
3.1 Concepto de iscalización parcial ............................................................ 154
3.2 Inicio del procedimiento ........................................................................ 155

3.3 Plazo de la iscalización ......................................................................... 155

3.4 Suspensión del plazo ........................................................................... 155
3.5 Incorporación de otros aspectos ............................................................. 156
3.6 Ampliación a iscalización deinitiva ........................................................ 157
3.7 Documentación de la iscalización parcial ................................................ 157
3.8 El cierre del requerimiento .................................................................... 159
3.9 Conclusiones del procedimiento de iscalización ....................................... 159
3.10 Finalización del procedimiento de iscalización ......................................... 159
3.11 Aspectos revisados............................................................................... 160
3.12 Aspectos no revisados e implicancias de las declaraciones rectiicatorias...... 160
3.13 Implicancias de la iscalización posterior ................................................ 161
3.14 Incidencias en la prescripción ................................................................ 162
4. Documentos utilizados en la iscalización parcial ................................................ 162
4.1 Fiscalización parcial del crédito iscal del IGV .......................................... 162
4.2 Fiscalización parcial de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta ............ 165
CAPÍTULO 8
CARTAS INDUCTIVAS, ESQUELAS Y VERIFICACIONES

2. Análisis de las principales acciones inductivas y de veriicación de SUNAT .............. 170
2.1 Presunción de distribución de dividendos como disposición indirecta de
rentas ................................................................................................ 170
2.2 Cruce de información con el in de determinar la existencia de operaciones
económicas ......................................................................................... 174
2.3 Presunción de ventas no declaradas por haber realizado depósitos que no
guardan relación con los ingresos declarados ........................................... 176
2.4 Esquela de veriicación de las cuentas por cobrar y su correspondencia con las
cuentas por pagar ................................................................................ 178
2.5 Esquela por haber determinado IGV por debajo del promedio del sector
económico .......................................................................................... 180
2.6 Carta inductiva por no haber efectuado la retención del Impuesto a la Renta
de cuarta categoría .............................................................................. 182
2.7 Carta por “reintegro” de crédito iscal vinculado a las adiciones de la declaración
anual del Impuesto a la Renta ............................................................... 185
2.8 Carta inductiva por no haber declarado rentas de primera categoría............ 191
2.9 Carta inductiva por inconsistencia en operaciones en el sistema inanciero ... 194
2.10 Esquela de veriicación de obligaciones formales ...................................... 196
CAPÍTULO 9
FISCALIZACIÓN DEL VALOR DE MERCADO DE LAS OPERACIONES
1. Consideraciones generales .............................................................................. 203

2. Problemática respecto a la naturaleza del valor de mercado................................. 203
3. El valor de mercado como “renta imputada” ...................................................... 204
4. El valor de mercado como una “norma de valoración” ......................................... 205
5. Los alcances del “valor de mercado” ................................................................. 205
6. ¿En qué momento se aplica el “valor de mercado”? ............................................ 206
7. La carga de la prueba .................................................................................... 207
ÍNdicE gENEral 503

8. Criterios a considerar en la iscalización ............................................................ 207

9. Valor de mercado de las existencias ................................................................. 208
10. Valor de mercado de los activos ijos ................................................................ 211
11. Valor de mercado de los valores ...................................................................... 216
11.1 Alcances de la Ley del Impuesto a la Renta ............................................. 216
11.2 Alcances del reglamento de la ley del impuesto a la renta.......................... 217
CAPÍTULO 10
FISCALIZACIÓN DE ACTIVOS FIJOS

2. Los activos inmovilizados en el contexto de la NIC 16 ......................................... 223
3. Depreciación de ediicios y otras construcciones ................................................. 223
4. ¿Cuándo estamos frente a una mejora? ............................................................ 226
5. ¿Qué diferencia a una adición de una mejora? ................................................... 228
6. ¿Se pueden depreciar trabajos en curso? .......................................................... 229
7. Demolición de inmuebles para la construcción de nuevos inmuebles ..................... 230
8. Otros temas relevantes vinculados a activos ijos ............................................... 231
CAPÍTULO 11
FISCALIZACIÓN DE EXISTENCIAS
1. Consideraciones preliminares .......................................................................... 235

