Teórico Unidad 1 A La 7

Facultad de Ciencias
Económicas Y Administración
______________________________________________
CONTABILIDAD GENERAL III
GUÍA PARA EL SEGUIMIENTO DEL

TEÓRICO
UNIDADES TEMÁTICAS
1-2-3-4
TOMO 1
GCIII GUÍA DE SEGUIMIENTO TEÓRICO – UT 1-2-3-4 2022
CURSO 2022
GUÍA DE SEGUIMIENTO DE TEÓRICO
Versión Agosto 2022
CONTABILIDAD GENERAL III – CURSO 2022
NOTA INTRODUCTORIA
Nuestro país, desde la década del 80, ha venido adoptando como normas contables
adecuadas (NCA) para la elaboración de los estados financieros, las Normas
Internacionales de Contabilidad (NIC, en inglés IAS) emitidas desde 1975 por el IASC
(Comité de Normas Internacionales de Contabilidad, por su sigla en inglés).
Luego, en 2001, este organismo se convirtió en el IASB (Junta de Normas Internacionales
de Contabilidad) pasando sus pronunciamientos a denominarse NIIF (Normas
Internacionales de Información Financiera, en inglés IFRS).
En ese proceso de adopción, iniciado a nivel legal con la Ley de Sociedades Comerciales
en 1989, se habían establecido algunas excepciones o restricciones. Sin embargo, las
normas nacionales aprobadas recientemente tienden a una mayor convergencia con la
normativa internacional, limitando las diferencias y adoptando las versiones más actuales
de la referida normativa internacional.
En este contexto, luego de varios Decretos reglamentarios durante los 90 y primera
década de este siglo, sobre fines de 2014, se promulgó el Decreto 291/014 por el que se
adopta la NIIF para PYMES (versión 2009) emitida por el IASB como norma de aplicación
para la mayor parte de las entidades. En la misma línea, a principios de 2017, se publica
el decreto 408/016 por el cual se deroga el decreto 103/991 sobre presentación de
estados financieros uniformes, pasando a tener plena vigencia en materia de exposición,
las NIIF y la NIIF para PYMES vigentes, con mínimas adaptaciones especificadas en el
mismo.
Adicionalmente, en abril de 2022 se publica en nuestro país el decreto 108/022, que
regula aspectos sobre preparación y presentación de los estados financieros, de
aplicación obligatoria para ejercicios que inicien el 1º de enero de 2022. Las principales
disposiciones del decreto refieren a la presentación de estados financieros por parte de
entidades que posean una moneda funcional diferente a la moneda nacional, y los
capítulos en los que se deben agrupar los componentes del patrimonio para las entidades
comprendidas en las disposiciones del Decreto Nº 291/014 y complementarios.
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Los referidos decretos, así como la NIIF para Pymes versión 2009 emitida por el IASB,
constituyen, junto a la ley 16.060, el cuerpo normativo principal en que se basa el curso.
El IASB ha anunciado en su agenda una iniciativa que pretende mejorar la comunicación
que surge de los reportes financieros. Se busca a través de esta, perfeccionar la
presentación y divulgación de los informes financieros, con menos énfasis en los cambios
en cuestiones de reconocimiento y medición, que hasta la fecha eran las más relevantes.
Con este objetivo, la Junta Directiva del IASB tiene previsto mantener y mejorar la
taxonomía IFRS para la presentación electrónica de los estados financieros (XBRL en
inglés - lenguaje extensible de informes de negocios, basada en normas IFRS) alentando
y apoyando la utilización de información electrónica, adecuándola a medida que los
cambios en la tecnología afecten la información financiera.
En este contexto, nuestro país ha adoptado el uso de la referida taxonomía, para la
presentación de estados financieros de aquellas entidades que por normativa vigente
están obligadas a hacerlo.
Con fines didácticos y atentos a la perspectiva del IASB, hemos adaptado los modelos
de estados financieros que se incluyen en el material del curso, los que resultan de un
razonable equilibrio entre la consideración de las normas aplicables, así como modelos
recomendados y de los requerimientos de formación del proceso de aprendizaje en este
nivel de la carrera.
Se incluye en la temática del curso para este año 2022, el análisis del proceso de registro
de los estados financieros ante la CBE de la AIN que cumplen las entidades obligadas.
Unidad Curricular CGIII

Montevideo, agosto de 2022
3
La presente Guía, basada en la NIIF para PYMES, resulta de la adecuación de las

correspondientes guías emitidas en años anteriores sobre los temas afectados.
En el equipo de actualización de estos últimos años, coordinado por el profesor
Guillermo Sanjurjo, participaron los profesores Carlos Bueno, Fernando Decaux, Martín
Nuñez, Miguel Palumbo, Mariana Ramos, Héctor Rodríguez, Leonardo Sanchiz, Enrique
Stemphelet y Javier Varela.
Para el año 2020 han colaborado Bolívar Gutiérrez, Guillermo Sanjurjo, Martin Nuñez,
Fernando Decaux, Miguel Palumbo, Mariana Ramos, Leonardo Sanchiz, Enrique
En 2021, la actualización la llevaron a cabo Bolívar Gutiérrez con Miguel Palumbo,
Manuel Amoeiro y Mariana Ramos.
En el presente año 2022, la actualización de esta Guía y de los restantes materiales
disponibles, ha sido realizada con la participación de todo el equipo docente de la Unidad
Curricular, bajo la supervisión de Enrique Stemphelet, y de quien suscribe.
Guillermo Sanjurjo
Profesor Agregado - Encargado de curso
4
UTILIDAD DE LAS GUÍAS DE SEGUIMIENTO TEÓRICO
Las guías de seguimiento teórico permiten conocer y estudiar el tema previo

a la clase, favorecen la concentración durante la clase optimizando la toma
de notas, estimulan el repaso luego de la clase identificando los puntos a
profundizar, consultar con los compañeros de estudio o con el profesor en la
clase siguiente; a la vez posibilitan la rápida puesta al día en caso de faltar a
una o más clases. Las guías son de apoyo, los temas deben estudiarse en la
bibliografía indicada.
5
CONTABILIDAD GENERAL
III
GUÍA PARA SEGUIMIENTO DE

