INFORME EJECUTIVO S/N-2020- EFV

PARA : ERNESTO FLORES VILCHEZ

DE : PICON & ASOCIADOS S.A.C.

FECHA : 28 de agosto de 2020

ASUNTO : Estado situacional de procedimientos administrativos

y judiciales vigentes

I. CONSULTA

Se nos solicita emitir opinión sobre el estado situacional del procedimiento de

fiscalización del Impuesto a la Renta -2012 vinculado a los demás expedientes
administrativos y judiciales vigentes del Sr. Ernesto Flores Vílchez.

II. MARCO NORMATIVO

Las normas y dispositivos que se han tomado en consideración para propósitos del
presente informe son las siguientes:

▪ Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado mediante Decreto

Supremo Nº 133-2013-EF y normas modificatorias, en adelante CT.

▪ Reglamento del Procedimiento de Fiscalización, aprobado mediante Decreto

Supremo Nº 085-2007-EF, en adelante Reglamento de Fiscalización.

▪ Ley Penal Tributaria, aprobada mediante Decreto Legislativo Nº 813 y normas

modificatorias.

▪ Código Penal, aprobado mediante Decreto Legislativo Nº 635 y modificatorias,

en adelante CP.

▪ Ley General de Sociedades, aprobada mediante Ley N° 26887 y normas

modificatorias, en adelante LGS.

III. ANÁLISIS

Nuestro análisis parte de la información y documentación que nos fuera

suministrada, por lo que las conclusiones que se aborden son corolario de la misma.

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1. DESCRIPCIÓN DEL ESTADO DE LA FISCALIZACIÓN 2012

A. Procedimiento de Fiscalización

El procedimiento de fiscalización se encuentra regulado, en primer término,

por los artículos 61º y 62º del CT. Adicionalmente, por el Reglamento de
Fiscalización.

El CT establece que la determinación de la obligación tributaria puede ser

realizada por el mismo contribuyente o por la Administración Tributaria, es
decir, la SUNAT. En ese sentido, como regla general, es el contribuyente
quien, a través de la presentación de sus declaraciones juradas, realiza la
determinación de la deuda tributaria; no obstante, se encontrará sujeta a
una verificación posterior por parte de la SUNAT mediante un
procedimiento de fiscalización, a efectos de que lo declarado por este sea
consecuente con la realidad, emitiendo -después de sus conclusiones- una
Resolución de Determinación, Orden de Pago o Resolución de Multa.

No obstante, la SUNAT tiene, a su vez, la facultad de determinar la

obligación tributaria sin necesidad de que el contribuyente haya
determinado la deuda, presentado previamente sus declaraciones juradas.

Por tanto, la facultad de fiscalización es una atribución otorgada por ley a

la Administración Tributaria para comprobar el cumplimiento de las
obligaciones tributarias de los deudores tributarios o contribuyentes.

Es importante mencionar que, el primer párrafo del artículo 62º del CT

señala que la facultad de fiscalización de la Administración Tributaria se
ejerce de forma discrecional; no obstante, se debe optar por la decisión
más conveniente para el interés público.

Bajo dicha óptica, el Tribunal Fiscal en la Resolución Nº 1010-2-2000, ha

precisado lo siguiente:

“La facultad de fiscalización es el poder que goza la Administración

según ley, con la finalidad de comprobar el cumplimiento de las
obligaciones y la procedencia de beneficios tributarios, así como
supone la existencia del deber de los deudores tributarios y terceros
de realizar las prestaciones establecidas legalmente para hacer
posible esa comprobación, cuyo incumplimiento constituye
infracción sancionable. Que asimismo, la Administración Tributaria se
encuentra facultada en el ejercicio de su función fiscalizadora, a
notificar a los contribuyentes a fin que le proporcionen la
información tributaria y documentación pertinente con la cual
pueda determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible
teniendo en consideración los actos, situaciones y relaciones

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 económicas que efectivamente realicen, persigan o establezcan los
deudores tributarios”.

Así, encontrándonos en un Estado de Derecho, dicha facultad de

fiscalización no se puede ejercer vulnerando los derechos de los
administrados, los cuales se precisan de manera enunciativa en el artículo
92º del CT; y, debe ceñirse, a su vez, a los criterios de observancia emitidos
por el Tribunal Fiscal y el Tribunal Constitucional. Por lo tanto, la facultad
discrecional otorgada a la SUNAT debe ser ejercida acorde al respeto de
los derechos fundamentales que posee todo administrado en un
procedimiento administrativo.

El artículo 62º del CT establece, por su parte, que la función fiscalizadora de

la SUNAT comprende las acciones de inspección, investigación y control del
cumplimiento de las obligaciones tributarias, incluso de aquellos sujetos que
gocen de inafectación, exoneración o beneficios tributarios.

En ese sentido, la SUNAT puede iniciar distintos tipos de procedimientos de

fiscalización. En ese sentido, la fiscalización podrá ser definitiva, parcial o
electrónica.

El procedimiento de fiscalización definitiva es aquel mediante el cual la

SUNAT realiza la revisión completa e integral de la documentación y/o
información del contribuyente respecto de un determinado tipo de tributo y
un determinado periodo o ejercicio. El plazo que tiene la SUNAT para
solicitar la documentación necesaria en este procedimiento, es de un (1)
año, el cual se computará a partir de la fecha en que el deudor tributario
entregue la totalidad de la información requerida en el primer
Requerimiento. Es importante mencionar que, el transcurso de dicho año no
implica necesariamente la conclusión del procedimiento de fiscalización
definitiva, sino que la SUNAT no podrá solicitar más información una vez
vencido dicho plazo; es decir, el principal efecto del vencimiento del plazo
es que la Administración Tributaria no podrá requerir información adicional
a la ya requerida.

Por otro lado, cuando SUNAT inicia un procedimiento de fiscalización

parcial, verifica solo una parte o algunos aspectos de la obligación
tributaria, correspondiente a un determinado tipo de tributo y a un periodo
o ejercicio. El plazo de dicha fiscalización es de seis (6) meses y puede ser
prorrogado en caso la Administración Tributaria considere que necesita un
plazo mayor para hacer efectiva su labor de inspección; es así que, podrá
convertir dicha fiscalización parcial en una fiscalización definitiva.

Finalmente, el procedimiento de fiscalización electrónica es aquel en el

cual SUNAT realiza un análisis de las declaraciones del propio deudor o de
terceros o incluso de los libros contables o registros que la misma almacena
en su base de datos electrónica. Este procedimiento debe efectuarse en
un plazo máximo de treinta (30) días hábiles.
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Ahora bien, el procedimiento de fiscalización inicia en la fecha en que surte
efectos la notificación que se realiza al sujeto fiscalizado de la Carta que
presenta al agente fiscalizador quien estará a cargo de dicho
procedimiento, junto al primer Requerimiento; ello, según se establece en el
artículo 1º del Reglamento de Fiscalización. El citado artículo señala, a su
vez, que, de notificarse ambos documentos en fechas distintas, se
considerará iniciado el procedimiento de fiscalización en la fecha de
notificación del último documento.

Durante el procedimiento de fiscalización, la SUNAT emitirá Cartas,

Requerimientos, Resultados de Requerimientos y Actas, según se detallará a
continuación.

En cuanto al uso de las Cartas, tipificado en el artículo 3º del Reglamento

de Fiscalización, la SUNAT comunicará al sujeto fiscalizado lo siguiente:

- Se le comunicará que será objeto de un procedimiento de

fiscalización, ya sea parcial, definitiva o electrónica; se presentará al
agente fiscalizador que realizará el procedimiento e indicará,
además, los períodos, tributos o declaraciones aduaneras de
mercancías que serán materia del procedimiento. Si se trata de un
procedimiento de fiscalización parcial, se indicará, además, los
aspectos específicos materia de fiscalización.
- Se le comunicará, de suceder, la ampliación del procedimiento de
fiscalización a nuevos periodos, tributos o Declaraciones Aduaneras
de Mercancías, según sea el caso. Si se trata de un procedimiento
de fiscalización parcial, se señalará los nuevos aspectos materia de
fiscalización.
- Se le comunicará también, de ser el caso, la ampliación de un
procedimiento de fiscalización parcial a un procedimiento de
fiscalización definitiva, precisando que la documentación a
presentar será la señalada en el primer Requerimiento referido a la
fiscalización definitiva.
- Se le comunicará también si se ha realizado el reemplazo del agente
fiscalizador o, de ser el caso, la inclusión de nuevos agentes.
- La suspensión de los plazos de fiscalización y si dicho procedimiento
ha sido prorrogado.
- Finalmente, cualquier información necesaria que deba ser
notificada al sujeto fiscalizado durante el procedimiento de
fiscalización, siempre que dicha información no deba estar
contenida en Requerimientos, Actas y/o Resultados de
Requerimientos.

