UNIDAD N° 2

DERECHO CONSTITUCIONAL TRIBUTARIO

¿Que es el derecho constitucional tributario? Es la parte del derecho tributario que estudia las
normas fundamentales que disciplinan el ejercicio de la potestad tributaria. Dichas normas se
encuentran dentro de cartas constitucionales.
- Estudia las normas que coordinan, armonizan, delimitan y distribuyen el ejercicio de la potestad
tributaria entre de los distintos niveles de gobierno dentro de un estado y, a su vez, analiza o se
encuentra compuesto por el conjunto de normas constitucionales que contienen los limites de la
potestad tributaria Pueden existir distintos niveles de gobierno que ejerzan la misma potestad
sobre las mismas actividades: el derecho constitucional tributario distribuye la facultad de crear
tributos entre la Nacion, provincias y municipios. Por otro lado, puede ocurrir que dos o mas niveles
de gobierno ejerzan la misma potestad: el DCT coordina y armoniza.
- Es el conjunto de normas y principios que gobiernan la tributación.

¿Que es la potestad tributaria? Para poder analizar la regulacion constitucional previamente

tenemos que entender qué es la potestad tributaria Siempre existió una gran discusión: algunos
libros hablan de y luego otros libros mas modernos pasan a llamarlo

La potestad tributaria, o el poder tributario, es aquella facultad que tiene el estado de imponer, a
traves de su poder de imperio, detracciones economicas a titulo de tributo a los ciudadanos que se
encuentren dentro del territorio en que dicho estado actua., Esta facultad de detracción, sin
embargo, se apoya o surge de la propia constitucion, es decir, es la propia constitucion la que actua
como piedra de toque para que el estado pueda o tenga la facultad o el derecho de poder gravar las
distintas actividades economicas que se desarrollan dentro de su territorio. A su vez, es la
constitucion la que va a limitar el alcance de dicha potestad tributaria.

Como toda institución jurídica, debe responder a cirterios de justicia, no solo debe cumplir fines y
propositos especificos, (en derecho tributario seria la recaudación) sino que el tributo debe
responder a fines y propositos constitucionales:

- En denifitiva, el tributo ingresa al ordenamiento jurídico argentino como cualquier otra institución
jurídica, con sus fines y objetivos específicos: recaudación. Pero, además, para el derecho
constitucional debe estar al servicio de fines y objetivos propios de la CN: Estos están desarrollados
en el preámbulo (ej: unión nacional de las provincias)

- Hay normas que limitan material// la potestad tributaria: primer parte de la CN. Tambien tienen
base constitucional normas que imponen sanciones a personas que infrinjan la legislación tributaria.
Por ultimo, la CN debe establecer garantías para que los contribuyentes puedan hacer efectivas sus
garantías procesales: ejemplo tutela judicial efectiva (art. 18 de la CN) o las contenidas en el Pacto
de San Jose de Costa Rica.

La primera discusion, que quizas sea la fundamental por la cual paso de llamarse poder
tributario a potestad tributaria, fue basar este poder del estado en el principio de soberania. Sin
embargo, hasta el dia de hoy hay autores que sostienen o fundamentan la potestad tributaria en el
principio de soberania, por ej un autor, jurista español, como Saenz de Bujanda, que apoya o
asienta la potestad tributaria del estado en el concepto de soberania, y éste se remonta a la epoca de
Jean Bodin (epocas en donde no existia el constitucionalismo, donde no habia un gran imperio de la
norma o de la ley, sino que existia la facultad absolutista del monarca). Argumenta este autor que la
soberania de la cual gozaba en ese momento el monarca, o en tiempos posteriores el estado, le
confería la posibilidad de dictar las normas tributarias, acuñar de moneda y declarar la guerra: eran
tres facultades inherentes o propias del gobernante en ese momento, sin posibilidad de contar con
una instancia de revisión.

Con el ingreso de el derecho consitucional, o el constitucionalismo, en contraposicion al

absolutismo monarquico o a un regimen dictatorial o totalitario, encontramos un primer limite a
estas facultades inherentes al gobierno: existe la necesidad de union nacional, ya sea de las
provincias entre si en un regimen federa o del pueblo en un regimen unitario. Esto se refleja o se
expresa a traves de una carta fundamental que contiene las facultades que va a tener el gobierno o
las preclusiones de poder que va a tener determinado gobierno y sus diferentes limites. Dentro de
estos limites, encontramos os limites de este poder con relacion a los ciudadanos.

Esta nocion de soberanía comienza a cambiar a partir de Bielsa: sostiene que la ley no es soberana
(se opone a la idea de que la potestad tributaria se basa en la nocion de soberanía)

La nocion de soberanía se apoya en un concepto politico, mal podria ser utilizado el principio de
soberania dentro de un sistema juridico.
La ley encuentra como fundamento de validez y limitación lo que dice la CN La potestad
tributaria es una porción de la potestad legislativa del estado.

- Entonces, al estar dispuesto dentro de la constitucion que la potestad tributaria, primero es una
potestad normativa, por la exigencia inexorable del cumplimiento del principio de legalidad y el
principio de reserva de ley, ésta no deriva del principio de soberania sino que es una facultad
normativa que debe verse plasmada en una ley, es decir, debe respetar el procedimiento establecido
en la constitucion de la nacion argentina para el dictado de las leyes ya sea a nivel nacional,
provincial o municipal.

En conclusión, ¿QUÉ ES LA POTESTAD NORMATIVA TRIBUTARIA?

Es la facultad normativa del estado, de crear los tributos que van a gravar la actividad económica
del estado económica// relevantes, dentro de su competencia jurídica.

Se puede observar que hay una relacion bipolar o bifronte: de crédito y debito, es decir, contiene la
descricpion de un presupuesto de hecho o lo que damos en llamar hecho imponible que es una
actividad de relevancia economica que el legislador visualizaba o escogia para poder ser gravada
con un tributo, que si acaece en la realidad da nacimiento a la obligacion tributaria

¿Cuáles son los caracteres de esta potestad?

- Hay resabios de cuando el poder tributario se apoyaba en el principio de soberania, en las distintas
caracteristicas de la potestad tributaria.

1) Abstracta: La potestad tributaria es abstracta: se trata de normas genericas obligatorias,

dirigidas en forma indeterminada a toda la poblacion, es decir que no es una obligacion
concreta, eso se refleja cuando en la realidad suceden los defectos de la norma. Se distingue
en este sentido de la obligación tributaria, que se dirige al que realiza la actividad
económicamente relevante.

¿Quién ejerce la potestad normativa tributaria en un estado que tiene un sistema de gobierno
republicano? El poder legislativo, a través del dictado leyes. La potestad tributaria es
siempre abstracta: el congreso nacional, la legislatura provincial o el municipio legisla para
todos aquellos que estan dentro de su orbita territorial.

2) Permanente: la potestad tributaria es connatural al estado y solamente se extingue la

potestad tributaria con la extincion del mismo.
 3) Imprescriptible: puede el estado no hacer uso de la potestad tributaria durante el tiempo
que asi lo considere y no por eso va a prescribir la posibilidad de utilizar dicha facultad
porque es connatural al estado y si no tuviera el estado potestad tributaria dejaria de existir
como tal El tributo es un recurso publico que requiere el estado para poder afrontar el
gasto publico y el gasto publico se ve reflejado a traves de los servicios que presta el estado.
Si el estado no presta servicios no puede existir como tal.

4) Irrenunciable: El estado no puede renunciar a ejercer la potestad tributaria porque dejaria

de existir como estado.

5) Indelegable: el estado no puede delegar la potestad normativa tributaria y no la puede

delegar ni vertical, ni horizontalmente.
- Horizontalmente: no puede delegar la potestad tributaria en los otros poderes (poder judicial o al
poder ejecutivo) Solo la ejerce el PL.
- Verticalmente: no se podria delegar la potestad tributaria de una provincia a la nacion, de la nacion
a una provincia, de una provincia a un municipio, de un municipio a una provincia. Esto es así
porque esa distribucion de potestades normativas esta establecida en la constitucion y la misma
constitucion establece los resortes necesarios y los casos excepcionales en que hay modificaciones
en el ejercicio de la potestad normativa tributaria (violada serialmente por el estado desde el año
1932 a través del impuesto a las ganancias, facultad exclusiva de las provincias por ser un impuesto
directo, salvo en situciones excepcionales, por un tiempo determinado y cuando la seguridad, la
defensa o el bienestar general de la nacion asi lo requiere, la nacion puede regular en materia de
impuestos directos)

6) La caracteristica medular de la potestad tributaria, es la relacion supremacia sujeccion: la

relacion de supremacia por parte del estado y la relacion de sujeccion por parte de los
ciudadanos con ese estado.
- Cuando el estado ejerce esta potestad normativa está en posición de supremacía/ sujeción
con respecto al ciudadano. En cambio, cuando el estado se convierte en titular de un crédito
tributario se encuentra en pie de igualdad con el sujeto pasivo contribuyente y sujeto a las
normas al igual que el ciudadano.

- En materia tributaria en el unico momento donde nos vamos a encontrar en una relacion
de supremacia sujecion con el estado es a traves del ejercicio de la potestad normativa
tributaria.

- Una vez dictada la ley, definido el presupuesto de hecho y realizado por algun ciudadano,
deja de existir supremacía y sujeción y pasamos a una situación de partidad de obligaciones:
el estado tendrá el derrecho a cobrar, el contribuyente tiene la obligacion de pagar. Se
pueden sucitar controversias, en las cuales se van a encontrar en un pie de igualdad de
discusion.

- ¿Qué explica esta situación de supremacía sujeción? La potestad normativa, en definitiva,

es ejercida por nosotros que, a traves del sistema de autoconsentimiento o el sistema de
representación, hemos elegido de manera democrática a nuestros representantes. Es decir,
nos autoimponemos los tributos a traves de los representantes que nosotros elegimos.

Tipos de tributo que solo puede crear el Estado:

a) Impuesto: no hay conexión directa con la prestación de un servicio por parte del Estado.
se grava por una manifestacion de
capacidad contributiva, una exteriorizacion de riqueza, sin encontrarse vinculado a una
prestacion de un servicio por parte del estado.
 b) Tasa: es un tributo vinculado. Exige, dentro de su hecho imponible, la prestación de un
servicio por parte del estado: concreto, indivisible y efectivo.

c) Contribucion especial: refleja en el pago la obtecion de un beneficio por parte del

contribuyente.

Exencion Poder de eximir:

Es un tipo de beneficio fiscal/ tributario.

Es el beneficio por excelencia: se revela en la desconexión total entre la realización del hecho
imponible (causa) y el mandato de pago (consecuencia): hay una actividad/ hecho /acto o condición
legal descripta que permite desconectarlos.

Hubo discusiones intrincadas o debates sobre la potestad de eximir:

Algunos que decian sobre la misma que la potestad de eximir que tiene el estado esta
implicita en la potestad tributaria, no es mas ni menos que la misma potestad tributaria pero
a la inversa.
Otros no estaban de acuerdo con que se encuentre implicita dentro de la potestad tributaria
sino que es una derivacion de esa potestad tributaria porque la potestad de eximir, tendria
tener otros fines distintos a la potestad tributaria. (Profe adopta esta posición:
La potestad de eximir no se encuentra o no hay que buscarla dentro de la potestad tributaria
sino dentro de la obligacion tributaria en si misma.

La facultad de eximir es la facultad que tiene el estado de otorgar a los contribuyentes beneficios
fiscales.

Surge cuando una determinada cualidad descripta en la norma provoca la absoluta desconexion
entre el hecho imponible y su consecuencia o mandato de pago al ser una derivacion de la
potestad tributaria, la potestad de eximir goza de los mismos caracteristicas y requiere de los
mismos limites: goza de las mismas caracteristicas cuando decimos que es abstracta, inalienable,
imprescriptible e indelegable y su limite formal es el principio de legalidad, en cuanto que todos los
elementos de la exencion deben estar descritpos en una norma y por el principio de reserva de ley,
esa norma debe ser emanda del poder legislativo)

Esta desconexión puede ser provocada por una cualidad:

Objetiva: tiene en cuenta la actividad en si misma (ej: organización sin fines de lucro dedicada a
la investigación)
Subjetiva: tiene en cuenta elementos caracteristicos del sujeto (ej: una ONG, cooperativa, etc)

Las instituciones mencionadas estarán liberadas de pagar el impuesto por mas ganancias que
obtengan.

Otros tipos de beneficios pueden ser: temporales (se difiere el monto total) y también cuantitativos
(se disminuye el monto total)

Limites a la potestad tributaria: debe respetar los principios y garantías contenidos en la

constitución nacional. Dentro de estos principios debemos mencionar: generalidad (que implica que
todos los que se encuadren en la actividad descripta en la norma están obligados a solventar el gasto
publico, sin distinción de raza, sexo, relifion e ideología) Este principio se ve quebrado al
ejercerse la potestar de eximir, sin embargo ésta potestad surge del art 75 inc 18 Clausula de
progreso o de prosperidad: conducente a la prosperidad del país, al adelanto y
bienestar de todas las provincias, y al progreso de la ilustración, dictando planes de instrucción
general y universitaria, y promoviendo la industria, la inmigración, la construcción de
ferrocarriles y canales navegables, la colonización de tierras de propiedad nacional, la
introducción y establecimiento de nuevas industrias, la importación de capitales extranjeros y la
exploración de los ríos interiores, por leyes protectoras de estos fines y por concesiones temporales

PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE LA TRIBUTACIÓN

Son los principios constitucionales en que se apoya la potestad tributaria.

Es necesario establecer una diferencia entre los principios del art 3 - principios en los que se asiente
la potestad tributaria, los principios constitucionales tributarios de un estado federal y los principios
o limites constitucionales de esta potestad, que constituyen una garantia del contribuyente Una
cosa es la norma que legitima, disciplina y distribuye la potestad y otra es la norma que limita esa
potestad normativa tributaria (por ej un limite puede derivar del art 121 o el 31)

1) Supremacía constitucional: la tributación se apoya en la Carta Magna. ¿Dónde se

encuentra el tributo en la CN? En el art. 4 de la CN Dicho articulo menciona los ingresos
que componen el tesoro de la nacion. Sin embargo, el principio de legalidad como limite
también esta establecido en el mismo articulo.

Artículo 4º.- os del Tesoro

nacional formado del producto de derechos de importación y exportación, del de la venta o
locación de tierras de propiedad nacional, de la renta de Correos, de las demás contribuciones que
equitativa y proporcionalmente a la población imponga el Congreso General, y de los empréstitos
y operaciones de crédito que decrete el mismo Congreso para urgencias de la Nación, o para

El art. 4 debe aporyarse en otra norma: esta norma, que es el art 31 de la CN, se creo tomando
como base dos inspiraciones: las Bases de Alberdi y la Constitucion de EEUU.

Conforme al art. 31 en nuestro sistema tenemos una jerarquía normativa, dirigida a brindar
seguridad jurídica a lxs individuxs. Esta jerarquía normativa tiende a cumplir una doble funcion:
Brinda estabilidad al sistema.
Limita el sistema normativo: toda norma que etse en contraposición con el fundamento de la
CN, es inconstitucional.
La creacion de las normas inferiores a la constitucion que componen el ordenamiento juridico debe
realizarse de acuerdo al procedimiento establecido en esa ley de leyes. De lo contrario, también se
viola el fundamento de la CN.