TEÓRICO
6
PARTE I
PRESENTACIÓN DE LA UNIDAD CURRICULAR
1- UBICACIÓN Y CONTENIDOS
PARTE II
PREPARACIÓN DE ESTADOS FINANCIEROS
2- REQUISITOS PARA UNA ÁGIL Y SEGURA PREPARACIÓN
3- TAREAS DE PREPARACIÓN
4- PROCEDIMIENTOS RELATIVOS A LOS COMPONENTES DE LOS ESTADOS
FINANCIEROS
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FICHA DE LA UNIDAD CURRICULAR VIGENTE AGOSTO 2022
Nombre unidad curricular (UC)

Nombre de Unidad Curricular Contabilidad General III
Fecha de vigencia Agosto 2022
Responsable del curso Guillermo Sanjurjo
Semestre en que se imparte 4° semestre
UC obligatoria para las carreras Contador Público, Técnico en Administración
UC opcional para las carreras Licenciatura en Administración, TAC
1- Créditos
Cantidad 10
Área de Conocimiento Contabilidad e Impuestos
Observaciones
2- Conocimientos requeridos
Previas reglamentarias Contabilidad general II
Previas sugeridas Derecho Comercial
3. Modalidad de enseñanza
Presencial / No presencial
Presencial: clases teórico prácticas con apoyo de clases virtuales
sincrónicas.
No presencial: clases sincrónicas, y asincrónicas si se considera
pertinente.
Horarios a determinar según las necesidades que se planteen
para los diferentes perfiles de los estudiantes, lo que será
evaluado antes del inicio de las clases.
Modalidad de cursado a emplear Complemento de enseñanza por plataforma EVA
Para todos los casos, hay foros de intercambios entre estudiantes
para fomentar el aprendizaje colaborativo y cierre de las
consultas por parte de los docentes encargados de atender
consultas en el EVA.
En el EVA hay Cuestionarios de inicio y cierre da cada tema, con
puntaje y retroalimentación, a efectos de autoevaluación del
estudiante, así como acceso a ejercicios complementarios y de
revisión y examen de períodos anteriores, con solución.
Desarrollo del curso •
Tiene cupo: NO
Tiene control de asistencia NO
Clases presenciales o virtuales: 56 horas
Evaluaciones: 6 horas
Carga horaria estimada según modalidad Estudio previo a clase: 56 horas
Preparación de evaluaciones: 32 horas
Total: 150 horas
ACTUALIZADO V.08.22 LOS TEMAS DEBEN ESTUDIARSE LA BIBLIOGRAFÍA INDICADA

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4. Sistema de evaluación
Para todas las modalidades, 4 pruebas:
Parcial 1: 1er. Cuestionario menor (virtual) - 6 puntos, sin mínimo.
Parcial 2: 1ª. Revisión (virtual) - 34 puntos- mínimo 17 puntos.
Parcial 3: 2do. Cuestionario menor (virtual) - 8 puntos, sin
mínimo.
Parcial 4: 2ª. Revisión (virtual) - 52 puntos- mínimo 26 puntos.
Del curso reglamentado (si corresponde) Los contenidos a evaluar son teóricos, aplicaciones de teórico y
resoluciones de casos prácticos, correspondientes a la parte del
Programa que se indique en cada evaluación, considerando que
los conocimientos son acumulativos.
Requisitos para la exoneración del curso:

Mínimo de 50 puntos en el total del puntaje del Curso.
Virtual:
Para aprobar el examen se requiere el 50% del puntaje. Prueba de
Del examen 3 horas de duración máxima (sin acceso a los materiales).
(si corresponde) Los contenidos a evaluar son teóricos, aplicaciones de teórico y
resoluciones de casos prácticos, correspondientes al Programa del
Curso.
En cualquiera de las modalidades se podrán incluir preguntas

Metodología de evaluación múltiple opción, preguntas verdadero/falso o preguntas de
respuesta calculada.
5. Objetivos y contenido o programa del curso o actividad curricular

Adquirir las habilidades necesarias para elaborar un juego
completo de estados financieros por cierre de ejercicio anual
según normas contables adecuadas vigentes en el Uruguay, para
entidades obligadas a presentar aplicando NIIF para PYMES, con
operativa básica y general (no se contemplan temáticas
particulares ni de complejidad media o alta). Conocer la
normativa vigente para la presentación de estados financieros de
acuerdo a NIIF para PYMES en el Uruguay por las entidades
Explicitar objetivo obligadas, en la Central de Balances Electrónica (CBE) y adquirir
los conocimientos básicos de los procesos necesarios para la
preparación y envío vía WEB de la información a Registrar.
Interpretar los estados financieros elaborados aplicando NIIF para
PYMES y adquirir las habilidades necesarias para comparar dichos
estados financieros con estados de períodos anteriores
presentados por una misma entidad o con estados financieros de
otras entidades que operen dentro del mismo giro o actividad
principal.

