Jurisprudencia 2023 - IVA Fallo Cofco International Argentina S.A

Poder Judicial de la Nación
CAMARA CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO FEDERAL-

SALA III
CAF 51078/2022/CA1; COFCO INTENATIONAL ARGENTINA
SA C/ DIRECCION GENERAL IMPOSITIVA S/ RECURSO
DIRECTO DE ORGANISMO EXTERNO
TAR
Buenos Aires, de noviembre de 2023
Y VISTOS, CONSIDERANDO:
I. Que a fs. 3100/3105 el Tribunal Fiscal de la Nación,
Sala A, resolvió confirmar la totalidad de la resolución apelada,
mediante la cual se había determinado de oficio la obligación tributaria
de la empresa actora en el Impuesto al Valor Agregado, con base en la
impugnación de sus declaraciones juradas correspondientes a los
períodos fiscales 12/2005 al 9/2007 (ambos inclusive) y el rechazo de los
créditos fiscales allí consignados, con costas.
Para así resolver, en primer lugar sintetizó los actos
administrativos que motivaron la presentación del recurso de apelación
que originó estos actuados. En lo atinente al fondo de la cuestión, precisó
que el thema decidendum versaba sobre una cuestión de hecho y prueba,
en miras a determinar la efectiva correspondencia entre las circunstancias
tenidas en cuenta por la administración fiscal y las negadas por la firma
contribuyente, en lo relativo a la caracterización como apócrifos de ciertos
documentos emitidos por algunos de sus proveedores.
A tales efectos, realizó un análisis de los elementos
colectados por el Fisco en la instancia administrativa, así como de la
prueba acompañada y producida por la firma contribuyente en autos,
concluyendo que no tenía entidad suficiente como para rebatir la tesis del
Fisco.
Ponderó la prueba pericial contable e informativa producida
en la causa, así como las respuestas brindadas por las empresas que
habrían intervenido en el traslado, venta y/o entrega del cereal consignado
en las cartas porte, aseverando que de ella no surgía elemento alguno que
coadyuvara a probar que las ventas hubieran sido realizadas por los
proveedores cuestionados.
Finalmente, aclaró que el hecho de tener por realizadas las
operaciones mencionadas no lleva per se a considerar acreditado que éstas
Fecha de firma: 28/11/2023

Firmado por: CARLOS MANUEL GRECCO, JUEZ DE CAMARA
Firmado por: SERGIO GUSTAVO FERNANDEZ, JUEZ DE CAMARA
Firmado por: SUSANA MARIA MELLID, SECRETARIA DE CAMARA
#37012434#392859362#20231127134147958
hubieran sido concertadas con los proveedores cuestionados por la
demandada.
Sentado ello, explicó que, conforme jurisprudencia de esta
Alzada y del Máximo Tribunal, en casos como el de autos, para que pueda
reconocerse el crédito fiscal del IVA en cabeza del contribuyente, debe
probarse la real existencia de las compras efectuadas, puntualizando que
“la sola presentación de facturas cuya apariencia extrínseca no ofreciera
reparos y el mero cumplimiento de los requisitos exigidos por las
resoluciones aplicables, no resultan suficientes para que proceda el
computo del crédito fiscal sino que para ello y en vista de las singulares
circunstancias configuradas, que permiten dudar seria y fundadamente
sobre la veracidad de las transacciones que se atribuyen-, debe exigirse
además que tales instrumentos se encuentren avalados por la existencia
real y comprobable de las operaciones efectuadas”.
Por ello, entendió que correspondía confirmar el criterio
sostenido por el fisco nacional.
I. Que contra dicha resolución se alza la parte actora,
interponiendo recurso de apelación a fs. 3112 –el cual fue concedido a fs.
3113–, y expresando agravios a fs. 3116/3145 vta., los que fueron
replicados por la contraria a fs. 3172/3182 vta.
Comienza su expresión de agravios efectuando una síntesis
de su actividad comercial. Luego, puntualiza que encuentra arbitraria la
postura adoptada por el Fisco Nacional, en cuanto este decidió dejar sin
efecto los procedimientos de determinación de oficio respecto a los
impuestos a las Ganancias y por Salidas no Documentadas (por los
mismos períodos aquí involucrados), sobre la base de haber tenido por
demostrada la existencia de las operaciones denunciadas y, sin embargo,
resolvió impugnar sus declaraciones juradas y determinar de oficio su
obligación frente al Impuesto al Valor Agregado. Asimismo, sostiene que
la misma tacha de arbitrariedad le cabe a la sentencia apelada, por haber
confirmado el temperamento seguido por la demandada.

#37012434#392859362#20231127134147958
SALA III
Sobre esta base, cinco son los agravios en torno a los cuales
la actora estructura su memorial:
En el primero, esgrime que el fallo del Tribunal Fiscal resulta
arbitrario, por incurrir en una grave deficiencia en la valoración de la
prueba. Sostiene que la sentencia recurrida incurre en una clara y notable
contradicción, ya que, por un lado, expresa que no se encuentra en tela de
juicio la existencia de las operaciones, pero por el otro, asevera que no se
ha acreditado en autos la capacidad productiva o económica de los
proveedores en cuestión.
Resalta que en autos está probada la existencia de las
materias primas comercializadas, así como también que los sujetos
intervinientes en el traslado y recepción de las mismas dan cuenta de
haber operado con los proveedores impugnados.
Alega que la prueba producida en autos tuvo por objeto
acreditar que los proveedores entregaron el cereal y que, a partir de ella –
según afirma–, se logró reconstruir el circuito de entrega de la mercadería,
documentada en las cartas porte.
Pone en duda que el Tribunal Fiscal comprendiera la
operatoria de compra–venta de cereales, al restarle valor probatorio al
reconocimiento e información provista por distintos sujetos –vendedores,
transportistas, bancos, corredores, entregadores, etc.– con vínculo directo
y necesario en los negocios cuestionados. En esta línea, sostiene que la
interrelación de dichos sujetos, en conjunción con el cumplimiento de un
sinnúmero de formalidades, constituye un complejo sistema de control
cruzado de la operación y sus sujetos intervinientes.
Estima que, consecuentemente, el a quo no se adentró a
analizar ni tampoco relacionar, la operatoria descripta, en conjunto con el
tratamiento dispuesto en el Impuesto al Valor Agregado y el régimen de
emisión de comprobantes.
Argumenta que, sin perjuicio de que por principio las
cuestiones de hecho escapan al examen de esta Alzada, debiendo