Artículo 31.- ución, las leyes de la Nación que en su consecuencia se dicten por el
Congreso y los tratados con las potencias extranjeras son la ley suprema de la Nación; y las
autoridades de cada provincia están obligadas a conformarse a ella, no obstante cualquiera
disposición en contrario que contengan las leyes o constituciones provinciales, salvo para la
provincia de Buenos Aires, los tratados ratificados después del Pacto de 11 de noviembre de

¿Que significa entonces la supremacia constitucional principalmente? Decimos que constitucion da

validez a todo el ordenamiento juridico, controla y, ademas, regula que la creacion de todas las
normas se formen a traves del procedimiento establecido en la carta magna. En la practica se
constituye en una herramienta eficaz para controlar y debilitar el poder estatal. ¿Que significa esto?
El poder estatal por la constitucion tiene reconocida facultades de dictar sus propias normas y esto
lo hace a través de los tres poderes de los distintos niveles de gobierno: el poder legislativo de crear
leyes, el poder ejecutivo dicta normas a traves de sus decretos o reglamentos, incluso circulares
internas dentro de la administracion publica o resoluciones generales y el poder judicial a traves de
sus acordadas, las cuales van a estar condicionadas de validez a lo que sostiene la constitucion por
su supremacía.
 2) Supremacía de los Tratados: surge a partir de la Reforma de 1994, en que los tratados se
enmarcan en dos incisos del art. 75 de la CN, completando lo que sostenía el viejo inciso 19
del art. 67.
Inc 22: Tratados de DDHH Estan en un mismo nivel que la CN.
Inc 24: están en un escalon mas abajo que la CN, pero mas arriba que la legislación
nacional. Dentro de éstos encontramos las normas que dictan los organismos
supranacionales a los que los tratados de integracion les hayan delegado tales competencias,
por ej las derivadas del mercosur.

3) Derecho Intrafederal: activa los distintos niveles de gobierno del régimen federal. Este
derecho fue evolucionando y se define por los fallos de la CSJN. Es decir, fue una creacion
pretoriana de la corte, hasta que obtuvo reconocimiento constitucional.

Surge a partir de los

Transporte Automotores de Cuyo c/ pro
usuarios de energia electrica de la republica argentina AGUERRA c/ Provincia de Buenos

de transporte de energia electrica de alta tension TRANSENER S.A. C/ provincia de

y tuvo su punto culmine con el fallo Empresa de Transporte El Condor, c/
Provincia de Buenos Aires en un fallo del 2001.

¿Cómo se ve relevelado el derecho intrafederal? A traves de leyes convenio o pactos

conformados por distintos niveles de gobierno. Pueden ser niveles de gobierno verticales:
nacion y provincia, nacion provincia y municipio, provincia municipio y comuna;
horizontales: provincias entre si. Ejemplos de leyes convenio dentro del derecho intrafederal
son la Ley de Coparticipacion Federal ley 23548, los pactos fiscales dictados en los años 92
y 93, el Convenio Multilateral Sobre los Ingresos Brutos, etc.

Es inferior a la CN, pero superior a la legislación nacional. ¿Qué los hace superiores? No
pueden ser alterados, modificados o dejados sin efecto de forma unilateral, sino que se
requiere unanimidad entre todos los miembros parte.

Se distingue del derecho interjurisdiccional.

4) Supremacía de la legislación nacional: será superior en tanto legisle sobre:

- Principios generales del derecho.
- Materias expresa// delegadas a la Nación, por partes de las provincias en la CN La regla
es que las provincias conservan todo el poder no delegado expresa// en la Nacion: poder
residual.

Distribución y atribución de facultades tributarias

Art 1 de la CN adopta la forma de gobierno federal, es decir, reconoce la existencia de distintos

niveles de gobierno, con potestad normativa tributaria. El estado, en sus distintos ordenes, requiere
de ingresos para subsistir.

Consecuencia de esta coexistencia:

Se puede llegar a dar una doble o multiple imposición en materia tributaria: esto no es, per se,
inconstitucional, porque la CN reconoce que todos tienen potestad normativa tributaria. Pero puede
ser declarada inconstitucional, si viola algun principio protegido constitucional//.
Los efectos no deseados de esta doble imposición radican en que dos o mas niveles de gobierno
graven a una misma persona, en un mismo periodo, por el mismo hecho imponible con dos o mas
tributos.
Para evitar estos efectos no deseados, la misma CN ha regulado una serie de resortes tendientes a
evitar que esto suceda.

Es
Constitución al Gobierno federal, y el que expresamente se hayan reservado por pactos especiales al

Se hace alusión a facultades legislativas, no son facultades constituyentes. Esto surge del art. 44 de

Senadores de las provincias y de la ciudad de Buenos Aires, será investido del Poder Legislativo de

¿Cómo se realiza la distribución de potestad normativa dentro de la CN?

Esto se ve justificado en:

- Art. 17:
sino en virtud de sentencia fundada en ley. La expropiación por causa de utilidad pública, debe ser
calificada por ley y previamente indemnizada. Sólo el Congreso impone las contribuciones que se
expresan en el Artículo 4º. Ningún servicio personal es exigible, sino en virtud de ley o de sentencia
fundada en ley. Todo autor o inventor es propietario exclusivo de su obra, invento o
descubrimiento, por el término que le acuerde la ley. La confiscación de bienes queda borrada para
siempre del Código Penal argentino. Ningún cuerpo armado puede hacer requisiciones, ni exigir
auxilios

- Art 75:
Congreso:
1. Legislar en materia aduanera. Establecer los derechos de importación y exportación, los cuales,
así como las avaluaciones sobre las que recaigan, serán uniformes en toda la Nación corresponde
ser regulados por el gobierno federal.
2. Imponer contribuciones indirectas como facultad concurrente con las provincias. Imponer
contribuciones directas, por tiempo determinado, proporcionalmente iguales en todo el territorio de
la Nación, siempre que la defensa, seguridad común y bien general del Estado lo exijan. Las
contribuciones previstas en este inciso, con excepción de la parte o el total de las que tengan
asignación esp

Antes, se consideraba que la diferencia entre ambos tributos radicaba en su carácter de trasladable o
no. ¿Qué significa el efecto traslacion hacia adelante del tributo? El efecto traslacion el ejemplo
basico es el iva, el contribuyente en el iva es el que vende no el que compra, pero el que vende
traslada en el precio el impuesto, por lo cual traslada hacia adelante el impuesto, y esta es una
traslacion legal porque ademas, esta prevista en la ley de iva en su forma de liquidacion, el 21% que
tiene que pagar, por ej el comerciante que vende el café, lo traslada con el precio del café al
consumidor final. Y el impuesto directo es el que no tenia previsto el efecto traslación. Sin
embargo, economicamente tanto los directos como los indirectos son trasladables todos, hacia
adelante, hacia atrás, hacia los costados, e incluso en forma oblicua, preguntenme ejemplos: a
traves de asumir costos, por ej yo no cobro el impuesto con la posibilidad de vender mas entonces
reparto el costo, lo distribuyo entre proveedores.

Enronces todos los impuestos son trasladables. La diferencias entre estos se da por manifestación de
la capacidad contributiva:

Directos: grava manifestaciones directas o inmediatas de capacidad contributiva: la renta o el

patrimonio (revelan directa// la capacidad contributiva)
 Indirectos: (ej: el consumo) grava manifestaciones indirectas o mediatas de capacidad
contributiva. En ellos se quiebra la solidaridad e igualdad tributaria.
Las provincias se reservan la facultad de legislar en materia de impuestos directos. La Nación solo
lo hace de manera excepcional.

Se radicó una discusión con relacion a este articulo, previa a su reforma:

La posicion mayoritaria sostenia que los unicos que correspondian a la nacion eran los
directos, en situaciones excepcionales, pero los indirectos tambien por mas que no figuraran
en la propia constitucion, porque habria sido muy necio considerar que la nacion solamente
tenia la facultad de gozar de los derechos de exportacion e importacion, o de financiarse
simplemente con impuestos aduaneros, no lo dice la constitucion pero asi debia ser
interpretado.
La nacion entonces tendria facultades simplemente sobre materia de derechos de
exportacion e importacion y de materia de impuestos directos, siempre y cuando se de la
circunstancia del art 75 inc 2.

La mayoritaria decia que correspondia los indirectos, la minoritaria, entre los cuales se encontraba

tanto y en cuanto se den las situaciones de emergencia, a gozar de la recaudacion de los impuestos
directos que ud impongan, mientras de los indirectos no dice nada.

En la reforma del 75 se agregan los impuestos indirectos, y expresamente como clausula de

atribucion de potestad tributaria se impone que éstoson una facultad concurrente entre la nacion y
las provincias, es decir, tanto la nacion como las provincias puden legislar en materia de impuestos
indirectos.

Ahora, la punta de lanza para que esa reforma ingrese en el 94 o para que esa discusion se haya
dado en el 94, fue un fallo de la corte que se llamo Simon Mataldi S.L c/ Provincia de Bs.As:

La corte dijo: la nacion y la provincia pueden legislarlos porque

jurisprudencia sobre la cuestion propuesta sostienen que, en general, los tributos indirectos al
consumo interno, o sea los impuestos aludidos, pueden ser constitucionalmente establecidos por la
nacion y las provincias en ejercicio de facultades concurrentes, y sin óbice alguno determinado por

A partir de este fallo se establece la concurrencia entre potestades normativas tributarias de

provincias y nación, en materia de impuestos indirectos.

Los impuestos indirectos corresponden a las provincias en forma exclusiva, salvo que, por razones
de defensa o de seguridad pública (bienestar general) deba legislar la Nación.
Todos los ingresos de la Nación son coparticipables.

Fallo: Leopoldo Bofia c/ Provincia de Buenos Aires.

Superposición de impuestos no es por si sola causal de nulidad del gravamen impuesto. Pero genera
contracción económica, porque una sola actividad se encuentra gravada a nivel nacional, provincial
y municipal.
La CN establece como excepción que la Nación regule de forma permanente sobre impuestos
directos.

En el año 1932 se crea el impuestos a los réditos, bajo la ley 11586, que fue rápidamente
modificada a través de la ley 11682 (rigió durante 42 años)

¿Es constitucional este ejercicio por parte del estado nacional del impuesto a las ganancias?
en 1930 se interrrumpe el gobierno democratico por un gobierno de facto. En enero de1932 se dicta
un Decreto Ley donde se crea el impuesto a las ganancias, ad referendum del congreso,
evidentemente se estaba saliendo del gobierno de facto para volver a la democracia y existia una
gran crisis economica en la argentina.

Quizás algunas provincias no se encuentren en situación de recaudar ingresos a traves de gravar

ganancias. El dictado de la ley de impuesto a las ganancias es inconstitucional, pero deberían
sincerarse ciertas cuestiones como que sucede con los impuestos indirectos.

En definitiva:
facultad exclusiva y excluyente de la nacion: legislar en materia de tributos aduaneros.
facultad concurrente entre nacion y provincias, impuestos indirectos.
facultad exclusiva de las provincias, impuestos directos, salvo el dictado de una ley de
emergencia por tiempo determinado, y que la imposicion de ese impuesto directo sea
proporcionalmente en todo el territorio nacional.

DERECHO INTRAFEDERAL

¿Cual es el otro resorte al cual recurre la CN para evitar los efectos negativos de la doble o multple
imposición? A lo que se llaman los Sistemas de Armonizacion y Coordinacion Tributaria, o
tambien llamado Federalismo de Concertacion, tambien podemos llamarlo Derecho Intrafederal. A
traves de la armonizacion, lo que se procura es llegar a una uniformidad de manera tal, que dos o
mas partes de un todo, concurran a un mismo fin, concerten medios y esfuerzos o coordinen medios
y esfuerzos para lograr un fin en accion en comun.

Para ello, los paises de regimen federal, establecen instrumentos de armonizacion y coordinacion.
Deciamos que:
cuando hablabamos de armonizar: era procurar una uniformidad de manera que dos o mas
partes de un todo concurran en acciones a un mismo fin;
cuando hablabamos de coordinar u ordenar por otro: significa concertar medios y esfuerzos
con el fin de lograr una accion en comun.

el federalismo de
.
Federalismo de concertacion porque dos o mas niveles de gobierno que gozan de potestades
tributarias, conservan dicha potestad con el fin de evitar o disminuir los efectos provenientes de la
doble o multiple imposicion de tributos.
Esteb federalismo de concertacion se encuentra plasmado en los paises con un sistema de
gobierno como el nuestro, dentro de los sistemas de coordinacion financiera, y no existe en la
practica, la aplicación de un solo sistema de coordinacion en forma pura: primero que no existe solo
un sistema de coordinación y, además, en la practica, no se aplica un solo sistema de coordinacion
en forma pura sino que existen varios sistema de coordinación utilizados en forma mixta.

¿Como se analizan los sistemas de coordinacion? Habitualmente la mejor manera de

entenderlo es a través de la utilizacion en funcion a las fuentes, y las fuentes en este caso son
entendidas como
de esa manera podemos comprender mejor como son los sistemas de coordinacion.

Entonces, podemos distinguir los siguientes sistemas de coordinacion:

1) DE SEPARACION DE FUENTES: en la separacion de fuentes cada nivel de gobierno se

reserva la potestad normativa tributaria, en forma exclusiva, excluyente y permanente sobre
determinado tributo.
Como yo les dije, ningun sistema de coordinacion se aplica en forma pura, es decir, en los paises de
regimen federal se aplican utilizando los distintos sistemas de acuerdo a la situacion que se prevee.

Un ej en la argentina del sistema de separacion de fuentes: art 75 inc 1, los derechos de exportacion
e importacion, dicen que es atribucion del congreso de forma exclusiva y excluyente legislar en
materia de derechos de exportacion e importacion, los aduaneros. En este caso hay una separacion
de fuentes, corresponde solamente a los niveles de gobierno federal o nacional la legislacion en esa
materia.

2) CONCURRENCIA DE FUENTES: En ese caso los distintos niveles de gobierno que gozan de
potestad normativa tributaria, pueden gravar las mismas fuentes o manifestaciones de riqueza, aun
cuando cada uno de estos niveles de gobierno tengan sistemas legales absolutamentes
independientes. Y este por ej es el caso en nuestro pais, de los tributos que gravan a los titulares de
inmuebles o titulares de automotores, los cuales son gravados a nivel nacional por el impuesto a los
bienes personales, a nivel provincial a través del impuesto al automotor o el impuesto inmobiliario,
y en los niveles municipales con las contribuciones que inciden sobre el automotor y sobre los
inmuebles.