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PROGRAMA SINTETICO
1) Presentación de la unidad curricular
a) Ubicación dentro de la grilla
b) Relación con demás unidades curriculares del vector contable
2) Preparación de estados financieros
Explicitar contenido sintético a) Requisitos para una ágil y segura elaboración
b) Tareas de preparación y cumplimiento con las exigencias de la
información.
3) Procedimientos respecto a los componentes de los estados
financieros, sus relaciones
4) Presentación de los estados financieros.
PROGRAMA SINTETICO
1. Presentación de la unidad curricular
a) Ubicación dentro de la grilla.
b) Relación con demás unidades curriculares del vector contable.
2. Tareas de preparación de estados financieros
a) Requisitos para una ágil y segura elaboración.
b) Tareas de preparación y cumplimiento con las exigencias de la
información contable.
c) Procedimientos a aplicar para la determinación de saldos
ajustados a presentar, respecto a los principales componentes de
los estados financieros.
3. Presentación de los estados financieros
Explicitar contenido desagregado a) Generalidades sobre la presentación de Estados financieros en
el Uruguay.
b) Análisis de los aspectos formales y de contenido a exponer en
cada uno de los estados que componen un juego completo de
estados financieros en el Uruguay:
b.1) Estado de situación financiera.
b2) Estado de resultados integral.
b.3) Estado de flujos de efectivo.
b.4) Estado de cambios en el patrimonio.
b.5) Notas a los estados financieros.
b.6) Elaboración de un juego completo de estados financieros:
análisis de vínculos y relaciones entre los diferentes estados;
ejemplos y análisis de casos.

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PROGRAMA DESAGREGADO
a) Ubicación dentro de la grilla: El plan de estudios 2012, la IALESialización en
el grado y el posgrado.
b) Relación con demás unidades curriculares del vector contable: Conceptos

básicos, conceptos previos necesarios para la preparación de los estados
financieros, y comentarios sobre unidades curriculares de semestres
posteriores. Presentación resumida de cada unidad curricular.
2. Tareas de preparación de estados financieros

a) Requisitos para una ágil y segura elaboración: Adecuado sistema de control
interno, objetivos, componentes y principios. La pre numeración y los
controles sobre la documentación y su gestión. El comprobante fiscal
electrónico y los sistemas contables y de gestión electrónicos, y su incidencia
en el sistema de control interno.
b) Tareas de preparación y cumplimiento con las exigencias de la información
contable: Balancete preliminar de saldos. Tareas preparatorias de balance y la
aplicación de las normas contables adecuadas. Tareas y procedimientos a
aplicar, previos, concomitantes y con posterioridad a la fecha de cierre de
ejercicio.
Explicitar contenido
desagregado
c) Procedimientos a aplicar para la determinación de saldos ajustados a
presentar, respecto a los principales componentes de los estados financieros.
c.1) Introducción: Tipos de procedimientos de control a aplicar.

Procedimientos mínimos necesarios para asegurar un grado
aceptable de confiabilidad en la información.
c.2) Procedimientos específicos para los principales componentes de los
estados financieros:
- Disponibilidades, créditos documentados y otros instrumentos financieros
básicos con soporte documental.
- Activos financieros básicos.
- Inventarios.
- Propiedades planta y equipo y Propiedades de Inversión.
- Intangibles.
- Deudas financieras.
- Deudas diversas y pasivos acumulados.
- Otros pasivos financieros básicos.
- Patrimonio
- Resultados

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3. Presentación de los estados financieros
a) Generalidades sobre la presentación de los estados financieros
a.1 Requisitos de la información contable

a.2 Informes contables y estados financieros básicos. El caso de Uruguay
a.3 Objetivos de los estados financieros.
a.4 Normas con respecto a los estados financieros básicos en el Uruguay.
b) Análisis de los aspectos formales y de contenido a exponer en cada uno de los estados
que componen un juego completo de estados financieros en el Uruguay:
b.1 Estados de situación financiera

Estructura. Concepto de activo, pasivo y patrimonio. Clasificación de corriente y no
corriente.
Análisis de los grupos de activo, pasivo y patrimonio de acuerdo a normas vigentes en el

Uruguay. Normas de exposición. Cuentas de orden y contingencia.
Explicitar
contenido b.2 Estado de Resultados Integral
desagreg Clasificación de resultados, GAIIDA/EBITDA. Estructura del estado de resultados según
ado NCA en Uruguay. Presentación del estado de resultados y otros resultados integrales
(ORI).
b.3 Estado de flujos de efectivo
Definición, utilidad y objetivos. Clasificación de los flujos. Métodos directo e indirecto.
Estructura del estado de flujo de efectivo de acuerdo a normas contables adecuadas en
el Uruguay.
b.4 Estados de cambios en el patrimonio
Definición, utilidad y objetivos. Obligatoriedad. Estructura de acuerdo a normas contables
en el Uruguay.
b.5 Notas a los estados financieros
Información relevante a incluir en notas. Relación de las notas con los estados anteriores.
b.6 Elaboración de un juego completo de estados financieros: análisis de vínculos y

relaciones entre los diferentes estados; ejemplos y análisis de casos.
Se estudiarán y plantearán casos donde se analizarán las relaciones entre los diferentes
estados, con explicación del vínculo y su importancia para el intérprete de los estados.

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b.7 Presentación de estados financieros en la Central de Balances Electrónica (CBE).