#37012434#392859362#20231127134147958
aceptarse la apreciación que de ellas realizó el Tribunal Fiscal, conforme
la jurisprudencia del Tribunal Cimero, dicho principio cede cuando el acto
administrativo presenta graves deficiencias en la valoración de la prueba
y/o en la apreciación de los hechos relevantes, circunstancia que –según
sostiene– se configuraría en el presente caso.
Sobre esta tesitura, aduce que no puede pretenderse invertir
la carga probatoria, exigiéndole demostrar que los proveedores
cuestionados estuvieran capacitados para la operatoria que efectivamente
realizaron. Puntualiza que aquello que le compete corroborar es el vínculo
existente entre ambos, hecho que está por demás probado a través de todo
lo expuesto y las pruebas acompañadas.
En el segundo orden de agravios, subraya que la arbitrariedad
del decisorio impugnado aparece también en cuanto allí no se valoró que
el computo del Crédito Fiscal reclamado se realizó en los términos del
artículo 12 de la propia ley del impuesto y el régimen de emisión de
comprobantes establecido por la Resolución General Nº 1415.
Argumenta que el Tribunal Fiscal ni siquiera procedió a
analizar la aplicación del artículo antes mencionado, incurriendo en una
mera enunciación declarativa. Por tanto, le atribuye haber incurrido en un
excesivo rigorismo formal, respecto de la probanza de supuestos
proveedores cuya existencia el Fisco dice no haber constatado, lo cual -
insiste- no debe recaer en el sujeto que contrató de buena fe.
En el tercer orden de agravios explica que la sentencia
adolece de una fundamentación razonada, puesto que no ha seguido el
principio de la sana crítica en la ponderación de la prueba producida.
Destaca que ha recopilado cerca de 40 contestaciones de
oficios a través de los cuales cada sujeto interviniente ha confirmado su
actuación entre las partes, pese a tratarse de operaciones que databan de
hace más de diez años.
En el cuarto orden de sus agravios todavía en relación con
los puntos anteriores, le endilga al Tribunal haber invertido el principio de

#37012434#392859362#20231127134147958
SALA III
la carga dinámica de la prueba y vulnerado el principio de la verdad

jurídica objetiva.
En este aspecto de su argumentación indica que el
temperamento adoptado por el Tribunal Fiscal conlleva la exigencia de
demostrar haber cumplido recaudos que exorbitan aquellos previstos por
la legislación y la costumbre comerciales, que deben regir las operaciones
involucradas en esta litis. Sostiene que el a quo le ha atribuido la
obligación de que pruebe hechos negativos, esto sería, que justifique que
las operaciones involucradas han existido, en la realidad, en cabeza de los
proveedores tildados de apócrifos.
Interpreta que ello resulta equivalente a poner a cargo del
contribuyente deberes de verificación de proveedores que son propios de
la AFIP-DGI u otros organismos estatales.
En un quinto orden de agravios denuncia que también
determina la arbitrariedad de la sentencia recurrida el haber obviado la
existencia del pago de retenciones, practicadas en cada una de las
operaciones.
Explica la finalidad que reporta el sistema de percepción del
impuesto en la fuente y señala que, en el caso de autos, el tributo fue
abonado oportunamente, desinteresando al Fisco.
Estima improcedente que se deba abonar nuevamente el
tributo como consecuencia de la impugnación del proveedor, aduciendo
que ha existido una sola operación comercial o hecho imponible, y lo
único que se habría modificado es su elemento subjetivo.
En esta línea, alega que de seguirse la postura del Fisco –en
el sentido de que las operaciones habrían sido concertadas con otros
proveedores–, las retenciones practicadas pasarían a configurar un crédito
en su favor, que el Estado debería reconocer y reimputar.
Finalmente, cita jurisprudencia que entiende, ha admitido los
planteos que estructuran su pretensión.

#37012434#392859362#20231127134147958
En virtud de lo expuesto, concluye que el fallo recurrido
resulta arbitrario y exige su revocación con costas.
II. Que, previo a ingresar al tratamiento de los agravios
expresados por la parte actora, es importante destacar que esta Sala no se
encuentra obligada a seguir al apelante en todas y cada una de las
cuestiones y argumentaciones que propone a consideración de esta
Alzada, sino tan sólo aquéllas que son conducentes para decidir el caso y
que basten para dar sustento a un pronunciamiento válido (conf. C.S.J.N.,
Fallos: 258:304; 262:222; 265:301; 272:225; 278:271; 291:390; 297:140;
301:970; esta Sala, in rebus: “ACIJ c/ EN- ley 24240- Mº Planificación s/
proceso de conocimiento”, del 29/5/2008; “Multicanal S.A. y otro c/ EN-
SCI DLC (Actas 2600/09 y otras) s/ amparo ley 16.986", del 21/5/2009;
“Ciudadanos Libres Calidad Institucional Asoc Civil c/ EN- Dto 67/10 s/
medida cautelar (autónoma)”, del 21/10/2010; “CPACF- Inc Med (2-III-
11) c/ BCRA- Comunicación “A” 5147 y otro s/ proceso de
conocimiento”, del 18/4/2011; “Nardelli Moreira Aldo Alberto c/ EN-
DNM Disp 1207/11 – Legajo 13975- (S02:9068/11) s/ medida cautelar
(autónoma)”, del 25/8/2011, “Rodríguez Rubén Omar c/ DGI s/ Recurso
directo de organismo externo”, del 7/8/2014, “Laham, Alberto Elías c/
DGI s/Recurso directo de organismo externo”, del 7/5/2015; “Araujo
Medina Alexander Javier c/ EN –M Interior OP y V-DNM s/ recurso
directo DNM”, del 27/4/2018, entre otros).
III. Que, previo a dar inicio al examen de los agravios
presentados por la actora, cuestiones de método imponen formular una
distinción respecto a los argumentos desarrollados en el memorial en trato.
Ocurre que, si bien resulta indubitable que, con carácter
general, el cuestionamiento a la sentencia apelada estriba en la denuncia
de arbitrariedad, en la justificación de tal señalamiento el recurrente
desarrolla dos órdenes diferenciables de críticas. Por una parte, aquellas
vinculadas con la endilgada deficiente apreciación u omisión de las
pruebas aportadas a la presente causa, que por su índole procedimental
corresponde que sean tratadas en primer término y, por el otro lado,