3) CUOTAS ADICIONALES O SUPLEMENTARIAS: un nivel de gobierno dicta una norma de

creacion de un tributo, permitiendo que otro nivel de gobierno, no importa que sea inferior o
superior, aplique alicuotas suplementarias o adicionales a ese tributo, por un impuesto que éste creo
y es recaudado por el otro nivel. Vamos de nuevo: donde un nivel de gobierno, a traves de una ley,
crea un tributo y permite que otro nivel de gobierno que crea otro tributo, aplique una alicuota
suplementaria sobre aquel tributo, sobre el que creo el otro nivel de gobierno, y ademas que sea
recaudado por aquel. Ej: Fondo de Incentivo Docente, tributo en su epoca nacional, se permitia un
alicuota adicional del 1% sobre los impuestos provinciales al automotor y eran recuadados por un
nivel de gobierno inferior que era la provincia. Entonces cuando uno pagaba el impuesto al
automotor, existia un 1% de ese tributo que correspondia al fondo de incentivo docente.

Esto seria una alicuota, o un sistema de alicuota adicional o suplementaria.

4) DE ASIGNACIONES, SUBVENCIONES O TRANSFERENCIAS: con este sistema la

recaudacion de todos los tributos corresponde a un nivel y ese nivel coparticipa de dicha
recaudacion a los demas niveles. Ese seria el caso de la ley de coparticipacion imperante.

5) CREDITOS Y DEBITOS FISCALES: el credito fiscal es un sistema mediante el cual un nivel

de gobierno computa a cuenta de un tributo propio, el pago de un tributo correspondiente a otro
nivel de gobierno, que sea similar o analogo al anterior tributo.
- Un nivel de gobierno permite tomar a cuenta del pago de un tributo de este nivel, el que haya
realizado el mismo contribuyente con relacion a un tributo similar analogo dependiente de otro
nivel de gobierno.
- Ej: se permite tomar a cuenta el pago del impuesto inmobiliario o el pago del impuesto automotor
que se realizo en la provincia, tomarlo la nacion como pago a cuenta sobre bienes personales.

- ¿Que seria el sistema de creditos? en todos los casos yo tengo que pagar impuestos, ahora si el
impuesto es analogo o similar, como seria el caso de los impuestos sobre los bienes personales y el
impuesto inmobiliario o el automotor (porque en definitiva la manifestacion de capacidad
contributiva que se da en los dos o tres impuestos es el patrimonio: yo pago el impuesto
inmobiliario por ser titular al 31 de diciembre de cada año de un inmueble, yo pago el impuesto al
automotor por ser titular o por encontrarse este automotor radicado en la provincia al 31 de
diciembre de cada año,y en los bienes personales, porque poseo un patrimonio superior a los
$800.000 al 31 de diciembre de cada año Es similar, gravan ambos caso el patrimonio)
- ejemplo practico: En el supuesto credito fiscal, si yo por bienes personales, supongamos tuviese
que pagar $1000, si me lo permitiera el sistema en la provincia por impuesto inmobiliario tuviese
que pagar $100, el sistema de credito fiscal me permitiria tomar a cuenta de pago de bienes
personales los $100 que pague en la provincia por impuesto inmobiliario, por lo cual, en definitiva,
deberia pagar $900 y ahi se estaria evitando la doble o multiple imposicion.

- Estos sistemas se usan mas en casos de derecho internacional, en los convenios de doble o
multiple imposición.

- es diferente, porque en el caso del debito fiscal, o de la

deduccion fiscal, un nivel de gobierno permite deducir de la base imponible, ya no de la obligacion
en si misma, lo pagado por un tributo similar en otro nivel de gobierno. ¿Qué es la base imponible?
la magnitud tributaria sobre la cual se va a aplicar una alicuota y de esa forma cuantificar el
tributo. Magnitud tributaria o magnitud pecuniaria es donde se ve reflejada la capacidad
contributiva y es la base de imposicion de tributo. Ejemplo: en el impuesto a las ganancias seria la
cantidad de ganancias anuales, en el impuesto sobre los bienes personales: todo el patrimonio que
uno posee y para cuantificar se complementa con una alicuota. Iva: todas las ventas realizadas a lo
largo de un determinado periodo de tiempo de cosas muebles, es la base de imposición ¿Que hace
el contribuyente al liquidar? suma todas las ventas realizadas en ese periodo de tiempo y le aplica el
21%, por lo cual si durante ese periodo de tiempo junta 100,la base imponible del iva es 100,le
aplico el 21%y ese contribuyente va a tener que pagar $21 en concepto de iva.

- ¿Que permite la deduccion fiscal? que en vez de descontar sobre los 21 el pago a cuenta(como
seria en el otro)permite deducir de la base imponible, es decir de los 100. Por lo cual si yo pague
por un tributo similar 10 yo descuento de los 100, 10 me quedan 90 y a esos 90 le aplico el 21%.

Todos estos sistemas no se aplican en forma pura e, incluso, en algunas situaciones se

encuentran dentro de las leyes convenio de coparticipación o de los distintos sistemas legales de
armonizacion y coordinacion tributaria: vamos a encontrar la ley de coparticipacion federal, los dos
pactos fiscales (los pactos fiscales tienen absoluta incidencia dentro de la ley de coparticipación.
Esos pactos fiscales, dictados en la decada del noventa, es lo que transforma en anacronica la ley de
coparticipacion actual) las leyes de coparticipacion provinciales de las provincias con los
municipios, el convenio multilateral -en el caso del impuesto sobre ingresos brutos- que en realidad
armoniza y coordina la distribucion de la base imponible del impuesto sobre los ingresos brutos
entre las provincias (ya no participa la nacion, sino que es un sistema de coordinacion horizontal)

SISTEMAS DE ARMONIZACIÓN Y COORDINACIÓN EN NUESTRO PAÍS -Repaso

histórico.

Se reconocen tres antecedentes importantes:

1) El primer antecedente fue con relacion a los impuestos internos: Comienza a traves de la ley
2774 de 1891, donde existía una crisis económica. Esta ley en realidad lo que hace es legislar en
materia de impuestos directos e impuestos indirectos.
- Los impuestos directos que legislaba la ley 2274 eran las utilidades y dividendos de bancos
comerciales y sociedades anonimas y los indirectos a la fabricacion de cervezas, alcoholes y
fosforos.
- ¿Porque se los denominaba impuestos internos en esa epoca? en contraposicion a los tributos
aduaneros que se los consideraba, o se los mal llamaba impuestos externos. En la actualidadestos
impuestos internos se refieren a manifestaciones de capacidad contributiva indirectas o mediatas.
Antes se comprendía en esta calificación a directos e indirectos.
- En el año 1894 se da la prorroga de esta ley.
- Esta discusion se termina, anterior al reconocimiento en la constitucion que fue a traves de la
reforma del 94, con el fallo Simon Mataldi Limitada, que la Corte reconoce la facultad concurrente
de legislar en materia de impuestos indirectos para ambos niveles de gobierno.
2) En el año 1934 se dicta la ley N° 12139 que refiere a impuestos internos al consumo, ya no hay
mas impuestos directos. Entra en vigencia a partir del año 1935 y esta constituye la primer ley
convenio de coordinacion financiera o de coordinacion tributaria. La primer ley convenio en el pais
de armonizacion y coordinacion.
- ¿Cual es la caracteristicas de coordinacion tributaria que presentaba la norma?
En primer lugar, como ocurre en los contratos de derecho privado, se planteaban
obligaciones reciprocas entre las partes que componian la ley convenio: es decir entre la
nacion y las provincias;
En segundo lugar, las provincias se obligaban a no legislar o mantener vigentes impuestos o
tributos que gravaran los mismos hechos imponibles que la nacion y que estuvieran dentro
de esta ley convenio. Al no legislar o no mantener esos tributos, eso otorgaba a las
provincias el derecho a participar de la recaudacion de dichos impuestos o de dichos
tributos.
Y, por ultimo, el ingreso de las provincias a esta ley convenio se hacia a traves de una ley
provincial que plasmaba la declaracion de voluntad de dichos niveles de gobierno, las cuales
se conformaban como un contrato de adhesion liso y llano. E
de adhesion sin ni
coordinacion.

Con esta unificacion del sistema, en materia de impuestos internos, se evito con esta ultima ley, la
doble o multiple imposicion que generaba en su momento la posibilidad concurrente de que todos
los niveles de gobierno graven lo mismo.

Esta ley, en el año 1954, se suplanto por la ley 14390. La caracteristica principal de esta ley es que
autorizaba a las provincias a legislar lo que en aquella epoca era un impuesto muy novedoso: el
ese impuesto a las actividades lucrativas es lo que hoy
conocemos como .

Por la ley 12139 (anterior) se prohibia a las provincias legislar o mentener impuestos similares con
la nacion, a traves de la ley 14390 se permite a las provincias legislar en materia de impuestos a las
actividades lucrativas; y a su vez, esa ley prohibia a la nacion crear nuevos impuestos internos sin
que reparta su producido con las provincias.

3) Otro de los antecedentes fueron las leyes que coordinaron la recaudacion de impuestos a los
reditos y de impuestos a las ventas:
- las dos primeras leyes fueron la 12143 y la 12147:
La 12143 con relacion al impuesto a los réditos (hoy impuesto a las ganancias)
La 12147 con relacion al impuesto sobre las ventas (hoy impuesto al valor agregado)

Caracteristica común de estas dos normas: no eran una ley convenio, porque directamente fijaban a
traves de la ley nacional la forma de coparticipar a las provincias sin requerir una ley de adhesion
por parte de las mismas, es decir, por lo recaudado por impuesto a los réditos e impuestos a las
ventas, esa ley decia que a las provincias les correspondia el 17,5% de la masa coparticipable o de
la recaudacion en ese tipo de tributos.

En el año 1947 se dicta le lay n° 12956 que empieza a ser una ley convenio de reparto por lo cual
se requiere la manifestacion de voluntad por parte de las provincias a la coparticipación. Ésta
termina siendo sustituida por la ley 14788: Ya tenemos dos leyes (14390 de coordinacion de
impuestos internos y 14788 de coordinacion de impuestos a los reditos e impuestos a las ventas.)

Habia otros regimenes de coordinacion especiales, por ejemplo:

 La regulacion del impuesto a las naftas y los lubricantes, o ventas de combustibles y
lubricantes a traves de la ley 11658. Pero la coordinacion o el regimen especifico de
coparticipacion de la venta de combustibles y lubricantes se hace a traves de la ley 23966,
en la actualidad es un regimen de coparticipacion especifico, permitido y previsto dentro de
la ley de coparticipacion vigente.
En el año 1951 se dicto la ley 14060 donde se crea el impuesto sustitutivo al gravamen a la
transmision gratuita de bienes, transimision gratuita de bienes a traves de donacion o
sucesión Aca se creaba un impuesto que sustituia el anterior impuesto y, a traves de la
14060, ademas de crearlo, se buscaba coparticipar a las provincias de dicho tributo.

Entonces nos encontrabamos al año 1973 con la ley 14060 de coordinacion del impuesto sustitutivo
del gravamen a la transmision gratuita de bienes, la 14390 de coordinacion de impuestos internos y
la 14788 de armonizacion y coordinacion de los impuestos a los reditos y a las ventas. ¿Que
significaba? Cada una de estas leyes tenia una autoridad de aplicación diferente, tenia un sistema de
reparto o distribucion distinto, por lo cual provocaba que sea un sistema disperso.

¿Que se hizo en ese año 1973? Surge la ley 20221 la cual podriamos decir que es la primer ley
que englobaba todos los tributos nacionales en materia de coparticipacion federal.

Caracteristicas principales de la ley 20221:

Se incluyeron en la misma todos los impuestos vigentes al momento de sancionarse la ley,

excepto los aduaneros, y los que se crearen en el futuro. Todos los impuestos nacionales
vigentes al momento del dictado de la ley, y los que se crearan en el futuro, a excepcion de
los aduaneros, pasarian a formar lo que damos en llamar, la masa coparticipable. Los
aduaneros no porque a traves del art 75 inc 1 son atribucion exclusiva y excluyente de la
nacion, por lo cual no pierdan el norte que los sistemas de armonizacion y coordinacion son
para evitar el efecto producido por la doble o multiple imposición. En materia de derecho de
importacion y exportacion no hay ningun tipo de posibilidad que se efectue la doble o
multiple imposicion en virtud de que le corresponde a la nacion. Sin embargo, si se
estableciera una aduana interior, ahi si se podria dar la doble imposicion, pero la aduana
interior esta vedada por la constitucion, con lo cual es imposible.
¿Que generaba la 20221? Primero que todos los impuestos vigentes y los que se fueran a
crear por parte de la nacion eran coparticipables. Lo que hacia la 20221 era una
enumeracion de impuestos coparticipables: enumeraba cuales eran los impuestos nacionales
que se iban a coparticipar.
Unificaba la autoridad de aplicación, y en esa unificacion de autoridad de aplicacion creo la
que hoy conocemos como la Comision Federal de Impuestos, autoridad de aplicación del
regimen de coparticipacion federal.
Y, por ultimo, establecio un sistema de reparto de la masa coparticipable fijando como
porcentaje el 48,5% para la nacion, el 48,5% para las provincias y un 3% destinado a un
fondo de desarrollo regional. Pero lo mas importante de esta ley en el reparto era la
distribucion secundaria: La distrbucion de 48,5 48,5 y 3 es lo que se llama distribucion
primaria, lo que le corresponde a la nacion y lo que le corresponde a las provincias;
distribucion secundaria es determinar cómo el 48,5 que le corresponde a las provincias se va
a distribuir entre las 23 provincias Para ello la ley 20221 establecia tres criterios
objetivos y dinamicos de reparto de ese 48,5% que le correspondia a las provincias.
Objetivos porque estaban establecidos en la ley, no habia posibilidad discrecional alguna de
modificar a traves del poder de turno, la forma de reparto. Y dinamico porque se fijaban
estos tres criterios:
el primer 65% se repartia en proporcion a la poblacion de cada una de las provincias, o el
nivel de poblacion de cada una de las provincias: a mayor poblacion mayor reparto, ese es el
primer 65%.
 10% tambien teniendo en cuenta la poblacion de cada una de las provincias, pero a la
inversa, provincias menos pobladas recibian mas que las mas pobladas.
Y el 25% restante, en proporcion a la brecha de desarrollo fijada en base a indices que se
relacionaban con la cantidad de autos, casas, fabricas, etc, etc. Por lo cual provincias menos
desarrolladas recibian mayor o mas cantidad de masa coparticipable que las mas
desarrolladas.