Características, información adicional, requisitos, ejemplos y análisis de casos. Breve
explicación de la taxonomía XBRL. Requisitos y recomendaciones para la presentación de
los estados financieros a la CEB. Análisis de los formatos y su elaboración.
6. Bibliografía
• Guías de teórico elaboradas por la Cátedra, subidas al EVA
• Contabilidad Básica – Enrique Fowler Newton – Editorial La Ley
(2011)
• Normas sobre presentación de estados contables en el Uruguay –
Trabajo presentado en Jornadas Académicas 2016 – FCEA:
http://fcea.edu.uy/Jornadas_Academicas/2016/Ponencias/Contabilid
ad/Guillermo%20Sanjurjo.pdf
• Normativa legal, decretos reglamentarios y normativa relacionada
- Ley 16.060 del 4/09/1989 (sociedades comerciales) y ley 19.820 del
27/09/019- Capitulo 2 (SAS)
Bibliografía obligatoria:
- Decretos 291/014, 372/015, 408/016 y 108/022.
- Decreto 156/016 sobre presentación de estados contables.
- Central de Balances Electrónica (CBE) – Normativa sobre
presentación de estados contables ante la AIN:
https://www.cbe.gub.uy
• NIIF para PYMES Versión 2009 - IASB
Capítulos 1 al 8, 10 y 32
https://www.gub.uy/ministerio-economia-finanzas/politicas-y-
gestion/inicio-normas-contables-adecuadas-decreto-29114-
modificativo-decreto-37215
• Material de formación sobre NIIF para PYMES – Fundación IASC
Bibliografía opcional: Todo material vigente puede ser utilizado previa presentación al
responsable de la unidad curricular.

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PROGRAMA DETALLADO
I – PRESENTACIÓN DE LA UNIDAD CURRICULAR
1-UBICACIÓN y CONTENIDOS
1.1- El Ciclo Contable en el Plan de Estudios 2012.
1.2-Ubicación de Contabilidad General III: Relación con unidades precedentes y
siguientes; síntesis de su contenido.
1.3- Objetivos, programa y bibliografía.
1.4-Metodología.
OBJETIVOS
Al culminar el tratamiento de esta primera unidad temática el estudiante debería:
- Identificar las unidades curriculares del Vector Contable, comprendiendo sus
relaciones, así como generalidades respecto a sus contenidos.
- Conocer los objetivos, programa y bibliografía de Contabilidad General III y visualizar
la importancia de la unidad curricular en el vector.
BIBLIOGRAFÍA
-Material de la Asignatura.
II - PREPARACIÓN DE ESTADOS FINANCIEROS

2 - REQUISITOS PARA UNA ÁGIL Y SEGURA PREPARACIÓN
2.1.- Adecuado sistema de control interno. Utilización de documentación pre-numerada.
2. 2.- Balance de saldos cerrado.
2.3.- Identificación de normas contables a aplicar: de valuación y de exposición.
OBJETIVOS
Al finalizar esta unidad temática, el estudiante comprenderá que para una ágil y segura
preparación de los estados financieros es necesario que la empresa cuente con un
adecuado sistema de control interno y con un balance de saldos cerrado, así como con
la identificación de normas contables a aplicar.
BIBLIOGRAFÍA
Enrique Fowler Newton, Contabilidad Básica, La Ley, Quinta
edición, 2010. Material de la Unidad Curricular

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3 -TAREAS DE PREPARACIÓN
3.1.- Durante el ejercicio. Registraciones en tiempo y forma; análisis y conciliaciones.
3.2.- Al cierre del ejercicio. Corte de operaciones, verificación de existencia de bienes
y obligaciones.
3.3.- Posteriores al cierre del ejercicio. Análisis y conciliaciones.
OBJETIVOS
Al concluir esta unidad temática, el estudiante deberá tener claro que la preparación de
los estados financieros implica tareas que deben realizarse durante el ejercicio, al cierre
del ejercicio y con posterioridad a la fecha de cierre.
BIBLIOGRAFÍA
Enrique Fowler Newton, Contabilidad Básica, La Ley, Cuarta edición, 2003. Material de la
Asignatura.
4 -PROCEDIMIENTOS RESPECTO A LOS COMPONENTES DE LOS ESTADOS FINANCIEROS
4.1- Introducción: Tipos de procedimientos a aplicar.
4.2- Disponibilidades, créditos documentados y otros instrumentos financieros básicos
documentados: Arqueo y conciliación bancaria.
4.3 - Créditos y deudas comerciales: Control de cuentas con sus mayores auxiliares.
Circularización de saldos con terceros – Conciliaciones.
4.4- Inventarios: Recuento físico de existencias.
4.5- Propiedades, planta y equipos; Propiedades de inversión: Inspección física.
4.6- Intangibles: Verificación de pertinencia.
4.7- Deudas financieras: Confirmación de saldos y condiciones de préstamos con bancos y
demás acreedores. Análisis de documentación respaldatoria.
4.8- Deudas diversas y provisiones. Análisis de movimiento, de composición del saldo y de
suficiencia.
4.9- Patrimonio. Análisis de estatutos, libros y demás documentación societaria. Análisis de
movimientos.
4.10- Resultados (Resultado del ejercicio y Otro resultado integral): Análisis de
devengamientos y verificación de valuaciones al cierre.
4.11- Ajustes: registración de los ajustes resultantes de los análisis y verificaciones.

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OBJETIVOS
Al término de esta unidad temática debería:
Estar capacitado, para realizar o controlar los procedimientos relativos a todos los
componentes de los estados financieros.
BIBLIOGRAFÍA
Enrique Fowler Newton, Contabilidad Básica, La Ley, Cuarta
edición, 2003. Material de la Asignatura.