#37012434#392859362#20231127134147958
SALA III
aquellas basadas en la diferente interpretación de las disposiciones legales

y reglamentarias que rigen la contienda.
IV. Que, en virtud de lo expuesto y en aquello tocante al
primer tópico mencionado, cabe recordar -como lo ha indicado el propio
apelante- que el recurso previsto en el artículo 86 inciso b) de la ley
11.683 otorga carácter limitado a la revisión de esta Cámara, y que, por
principio, queda excluido de ella el juicio del Tribunal Fiscal respecto de
los extremos de hecho (conf. Fallos 300:985).
Así pues, “…lo que se encuentra sometido a conocimiento
de este tribunal consiste, primeramente, en verificar si se evidencian
deficiencias manifiestas en la valoración efectuada por dicho tribunal.
Puesto que, cuando lo decidido por el Tribunal Fiscal de la Nación se
apoya en la ponderada valoración del conjunto de elementos probatorios
incorporados en el proceso (arg. CSJN, Fallos: 332:357), sólo cabe
confirmar la decisión recurrida (CSJN, Fallos: 326:2987 y 334:249)…”
(cfr. CNACAF, Sala III, Causa Nº 27409/2012, “La Luguenze SRL (TF
31.645-I) c/ DGI”, del 31/10/2012; Causa Nº 4502/2014, “Lanusse,
Josefina Milagros (TF 34.584-I) c/DGI”, del 29/9/2014; Causa Nº
18124/2016, “Frigorífico Pilcomayo SRL (TF 24.222-I) c/DGI”, del
14/9/2017; Causa Nº 83620/2016, Causa Nº 83620/2016, “Nobleza
Piccardo SAICYF (TF 33113-I) c/DGI”, del 16/10/2018; Causa Nº
72673/2018, “Establecimiento Agropecuario Las Tres Marías SA (TF
40.985-I) c/DGI”, del 7/5/2019, entre otros).
En efecto, si el apelante pretende la revisión de cuestiones de
hecho y prueba de la sentencia del Tribunal Fiscal, constituye un requisito
de procedencia que demuestre, preliminarmente, que la valoración
efectuada por el mismo fue arbitraria.
V. Que a los efectos de profundizar el análisis de la
temática hasta aquí expuesta, y sin perjuicio de incurrir en repeticiones –
por haber sido claramente reseñado por el Tribunal Fiscal en su decisorio–
resulta apropiado recordar que esta Sala tiene dicho que, conforme a

#37012434#392859362#20231127134147958
uniforme jurisprudencia, para que el crédito fiscal pueda computarse,
deben cumplirse una serie de requisitos, a saber: a) que sea imputable al
período fiscal en que hubiera sido facturado y discriminado; b) que se
encuentre facturado y discriminado en la factura o en el documento
equivalente; c) que la documentación respaldatoria se ajuste a las normas
vigentes sobre emisión de comprobantes; d) que sea computable hasta el
límite que surge de aplicar a la base imponible la alícuota respectiva; e)
que se vincule con operaciones gravadas; f) que quien esté en condiciones
de efectuar el cómputo sea responsable inscripto en el IVA, y g) que las
operaciones que originan crédito hubieran generado para el vendedor,
locador o prestador el débito fiscal respectivo.
A lo expuesto debe añadirse que, a los fines del aludido
reconocimiento, la firma contribuyente debe probar, entre otros extremos,
la real existencia de las compras efectuadas, con sus correspondientes
facturas en donde se halle el impuesto discriminado; y a su vez, para que
pueda computar este crédito fiscal, necesariamente tiene que haber
existido la generación de un débito fiscal en la etapa anterior por esa
misma operación, para el vendedor, locador o prestador, pues se supone
que el contribuyente puede tomar en cuenta el crédito así constituido, por
haber abonado el IVA en la etapa anterior.
Así pues, y de conformidad con tales pautas, cabrá analizar y
valorar los elementos de prueba aportados y señalados por la firma
apelante, a los fines de comprobar si se han configurado los recaudos
pertinentes, determinantes de la generación del crédito fiscal cuyo
reconocimiento persigue, a cuyo efecto se deberá tener también en
consideración de manera especial, los argumentos vertidos por el
organismo recaudador –valorados ya por el Tribunal Fiscal– para su
denegatoria, en tanto la controversia de autos gira en torno de la
impugnación de los aludidos fundamentos (esta Sala, in re “Calimboy SA
c/AFIP-DGI Resol. 17/2005 (RDEX)”, del 20/5/10, y sus citas).
Frente a este estado de cosas, lo que el artículo 12 y
concordantes de la ley de gravamen exige del contribuyente, no es la

#37012434#392859362#20231127134147958
SALA III
demostración del efectivo ingreso a las arcas del organismo recaudador,