Esta ley tuvo vigencia hasta el 31 de diciembre de 1984, ya estabamos nuevamente en democracia.
Durante los tres años siguientes, es decir hasta el 87, se fijo el criterio de reparto de todos los
impuestos nacionales a traves de un decreto financiero transitorio dictado por el Presidente de la
nacion con acuerdo de los distintos gobernadores, para evitar que la decision sea unilateral, y en el
año 1987 se dicta la ley 23548. Eta es la ley que en la actualidad armoniza y coordina los tributos
nacionales con las provincias, o tambien llamada LEY DE COOPRTICIPACIÓN FEDERAL
DE IMPUESTOS

Caracteristicas:

A) En materia de tributos, la camara de origen era la camara de diputados, a traves de lo que

establece el art 52 de nuestra constitucion, por ser esta camara la representante del pueblo;
sin embargo, la ley de coparticipacion federal tuvo su origen en la camara de senadores, por
ser esta la representante de las provincias.
B) En segundo lugar, esta ley 23548, es superadora de la ley 20221 en distintos aspectos:

- Da una mayor amplitud de coordinacion tributaria al incluir mas niveles de gobierno, en

este caso prevee la cordinacion entre nacion y provincias, la coordinacion de las provincias
entre si - a los cuales les impone que respeten las normas establecidos dentro del Convenio
Multilateral sobre los Ingresos Brutos o continuar la aplicación del convenio multilateral-,
coordinacion de las provincias con sus municipios tanto en la distribucion de los ingresos a
traves del reparto de la ley de coparticipacion federal como una coparticipacion provincial
de los impuestos provinciales. Esta coordinacion entre provincia y municipios se hacia, o se
estructuraba sobre indices objetivos y de revision automatica y quincenal de los fondos
coparticipados, es decir, los indices son objetivos porque estan establecidos en una ley y se
reparten de manera automatica, en el momento que le entra a la provincia va al municipio y
quincenal de los fondos que coparticipa la nacion y de los fondos que coparticipa la
provincia. Cordoba coparticipa a sus municipios con la renovacion de sus tributos
provinciales.
- Por ultimo establece dos regimenes de coparticipación:
un regimen general para todos los tributos recaudados por la nacion, o que son recaudados
por la nacion, pero que no estan previstos en un regimen especial y,
los regimenes especiales que son por ej, el sistema de coparticipacion al impuesto la venta
de combustibles y lubricantes, que mencionamos recien en la ley 23966.

Un problema grave se da a partir del año 1994: a traves de la disposicion transitoria sexta de la
constitucion nacional, se establece la obligacion del dictado de una nueva ley de coparticipacion
federal en un plazo no mayor a dos años, por lo cual esa nueva ley de coparticipacion federal
deberia haber estado dictada finalizado el año 1996. 21 años llevamos de violacion de la
constitucion en forma compulsiva.

¿Donde esta establecido el regimen de coparticipacion federal en la constitucion?

art 75 inc 2, recuerden cuando hablabamos de la distribucion en materia de impuestos

indirectos,materia de impuestos directos, posteriormente el extenso inciso 2 del art 75 hace
referencia al regimen de coparticipacion federal.
 C) La ley establece los fondos a distribuir o masa coparticipable: la masa coparticipable se
encuentra conformada por todos los impuestos nacionales vigentes o a crearse en el futuro y
la diferencia con la ley 20221 es que esta ley no los enumera, sino que todo impuesto
nacional debe ser coparticipado con las provincias, sean directos o indirectos. Toda esta
recaudacion de impuestos nacionales es lo que se llama tecnicamente a traves de la ley de
coparticipacion federal ¿Cuales son las excepciones a la masa
coparticipable? Es decir, aquellos impuestos recaudados por la nacion que no deben ser
repartidos por la misma a las provincias (art. 2)
1) primero: impuestos aduaneros, se mantiene la excepcion,
2) segundo: existen regimenes de coparticipacion especiales que distinguen la forma de
reparto, por lo cual, todo lo recaudado por el impuesto a la venta de combustibles y
lubricantes no forma parte de dicha masa coparticipable, porque arma una masa
coparticipable diferente y se reparte de acuerdo se establece en ese regimen especial.
3) Tercero: impuestos con asignacion o afectacion específica. Al dictado de la ley 23548 en
el año 1987 existian tributos creados para darle una asignacion especifica como por ej, la
realizacion de una determinada obra o la prestacion de un determinado servicio, esto
significaba que la ley podia tener una vigencia de accion o el cumplimiento del objeto para
el cual fue creado, si mantenia la vigencia de ese impuesto con asignacion especifica y no se
coparticipaba hasta que se cumpliera el objeto o esta ley perdiera la vigencia y se
extinguiese los efectos.
4) El inc d excluye de la masa coparticipable a los impuestos y contribuciones nacionales
cuyo producido se afecte a la realizacion de inversiones, servicios, obras y al fomento de
actividades declaradas de interes nacional. Por lo cual, la realizacion de una obra, prestacion
de un servicio, o realizacion de una inversion que se encuentre gravada con un tributo y esa
obra, servicio o inversion sea declarada de interes nacional a traves de una ley del congreso,
votada por la mayoria absoluta de los miembros de cada camara va a ser detraida de la masa
coparticipable. Ademas, esa ley del congreso que requiere esa mayoria especifica, debe
tener adhesion de las legislaturas provinciales y una duracion limitada. Es similar a la
asigancion especifica

Masa coparticipable o monto total de los fondos a titulo impuestos nacionales que corresponde
distribuir entre nacion y provincias. Se divide en dos: distribucion primaria y distribucion
secundaria.
a) La distribucion primaria es la que establece los fondos que le corresponde a la nacion y los
fondos que le corresponden a las provincias: El inc a del art 3 de la ley 23548 manifiesta
que le corresponde a la nacion el 42,34% como participacion automatica dentro del total de
la masa coparticipable.
- Establece el 42,34% previendo que, corresponde una suma que debe destinarse a la ciudad
autonoma de buenos aires, anteriormente llamada capital federal, la cual no puede ser
inferior en terminos constantes a la suma transferida en el año 1987 El monto mensual de
asignacion a la CABA se establece a traves del decreto 692/92, del 30 de abril de 1992, que
la fija en la doceava parte del nivel a que se establezca anualmente las leyes de presupuesto,
gastos y recursos de la administracion nacional.
- Tambien un procentaje que vendria ser el 0,70% de la parte que le corresponde a la nacion,
es asignado a la provincia de Tierra de Fuego, Islas del Atlantico Sur y la Antartida, y esta
suma se establece en el decreto 2456/90 modificado por el 702/99, porque en la epoca del
dictado de la ley de coparticipacion federal esto era territorio nacional.
- Por ultimo, le fija una participacion automatica a las provincias del 54,66% , esto es lo que
les corresponde a las restantes 23 provincias.
- Hay un 2% de toda la masa coparticipable que le corresponde o que debe ser asignado en
s, chubut,
neuquen y orrespondiente a un fondo del llamado Fondos de
Aportes al Tesoro Nacional o tambien mal llamado ATN. Dicho presupuesto se
 encuentra a cargo de la cartera del Ministerio del Interior, no debe rendir cuentas el ministro
del interior sobre la utilizacion de dichos aportes y son utilizados atender situaciones de
emergencias y desequilibrios financieros de las provincias.

Tres cosas que nunca se pudieron realizar en franca violacion a la ley de coparticipacion
federal:
El 15% que se establecio a traves del pacto fiscal para un fondo de reserva atencion
a los jubilados y pensionados por la creacion de esta administradora de fondos de
jubilaciones y pensiones, que nunca volvio cuando dejaron de existir las afjp;
el regimen de aportes del tesoro nacional establece un casi discresional manejo del
1% de la masa coparticipable, cuando estamos hablando de un 1% de mas de
doscientos treinta mil millones de pesos de recaudacion de impuestos nacionales del
año
Un pasado.
provincias
2% de de
asignacion
buenos aires,
de forma
chubut,automatica
santa cruz,alneuquen.
recuperoB)(del nivel relativo de las

b) Despues se establece lo que se llama el sistema de distribucion secundario: una vez que las
provincias tiene el 54,66% ¿cómo se distribuye ese monto en las restantes 23? y aca viene el
paso hacia atrás que da la ley 23548 con relacion a la ley 20221 que establecia indices
objetivos pero dinamicos.
En este caso se establecen indices objetivos estableciendo por ej que a la provincia de
buenos aires le corresponde el 19,93% de lo recaudado de ese 54,66%, y a la provincia de
cordoba un 9,22%, a la provincia de catamarca el 2,86% y no atiende ese dinamismo que
requeria o establecia la ley 20221 pero tampoco atiende lo que establece el art 75 inc 2 en su
tercer parrafo, que prevee que la distribucion o que los criterios de repartos deben ser
objetivos, y que la distribucion sera equitativa, solidaria y dara prioridad al logro de un
grado equivalente de desarrollo, calidad de vida e igualdad de oportunidades en todo el
territorio nacional (eso establece la propia constitucion.) Si yo establezco metodos objetivos,
pero porcentajes fijos, desde ya estoy violando el tercer parrafo del art 75, más alla de violar
la disposicion transitoria sexta que establece que se debe dictar una nueva ley de
coparticipacion.

Obligaciones de las partes:

Los derechos y obligaciones de las partes se encuentran especificados en los art 8 y 9 de la ley
23548:

El art 8 habla de las obligaciones de la nacion:

Una de las obligaciones consiste en que la nacion entregue del 42,34% lo que le
corresponde por ley a la municipalidad de la ciudad de buenos aires, al municipio de caba y
el territorio nacional de tierra del fuego, antartida e islas del atlantico sur. Resulta que la
nacion tenia estos territorios, en la epoca del dictado de la ley de coparticipacion, eran
propiedad de ella. Despues son declarados territorios autonomos fuera de la nacion y se
podian sentar en la discusion de la ley de coparticipacion como una provincia mas, de hecho
tierra del fuego es una provincia y la CABA tiene un nivel de gobierno no reconocido como
provincia pero de similares caracteristicas.
Por otro lado, tiene a su cargo las obligaciones provenientes del art 9: la prohibicion de
instaurar por parte de las provincias o de crear por parte de las provincias, impuestos
analogos a los de la nacion.

La capital federal tenía su legislatura, antes del 94, tierra del fuego tenia su legislatura, antes
de la reforma del 94, pero era territorialmente, soberanamente, juridicamente, territorio
nacional. Incluso en la eleccion de autoridades jugaba la nacion. ¿Tenian potestad normativa
tributaria? Si, tenian potestad normativa tributaria, de hecho legislaban el impuesto a las
actividades lucrativas despues llamada impuesto a los ingresos brutos
 Obligaciones de las provincias: se encuentran descriptas en el art 9 a traves de 7 incisos:

Una de las primeras obligaciones es que las provincias, para perfeccionar el convenio, en la
ley 23548 debe dictar una ley de adhesión. Esta ley de adhesion no es obligatoria, pero si se
opta por dictar la ley de adhesion, esta se va a hacer sin reservas ni limitaciones. Por
supuesto que, en la estructura nacional, ninguna provincia quedo afuera y dicto su
correspondiente ley. ¿Que puede hacer despues la provincia? Denunciar la coparticipacion,
es decir, dejar de encontrarse dentro de la coparticipacion federal, legislar sus propios
impuestos y perdera inicialmente el derecho a recibir el distribuido de lo que le corresponde
en concepto de coparticipacion federal.
El inc 2 es la prohibición de no aplicar gravamenes analogos a los dictados por la nacion.

Pero, se prevee una excepción: la ley de coparticipacion, en referencia al impuesto sobre los
ingresos brutos, impuestos de sellos, impuestos inmobiliarios e impuesto automotor,
impuesto a la transmision gratuita de bienes, permitiendo que las provincias puedan legislar
y aplicar los mismos, para ello es que establece que en los casos donde pueda existir la
aplicación de un impuesto a una misma actividad o hecho económico o una actividad
economicamente inseparable por dos o mas jurisdicciones se respeten los sistemas de
coordinacion, en el supuesto de los ingresos brutos, la ley de coparticipacion dice que se
continue aplicando con el convenio multilateral.

El inc 3 obliga a las provincias y a los organismos administrativos municipales de su

jurisdicción a no gravar con ningun tributo los productos alimenticios en estado natural o
manufacturado. Por su parte, tambien se prevee que los municipios que no den
cumplimiento a las normas derivadas de la ley 23548 o a las decisiones que emanasen de la
Comision Fedral de Impuestos, se les aplicara una sanción: suspender el reparto al
municipio que no lo cumple y se supende en forma automatica, es decir que aquel municipio
que infrinja una norma devenida en la ley 23548 o una resolucion o decision tomada por la
Comision Federal de Impuestos, previa notificacion donde se le impone que derogue dicha
ley que crea dicho tributo, se le suspende su derecho al reparto. En el estado actual todo
municipio que no goce del reparto de la coparticipacion federal, indefectiblamente todos,
estarian en quiebra.
Se usaron millones de artilugios, creados a traves de las constantes crisis financieras y
economicas del país. Lo que hace constantemente la nacion con la coparticipacion federal es
crear inverisones, obras o servicios de interes nacional o asignacion especifica, para de esa
forma detraer parte de la masa que le corresponde a la provincia quedarsela la nacion, como
lo hace por ej a traves de los fideicomios a nivel nacional, que tambien lo hace la provincia
con los municipios. Luego, no viene ni la Comision Federal de Impuestos, porque en
definitiva su resolución y el grado de vinculación, obligatoriedad o ejecutoriedad de la
misma no es la de un tribunal, ni viene un tribunal especificamente a manifestarle a la
nacion que esta violando la ley de coparticipacion federal.

¿Que sucede si la provincia echa mano a los mismos recursos que la nacion, violando la norma, y
crea los distintos fideicomisos, creando tributos de asignacion especifica para evitar coparticipar a
ue hace el municipio? crea tributos apocrifos, porque no tiene ninguna
posibilidad de autosustentarse, no tiene posibilidad de pagar a sus empleados, hacer infraestructura.
Crearon impuestos como el impuesto a la valija, tributo apocrifo porque, en definitiva, no tenia
sustento territorial (los tributos municipales y provinciales requieren sustento teritorial dentro de la
provincia o el municipio para que sean gravados) y éste gravaba la actividad comercial, industrial o
de servicio por parte del municipio, lo que redundaba en aplicar un impuesto análogo. Entonces
ellos lo llamaban tributo (no impueso)
casos puede ser impuestos si es impuesto esta violando la ley de
coparticipacion, si es tasa no esta prestando un servicio y no hay hecho imponible, entonces se cae.
La ley de coparticipacion en la provincia, es la ley 8663, luego 8524 etc y sus modificatorias.

CONVENIO MULTILATERAL

Los que vimos supra constituyen un sistema de armonizacion y coordinacion tributaria vertical
(entre nacion- provincia- municipio) la ley de coparticipacion federal prevee un sistema de
armonizacion y coordinacion vertical.

El Convenio Multilateral Sobre los Ingresos Brutos, dirmado el 18 de agosto de 1977, (la ley de
coparticipacion provincial es la ley n° 8524) era el unico convenio firmado por las provincias. En
realidad comienza a ser un convenio que se firmo entre la capital federal y la provincia de buenos
aires y tenia y tiene como fin armonizar y coordinar la potestad tributaria de las distintas
provincias con relacion al impuesto sobre los ingresos brutos.

El convenio multilateral es tambien un sistema de armonizacion y coordinacion tributaria, referida a

un impuesto en particular que es el impuesto sobre los ingresos brutos, pero constituye un sistema
horizontal de coordinacion porque los niveles de gobierno que se encuentran facultados a legislar y
aplicar el impuesto sobre ingresos brutos son las provincias, que debieron concertar medios y
esfuerzos para procurar un fin determinado.

Las provincias entre si buscan los medios de armonizar y coordinar la distribucion de la masa o, en
realidad en este caso, de la base imponible que surge de una actividad comercial, industrial, de
servicio inseparable que se de en dos o mas niveles de gobierno y que se encuentre gravado por el
impuesto a los ingresos brutos.

