Catalina García Viscaino

Manual de Derecho Tributario

Jueves 6 de agosto Guillermo Porsche

Evolución de las finanzas estatales

En la antigüedad tenían un contenido heterogéneo, se basaban en la explotación patrimonial. Los

bienes del reinado eran del rey. Los modos de obtener recursos eran por la explotación
patrimonial mencionada, en las minas, la guerra, etc. Una excepción fue la de los visigodos que
distinguían entre los bienes del rey y los del reinado. Los primeros pasaban a los herederos y los
segundos pasaban al sucesor en la corona.

Se quiere utilizar la palabra contribuciones para no usar la connotación negativa de la palabra

impuestos, tributos, gravámenes.

Antecedentes de los tributos, tenemos Arthashastra de Kantilya en la India 300 a.C.

Devengado es distinto a percibido.

En Egipto hubieron antecedentes de impuestos sobre el consumo, a las rentas. E impuestos sobre
los cereales pagadero con cereales.

En Grecia hay muchos antecedentes de impuestos y se destaca el impuesto al capital y los

impuestos con afectación específica, eisfora, liturgia, triarquía.

En Roma también hubieron antecedentes de impuestos. Algunos pueblos exigían autonomía de

Roma y el emperador les hacía pagar para esto un impuesto llamado munera.

Dentro de la Edad Media no se suele dar el Estado moderno, salvo el caso de los normandos en el
siglo XI.

El Estado moderno necesita dos grandes pilares. Uno son las leyes uniformes y el otro la
burocratización para dirimir las controversias, burocratización de la justicia.

Mercantilismo. Para los mercantilistas las riquezas de las naciones provienen del saldo positivo del
comercio exterior para lograr crear reservas. Thomas Mun y Petty sostienen esta teoría. El
mercantilismo comienza en Inglaterra y 100 años después llegan los autores a fundamentarlo. Esta
teoría llega a España, Francia y en Alemania y Austria se convierte en cameralismo.

Los cameralistas pretendían ser asesores de los monarcas, contiene nociones de administración de
gobierno, de economía y política económica y de finanzas públicas. El cameralismo es el
antecedente de la doctrina alemana de la planificación. Los más importantes son Von Justi y Von
Sonnenfels. Sostienen que se debe buscar que los impuestos se paguen de buen grado, que no
restrinjan la producción y que se paguen de forma equitativa. Deben recaer sobre personas y
cosas que sean fáciles de recaudar.

La fisiocracia dicen que es la primer corriente científica de la economía. Teoría del orden natural
sostiene que los seres humanos buscan siempre un orden. La teoría del producto neto dice que la
agricultura es la única actividad que su producto es superior.
Teoría de la armonización y amortización de impuestos consiste en que cuando alguien adquiere
una tierra, se toma una parte sobre la que se le va a devolver al Estado durante 20 años(?.

La escuela liberal tiene como principal autor a Adam Smith. El critica a la fisiocracia a la que trata
como teoría rural por cuanto es utópica. El liberalismo pretende el equilibrio presupuestario, el
papel del impuesto es recaudatorio.

Cuando uno busca su propio beneficio reactiva la economía. Teoría de la mano invisible de Adam
Smith.

4 principios de Adam Smith. 1ero: los individuos deben pagar impuestos conforme a sus
capacidades. Capacidad: proporción en que disfrutan de sus ingresos bajo la protección del
Estado. 2do: certeza, en el tiempo, lugar y manera de pagar los gravámenes. La incertidumbre
puede ser aprovechada y genera corrupción. 3ero: comodidad, en el tiempo, lugar de pago. 4to:
economicidad, que el dinero que se extrae del bolsillo del contribuyente y no entra efectivamente
al tesoro sea mínimo (muchos empleados). Sanciones graves son atentados contra el principio de
economicidad también.

David Ricardo es otro autor importante, fue muy confuso, por lo tanto algunos lo ubican como
sucesor de Adam Smith (liberalismo) y otros lo ubican como colectivista.

Teoría de la renta diferencial. David toma como ejemplo tierras más y menos fértiles con mayor y
menor renta y explica que tomando un mínimo no imponible, el impuesto no se traslada a los
productores marginales.

John Stuart Mill también es considerado liberal y colectivista. Habla de capacidad contributiva
como base de los impuestos, emparentándola con los sacrificios. Dice que los impuestos deben
gravar de manera igualitaria la capacidad contributiva, habla de proporcionalidad con la capacidad
contributiva, igualdad. Minimización del sacrificio y progresividad de la imposición. En el impuesto
progresivo a medida que aumenta la base imponible, aumenta la alícuota. La CSJN a pesar de que
la CN no se refiere a la progresividad, la acepta fundamentando con la teoría de Stuart Mill.