sino la prueba de la existencia de la operación por la que se pagó el IVA y
su vinculación con las ventas realizadas (cfr. esta Sala, Causa 41.234/13,
“Molinos Rio de la Plata SA c/EN-AFIP-DGI s/DGI”, del 16/2/2017, y sus
citas).
En la especie, el fundamento por el cual el organismo fiscal
ha cuestionado las operaciones de compra con los proveedores bajo
estudio radica en su falta de capacidad económica y operativa, extremo al
que arribó a partir de la valoración de sendos indicios en derredor suyo.
En igual sentido, luego de cotejar la totalidad de la prueba producida por
la apelante, y contrastarla con la labor desplegada por el fisco, el Tribunal
Fiscal confirmó tal criterio, al considerar que en el sub lite, más allá de la
existencia de las operaciones vinculadas –circunstancia no debatida en
autos–, no se encontraban debidamente acreditado que dichas ventas
hubieran sido efectuadas por los proveedores impugnados.
Los referidos proveedores impugnados son: AG CEREALES
SRL; AGRINDACAR SA; AGRO SUR SRL; ALLCONT SA; Aparicio
Ramón Francisco; BITENCA SA; Boaglio, Norberto Juan; CAMPOS
DEL MERCOSUR SRL; Carrión, Alejandro Osvaldo; CENTRO
CEREALES SA; CEREAL PRO SA; CEREALES DEL NORTE SRL;
CEREALES EL PAIS SA; CEREALES QUEQUEN SA, COMPANIA
EXPORTADORA DE FRUTOS DEL PAIS SRL; Com, Osmar Francisco;
COOPERATIVA DE TRABAJO UNICOOPE LTDA; EL IBIS SA;
Giordanengo, Daniel Alfonso; HCDA INTERNATIONAL SA; INFINITI
GROUP SA; INSTALACIONES Y SERVICIOS SA; INVERCARNES
SA; JH SRL; LANCARAX SA; LEONES CEREALES SRL; Martín,
Femando Gabriel; Martínez, José Luís; MAUMIS SA; Menarvino, Vanesa
Noemí; PELAGRO SA; Picco, Ariel Carlos; POLITANO CEREALES
SA; PROSPERAR SRL; Vargas, Víctor Hugo; Vera, Enrique Juan y Oses,
Mirian Liliana.

#37012434#392859362#20231127134147958
VI. Que el recurrente esgrime, respecto a lo decidido por
el Fisco, que había sido arbitrario y que dicha tacha debe extenderse al
pronunciamiento apelado, en tanto confirmó lo resuelto por el ente
recaudador. Por consiguiente, es del caso analizar qué antecedentes de
hecho sustentaron la determinación de oficio efectuada y fueron
ponderados por el Tribunal Fiscal.
En el considerando IV.- del voto de la Dra. Gómez, al cual se
remitieron -en cuanto a este aspecto- los votos concurrentes de los demás
miembros del Tribunal, la mencionada Vocal destacó que “…de las
irregularidades detectadas por el organismo y que se encuentran
perfectamente detalladas en los anexos 1 a 37 cpo aa, fs 2001 a 2246 de
la vista corrida, cabe señalar que son comunes a todos los proveedores
citados las siguientes inconsistencias: 1) Que no poseen inmuebles,
rodados, maquinaria agrícola ni bienes registrables a sus nombres; 2)
Solo unos pocos registran nominas salariales o declaran no más de un
empleado en relación de dependencia: 3) Gran parte de ellos poseen
cuentas bancarias informadas RG 1065- con acreditaciones significativas
durante los periodos 2005/2007; 4) No registra pagos de impuestos
durante periodos objetados, y registra exiguos pagos correspondiente a
Bienes Personales Acciones y Participaciones, SICORE Impuesto a las
Ganancias, Aportes de la seguridad social Ley 24.241; Aporte de las
Obras Sociales, Aseguradoras de Riesgo de Trabajo: Contribuciones a la
Seguridad Social, SICORE al Impuesto al Valor Agregado. En muchos
casos las declaraciones juradas eran presentadas en ‘0’ y en otros con
saldos a favor del contribuyente, 5) La mayor parte de ellos no pudo ser
localizados en sus distintos domicilios declarados o dar con persona
responsable de las mismas. 6) La mayor parte de ellos se encuentra
excluidos del Registro Fiscal de Operadores de Granos (RFOG); 7)
Todos ellos se encuentran cargados en la base e-Apoc del organismo, la
mayor parte de ellos como ‘sin capacidad de económica’, otros como
‘usina de facturas’, otros como ‘desconocido por sus titulares’ y otros
como ‘prestanombres’.”

#37012434#392859362#20231127134147958
SALA III
Seguidamente, detalló especialmente que “…sin perjuicio de

dichas irregularidades surgen, en algunos de los supuestos, elementos de
relevancia que permitieron al personal fiscalizador arribar a las
conclusiones indicadas, a saber: 1) En el caso del proveedor AG
CEREALES SRL, el personal fiscalizador se constituyó en la supuesta
planta de silos alquilada por el supuesto proveedor, pudiendo constatar
que en el predio funcionaba un criadero de pollos perteneciente a la
empresa INDACOR SA (vde fs. 54 Cuerpo Actuaciones Dirección
Regional Río Cuarto AG CEREALES SRLY 2) Respecto de AGRIDACAR
SA, surgen diversas relaciones con otras firmas, como aquellos
autorizados a retirar cartas de porte y Formularios 1116. By C tanto de
la firma Agridacar SA como de contribuyentes a los cuales supuestamente
le compran cereales y las firmas vendedoras de los mismos cereales,
manejando estas personas documentación de otras firmas también
objetadas aquí, entre ellas Cereales Quequen SA (vde Cuerpo
Actuaciones Dirección Regional Córdoba AGRIDACAR SA); 3) En otro
supuesto, el personal fiscalizador concurrió al domicilio fiscal de
AGROSUR SRL a los fines de constatar el mismo y pudo verificar que el
mismo corresponde a un inmueble tipo casa habitación y según
manifestación de su moradora, el mismo no corresponde a la fiscalizada,
desconociendo la existencia de la misma (vde fs. 70/71 actuaciones
dirección regional Rio Cuarto Agro Sur SRL); 4) En el caso de
ALLCONT SA, se circularizaron a los proveedores más significativos de
la firma arrojando un resultado que -de trece- ocho desconocieron la
firma, otros dos no respondieron, uno no pudo ser localizado y dos
reconocieron tener actividad pero no con cereales (vde fs. 80 a 81, 83 a
87 cuerpo de actuaciones ALLCONT SA); 5) Por otra parte, funcionarios
se constituyeron en el domicilio fiscal del Sr. Aparicio Ramón Francisco
constando que existe un establecimiento con silos y animales de campo,
preguntando al titular del establecimiento, manifestó que él era el dueño
y que desconoce al Sr. Aparicio (vde cpo actuaciones Dirección Regional

