ALGUNOS ALCANCES RESPECTO A LA FACULTAD DE

FISCALIZACIÓN DE LA SUNAT (PARTE I)

Actualmente la Sunat goza de la facultad de fiscalización que tiene como objetivo principal
lograr incrementar día a día la recaudación tributaria, mediante la generación efectiva de
riesgo, esto con la finalidad de incrementar el cumplimiento voluntario de obligaciones
sustanciales y formales por parte de los administrados.

En ese sentido, en el presente informe se han dado algunos alcances de esta facultad, así
como los límites de la misma.

Palabras clave: facultad de fiscalización / facultad de determinación / procedimiento de

fiscalización / nulidad / queja / discrecionalidad

1. Introducción
Nuestro Estado peruano necesita contar de manera oportuna y eficiente con los recursos
necesarios para el sostenimiento del gasto público. Con esa finalidad nuestra Constitución y
las leyes le han conferido a la Sunat, como Administración Tributaria, una serie de facultades
de recaudación, determinación, fiscalización y sanción, en el entendido de que ninguna de
ellas sea utilizada de manera abusiva o en detrimento de los derechos y garantías del
administrado.

Por ello, la Administración Tributaria, respaldada en sus facultades y en cumplimiento de su

labor recaudatoria, pone en marcha todo el poder del sistema tributario con la finalidad de
lograr una recaudación de los recursos necesarios, justamente para el gasto público; así
también haciendo uso de su facultad de fiscalización busca combatir con la evasión y la
elusión tributaria, para lo que se hace necesario que aplique sus atribuciones, las mismas que
necesariamente deben realizarse dentro de un marco de legalidad.

2. Facultad de fiscalización
En el Perú la Sunat es el organismo técnico especializado que cuenta con determinadas
facultades y prerrogativas que tienen por finalidad administrar, aplicar, fiscalizary
recaudar los tributos internos del Gobierno nacional; por ello, al amparode lo dispuesto por
el artículo 62 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo
N.º 133-2013-EF (en adelante Código Tributario), la Administración Tributaria cuenta con la
prerrogativa de ser revestida con la facultad de fiscalización, la misma que incluye además la
facultad de inspección, la investigación y el control del cumplimiento de obligaciones
tributarias, incluyendo a aquellos sujetos que gocen de inafectación, exoneración o beneficios
tributarios.

Pero ¿cómo se define a esa facultad de fiscalización?, al respecto Marysol León afirma que la
facultad de fiscalización, básicamente, se refiere a aquel conjunto de actos y actividades
establecidas en una norma legal con el fin de que la Administración Tributaria pueda
determinar, verificar o comprobar el debido cumplimiento de las obligaciones
tributarias vinculadas al deudor tributario1.

1 León Huayanca, Marisol, Auditoría tributaria preventiva y procedimiento de fiscalización,

Lima: Pacifico Editores SAC, 2018, p. 83.
Asimismo, César M. Villegas refiere que esa facultad, como una actividad esencialmente
pública, debe regirse por los siguientes principios:

• legalidad;2

2 En virtud del principio de legalidad expresamente señalado en el artículo IV.1.1. de la Ley de

Procedimiento Administrativo General (LPAG), las actuaciones de la Administración Pública
deben ser con el estricto respeto a la Constitución, a la ley y al Derecho dentro de las
facultades que le están atribuidas y de acuerdo a los fines para los que fueron conferidas.

• imparcialidad;

• concurso del sujeto pasivo;

• procedimiento rígido y planificado; y

• poderes y facultades preestablecidos.3

3 Villegas Lévano, César M., “Límites constitucionales a las facultades discrecionales de la

Administración Tributaria”. Recuperado de

En tal sentido, la fiscalización es un procedimiento en virtud del cual la Administración realiza

un conjunto de actos o actividades dirigidas a determinar y/o corroborar el oportuno y
adecuado cumplimiento de las obligaciones tributarias (sustanciales y/o formales) por parte
del deudor tributario; a lo que debemos sumar que además esta facultad persigue prevenir el
fraude fiscal, fomentar el cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias y persuadir al
contribuyente para que se inhiba de conductas infractoras o incumplidoras de sus obligaciones
fiscales4.

4 Uno de los objetivos de la función fiscalizadora de la Administración Tributaria es la de

“generar una situación de riesgo para los evasores que pueda inducir, tanto a ellos como al
resto de contribuyentes, a un mayor cumplimiento futuro […]”. Ziccardi Horacio, Tratado de
tributación, t. I, vol. 2, Buenos Aires: Depalma, 2003, p. 192.