En cuanto al Requerimiento solicitado al sujeto fiscalizado, tipificado en el

artículo 4º del Reglamento de Fiscalización, la SUNAT solicita la lo siguiente:

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 - Exhibición y/o presentación de informes, análisis, libros de actas,
registros y libros contables y demás documentos y/o información
relacionados con hechos susceptibles de generar obligaciones
tributarias o para fiscalizar inafectaciones, exoneraciones o
beneficios tributarios.
- Sustentación legal y/o documentaria respecto de las observaciones
e infracciones imputadas durante el transcurso del Procedimiento de
Fiscalización.
- Comunicar, de ser el caso, las conclusiones del procedimiento de
fiscalización, indicando las observaciones formuladas e infracciones
detectadas en este.
- Lugar y fecha en que el sujeto fiscalizado debe cumplir con dicha
obligación.
- Tratándose del procedimiento de fiscalización parcial, se indicará los
aspectos específicos a fiscalizar.
- Tratándose del requerimiento de la ampliación de la fiscalización
parcial, se indicará la información y/o documentación nueva que
deberá exhibir y/o presentar el sujeto fiscalizado.
- Tratándose del primer requerimiento de la fiscalización definitiva,
producto de la ampliación de un procedimiento de fiscalización
parcial a uno definitivo, se indicará la información y/o
documentación nueva que deberá exhibir y/o presentar el sujeto
fiscalizado.

Cabe mencionar que los requerimientos solicitados referidos en los dos

últimos párrafos serán notificados junto con la carta de ampliación de
fiscalización, de suceder ello. Y, por otra parte, la información y/o
documentación exhibida y/o presentada por el sujeto fiscalizado, en
cumplimiento de lo solicitado en el Requerimiento, se mantendrá a
disposición del agente fiscalizador hasta la culminación de su evaluación
En las Actas, tipificado en el artículo 5º del Reglamento de Fiscalización, el
agente fiscalizador designado a llevar a cabo la fiscalización, dejará
constancia lo siguiente:

- Las razones comunicadas por el sujeto para no cumplir con la

exhibición y/o presentación de la documentación solicitada de
manera inmediata, de la evaluación de dicha solicitud, así como de
la nueva fecha en que debe cumplirse con lo requerido.
- Se deja constancia también de los hechos constatados en el
procedimiento de fiscalización excepto de aquellos que deban
constar en el resultado del Requerimiento.

Es menester recalcar que las Actas no pierden su carácter de documento

público ni se invalida su contenido cuando se presentan observaciones,
añadiduras, aclaraciones o inscripciones de cualquier tipo, ni cuando el
sujeto fiscalizado manifieste su negativa y/u omita suscribirla o se niegue a
recibirla.

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 Finalmente -y siguiendo la línea de los documentos emitidos por la SUNAT en
un procedimiento de fiscalización tributaria- a través del Resultado del
Requerimiento, tipificado en el artículo 6º del Reglamento de Fiscalización,
esta comunica lo siguiente:

- Se comunica al sujeto fiscalizado el cumplimiento o incumplimiento

de lo solicitado en el Requerimiento.
- También se usa para notificarle los resultados de la evaluación
efectuada a los descargos que hubiera presentado respecto de las
observaciones formuladas e infracciones imputadas durante el
transcurso del procedimiento de fiscalización
- Detalla también si, cumplido el plazo otorgado por la SUNAT -
conforme al artículo 75º del CT1- el sujeto fiscalizado presentó o no
sus observaciones o descargos debidamente sustentados, así como
para consignar la evaluación efectuada por el agente fiscalizador
de estas.
- Adicionalmente, se utilizará para detallar si se aplica o no la norma
antielusiva general, considerando para tal efecto, la opinión del
Comité Revisor.

Durante todo el desarrollo del procedimiento de fiscalización y mientras

dure el plazo máximo de la misma, la SUNAT se encuentra facultada para
solicitar al deudor tributario información complementaria. En ese sentido, a
través de los Requerimientos, la Administración solicita al contribuyente la
exhibición de documentos relacionados con los hechos susceptibles de
generar obligaciones tributarias; ello conforme al artículo 4º del Reglamento
de Fiscalización.

En ese sentido, resulta importante que el contribuyente exhiba la

documentación requerida por la SUNAT, dentro del plazo que ésta otorgue
en el Requerimiento. No obstante, si este cuenta con motivos justificados
para no presentar dicha información en el plazo inicialmente otorgado, es
posible solicitar oportunamente una prórroga al requerimiento.

Así, el señala el artículo 7º del Reglamento de Fiscalización, con respecto a

la solicitud de prórroga, señala lo siguiente:

1. Cuando la SUNAT requiera la entrega y/o exhibición de

documentación, de manera inmediata y el sujeto fiscalizado
justifique la aplicación de un nuevo plazo, el agente fiscalizador
elaborará un Acta, dejando constancia de las razones comunicadas
por el citado sujeto y la evaluación de éstas, así como de la nueva

1
El artículo 75º señala que la SUNAT tiene la facultad de -previamente a la emisión de los valores que se generen en
un procedimiento de fiscalización- comunicar sus conclusiones al contribuyente, indicando expresamente sus
observaciones e infracciones que se les imputan, otorgándole un plazo no menor a tres (3) días hábiles para que
pueda presentar por escrito sus observaciones a los cargos formulados debidamente sustentados, a efectos de que
la SUNAT las considere.

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 fecha en que debe cumplirse con lo requerido. En este caso, el
plazo que se otorgue no deberá ser menor a dos (2) días hábiles.
2. Cuando la exhibición y/o presentación de la documentación deba
cumplirse en un plazo mayor a los tres (3) días hábiles de notificado
el Requerimiento, el sujeto fiscalizado que considere necesario
solicitar una prórroga, deberá presentar un escrito, sustentando sus
razones con una anticipación no menor a tres (3) días hábiles
anteriores a la fecha en que debe cumplir con lo requerido.
3. Por último, si la exhibición y/o presentación debe ser efectuada
dentro de los tres (3) días hábiles de notificado el Requerimiento, se
podrá solicitar la prórroga hasta el día hábil siguiente de realizada
dicha notificación.

PLAZO QUE OTORGA SUNAT PARA PLAZO EN EL QUE EL

PRESENTAR INFORMACIÓN CONTRIBUYENTE PUEDE SOLICITAR
LA PRÓRROGA

De manera inmediata. De manera inmediata.

En un plazo mayor a los 3 días Con una anticipación no menor

hábiles de notificado el a tres (3) días hábiles anteriores
requerimiento. a la fecha en que debe
cumplirse con lo requerido.

Dentro de los tres (03) días Hasta el día hábil siguiente de

hábiles de notificado el notificado el requerimiento.
requerimiento.

De no cumplir con el plazo para presentar la solicitud de prórroga, ésta se

considerará como no presentada, salvo caso fortuito o fuerza mayor
debidamente sustentada. También se considerará como no presentada la
solicitud de prórroga cuando se alegue la existencia de caso fortuito o
fuerza mayor y no se sustente dicha circunstancia.

Cabe mencionar que, SUNAT otorgará la prórroga correspondiente en la

medida que las explicaciones brindadas por el contribuyente sean
razonables y atendibles; de lo contrario, no será aceptada.

Asimismo, la Carta mediante la cual la SUNAT responda la solicitud de

prórroga del sujeto fiscalizado podrá ser notificada hasta el día anterior a la
fecha de vencimiento del plazo originalmente consignado en el
Requerimiento. Si la Administración no otorga respuesta en el plazo
señalado, se generará una prórroga automática; es decir, el sujeto
fiscalizado podrá concluir que se le ha concedido automáticamente los
siguientes plazos:

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 1. Dos (2) días hábiles, cuando la prórroga solicitada sea menor o igual
a dicho plazo; o cuando el sujeto fiscalizado no hubiera indicado el
plazo de la prórroga.
2. Un plazo igual al solicitado, cuando pidió un plazo de tres (3) hasta
cinco (5) días hábiles.
3. Cinco (5) días hábiles, cuando solicitó un plazo mayor a los cinco (5)
días hábiles.

PRÓRROGA SOLICITADA POR EL PLAZO CONCEDIDO

CONTRIBUYENTE AUTOMÁTICAMENTE DE NO
RECIBIR RESPUESTA POR PARTE DE
SUNAT

Menor o igual a dos (2) días Dos (2) días hábiles.

hábiles; o cuando no se hubiera
indicado el plazo

Tres (3) hasta cinco (5) días Plazo igual al solicitado.

hábiles.

Mayor a los cinco (5) días Cinco (5) días hábiles.

hábiles.

A través de los Requerimientos, SUNAT no solo solicitará información dentro

de un plazo determinado, sino que, a su vez, le comunicará al
contribuyente sus observaciones o reparos, a efectos de que éste presente
sus descargos respectivos.

En ese sentido, resulta fundamental que el contribuyente se pronuncie

sobre cada uno de los extremos del Requerimiento, es decir, que absuelva
cada uno de los reparos efectuados por la SUNAT ya que, de lo contrario, la
Administración los entenderá por no absueltos y podría confirmar los
mismos. No obstante, el contribuyente no solo debe absolver todos los
extremos del Requerimiento, sino que deberá sustentar de manera
fehaciente y documentalmente los descargos ya que, de lo contrario,
también la SUNAT procederá a confirmar los reparos en cuestión.