2. Costo de producción....................................................................................... 235
3. Descuentos y drawback .................................................................................. 235
4. Aspectos controvertidos sobre el lete .............................................................. 236
5. Importación “puerta a puerta” ......................................................................... 238
6. Diferencia entre un subproducto y un coproducto ............................................... 238
7. Implicancias de la “planta parada” ................................................................... 241
8. Los costos en empresas de servicios................................................................. 242
9. Diferencias entre los conceptos de merma, desmedro y pérdida extraordinaria....... 242
CAPÍTULO 12
FISCALIZACIÓN DEL IGV

2. Ámbito de aplicación del IGV ........................................................................... 249
2.1 La venta en el país de bienes muebles .................................................... 250
2.2 La prestación de servicios en el país ....................................................... 253
2.3 La utilización de servicios en el país........................................................ 256
2.4 Los contratos de construcción ................................................................ 257
2.5 La primera venta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos 257
2.6 La importación de bienes ...................................................................... 259
Caso Nº 1: Determinación del IGV en la primera venta de inmuebles ................. 259
Caso N° 2: Nacimiento del igv en la prestación de servicios .............................. 260
Caso N° 3: Retiro de bienes por obsequios a trabajadores................................. 261
Caso N° 4: Entrega de bienes con ines promocionales ..................................... 262
Caso N° 5: Entrega de boniicaciones a clientes ............................................... 263

Caso N° 6: Anticipos recibidos de clientes ....................................................... 263

Caso N° 7: Compraventa de bienes futuros ..................................................... 264
Caso N° 8: IGV en el caso de mutuo de bienes ................................................ 265
Caso N° 9 : Crédito iscal en los comprobantes de pago recibidos con retraso ....... 265
Caso N° 10: Crédito iscal en los gastos de representación ................................. 266
Caso N° 11: ¿En qué casos se debe efectuar el reintegro del IGV? ....................... 267
Caso N° 12: Tratamiento de las liquidaciones de compra .................................... 267
Caso N° 13: Tratamiento del IGV de no domiciliados .......................................... 268
Caso N° 14: Tratamiento de las importaciones .................................................. 268
Caso N° 15: Aplicación del IGV a las operaciones de factoring ............................. 269
CAPÍTULO 13
FISCALIZACIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTA
- RECONOCIMIENTO DE INGRESOS

2. ¿Qué ingresos regula la NIC 18? ..................................................................... 276
3. ¿Cómo se miden los ingresos de actividades ordinarias? ..................................... 276
Caso Nº 1: Venta de bienes con descuento ..................................................... 276
Caso N° 2: Venta de existencias con intereses implícitos................................... 277
4. ¿Cuál es el tratamiento cuando una transacción contiene varios componentes? ...... 277
Caso Nº 3: transacciones con varias prestaciones ............................................ 278
5. Reconocimiento de ingresos en la venta de bienes ............................................. 278
Caso N° 4: Reconocimiento de ingresos en la venta de bienes ........................... 281
Caso N° 5: Reconocimiento de ingresos en el momento de la entrega del bien ..... 281
Caso Nº 6: Contabilización de una venta con servicios posventa ....................... 284
Caso Nº 7: En contratos de ventas con reserva de propiedad, ¿se debe reconocer
un ingreso? ................................................................................ 285
Caso Nº 8: ¿La entrega de bienes para la cancelación de deudas conigura una
venta? ....................................................................................... 288
Caso Nº 9: ¿Cuándo se reconoce un ingreso en la venta de bienes futuros? ........ 290
6. Reconocimiento de ingresos en la venta de bienes a plazos ................................ 292
Caso Nº 10: Venta a plazos de bienes .............................................................. 292
Caso Nº 11: Venta de bienes con instalación ..................................................... 293
7. Reconocimiento de ingresos en la venta de inmuebles ........................................ 294
8. Reconocimiento de ingresos en la prestación de servicios .................................... 294
Caso Nº 12: Reconocimiento de ingresos en la prestación de servicios .................. 296
Caso N° 13: Reconocimiento de ingresos en servicios de mantenimiento ............... 296
9. Reconocimiento de ingresos por intereses, regalías y dividendos .......................... 296
Caso Nº 14: Reconocimiento de ingresos por dividendos ..................................... 297
10. Reconocimiento de ingresos en los contratos de construcción............................... 298
ÍNdicE gENEral 505

CAPÍTULO 14
FISCALIZACIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTA - DEDUCCIÓN DE GASTOS
1. Criterios para la deducción de gastos................................................................ 303