Finalmente, cabe hacernos la pregunta ¿cuáles son las características de la facultad de

fiscalización de Sunat? Alrespecto podemos detallar las siguientes:

• Exclusiva. Ya quesolo la Sunat se encuentra habilitada legalmente para poder ejercer la

facultad de determinación y de fiscalización.

• Excluyente.Debido aque reclama esta facultad para Sunat, y no para las demás
entidades públicas, siendo incompetentes para ver temas tributarios.

• Indelegable. En el entendido que la Sunat no puede encargar a un tercero el llevar

adelante sus labores de fiscalización.

• Discrecional. Puesto que el ejercicio de la facultad (fiscalización) se ejerce de acuerdo a

las necesidades y objetivos de la Administración, pero dentro de un marco de legalidad.
 •Irresistible. Esto debido a que el contribuyente no puede oponerse al ejercicio de la
facultad por parte de la Sunat, salvo que ya se hubiese efectuado una fiscalización o
determinación precia respecto del mismo tributo y periodo o hubiera prescrito la obligación.

• Temporal. Esto en el entendidoque el ejercicio de la facultad se encuentra delimitada por

los plazos de prescripción y por la naturaleza del tributo que se desea auditar.

• Preclusiva. Ya que una vez ejercida la facultad de fiscalización concluye dicha facultad,
respecto del tributo y periodo fiscalizado, debiendo ser la fiscalización, única, integral y
definitiva.

3. ¿Cuál es el punto de partida?

Entendemos que esta facultad de fiscalización tiene como punto de partida a la de
determinación de la deuda tributaria, como observamos a continuación:

* Cabe señalar que, de acuerdo con el primer párrafo del artículo 88 del Código Tributario, la declaración
tributaria es la manifestación de hechos comunicados a la manifestación de hechos comunicados a la
Administración Tributaria en la forma y lugar establecidos por ley, reglamento, resolución de Superintendencia
o norma de rango similar, la cual podrá constituir la base para la determinación de la obligación tributaria.

En ese sentido, la Sunat ya sea por propia iniciativa o denuncia de terceros realiza la
fiscalización, como veremos más adelante; producto de ella y bajo el supuesto de que se halle
una base imponible o cuantía mayor a la declarada por el contribuyente; procederá a emitir
una resolución de determinación, orden de pago o resolución de multa según corresponda.

Cabe destacar que en esa misma línea se ha pronunciado el Tribunal Fiscal en las
resoluciones N.ros1010-2-200 y 512-4-2002, donde se ha señalado lo siguiente:
 […] la facultad de fiscalización es el poder que goza la administración tributaria
según ley, con la finalidad de comprobar el cumplimiento de las obligaciones y la
procedencia de beneficio tributario […]supone la existencia del deber de los deudores
tributarios y terceros de realizar las prestaciones establecidas legalmente para hacer
posible esa comprobación. [El resaltado es nuestro]

4. ¿Cómo se define al procedimiento de fiscalización?

Conforme a lo vertido por el Reglamento del Procedimiento de Fiscalización aprobado
mediante el Decreto Supremo N.º 085-2007-EF, el procedimiento de fiscalización es aquel
mediante el cual la Sunat comprueba la correcta determinación de las obligaciones formales
relacionadas a ellas y que culmina con la notificación de la resolución de determinación; y, de
ser el caso, de las resoluciones de multa que corresponden por las infracciones que se
detecten en el referido procedimiento.

Tomando en consideración la definición antes referida, se hace necesario precisar que dentro
y durante el procedimiento de fiscalización, conforme al artículo 2 del mencionado Reglamento
la Sunat, emitirá documentos tales como cartas, requerimientos, resultados de los
requerimientos o actas,los mismos que no necesariamente requieren estar sustentados, ya
que así lo ha referido el Tribunal Fiscal para el caso del requerimiento, en la RTF N.º 03272-3-
2009, en la que se señala lo siguiente:

[…] dentro en un procedimiento de fiscalización, la recurrente alegó que el requerimiento

de información resultaba nulo dado que no se encontraba debidamente motivado. Al
respecto el Tribunal Fiscal señalo que, el ejercicio de la facultad de verificación y
fiscalización de la Administración Tributaria se ejerce enforma discrecional y no
requiere ser fundamentada. Preciso que este tipo de documentos no requiere mayor
motivación que la comunicación al administrado de su ejercicio y el señalamiento de
las normas que lo fundamentan. Así al señalarse, en este, las razones de fiscalización, los
tributos, periodos y documentos a presentar se cumplía con lo dispuesto en el artículo 103
del Código Tributario, por lo que carecía de fundamento lo alegado. [El resaltado es
nuestro]

