CONVENIO PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN

ENTRE EL PERÚ Y BRASIL

Por Francisco Pantigoso

Los convenios para evitar la doble imposición (CDI) cumplen un primer

evidente objetivo: evitar el doble pago de tributos; sin embargo, este no es el
único, pues otro tan importante es prevenir el fraude y la evasión fiscales. Así,
se establece y permite un cruce de intercambio de información entre las
administraciones fiscales de los países, que resulta clave en el cumplimiento de
ese objetivo base.

Otro objetivo que cumple, indirectamente, un convenio es promover las

relaciones económicas y comerciales entre los países, pues se crea un marco
de estabilidad para las inversiones que permite incrementar las transacciones
entre Estados.

En estos tratados, los Estados firmantes renuncian a su jurisdicción tributaria

sobre determinadas ganancias, actividades o patrimonios, y acuerdan que
solamente uno de los Estados cobre el impuesto o, en todo caso, se realice
una imposición compartida (bajo tasas complementarias), para lo cual se
acuerda el método para dicha distribución.

En nuestro país, la solución para evitar la doble imposición pasa inicialmente

por la existencia de soluciones unilaterales, pues la Ley del Impuesto a la
Renta permite la aplicación de un crédito por rentas de fuente extranjera, hasta
un «importe que resulte de aplicar la tasa media del contribuyente a las rentas
obtenidas en el extranjero, ni el impuesto efectivamente pagado en el exterior».

En el Perú también se han aprobado mecanismos multilaterales, como la

Decisión N° 578 para los países andinos, que sigue el modelo de gravar en el
país de la fuente (modelo ONU), con excepciones, como es la de tributar en el
país del pago (art. 3°).

Sin embargo, una solución “bilateral” la dan convenios como los suscritos con
Chile y Canadá, que siguen más bien el modelo de la OCDE, cuyo principio
fundamental es gravar en el país de la residencia, salvo que se haya
constituido un “establecimiento permanente” en el país donde se genera la
renta.

Como se sabe, la finalidad de los convenios puede variar en función de la

posición de los países dentro del concierto económico mundial. En tal sentido,
los países considerados relativamente “ricos”, y/o exportadores de capital,
desearán que sea el país de la fuente de las rentas y/o aquel donde se
destinan sus inversiones, el que realice el mayor sacrificio en términos de la
renuncia a su soberanía fiscal. En ese orden de ideas está redactado el
convenio bajo el modelo de la OCDE.

Recuérdese que como reacción a dicho modelo, surgió el modelo de la ONU,

que preserva en mayor medida la potestad tributaria del Estado de la fuente de
las rentas. Este convenio se ha flexibilizado, pues si el país de la fuente intenta
preservar al máximo su soberanía fiscal sin apenas renunciar a ninguna
porción de la misma mediante el convenio, seguramente perderá inversiones
extranjeras, las cuales migrarán a otros Estados con una tributación más
ventajosa.

Los convenios, entonces, se aplicarán cuando se establezca esta cuádruple

identidad: impuestos comparables (impuesto a la renta), mismo contribuyente,
mismo tipo de renta gravada (por ejemplo: dividendos) e idénticos períodos
impositivos.
CASO DEL CONVENIO CON EL BRASIL

El 6 de junio de 2008 se publicó el Decreto Supremo N° 019-2008-RE,

mediante el cual se ratifica el convenio para evitar la doble tributación y para
prevenir la evasión fiscal en relación con el impuesto a la renta (en adelante,
CDI). Cabe señalar que, de conformidad con el artículo 28° del convenio, este
entrará en vigencia a partir de la fecha de recepción de la última notificación
por escrito, por medio de la Cancillería, del cumplimiento de los procedimientos
internos exigidos pro la legislación de cada Estado para poner en vigor el
convenio, lo cual aún está pendiente por parte de Itamaraty, en Brasil.

Este CDI reparte el poder impositivo, vía exención y/o vía imputación de un
crédito, con el fin de evitar la doble imposición del contribuyente.

Como lo establece el segundo párrafo del artículo 2° del CDI bajo comentario,
este se aplica al impuesto a la renta (IR) y a los impuestos de naturaleza
idéntica o sustancialmente análoga que se establezcan con posterioridad a la
fecha de la firma del convenio.

Cabe señalar que este CDI está basado en el modelo de la OCDE, el cual está
fundado principalmente, como ya se indicó, en el “Principio de la residencia”,
por el cual se tributa en el “País de la residencia”, salvo que exista un
“Establecimiento permanente” instalado en el país de la fuente o se establezca
una regla específica diferente en el convenio (caso, por ejemplo, de los
dividendos, regalías, intereses, entre otros).

En los casos de excepción, en donde se otorgue el poder impositivo a ambos

Estados, se establece que, tratándose de un residente peruano, el impuesto
pagado en Brasil se aplica como “crédito” del impuesto que, en definitiva,
corresponda pagar en el Perú, siendo que, en ningún caso, el crédito podrá
exceder la parte del IR que corresponda pagar en el Perú.
Asimismo, se considera residente de uno de los Estados (Perú o Brasil) a
quien, en virtud de la legislación del Estado respectivo, está sujeto a imposición
del mismo por razón de su domicilio, sede de dirección, lugar de constitución o
cualquier otro criterio de naturaleza análoga que se utilice en cada legislación.
Al respecto, en nuestro país se debe tener en cuenta la condición de
domiciliado.