1.1 Cuestiones generales............................................................................ 303
1.2 Principio de causalidad.......................................................................... 303
1.3 Criterios para observar la causalidad de un gasto ..................................... 306
1.4 El devengo .......................................................................................... 310
1.5 La fehaciencia de las operaciones ........................................................... 311
1.6 La bancarización .................................................................................. 313
1.7 Principales gastos deducibles y no deducibles .......................................... 315
2. Primas de seguros ......................................................................................... 316
2.1 Gasto deducible .................................................................................. 316
2.2 Consideraciones para la deducción ......................................................... 316
2.3 Seguros que cubren casa habitación utilizada como oicina o establecimiento
comercial ............................................................................................ 318
Caso Nº 1: Reconocimiento de gastos por primas de seguros ............................ 318
Caso Nº 2: ¿Por qué se reconoce un activo por un seguro pagado por
adelantado? .............................................................................. 319
Caso Nº 3: Póliza de seguros con pagos parciales ............................................ 320
3. Gastos por intereses ...................................................................................... 323
3.1 Gasto deducible .................................................................................. 323
3.3 Límite para la deducción de gastos por intereses ...................................... 325
3.4 Algunos casos particulares .................................................................... 326
Caso N° 4: Tratamiento de los gastos por intereses.......................................... 328
Caso Nº 5: Contabilización del fraccionamiento tributario ................................. 329
4. Gastos por movilidad...................................................................................... 333
4.1 Gasto deducible ................................................................................... 333
4.2 ¿Qué se entiende por gastos de movilidad? ............................................ 333
4.3 ¿Cómo se sustentan los gastos de movilidad? .......................................... 334
4.4 ¿Cuáles son los requisitos de la planilla de gastos de movilidad?................. 335
4.5 ¿Cuáles son las formas en que puede ser llevada? .................................... 335
Caso Nº 6: Gastos de movilidad sustentados con comprobantes de pago ............ 336
Caso Nº 7: Planilla de gastos de movilidad individual ...................................... 337
Caso Nº 8: Planilla de gastos de movilidad grupal ........................................... 338
Caso Nº 9: Límite de planilla de gastos de movilidad ....................................... 340
5. Depreciación ................................................................................................. 341
5.1 Aspectos previos .................................................................................. 341
5.2 Aspectos contables de la depreciación ..................................................... 342
5.3 Régimen tributario de la depreciación ..................................................... 346
5.4 Casos especiales .................................................................................. 348
Caso Nº 10: Inicio de la depreciación ............................................................... 349

Caso Nº 11: Determinación de la depreciación .................................................. 351

Caso Nº 12: Venta de bienes depreciados ......................................................... 352
Caso Nº 13: ¿Es posible depreciar activos cuando no se genera rentas? ............... 353
Caso Nº 14: ¿Los terrenos también se deprecian? ............................................. 354
6. Gasto de personal .......................................................................................... 356
6.1 Consideraciones preliminares................................................................. 356
6.2 La condición de trabajo ......................................................................... 356
6.3 Gastos a favor del trabajador................................................................. 358
6.4 El criterio de generalidad ...................................................................... 358
6.5 Los aguinaldos, las boniicaciones, gratiicaciones y retribuciones a favor del
personal ............................................................................................ 360
6.6 Gastos y contribuciones en beneicio de los trabajadores ........................... 362
6.7 Gastos por beneicios sociales................................................................ 370
6.8 Gastos que constituyen para su perceptor rentas de segunda, cuarta o quinta
categoría ............................................................................................ 371
7. Gastos de representación................................................................................ 371
7.1 Gasto deducible ................................................................................... 371
7.2 Deinición de gastos de representación ................................................... 371
7.4 Límite para la deducción ....................................................................... 373
7.5 Entrega de obsequios de in de año ........................................................ 373
Caso N° 15: Gastos de representación ............................................................. 374
8. Gastos de viáticos.......................................................................................... 377
8.1 Cuestiones previas ............................................................................... 377
8.2 ¿Qué incluye el concepto viáticos? .......................................................... 378
8.3 Límite para la deducción ....................................................................... 378
8.4 Acreditación de la necesidad del viaje ..................................................... 380
8.5 Sustento de los gastos por viáticos ......................................................... 380
8.6 Características de la declaración jurada ................................................... 382
Caso Nº 16: Límite de viáticos dentro del país .................................................. 384
Caso Nº 17: Límite de viáticos fuera del país ................................................... 384
Caso Nº 18: Tratamiento de los viáticos al exterior ............................................ 385
9. Gastos por vehículos ...................................................................................... 388
9.2 Categorías de vehículos ........................................................................ 388
9.3 Tratamiento de los gastos por vehículos comprendidos en categorías distintas
a A2, A3, A4, B1.3 y B1.4 ..................................................................... 391
9.4 Tratamiento de los gastos por vehículos de las categorías A2, A3, A4, B1.3 y
B1.4................................................................................................... 391
Caso Nº 19: Gastos de vehículos cuyo costo supera las 30 UIT's.......................... 395
Caso Nº 20: Gastos de unidades de transporte de una empresa de taxi ................ 396
Caso Nº 21: Determinación de gastos por vehículos deducibles ........................... 396
10. Pérdidas extraordinarias ................................................................................. 398
ÍNdicE gENEral 507