#37012434#392859362#20231127134147958
Tucumán, Aparicio Ramón Francisco); 6) En el caso del
proveedor CAMPOS DEL MERCOSUR SRL, se circularizó a la Sra.
Mónica del Piano que figura como socia de la misma. Al contestar el
requerimiento, esta indico que no posee información alguna de la firma
en cuestión puesto que no tiene vinculación con la misma y que fue
víctima del robo de identidad radicando la correspondiente denuncia
penal- habiendo sido falsificado su documento de identidad a los fines de
abrir distintas cuentes bancarias y constituir sociedades, entre ellas la
firma Red Velvet SRL. Que el mismo cuit de la firma antes indicada, fue
el utilizado por Campos del Mercosur SRL (vde fs 617 cpo actuaciones
Dirección Regional Palermo, Campos del Mercosur SRL.), 7) También
cabe destacar el caso del proveedor CARRION Alejandro Osvaldo,
quien al concurrir el personal fiscalizador al domicilio alternativo del
contribuyente, se brindó información de que el Sr. Alejandro Carrión
vivía allí efectivamente y que el mismo realizaba tareas de albañilería y
transporte en camiones (vde fs, 65 cpo actuaciones Dirección Regional
Córdoba Carrión Alejando), Similar caso resulta respecto de la
proveedora OSES, Mirian Liliana, quien al ser consultada por personal
fiscalizador sobre las actividades que desarrolla, esta indico que resulta
ser empleada doméstica y ‘canillita’, no teniendo bienes inmuebles
rurales u otros registrables y que nunca compró o vendió cereales (vde
cpo. actuaciones Dirección Regional Rosario II OSES Mirian Liliana)”
(el énfasis corresponde al original).
Sobre esta base, concluyó que “…los datos colectados
durante la fiscalización y plasmados en los actos apelados vislumbran un
razonamiento congruente sobre la inexistencia de la operatoria entre la
aqui apelante y los distintos proveedores en atención a las
irregularidades detectadas, situación que escapa de la mera existencia de
incumplimientos formales por parte de terceros como sostiene la
recurrente…”. Por su parte, el Dr. Marchevsky agregó que “…[n]o pasa
inadvertido que de las constancias de la causa surgen serias
irregularidades en cabeza de los proveedores, suficientemente detallados

#37012434#392859362#20231127134147958
SALA III
en el voto de la Dra. Gómez que fulminan cualquier intento de ser

soslayados por parte de la actora”.
VII. Que, por el contrario, en su memorial la firma
contribuyente sostiene que, de la correcta valoración de la prueba
documental, pericial e informativa acompañada y/o producida en la causa,
se deriva indubitablemente la existencia de las ventas en cabeza de los
proveedores examinados.
Endilga la actora al Tribunal haber restado valor probatorio a
elementos que resultaban concluyentes o derechamente haber omitido
considerar prueba, a su entender, conducente.
Se disiente aquí con esa postura, en virtud de las siguientes
apreciaciones:
En primer lugar, puntualiza el Tribunal a quo que, en el
informe contable obrante a fs. 251/339, los peritos dejaron constancia que
“…de la documentación puesta a disposición por parte de la recurrente,
la firma Nidera SA (hoy COFCO INTERNATIONAL ARGENTINA SA)
llevan los libros en legal forma sin observaciones que formular en cuanto
al cumplimiento de las formalidades prescriptas por las disposiciones del
Código de Comercio. (…) Por otra parte, y en cuanto se solicita indiquen
si la mercadería adquirida por la recurrente fue exportada, estos indican
que atento al carácter fungible de la misma, no resulta posible indicar el
destino de la / misma, resaltando el perito del Fisco Nacional que de la
mera exhibición de la documentación puesta a disposición no permite
establecer la realidad fáctica de las operaciones”.
También especificó que “los expertos acompañan -para
cada uno de los proveedores objetados- el detalle pormenorizado de las
operaciones objetadas, las formas de cancelación indicando fecha de
pago, orden de pago, factura correspondiente y numero de cheque o
trasferencia según el caso, los intermediarios que actuaron en algunas de
ellas y las retenciones practicadas e ingresadas en los periodos
correspondientes mediante la presentación del SECO RE a la AFIP, al

#37012434#392859362#20231127134147958
cual en razón de su extensión y volumen del mismo corresponde
remitirse.”
Respecto de la prueba informativa producida en autos, se
observó que “…los datos suministrados por los oficiados no aportan
mayores precisiones sobre la cuestión planteada. Ello así, las entidades
bancarias acompañan extractos de sus bases de datos que dan cuenta de
las transferencias bancarias realizadas entre Nidera SA y algunos
proveedores que fueran objetados por el Organismo y que ellos poseían
cuentas en dichas entidades o eran clientes de las mismas (vde respuestas
de las entidades - Citibank -fs. 1667-, Banco de Córdoba -fk 1746 y
2228-, Banco Francés-fs. 2114-, Banco Roela-fs. 2119-, Nuevo Banco
Santa Fe-fs, 2150-, Banco Santander Rio-fs 2187-, Banco Macro-fs
2203-, HSBC fs. 2606- entre otros)”.
Paralelamente se resaltó que “…las distintas Bolsas de
Cereales y Comercio registran contratos por compra de granos entre
Nidera SA y algunos de los proveedores y, en otros casos, informan que
no registran operaciones entre la recurrente y las personas objetadas por
el Organismo, tal es el caso de Cooperativa de Trabajo Unicoop (vde
respuestas de las oficiadas Bolsa de Cereales de Bahía Blanca -fs. 2165-,
Bolsa de Cereales de Buenos Aires - 2207, Bolsa de Comercio Santa Fe-
fs. 2352-y Bolsa de Cereales de Córdoba -fs, 2534- entre otras)”.
A partir de la reseña efectuada y su confrontación con la
expresión de agravios, se puede entonces concluir que no ha existido
omisión de considerar la prueba producida. Se verifica, por otra parte, que
existe una discrepancia sobre el mérito que se ha hecho de la aludida
prueba. Esta divergencia, en rigor de verdad, no estriba estrictamente en
su valor probatorio, sino que la contradicción que sustenta la crítica del
apelante y constituye el planteo medular de su impugnación a la sentencia,
se centra en considerar que, habiéndose demostrado la existencia real de
las operaciones mediante las cuales adquirió los granos, constituiría un
exceso que se le exigiera demostrar la capacidad operativa de sus
proveedores.