Por tanto, es pertinente citar el artículo 141º del CT, el cual dispone lo
siguiente:

“No se admite como medio probatorio, bajo responsabilidad, el que

habiendo sido requerido por la Administración Tributaria durante el
proceso de verificación o fiscalización, no hubiera sido presentado
y/o exhibido, salvo que el deudor tributario pruebe que la omisión no
se generó por su causa o acredite la cancelación del monto
reclamado vinculado a las pruebas presentadas actualizado a la

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 fecha de pago, o presente carta fianza bancaria o financiera u otra
garantía por dicho monto por dicho monto”.

Del presente artículo, se entiende que, resulta imprescindible otorgar los

medios probatorios necesarios al presentar los descargos, a fin de que la
SUNAT los valore oportunamente; de lo contrario, esta no se verá obligada
a calificarlos posteriormente, salvo se acredite que la omisión de entrega
oportuna sea por causa no imputable al contribuyente, éste cancele el
monto de la obligación tributaria determinada por la SUNAT o que se
presente carta fianza bancaria o financiera u cualquier otra garantía por
dicho monto.

Por otro lado, es recomendable que, de manera previa al inicio de un

procedimiento de fiscalización por parte de SUNAT, se realice determinadas
acciones a fin de poner en orden la documentación contable y
documentación de carácter relevante, sin esperar la notificación del primer
Requerimiento de SUNAT para proceder a recopilar información.

Finalmente, SUNAT comunica al contribuyente el cumplimiento o

incumplimiento de la documentación solicitada en el Requerimiento, a
través del denominado Resultado de Requerimiento, según lo dispuesto por
el artículo 8º del Reglamento de Fiscalización. A través de dichos Resultados
de requerimientos se comunican los resultados de la evaluación efectuada
a los descargos que haya presentado el contribuyente en cuanto a las
observaciones formuladas e infracciones imputadas por SUNAT en el
procedimiento de fiscalización.

Finalmente, según el artículo 75º del CT, la Administración Tributaria podrá

comunicar sus conclusiones a los contribuyentes, indicándose
expresamente las observaciones formuladas y, cuando corresponda, las
infracciones que se les imputan, siempre que a su juicio la complejidad del
caso tratado lo justifique; es decir, la notificación de las conclusiones por
parte de la Administración no es de carácter obligatorio, sino que la misma
está supeditada a la complejidad del caso.

Cabe precisar que, según el artículo 9º del Reglamento de Fiscalización, la

comunicación de las conclusiones del procedimiento de fiscalización,
prevista en el artículo 75° del CT, se efectuará a través de un Resultado de
Requerimiento. En estos casos, dentro del plazo que la SUNAT establezca en
dicha comunicación, el que no podrá ser menor a tres (3) días hábiles; el
contribuyente o responsable podrá presentar por escrito sus observaciones
a los cargos formulados, debidamente sustentadas, a efecto que la SUNAT
las considere, de ser el caso.

Luego de ello, con o sin el descargo correspondiente por parte del deudor
tributario, corresponde a la SUNAT emitir y a la vez notificar las respectivas
resoluciones de determinación y de multa, ello de conformidad con el
artículo 76º del CT, sin perjuicio de reclamar ello en un plazo de veinte (20)
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 días hábiles, en caso el contribuyente no se encuentre conforme con la
decisión emitida por la SUNAT, al amparo del artículo 137º del mismo texto
normativo.
De ese modo, el procedimiento de fiscalización culmina con la Resolución
de determinación, Resolución de Multa u Orden de pago, de ser el caso; y,
es importante resaltar que la Resolución de Determinación no solo podría
establecer un importe a pagar, sino que también puede determinar un
saldo a favor del contribuyente.

Cabe mencionar que, si SUNAT no notifica la Resolución de Determinación

de la obligación tributaria y/o la Resolución de Multa, después de haber
evaluado lo pertinente en el procedimiento de fiscalización iniciado,
procede interponer la queja respectiva, prevista en el artículo 155º del CT.

En el presente caso, mediante Carta de presentación Nº 150073295610-01 y

Requerimiento Nº 0721150000264, con fecha 21 de octubre de 2015, se dio
inicio al procedimiento de fiscalización definitiva correspondiente al
ejercicio 2012.

Actualmente, nos encontramos en etapa de fiscalización; es decir, SUNAT

no ha emitido valores y/o conclusiones; no obstante, se ha emitido
Requerimientos, los cuales han sido absueltos oportunamente. Asimismo, se
ha presentado documentación a fin de presentar los descargos
respectivos; sin embargo, cabe advertir que parte de ella carece de
fehaciencia.

Además, se presentó una solicitud de prórroga, la misma que fue aceptada

hasta el 28 de septiembre de 2020, a fin de presentar la documentación
requerida por la Administración.

B. Procedimiento Contencioso-Tributario

Podemos definir al procedimiento contencioso tributario como la iniciativa

del contribuyente de obtener una resolución y/o decisión acorde a la
legalidad del acto administrativo emitido inicialmente por SUNAT, en
cuanto a la determinación de la deuda tributaria establecida por esta; ello
como consecuencia de la disconformidad del contribuyente con la
decisión de la Administración Tributaria -al concluir el procedimiento de
fiscalización- a través de la emisión la Resolución de determinación,
Resolución de Multa u Orden de pago.

El artículo 124º del CT establece que son etapas del procedimiento

contencioso tributario, en primera instancia, el recurso de reclamación
interpuesta ante la SUNAT (la propia Administración Tributaria resuelve la
impugnación contra un acto emitido por ella); y, en segunda instancia, el
recurso de apelación, interpuesta ante el Tribunal Fiscal, en su calidad de
máximo órgano administrativo resolutivo en materia tributaria (para ello,

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emite una resolución que agota la vía administrativa y contra la que no es
posible interponer recurso administrativo alguno en la vía administrativa).

Por tanto, habiendo una contraposición de intereses entre el contribuyente

y la SUNAT existen dos (2) etapas, a fin de que el contribuyente pueda
cuestionar el acto administrativo y/o decisión de la Administración, tal
como se precisa en el siguiente cuadro para mayor comprensión:

ETAPAS DEL PROCEDIMIENTO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

RECLAMACIÓN APELACIÓN

Superintendencia Nacional de Tribunal Fiscal

Aduanas y de Administración
Tributaria

- RECURSO DE RECLAMACIÓN
Ahora bien, el plazo para presentar un recurso de reclamación es de
veinte (20) días hábiles, computados desde el día hábil siguiente en
que se notificó el acto administrativo con el que el contribuyente no
está conforme. En dicho sentido, el artículo 115º del mismo texto
normativo señala que es deuda exigible coactivamente la
establecida mediante la Resolución de determinación que no
hubiese sido reclamada en el plazo de ley (20 días hábiles), así́ como
también la establecida mediante la Resolución de determinación
reclamada fuera del plazo establecido para la interposición del
recurso, siempre que no se cumpla con presentar la carta fianza
respectiva.

Es decir, si el recurso de reclamación es presentado en el plazo de

ley, permitirá que la Administración se pronuncie sobre el resultado
del procedimiento de fiscalización llevado a cabo y también evitará
que se inicie el procedimiento de cobranza coactiva respecto de la
deuda impugnada. Sin embargo, cuando se presente fuera del
plazo de ley, deberá acreditarse el pago previo de la deuda,
actualizada hasta la fecha de pago, o presentar carta fianza
bancaria o financiera por el monto de la deuda actualizada hasta
por nueve (9) meses, según lo dispone el artículo 137º del CT, a fin
que sea admitida a trámite el recurso de reclamación y no se inicie
o -de haberse iniciado- se concluya con el procedimiento de
cobranza coactiva.

El segundo párrafo del artículo 163º del CT establece que, en caso

de no resolverse las solicitudes no contenciosas relacionadas con la
determinación de la deuda tributaria en el plazo de cuarenta y
cinco (45) días hábiles, el deudor tributario podrá interponer recurso
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 de reclamación dando por denegada su solicitud. Es decir, si el
contribuyente presenta su solicitud no contenciosa, y esta no es
resuelta en el plazo de ley, este puede dar por denegada su solicitud
e interponer recurso reclamación.

Al respecto, en la etapa de reclamación es válido el uso de los

medios probatorios, según lo establece el artículo 125º del CT; no
obstante, los únicos medios probatorios que pueden actuarse en la
vía administrativa son los documentos, la pericia y la inspección del
órgano encargado de resolver, los cuales serán valorados por dicho
órgano, conjuntamente con las manifestaciones obtenidas por la
SUNAT, siendo el plazo para ofrecer las pruebas y actuar las mismas
de treinta (30) días hábiles, contados a partir de la fecha en que se
interpone el recurso de reclamación.

El artículo 126º del CT señala que, el órgano encargado podrá en

cualquier estado del procedimiento, ordenar de oficio las pruebas
que considere necesarias y solicitar los informes respectivos a fin de
esclarecer la cuestión a resolver.