La doble imposición significa cuando se cobra dos impuestos sobre un mismo “hecho”. Ejemplo:
ganar 50mil, ahorrar 30mil en una caja de ahorro y que se graven los intereses.

Ferrara tiene dos variantes en su teoría. La filosófica, por la cual el impuesto debe llamarse
contribución y la histórica.

Otras teorías importantes son las marginalistas. Gira alrededor del valor. Han servido de base al
liberalismo, los marginalistas austríacos. Sostiene que la riqueza solo puede ser gravada cuando su
utilidad para el Estado sea más beneficiosa que el empleo que para los particulares. Dicen los
marginalistas que las utilidades son decrecientes. Entienden que la imposición debe ser lo más
leve posible.

Dice Laffer que cuando la presión impositiva llega a determinado nivel, en vez de aumentar la
recaudación la disminuye.

Impuestos: prestaciones obligatorias en dinero o en especie que exige el Estado en virtud de ley.
Su nota característica es la coactividad, la cual es normada, no puede ser confiscatorio.
Puede existir una delegación del Estado a un organismo privado para que actúe como ente
recaudador.

Giuliani Fonrouge dice que el tributo es la prestación en dinero o en especie que exige el Estado en
virtud del ejercicio de su poder de imperio y da lugar a relaciones de derecho público.

Blumenstein dice que los tributos son obligaciones que exige el Estado o un ente autorizado al
efecto en virtud de la soberanía territorial.

En cuanto a la finalidad de los tributos, la doctrina alemana habla de tributos financieros (financian
los gastos públicos) y de ordenamiento (pretenden ordenar la sociedad).

Griziotti clasifica entre tributos fiscales y extrafiscales (para alentar y desalentar actividades).

Un típico impuesto extrafiscal es el ecoimpuesto o impuestos verdes, que tratan de contrarrestar

la contaminación ambiental.

Una clasificación de tributos es: impuestos, tasas y contribuciones especiales que a su vez se
clasifican en contribuciones especiales de mejora y parafiscales.

En todos los conceptos está el de tributos, pero se le debe hacer un agregado para distinguirlos
entre sí.

El impuesto es un tributo sin contrapartida. La tasa es un tributo por un servicio o actividad que se
particulariza o individualiza en el obligado al pago. Contribución especial es un tributo por
beneficios provenientes de obras públicas (de mejoras) o especiales actividades del Estado. Las
parafiscales son tributos recabados por ciertos entes públicos para asegurar su financiamiento
autónomo.

Distribución de la carga tributaria

Se dice que la distribución de la carga tributaria debe hacerse con un criterio de equidad. Equidad
tiene 3 sentidos relevantes que se estudian: Razonabilidad. Igualdad. Política jurídica.

Analizando el sentido de política jurídica, que no es justiciable, se desarrollan varias teorías.

Teoría del beneficio. Esta teoría sostiene que si no recibió ningún beneficio no se debe pagar
ningún tributo. Hay beneficios materiales y beneficios impalpables (protección). La contribución
especial requiere beneficio material en el caso de la obra pública.

Teoría del sacrificio. Sustenta la progresividad de la imposición, mayor porcentaje a medida que se
aumenta la base imponible. Proudhon dice que el impuesto progresivo es un impuesto que tiene
por madre a la envidia y por hija a la opresión. Las teorías del sacrificio se dice que son peligrosas
porque pueden llevar al comunismo.

Teoría de la capacidad contributiva. Primero aparece como capacidad económica y al final de la

evolución como capacidad contributiva. Se la suele entender a esta capacidad como algo vacío ya
que depende de la política su determinación.

Presión tributaria es la relación que existe entre los tributos y lo recaudado.

Sistema tributario es el conjunto racional y armónico de tributos existentes en un determinado
territorio en un momento dado. Régimen es el conjunto de tributos que no presenta armonía,
homogeneidad y cuyas notas características son la alterabilidad, inestabilidad.

Clasificación de sistemas: objetivos y subjetivos.

Impuesto a las ganancias

Devengado: haber adquirido un derecho o contraído una obligación, independientemente de que

se haya pagado o cobrado.

Configuración del hecho imponible es similar a la tipificación del delito. Tienen que existir 4
elementos: aspecto subjetivo, objetivo, espacial y temporal. Ante la falta de alguno de estos no
tengo que pagar impuestos.

Aspecto objetivo del impuesto a las ganancias: que grava?

Aspecto subjetivo: a quien? Personas jurídicas y personas físicas.

Aspecto espacial: rentas obtenidas en el país y en el exterior.