¿Qúe el impuesto a los ingresos brutos? Principalmente es un impuesto, cuya potestad normativa
tributaria la tienen las provincias y grava o tiene como hecho imponible los ingresos brutos
provenientes del ejercicio en forma habitual y permanente, a titulo oneroso, de cualquier actividad
comercial, industrial o de servicios, sea o no lucrativa dentro de la jurisdiccion de cada provincia.

¿Cuál es la base imponible del impuesto sobre los ingresos brutos? Es decir, ¿cuál es la magnitud
numerica o dineraria a titulo de tributo sobre la cual se va a aplicar un porcentaje o alicuota para
saber el monto que tengo que pagar de tributo? La magnitud pecunaria son los ingresos brutos, la
cantidad de ingresos brutos. Base imponible entendida como magnitud pecuniaria y economica
sobre la cual se aplica la alicuota, y una vez aplicada la alicutoa, ese procentaje o ese resultado es el
monto a pagar en concepto de obligacion tributaria.

A esos ingresos brutos, y de acuerdo al periodo fiscal que establezca la ley, se le va a plicar una
alicuota, por lo cual la totalidad de los ingresos brutos constituye la base imponible de cada
contribuyente todos los ingresos brutos de un contribuyente en el ejercicio de una actividad
comerical, industrial o de servicio, en forma habitual, permanente y a titulo oneroso constituye la
base imponible. La ley impositiva anual en este caso, me va a dar un procentaje que tengo que
aplicar sobre esa base para que me el resultado a pagar en concepto de impuesto. (INGRESOS
BRUTOS son aquellos que no tienen deduccion anterior, forman parte de la base imponible.)

La ley impositiva anual me da el porcentaje que debo aplicar sobre esos ingresos brutos y el
resultado es el impuesto.

Ahora, pude suceder que existan contribuyentes que realicen su actividad en mas de una
jurisdiccion, y que esa actividad sea economica y juridicamente inseparable (ej: una persona que
vende bienes muebles en la provincia de cordoba puede tener, el asiento de su administracion en
CABA pero ademas, la fabrica donde crea las cosas que luego vende la tiene en San Luis) Por
supuesto que, como esta estructurado en nuestro país tanto cordoba, como bs as y san luis van a
querer gravar por la totalidad de los ingresos brutos.

¿Que procura entonces el convenio multilateral? Armonizar y cooordinar la potestad

normativa tributaria de cada una de las provincias, plasmandose en una distribucion equitativa de la
base imponible. Cuantos ingresos brutos corresponden a cada provincia.

Art 1 del convenio: AMBITO DE APLICACION DEL CONVENIO

Artículo 1º Las actividades a que se refiere el presente Convenio son aquellas que se ejercen por
un mismo contribuyente en una, varias o todas sus etapas en dos o más jurisdicciones, pero cuyos
ingresos brutos, por provenir de un proceso único, económicamente inseparable, deben atribuirse
conjuntamente a todas ellas, ya sea que las actividades las ejerza el contribuyente por sí o por
terceras personas, incluyendo las efectuadas por: intermediarios, corredores, comisionistas,
mandatarios, viajantes o consignatarios, etc., con o sin relación de dependencia. Así se encuentran
comprendidas en él los casos en que se configure alguna de las siguientes situaciones:

a) Que la industrialización tenga lugar en una o varias jurisdicciones y la comercialización en otra

u otras, ya sea parcial o totalmente;

b) Que todas las etapas de la industrialización o comercialización se efectúen en una o varias

jurisdicciones y la dirección y administración se ejerza en otra u otras.

c) Que el asiento principal de las actividades esté en una jurisdicción y se efectúen ventas o
compras en otra u otras;

d) Que el asiento principal de las actividades esté en una jurisdicción y se efectúen operaciones o
prestaciones de servicios con respecto a personas, bienes o cosas radicadas o utilizados
económicamente en otra u otras jurisdicciones.

Cuando se hayan realizado gastos de cualquier naturaleza, aunque no sean computables a los
efectos del artículo 3º, pero vinculados con las actividades que efectúe el contribuyente en más de
una jurisdicción, tales actividades estarán comprendidas en las disposiciones de este Convenio,
cualquiera sea el medio utilizado para formalizar la operación que origina el ingreso
(correspondencia, telégrafo, teletipo, teléfono, etcétera).

El regimen general del convenio se da entre los articulos del 1 al 5, el regimen especial del 6 al 13.
Hay regimenes especiales en materia de construccion, profesiones, tabacaleras, productores
primarios etc.

¿Cual fue el analisis que se hizo para poder distribuir equitativamente la base imponible?

En un comienzo se pensó que lo mas equitativo era que se distribuya la base, en porcentaje a la
provincia que obtenga los mayores ingresos, dividiendo entre provincia de la administracion
central, industria y provincia donde se realizan las ventas

Para hacerlo mas equitativo lo dividieron en dos: se va a distribuir de acuerdo a los ingresos y se va
a distribuir de acuerdo a los gastos.
Para ser mas equitativos aun, se van a dividir los ingresos brutosen dos: a tomar:
50% de los ingresos brutos total pais se distribuyen de acuerdo a los ingresos.
50% de los ingresos brutos total pais se distribuyen de acuerdo a la proporcion de gastos.
Se llama ingresos brutos total pais porque estamos hablando de dos o mas jurisdicciones.
 El impuesto sobre los ingresos brutos se liquida mensualmente (aunque el profe considera que
es un error, porque lo que tiene en realidad son anticipos mensuales, que funcionan como
obligaciones vinculadas, pero independiente de la obligacion principal, pero como pago a cuenta)

¿Quiénes forman parte del convenino multilateral? Desde ya la nacion no esta dentro del
convenio multilateral. Obligatoriamente participan todos los fiscos provinciales, tienen la
obligacion de participar y ser representados dentro del convenio todas las provincias.
El ingreso o la inscripcion dentro del convenio por parte de los contribuyentes es facultativa: desde
que comienza la actividad el contribuyente tiene la facultad de inscribirse en el convenio. Puede no
hacerlo o hacerlo mas adelante y no va a tener una penalidad absoluta, lo que si le va a pasar es que
le van a gravar por los ingresos brutos puros.
Autoridad de aplicación: en el convenio multilateral la autoridad de aplicación en primera
instancia es la Comision Arbitral, y en segunda instancia es la Comision Plenaria, como órgano
revisor. En ellas se van a hacer los distintos reclamos atinentes a las irregularidades o
incumplimientos, ya sea de los fisco o de los contribuyentes, o de los fiscos entre si, sobre el
convenio multilateral.

Se busco, a traves de la comsision arbitral y de la comision plenaria, al tener todas las provincias
una misma cantidad de representantes, equilibrar el ejercicio de poder que tiene principalmente
buenos aires, cordoba y santa fe.
 Régimen de Coparticipación Federal

1. Antecedentes históricos.
1.1.- Etapa 1935 1973.
La crisis de 1890 obligó a la Nación a dictar la primera ley de Impuestos
Internos N° 27742, por la que se gravó la fabricación de alcoholes, cervezas y
fósforos en la República (art. 1). Se trata de un impuesto al consumo que
mantiene su vigencia en la actualidad.
Algunas provincias, mantuvieron tributos similares respondiendo a sus propias
características regionales, mientras que otras provincias gravaron el consumo.
Ello generó, en función de la traslación, la existencia de doble o múltiple
imposición la que al encarecer el precio final de los productos planteo la
necesidad de un régimen unificado de impuestos internos para todo el país.
El primer régimen fue establecido por ley nacional Nº 12.1393, con vigencia a
partir del 1º de enero de 1935, y tuvo por objeto evitar la superposición
tributaria entre Nación y Provincias procurando la coordinación entre dichos
entes estata ley- convenio
constituyéndose en el primer régimen de coparticipación federal de impuestos.
A partir de entonces, la creación de nuevos impuestos y la prórroga de la
vigencia de otros, generó una vasta actividad legislativa, caracterizada por
regímenes particulares de distribución de recaudación4 apartados de la
- -, que se vieron unificados en determinadas
ocasiones a los fines de su simplificación5.
Durante éste período, tres son las leyes (Ley 12139; Ley 12956; Ley 14390)
que instauraron sistemas de coparticipación en sentido estricto, adoptando la
estructu -
de una ley dictada por la Nación que la ofrece en adhesión a las Provincias, las
que de adherir, deben hacerlo mediante leyes dictadas por sus propias
legislaturas (formalizando así el aspecto contractual), sin ningún tipo de
limitación ni reserva, obligándose a no sancionar y a derogar por sí y por sus
municipios, todo tributo análogo a los coparticipados. La Nación, legisla y

2
Sancionada el 26 de enero de 1891 y promulgada el 30 de enero de 1891.
3
B.O. 28/12/1934.
4
Ley 12143; Ley 12147; Ley 14060; Ley 14390.
5
Ley 12956; Ley 14788.

2
 Régimen de Coparticipación Federal

recauda, y las provincias perciben a cambio un porcentaje del producido de la

recaudación.
Esta primera etapa caracterizada por la dispersión de los regímenes de
coparticipación concluyó en el año 1973 con el dictado de la Ley 20.221,
antecedente inmediato del régimen de coparticipación vigente.

1. 2.- Periodo 1973 1987 - Reforma del régimen.

En 1973, como parte de una actualización de las relaciones entre la Nación y
las provincias, se sancionó la ley 20.221 la que unificó por primera vez todos
los sistemas de coparticipación vigentes, a la vez que simplificó
sustancialmente el esquema que operaba hasta ese momento.
La ley tuvo un plazo de vigencia de siete años (1973-1980) prorrogable por ley
nacional ratificada por las provincias. El gobierno de facto prorrogó esa
vigencia hasta el 31 de diciembre de 1984, de forma que el gobierno que
constitucionalmente lo sucediera a partir de 1983, contara con un plazo de un
año para modificarla o bien prorrogarla. Lo cierto es que en ese plazo no se
logró el consenso legislativo de modo que el régimen expiró en la fecha
indicada (31/12/1984).
A partir se dicha fecha se inició un período signado por el vacío legal y por la
irregular distribución de la recaudación nacional, siguiéndose los coeficientes y
parámetros establecidos por la ley 20.221, a lo que se adicionaban aportes
transitorios, girados a las provincias, sin sustento legal predeterminado. La
situación se mantuvo en esos términos hasta 1988.
Modificado el mapa político a raíz de las elecciones generales de 1987, en
enero de 1988 se logró la mayoría parlamentaria para sancionar la ley 23.548.
Mediante este último texto legislativo se saneó el período precedente, se
impidió efectuar reclamo administrativo alguno, y se dispuso un plazo de
vigencia de dos años los que fueron prorrogables automáticamente ante la
inexistencia de un régimen sustitutivo. De este modo se intentó evitar la
experiencia anterior ausencia de régimen por vencimiento del plazo.
Si bien se trata de un régimen transitorio de distribución de recursos fiscales
entre la Nación y las provincias, cabe destacar que es el régimen de
coparticipación de mayor permanencia en el tiempo ya que continua vigente a

3
 Régimen de Coparticipación Federal

en la actualidad, pese a que la reforma constitucional de 1994 ordenó dictar

una nueva ley de coparticipación federal.

Lo expuesto hasta aquí puede verse en el siguiente Cuadro:

LEYES
AÑOS

2774
1891

sobre la fabricación de alcoholes, cervezas y fósforos en la

12139 Ley de unificación de Impuestos Internos (Primera ley-convenio)

12143 Ley de impuesto a las ventas

1934

12147 Ley impuesto a los réditos (prorrogó el impuesto creado por ley
11682)

Régimen de coparticipación a los impuestos a los réditos, a las

1947

12956
ventas, a las ganancias eventuales y a los beneficios extraordinarios.

Ley impuesto sustitutivo del gravamen a la transacción gratuita de

1951

14060 bienes aplicables a las sociedades de capital.

Ley de coparticipación de los impuestos a los consumes específicos

(sustituyó el régimen de la ley 12139. Autorizó a las provincias a
1955

14390
gravar los ingresos de actividades lucrativas Surge el impuesto a
los Ingresos Brutos).

Nuevo régimen de distribución de los impuestos a los réditos, a las

1959

14788
ventas, a las ganancias eventuales y a los beneficios extraordinarios.

1° Régimen de coordinación financiera que unificó todos los

1973

20221
regímenes vigentes hasta entonces.
1988

23548 Régimen de coparticipación vigente

4
 Régimen de Coparticipación Federal

2. Régimen de coparticipación federal de impuestos vigente (Ley 23.548).

2.1. Introducción.
La ley 23.548 vino a llenar el vacío legal que se venía arrastrando desde fines
del año 1984.
El régimen prevé un sistema de prórroga automática cada dos años (art. 15)
ante la inexistencia de un régimen sustitutivo, lo que ha permitido su vigencia
hasta la actualidad.
La ley establece el núcleo del sistema de distribución de los tributos
recaudados por la Nación, sin embargo, coexiste con numerosos regímenes
mediante los cuales se ordenan transferencias de fondos con destino a fines
específicos. Entre las disposiciones más importantes, y al solo efecto
enunciativo, se pueden mencionar:
a) Asignaciones específicas con destino al sistema de seguridad social (leyes
24.130 y 26.078);
b) Asignaciones específicas, destinadas a obras de infraestructura básica
social (ley 24.073);
c) Coparticipación vial, Infraestructura eléctrica y Fondo Especial de Desarrollo
Eléctrico del Interior (FEDEI) (ley 23.966);
d) Fondo Nacional de la Vivienda (FONAVI) (leyes 23.966 y 24.464);
e) Fondo para la atención de desequilibrios fiscales de los estados provinciales
(ley 24.130).
Estos regimenes han contribuido a generar lo que se ha calificado como un
laberinto atento a su carácter confuso, poco transparente y de difícil control.
La ley 23.548 requirió, como toda ley-convenio, la adhesión expresa de cada
una de las provincias a los fines de participar en el producido de los impuestos
(art. 16). Entre sus aspectos medulares cabe mencionar los siguientes:
a) Conformación de la masa coparticipable.
b) Distribución primaria.
c) Distribución secundaria.
d) Obligaciones emergentes.
e) Autoridad de interpretación y aplicación Comisión Federal de Impuestos.

5
 Régimen de Coparticipación Federal

2.2. Masa coparticipable.

La masa de fondos a distribuir estará integrada por el producido de la
recaudación de todos los impuestos nacionales existentes o a crearse (art.
2).

embargo esta regla tiene las siguientes excepciones:

Inc. a) Los derechos de importación y exportación previstos en el artículo 4 de
la Constitución Nacional los que por ser resorte exclusivo de la Nación son
legislados y recaudados exclusivamente por la Nación.
Inc. b) Aquellos tributos que tengan previsto un sistema especial de
coparticipación o de distribución especial, como por ejemplo el impuesto a los
combustibles destinado a una serie de fondos con asignación específica
(infraestructura eléctrica, obras públicas, obras viales, Fondo Nacional de la
Vivienda);
Inc. c) Los tributos nacionales que posean afectación específica;
Inc. d) Los tributos nacionales que a partir de la vigencia de la ley se les
otorgue una asignación específica.