Como se señaló anteriormente, los medios probatorios solo se

pueden presentar en etapa de reclamación; sin embargo, se admite
medios probatorios extemporáneos conforme a lo regulado en el
artículo 141º del CT. Es así que, el citado artículo señala que no se
admitirá como medio probatorio, el que habiendo sido requerido
por la Administración Tributaria durante el proceso de fiscalización
no hubiera sido presentado y/o exhibido.

No obstante, a lo indicado, el mismo artículo 141º del CT admite

excepcionalmente los medios probatorios extemporáneos, cuando
el deudor tributario prueba que la omisión no se generó por causa
imputable a él o acredita la cancelación del monto reclamado
vinculado a las pruebas presentadas actualizado a la fecha de
pago, presente carta fianza bancaria o financiera u otra garantía
por dicho monto que la Administración Tributaria establezca.

Por otro lado, de conformidad con el artículo 142º del CT, la

Administración Tributaria resolverá las reclamaciones dentro del
plazo máximo de nueve (09) meses, incluido el plazo probatorio,
contado a partir de la fecha de presentación del recurso de
reclamación.

- RECURSO DE APELACIÓN
Según el artículo 143º del CT, el Tribunal Fiscal es el órgano
encargado de resolver en última instancia administrativa las
reclamaciones sobre materia tributaria.

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 Asimismo, de conformidad con lo establecido en el artículo 144º del
mismo texto legal, procede interponer apelación cuando el
contribuyente se encuentra disconforme con la decisión emitida por
SUNAT, como consecuencia de la decisión materia de reclamación;
y, a su vez, cuando éste formule una reclamación ante la
Administración y ésta no notifique su decisión en el plazo de ley (lo
que se denomina interponer apelación contra la resolución
denegatoria ficta del recurso de reclamación presentado).

El recurso de apelación debe presentarse ante el órgano que dictó

la resolución (SUNAT), a fin de que evalúe si el recurso cumple con
los requisitos de admisibilidad2 y de esa manera elevar de oficio el
recurso impugnatorio ante el Tribunal Fiscal en el plazo de treinta (30)
días hábiles siguientes a la presentación de la apelación.

Es importante mencionar que, si el contribuyente ingresa el recurso

de apelación directamente ante el Tribunal Fiscal, dicho órgano no
emitirá pronunciamiento, sino que remitirá el mismo a la SUNAT, a
efectos de que la misma verifique el cumplimiento de los requisitos
de admisibilidad, considerándose como fecha interposición del
recurso la consignada para el Tribunal Fiscal.

El recurso de apelación debe interponerse dentro de los quince (15)

días hábiles siguientes de la notificación de la Resolución materia de
apelación.

Es importante mencionar que, al interponerse el recurso de

apelación ante el Tribunal Fiscal, el contribuyente no puede discutir
aspectos que no impugnó en su reclamación, salvo que la SUNAT las
haya incorporado al resolver el recurso de reclamación.

Cuando se incumpla alguno de los requisitos de admisibilidad, la

Administración notificará al apelante para que dentro del término
de quince (15) días hábiles subsane las omisiones que pudieran
existir. Vencido dicho plazo, sin la subsanación correspondiente la
Administración podrá declarar inadmisible el recurso de apelación.

Cabe indicar que, contra la resolución que declare inadmisible el

recurso de apelación se puede presentar recurso de apelación; en
cuyo caso el Tribunal Fiscal evaluará en primer término si dicha
inadmisibilidad de la apelación se encuentra arreglada a ley. Si el
Tribunal Fiscal encuentra que la inadmisibilidad de apelación no se
encuentra arreglada a ley, procederá a pronunciarse sobre el fondo
de la controversia.

2
Contenidos en el artículo 146º del CT.

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En relación al pago previo de la deuda impugnada, como regla
general el artículo 146º del CT precisa que para interponer la
apelación no es requisito el pago previo de la deuda tributaria por la
parte que constituye el motivo de la apelación. Sin embargo, el
mismo dispositivo contiene dos excepciones:

- En primer término, el apelante deberá acreditar que ha abonado

la parte no apelada actualizada hasta la fecha en que se
realice el pago. Esto quiere decir que, en el caso de apelación
parcial, necesariamente el contribuyente deberá pagar la parte
de la deuda no impugnada.
- En segundo lugar, en el caso que el contribuyente formule
apelación una vez vencido el plazo para interponer dicho
recurso, la apelación será admitida siempre que se acredite el
pago de la totalidad de la deuda tributaria apelada
actualizada hasta la fecha de pago o se presente carta fianza
bancaria o financiera por el monto de la deuda actualizada
hasta por (12) doce meses posteriores a la fecha de
interposición de la apelación y se formule apelación dentro del
término de seis (6) meses contados a partir del día siguiente en
que se efectuó la notificación. La referida carta fianza debe
otorgarse por un período de doce (12) meses y renovarse por
períodos similares dentro del plazo que señale la Administración
Tributaria. La carta fianza será ejecutada si el Tribunal Fiscal
confirma o revoca en parte la resolución apelada, o si ésta no
hubiese sido renovada de acuerdo a las condiciones señaladas
por la Administración Tributaria.

Por otro lado, de conformidad con el artículo 148º del CT, no se

admitirá como medio probatorio ante el Tribunal Fiscal la
documentación que habiendo sido requerida en primera instancia
no hubiera sido presentada y/o exhibida por el deudor tributario. El
mencionado dispositivo precisa que el Tribunal Fiscal deberá admitir
y actuar los medios probatorios extemporáneos en los siguientes
casos:

- Aquellas pruebas en las que el deudor tributario demuestre que la

omisión de su presentación no se generó por su causa.
- Cuando el deudor tributario acredite la cancelación del monto
impugnado vinculado a las pruebas no presentadas y/o
exhibidas por el deudor tributario en primera instancia, el cual
deberá encontrarse actualizado a la fecha de pago, o presente
carta fianza bancaria o financiera por dicho monto.

Según el artículo 150 del CT, el Tribunal Fiscal resolverá las

apelaciones dentro del plazo de doce (12) meses contados a partir
de la fecha de ingreso de los actuados al Tribunal Fiscal.

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 En ese sentido, se agota la vía administrativa en esta fase, sin
perjuicio de acudir a la vía judicial a través del procedimiento
contencioso administrativo.
En el presente caso, como se mencionó en el acápite anterior
(procedimiento de fiscalización), SUNAT en la fiscalización en curso
del ejercicio 2012, no ha emitido valores, es decir, no ha emitido
conclusiones con respecto a la deuda tributaria del mencionado
ejercicio; por tanto, una vez determinada la deuda, estaríamos
sujetos a interponer el respectivo recurso de reclamación y
posteriormente, de ser el caso, el recurso de apelación.

C. Proceso Contencioso Administrativo

Conforme lo señala el artículo 148º de la Constitución Política, las

resoluciones administrativas firmes son susceptibles de impugnación a través
de la acción contencioso-administrativa. Dicha acción constituye un
derecho para todos los contribuyentes o administrados y no es ajeno al
ámbito del derecho tributario ya que las resoluciones de última instancia
pueden ser impugnadas por los contribuyentes y/o deudores tributarios.

En ese orden de ideas, una vez concluido el procedimiento contencioso

tributario en sede administrativa mediante la resolución del Tribunal Fiscal,
se procede a recurrir a la vía judicial a fin de demandar la nulidad o
ineficacia la resolución emitida por el Tribunal Fiscal.

En ese sentido, el plazo para interponer la demanda contencioso-

administrativa es de tres (03) meses computados a partir del día siguiente
de efectuada la notificación de la resolución, la cual, a su vez, debe
contener peticiones precisas, tal como lo señala el artículo 157º del CT.

La demanda debe ser presentada ante la autoridad competente y, es

importante recalcar que, tal presentación no interrumpe la ejecución de los
actos o resoluciones de la SUNAT. Asimismo, la apelación será resuelta por
la Sala Superior Especializada en lo Contencioso Administrativo de la Corte
Superior de Justicia y, de ser el caso, la casación será conocida por la Corte
Suprema.

Asimismo, es un requisito de admisibilidad de la demanda es presentarla

dentro del plazo mencionado; ello en virtud del artículo 158º del mismo
texto normativo. Así, el órgano jurisdiccional deberá evaluar la demanda a
fin de admitirla a trámite, requiriendo a la SUNAT o al Tribunal Fiscal, de ser el
caso, para que le remita el expediente administrativo en un plazo de treinta
(30) días hábiles de notificado. No obstante, se debe cumplir también con
los requisitos de admisibilidad tipificados en los artículos 424º3 y 425º4 del
Código Procesal Civil ya que resultan de aplicación supletoria.

3
Art. 424: La demanda se presenta por escrito y contendrá:
1.- La designación del Juez ante quien se interpone.
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 En efecto, son actos impugnables, a través de la demanda contencioso-
administrativa en materia tributaria, las resoluciones del Tribunal Fiscal que
agotan la vía administrativa y están legitimados para interponer dicha
demanda, los deudores tributarios que se consideren afectados por las
resoluciones que en sede administrativa causan estado, es decir, decisiones
firmes.

