NORMAS CONTABLES EN TRIBUTACIÓN
Tratamiento de bienes bajo la NIIF 5
Activos no corrientes mantenidos para la venta
INTRODUCCIÓN
De acuerdo con los cambios en la nor-
mativa contable impuestos por el IASB
(Consejo de normas internacionales de
contabilidad por sus siglas en inglés)
han surgido una nueva clase de activos
a los que se les denomina activos no
corrientes mantenidos para la venta, los
cuales si bien tienen como propósito la
obtención de ingresos mediante su ven-
ta no califican como existencias, al no
tratarse de bienes objeto de la actividad
principal de la empresa.
Este tipo de bienes tiene su regulación
en la NIIF 5 Activos no corrientes
mantenidos para la venta y operacio-
nes discontinuadas, la cual en relación
con estos establece su medición, pre-
sentación y revelación.
En esta quincena abordaremos en lí-
neas generales, la medición que se da
a este tipo de bienes y el tratamiento
tributario aplicable a estos.
I. ¿QUÉ ES UN ACTIVO NO CO-
RRIENTE MANTENIDO PARA
LA VENTA?
En principio, se entiende por activos
no corrientes a aquellos que no cum-
plen la definición de activo corriente,
así como aquellos que en función del
grado de liquidez son los que inclu-
yen importes que se esperan recuperar
en más de doce meses desde el final
del periodo sobre el que se informa.
Sin embargo, debe señalarse que la
denominación de “activos no corrien-
tes” no tiene mucha lógica, debido a
que al final de cuentas, una vez que
se destinan a la venta califican como
activos corrientes y deben mostrar-
se dentro de esta clasificación. Ello
es así, porque se define como activo
corriente a toda aquella partida que
cumpla, entre otras, con las siguientes
características: (i) el activo se man-
tiene con fines de negociación, (ii) se
espera realizar el activo dentro de los
doce meses siguientes después del pe-
riodo sobre el que se informa, o (iii)
el activo es efectivo o equivalente de
A-18 2da. quincena - Agosto 2010
efectivo a menos que se encuentre
restringido por un ejercicio mínimo
de doce meses después del ejercicio
sobre el que se informa. Una posible
explicación es que se trate de bie-
nes que originalmente se adquirie-
ron para su uso en varios ejercicios
y que, posteriormente, por decisión
de la gerencia serán destinados para
la venta. Sin embargo, es posible
como se verá más adelante, que des-
de el momento de su compra sean
clasificados en esta categoría.
Si bien tal vez la denominación no es la
más apropiada se distinguen por tratarse
de bienes cuyo importe en libros se re-
cuperará a través de su venta y no por su
uso. Adicionalmente, deben cumplir con
las siguientes condiciones:
• El activo debe estar disponible, en
sus condiciones actuales, para su
venta inmediata.
• El activo debe estar sujeto exclu-
sivamente a los términos usuales
y habituales para la venta de estos
activos.
• La venta del activo debe ser alta-
mente probable(1).
II. CARACTERÍSTICAS DE LOS
ACTIVOS MANTENIDOS PARA
LA VENTA
De acuerdo con la NIIF 5, son dos las
propiedades básicas que tienen los ac-
tivos que se clasifican como manteni-
dos para la venta:
i) Son valorados al menor valor
entre su importe en libros y su
valor razonable(2) menos los cos-
tos de venta
Cuando se espere que la venta se
produzca más allá del periodo de
un año, la empresa medirá los cos-
tos de venta por su valor actual.
Cualquier incremento en el valor
actual de dichos costos, que surja
por el transcurso del tiempo, se
presentará en el estado de resulta-
dos como un costo financiero.
No obstante lo anterior, esta regla
de medición no resulta aplicable
Martha ABANTO BROMLEY(*)
a todos los activos, tal como se
muestra en el siguiente cuadro:
Medición
Activo no corriente
Aplica No aplica
NIIF 5 NIIF 5
Inversiones financieras
Activos financieros disponi-
NIC 39
bles para la venta.