De otro lado, debemos tener en consideración que los documentos como cartas,

requerimientos, resultados de los requerimientos o actas no constituyen actos
reclamables debido a que no se encuentran precisados en el artículo 135 del Código
Tributario5, así lo ha expuesto el Tribunal Fiscal en la RTF N.° 10730-7-2013, en la cual ha
señalado lo siguiente:

5 Así por ejemplo las Resoluciones N.º 00148-1-2004, 03199-5-2006, 09253-1-2007 y 09402-
1-2007, el Tribunal Fiscal ha dejado establecido que los requerimientos constituyen actos
iniciales o instrumentales mediante los que la Administración solicita la presentación de
diversa documentación e información sobre la cual realizará una verificación, mientras que en
sus resultados se deja constancia de la documentación recibida y, de ser el caso, del examen
efectuado sobre ella, y son los que sustentan en rigor, los reparos que constarán en las
resoluciones de determinación o de multa, contra las que la quejosa tendrá expedito su
derecho de interponer el recurso impugnatorio respectivo, en el que no solo se revisarán los
fundamentos en los que se sustentan la determinación, constituidos por la calificación a la que
esta se refiere, sino cualquier reparo o sanción derivada de ella, de modo que se encuentra
debidamente protegido su derecho de defensa.

[…] el requerimiento fue emitido por la Administración Tributaria en ejercicio de su

facultad de fiscalización y, por lo tanto, no constituye un acto reclamable al no
 contener la determinación de la obligación tributaria, pues recién una vez concluido el
procedimiento de fiscalización, se determinará si existe deuda tributaria o no, y de ser el
caso, se emitirá la correspondiente resolución de determinación. [El resaltado es nuestro]

Asimismo, la mencionada RTF agrega que las cartas solo informaban cuál era la vía que
debía seguirse de no encontrase conforme con los resultados del proceso de fiscalización.
Y concluye señalando que se están impugnando actos no reclamables, por lo que la
Administración Tributaria habría procedido conforme a ley al declarar improcedente la
reclamación formulada.

Entonces, ¿qué medidas se pueden iniciar frente a una eventual vulneración del

procedimiento de fiscalización?Con relación a esta pregunta es necesario detallar los
siguientes recursos:

a) Respecto al recurso de nulidad

Conforme a lo regulado por el artículo 9 de la Ley del Procedimiento Administrativo General,

Ley N.º 27444, se aplica de manera supletoria a los procedimientos tributarios en virtud de lo
establecido por la norma IX del Título Preliminar del Código Tributario, que establece que todo
acto administrativo se considera válido en tanto su pretendida nulidad no sea declarada por
autoridad administrativa o jurisdiccional, según corresponda.

Asimismo, el numeral 2 del artículo 109 del referido código, señala que son nulos los actos de
la Administración Tributaria dictados prescindiendo totalmente del procedimiento legal
establecido o que sean contrarios a la ley o norma con rango inferior. En ese sentido, es
necesario que se tome en consideración que el efecto principal de una declaración de nulidad
son sus efectos retroactivos que alcanzan a todo lo sucedido antes de la notificación del
mismo; pues la norma es clara al establecer que la retroactividad se considera “a la fecha del
acto” y, por tanto, si el acto es declarado nulo y por ello es expulsado del mundo jurídico, los
efectos que produjo a raíz de su notificación también deben considerarse excluidos junto con
él, además de tomar en consideración lo regulado por el artículo 13 de la citada Ley del
Procedimiento Administrativo General, la declaración de nulidad del acto implica la de los
sucesivos en el procedimiento cuando estén vinculados a aquél.

Así, por ejemplo, la sala 10 del Tribunal Fiscal en la resolución N.º 00631-10-2012 ha
declarado nula la Resolución de Oficina Zonal en el extremo referido a los resultados de los
Requerimiento N.os 142290000146 y N.° 1421090000177 por cuanto, no obstante, el plazo
inicial otorgado en dichos requerimientos, los resultados de tales requerimientos se han
notificado antes del plazo establecido, lo que en la práctica supone que se le ha otorgado un
plazo menor al regulado en el numeral 1 del artículo 62 del Código Tributario, por lo que de
acuerdo a la Resolución del Tribunal Fiscal N.° 148-1-2004 conlleva la nulidad de los
resultados a los citados requerimientos.