Finalmente, una vez dictada la sentencia que pone término al proceso, la

Administración Tributaria se encuentra obligada a cumplirla, debiendo
realizar todos los actos necesarios para su ejecución.
Ahora bien, en cuanto al procedimiento de fiscalización en curso del
ejercicio 2012 contra el señor Ernesto Flores Vílchez, es importante
mencionar que este se encuentra vinculado al procedimiento de
fiscalización del ejercicio 2013 y 2014, según se detallará a continuación.
En suma, a lo mencionado anteriormente, en virtud de no tener
bancarizado sus operaciones, la SUNAT le inició un procedimiento de
fiscalización de los ejercicios 2013 y 2014, en el cual se le solicitó demostrar
la procedencia de los retiros y depósitos de sus cuentas bancarias; dinero
que, como es de conocimiento, proviene del ejercicio 2012; no obstante,
este no había sido declarado en su oportunidad como correspondía.

2.- El nombre, datos de identidad, dirección domiciliaria, domicilio procesal del demandante y el domicilio procesal
electrónico, constituido por la casilla electrónica asignada por el Poder Judicial de acuerdo a la Ley 30229.
3.- El nombre y dirección domiciliaria del representante o apoderado del demandante, si no puede comparecer o
no comparece por sí mismo.
4.- El nombre y dirección domiciliaria del demandado. Si se ignora esta última, se expresará esta circunstancia bajo
juramento que se entenderá prestado con la presentación de la demanda.
5.- El petitorio, que comprende la determinación clara y concreta de lo que se pide.
6.- Los hechos en que se funde el petitorio, expuestos enumeradamente en forma precisa, con orden y claridad.
7.- La fundamentación jurídica del petitorio.
8.- El monto del petitorio, salvo que no pudiera establecerse.
9.- El ofrecimiento de todos los medios probatorios.
10.- La firma del demandante o de su representante o de su apoderado y la del abogado, la cual no será exigible
en los procesos de alimentos y de declaración judicial de paternidad. El secretario respectivo certificará la huella
digital del demandante analfabeto.
4
Art. 425: A la demanda debe acompañarse:
1.- Copia legible del documento de identidad del demandante y, en su caso, del representante.
2.- El documento que contiene el poder de iniciar el proceso, cuando se actúe por apoderado.
3.- Los medios probatorios que acrediten la representación legal del demandante, si se trata de personas jurídicas o
naturales que no pueden comparecer por sí mismas.
4.- Los medios probatorios de la calidad de heredero, cónyuge, curador de bienes, administrador de bienes
comunes, albacea o del título con que actúe el demandante, salvo que tal calidad sea materia de un conflicto de
interés y en el caso del procurador oficioso.
5.- Los documentos probatorios. Si el demandante no dispusiera de algún medio probatorio, describe su contenido,
indicando con precisión el lugar donde se encuentran y solicitando las medidas pertinentes para su incorporación
al proceso.
6. Copia certificada del acta de conciliación extrajudicial en los procesos judiciales cuya materia se encuentre
sujeta a dicho procedimiento previo.

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Es así que, se opta por acogerse al Régimen Temporal y Sustitutorio del
Impuesto a la Renta para la Declaración, Repatriación e Inversión de
Rentas No Declaradas, de manera que con ese beneficio se tenga la
posibilidad de regularizar la omisión de realizar las declaraciones
respectivas del ejercicio 2012. Sin embargo, al momento de realizar la
declaración mediante el Formulario Virtual 1667, se cometió un error
humano; por tanto, la SUNAT reconoció solo una parte del monto total
declarado, desestimando acogimiento al Régimen Temporal y Sustitutorio
del Impuesto a la Renta para la Declaración, Repatriación e Inversión de
Rentas No Declaradas.

A consecuencia de la denegatoria por parte de la SUNAT, se interpuso

recurso de reclamación; no obstante, se confirmó la decisión inicial de
SUNAT de desconocer el monto total declarado, a pesar de los motivos
estrictamente formales. Por tanto, se interpuso recurso de apelación, en
segunda instancia administrativa, a fin de que se reconozca el monto total
declarado; sin embargo, el Tribunal Fiscal confirmó también la decisión
inicial, desvirtuando los motivos de razonabilidad alegados.

Frente a ello, se presentó una demanda contencioso-administrativa con

fecha 07 de julio de 2020, se interpuso una demanda contencioso-
administrativa contra el Tribunal Fiscal y, a su vez, contra la SUNAT. En ese
sentido, se solicitó como pretensión principal declarar la nulidad de la
Resolución del Tribunal Fiscal Nº 02215-4-2020 que confirma la Resolución de
Intendencia N° 400-190-091/7A0000; y, como pretensión accesoria, que se
ordene al Tribunal Fiscal que emita un nuevo pronunciamiento, puesto que
la citada Resolución del Tribunal desestimó el acogimiento al Régimen
Temporal y Sustitutorio del Impuesto a la Renta para la Declaración,
Repatriación e Inversión de Rentas No Declaradas donde se manifestó la
voluntad del señor Ernesto Flores Vílchez al acogimiento del mencionado
régimen a través del Formulario Virtual 1667, sobre el monto que no fue
aceptado por SUNAT, pese a que, se presentó documentación que
sustenta que en la declaración jurada se produjo un error humano. Ello con
el propósito de salvaguardar su derecho al debido proceso y llegar a la
verdad material. Cabe mencionar que la mencionada demanda ha sido
admitida recientemente.

Es así que, actualmente, si bien nos encontramos aún en etapa de

fiscalización con respecto al ejercicio 2012 y la SUNAT no ha emitido aún la
Resolución de Determinación que establezca la deuda final tributaria, es
importante referirnos al procedimiento de fiscalización de los ejercicios 2013
y 2014, debido a la incidencia de estos en aquél.

En el procedimiento de fiscalización de los ejercicios 2013 y 2014 se le

solicitó documentación que acredite la proveniencia del dinero del
mencionado periodo (2013 y 2014), el cual proviene del ejercicio 2012 y, si
bien el señor Ernesto Flores Vílchez no cuenta con los medios probatorios
suficientes para acreditar las operaciones que ha realizado en los años
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 2012, 2013 y 2014, el inicio del procedimiento de repatriación fue la
oportunidad de subsanar ello; sin embargo, este ha sido desestimado por a
SUNAT y, como se mencionó anteriormente, se encuentra actualmente
incurso en un procedimiento contencioso administrativo, en vía judicial. Por
tanto, resulta necesario sanear el procedimiento de fiscalización en curso
del ejercicio 2012, ya que de esa manera logrará acreditar con éxito la
procedencia del dinero fiscalizado del ejercicio 2013 y 2014.

Cabe mencionar, que, actualmente, el procedimiento de fiscalización de

los ejercicios 2013 y 2014 se encuentra en segunda instancia administrativa,
esto es, en etapa de apelación ante el Tribunal Fiscal.

D. Proceso de Amparo

La Acción de Amparo es un proceso especial diseñado con un trámite

acelerado por la naturaleza prevalente del derecho en litigio y cuya pretensión
es obtener protección jurisdiccional frente a los actos lesivos de los derechos
constitucionales, cometidos por cualquier autoridad, funcionario o persona;
dicho de otra forma, procede contra el hecho u omisión, por parte de
cualquier autoridad, funcionario o persona que vulnera o amenaza los
derechos reconocidos por la Constitución. Cabe mencionar que protege
derechos fundamentales, con excepción de los derechos que protegen el
Proceso de Hábeas Data y Hábeas Corpus.

En virtud de ello, es importante señalar que, cuando se plantea la Acción

de Amparo, es requisito indispensable agotar las vías previas; no obstante,
el Código Procesal Constitucional señala ciertas excepciones, es así que,
según el artículo 46°, son las siguientes:

1. Una resolución, que no sea la última en la vía administrativa, es

ejecutada antes de vencerse el plazo para que quede consentida;
2. Por el agotamiento de la vía previa la agresión pudiera convertirse
en irreparable;
3. La vía previa no se encuentra regulada o ha sido iniciada
innecesariamente por el afectado; o
4. No se resuelve la vía previa en los plazos fijados para su resolución.

En ese sentido, es menester mencionar que, a través de la mencionada

Acción de Amparo, se protegen derechos vinculados al derecho al debido
proceso, definiendo éste como un principio-derecho que garantiza que
todas las personas puedan pretender la defensa de sus derechos, la
solución de sus controversias y la aclaración de alguna incertidumbre
jurídica a través de un proceso dotado de garantías mínimas. De modo que,
se limite los poderes del Estado y se establezca las garantías de protección a los
derechos de las personas, de manera que ninguna actuación de la autoridad
jurisdiccional dependa de su propio arbitrio, sino que se encuentre sujeta al
procedimiento señalado en la ley en tutela del interés público.