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III - PRESENTACIÓN DE ESTADOS FINANCIEROS
5- GENERALIDADES SOBRE LOS ESTADOS FINANCIEROS

5.1- Requisitos de la información contable.
5.2- Informes contables y estados financieros básicos (en Uruguay).
5.3- Objetivos de los estados financieros.
5.4- Normas respecto a estados financieros básicos en el Uruguay.
OBJETIVOS
Al finalizar el proceso de enseñanza aprendizaje el estudiante debería:
- Identificar los principales requisitos de la información contable y los objetivos de los
estados financieros.
- Conocer las normas contables aplicables en el Uruguay a la presentación de estados
financieros.
BIBLIOGRAFÍA
Enrique Fowler Newton, Cuestiones Contables Fundamentales, La Ley, Cuarta edición,
2005.
NIIF para PYMES vigente en nuestro país - Secciones 1 a 8 y Sección 10
Decretos 408/016, 37/010, 291/014, 372/015 y 108/022.
6- ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA
6.1- Estructura. Conceptos de activo, pasivo y patrimonio. Clasificación de activos y
pasivos en corrientes y no corrientes.
6.2- Análisis de los grupos del activo, pasivo y patrimonio según las normas vigentes
en Uruguay. Problemas de exposición.
6.3- Cuentas de orden y contingencia.
OBJETIVOS
Al término del proceso de enseñanza aprendizaje el estudiante debería estar
capacitado para:
- Explicar la estructura del Estado de Situación Financiera (ESF) así como los
criterios de clasificación de las partidas en corrientes y no corrientes.
- Señalar la ubicación correcta de las distintas cuentas dentro de los grupos y

subgrupos del ESF.

17
- Enfrentado a un balance de saldos ajustado al cierre de ejercicio, presentar el ESF

de acuerdo a las normas contables adecuadas vigentes en el Uruguay.
BIBLIOGRAFÍA
Decretos 408/016, 37/010, 291/014, 372/015 y 108/022.
Secciones 2 y 4 de la NIIF para PYMES vigente en nuestro país.
Mario Biondi, Tratado de Contabilidad Intermedia y Superior, Ediciones Macchi,
1991. Enrique Fowler Newton, Contabilidad Superior, La Ley, Sexta edición, 2010.
7- ESTADO DE RESULTADO INTEGRAL Y ESTADO DE RESULTADOS

7.1- Clasificación de resultados.
7.2- Estructura del Estado de Resultado Integral según las normas contables
adecuadas vigentes en Uruguay.
7.3- Presentación del Estado de Resultados y Otro Resultado Integral.
OBJETIVOS
Finalizado el proceso de enseñanza aprendizaje de esta unidad temática, el estudiante
debería:
- Dominar los criterios de clasificación de los resultados.
- Conocer la estructura del Estado de Resultado Integral total según las normas
contables vigentes en Uruguay.
BIBLIOGRAFÍA
Decretos 408/016, 37/010, 291/014, 372/015 y 108/022
Mario Biondi, Tratado de Contabilidad Intermedia y Superior, ediciones Macchi, 1991
Enrique Fowler Newton, Contabilidad Superior, La Ley, Sexta Edición, 2010.
8- ESTADO DE FLUJOS DE EFECTIVO

8.1- Concepto.
8.2- Clasificación de los flujos de fondos.
8.3- Los métodos directo e indirecto.
8.4- Estructura del Estado de Flujos de Efectivo (EFE) según las normas contables
vigentes en el Uruguay.
OBJETIVOS

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Se pretende que el estudiante:

- Sea capaz de preparar el EFE según la Sección 7 de la NIIF para PYMES vigente en
nuestro país.
- Entienda la utilidad de la información que proporciona dicho estado financiero.
BIBLIOGRAFÍA
Sección 7 de la NIIF para PYMES vigente en nuestro país.
9- ESTADO DE CAMBIOS EN EL PATRIMONIO

9.1- Estructura del Estado de Cambios en el Patrimonio (ECP), según normas contables
adecuadas en el Uruguay.
9.2- Utilidad de la información que proporciona el ECP.
OBJETIVOS
Se pretende que el estudiante, al cabo del proceso de enseñanza aprendizaje de la
unidad temática, pueda:
- Preparar el Estado de Cambios en el Patrimonio según normas contables
adecuadas en nuestro país. Comprender la utilidad de la información que proporciona
dicho estado.
BIBLIOGRAFÍA
Decretos 408/016 y 108/022
Material de la Unidad curricular.
10- NOTAS A LOS ESTADOS FINANCIEROS

10.1- Propósito de su presentación.
10.2- Información a incluir en las notas.
OBJETIVOS
Al término del proceso de aprendizaje el estudiante debería ser capaz de:
- Explicar la necesidad de complementar la presentación de los informes
financieros de una organización con notas explicativas.
- Señalar las principales exigencias de revelación según las normas contables
adecuadas.