b) Respecto a la queja

Conforme al artículo 155 del Código Tributario, la queja se presenta ante el Tribunal Fiscal
cuando existan actuaciones o procedimientos que afecten directamente o infrinjan lo
establecido en el citado código, en la Ley General de Aduanas, su reglamento y disposiciones
administrativas en materia aduanera; así como en las demás normas que atribuyan
competencia al Tribunal Fiscal.
De hecho, la queja tiene por características constituirse como un remedio procesal a través
del cual los administrados pueden cuestionar los defectos incurridos en las actuaciones o
procedimientos llevados a cabo por la Administración Tributaria, esto con la finalidad de
obtener una corrección en la marcha del mismo procedimiento. Cabe precisar que mediante la
queja se va a redireccionar un procedimiento que aún se encuentra en trámite, es decir, que
no ha culminado.

En este punto conviene enfatizar el criterio expuesto por la Resolución del Tribunal Fiscal N.°
10710-1-2008 que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria, en la cual se estable
lo siguiente:

El Tribunal Fiscal es competente para pronunciarse, en la vía de la queja, sobre la

legalidad de los requerimientos que emita la Administración durante la fiscalización
verificación iniciada a consecuencia de un procedimiento no contencioso de devolución, en
tanto no se haya notificado la resolución que resuelve el pedido de devolución, o de ser el
caso, las resoluciones de determinación o multa u órdenes de pago que correspondan.

Del mismo modo el Tribunal, mediante la Resolución N.º 04187-3-2004, publicada en el diario
oficial El Peruano el 4 de julio del 2004 con carácter de jurisprudencia de observancia
obligatoria, ha establecido que es competente para pronunciarse, en la vía de la queja, sobre
la legalidad de los requerimientos que emita la Administración durante el procedimiento de
fiscalización o verificación, en tanto no se hubieran notificado las resoluciones de
determinación, de multa u órdenes de pago que, de ser el caso, correspondan.

5. ¿Qué acciones no se encuentran comprendidas dentro del procedimiento de

fiscalización?
Conforme el literal e) del artículo I del Reglamento de Procedimiento de fiscalización, se
establece que no se encuentran comprendidas las actuaciones de la Sunat dirigidas
únicamente al control de cumplimiento de obligaciones formales, las acciones inductivas, las
solicitudes de información a personas distintas al sujeto fiscalizado, los cruces de información,
las actuaciones a que se refiere el artículo 78 del Código Tributario y el control que se realiza
antes y durante el despacho de mercancías.

6. Respecto a la facultad de discrecionalidad

Para Cabanellas, la discrecionalidad es “la potestad o actuación caracterizada por la voluntad
propia, sin otro límite que una tácita adecuación a lo establecido como justo o equitativo.
Libertad para obrar o abstenerse, para resolver de una manera o de la opuesta.
Determinación de penas o sanciones al arbitrio, aunque no con arbitrariedad” 6.

6 Cabanellas, G,Diccionario enciclopédico de Derecho usual, t. III, Buenos Aires: Heliasta,

2003.

Al respecto tenemos que la norma IV del Título Preliminar del Código Tributario le otorga a la
Administración Tributaria un carácter discrecional en la aplicación de medidas fiscalizadoras;
ello en concordancia con el artículo 62 del citado código, dispone que la facultad de
fiscalización de la Administración se ejerce en forma discrecional, y que el ejercicio de la
función fiscalizadora incluye la inspección, investigación y el control del cumplimiento de
obligaciones tributarias, incluso de aquellos sujetos que gocen de inafectación, exoneración o
beneficios tributarios.
Además, el citado artículo 62 contiene una serie de facultades discrecionales7, entre otras,
exigir a los deudores tributarios y/o terceros la exhibición y/o presentación de toda aquella
documentación que sustente contabilidad y/o que se encuentre relacionada con hechos
susceptibles de generar obligaciones tributarias, solicitar la comparecencia de deudores
tributarios y/o terceros, efectuar inspecciones en los locales, practicar incautaciones de libros,
archivos y documentos, registros en general y bienes de cualquier naturaleza que guarden
relación con la realización de hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias.

7 Así por ejemplo el último párrafo del numeral 1 del artículo 62 del Código Tributario dispone
que se podrá exigir la presentación de informes y análisis relacionados con hechos
susceptibles de generar obligaciones tributarias en la forma y condiciones requeridas, para lo
cual la Administración deberá otorgar un plazo que no podrá ser menor a tres (3) días hábiles.