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 Por ello, el Tribunal Constitucional en la resolución recaída en el expediente
N°090-2004-AA remarca que el objetivo subyacente de la misma es
garantizar el ejercicio efectivo del derecho de defensa, de manera que los
sujetos de un proceso o procedimiento tengan conocimiento de las
resoluciones judiciales o administrativas, recalcando que no cualquier
irregularidad en la notificación implica una vulneración de los derechos
fundamentales; siendo que tal vulneración se presenta cuando la
irregularidad produce en el administrado o justiciable un estado de
indefensión.

Es por ello que, debemos recordar que el debido proceso en sede

jurisdiccional se encuentra debidamente consagrado en nuestra carta
fundamental como resultado de la aplicación de los principios de
jurisdicción. Si se va a resolver un conflicto o controversia, debe existir
principios mínimos que permitan llevar a cabo dicha función. Si trasladamos
este razonamiento a la Administración Pública, queda claro que la misma,
al realizar un procedimiento administrativo, resuelve un conflicto o petición.

Los principios mínimos que se requieren para ello conforman los conceptos
de debido proceso referidos en los párrafos precedentes. De este modo, los
derechos de los justiciables, que en conjunto forman lo que se conoce
como “el debido proceso”, poseen ámbito de aplicación que está por
encima del funcionamiento y actuación del órgano estrictamente judicial,
ya que, de lo contrario, ninguna entidad o corporación privada y, ni
siquiera, la propia SUNAT, cuando conoce del llamado procedimiento
administrativo, respetarán los derechos del justiciable, lo cual devendría en
inconstitucional e ilógico.

Ahora bien, en cuanto al procedimiento de fiscalización del ejercicio 2012,

la SUNAT solicitó el levantamiento del secreto bancario del señor Ernesto
Flores Vílchez, lo cual originó la suspensión del procedimiento de
fiscalización en un plazo excesivo; lo cual, evidentemente carece de
razonabilidad y proporcionalidad ya que, como se mencionó en párrafos
precedentes, la duración del procedimiento de fiscalización es de un (1)
año.

Es así que, con fecha 24 de marzo de 2020 se presentó demanda de

amparo contra la SUNAT debido a que ésta mantiene, a la fecha, vigente
un proceso de fiscalización, el cual ha sido suspendido un plazo excesivo e
irracional que supera el plazo máximo de fiscalización consagrado en la
norma tributaria; y, a su vez, se evidencian irregularidades en cuanto a las
acciones de la Administración Tributaria con respecto al procedimiento de
fiscalización del ejercicio 2012, lo cual ha afectado el derecho al debido
procedimiento, la tutela jurisdiccional efectiva y el derecho a la defensa.

2. EFECTOS PENALES DE LA VINCULACIÓN ENTRE LA FISCALIZACIÓN 2012 Y LA

REPATRIACIÓN

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A. La fiscalización ante el Incremento Patrimonial No Justificado (IPNJ)

La administración tributaria puede presumir la existencia de un IPNJ,

cuando un contribuyente genera un aumento abrupto o notable sobre su
patrimonio o sus gastos y que sobre estos no pueda acreditar o justificar su
procedencia.

Bajo dicho supuesto, la carga de la prueba pasará al lado del

contribuyente, a fin de que éste demuestre y acredite la fehaciencia de sus
operaciones, a través de documentos, boletas, correos, entre otros medios
probatorios pertinentes.

En caso no logre justificar dichos ingresos o gastos, deberá aplicarse la

presunción legal de que el incremento determinado son rentas gravables
no declaradas.

Asimismo, en caso de no justificar dicho incremento patrimonial, esto podría

derivar a una denuncia por delito de defraudación tributaria, esto es,
incidencia penal. Sin embargo, es preciso destacar que no todo
desbalance patrimonial siempre será una omisión tributaria.

En ese sentido, si dicho desbalance patrimonial es justificado debidamente

y este sea por un ingreso no gravado, no se podrá advertir una
inconsistencia con las declaraciones y no podría hablarse de una infracción
o perjuicio al fisco.

B. Defraudación Tributaria

Mediante el Decreto Legislativo N° 813 del año 1996 se aprobó la Ley Penal
Tributaria, ello al amparo de la delegación que el Poder Legislativo otorgó
al Poder Ejecutivo mediante la Ley N° 26557. Esta ley tuvo como finalidad
regular la figura de los delitos tributarios en una ley especial.

Es por ello que, el motivo del presente informe es dar a conocer las
condiciones y supuestos que deben ocurrir para que se presente la figura
de la defraudación tributaria.

Una de las causas por las cuales se produce la defraudación tributaria es la

evasión, entendida esta como “toda eliminación o disminución de un
monto tributario producido dentro del ámbito de un país por parte de
quienes están jurídicamente obligados a abonar y que logran tal resultado
mediante conductas violatorias de disposiciones legales”.

Asimismo, la defraudación fiscal requiere, subjetivamente, la intención

deliberada de dañar al fisco, y objetivamente, la realización de
determinados actos o maniobras tendentes a sustraer, en todo o en parte,
a la obligación de pagar tributos. Esas maniobras están intencionalmente
destinadas a inducir en error a la autoridad para que la falta total o parcial
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 de pago aparezca como legítima, y de allí la mayor gravedad de esta
infracción, que se traduce en la mayor severidad de las sanciones.

Según el artículo 98º del Modelo de Código Tributario para América Latina,
se define a la defraudación de la siguiente manera: “Comete
defraudación quien, mediante simulación, ocultación, maniobra o
cualquier forma de engaño, induce en error al fisco, del cual resulte, para sí
o para un tercero, un enriquecimiento indebido a expensas del derecho de
aquél a la percepción del tributo”.

Además, la doctrina nos indica que para el delito tributario es necesaria la

demostración de la responsabilidad en forma subjetiva, debe el delito
tributario regularse por los principios del derecho penal resultando
indispensable para su configuración la existencia de la intención dolosa del
infractor, la que la Administración debe acreditar fehacientemente al
presentar la respectiva denuncia.

De acuerdo a ello, podemos indicar que, en esencia el delito de

defraudación tributaria consiste en la realización de uno o varios actos que
tengan por fin dejar de pagar en todo o parte los tributos que se
establecen en las leyes, perjudicando el sistema de recaudación de
ingresos y realización del gasto público.

C. Regulación

Esta modalidad de delito se encuentra regulada en el Título I de la Ley

Penal Tributaria, específicamente en el artículo 1º de la referida norma y es
considerado, en términos del Derecho Penal como como el tipo base, ya
que reúne los elementos de la descripción de la conducta que se pretende
sancionar.

Allí se indica que se considera como una conducta contraria a Ley lo

siguiente:

“Artículo 1.- El que, en provecho propio o de un tercero, valiéndose

de cualquier artificio, engaño, astucia, ardid u otra forma
fraudulenta, deja de pagar en todo o en parte los tributos que
establecen las leyes, será reprimido con pena privativa de libertad
no menor de 5 (cinco) ni mayor de 8 (ocho) años y con 365
(trescientos sesenta y cinco) a 730 (setecientos treinta) días-multa.”

Nótese que en el presente precepto normativo se hace mención a dos

tipos de sanciones, una relacionada con la pena privativa de la libertad
que estaría representada con el confinamiento de una persona en la
cárcel; y la otra sanción que sería de tipo pecuniaria, como son los
llamados días-multa.

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 Sobre esta última sanción debemos consultar lo que señala el texto del
artículo 41° del Código penal, el cual determina que la pena de multa
obliga al condenado a pagar al Estado una suma de dinero fijada en días-
multa.

El importe del día-multa es equivalente al ingreso promedio diario del

condenado y se determina atendiendo a su patrimonio, rentas,
remuneraciones, nivel de gasto y demás signos exteriores de riqueza.

El texto del artículo 43° del Código Penal precisa que el importe del día-
multa no podrá ser menor del veinticinco por ciento ni mayor del cincuenta
por ciento del ingreso diario del condenado cuando viva exclusivamente
de su trabajo.

D. Modalidades

El texto del artículo 2° de la Ley Penal Tributaria regula las modalidades del
delito de defraudación tributaria. Allí se determina que son modalidades de
defraudación tributaria reprimidas con la pena del artículo 41° del Código
Penal:

a) Ocultar, total o parcialmente, bienes, ingresos, rentas, o consignar

pasivos total o parcialmente falsos para anular o reducir el tributo a
pagar.

Según el autor Paredes Castañeda, esta primera modalidad prevé dos

posibilidades: La ocultación de bienes, ingresos o rentas (activos) del
contribuyente y la declaración de deudas inexistentes (pasivos), todo con
la finalidad de disminuir la capacidad impositiva del contribuyente y como
consecuencia reducir o anular el monto del impuesto a pagar.

b) No entregar al acreedor tributario el monto de las retenciones o

percepciones de tributos que se hubieren efectuado, dentro del
plazo que para hacerlo fijen las leyes y reglamentos pertinentes.

Este delito se configura cuando recaudado el impuesto mediante la

retención o percepción, el agente no cumple con entregarlo al Estado, por
tanto, el único requisito es el primer caso (retención), en el que el dinero
retenido haya sido efectivamente descontado, y, en el segundo, que se
haya recibido.