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- Ante un caso concreto, redactar en forma razonable las principales notas a los
informes financieros.
BIBLIOGRAFÍA
Decretos 408/016, 37/010, 291/014, 372/015 y 108/022.
Enrique Fowler Newton, Contabilidad Superior, La Ley, Sexta Edición, 2010.
Página WEB de la AIN: www.ain.gub.uy

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CUERPO DOCENTE
ENCARGADO DE LA UNIDAD ACADÉMICA FUNDAMENTOS DE CONTABILIDADES GENERALES:

Guillermo Sanjurjo (grado 4)
ENCARGADO DE UNIDAD CURRICULAR CONTABILIDAD GENERAL III:
Guillermo Sanjurjo (grado 4)
PROFESORES:
Manuel Amoeiro (Grado 3)
Gabriela Di Leoni (Grado 3)
Leonardo Sanchiz (Grado 3)
Martin Nuñez (Grado 3)

Gabriel Albojer (Grado 3)
Miguel Palumbo (Grado 2)

Fernando Decaux (Grado 2)
Mariana Ramos (Grado 2)

Enrique Stemphelet (Grado 2)
Vanina Cuadro (Grado 1)

Mariela Di Carlo (Grado 1)
Mario Katcherian (Grado 1)

Alejandro Chappe (grado 1)
Maria Eugenia Ramos (Grado 1)

Fiorella Bistolfi (Grado1)

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Gastón Lateulade (Grado 1)

Fabian Díaz (Grado 1)
Luis Abellá (Grado 1)
Joaquín Machado (Grado 1)
Francisco Buxedas (Grado 1)
Romina Gutiérrez (Grado 1)

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REGLAMENTO DE LA UNIDAD CURRICULAR

El curso de Contabilidad General III se desarrolla como curso intensivo, por lo cual los
estudiantes que cumplan con los requisitos que se establecen en los correspondientes
reglamentos, podrán exonerar totalmente el curso.
Asimismo, y de acuerdo con el Reglamento del Plan de Estudios 2012, la asignatura

Contabilidad General III puede rendirse en forma libre.
A.--CURSO REGLAMENTADO
A.1.--MODALIDADES
Modalidad teórico--práctico
1. El curso teórico-práctico de Contabilidad General III se desarrolla como curso
intensivo, con dos clases por semana.
A.2.--PRUEBAS DE EVALUACIÓN
Durante el curso se realizarán las siguientes evaluaciones:
Se realizarán dos pruebas de evaluación, de un máximo de 3 horas cada una, y dos
controles de lectura, con un total de 100 puntos. Las pruebas de evaluación se
plantearán como una combinación de aplicaciones prácticas y/o desarrollos
conceptuales sobre todos o algunos de los temas del programa, mientras que los
controles de lectura tendrán carácter teórico
Para exonerar la asignatura se requerirá obtener: como mínimo el 50% en cada prueba
de revisión (los controles de lectura no tienen mínimo) y 50% del puntaje total del
curso.

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A.3.--PUNTAJES PARAEL CURSO
Puntaje mínimo
Tipo de prueba Puntaje total
para exoneración
Primer cuestionario 6 -
Primera Revisión 34 17
Segundo cuestionario 8 -
Segunda Revisión 52 26
TOTAL GENERAL 100
Porcentaje de los puntos

Calificación
totales
Menos de 50 A examen
[50,57] B.B.B[6]
[58,65] B.B.MB[7]
[66,73] B.MB.MB[8]
[74,81] MB.MB.MB[9]
[82,89] MB.MB.S[10]
[90,95] MB.S.S[11]
[96,100] S.S.S[12]
B.--EXAMEN LIBRE
Para aquellos estudiantes que decidan rendir el examen libre, o que habiéndose
reglamentado no obtuvieran los mínimos correspondientes, habrá una única prueba
de examen, común máximo de 3 (tres) horas de duración.
Esta prueba contendrá una combinación de aplicaciones prácticas y/o desarrollos

conceptuales sobre todos o algunos de los temas del programa.
Los puntajes para el examen serán los siguientes:
Porcentaje de Calificación
los puntos
[50,54]
totales R.R.R(3)
[55,59] R.R.B.(4)
[60,64] B.B.R.(5)
[65,69] B. B. B[6]
[70,74] B. B. MB[7]
[75,79] B. MB. MB[8]
[80,84] MB. MB. MB[9]
[85,89] MB. MB. S[10]
[90,95] MB. S. S[11]
[96,100] S. S. S[12]

24
PA RTE II
PREPARACIÓN DE ESTADOS FINANCIEROS
U T 2.- R E Q UISIT OS PA R A UN A Á G I L Y SE G UR A PR E P A R A C I Ó N
U T 3.- T AR E AS D E PR E P A R A CI Ó N
U T 4- PR O C E DI M I E N T OS R E L A T I V OS A L OS C O MP O N E N T ES DE L OS EST A D OS
FINANCIEROS
Analizar todos los aspectos conceptuales y operativos relativos a la preparación de

estados financieros. Requisitos, tareas de preparación y procedimientos respecto
de los distintos elementos de los estados financieros.

25
UNID AD TEMÁTICA 2
REQUISITOS PARA ÁGIL Y SEGURA PREPARACIÓN

2.1.- Adecuado sistema de control interno.
2.2.- Balance de saldos cerrado.
2.3.- Identificación de normas contables a aplicar.
OBJETIVOS
Al finalizar esta unidad temática, el estudiante comprenderá que para una ágil y segura
preparación de los estados financieros es necesario que la empresa cuente con un
adecuado sistema de control interno y con un balance saldos cerrado, así como con la
identificación de normas contables a aplicar.
BIBLIOGRAFÍA
Enrique Fowler Newton, Contabilidad Básica, La Ley, Cuarta edición, 2003.
Material de la unidad curricular.
2.1.- A D E C U A D O SIST E M A D E C O N T R O L IN T E RN O.
En esta Unidad Temática se presentaba el concepto de control interno según el
enfoque moderno, a saber:
"El control interno es un proceso, efectuado por el directorio, la dirección y el resto de
los integrantes de una organización, destinado a proveer r a zon a b l e segu r i d a d en
relación al logro de objetivos en las siguientes categorías:
o Eficacia y eficiencia de las operaciones;