10.2 Gasto deducible ................................................................................... 399

10.3 ¿Qué se entiende por pérdidas extraordinarias sufridas por caso fortuito o
fuerza mayor? ..................................................................................... 399
10.4 Pérdidas extraordinarias sufridas por delitos cometidos en perjuicio del
contribuyente por sus dependientes o terceros......................................... 401
10.5 Consideraciones para deducir el gasto..................................................... 402
10.6 Tratamiento de las pérdidas extraordinarias para efectos del IGV ................ 403
Caso Nº 22: Pérdida extraordinaria por delitos cometidos .................................. 404
Caso Nº 23: Pérdida de dinero no contabilizada................................................. 406
Caso Nº 24: Pérdida extraordinaria deducible ................................................... 409
11. Mermas y desmedros ..................................................................................... 409
11.1 Gasto deducible ................................................................................... 409
11.2 Tratamiento de las mermas ................................................................... 410
11.3 Tratamiento de los desmedros ............................................................... 412
11.4 Procedimiento alternativo para la acreditación de desmedros de productos
alimenticios perecibles .......................................................................... 413
Caso N° 25: Acreditación de los desmedros ...................................................... 414
12. Estimaciones y castigos por deudas incobrables ................................................. 414
12.1 Cuestiones previas .............................................................................. 414
12.2 Requisitos para la deducción de las estimaciones por cobranza dudosa ....... 415
12.3 Castigos por deudas incobrables ............................................................ 417
12.4 Acreditación de la causalidad ................................................................. 417
Caso Nº 26: ¿Cuáles son las condiciones para deducir los gastos por cobranza
dudosa? ..................................................................................... 418
Caso Nº 27: Tratamiento de la estimación y castigo de cuentas de cobranza
dudosa ...................................................................................... 419
Caso Nº 28: Estimación de cobranza dudosa no deducible .................................. 420
13. Gastos prohibidos .......................................................................................... 420
13.1 Gastos personales ................................................................................ 420
Caso Nº 29: Tratamiento de los gastos personales ............................................. 422
13.2 Impuesto a la renta.............................................................................. 423
13.3 Sanciones e intereses del Sector Público Nacional ..................................... 424
Caso Nº 30: ¿Son deducibles los derechos antidumping? .................................... 425
Caso Nº 31: Sanción por presentar DDJJ fuera de plazo ..................................... 427
Caso Nº 32: Los intereses por pago extemporáneo a las AFP's, ¿son deducibles? ... 428
13.4 Donaciones y actos de liberalidad ........................................................... 429
Caso Nº 33: Tratamiento de las donaciones no deducibles .................................. 430
13.5 Reservas y provisiones no deducibles...................................................... 430
Caso Nº 34: Pérdida de juicio ......................................................................... 433
Caso Nº 35: Provisión por garantía .................................................................. 434

13.6 Gastos sin comprobantes de pago .......................................................... 435

Caso Nº 36: ¿Es obligatorio solicitar el Formulario Nº 820 cuando se adquiere un
vehículo? ................................................................................... 446
Caso Nº 37: Gastos realizados con recibos de caja ............................................ 446
Caso Nº 38: ¿Es obligatorio consignar la denominación social completa? .............. 447
Caso Nº 39: ¿Es posible emitir un nuevo comprobante de pago debido a la falta de
pago? ........................................................................................ 447
13.7 IGV que grava el retiro de bienes ........................................................... 448
Caso N° 40: Tratamiento contable del retiro de bienes ....................................... 452
Caso N° 41: Entrega de bienes producidos por la propia empresa ........................ 453
13.8 Depreciación por activos revaluados ....................................................... 454
Caso Nº 42: Revaluación con reexpresión proporcional de la depreciación ............. 457
Caso Nº 43: Revaluación con eliminación de la depreciación ............................... 459
CAPÍTULO 15
FISCALIZACIÓN DE LIBROS Y REGISTROS CONTABLES
1. Cuestiones iniciales ........................................................................................ 463