#37012434#392859362#20231127134147958
SALA III
Frente a tal planteamiento, en el aludido decisorio se

reconoció que, en este litigio, “…no se ha puesto en tela de juicio la
existencia física del cereal, su traslado, modalidad de entrega o
recepción, sino que se cuestiona que quienes facturaron las operaciones
sean los verdaderos proveedores de los bienes”. A partir de tal
apreciación, se resaltó que, “…la prueba rendida en autos no ha sido
suficiente para rebatir los cargos efectuados por el Fisco Nacional
respecto de cada uno de los proveedores objetados y, por consiguiente,
dilucidar que fueron ellos los que efectivamente intervinieron en dichas
operaciones, puesto que de la misma no surgen elementos que permitan
inferir sobre la capacidad productiva patrimonial y operativa- de los
proveedores. Asimismo, cabe agregar que la actora no ha ofrecido
prueba alguna ante esta instancia jurisdiccional dirigida a localizar a los
responsables de las firmas proveedoras o los particulares con quienes se
habría contactado para celebrar las operaciones, para que estos
reconocieran las mismas”.
VIII. Que, en relación a las interpretaciones antagónicas
expuestas, debe recordarse la jurisprudencia sentada por nuestra Corte, en
cuanto a que las resoluciones emanadas regularmente de la Dirección
General Impositiva gozan de presunción de legitimidad, por lo que su
peculiar naturaleza obliga a tener en cuenta primordialmente las normas
que específicamente lo reglan y los principios propios de la rama del
derecho a la que pertenece, lo que impide una remisión simplista y
mecánica a las normas del Código Procesal Civil y Comercial de la
Nación. En virtud de ello, ha explicado dicho Tribunal que no es el Estado
quien debe demostrar, en cada caso, la veracidad de los hechos en los que
se asientan dichos actos, así como la validez de las conclusiones extraídas
de ellos, sino, por el contrario, es el interesado el que debe alegar y probar
su nulidad en juicio (C.S.J.N., Fallos: 328:53 y sus citas).
Al hilo de este razonamiento, es conveniente puntualizar que
el acto de determinación de deuda constituye un acto administrativo y, por

#37012434#392859362#20231127134147958
ello, goza de la presunción legal establecida a favor de éste, razón por la
cual quien lo impugne es quien debe demostrar de modo irrebatible su
arbitrariedad, pues en materia de determinaciones impositivas se admite la
sustantividad de reglas distintas sobre la carga de la prueba con relación a
las que se aplican en los demás juicios (esta Cámara, Sala IV, Causa Nº
28/07, “Azul infinito SA (TF 20830-I) c/ DGI”, del 9/6/2009, citado por
esta Sala en la Causa Nº 28627/08, “Juki SACIFIA (TF 18574-I) c/DGI”,
del 29/3/2012).
Es por ello que la Corte Suprema de Justicia de la Nación ha
dicho que “el contribuyente está obligado a proporcionar los
comprobantes necesarios para que la DGI pueda verificar la exactitud de
sus declaraciones juradas. En materia de determinaciones impositivas de
oficio rigen, para la carga de la prueba, reglas distintas de las comunes.
Así, quien pretende que es erróneo el método empleado para determinar
el impuesto, debe suministrar la prueba pertinente” (Fallos 268:514;
201:322). Efectivamente, “las exigencias derivadas del art. 377 deben ser
interpretadas en armonía con la presunción de legitimidad del acto
administrativo de determinación de oficio, a fin de que el Estado no
termine obligado a demostrar, en cada caso, la veracidad de los hechos
en los que se asienta, cuando por el contrario, es el interesado el que
debe alegar y probar la nulidad en juicio” (Fallos 218:312, 324 y 372;
294:69 y 328:53, Esta Cámara, Sala IV, Causa Nº 7067/00, “Comercio
Internacional SA c/ AFIP s/ DGI”, del 30/3/2010; esta Sala, fallo “Juki”
citado y Causa Nº 34604/2012, “Rio, Roberto José (TF 22521-I)”, del
10/5/2013).
De esto se sigue que la actuación procesal de la actora
consiste en arrimar, en la medida de sus posibilidades, los elementos de
convicción que permitan refutar la conjetura fiscal, demostrando que los
proveedores efectivamente realizaron las ventas. El fundamento último de
este razonamiento, en lo que aquí interesa señalar, subyace en la
configuración del impuesto en cuestión, donde el crédito fiscal del
comprador corresponde al débito fiscal del vendedor. Si éste no es

#37012434#392859362#20231127134147958
SALA III
efectivamente quien vendió los bienes, se resiente el esquema diseñado

por el legislador (esta Sala, Causa Nº 27356/12, “Nidera SA c/EN-AFIP-
DGI Resol 20/12 s/ proceso de conocimiento”, del 15/7/2020).
IX. Que, a modo de colofón, y en virtud de lo hasta aquí
expuesto, el examen de la prueba descripta no permite arribar a una
conclusión diferente a la del a quo, en tanto esta, según se puede
vislumbrar, ha tomado una dirección que, atento los cargos impuestos por
el organismo fiscal, es la correcta.
Como ya fuera dicho, la impugnación de las operaciones
tiene epicentro en la presunta falta de capacidad económica y operativa de
los proveedores en cuestión. Frente a ese extremo objetivo, la existencia
de facturas, remitos y cartas de porte, así como la información que han
brindado en autos las entidades financieras y los intermediarios, no admite
tener por probado lo contrario. En otras palabras, el respaldo documental,
el circuito material de los productos –lo que incluye a los sujetos
intervinientes– y el circuito económico de los valores correspondientes, no
resultan suficientes para rebatir el cargo imputado por el Fisco nacional –y
confirmado por el Tribunal Fiscal– (conf. esta Sala, Causa Nº 19825/2021,
“Cereales Condor S.A. (TF 32670–I) c/ D.G.I. S/ recurso directo de
organismo externo”, del 27/10/2022).
En virtud de ello, esta Alzada comparte lo sostenido por el
Tribunal Fiscal, en el sentido de que en autos no se ha logrado acreditar
que los proveedores impugnados fueran los verdaderos vendedores de las
semillas, operaciones que, a la postre, generaron el crédito fiscal
observado por el Fisco.
X. Que en torno a la materia en debate, cabe tener
presente que la Corte Suprema de Justicia de la Nación, en los últimos
lustros, ha tenido ocasión de pronunciarse en planteos con características
similares a las de autos.
En la causa “ADM Argentina SA c/EN-AFIP-DGI Resol.
24/08 (DV DyR2) s/DGI”, del 10/3/2015, afirmó que “…corresponde