Activos financieros man-
tenidos hasta el venci- NIC 39
miento.
Activos por instrumentos
NIC 39
financieros derivados.
Inversiones al método de
NIC 39
participación.
Cuentas por cobrar co-
NIIF 5
merciales.
Otras cuenta por cobrar a
NIIF 5
partes relacionadas.
Activos biológicos. NIC 41
Inversiones inmobiliarias. NIC 40
Inmuebles, maquinaria y
NIIF 5
equipo (neto).
Activos intangibles (neto). NIIF 5
Activos por Impuesto a la
Renta y participaciones NIC 12
diferidos.
Activos procedentes de be-
NIC 19
neficios a los empleados.
Derechos contractuales
procedentes de contratos NIIF 4
de seguro.
ii) Cesa la depreciación de dichos
activos
Debido a que el uso operativo de estos
activos ha cesado, entonces la depre-
ciación sigue el mismo camino.
III. CLASIFICACIÓN COMO AC-
TIVOS CORRIENTES MAN-
TENIDOS PARA LA VENTA
Como se señalara inicialmente, la
clasificación de este tipo de bienes se
puede producir tanto para bienes exis-
tentes inicialmente destinados al uso
como para bienes adquiridos que no
corresponden al giro del negocio que
se destinarán a la venta.

a) En la adquisición de un bien que
no es el giro del negocio, exclusi-
vamente con el propósito de su
posterior venta
Cuando la empresa adquiere un
activo “no corriente” exclusiva-
mente con el propósito de vender-
lo, deberá clasificar dicho activo
como mantenido para la venta, en
la fecha de adquisición, solo si
se cumple con realizarse la ven-
ta dentro del año siguiente de la
fecha de adquisición (reclasifica-
ción), y sea altamente probable
que cualquier otro requisito para
ser clasificado como manteni-
dos para la venta sea cumplido
dentro de un corto periodo tras la
adquisición (por lo general, en los
tres meses siguientes).
b) Por reclasificación de un activo
inicialmente no corriente, debido
a un cambio de política gerencial,
a uno destinado para la venta
Una empresa reclasificará un activo
no corriente como mantenido para
la venta, si su importe en libros se
recuperará fundamentalmente a tra-
vés de una transacción de venta, en
lugar de por su uso continuado y
sea altamente probable que se cum-
plan los requisitos para ser clasi-
ficados como mantenidos para la
venta de acuerdo con esta NIIF.
IV. TRATAMIENTO TRIBUTARIO
De lo expuesto en los puntos anterio-
res, no cabe duda de que el tratamiento
dispuesto por la NIIF 5 a este tipo de
bienes es similar al que se dispensa
a las existencias, bienes destinados
para la venta, giro principal de la em-
presa.
En este sentido, examinemos las dos
características señaladas de estos ti-
pos de bienes:
a) Aplicación de la regla valor en
libros o valor razonable menos
los costos de venta - el menor
Bajo el supuesto de que el valor
en libros del bien es el costo y que
este es menor al valor de mercado
menos el gasto de ventas, no tiene
incidencia tributaria. Sin embargo,
si al momento del reconocimiento
inicial se produjera una reducción
del valor del activo este constitui-
rá un gasto que no será aceptado
tributariamente, toda vez que con-
forme con el inciso f) del artícu-
lo 44 de la Ley del Impuesto a la
Renta se prohíbe la deducción de:
NORMAS CONTABLES EN TRIBUTACIÓN
“Las asignaciones destinadas a la
constitución de reservas o provi-
siones cuya deducción no admite
esta ley”.
Así, esta pérdida inicial y las que
se produzcan con posterioridad
no serán reconocidas a efectos
de la determinación del Impues-
to a la Renta; sin embargo, sería
una diferencia temporal toda vez
que producida la enajenación del
bien recién se reconocerá la pér-
dida.