Aspecto temporal: hoy la norma está vigente.

El aspecto más importante es el aspecto subjetivo en materia de impuesto a las ganancias. El

aspecto objetivo es distinto para la persona física que para la jurídica.

Para la persona física se aplica la teoría de la fuente (tiene que existir una fuente creadora de
rentas, de ganancias, ejemplo: conocimientos de un abogado), para la jurídica la teoría del
balance.

La teoría de la fuente para cumplir con los requisitos del impuesto a las ganancias tiene que ser
una fuente que sea periódica, debe permanecer y tiene que estar habilitada (periodicidad,
permanencia y habilitación).

La teoría del balance se da cumpliéndose o no los requisitos.

Las cuatro categorías del impuesto son a la renta de inmuebles, de capitales, de sociedades de
capital y de trabajo personal.

Aspecto espacial: los residentes en el país tributan por su renta mundial (se produzcan acá o en
otro país), los no residentes tributan únicamente por la renta producida en Argentina.

Nuestro impuesto a las ganancias se rige por el concepto de residencia. Este concepto está en el
art 119, 120 pérdida de residencia, 125 doble residencia y 126 excepciones de residentes IG.

Arts 41, 45, 49 y 79 IG son las cuatro categorías.

Deducción: resta. El impuesto grava las ganancias netas, ingresos menos gastos, estos gastos son
deducciones.

Base imponible x alícuota = impuesto.

Ubicación de la fuente productora de ganancias, arts del 5 al 13 IG. El art 5 es general y el resto
son específicos, por lo tanto estos priman sobre el primero.

El art 5 IG en líneas generales dice que en la medida en que los bienes estén ubicados en el país y
los actos sean realizados en el país, están gravados por el impuesto.

El 125 IG sobre doble residencia establece 4 reglas de desempate: la primera es la residencia

permanente, si tiene residencia permanente en ambos países, los centros vitales de interés
(familia, vivienda, trabajo), si tiene centros vitales en ambos países, desempata por cantidad de
días, y si tiene la misma cantidad de días, desempata por nacionalidad.

El art 126 IG son excepciones de quienes estarían habitados a ser residentes que no son
residentes: diplomáticos, las personas que entran al país con el interés de trabajar durante los
primeros 5 años o los estudiantes.

Clasificación de impuestos

Impuestos personales, son los que tienen en cuenta la situación subjetiva del contribuyente.
Ejemplo: si es trabajador, si tiene cargas de familia.

Impuestos reales, son los que no toman en cuenta ningún tipo de situación subjetiva del
contribuyente.

Impuestos subjetivos son los que describen a las personas que gravan los mismos.

Impuestos objetivos son los que no describen a las personas gravadas sino que se limitan a
mencionar el hecho imponible.

Imuestos fijos, proporcionales, progresivos y regresivos.

Impuesto fijo es el que tiene el monto establecido ab initio, no tenemos porcentaje, es un monto
de dinero, el impuesto gradual es un tipo de impuesto fijo. El impuesto proporcional es aquel que
tiene un porcentaje constante, que puede cambiar según la actividad.

Impuesto progresivo es aquel que aumenta el porcentaje a medida que aumenta la base
imponible. La progresividad por categorías o clases es la más criticada, se recomienda la de por
grados o escalones. La progresividad por categorías se maneja con el mínimo exento, mientras que
la de grados se maneja con el mínimo no imponible.

Mínimo no imponible: se deduce del impuesto. Mínimo exento: no se deduce del impuesto y por
lo tanto si se pasa ese monto se paga sobre todo.

Impuesto regresivo es aquel en el cual la alícuota disminuye a medida que aumenta la base
imponible.

Impuestos directos e indirectos.

Los impuestos son los que recaen sobre el patrimonio y la renta, indirectos son los que recaen
sobre consumo, transacciones, producción.
El criterio de la traslación dice que el impuesto directo no es trasladable a otra persona, en el
indirecto sí, como en el IVA que se traslada al consumidor, es un criterio antiguo que no se puede
aplicar mucho, pero la CSJN lo toma.

Otro criterio es el administrativo, los impuestos directos gravan manifestaciones permanentes de

riquezas y pueden llevar listas de contribuyentes, en cambio los indirectos son accidentales
entonces no llevaría lista, el IVA viene a contradecir esto.

En el impuesto directo se grava la estática de los bienes, la fotografía, y los impuestos indirectos
gravan la dinámica, según Morselli.

Impuestos desde el punto de vista económico se clasifican en impuestos a la renta, a la propiedad

y al consumo.

En el año 1973 el fallo Mellor Goodwin Combustion de la CSJN, entendió que la condición de la
procedibilidad de la acción de la repetición es demostrar que el gravamen no se que verga.