ALGUNOS ALCANCES RESPECTO A LA FACULTAD DE FISCALIZACIÓN DE LA SUNAT

(PARTE FINAL)

El presente informe es la parte final sobre algunos alcances respecto a la facultad de

fiscalización de la Sunat. En ese sentido, se ha visto cómo la Administración Tributaria se
encuentra facultada para actuar discrecionalmente y optar por la decisión administrativa que
considere más conveniente para el interés público dentro del marco legal.

Sin duda, consideramos que esta información es una herramienta para el contribuyente que
pudiera estar inmerso en un procedimiento de fiscalización.

Palabras clave: facultad discrecional / base cierta / base presunta / fiscalización definitiva /

parcial / electrónica / procedimiento de fiscalización

(Continuación)
Al respecto se hace necesario precisar que esta facultad discrecional de la Administración en
la fiscalización no puede ser ejercida de manera irrazonable, desconociendo principios y
valores constitucionales, ni al margen de los derechos fundamentales de los
contribuyentes.Así lo ha establecido el Tribunal Constitucional mediante la Sentencia que ha
recaído en el Expediente N.° 81-2008-PA/TC (07-10-08), donde se ha señalado lo siguiente:

La facultad discrecional de la Administración en la fiscalización no puede ser ejercida de

manera irrazonable desconociendo principios y valores constitucionales, ni al margen de
los derechos fundamentales de los contribuyentes, pues se negaría la esencia propia del
Estado Constitucional que se caracteriza por limitar y controlar el ejercicio arbitrario del
Poder del Estado.

Si bien no corresponde al Tribunal Constitucional establecer plazos fijos y perentorios del

procedimiento de fiscalización, tiene la potestad jurisdiccional de establecer, en líneas de
principio, criterios de razonabilidad y proporcionalidad que garanticen el respeto de los
derechos constitucionales de los contribuyentes durante el periodo anterior a la
modificación del Código Tributario y a la publicación del Reglamento de Fiscalización, por
lo que exhorta a la Administración que adecúe su proceder a los fundamentos anteriores
del citado Tribunal (Sentencia N.° 05228-2006-HC/TC), en lo que sea aplicable.
En ese sentido podríamos afirmar que la Sunat solo puede actuar conforme a lo que la ley
manda, sin cometer excesos; al respecto es necesario recordar lo señalado en la sentencia
dada por el Tribunal Constitucional en el Expediente N.° 4168-2006-PA/TC de fecha 24-09-08,
en la que se refiere lo siguiente:

Se estimó la demanda de amparo dirigida a cuestionar la validez de los literales c) y d) del

numeral 2 y el tercer punto del numeral 4 del Requerimiento N.° 00167961, emitido en la
Orden de Fiscalización N.° 040073063790, en tanto vulneraban el derecho a la
intimidad del recurrente porque la información que se solicita carece de relevancia
tributaria debido a que lo requerido se encuentra vinculado a obtener información respecto
de cuánto consume por alimentos, dónde se divierte y con quiénes y cuánto gasta. [El
resaltado es nuestro]

Al respecto, el Tribunal Constitucional ha señalado que la intimidad es una manifestación

de la vida privada, que tiene parte de su concreción de carácter económico en el secreto
bancario y la reserva tributaria.

Tal como fluye del fallo, la potestad tributaria, en su dimensión fiscalizadora, se encuentra
regulada por el Código Tributario y establece una serie de facultades discrecionales
concedidas a la Administración Tributaria, a fin de que, por un lado, pueda cumplir con su
labor recaudatoria y, por otro, combata la evasión tributaria.

Consecuentemente, en la medida que del tenor del requerimiento no se determina por sí

misma una finalidad de relevancia tributaria, dicho pedido debió estar respaldado en un
nivel adecuado de motivación, de lo contrario, tal como ocurrió en el presente caso, dicho
pedido devino en arbitrario, por más que dicho requerimiento de información persiga una
finalidad, en principio, legítima.

Por lo señalado, podemos concluir en palabras de César Villegas, que refiere que la
“discrecionalidad” no es la puerta a la arbitrariedad o abuso por parte de la autoridad
administrativa, sino que significa la toma de decisiones dentro del marco y las limitaciones de
la ley. Y aplicando esta precisión a la Administración Tributaria, esta debe ejercer su facultad
fiscalizadora de forma discrecional, como le faculta el Código Tributario, pero no con poder
absoluto, omnímodo e ilimitado, sino en un marco de legalidad que garantice la validez y
legitimidad del acto1.

1 Villegas Lévano, César M., “Límites constitucionales a las facultades discrecionales de la

Administración Tributaria”. Esta información puede consultarse ingresando a la siguiente
dirección web: < file:///C:/Users/yanet/Downloads/Dialnet-
LimitesConstitucionalesALasFacultadesDiscrecionale-5278269.pdf> (consultado el 22-10-19).