Cabe destacar que para este supuesto la ley establece los siguientes
requisitos:
a) Que la obra o el servicio público se declare de interés nacional por
acuerdo entre la Nación y las Provincias;
b) Que exista una nueva ley convenio con adhesión de las Provincias.
-
coparticipación, pues de otro modo se estaría habilitando a un nivel de
gobierno el nacional- a modificar unilateralmente el régimen acordado.
A los fines didácticos se puede señalar que existe una masa coparticipable
los impuestos nacionales con las
excepciones mencionadas.
Asimismo hay que resulta de practicar las
deducciones que con carácter general estableció el Acuerdo celebrado entre la
Nación y las Provincias el 12 de agosto de 1992, ratificado por ley 24.1306.

6
Los alcances son precisados por el decreto 2443/93, y prorrogado en su vigencia por el Pacto
Federal para el Empleo, la Producción y el Crecimiento, ratificado por el decreto 14/94.

6
 Régimen de Coparticipación Federal

Las deducciones para obtener la masa coparticipable neta son las siguientes:
a) El 15% con destino al financiamiento del sistema nacional de seguridad
social y para la atención de otros gastos operativos necesarios;
b) Una suma fija mensual de $45.800.000 para ser distribuida entre los estados
provinciales con el objeto de cubrir desequilibrios fiscales.

2.3 Distribución Primaria.

La masa coparticipable neta es distribuida entre la Nación y el conjunto de las
provincias dando origen a lo que denomina distribución primaria.
La misma se efectúa de acuerdo a los siguientes porcentajes:

Distribución Primaria %
Nación 40,24%
Conjunto de las provincias 58,76%
Fondo de aportes del Tesoro nacional a las provincias (ATN) 1,00%
Masa coparticipable 100,00%

Los porcentajes de distribución que originariamente estableció la ley 23.548

fueron alterados a partir de la inclusión en el régimen de la Provincia de Tierra
del Fuego y de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires razón por la cual la
Nación resignó 2,1 puntos porcentuales a favor de las provincias, pasando del
42,34% al 40,24% conforme consta en el cuadro ut - supra.
En relación al porcentaje que se adjudica a las provincias en la distribución
primaria (58,76%) se integra de la siguiente manera:

Provincias: distribución general 56,76%

Fondo de reparación histórica 2,00%
Participación conjunto de provincias 58,76%

La ley ha establecido un 2% que han resignado las provincias para favorecer el

Neuquén y Santa Cruz, provincias que venían manifestando su disconformidad

7
 Régimen de Coparticipación Federal

con la distribución del período 1985-1987, en el cuál no había de

coparticipación.

2.4. Distribución Secundaria.

Definida la parte de la masa coparticipable correspondiente al conjunto de las
Provincias se efectúa una distribución entre ellas que se denomina distribución
secundaria. Esta distribución entre las provincias se realiza conforme a
porcentajes fijos que la ley asigna a cada una.
Es interesante destacar que la ley 20.221, establecía coeficientes de
distribución objetivos (población, grado de desarrollo, densidad poblacional)
que se actualizaban después de cada censo nacional. En el proceso previo a la
sanción de la ley 23.548 fue imposible acordar criterios de distribución por lo
que se incluyeron porcentajes fijos.
Por otra parte, al incorporarse la Provincia de Tierra del Fuego y la Ciudad
Autónoma de Buenos Aires al reparto de fondos, los porcentajes
originariamente previstos por la ley 23.548, fueron modificados, de manera que
la distribución secundaria se efectúa entre las provincias adheridas de acuerdo
a la siguiente estructura de porcentajes; a saber:

Jurisdicción Distribución Reparación Distribución

general Histórica Secundaria
Buenos Aires 10,8937% 1,5701% 12,4638%
Ciudad de Bs. As. 1,4000% 1,4000%
Catamarca 1,5633% 1,5633%
Córdoba 5,0397% 5,0397%
Corrientes 2,1099% 2,1099%
Chaco 2,8314% 2,8314%
Chubut 0,7543% 0,1433% 0,8976%
Entre Ríos 2,7713% 2,7713%
Formosa 2,0661% 2,0661%
Jujuy 1,6125% 1,6125%
La Pampa 1,0659% 1,0659%
La Rioja 1,1752% 1,1752%
Mendoza 2,3668% 2,3668%
Misiones 1,8748% 1,8748%
Neuquén 0,8418% 0,1433% 0,9851%

8
 Régimen de Coparticipación Federal

Rio Negro 1,4321% 1,4321%

Salta 2,1755% 2,1755%
San Juan 1,9186% 1,9186%
San Luis 1,2954% 1,2954%
Santa Cruz 0,7443% 0,1433% 0,8976%
Santa Fe 5,0724% 5,0724%
Santiago del Estero 2,3449% 2,3449%
Tucumán 2,7002% 2,7002%
Tierra del Fuego 0,7000% 0,7000%
Total Provincias 56,7600% 2,0000% 58,7600%
Total Nación 40,2400%
ATN 1,0000%
Total Coparticipación 100,0000%

2.5.- Obligaciones a cargo de las Provincias.

El art. 9 enumera las obligaciones que deben acatar las Provincias que
adhieran al régimen de Coparticipación lo que implica indudables limitaciones
en relación a sus facultades tributarias.
Una cuestión que se ha planteado es si el régimen comporta una renuncia al
ejercicio de aquellas facultades. Al respecto se ha señalado, con razón, que
existe una clara diferencia entre renuncia y abstención. En efecto,
renuncias están dirigidas a extinguir o aniquilar derechos, las abstenciones
importan, en cambio, la simple suspensión en el ejercicio de las facultades
(Spisso, 2000).

2.5.1. Adhesión sin reservas (Inc. a).

Las Provincias deben aceptar el régimen de la ley sin limitaciones ni reservas
(inc. a.). En sentido estricto se trata de un requisito de ingreso al régimen ya
que ninguna provincia podría gozar de los beneficios de la ley de
coparticipación mediante una adhesión restringida o limitada.

2.5.2. Prohibición de aplicar tributos análogos (Inc. b).

El art. 9 inc. b) establece que las provincias se obligan por si y por sus
municipios a no aplicar gravámenes locales análogos a los nacionales
distribuidos por esta ley.

9
 Régimen de Coparticipación Federal

De la prohibición de analogía se exceptúan un número determinado de

impuestos provinciales que son análogos a los nacionales de allí la necesidad
de establecer la correspondiente excepción.
Los impuestos exceptuados, de competencia provincial exclusiva, son los
siguientes:
- Inmobiliario.
- Automotor.
- Ingresos Brutos.
- Sellos.
- Transmisión gratuita de bienes.
- Aquéllos tributos que al 31/12/1984 tuvieren afectación específica a obras o
inversiones provinciales o municipales.
- Tasas retributivas de servicios efectivamente prestados.
Dado el propósito de armonización tributaria que persigue el régimen de
coparticipación federal es de suma importancia establecer los casos en que se
verifica la existencia de analogía entre un impuesto local y otro nacional
generando una distorsión nociva del sistema.
Sobre el particular, es importante la opinión de Jarach expresada en
oportunidad de elaborar un anteproyecto de Ley de Coparticipación que sirvió
de base a la ley 23.548.
En dicha oportunidad, manifestó que entiende por impuestos locales análogos,
definiciones sustancialmente coincidentes de
los hechos imponibles o definiciones más amplias que comprendan los hechos
imponibles de los impuestos nacionales o mas restringidas que estén
comprendidas en estos, aunque se adopten diferentes bases de medición: a
pesar de una diferente definición de los hechos imponibles, adopción de bases
Asimismo señaló que no será relevante
para desechar la analogía, la circunstancia de que no coincidan los
contribuyentes o responsables de los impuestos, siempre que exista
coincidencia sustancial, total o parcial de hechos imponibles o bases de
(Jarach ).
En resumen, para Jarach un impuesto local es análogo a uno coparticipable en
dos circunstancias, cuando existe una coincidencia de hechos imponibles o

10
 Régimen de Coparticipación Federal

bien en caso de existir bases imponibles coincidentes, aún cuando los hechos
imponibles sean diferentes.
Cabe destacar que la Comisión Federal de Impuestos aplicó los conceptos
señalados, entre otros casos, en "Energía de San Juan S.A. (EDESSA) c/
Municipalidad de Rivadavia, Provincia de San Juan"7.
La Corte Suprema en la causa
: 308:2153 del 13/11/1986) dio un giro a la
cuestión al ampliar el concepto de analogía. En la oportunidad, el maximo
tribunal fue más allá del cotejo del hecho o bases imponibles para considerar
los efectos económicos de los tributos derivando de allí si existe analogía o no.
Es decir, dos tributos también son análogos si existe una similitud en los
efectos económicos de ambos tributos haciendo abstracción de la definición
legal de sus hechos y bases imponibles.
Finalmente, la norma en análisis enumera una serie de compromisos,
recayendo en una casuística que no es necesario reproducir.

2.5.3. Obligación de no gravar productos alimenticios en estado natural o

manufacturado (Inc. c).
Se establece la prohibición para las provincias de gravar productos alimenticios
en estado natural o manufacturado (remisión al artículo 9 inc. c), es decir, que
dichos productos no pueden ser gravados sea con tributos análogos o no (Bulit
Goñi. . . . ).

2.5.4. Obligación de aplicar el Convenio Multilateral para evitar la doble

imposición en el Impuesto a los Ingresos Brutos. (Inc. d).
El Impuesto sobre los Ingresos Brutos es un importante tributo provincial que
puede generar fenómenos de múltiple imposición cuando el contribuyente
realiza actividades gravadas en dos o más jurisdicciones.
Para evitar ese fenómeno existe el denominado Convenio Multilateral el cuál es
un acuerdo celebrado, exclusivamente, entre las Provincias y la Ciudad
Autónoma de Buenos Aires que tiene por finalidad distribuir la base imponible
del impuesto sobre los Ingresos Brutos entre las provincias incorporadas a su

7
Resolución Plenaria de la Comisión Federal de Impuestos n. 60/1998 publicada en la página
web de La Comisión Federal de Impuestos: www.cfi.gov.ar.

11
 Régimen de Coparticipación Federal

régimen. Dentro de las distintas alternativas que hay para evitar la doble
imposición el Convenio Multilateral optó por la distribución de la base de
imposición del impuesto.
Asimismo la ley 23.548 asegura la homogeneidad sustantiva del Impuesto
sobre los Ingresos Brutos el que rige en las veinticuatro jurisdicciones
provinciales lo que resulta esencial para la existencia y funcionamiento del
Convenio Multilateral.
La Ley de Coparticipación prestó particular interés al acuerdo interjurisdiccional
en cuestión, y tal interés se ve plasmado en la norma en análisis, que obliga a
las Provincias a aplicar el Convenio. En otras palabras, el régimen de
coordinación vertical (Coparticipación) asegura la existencia del régimen de
coordinación horizontal (Convenio Multilateral).
En definitiva, ambos sistemas tienden a una verdadera armonización tributaria
que conforma el núcleo del llamado derecho intra-federal.

2.5.5. Obligación de derogar los gravámenes provinciales y de promover

la derogación de los municipales contrarios al régimen de
coparticipación. (Inc. e).
Las Provincias tiene la obligación de derogar los gravámenes provinciales que
estén en pugna con la Ley de Coparticipación en virtud del principio de
analogía.
Cabe señalar que cuando se trata de tributos provinciales el precepto define
una obligación de resultado (derogar el gravamen), mientras que, si se trata de
un gravamen municipal, la obligación es de medios (promover la derogación),
cuestión que se relaciona con la obligación que vamos a tratar seguidamente,
pues, la suspensión de la participación a los municipios que establezcan
gabelas contrarias al régimen de participación es un aliciente para que los
municipios respeten el régimen (Casas, 2007).

2.5.6.- Obligación de sancionar a los municipios por incumplimientos al

régimen de coparticipación. (Inc. f).
La situación de los municipios presenta sus particularidades atento a que son
las provincias las que han suscripto la Ley de Coparticipación y no cada
municipio.

12
 Régimen de Coparticipación Federal

La cuestión esta solucionada en el caso de la Constitución de la Provincia de

Córdoba atento a que los municipios están obligados a acatar los pactos que
suscriba la Provincia de modo que no cabe duda que los municipios locales se
encuentran obligados a someterse a la ley de coparticipación.
En caso de incumplimiento de las normas de la ley o de las resoluciones de la
Comisión Federal de Impuestos la sanción consiste en la suspensión de la
participación de los impuestos nacionales y provinciales para el municipio
incumplidor.
Cabe señalar una distinción: Si una Provincia desconoce una decisión de la
Comisión Federal de Impuestos ésta ordenará al Banco de la Nación que se
abstenga de transferir los importes que le correspondan sobre el producido del
impuesto a distribuir análogo al tributo impugnado hasta que se dé
cumplimiento a la decisión del organismo (art. 13).
Mientras que si el incumplimiento lo lleva a cabo un Municipio, la suspensión de
la participación podrá ser del total del cupo asignado al mismo, lo que revela la
mayor gravedad de la sanción respecto del incumplimiento de las
Municipalidades.

2.5.7.- Obligación de establecer un régimen de distribución a municipios

(Inc. g).
La adhesión de cada provincia se realizará mediante una ley que prevea un
sistema de distribución de los ingresos coparticipados a favor de los municipios
de su jurisdicción.
Dicho régimen deberá estructurarse asegurando la fijación objetiva de los
índices de distribución como la remisión automática y quincenal de los fondos.
La Comisión Federal de Impuestos, respecto de esta norma, ha entendido que
ella se limita a instituir un régimen de participación automático y quincenal, y
que la falta de remisión efectiva de los fondos, está fuera de su competencia8 lo
que importa de algún modo, vaciar a la norma de su contenido.
En la Provincia de Córdoba se realiza dicha distribución mediante la ley de
Coparticipación Provincial N° 8663.

8
Resolución del Comité Ejecutivo de la Comisión Federal de Impuestos n. 129 y n. 136 en la

13
 Régimen de Coparticipación Federal

En la misma, la masa coparticipable se integra por los ingresos provenientes

de: a)- Impuestos sobre los ingresos brutos u otros impuestos que reemplacen
sus recargos, actualizaciones, multas y demás accesorios; b) Impuesto
Inmobiliario básico y adicionado u otros impuestos que lo reemplacen, sus
recargos, actualizaciones, multas y demás accesorios; y c) Asignaciones que
recibe la Provincia de Coparticipación Federal de Impuestos, Ley Nº 23.548 de
la Nación y sus modificatorias o de los acuerdos financieros que se establezcan
entre ésta y la Provincia (art.2). El monto total recaudado acorde al Artículo 2º
se distribuye, el ochenta por ciento (80 %) para la Provincia y el veinte por
ciento (20 %) para las Municipalidades y Comunas (art.3).
También establece que el Banco de la Provincia de Córdoba transferirá
automáticamente a cada Municipalidad y Comuna el monto de coparticipación
que les corresponda, de manera quincenal, no pudiendo cobrar ningún tipo de
compensación por los servicios que preste.