2. Libros y registros vinculados a asuntos tributarios .............................................. 463
3. ¿Quiénes están obligados a llevar libros y registros contables? ............................. 464
3.1 Régimen general del Impuesto a la Renta................................................ 465
3.2 Régimen especial del Impuesto a la Renta ............................................... 466
3.3 Nuevo Régimen Único Simpliicado (Nuevo RUS) ...................................... 466
3.4 Contribuyentes que perciben rentas de segunda y cuarta categoría............. 466
4. Legalización de los libros y registros contables .................................................. 466
4.1 Oportunidad de la legalización ............................................................... 467
4.2 Sujetos autorizados a legalizar los libros y registros ................................. 467
4.3 Información mínima que debe contener la legalización .............................. 467
4.4 Obligaciones que recaen sobre el notario o juez ...................................... 468
4.5 Legalización del segundo y siguientes libros o registros ............................. 469
5. Empaste de los libros y registros llevados en hojas sueltas .................................. 469
5.1 Ejercicios que puede comprender un empaste .......................................... 469
5.2 Plazo para efectuar el empaste .............................................................. 470
5.3 Utilización de hojas sueltas no utilizadas en un ejercicio siguiente............... 470
6. Forma en que deberán ser llevados los libros y registros .................................... 470
6.1 Datos de cabecera .............................................................................. 471
6.2 Forma para el registro de las operaciones ................................................ 471
6.3 Registros o asientos de ajustes ............................................................. 472
6.4 Imposibilidad de adherir hojas ............................................................... 473
6.5 Obligación de irmar el libro de inventarios y balances .............................. 473
7. Efectos de la modiicación de la denominación o razón social .............................. 473
8. Pérdida o destrucción de los libros y registros ................................................... 473
8.1 Comunicación de la pérdida o destrucción de libros y registros ................... 473
8.2 Información que se deberá indicar en la comunicación .............................. 474
ÍNdicE gENEral 509

8.3 Plazo para rehacer dichos libros y registros ............................................. 475

8.4 Falsedad de la pérdida o destrucción....................................................... 475
9. Información mínima y formatos ....................................................................... 475
10. Libros que no deberán cumplir con las formalidades ........................................... 476
10.1 Libro de actas de la empresa individual de responsabilidad limitada ............ 476
10.2 Libro de actas de la junta general de accionistas ...................................... 476
10.3 Libro de actas del directorio .................................................................. 477
10.4 Libro de matrícula de acciones .............................................................. 478
11. Infracciones relacionadas con la obligación de llevar libros y registros y/o registros
contables...................................................................................................... 478
III
PARTE
ANEXOS
ANEXO 1
PROTOCOLO DE ATENCIÓN PARA EL AGENTE FISCALIZADOR
1. Contacto inicial y presentación ........................................................................ 485

2. Comportamiento ético .................................................................................... 485
3. Aspectos técnicos .......................................................................................... 486
4. Derechos del contribuyente ............................................................................. 486
5. Despedida .................................................................................................... 487
ANEXO 2
PROTOCOLO DE ACTUACIÓN DEL FEDATARIO FISCALIZADOR
1. Objetivo ....................................................................................................... 488

2. Base legal..................................................................................................... 488
3. Fedatario iscalizador ..................................................................................... 488
4. Procedimientos para la intervención del fedatario iscalizador............................... 488
5. Contacto inicial y presentación con el sujeto intervenido .................................... 489
6. Desarrollo de la intervención ........................................................................... 489
7. Comportamiento ético .................................................................................... 489
8. Derechos del sujeto intervenido ...................................................................... 490
9. Despedida .................................................................................................... 490
ANEXO 3
REGLAMENTO DEL PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN DE LA SUNAT
• Título Preliminar: Disposiciones Generales......................................................... 492

• Título I: Del Procedimiento de Fiscalización ....................................................... 492
• Título II: De los Plazos de Fiscalización ............................................................. 496
• Disposiciones Complementarias Finales............................................................. 498
• Disposiciones Complementarias Transitorias ...................................................... 498

Fiscalizacion Tributaria Como Afrontarla Exitosamente

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FISCALIZACIÓN

Abog. C.P.C. Henry Aguilar Espinoza

q Fiscalización Definitiva y Fiscalización Parcial

Registro del Proyecto Editorial : 11501001400728

IMPRESO EN PERU PRINTED IN PERU

E iscalización, dirigiéndose fundamentalmente a sectores con altos niveles de riesgo.