En ese sentido, es necesario que esa facultad de fiscalización, al tratarse de una facultad
discrecional, se sujete a principios o derechos, tales como los que detallamos a continuación:

a) Principio de legalidad

Bajo este principio la faculta de fiscalización de la Administración Tributaria se ejerce en forma

discrecional, ello de acuerdo con lo establecido en el último párrafo de la norma IV del Título
Preliminar del Código Tributario. En ese sentido, en aquellos casos en que la Administración
Tributaria se encuentre facultada para actuar discrecionalmente optará por la decisión
administrativa que considere más conveniente para el interés público, dentro del marco que
establece la ley.
b) Principio de razonabilidad

De conformidad con el numeral 1.4 del artículo IV del Título Preliminar de la Ley de
Procedimiento Administrativo General, las decisiones de la autoridad administrativa, cuando
creen obligaciones, califiquen infracciones, impongan sanciones, o establezcan restricciones a
los administrados, deben adaptarse dentro de los límites de la facultad atribuida
y manteniendo la debida proporción entre los medios a emplear y los fines públicos que
deba tutelar, a fin de que respondan a lo estrictamente necesario para la satisfacción de su
cometido

En ese sentido, respecto aquella información o documentación exigida por Administración

Tributaria ella no debe implicar una excesiva onerosidad en el administrado para su
cumplimiento, por lo que debiera ser estrictamente necesario para lograr el cometido,
debiendo evaluarse si realmente dicha información es razonable y proporcional a los fines de
un procedimiento de fiscalización.

c) Derecho a un debido procedimiento

Conforme el numeral 1.2 del artículo IV del Título Preliminar de la Ley de Procedimiento
Administrativo General, los administrados gozan de los derechos y garantías implícitos al
debido procedimiento administrativo. Tales derechos y garantías comprenden, de modo
enunciativo mas no limitativo, los derechos a ser notificados, a acceder al expediente; a refutar
los cargos imputados; a exponer argumentos y a presentar alegatos complementarios; a
ofrecer y a producir pruebas; a solicitar el uso de la palabra, cuando corresponda; a obtener
una decisión motivada, fundada en derecho, emitida por autoridad competente, y en un plazo
razonable; y, a impugnar las decisiones que los afecten.

d) Reserva tributaria

De conformidad con el artículo 85 del Código Tributario, la reserva tributaria tendrá carácter de
información reservada, y únicamente podrá ser utilizada por la Administración Tributaria, para
sus fines propios, la cuantía y la fuente de las rentas, los gastos, la base imponible o
cualesquier otro dato relativo a ello, cuando estén contenidos en las declaraciones e
informaciones que obtenga por cualquier medio de los contribuyentes, responsables o
terceros, así como la tramitación de las denuncias a que se refiere el artículo 192 del Código
Tributario2.

2 Cabe precisar que el artículo 85 del señalado Código también contiene un listado expreso
de excepciones a la reserva tributaria.

De lo antes señalado, se tiene carácter de información reservada y solo será empleada por
Sunat para

• la cuantía y las fuentes de las rentas;

• los gastos; y

• la base imponible del tributo.

Entendemos que estos conceptos son los que el propio contribuyente envía a través de sus
declaraciones juradas conforme el artículo 88 del Código Tributario, es decir, a través de los
Programas de Declaración Telemática o formularios virtuales.

7. Facultad de determinación
Desde el punto de vista de la facultad de determinación de la Administración Tributaria, el
literal b) del artículo 59 del Código Tributario define el acto de determinación de la obligación
tributaria como la verificación de la realización del hecho generador de la obligación tributaria,
la identificación del deudor tributario, así como la de indicar la base imponible y la cuantía del
tributo.

Así, la determinación de la obligación tributaria se inicia por la Administración Tributaria por

dos supuestos: por propia iniciativa o denuncia de terceros conforme el mandato del numeral
2 del artículo 60 del Código Tributario.

7.1. Determinación de la obligación tributaria sobre base cierta y presunta

De conformidad con el artículo 63 del Código Tributario, durante el periodo de prescripción, la
Administración Tributaria podrá determinar la obligación tributaria considerando las bases
siguientes:

a) Base cierta, donde se toma en cuenta los elementos existentes que permitan conocer
en forma directa el hecho generador de la obligación tributaria y la cuantía de la misma.

b) Base presunta, se da en mérito a los hechos y circunstancias que, por relación normal
con el hecho generador de la obligación tributaria, permitan establecer la existencia y
cuantía de la obligación.