2.5.8.- Obligación que las tasas correspondan a servicios efectivamente

prestados.
Tradicionalmente, la Corte Suprema de Justicia de la Nación (CS) exigió que
la percepción de las tasas respondiera a la existencia de un actividad
específica del ente público (Nacional, Provincial o Municipal) a favor del
contribuyente. Esa actividad en palabras del tribunal cimero debía ser
9.

Esta doctrina esbozada de modo preliminar - fue rechazada abiertamente

por el TSJ al afirmar que la efectiva prestación del servicio no era un requisito
para el cobro de las tasas. De allí que proclamara que la doctrina de
Suprema de Justicia de la Nación, no es de recibo en el ámbito de la Provincia
10.

doctrina expuesta del TSJ la que además de oponerse sin fundamento a la

9
El criterio luce en un fallo de fecha 3 de octubre de 1956 en los autos Cipriano, Candida de
Gregorio viuda de y otros s/ demanda de Inconstitucionalidad Fallos: 236:22, y también en el
conocido y reiteradamente citado precedente en d de San Miguel
(Fallos 312:1575)
10

Plena Jurisdicción 2001 A- 341; Nª 1332.

14
 Régimen de Coparticipación Federal

inveterada postura de la Corte Suprema es evidente que confronta con la

previsión del texto bajo análisis.

2.6. Obligaciones de la Nación.

El art. 8 regula las obligaciones que asume la Nación en virtud de la Ley -
Convenio.
En su cuerpo principal dichas obligaciones surgen por referencia y remisión a
las obligaciones previstas para las provincias lo que torna el texto confuso y
desordenado. Hubiera sido deseable una clara enumeración de los
compromisos que la Nación asumía en una cuestión tan medular para la
existencia del federalismo.
Algunas de las obligaciones previstas en el art. 8 han quedado derogadas por
modificación de las circunstancias. En efecto, la primer obligación consistía en
a la
Municipalidad de Buenos Aires y al Territorio Nacional de Tierra del Fuego un
monto que no podía ser inferior a la suma transferida en el año 1987. Dado que
la Ciudad Autónoma de Buenos Aires como la Provincia de Tierra del Fuego
son en la actualidad parte del régimen la obligación prevista en el texto ha
quedado derogada.
También ha quedado sin efecto por la misma razón el deber de la Nación de
hacer cumplir el Convenio Multilateral tanto por la Municipalidad de Buenos
Aires como por el territorio Nacional de Tierra del Fuego. Ambas jurisdicciones
al formar parte por derecho propio son los titulares de la mencionada
obligación.
Formuladas estas aclaraciones las obligaciones a cargo de la Nación son las
siguientes:
1) Abstención de establecer tributos análogos a los provinciales que la ley
atribuye de competencia y recaudación exclusiva por parte de las Provincias;
2) Abstención de gravar productos alimenticios en estado natural o
manufacturado siendo ambas obligaciones una derivación del art. 9 inc. c.
3) Promover la derogación de los tributos contrarios al régimen de
coparticipación que existan a nivel nacional.

15
 Régimen de Coparticipación Federal

2.7. Autoridad de Interpretación y Aplicación Comisión Federal de

Impuestos.
La Comisión Federal de Impuestos (CFI) es un organismo de derecho
intrafederal cuya finalidad específica es la interpretación y aplicación de la ley
23.548, sus modificatorias y complementarias, así como de aquellas normas
legales que expresamente le asignan dichas competencias (por ejemplo: Ley
23.966 de Combustibles Líquidos y Gas Natural).
La ley 20.221, dio origen a ésta Comisión y posteriormente su vigencia fue
ratificada por la actual ley 23.548. En cuanto a su composición, se encuentra
integrada por un representante titular y un suplente de la Nación, uno de la
Ciudad de Buenos Aires, y uno por cada provincia adherida, los que deberán
ser especializados en materia impositiva, a juicio de las respectivas
jurisdicciones (art. 10).
Cuenta con un Comité Ejecutivo que actúa como órgano de primera instancia,
integrado por la representación de la Nación y de ocho jurisdicciones
adheridas, de las cuales serán miembros permanentes, además de la Nación,
aquellas provincias cuya participación relativa en la distribución de recursos
supere el 9% (Buenos Aires, Córdoba y Santa Fe) (art. 10). Las otras cinco
plazas en el Comité Ejecutivo son rotativas, en forma automática y anual,
cuatro por las respectivas zonas y la quinta elegida por el plenario de entre los
representantes de jurisdicciones que no lo integren, pudiendo ser reelecto.
Como órgano de revisión o de segunda instancia, la Comisión Federal de
Impuestos (CFI), cuenta con el Plenario de Representantes, ante quien deben
solicitarse las revisiones de las decisiones de la Comisión.

En cuanto a las funciones que éste organismo posee, podemos sistematizarlas

de la siguiente manera:
a)- Funciones Administrativas:
Aprobar el cálculo de los porcentajes de distribución (art. 11 inc. a);
Controlar la liquidación de las participaciones que a los distintos fiscos
corresponde, para lo cual la Dirección General Impositiva, el Banco de la
Nación Argentina y cualquier otro organismo público nacional, provincial
o municipal, estarán obligados a suministrar directamente toda

16
 Régimen de Coparticipación Federal

información y otorgar libre acceso a la documentación respectiva, que la

Comisión solicite (art. 11 inc. b);
Controlar el estricto cumplimiento por parte de los respectivos fiscos de
las obligaciones que contraen el aceptar este régimen de distribución (art.
11 inc. c);

b)- Funciones Jurisdicionales:

Decidir de oficio o a pedido del Ministerio de Economía de la Nación, de
las provincias o de las municipalidades, si los gravámenes nacionales o
locales se oponen o no y, en su caso, en qué medida a las disposiciones
de la presente. En igual sentido, intervendrá a pedido de los
contribuyentes o asociaciones reconocidas, sin perjuicio de las
obligaciones de aquellos de cumplir las disposiciones fiscales
pertinentes (art. 11 inc. d);

c)- Funciones Reglamentarias:

Dictar normas generales interpretativas (art. 11 inc. e);

c)- Funciones Consultivas y de Asesoramiento:

Asesorar a la Nación y a los entes públicos locales, ya sea de oficio o a
pedido de partes, en las materias de su especialidad y, en general, en
los problemas que cree la aplicación del derecho tributario interprovincial
cuyo juzgamiento no haya sido reservado expresamente a otra autoridad
(art. 11 inc. f);
Preparar los estudios y proyectos vinculados con los problemas que
emergen de las facultades impositivas concurrentes (art. 11 inc. g);
Recabar del Instituto Nacional de Estadística y Censos, del Consejo
Federal de Inversiones y de las reparticiones técnicas nacionales
respectivas, las informaciones necesarias que interesen a su cometido
(art. 11 inc. h);
Intervenir con carácter consultivo en la elaboración de todo proyecto de
legislación tributaria nacional (art. 11 inc. i).

17
 Régimen de Coparticipación Federal

En el cumplimiento de sus funciones, la Comisión Federal de Impuestos (CFI)

se expide a través de resoluciones, las que pueden ser:
a)- Resoluciones del Comité Ejecutivo.
b)- Resoluciones del Plenario de Representantes.
c)- Resoluciones Generales Interpretativas.
d)- Resoluciones Declarativas (de carácter excepcional).
e)- Resoluciones de Presidencia.

En cuanto a la normativa por la que se rige el organismo, debemos señalar:

a)- Ley 23548.
b)- Ordenanza Procesal de 1988 con sus respectivas modificaciones.
c) Reglamento interno de la CFI (supletoriamente): Este reglamento
determina los asuntos que deben ser sometidos a sesión plenaria,
establece las normas procesales pertinentes para la actuación ante el
organismo (Ordenanza Procesal) y fija la norma de elección y duración de
los representantes provinciales que integran el Comité Ejecutivo.
d)- Código de Procedimientos en lo Civil y Comercial de la Nación
(supletoriamente).
e)- Ley Nacional de Procedimientos Administrativos (supletoriamente).

3.- Coparticipación Federal de Impuestos a partir de la Reforma

Constitucional de 1994.
Uno de los objetivos de la Administración que asumió en julio de 1989
(Presidencia del Dr. Carlos Saúl Menem), fue adecuar el Régimen de
Coparticipación Federal a su política económica que consistía en racionalizar
los gastos del Gobierno Nacional para lograr el superávit fiscal.
Con éste objetivo, la Nación disminuyó sus gastos privatizando empresas
públicas y transfiriendo a las provincias la responsabilidad sobre servicios
esenciales en materias concurrentes como la atención de la salud y la
educación, fundamentando tal medida en la supuesta capacidad de las
provincias en base al aumento de la recaudación prevista, lo que les permitiría
solventar sin inconveniente el aumento de sus erogaciones.

18
 Régimen de Coparticipación Federal

La Nación no acompañó este proceso con transferencias de recursos, ni

modificó la ley convenio para ampliar las atribuciones de las provincias en
materia de ejercicio del poder de imposición, todo lo cual, las condujo a
acumular un gran déficit.
Con el fin de paliar la crisis fiscal y política originada en las provincias, se
celebraron distintos pactos fiscales; a saber:
El Pacto Fiscal I denominado "Acuerdo entre el Gobierno Nacional y los
Gobiernos Provinciales", que comenzó a regir en septiembre de 1992. Modificó
la distribución primaria de los recursos, afectando parte de la masa
coparticipable provincial para ser distribuida entre las provincias con
desequilibrios fiscales y para atender el pago de las obligaciones previsionales
nacionales y otros gastos operativos.
Federal para el empleo, la

fue equiparar la política tributaria de las provincias y mejorar la competitividad

de los sectores productivos.

Pese a la existencia de éstos pactos, las provincias temían nuevas

reclamar la reasunción de las competencias que les correspondían conforme a

la Constitución de 1853/60, tanto en materia de servicios como tributaria,
admitieron definitivamente el sistema de coparticipación como garantía
constitucional.
A partir de la reforma constitucional de 1994, se incorpora el régimen de
coparticipación al texto de la Carta Magna, otorgándosele jerarquía
constitucional e introduciéndose modificaciones sustanciales al régimen de
distribución de competencias tributarias entre el Gobierno Federal y los
Gobiernos de provincia.

Atento a la extensión del presente trabajo, centramos nuestro análisis en el

artículo 75 inc. 2, 3 y disposición transitoria sexta.

19
 Régimen de Coparticipación Federal

Artículo 75.- Corresponde al Congreso:

2. Imponer contribuciones indirectas como facultad concurrente con las
provincias. Imponer contribuciones directas, por tiempo determinado,
proporcionalmente iguales en todo el territorio de la Nación, siempre que la
defensa, seguridad común y bien general del Estado lo exijan. Las
contribuciones previstas en este inciso, con excepción de la parte o el total de
las que tengan asignación específica, son coparticipables.
Una ley convenio, sobre la base de acuerdos entre la Nación y las provincias,
instituirá regímenes de coparticipación de estas contribuciones, garantizando la
automaticidad en la remisión de los fondos.
La distribución entre la Nación, las provincias y la ciudad de Buenos Aires y
entre éstas, se efectuará en relación directa a las competencias, servicios y
funciones de cada una de ellas contemplando criterios objetivos de reparto;
será equitativa, solidaria y dará prioridad al logro de un grado equivalente de
desarrollo, calidad de vida e igualdad de oportunidades en todo el territorio
nacional.
La ley convenio tendrá como Cámara de origen el Senado y deberá ser
sancionada con la mayoría absoluta de la totalidad de los miembros de cada
Cámara, no podrá ser modificada unilateralmente ni reglamentada y será
aprobada por las provincias.
No habrá transferencia de competencias, servicios o funciones sin la respectiva
reasignación de recursos, aprobada por ley del Congreso cuando
correspondiere y por la provincia interesada o la ciudad de Buenos Aires en su
caso.
Un organismo fiscal federal tendrá a su cargo el control y fiscalización de la
ejecución de lo establecido en este inciso, según lo determina la ley, la que
deberá asegurar la representación de todas las provincias y la ciudad de
Buenos Aires en su composición.
3. Establecer y modificar asignaciones específicas de recursos coparticipables,
por tiempo determinado, por ley especial aprobada por la mayoría absoluta de
la totalidad de los miembros de cada Cámara.

Disposición Transitoria Sexta. Un régimen de coparticipación conforme lo

dispuesto en el inc. 2 del Artículo 75 y la reglamentación del organismo fiscal

20
 Régimen de Coparticipación Federal

federal, serán establecidos antes de la finalización del año 1996; la distribución

de competencias, servicios y funciones vigentes a la sanción de esta reforma,
no podrá modificarse sin la aprobación de la provincia interesada; tampoco
podrá modificarse en desmedro de las provincias la distribución de recursos
vigente a la sanción de esta reforma y en ambos casos hasta el dictado del
mencionado régimen de coparticipación.
La presente cláusula no afecta los reclamos administrativos o judiciales en
trámite originados por diferencias por distribución de competencias, servicios,
funciones o recursos entre la Nación y las provincias.

Tan solo con leer la primera parte del artículo 75 inc. 2, podemos apreciar que
el texto fundamental ha mantenido el sistema de separación de fuentes.
No cabe duda que las contribuciones directas corresponden en principio a las
provincias, por el postulado del art. 121, y que el empleo del condicional
siempre que
entendimiento del texto.
Por su parte, con respecto a las contribuciones indirectas, la Constitución ha
consagrado de manera definitiva la concurrencia, plasmando así lo que en la
práctica se venía dando con apoyo jurisprudencial de la Corte Suprema de
Justicia Nación.
La masa coparticipable se conforma entonces, por todos aquellos impuestos y
contribuciones que sean creados por el Congreso de la Nación, siempre que no
tengan asignación específica. En éste último caso, quedan total o parcialmente
excluidos (ejemplo: Fondo Nacional de Autopistas, Fondo del Tabaco, Fondo
para el Conurbano Bonaerense, etc.) de aquella, fuera del marco de la ley-
convenio, del control del organismo fiscal federal y de la aplicación de los
principios que inspiran el inc. 2 que aquí analizamos.

instituirá regímenes de
ley-convenio de coparticipación debe ser una sola, aun cuando ella contenga
dentro de sí diversos regímenes, lo cual, en cotejo con la que ha sido nuestra
experiencia histórica, evitaría el laberinto, o al menos aseguraría que éste
estuviera contenido dentro de una misma norma.