Tributación reservada para el país de residencia

De conformidad con el CDI, las rentas reservadas para el país de residencia

son las siguientes:

a) Rentas empresariales. Las rentas generadas por la actividad empresarial de

una empresa residente en un Estado Contratante (EC) –por ejemplo, Perú– se
someten solo a imposición en el Estado en que es residente (Perú). Sin
embargo, si la empresa realiza actividad en el otro EC por medio de un
establecimiento permanente (por ejemplo, sucursales en Brasil), los beneficios
que esta obtenga pueden someterse a la imposición de este último Estado
(Brasil).

b) Servicios personales independientes. Las rentas obtenidas por servicios

profesionales o actividades independientes de naturaleza análoga, en principio,
se gravan en el país de la residencia. Sin embargo, se gravará en el otro EC
(Estado donde se presta el servicio), si:

- Las remuneraciones de tales servicios o actividades son pagadas por un

residente del otro EC –donde se presta el servicio– o sean soportadas por un
establecimiento permanente situado en ese otro Estado; o
- Las actividades prosigan en el otro EC (donde se realiza el servicio) por un
período que, en total, sumen o excedan 183 días dentro de un período
cualquiera de los doce (12) meses.

c) Servicios personales dependientes. Las rentas provenientes de los servicios

personales dependientes se gravarán en el país de residencia cuando:
- El perceptor no permanezca durante un período igual o mayor a los 183 días
en cualquier período de doce (12) meses en el otro EC (donde se presta el
servicio);
- Las remuneraciones se paguen por, o en nombre de, una persona
empleadora que no sea resiente del otro EC; y
- Las remuneraciones no se imputen a un establecimiento permanente o una
base fija que una persona empleadora tenga en el otro Estado.
De no cumplirse con las condiciones señaladas en el párrafo anterior, las
remuneraciones pueden someterse también a la imposición del Estado
contratante donde se presta el servicio.

Tributación compartida
Dentro de este rubro encontramos a las siguientes rentas, entre otras:
Rentas por regalías, intereses y dividendos.
La regla general para estos tres tipos de rentas es que sean gravadas en el
Estado donde se sitúe la productora (para regalías), donde se utilice el crédito
(intereses) o donde estuviera domiciliada la empresa que los distribuye (para
los dividendos). Sin embargo, pueden también someterse a la imposición en el
otro EC (Estado de residencia del perceptor de la renta), según lo prevea su
legislación y siempre que el beneficiario efectivo sea residente de ese otro
Estado. En este último caso, con el fin de eliminar la doble imposición, se podrá
utilizar el impuesto pagado en dicho país (en el Estado que pagó la renta) como
“crédito” contra el impuesto que, en definitiva, corresponda pagar en el país de
residencia.

Cabe señalar que el CDI bajo comentario establece tasas o alícuotas máximas
a efectos de estos tipos de renta, las cuales se muestran a continuación:

Duración
Este CDI establece un período forzoso de cinco (5) años a partir de la fecha de
entrada en vigor. Después de ello, cualquier EC puede denunciar el convenio
por la vía diplomática con una anticipación de seis (6) meses antes del final de
cualquier año calendario.
CONCLUSIONES

1) El CDI suscrito entre Perú y Brasil se encuentra en la fase final del

cumplimiento de los procedimientos internos exigidos por la legislación de cada
Estado para poner en vigor el convenio. Solo falta cumplir, en el Brasil, con la
aprobación final por parte de la Cámara de Diputados del proyecto de Decreto
Legislativo.

2) El referido CDI se basa en el “principio de residencia”, salvo exista un

“establecimiento permanente”. En tal sentido, por ejemplo, en las rentas
empresariales, al generar Brasil sucursales en el Perú (en mayor número que
sucursales peruanas en el Brasil), dichas sucursales dejarán impuestos solo en
este último país (Perú), lo cual bajaría la recaudación del Fisco en Brasil. Sin
embargo, esto se vería compensado por las rentas de dividendos, regalías e
intereses, donde la tributación es “compartida”.

3) Se deberá, por medio de las autoridades fiscales de ambos países, estar

muy atentos al “fraude” del CDI o su mal uso o aplicación, que se puede
generar por violaciones directas al tratado:
- La explotación de las disposiciones del acuerdo, con el fin de eliminar la carga
fiscal mediante la “Doble No Imposición”; es decir, en el país que debió
gravarse se aprovecha una regla de inafectación o exoneración local.
- La violación directa de las disposiciones del tratado (ejemplo, sociedad del
país “A” declara falsamente a las autoridades fiscales del país “B” que posee
más del 80% de las acciones de la sociedad residente en B, para beneficiarse
de tasa reducida conforme al Tratado entre “A” y “B”).
Asimismo, se deben evitar violaciones indirectas del tratado, por el llamado
Treaty shopping o “ir de compras por los tratados”, lo cual se generaría cuando
un sujeto en un tercer país busca una red favorable de tratados fiscales con el
objetivo de establecer una estructura jurídica que le permita aprovechar
indirectamente las ventajas de un convenio sobre el cual no tiene ningún
derecho.
4) Debe recordarse que para acreditar la “residencia” se aplicarán las normas
del Decreto Supremo N° 090-2008-EF, que determinan las reglas para
presentar ante la SUNAT el denominado “Certificado de residencia”.