7.2. ¿Es posible utilizar ambas bases para la determinación de los ingresos?
Diversas resoluciones del Tribunal Fiscal han precisado que, si bien es cierto el artículo 63 del
Código Tributario no ha establecido expresamente la prohibición de utilizar simultáneamente
ambas formas de determinación de la obligación tributaria (base cierta y base presunta), se
debe entender que resultaría un tanto contraproducente, en vista a que se originaría una doble
imposición respecto de un mismo hecho; en ese entender, la RTF N.° 03600-1-2015, precisa
que no pueden aplicarse conjuntamente al no estar permitido por ley.

Asimismo, se puede afirmar que el propio artículo 63 del Código Tributario no establece un
orden de prelación, que deba observarse para efectos de la determinación de las
obligaciones tributarias en donde tenga que privilegiarse siempre la base cierta sobre la base
presunta, encontrándose la Administración facultada a utilizar directamente los procedimientos
de determinación sobre base presunta en los casos en que se configure alguna de las
causales previstas por el artículo 64 del Código Tributario.

8. Tipos de fiscalización
Al respecto, tenemos que conforme el segundo párrafo del artículo 61 del Código Tributario se
establece que la fiscalización que realice la Sunat podrá ser definitiva o parcial. Asimismo,
estos procedimientos han sido regulados mediante el Decreto Supremo N.º 085-2007-EF, que
aprobó el Reglamento del Procedimiento de Fiscalización de la Sunat, el mismo que fue
modificado por el Decreto Supremo N.º 207-2012-EF, que introdujo al procedimiento de
fiscalización parcial, y finalmente se publicó el Decreto Supremo N.º 049-2016-EF, que regula
la fiscalización parcial electrónica.
8.1. Fiscalización definitiva
De conformidad con el artículo 62-A del Código Tributario se establece el marco legal del
procedimiento de fiscalización definitiva, el cual regula los siguientes aspectos:

a) Plazo e inicio del cómputo

El procedimiento de fiscalización que lleve a cabo la Administración Tributaria debe efectuarse

en un plazo de un año, computado a partir de la fecha en que el deudor tributario entregue la
totalidad de la información y/o documentación que fuera solicitada por la Administración
Tributaria, en el primer requerimiento notificado en ejercicio de su facultad de fiscalización.

Importante:No obstante, en el caso de presentarse la información y/o documentación

solicitada parcialmente, no se tendrá por entregada hasta que se complete la misma.

b) Prórroga

De forma excepcional, el plazo de un año podrá prorrogarse por uno adicionalmente en tres
oportunidades:

Por complejidad Por ocultamiento Por contrato de colaboración

empresarial
•Exista complejidad de la fiscalización, •Exista ocultamiento de • Cuando el deudor tributario sea
debido al elevado volumen de operaciones ingresos o ventas u parte de un grupo empresarial o
del deudor tributario, dispersión geográfica otros hechos que forme parte de un contrato de
de sus actividades, complejidad del determinen indicios de colaboración empresarial y
proceso productivo, entre otras evasión fiscal, otras formas asociativas.
circunstancias.

c) Excepciones al plazo

El plazo señalado en el artículo 62-A del Código Tributario no es aplicable en el caso de

fiscalizaciones efectuadas por aplicación de las normas de precios de transferencia3.

3 “La JOO N.° 2017-Q-03500, ha dejado señalado que, vencido el plazo de un año de la
fiscalización definitiva, la excepción al plazo establecida por el numeral 3) del artículo 62-A del
Código Tributario solo es aplicable a los requerimientos mediante los que se solicite
información y/o documentación relacionada con la aplicación de las normas de precios de
transferencia. […] en tal sentido, la Administración no podrá requerir al administrado
información y/o documentación adicional a la solicitada durante el plazo del referido
procedimiento por aspectos que no involucren la aplicación de las normas de precios de
transferencia”.

d) Efectos del término del plazo

Una vez transcurrido el plazo para el procedimiento de fiscalización no se podrá notificar al

deudor tributario otro acto de la Administración Tributaria en el que se le requiera información
y/o documentación adicional a la solicitada durante el plazo del referido procedimiento, por el
tributo y periodo materia del procedimiento, sin perjuicio de los demás actos o información que
la Administración Tributaria pueda realizar o recibir de terceros o de la información que esta
pueda elaborar.
e) Vencimiento del plazo

El vencimiento del plazo establecido tiene como efectos que la Administración Tributaria no
podrá requerir al contribuyente mayor información de la solicitada en el plazo establecido, sin
perjuicio de que luego de transcurrido este pueda notificar los actos a que se refiere el primer
párrafo del artículo 75 del Código Tributario, dentro del plazo de prescripción para la
determinación de la deuda.