21
 Régimen de Coparticipación Federal

Cabe señalar que destacados autores han debatido en extenso respecto de la

constitucionalidad de éstas leyes. Actualmente, dicho debate ha perdido
sentido y la doctrina se divide entre quienes sostienen su naturaleza
contractual y quienes ven en ellas tratados interprovinciales.
En cuanto a su contenido, la ley-convenio deberá contemplar:
a)- Los regímenes específicos de coparticipación: La Constitución prevé el
dictado de una sola ley-convenio en cuyo marco se podrían establecer uno o
más métodos de coparticipación. A esos regímenes les impone ciertas
condiciones específicas, tales como: automaticidad de la remisión de fondos;
entre quiénes se practicará la distribución; los criterios de distribución y la no
transferencia de competencias, servicios o funciones sin la respectiva
reasignación de recursos.
b)- Los elementos implícitos en la automaticidad de la remisión de fondos: Esta
garantía de la Carta Magna se traduce necesariamente en la obligación de los
legisladores de prever los mecanismos y procedimientos administrativos y
tributarios para producir el resultado exigido. La ley-convenio deberá
determinar los plazos máximos, responsables de cada uno de los mecanismos
de administración y de procedimiento, y una serie de consecuencias y
sanciones para quienes dificulten el cumplimiento de la automaticidad.
c)- Los mecanismos concretos de distribución entre las partes: La norma
constitucional ha determinado la existencia de dos grupos interés: los de rango
federal, de tipo general, y los provinciales, de rango local. No cabe duda que ha
incluido a la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, pese a algunas discusiones
doctrinarias, en el segundo grupo. La ley-convenio deberá entonces prever una
distribución primaria entre Nación y Provincias, y una distribución secundaria
entre éstas
de las partidas, las formas e instrumentos de seguimiento e información con
que contará el organismo de control y fiscalización; mecanismos apropiados
para solucionar conflictos, etc.
d)- La determinación de quien recauda la masa coparticipable: La ley-convenio
deberá determinar cuál será el órgano que efectuará la recaudación y,
consecuentemente, la posterior remisión automática de los fondos a la Nación,
las provincias y a la Ciudad de Buenos Aires.
e)- La integración del organismo fiscal federal.

22
 Régimen de Coparticipación Federal

El párrafo 3° de la norma en análisis prevé dos principios generales de

distribución:
1)- Relación directa a las competencias, servicios y funciones: La
distribución deberá contemplar las actividades y esfuerzos que cada una de las
jurisdicciones realiza. Debe tenerse presente que en función de la diversidad
de factores climáticos y culturales, las necesidades pueden variar de una
región a otra y también los servicios que se implementan para satisfacerlas.
2)- Criterios objetivos de reparto: Se trata de indicadores o parámetros que
operan en base a datos cuantificables (verificables), aplicables en forma pareja
a todas las jurisdicciones, de manera que garantizan igualdad de tratamiento
ante igualdad de presupuestos fácticos. Sobre la base de éstos indicadores, se
pueden elaborar métodos matemáticos que permitan su proyección sobre la
masa a distribuir procurando arribar así a las soluciones más apropiadas para
cada caso.

Sobre estos dos principios rectores que rigen toda la distribución (primaria y
secundaria) de la masa coparticipable, la norma impone tres características
aplicables:
a)- Equidad: (justicia en el caso concreto) Consiste básicamente en
atemperar el rigor normativo en función del problema que ha de decidirse
para encontrar la solución justa. (La CSJN ha empleado el término
equiparándolo a razonabilidad, equilibrio, igualdad, proporcionalidad).
b)- Solidaridad (sacrificio compartido con otros).
c)- Prioridad de un grado equivalente de desarrollo, calidad de vida e
igualdad de oportunidades en todo el territorio nacional: Para algunos
autores se trata de una obligación de medios, para otros de resultado.

Como características especiales, advertimos que ésta ley convenio tendrá

como Cámara de origen el Senado; requiere para su sanción la mayoría
absoluta de la totalidad de los miembros de cada Cámara; no puede ser
modificada unilateralmente, ni reglamentada por el Poder Ejecutivo nacional, y
necesitará la posterior aprobación por parte de las provincias (por resolución o
por ley de la legislatura local)

23
 Régimen de Coparticipación Federal

organismo fiscal federal

atribución de controlar y fiscalizar la ejecución de la distribución de los recursos
coparticipables, asegurando la representación de todas las provincias, de la
Ciudad de Buenos Aires y de la Nación, aunque se haya omitido mencionar la
presencia de ésta última.
Si se pretendiera que fuese la Comisión Federal de Impuestos, el organismo
que desempeñe estos cometidos más amplios que los previstos en el art. 11
de la ley 23.548-, deberán dársele otras competencias y dotársela de una
estructura que actualmente no tiene, lo que sería propio de una la ley-convenio.

El inc. 3 del artículo 75 de la C.N., establece que es facultad del Congreso de la

Nación establecer y modificar asignaciones específicas de recursos
coparticipables, por ley especial, sancionada por la mayoría absoluta de la
totalidad de los miembros de cada Cámara, por tiempo limitado.
En este punto es importante recordar que la ley 23.548 requiere para la
afectación específica de un recurso, el cumplimiento de las siguientes
condiciones:
Que el objeto al cual sean afectados los recursos sea declarado de
interés nacional por acuerdo entre la Nación y las Provincias
Que se decida por ley del Congreso con adhesión de las Legislaturas
Provinciales
Que sea por tiempo limitado.
Al igual que en al caso anterior, cumplido su objeto de afectación, si
continúan vigentes, pasan a integrar la masa coparticipable.
Por tal motivo, podemos afirmar que la reforma constitucional en este aspecto

librada a la discrecionalidad del Poder Legislativo Nacional, la posibilidad de

detraer recursos de la masa coparticipable.

La disposición transitoria sexta, contempla tres aspectos vinculados a un nuevo

régimen de coparticipación federal de impuestos. En primer lugar, fija un plazo
para su sanción (31/12/1996); en segundo lugar impide modificar la distribución
de competencias, servicios y funciones vigentes, sin la aprobación de la
provincia interesada; y en tercer lugar impide modificar la distribución de

24
 Régimen de Coparticipación Federal

recursos vigentes en desmedro de las provincias; en ambos casos hasta el

dictado del nuevo régimen.

4.- Bibliografía
BERTEA, ANIBAL O. - Comisión Federal de Impuestos: Funciones y Procedimientos.
BULIT GOÑI, ENRIQUE - Sistema de coordinación de potestades tributarias a distintos
niveles de gobierno en el régimen federal argentino
Derecho Tributario, Volumen 2, Astrea, Buenos Aires, 2003.
CASÁS, JOSE OSVALDO, Ed. Ad- Hoc,
Buenos Aires, 2007.
, Consejo Federal de
Inversiones, Buenos Aires, 1966.
GARAT, PABLO MARÍA - El sistema de coparticipación federal en la organización
constitucional argentina, en Revista de Derecho Público Derecho Tributario I (2008), Ed.
Rubinzal Culzoni, pág. 43.
OLAZÁBAL, RAÚL M. - La coparticipación federal de impuestos en la reforma constitución,
en Temas de Derecho Administrativo I Foro de Abogados de San Juan (1996), Instituto de
Derecho Administrativo, pág. 51.
PANDELO, MARIANO D. - Régimen de coparticipación federal de impuestos nacionales:
Una mirada integral, en Periódico Económico Tributario (12/02/2008), Año XIV N° 388.
PÉREZ HUALDE, ALEJANDRO - Coparticipación Federal de Impuestos en la Constitución
Nacional, Bs. As. (1999), Ed. Depalma.
SPISSO, RODOLFO - Derecho constitucional tributario, Depalma, Bs. As. (2000).
www.cfi.gov.ar
www.afip.gov.ar/et/docentes/docentes_teoria_presu_coopa.htm

25
 PODER TRIBUTARIO
Conjunto de potestades otorgadas
por el ordenamiento jurídico a
determinadas instituciones
públicas, y que se relaciona con el
concepto de soberanía. 1
Puede ser
Orgánico
Territorial

1 Guía de Estudio Finanzas publicas y Derecho Financiero Gustavo J. Naveira de Casanova

 DISTRIBUCIÓN DE PODERES TRIBUTARIOS
Las provincias son preexistentes a la Nación.
Conservan todo el poder que no hayan delegado por la
Constitución al gobierno federal. (Art. 121 C.N.)
En sentido contrario, el artículo 126 dispone que ellas no
pueden ejercer el poder delegado a la Nación.

IMPUESTOS INDIRECTOS IMPUESTOS DIRECTOS

La facultad de imponer este tipo de tributos son
concurrentes entre la Nación y las provincias (artículos 4,
17, 75 apartado 2, 121 y 126), salvo los gravámenes de
importación, exportación y las tasas postales, que son
facultad exclusiva de la Nación (artículos 4, 9, 17, 75
apartado 1 y 126).
Constituyen una facultad exclusiva de las provincias, aún
cuando pueden ser utilizables por la Nación por tiempo
determinado y siempre que la defensa, seguridad común
y bien general del Estado lo exijan (Artículos 4, 17, 75
apartado 2, 121 y 126).

2
 POTESTAD EXCLUSIVA DE LA NACIÓN
TRIBUTOS ADUANEROS

POTESTAD EXCLUSIVA DE LAS PROVINCIAS

IMPUESTOS DIRECTOS:
a-Pueden ser impuesto por la Nación por razones de emergencia y por
tiempo determinado.
b- Exclusivos o superponerse con otro provincial a exc. existencia

POTESTAD CONCURRENTE ENTRE NACION Y PROVINCIA

IMPUESTOS INDIRECTOS
LIMITES A LAS
FACULTADES
PROVINCIALES
Art.75. inc.12, Cláusula de los códigos
Art.75. inc.13, Cláusula del Comercio - Es facultad de la Nación reglar comercio
provincial e internacional.
Art.75. inc.18, Clausula del Progreso - Corresponde a la Nación proveer lo conducente
a la propiedad, adelanto y al bienestar del país, lo que en definitiva posibilita otorgar
exenciones que no podrán ser obstaculizadas por leyes provinciales.
Art.75. inc. 30, Clausula de los Establecimientos de Utilidad Nacional - Faculta a la
Nación para legislar en establecimientos de utilidad nacional, sometidos a la
jurisdicción federal y, por lo tanto, excluidos del poder impositivo provincial. Sin
perjuicio de ello las autoridades locales conservan el poder de policía e incluso de
imposición en tanto no interfieran con los señalados fines.
Art.126 Las provincias no pueden ejercer el poder delegado a la Nación. De esta
norma surge, por ejemplo, que no les está permitido alterar los principios del Código
Civil, Comercial, Penal y Minería (que constituyen una facultad exclusiva de la Nación
según el inciso 12 del artículo 75 de la C.N.) Ej. Prescripción
Doctrina de la Inmunidad de los Instrumentos de Gobierno
 DERECHO INTRAFEDERAL
COPARTICIPACIÓN FEDERAL DE IMPUESTOS (Art 75 C.N.)
Los impuestos que recauda la Nación son coparticipados
a las provincias. Abarca dos aspectos:
La distribución proporcional de acuerdo a lo aportado
por cada jurisdicción
Un aspecto redistributivo que tienda a auxiliar a las
provincias menos desarrolladas.
Para darse una dimensión de la magnitud de la telaraña legislativa que existe en nuestro país por la múltiple
imposición que se genera por estos distintos niveles los invitamos a ver el siguiente enlace:
http://federalismofiscal.com/wp-content/uploads/2018/11/Laberinto-2018-imagen.png
 LABERINTO DE COPARTICIPACIÓN FEDERAL DE IMPUESTOS - VERSIÓN 2016

Derechos de Exportación e Importación ANSeS Energía Eléctrica + Eólica

Autarquía AFIP: 1,9 % de 100 % Tesoro Nacional
Impositiva + Aduana
79,44 % a Provincias
30,23% Tesoro Nacional 0,7 % Sistema Eólico
31,30% INTA Tasa de Estadística
40 % FEDEI -FNEE
38,47% Min. Rel. Ext. 19,86 % Fdo Fid Transp Elec. Federal
+ Excedente del 6%0 a Santa Cruz
60 % Fdo. Comp. Tarifario
89 % Coparticipable 89 % Neto a Masa Bruta
IVA Neto de Devoluciones y
Reintegros 93,73 % ANSeS Masa Coparticipable Bruta
11 % a Seg. Social
6,27 % Provincias

$ 549,6 MM Anuales Fdo. Comp. Deseq. a

Detracción $ 580 MM Anuales 15 % ANSeS
Ganancias Ganancias Neto Detracción Provincias
$ 440 MM
$ 20 MM ATN $ 120 MM ANSeS
Provincias
64 % a Masa Bruta
Servicios de Comunicación Masa Coparticipable Neta
25 % INCAA
Audiovisual (Radiodifusión) 4 % Provincias - NBI
10 % Inst. Nac. Teatro
10 % a Provincias
Internos sin Seguros 20 % Rad y TV Arg. Soc. Est. 37,89 % Tesoro Nacional 1 % ATN
$ 650 MM Anuales a Bs As
28 % Autoridad Fed. S.C.A.
Ganancia Mínima Presunta Excedente a Resto Pcias 57,36 % Provincias 3,75 % CABA
5 % Def. Público S.C.A.
Transferencia Inmuebles 2 % ATN
10 % Proyectos
$ 1.284 MM Anuales por Transf. de Servicios de Educación y Salud
20 % ANSeS
Intereses Pagados 2 % Inst. Nac. Música

Distribución Secundaria a Provincias según Ley 23.548

Otros Coparticipados 100 % a Masa Bruta

30 % a Masa Bruta
Débitos y Créditos Bancarios (Imp.
70 % Tesoro Nacional Aplicación de la Ley N° 26.075 de Financiamiento Educativo
Cheque)
50 % a Masa Bruta
Capital Cooperativas 50 % Fdo Educ y Prom Coop Sec. Turismo Pasajes al Exterior
80,645 % a Masa Bruta
Fdo. Fomento Cinematogr. Videogramas y Entradas de Cine
Premios de Juego 3,225 % Inst. Nac. Teatro
16,13 % Bibliotecas Pop.

42 % Provincias - FONAVI 60 % a Provincias Vialidad

Impusto a los Combustibles 21 % ANSeS
Comb. Líquidos Naftas, Gasolina
79 % restante 29 % a Provincias 30 % a Provincias Infraest.

Comb. Gas Oil / Diesel Comb. Otros Recargo Consumo de Gas 10 % a Provincias FEDEI
29 % Tesoro Nacional

100 % ANSeS Fdo Fid. Infraest. Hídrica Fondo Vial Federal 41,64 % Tesoro Nacional

93,73 % Según Ley 23.548

Bienes Personales Detracción $ 3 MM Anuales para INCUCAI Bienes Personales Neto 1 % ATN
6,27 % Provincias
57,36 % Provincias
70 % ANSeS

Monotributo Adicional Cigarillos 100 % ANSeS Internos Seguros 100 % Tesoro Nacional
30 % Provincias según índices Ley 23.548

ELABORADO POR EL LIC. VICENTE ALBERTO POLLOLA, PARA LA COMISIÓN FEDERAL DE IMPUESTOS EN SU CARÁCTER DE ASESOR ECONÓMICO FINANCIERO. CABA 01 DE JUNIO 2016.
 EJEMPLO CONVENIO MULTILATERAL

INGRESOS BRUTOS TOTAL PAÍS ______________________ $ 1.000.000.-

Córdoba -
-

Santa Fe -
________ Gastos -

Distribución según Régimen General (Art. 2º CM)

50% ($ 500.000.-) en proporción a Ingresos

-
... -

50% ($ 500.000.-) en proporción a Gastos

166.666.-
-

RESULTADO:
- /// Alícuota 2% = $ 10.333,33.-
... $ 483.333.- /// Alícuota 2% = $ 9.666,66.-
$ 20.000,00.-