#37012434#392859362#20231127134147958
desestimar los agravios fundados en la alegada existencia de los granos
exportados…, en el cumplimiento del requisito establecido en el artículo
12 in fine de la ley de IVA… y en la retención e ingreso del 70% de los
débitos fiscales consignados en las facturas impugnadas por parte de la
actora…”.
“En lo concerniente a tales aspectos, la apelante no ha
rebatido eficazmente el argumento central tenido en cuenta por el a quo
para decidir como lo hizo, consistente en señalar que ante la falta de
veracidad de las operaciones impugnadas no se verifica el primer
recaudo legal del reintegro referido a la existencia de la operación
generadora del crédito correspondiente” (Considerando 7º).
En sentido semejante “Molinos Río de la Plata SA
c/ENAFIP- DGI Resol. 68/10 (GC) y otros s/DGI”, del 25/8/2015.
Concretamente, en supuestos en los que el cuestionamiento
radicó en la identidad del sujeto vendedor, la Corte Suprema de Justicia ha
sostenido que “…el mero cumplimiento de los requisitos formales de
facturación… resultan inhábiles por sí solos, ante la gravedad de los
indicios expuestos, para tener por acreditada la existencia de las
operaciones…” (CSJN, “Stop Car SA (TF 26815-I) c/DGI”, del 21/8/13;
criterio reiterado en “Floriner SA (TF 24275-) c/DGI”, del 10/12/13). En
otro orden, en un resonante caso en el que se cuestionaba la identidad de
los vendedores, el Alto Tribunal afirmó que “…la norma transcripta –en
referencia al artículo 12 de la ley del gravamen– subordina el derecho al
cómputo del crédito fiscal en el IVA, a la circunstancia de que el hecho
imponible se haya perfeccionado respecto –en el caso– de los vendedores
de los bienes, extremo que no se cumple en las presentes actuaciones,
pues como se señaló, la actora no ha logrado acreditar que los
proveedores impugnados hayan realizado las operaciones de venta que
aquel les adjudicó” (CSJN, “Feretti, Félix Eduardo (TF 22752-I) c/DGI”,
del 10/3/15).
XI. Que, en virtud de lo hasta aquí analizado, se observa
que el Tribunal a quo realizó una razonable valoración de los hechos, a la

#37012434#392859362#20231127134147958
SALA III
luz de la prueba aportada y/o producida en autos, no surgiendo de los

elementos señalados por la contribuyente –ni de los obrantes en los
expedientes administrativos que se tuvieron a la vista– indicio alguno que
lleve a esta Alzada a considerar que haya existido error o arbitrariedad
manifiesta en la valoración de los hechos y/o de la prueba, todo lo cual
lleva a concluir que lo resuelto por el Tribunal Fiscal, en cuanto a las
circunstancias de hecho y prueba, merecen su confirmación en esta
instancia.
XII. Que llegados a este estadio, resta examinar los
agravios referidos a las retenciones que la actora aduce haber ingresado a
las arcas fiscales. Sobre el particular, postula la recurrente que la tesis
adoptada por el Fisco presupone la inexistencia del hecho imponible, por
estarse frente a un sujeto apócrifo, por lo que no correspondería
obligación tributaria alguna.
A partir de este sustrato, arguye que ya habría ingresado el
100% del IVA correspondiente al hecho imponible, por vía de retención
en la fuente, motivo por el cual –sostiene–, reportaría un enriquecimiento
sin causa a favor del Fisco pretender nuevamente su ingreso. Señala que el
ente fiscal se encontraría desinteresado, resultando irrelevante e
intrascendente conocer con precisión quiénes fueron los proveedores de
las mercaderías en cuestión.
Concluye que “[s]ostener lo contrario daría como resultado
que el Fisco Nacional ha percibido dos veces el importe que fuera
retenido, antes con la retención, y luego con el pago efectuado por mi
mandante luego de la sentencia recurrida”.
El agravio no puede prosperar.
El argumento de la apelante no discierne dos personalidades
diferentes que se vinculan con el organismo fiscal, a cuyo respecto les
alcanzan distintas realidades jurídicas.
Por un lado, se encuentra el “Responsable por deuda propia”
–comúnmente denominado: “contribuyente”–, quien se encuentra

#37012434#392859362#20231127134147958
obligado “a pagar el tributo al Fisco en la forma y oportunidad debidas”
(Ley Nº 11.683, art. 5°, párrafo primero); y por el otro, los “Responsables
del cumplimiento de la deuda ajena”, entre los que se hallan los “agentes
de retención y de percepción” (art. 6°, inc. f).
En el sub lite, la firma accionante ha revestido las dos
cualidades señaladas: la de “contribuyente”, con relación al pago del IVA
por sus propias ventas –aspecto en el cual interesa el examen del crédito
fiscal–, y la de “agente de retención”, al tener que retener e ingresar al
fisco un porcentual de IVA correspondiente a los proveedores con los que
se vinculó
De suyo, se evidencia así la presencia de dos obligaciones
tributarias diferentes: una, la que tiene origen en la realización del hecho
imponible por parte de la “actora-contribuyente”, y otra, la que recae en
cabeza –también– de la actora, aunque ahora en carácter de agente de
retención, vinculada con el/los hecho/s imponible/s realizado/s por los
sujetos retenidos.
Sobre el singular, tiene dicho la Corte Suprema que la ley
11.683 instituyó “… como responsables de la retención del impuesto a
ciertos sujetos específicamente llamados agentes de retención, los que son
distintos de aquéllos que resultan obligados al pago del impuesto por su
carácter de contribuyentes. A los primeros, la ley les atribuyó el deber de
practicar retenciones por deudas tributarias de terceros, sobre los fondos
de que disponen cuando con su intervención se configura el presupuesto
de hecho determinado por la norma legal. Además, los obligó a ingresar
al fisco los importes retenidos en el término y las condiciones
establecidas, puesto que tal actividad se vincula, en lo que aquí interesa,
con el sistema de percepción de los tributos en la misma fuente en virtud
de una disposición expresa que así lo ordena y atendiendo a razones de
conveniencia en la política de recaudación tributaria” (cfr. C.S.J.N.,
“Cintafón SRL”, 3/4/1986. El subrayado no es del original).
Como corolario de lo explicado, se concluye que no existe
enriquecimiento sin causa por parte de la demandada, ni perjuicio