8.2. Fiscalización parcial

En busca de incrementar el número de intervenciones y con el objetivo de generar riesgo ante
el incumplimiento de las obligaciones tributarias es que se modifica el artículo 61 del Código
Tributario mediante el Decreto Legislativo N.º 1113. Con ello se incorpora el procedimiento
de fiscalización parcial, a parte de la fiscalización definitiva, la misma que consiste en la
revisión de Sunat de parte, uno o algunos de los elementos de la obligación tributaria.

En este tipo de fiscalización es necesario que se requiera la comunicación de forma

expresa al deudor tributario del carácter parcial de la fiscalización y la materia de revisión
para el inicio del procedimiento.

Respecto al plazo, es aplicable lo señalado por el artículo 62-A del Código Tributario,
considerando un plazo de seis (6) meses, salvo que procedan las prórrogas excepcionales del
numeral 2 del mismo artículo.

Cabe precisar que, es factible que Sunat prolongue la fiscalización a otras materias no
comunicadas en un inicio; pero, para ello, deberá comunicarlo al deudor tributario, siendo
improrrogable el plazo de seis (6) meses, salvo que se inicie una fiscalización definitiva, en
cuyo caso se aplicaría el plazo de un (1) año desde que el deudor tributario entregue la
totalidad de la información solicitada en el primer requerimiento de la fiscalización definitiva.

Respecto a los valores emitidos en este tipo de fiscalización, tenemos que las resoluciones de
determinación o las de multa deberán señalar el carácter parcial de la fiscalización y expresar
los puntos que han sido revisados.

Importante:Los actosque se notifiquen como consecuencia de este procedimiento no

interrumpen el plazo de prescripción de la facultad de la Administración Tributaria para
determinar la obligación tributaria ni el plazo de prescripción de la acción para aplicar
sanciones.

Finalmente, respecto a la suspensión del plazo de prescripción en relación con este tipo de
fiscalización tendrá efecto solo sobre la materia y periodo fiscalizado, no comprendiendo otras
materias ni otros periodos.

8.3. Fiscalización parcial electrónica

Respecto al procedimiento de fiscalización parcial electrónica 4 se realizará conforme con lo
siguiente:

• La Sunat notificaráal deudor tributario por medio de sistemas de comunicación

electrónicos, en tanto se confirme la entrega por la misma vía 5, el inicio del procedimiento
de fiscalización acompañado de una liquidación de procedimiento de fiscalización
acompañado de los siguientes:
5 De conformidad con el inciso b) del artículo 104 del Código Tributario.

- los tributos a regularizar;

- los intereses moratorios respectivos;

- el detalle de los reparos que originan la omisión; y

- la información analizada que sustenta la propuesta de determinación.

• El deudor tributario, en un plazo de 10 días hábiles siguientes contados a partir del día
hábil siguiente a la fecha de notificación del inicio de la fiscalización parcial electrónica,
subsanará los reparos notificados contenidos en la liquidación preliminar realizada por la
Sunat o sustentará sus observaciones a esta última, y, de ser el caso, adjuntará la
documentación en la forma y condiciones que la Sunat establezca mediante la resolución
de Superintendencia6.

6 Conforme con las formas en las actuaciones de los administrados y terceros, regulado en el
artículo 112-A del Código Tributario.

• La Sunat, dentro de los 20 días hábiles siguientes a la fecha en que venció el plazo para
la subsanación o sustentación que tiene el deudor tributario, notificará por medio de
sistemas de comunicación electrónicos, la resolución de determinación con la cual se
culmina el procedimiento de fiscalización y, de ser el caso, la resolución de multa.

Dicha resolución de determinación contendrá una evaluación sobre los sustentos

presentados por el deudor tributario, según corresponda.

En caso de que el deudor tributario no realice la subsanación correspondiente o no

sustente sus observaciones en el plazo establecido, la Sunat notificará por medio de
sistemas de comunicación electrónicos la resolución de determinación con la cual culmina
el procedimiento de fiscalización y, de ser el caso, la resolución de multa.

• El procedimiento de fiscalización parcial que se realice electrónicamente deberá

efectuarse en el plazo de 30 días hábiles, contados a partir del día en que surte efectos la
notificación del inicio del procedimiento de fiscalización.

Importante:Al procedimiento de fiscalización parcial electrónica no se aplican las

disposiciones de la fiscalización definitiva.