En el caso de bienes que se encon-
traban revaluados, que hubieran
disminuido su valor como conse-
cuencia de su reconocimiento ini-
cial, el tratamiento es similar, es
decir, no se aceptará la pérdida de
valor.
b) No depreciación
Si tenemos que el bien no será
utilizado, sino que se destinará
a su venta, o que está destinado
principalmente a su enajenación
es correcto que no se deprecie. En
consecuencia, en nuestra opinión,
no habrá diferencias entre el tra-
tamiento contable y el tributario,
por lo que independientemente al
hecho de que incorrectamente pu-
diera haber seguido depreciando
el bien, no será aceptada ninguna
depreciación que se genere con
posterioridad al cambio de desti-
no del bien. Igualmente, un bien
que se adquiere para destinarse a
su enajenación cumpliendo con
los requisitos señalados por la
NIIF 5 no puede admitir que sea
depreciado.
1 CASO PRÁCTICO
Clasificación de activo no corrien-
te como mantenido para la venta
Con fecha 31/12/2009 la empresa
cuenta con una máquina cortadora
que fue adquirida en octubre de 2008
para uso propio, y se ha venido depre-
ciando de acuerdo con su vida útil (10
años) cuyo valor en libros es como
sigue:
Detalle S/.
Costo 100,000
Depreciación -12,500
Valor neto 87,500
CONTADORES & EMPRESAS / N° 140
23
Si la empresa viene aplicando el
método del costo y decide a dicha
fecha no seguir usando la máquina
y disponer su venta. ¿Cómo tendría
que medirse dicho activo, si ade-
más se sabe que el valor razonable
es de S/. 95,000 y los costos de venta
a dicha fecha asciende a S/. 90,000?
Solución:
De acuerdo con el párrafo 15 de la
NIIF 5, la empresa antes de la clasi-
ficación inicial del activo como man-
tenido para la venta, medirá el im-
porte en libros del activo de acuerdo
con las NIIF que sean de aplicación,
siendo en este el método del costo de
acuerdo con la NIC 16 e inmediata-
mente la empresa medirá los activos
no corrientes clasificados como man-
tenidos para la venta, al menor de su
importe en libros o su valor razonable
menos los costos de venta.
De lo anterior debemos seguir los si-
guientes pasos:
a) Medición de acuerdo con la
NIIF que era de su aplicación
La empresa utilizaba, para me-
dir la maquinaria, el método del
costo de acuerdo con la NIC 16
Inmuebles, maquinaria y equipo,
es decir, por su costo menos la de-
preciación acumulada, tal como a
continuación se muestra:
Depreciación
Modelo del costo = Costo -
acumulada
Modelo del costo = 100,000 12,500
Modelo del costo = 87,500
b) Medición del valor razonable
menos los costos de venta
Valor razonable - Costos de venta
95,000 5,000
= 90,000
c) Comparación
La empresa medirá los activos no
corrientes clasificados como mante-
nidos para la venta, al menor de su
importe en libros o su valor razona-
ble menos los costos de venta.
Valor en Valor razonable menos
vs.
libros costos de venta
87,500 90,000
A-19
 24 ASESORÍA TRIBUTARIA
Como podemos observar el valor en
libros resulta ser menor que el valor
razonable, por lo tanto, el valor del
activo de acuerdo con la NIIF 5 se
mantiene en S/. 87,500.
A continuación veamos el asiento
contable a efectuar por la reclasifica-
ción:
ASIENTO CONTABLE
---------------- x ----------------
27 Activos no corrientes man-
tenidos para la venta 100,000
272 Inmuebles, maqui-
naria y equipo
2723 Maquinarias y equi-
pos de explotación
27231 Costo de adquisi-
ción o construcción
39 Depreciación, amortización
y agotamiento acumulados
391 Depreciación acumu-
lada
3913 Inmuebles, maquinaria
y equipos - costo
39132 Maquinaria y equipos
de explotación
27 Activos no corrientes mante-
nidos para la venta
276 Depreciación acumu-
lada - Inmuebles, ma-
quinaria y equipo
2723 Maquinarias y equipos
de explotación
27231 Costo de adquisición
o construcción
33 Inmuebles, maquinaria y
equipo
333 Maquinarias y equipos
de explotación
3331 Maquinaria y equipos
de explotación
33311 Costo de adquisición
o construcción
x/x Por la reclasificación de la
maquinaria como mantenido
para la venta.