#37012434#392859362#20231127134147958
SALA III
patrimonial de la actora, desde que el ingreso de las retenciones, por parte

de la empresa actora, no conforma un anticipo o adelanto del IVA que
deba ingresar por el desarrollo de su propia actividad comercial.
Reafirma lo expuesto un reciente pronunciamiento del Alto
Tribunal, recaído en la Causa “Compañía Argentina de Granos SA c/AFIP
(DGI) s/contencioso administrativo-varios”, del 11/3/2021, el cual tuvo
lugar a raíz de una demanda entablada por una firma, a la cual se le había
efectuado un ajuste en el crédito fiscal del IVA, pretendiendo luego repetir
las “retenciones practicadas e ingresadas”.
Denegando la repetición intentada, la Corte Suprema
sostuvo que: “En forma previa al tratamiento de los agravios resulta
necesario apreciar que en todo momento el ente recaudador ha sostenido
en las presentes actuaciones que la impugnación del cómputo de los
créditos fiscales originados en las compras de granos solamente requirió
la comprobación de que ellas fueron realizadas con proveedores que no
son los que surgen de las facturas observadas. Sobre esa base el Fisco
Nacional también ha entendido que resulta válido el ingreso de las
retenciones en concepto de IVA, y que no corresponde su repetición…,
porque se trata de ventas de cereales que están gravadas por el impuesto”
(Considerando 6°).
Descalificando el fallo que había hecho lugar a la repetición,
expresó el Tribunal que: “… la actora en su escrito de demanda no
solicitó la repetición de las sumas ingresadas en su condición de
contribuyente del IVA…, sino que persiguió la repetición de los montos
ingresados al Fisco en su carácter de agente de retención del citado
impuesto” (Considerando 8°).
Para finalizar, destacó que la compra de granos había
quedado acreditada mediante la comprobación del circuito físico de las
mercaderías, lo cual impedía considerar que el patrimonio de la actora
hubiere experimentado menoscabo a consecuencia de su actuación como
agente de retención (Considerando 14), adicionando que correspondía

#37012434#392859362#20231127134147958
“rechazar el argumento atinente a que las retenciones ingresadas por la
empresa resultarían incausadas por no corresponder a operaciones de
venta que hayan generado el correspondiente crédito fiscal, toda vez que,
como quedó comprobado en autos, el ajuste fiscal no se fundó en la
declaración de inexistencia de las operaciones sino en la impugnación del
cómputo del crédito fiscal originado en ellas…” (Considerando 15).
XI. Que en orden a todo lo analizado, se concluye que el
examen practicado por el a quo se presenta como una razonada derivación
del derecho vigente, lo cual conduce a confirmar su sentencia, con costas
de Alzada a la vencida, por no caber mérito alguno para la dispensa
(CPCCN, art. 68 primer párrafo).
En mérito de lo expuesto SE RESUELVE: Rechazar el
recurso de apelación interpuesto por la parte actora y, en consecuencia,
confirmar la sentencia apelada, con costas (art. 68 primer párrafo,
CPCCN).
Se hace saber a las partes que podrán consultar los
precedentes mencionados en el sitio web http://www.cij.gov.ar/.
A los fines del art. 109 del Reglamento para la Justicia
Nacional, se deja constancia que suscriben la presente dos vocales por
hallarse vacante el tercer cargo.
SERGIO GUSTAVO FERNÁNDEZ CARLOS MANUEL GRECCO

#37012434#392859362#20231127134147958

Jurisprudencia 2023 - IVA Fallo Cofco International Argentina S.A

Cargado por

Información del documento

Derechos de autor

Formatos disponibles

Compartir este documento

Compartir o incrustar documentos

Opciones para compartir

¿Le pareció útil este documento?

¿Este contenido es inapropiado?

Copyright:

Formatos disponibles

Jurisprudencia 2023 - IVA Fallo Cofco International Argentina S.A

Cargado por

Copyright:

Formatos disponibles

Poder Judicial de la Nación

CAMARA CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO FEDERAL-

Fecha de firma: 28/11/2023

Fecha de firma: 28/11/2023

Fecha de firma: 28/11/2023

Fecha de firma: 28/11/2023

la carga dinámica de la prueba y vulnerado el principio de la verdad

Fecha de firma: 28/11/2023

Fecha de firma: 28/11/2023

aquellas basadas en la diferente interpretación de las disposiciones legales

Fecha de firma: 28/11/2023

Fecha de firma: 28/11/2023

demostración del efectivo ingreso a las arcas del organismo recaudador,

Fecha de firma: 28/11/2023

Fecha de firma: 28/11/2023

Seguidamente, detalló especialmente que “…sin perjuicio de

Fecha de firma: 28/11/2023

Fecha de firma: 28/11/2023

en el voto de la Dra. Gómez que fulminan cualquier intento de ser

Fecha de firma: 28/11/2023

Fecha de firma: 28/11/2023

Frente a tal planteamiento, en el aludido decisorio se

Fecha de firma: 28/11/2023

Fecha de firma: 28/11/2023

efectivamente quien vendió los bienes, se resiente el esquema diseñado

Fecha de firma: 28/11/2023

Fecha de firma: 28/11/2023

luz de la prueba aportada y/o producida en autos, no surgiendo de los

Fecha de firma: 28/11/2023

Fecha de firma: 28/11/2023

patrimonial de la actora, desde que el ingreso de las retenciones, por parte

Fecha de firma: 28/11/2023

SERGIO GUSTAVO FERNÁNDEZ CARLOS MANUEL GRECCO

Fecha de firma: 28/11/2023

También podría gustarte