E. Tipo agravado de la defraudación tributaria

Los agravantes son circunstancias que hacen que la penalidad o sanción

de un delito aumente con referencia al tipo base. Aquí normalmente
estarían involucrados conceptos como alevosía, premeditación, ventaja,
entre otros supuestos.
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 El tipo agravado está regulado en el artículo 4° de la Ley Penal Tributaria,
conforme se desarrollan a continuación:

El mencionado artículo precisa que la defraudación tributaria será

reprimida con pena privativa de libertad no menor de 8 (ocho) ni mayor de
12 (doce) años y con 730 (setecientos treinta) a 1460 (mil cuatrocientos
sesenta) días-multa cuando se presente cualquiera de las siguientes
situaciones:

a. Se obtenga exoneraciones o inafectaciones, reintegros, saldos a

favor, crédito fiscal, compensaciones, devoluciones, beneficios o
incentivos tributarios, simulando la existencia de hechos que
permitan gozar de los mismos.

b. Se simule o provoque estados de insolvencia patrimonial que

imposibiliten el cobro de tributos una vez iniciado el procedimiento
de verificación y/o fiscalización.

F. La acción penal

En el Título II de la Ley Penal Tributaria se regula la figura de la Acción Penal,

específicamente el texto del artículo 7° determina el requisito de la
procedibilidad, precisando que:

1. El Ministerio Público, en los casos de delito tributario.

2. El Ministerio Público, en los casos de delito tributario, dispondrá la

formalización de la Investigación Preparatoria previo informe
motivado del Órgano Administrador del Tributo.

3. Las Diligencias Preliminares y, cuando lo considere necesario el Juez

o el Fiscal en su caso, los demás actos de la Instrucción o
Investigación Preparatoria, deben contar con la participación
especializada del Órgano Administrador del Tributo.

Asimismo, de acuerdo a lo dispuesto por el texto del artículo 8° de la Ley

penal tributaria se regula el proceso de la investigación y promoción de la
acción penal, considerándose como reglas las siguientes:

a) El Órgano Administrador del Tributo cuando, en el curso de sus

actuaciones administrativas, considere que existen indicios de la
comisión de un delito tributario, inmediatamente lo comunicará al
Ministerio Público, sin perjuicio de continuar con el procedimiento
que corresponda.

b) El Fiscal, recibida la comunicación, en coordinación con el Órgano

Administrador del Tributo, dispondrá lo conveniente. En todo caso,
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 podrá ordenar la ejecución de determinadas diligencias a la
Administración o realizarlas por sí mismo. En cualquier momento,
podrá ordenar al Órgano Administrador del Tributo le remita las
actuaciones en el estado en que se encuentran y realizar por sí
mismo o por la Policía las demás investigaciones a que hubiere
lugar.

G. La caución

En el título III de la Ley Penal tributaria se determina la figura de la Caución

aplicable al delito de defraudación tributaria. De esta manera el texto del
artículo 10° de la Ley Penal Tributaria considera que, en los casos de delito
de defraudación tributaria, el Juez al dictar mandato de comparecencia o
la Sala Penal al resolver sobre la procedencia de este mandato, deberá
imponer al autor la prestación de una caución de acuerdo a lo siguiente:

a) En los delitos previstos en los Artículos 1, 3 y 5 de la Ley Penal

Tributaria, se aplicarán las normas generales que rigen a la
caución.

b) En los delitos previstos en el Artículo 2 la Ley Penal Tributaria, la

caución será no menor al treinta por ciento (30%) del monto de la
deuda tributaria actualizada, excluyéndose los montos por
concepto de multas, de acuerdo a la estimación que de aquélla
realice el Órgano Administrador del Tributo.

c) En el delito previsto en el inciso a) del Artículo 4 la Ley Penal

Tributaria, la caución será no menor al monto efectivamente
dejado de pagar, reintegrado o devuelto, de acuerdo a la
estimación que de éste realice el Órgano Administrador del Tributo.

d) En el delito previsto en el inciso b) del Artículo 4 la Ley Penal

Tributaria, la caución será no menor al cincuenta por ciento (50%)
del monto de la deuda tributaria actualizada, excluyéndose los
montos por multas, de acuerdo a la estimación que de aquélla
realice el Órgano Administrador del Tributo.

Asimismo, según lo dispone el artículo 14° de la Ley Penal Tributaria, en el

caso que se impute la comisión de varios delitos de defraudación tributaria,
y a fin de cumplir lo dispuesto en el Artículo 10 de la mencionada norma, la
caución deberá fijarse en base al total de la deuda tributaria que
corresponda.

H. Consecuencias accesorias

El Título IV de la Ley Penal Tributaria regula las consecuencias accesorias

que se imponen junto con la pena. De este modo, el texto del artículo 17°
de la Ley Penal tributaria precisa que, si en la ejecución del delito tributario
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 se hubiera utilizado la organización de una persona jurídica o negocio
unipersonal, con conocimiento de sus titulares, el Juez podrá aplicar,
conjunta o alternativamente según la gravedad de los hechos, las
siguientes medidas:

a) Cierre temporal o clausura definitiva del establecimiento, oficina o

local en donde desarrolle sus actividades.

b) El cierre temporal no será menor de dos ni mayor de cinco años.

c) Cancelación de licencias, derechos y otras autorizaciones

administrativas.

d) Disolución de la persona jurídica.

La investigación fiscal por el presunto delito de Defraudación Tributaria, en

la modalidad de ocultamiento de ingresos en agravio del Estado, carece
de certeza, puesto que, no es posible determinar los elementos en conjunto
que se requieren para aplicar la teoría del delito; ya que, no ha sido
analizado, en un sentido amplio, tal incremento patrimonial. Y, por tanto, no
puede adjudicarse un beneficio ilícito, mucho menos la culpabilidad del
contribuyente al no poder corroborar los ilícitos que se le imputan.

Esto es, el delito de defraudación tributaria solo puede efectuarse a título

de dolo; el eventual incumplimiento de la obligación tributaria por
negligencia o cualquier otra razón distinta a la deliberación, tiene que
permanecer en el ámbito administrativo y traducirse en recargos o multas
aplicables por la autoridad impositiva, sin injerencia alguna en el campo
penal.

3. EN QUÉ MOMENTO LA FISCALÍA PUEDE CONSIDERAR EL INCREMENTO

PATRIMONIAL NO JUSTIFICADO EN EL CASO DEL PROCEDIMIENTO DE
FISCALIZACIÓN 2012

Al respecto, el artículo 192° del CT, establece lo siguiente:

“Artículo 192.- Comunicación de indicios de delito tributario y/o

aduanero
Cualquier persona puede denunciar ante la Administración Tributaria la
existencia de actos que presumiblemente constituyan delitos tributarios
o aduaneros.

Los funcionarios y servidores públicos de la Administración Pública que

en el ejercicio de sus funciones conozcan de hechos que
presumiblemente constituyan delitos tributarios o delitos aduaneros,
están obligados a informar de su existencia a su superior jerárquico por
escrito, bajo responsabilidad.

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 La Administración Tributaria, cuando en el curso de sus actuaciones
administrativas, considere que existen indicios de la comisión de delito
tributario y/o aduanero, o estén encaminados a dicho propósito, lo
comunicará al Ministerio Público, sin que sea requisito previo la
culminación de la fiscalización o verificación, tramitándose en forma
paralela los procedimientos penal y administrativo. En tal supuesto, de
ser el caso, emitirá las Resoluciones de Determinación, Resoluciones de
Multa, Órdenes de pago o los documentos aduaneros respectivos que
correspondan, como consecuencia de la verificación o fiscalización,
en un plazo que no exceda de noventa (90) días de la fecha de
notificación de la Formalización de la Investigación Preparatoria o del
Auto de Apertura de Instrucción a la Administración Tributaria. En caso
de incumplimiento, el Fiscal o el Juez Penal podrá disponer la
suspensión del proceso penal, sin perjuicio de la responsabilidad a que
hubiera lugar”. (subrayado agregado)

En caso de iniciarse el proceso penal, el Fiscal, el Juez o el Presidente de la

Sala Superior competente dispondrá, bajo responsabilidad, la notificación al
Órgano Administrador del Tributo, de todas las disposiciones fiscales,
resoluciones judiciales, informe de peritos, dictámenes del Ministerio Público e
Informe del Juez que se emitan durante la tramitación de dicho proceso.

En los procesos penales por delitos tributarios, aduaneros o delitos conexos, se

considerará parte agraviada a la Administración Tributaria, quien podrá
constituirse en parte civil.

En tal sentido, en cuanto a la interrogante ¿En qué momento o etapa del

proceso puede intervenir el Ministerio Público sobre el procedimiento de
fiscalización 2012?, se concluye que:

La norma no exige o establece una etapa específica del proceso de

fiscalización por parte de la Administración Tributaria para que este sea
derivado al Ministerio Público.