o Confiabilidad de la información contable;
o Cumplimiento con las normas en general, leyes y regulaciones aplicables"
La confiabilidad de los estados financieros, principal y generalmente único informe
contable para uso externo, tendrá una razonable seguridad (imagen
fiel/representación razonable en tanto característica cualitativa de la información
financiera según el marco conceptual) si:
• en el ejercicio al que refieren, se han registrado todas y solo todas las operaciones
realizadas y hechos ocurridos durante el mismo aplicando los controles
pertinentes como lo requiere el proceso contable.(integridad)
26
• las registraciones de esas operaciones y hechos se han realizado aplicando

normas contables adecuadas, incluyendo hechos resultantes de la contrastación
de los saldos contables con la realidad como se indica en el proceso
contable.(exactitud)
• las notas a los estados financieros revelan la información requerida por las
normas contables adecuadas (exposición – revelación)
Por otra parte, las normas contables adecuadas apuntan a los usuarios de información
general, es decir, aquellos que no acceden a toda la información que requieren y tienen
como instrumento esencial para satisfacer sus necesidades de información, en su
relación con la entidad. Dirección, gerencia y organismos que toman las decisiones
deben liderar este proceso de control interno para acceder a dicha información y no
tienen las limitaciones señaladas.
Corresponde señalar que los objetivos del control interno se solapan por lo que
difícilmente podamos presentar información financiera confiable si la entidad no es
eficiente en sus operaciones (que incluyen la protección de activos o salvaguarda de su
patrimonio) y no se cumple con las normas. Es necesario establecer procedimientos
administrativos eficientes y conforme a las regulaciones para alcanzar esa información
financiera razonable.
El sistema de control interno se integra (como se estudiará en la unidad curricular

correspondiente) de cinco componentes, interrelacionados entre sí e integrados en el
proceso de gestión, fundamentales para el cumplimiento de los objetivos definidos
previamente.
Estos 5 componentes son:

- Ambiente de Control.
Base del sistema, determinante de los demás componentes

- Evaluación de los riesgos.
Identificación de los eventos que pueden afectar a la empresa analizando sus

modalidades y estimando posibilidad de ocurrencia e impacto económico cuando fuere
posible.
- Actividades de Control.
Medidas y procedimientos a aplicar para evitar o minimizar el impacto de los eventos
identificados.
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- Información y Comunicación Inherente a la gestión de todo sistema componente que

transversaliza a los demás.
- Supervisión.
Verificación del cumplimiento de procedimientos y medidas, para asegurar eficacia y

eficiencia de la gestión.
A continuación un esquema detallado del Proceso contable:
28
29
El Proceso Contable (visto en las unidades curriculares anteriores) muestra la secuencia

desde el hecho económico con impacto sobre el patrimonio hasta la emisión de informes
contables/financieros.
E l p u n to de p a r t i d a, como lo muestra el esquema del proceso contable, es que toda a

operación o hecho se documente en un comprobante, que luego debe ser incluído en
los registros contables en forma oportuna y correcta.
Como resumen de esta secuencia obtenemos:
• Inicio - hecho económico com impacto sobre patrimônio:

- operación con terceros: venta, compra, cobro, pago, liquidación de
remuneraciones, entrega en custodia, consignación, arrendamiento, prenda o
hipoteca.
- hechos del contexto: variación del tipo de cambio, variación de valor de UI,
accidentes, pandemias etc.
- hechos internos: consumo de materias primas, desafectación de un bien de
propiedad planta y equipo, etc.
• Proceso:
- Registración de los comprobantes
• Resultado: emisión de informes contables:

- de uso externo: estados financieros, reportes especiales a bancos, liquidación de
impuestos, rendiciones de cuentas y otros.
- de uso interno: con fines operativos o gerenciales.
- UTILIZACIÓN DE DOCUMENTACIÓN PRE-NUMERADA

Es fundamental el uso de documentación pre-numerada que permita establecer la
correlación entre la secuencia temporal de las operaciones o hechos y la secuencia
numérica de los comprobantes.
Los comprobantes recibidos de terceros (facturas, recibos, etc.) tienen numeraciones

dispares sin correlación alguna.
En este caso es conveniente utilizar un comprobante interno pre-numerado para
establecer la correlación (por ejemplo: boleta de recepción de facturas, boleta de
recepción de mercaderías, orden de compra, orden de pago, comprobantes que se van a
ver en próximos temas del curso).

30
La documentación pre-numerada (comprobantes) debe estar sujeta a:
• Control de recepción y custodia

El registro de recepción, manual o electrónico debería incluir:
• Fecha
• Tipo de comprobante
• Cantidad de libretas
• Número inicial
• Número final
• Proveedor
• Lugar para poner número de factura del proveedor
• Receptor/firma
En la recepción es conveniente practicar un control por muestreo de la pre-numeración.

La custodia de todos los comprobantes en blanco (aún no liberados al uso), de emisión
manual o automatizada, debe estar a cargo de personas no relacionadas con la realización o
registración de las operaciones; guardados en lugar de acceso restringido (verificándose así
la oposición de intereses).
• Control de la entrega para su uso

El registro de entrega para el uso, manual o electrónico debe incluir:
- Fecha, tipo de comprobante;
- Nº de libreta;
- Numeración Sector/área, nombre y firma a quien se le entrega.