Lima, Agosto de 2014

Abog. CPC. Henry Aguilar Espinoza

La Constitución Política Peruana en su artículo 139° inciso 3) establece, como principio

Al respecto, HUAMANÍ CUEVA1 señala que la notiicación es el acto procesal o hecho

NotificacióN y sus EfEctos tributarios 11

3.1 NOTIFICACIÓN POR CORREO CERTIFICADO O POR MENSAJERO

Esta forma de notiicación es la más utilizada por la Administración Tributaria

i. Apellidos y nombres, denominación o razón social del deudor

RTF N°6556-4-2009 Fecha: 07.07.2009

RTF N° 0341-1-2009 Fecha: 13.01.2009

RTF Nº 03447-4-2005 Fecha: 01.06.2005

RTF Nº 07123-1-2004 Fecha: 21.09.2004

RTF Nº 01984-1-2004 Fecha: 02.04.2004

NotificacióN y sus EfEctos tributarios 13

CAP. mencionada constancia, por lo que al no haber demostrado la Administración que

3.1.2 Con certiicación de la negativa a la recepción

CASOS DE NOTIFICACIÓN CON CERTIFICACIÓN DE LA

Cuando el deudor tributario o tercero a quien está dirigida la notiicación o cual-

Cuando los sujetos antes mencionados reciban la notiicación y se nieguen

Cuando dichos sujetos no proporcionan sus datos de identiicación.

En ese sentido cabe precisar que en estos casos no es relevante el motivo

constancias de notiicación equivale a indicar la negativa a la recepción CAP.

3.2 NOTIFICACIÓN POR MEDIO DE SISTEMAS DE COMUNICACIÓN ELECTRÓ-

La notiicación puede efectuarse por medio de sistemas de comunicación electró-

NotificacióN y sus EfEctos tributarios 15

CAP. disposición dentro de SUNAT Operaciones en Línea. En adición a ello se

N° TIPO DE DOCUMENTO PROCEDIMIENTO

N° TIPO DE DOCUMENTO PROCEDIMIENTO CAP.

En las siguientes líneas presentamos algunas jurisprudencias relacionadas a la

RTF N° 03514-1-2013 Fecha: 28.02.2013

RTF N° 00165-9-2012 Fecha: 01.01.2012

3.3 NOTIFICACIÓN POR CONSTANCIA ADMINISTRATIVA

La notiicación de los actos administrativos se realizará por constancia adminis-

NotificacióN y sus EfEctos tributarios 17

3.4 NOTIFICACIÓN MEDIANTE LA PUBLICACIÓN EN LA PÁGINA WEB DE LA

La notiicación mediante la publicación en la página web de la Administración

Las deudas de recuperación onerosa son las siguientes: CAP.

3.5 NOTIFICACIÓN CUANDO SE TENGA LA CONDICIÓN DE NO HALLADO O

En estos casos la SUNAT podrá realizar la notiicación por cualquiera de las

Cuando se tenga la condición de Mediante acuse de recibo.

NotificacióN y sus EfEctos tributarios 19

RTF N° 01613-1-2013 Fecha: 25.01.2013

RTF N° 01939-1-2013 Fecha: 01.02.2013

RTF N° 0090-1-2009 Fecha: 07.01.2009

RTF N° 13094-7-2008 Fecha: 13.11.2008

RTF N° 7448-3-2008 Fecha: 17.06.2008

RTF N° 863-2-2008 Fecha: 04.03.2008

Tributario. Asimismo, la Administración Tributaria debe explicar y sustentar los CAP.

Asimismo, la norma señala que cuando la notiicación no pueda ser reali-

3.6 NOTIFICACIÓN POR CEDULÓN

Cuando en el domicilio iscal no hubiera persona capaz alguna o estuviera

i) Apellidos y nombres, denominación o razón social del deudor tributario.

En caso que en el domicilio no se pudiera ijar el Cedulón ni dejar los docu-

RTF N° 05381-1-2013 Fecha: 27.03.2013

RTF N° 0847-1-2009 Fecha: 30.01.2009

NotificacióN y sus EfEctos tributarios 21

RTF Nº 04718-3-2005 Fecha: 26.07.2005

RTF Nº 06503-1-2005 Fecha: 26.07.2005