---------------- x ----------------
2 CASO PRÁCTICO
Adquisición de un bien manteni-
do para la venta
Con fecha agosto de 2010 una empre-
sa adquiere un inmueble cuyo precio
de adquisición asciende a S/. 500,000,
para ello ha realizado un plan para la
venta de dicho inmueble. Asimismo,
se sabe que el valor razonable del
A-20 2da. quincena - Agosto 2010
activo asciende a S/. 500,000, cuyo
gastos de venta asciende a S/. 20,000.
Solución:
De acuerdo con el párrafo 15 de la
NIIF 5, la empresa debe medir el
activo en el momento de su recono-
cimiento inicial, al menor valor entre
su importe en libros (costo) y su valor
razonable menos los costos de venta.
De lo anterior tenemos:
a) Valor en el momento de su reco-
nocimiento inicial
Costo de adquisición = 500,000
b) Medición del valor razonable
menos los costos de venta
Valor razonable - Costos de venta
12,500 500,000
= 480,000
c) Comparación
La empresa medirá los activos
no corrientes clasificados como
mantenidos para la venta, al me-
nor de su importe en libros o su
12,500 valor razonable menos los costos
de venta.
Valor razonable menos
Valor en libros vs.
los costos de venta
500,000
Como podemos observar el valor razo-
nable menos los costos de venta resulta
ser menor que el valor en libros, por lo
100,000 tanto, el valor del activo de acuerdo con
la NIIF 5 asciende a S/. 480,000.
A continuación, veamos el asiento
contable a efectuar por la reclasifica-
ción:
• Por la adquisición del inmueble
ASIENTO CONTABLE
---------------- x ----------------
27 Activos no corrientes man-
tenidos para la venta
272 Inmuebles, maqui-
naria y equipo
2722 Edificaciones
27222 Costo de adqui-
sición o construcción
42 Cuentas por pagar comer-
ciales - terceros
421 Facturas, boletas y
otros comprobantes
por pagar
x/x Por la adquisición del inmue-
ble mantenido para la venta.
---------------- x ----------------
• Por la pérdida en la medición del
inmueble adquirido
ASIENTO CONTABLE
---------------- x ----------------
66 Pérdida por medición de
activos no financieros al
valor razonable 20,000
661 Activo realizable
6613 Activos no corrientes
mantenidos para la
venta
27 Activos no corrientes
mantenidos para la venta 20,000
279 Desvalorización
20,000 acumulada
27911 Terreno
27912 Edificaciones
x/x Por la reducción del valor del
bien al valor razonable menos
el costo de venta.
---------------- x ----------------
Finalmente, debe advertirse que este
tratamiento solo es aplicable cuando
la empresa no es habitual en la venta
de inmuebles, ya que de serlo, deberá
tratar esta adquisición como una mer-
cadería y empleará, en esta situación,
480,000
la subcuenta 204 Mercaderías inmue-
bles.
(*) Contadora Pública Colegiada Certificada de la Uni-
500,000 versidad Inca Garcilaso de la Vega. Diplomada en la
Especialización de Normas Internacionales de Infor-
mación Financiera (NIIF) del Colegio de Contadores
Públicos de Lima. Diplomada en Gestión y Consulto-
ría Tributaria, Facultad de Ciencias Administrativas
de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos.
Asesora Contable y Tributaria de Contadores & Em-
presas.
(1) Comprometido con un plan para vender el activo,
haberse iniciado de forma activa un programa para
encontrar comprador y completar el plan, debe ne-
gociarse a un precio razonable y debe esperarse
500,000 que la venta esté finalizada dentro del año si-
guiente de su clasificación.
(2) Importe por el que puede intercambiarse un activo o
cancelarse un pasivo, entre partes bien informadas
en una transacción realizada en condiciones de in-
dependencia mutua.