El obligado al pago del impuesto es el contribuyente de jure o derecho. En cambio, es

contribuyente de facto o hecho el que no es el obligado pero se le traslada la carga económica del
impuesto. Ejemplo: locador arregla con el locatario que este último se hará cargo de los
impuestos, se le transfiere la carga económica pero no la obligación tributaria, el acuerdo es
inoponible al fisco.

Principio de neutralidad de la imposición significa que no se produzca peso muerto o carga

excedente. Esta carga excedente se transforma en el cambio de hábitos de consumo.

Efectos económicos de los impuestos

El primero es el anuncio, tax announcement effect. Ejemplo, se anuncia que van a haber
incrementos en los impuestos a los productos electrónicos, la gente va a apurarse a comprar antes
de que la compra esté gravada.

El segundo es la percusión, implica que la obligación tributaria recaiga sobre el contribuyente de

jure.

Si el contribuyente de jure transfiere la carga económica a un contribuyente de facto, estaríamos

hablando del tercer efecto, el de la traslación. La traslación puede ser hacia adelante o
protraslación, como el minorista al consumidor final, puede ser retrotraslación, que afecta a los
factores de producción u oblicua, que se puede dar para adelante o para atrás.

Efectos políticos de los impuestos

Las revoluciones muchas veces tuvieron como causa una gran presión tributaria. La revolución
francesa, la guerra de la independencia de los EEUU y la revolución de mayo por ejemplo tuvieron
como causa la presión tributaria además de otras existentes.

Tasas

Son por servicios o actividades que se particularizan en el obligado al pago.

Tiene que existir un servicio o actividad por parte del Estado a favor del obligado, esto no quiere
decir que el servicio sea bueno o útil, pero debe existir.

Las tasas, a pesar de ser tributos y por lo tanto regirse por el principio de legalidad (deben ser
previstas en una ley), han sido convalidadas por tribunales supremos cuando son dispuestas en
virtud de decretos, ordenanzas municipales, etc.

La carga de la prueba sobre el servicio. La CSJN hasta el año 1969 entendía que el particular debía
probar que no existió servicio. Después la CSJN entiende que quien se encuentra en mejores
condiciones de probar el servicio es la municipalidad o el Estado y por lo tanto debe demostrar
que otorgó el servicio.

El servicio de defensa exterior no da lugar a tasas. El de seguridad interior y administración de

justicia si da lugar.

Leer las diferencias entre precio y tasa.

Garcia Vizcaino cree que la diferencia hace al tipo de servicio, si el servicio hace a la función del
Estado, es una tasa, sino es un precio.

Las tasas pueden ser jurisdiccionales o administrativas.

Contribuciones especiales

Pueden ser de mejoras o parafiscales. Las de mejoras son prestaciones de carácter personal, es
requisito esencial el beneficio, se suele decir que el hecho generador de la obligación es la
terminación de la obra. A su vez, debe existir una proporción razonable entre el beneficio y la
obra. Las contribuciones parafiscales son las recabadas por ciertos entes públicos para asegurar su
financiamiento.

Derecho tributario

Está compuesto por: derecho tributario constitucional (divida a su vez en la distribución de

competencias y los derechos y garantías de los contribuyentes), derecho tributario material o
sustantivo (relación entre el fisco y los particulares obligados), derecho tributario formal o
administrativo (establecer en el caso concreto si se configuró la obligación tributaria, quien la debe
pagar y a cuanto asciende), derecho tributario procesal, derecho tributario penal (dentro del cual
está el ámbito de los delitos y el de las infracciones), derecho tributario internacional (convenios,
tratados en materia tributaria, de información), derecho tributario comunitario, derecho tributario
interestadual (acuerdos celebrados dentro de un país por los distintos niveles de gobierno).

Autonomía del derecho tributario

Parte de la doctrina dice que el derecho tributario es una rama del derecho financiero, por lo tanto
la autonomía corresponde al derecho financiero y no al tributario. Otros dicen que el derecho
tributario pertenece al derecho administrativo. Otra posición sostiene que se encuentra dentro del
derecho privado. Algunos tienen como teoría que el derecho tributario material es el autónomo,
otros dicen que el derecho tributario en su totalidad es autónomo, un tercer grupo dice que el
derecho tributario tiene un singularismo normativo.
Con respecto al impuesto a las ganancias el art 31 LIG dispone que las ganancias de los menores
deben ser denunciadas por los padres y agregadas a las suyas.

Fuentes

Son los medios generadores de las normas jurídicas. Las fuentes del derecho tributario son la
Constitución, los tratados internacionales, leyes, etc.