Lo que sí prevé la norma es que en el momento que la Administración

Tributaria “considere” que existen indicios de la comisión de un delito, o se esté
encaminado a dicho propósito, TENDRÁ que comunicarlo al Ministerio Público.

Asimismo, NO es un requisito la culminación del proceso de fiscalización o la

verificación de dicho indicio delictivo; es decir, PODRÁN EFECTUARSE DE
FORMA PARALELA el procedimiento de fiscalización tributaria y el
procedimiento penal ante el Ministerio Público.

En relación a lo antes mencionado, en base al art. 189°5 del Código Tributario,

en caso se regularice la situación tributaria, en relación con las deudas

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Artículo 189°. - JUSTICIA PENAL

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 originadas por las conductas establecidas en los supuesto de hecho del delito
tributario de Defraudación Tributaria, ANTES de que se inicie la investigación o
intervención del Ministerio Público o, a falta de éste, la SUNAT a través de un
procedimiento de fiscalización sobre dicho periodo y tributo, NO PROCEDERÁ
EL EJERCICIO DE LA ACCIÓN PENAL por parte del Ministerio Público.

4. EFECTOS CIVILES DE INDEMNIZACIÓN DE DENUNCIA CALUMNIOSA CONTRA LA

FISCALÍA

Toda persona posee la facultad y expectativa legítima de solicitar protección

judicial frente a la acusación falsa e injusta realizada en su contra. De esta
manera, la afectación puede ser realizada no solo por una persona natural o
persona jurídica -de ser el caso- sino que, en ocasiones el responsable es en el
Estado, como consecuencia del accionar de sus funcionarios públicos al
cometer los denominados “errores judiciales”. Ello, evidentemente, merece la
reparación del daño causado por la falsedad generada en perjuicio del
afectado.

De esta manera, existe responsabilidad civil de los magistrados cuando se

genera un daño, como consecuencia del ejercicio de su función
jurisdiccional. Es importante mencionar, que el error judicial debe ser de tal
magnitud que se torne irreversible; es decir, debe ser inaceptable e
inexcusable ya que no cualquier error puede ser catalogado como tal.

En ese sentido, el artículo 1982º del Código Civil establece la posibilidad de

exigir indemnización como consecuencia de una denuncia calumniosa, según
se detalla a continuación:

Corresponde a la justicia penal ordinaria la instrucción, juzgamiento y aplicación de las penas en los delitos
tributarios, de conformidad a la legislación sobre la materia.

No procede el ejercicio de la acción penal por parte del Ministerio Público, ni la comunicación de indicios de delito
tributario por parte del Órgano Administrador del Tributo cuando se regularice la situación tributaria, en relación con
las deudas originadas por la realización de algunas de las conductas constitutivas del delito tributario contenidas en
la Ley Penal Tributaria, antes de que se inicie la correspondiente investigación dispuesta por el Ministerio Público o a
falta de ésta, el Órgano Administrador del Tributo inicie cualquier procedimiento de fiscalización relacionado al
tributo y período en que se realizaron las conductas señaladas, de acuerdo a las normas sobre la materia.

La improcedencia de la acción penal contemplada en el párrafo anterior, alcanzará igualmente a las posibles
irregularidades contables y otras falsedades instrumentales que se hubieran cometido exclusivamente en relación a
la deuda tributaria objeto de regularización.

Se entiende por regularización el pago de la totalidad de la deuda tributaria o en su caso la devolución del
reintegro, saldo a favor o cualquier otro beneficio tributario obtenido indebidamente. En ambos casos la deuda
tributaria incluye el tributo, los intereses y las multas.

El Ministro de Justicia coordinará con el Presidente de la Corte Suprema de la República la creación de Juzgados
Especializados en materia tributaria o con el Fiscal de la Nación el nombramiento de Fiscales Ad Hoc, cuando las
circunstancias especiales lo ameriten o a instancia del Ministro de Economía y Finanzas.

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 “Corresponde exigir indemnización de daños y perjuicios contra quien a
sabiendas de la falsedad de la imputación o de la ausencia de motivo
razonable, denuncia ante autoridad competente a alguna persona
atribuyéndole la comisión de un hecho punible”.

De esta manera, se puede apreciar de la estructura del artículo 1982º del

Código Civil que, son dos (2) los presupuestos para que se configure la
responsabilidad civil por denuncia calumniosa.

- Que se conozca de la falsedad de la imputación efectuada.

- Que se carezca de un motivo razonable para denunciar.

Por tanto, en el presente caso, es posible alegar un menoscabo o un perjuicio

que debe ser resarcido a través de una indemnización y el instrumento jurídico
a utilizarse es el de la responsabilidad civil extracontractual regulada en
nuestro artículo 1982º del Código Civil.

IV. CONCLUSIONES

1. El procedimiento de fiscalización del ejercicio 2012 inició en la fecha en que

surtió efectos la notificación del primer Requerimiento y la Carta que presentó al
agente fiscalizador a cargo de dicho procedimiento y culmina con la
notificación de la Resolución de Determinación, Orden de Pago y/o Orden de
Multa. En el presente caso, aún nos encontramos en medio del procedimiento de
fiscalización del ejercicio 2012; es decir, SUNAT aún no ha emitido sus
conclusiones que determinen la deuda tributaria. Por tanto, una vez emitidos los
valores del mencionado ejercicio; estaríamos sujetos a interponer el respectivo
recurso de reclamación y posteriormente, de ser el caso, el recurso de apelación.

2. Actualmente, si bien nos encontramos aún en etapa de fiscalización con

respecto al ejercicio 2012 y, la SUNAT, no ha emitido aún la Resolución de
Determinación que establezca la deuda final tributaria, es importante referirnos al
procedimiento de fiscalización de los ejercicios 2013 y 2014, debido a la
incidencia de estos en aquél.

El señor Ernesto Flores Vilchez optó por acogerse al Régimen Temporal y

Sustitutorio del Impuesto a la Renta para la Declaración, Repatriación e Inversión
de Rentas No Declaradas, a fin de regularizar la omisión de sus declaraciones
correspondientes al ejercicio 2012. Sin embargo, al momento de realizar la
declaración mediante el Formulario Virtual 1667, se cometió un error humano; por
tanto, la SUNAT reconoció sólo una parte del monto total declarado,
desestimando el acogimiento al Régimen Temporal y Sustitutorio del Impuesto a
la Renta para la Declaración, Repatriación e Inversión de Rentas No Declaradas

En ese sentido, el recurso de reclamación, en primera instancia administrativa; y,

el recurso de apelación, en segunda instancia administrativa, fueron
desestimadas tanto por SUNAT y el Tribunal Fiscal; por lo que, con fecha 07 de
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 julio de 2020, se presentó una demanda contencioso-administrativa a efectos de
que se ordene al Tribunal Fiscal emita un nuevo pronunciamiento.

3. La Acción de Amparo procede contra el hecho u omisión, por parte de cualquier

autoridad, funcionario o persona que vulnera o amenaza los derechos
reconocidos por la Constitución. En ese sentido, con fecha 24 de marzo de 2020
se presentó demanda de amparo contra la SUNAT debido a que ésta mantiene,
a la fecha, vigente un proceso de fiscalización, el cual ha sido suspendido; y, a su
vez, se evidencian irregularidades en cuanto a las acciones de la Administración
Tributaria con respecto al procedimiento de fiscalización del ejercicio 2012.

4. La investigación fiscal por el presunto delito de Defraudación Tributaria, en la

modalidad de ocultamiento de ingresos en agravio del Estado, carece de
certeza, puesto que, no es posible determinar los elementos en conjunto que se
requieren para aplicar la teoría del delito; ya que, no ha sido analizado, en un
sentido amplio, tal incremento patrimonial. Y, por tanto, no puede adjudicarse un
beneficio ilícito, mucho menos la culpabilidad del contribuyente al no poder
corroborar los ilícitos que se le imputan.

Esto es, el delito de defraudación tributaria sólo puede efectuarse a título de

dolo; el eventual incumplimiento de la obligación tributaria por negligencia o
cualquier otra razón distinta a la deliberación, tiene que permanecer en el
ámbito administrativo y traducirse en recargos o multas aplicables por la
autoridad impositiva, sin injerencia alguna en el campo penal.

5. En el momento que la Administración Tributaria “considere” que existen indicios

de la comisión de un delito, o se esté encaminado a dicho propósito, TENDRÁ
que comunicarlo al Ministerio Público para iniciar un proceso penal; es decir, no
se delimita una etapa específica del proceso de fiscalización de la
Administración para que esta lo derive a un procedimiento penal.

De igual forma, dicho procedimiento penal ante el Ministerio Público podrá ser
efectuado de forma paralela al procedimiento administrativo de la
Administración Tributaria.

6. Finalmente, en el ámbito civil, a fin de solicitar protección judicial frente a la

acusación falsa e injusta realizada en su contra, es posible alegar un menoscabo
o un perjuicio que debe ser resarcido a través de una indemnización.

Sin otro particular, quedamos a su disposición para cualquier ampliación del presente
informe.

Atentamente,

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JORGE LUIS PICÓN GONZALES
SOCIO

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