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La entrega de documentación en blanco implica una alta dosis de sentido común, donde la
entrega frecuente es tan ineficiente como el hecho que quién la recibe quede sin
comprobantes para operar.
• Control de la registración de los comprobantes utilizados

En la actualidad, en la casi totalidad de las empresas, se utiliza el registro
electrónico, el cual debe verificar: secuencia numérica e inclusión de número de
comprobantes anulados.
En el caso de emisión y registración por sistema informático, los controles son

automatizados. La automatización de las operaciones ha generado cambios
importantes en cuanto a la tipología de errores y la magnitud de estos, los controles
sobre las registraciones y la emisión de informes.
Cabe mencionar que por disposiciones tributarias, toda empresa debe

documentar, en formularios pre-numerados y con ciertos requisitos formales,
todas las operaciones de venta (factura de crédito, boleta de contado, remito, etc.).
Asimismo, las normas tributarias han dispuesto la implementación en forma

gradual de un sistema de Comprobantes Fiscales Electrónicos (CFE), cuya
generalización casi culminó a la fecha, siendo obligatorio para la mayoría de los
contribuyentes.
Con la implementación de estos sistemas electrónicos de facturación, muchos de

los controles aquí descritos son automatizados, aunque bajo determinadas
situaciones de contingencia, se admite la facturación manual. En todo caso, sean
automáticos o no, los controles descriptos deben ser monitoreados
permanentemente a efectos de verificar el cumplimiento de los objetivos
planteados. El alcance de estos documentos electrónicos fiscales ya fue tratado en
la Unidad Curricular CGII.
Tengamos presente, que estamos apuntando a la confiabilidad de los registros

a los efectos de la preparación de los estados financieros, lo que no obsta que
los controles antes enunciados y los que se enumeren de aquí en más, pueden
realizarse y deben realizarse con la frecuencia que la dirección considere que se
asegura un buen sistema de control interno.

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Estos controles sobre la documentación pre-numerada, son llamados "controles

generales" puesto que son independientes de operación alguna. Se orientan a
asegurar las condiciones para la eficacia y eficiencia de los "controles de las
aplicaciones" (término del lenguaje informático), que refieren a cada tipo de
operación, por ejemplo, venta a crédito, cobranza, pago, etc.
La evaluación del sistema de control interno, así como la verificación de su

efectiva aplicación son determinantes del alcance, programación y realización de
las tareas de preparación de los estados financieros.
Comprende analizar la adecuación así como la efectiva aplicación de los controles
generales y de los "controles de las aplicaciones".
Entre los controles generales se encuentran el comentado control de

documentación pre-numerada y otra serie de medidas como por ejemplo, en la
estructura de la organización, la segregación de funciones basada en el principio
de oposición de intereses (custodia de bienes y registración de operaciones
relacionadas: tesorería-contaduría), la selección, capacitación, evaluación y
promoción del personal, la fijación de metas claras y razonables, etc.
Los controles de las aplicaciones referidas a cada una de las operaciones en

particular (venta contado, venta a crédito, cobranza de deudor, compra contado,
compra a crédito, pago a acreedor, etc.) se deben incluir en el correspondiente
procedimiento administrativo contable.
Los procedimientos administrativo-contables establecen los sectores

intervinientes, las distintas instancias y las diversas tareas (identificación de
requerimientos y oportunidad, decisiones relacionadas, emisión de comprobantes,
controles, registraciones, archivo, etc.) correspondientes a cada tipo de operación.
Estos procedimientos que constituyen un aspecto relevante del sistema de control

interno pueden establecerse en forma narrativa, gráfica (cursograma) o
combinación de ambas.
Al igual que respecto de las funciones en la estructura organizativa, siempre en

base al principio oposición de intereses, en cada operación deben segregarse
(asignarse a sectores o personas sin relación de dependencia) las tareas de
autorización, ejecución, custodia de los bienes involucrados y registración. Para el
caso de venta a crédito se tiene:

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Tarea: Sector:
Iniciación/autorización ventas
Ejecución expedición
Registración contabilidad
custodia de los bienes depósito

involucrados
Que consideraciones corresponde realizar en el caso de venta contado abonada:

• con tarjeta de crédito
• tarjeta de débito
• cheque
La automatización de las operaciones ha impactado los procedimientos

administrativo-contables por la concentración de tareas (una misma persona realiza
más de una de las tareas) generando cambios importantes en cuanto a la tipología
de errores y la magnitud de estos, los controles sobre las registraciones y la emisión
de informes.
En la asignatura correspondiente se analizarán los efectos del procesamiento

electrónico de datos (PED) sobre el control interno.
A continuac ión se indican, para completar, controles de aplicaciones referidos a l

as principales operaciones.
• r espe cto a ve nt as a c r édi to:

./ que todos los pedidos de clientes se procesen y cumplan en tiempo y forma
./ que toda venta se realice a clientes dentro del saldo de crédito disponible
(límite total de crédito menos saldo adeudado) y que no adeude saldos vencidos
según las políticas al respecto (los sistemas informáticos utilizados por las
entidades, permiten la fijación de límites de crédito, emitiendo alertas
automáticas, cuando se intenta facturar por encima del mismo).

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./ que por toda mercadería despachada o servicio prestado se emita una factura
o remito con los datos completos del cliente y de la mercadería o servicio, las
condiciones comerciales correspondientes (precio, plazo, etc.);
./ que la mercadería facturada sea la despachada. El uso de código de barras y

lector óptico ha permitido automatizar este control, haciéndolo seguro y ágil,
en especial para las ventas contado de mercadería de alto valor relativo
(perfumería, supermercados y otros)
./ que dicha factura o remito sea firmado por el responsable correspondiente

del cliente, indicando nombre, cargo, fecha y conformidad de lo recibido
./ que toda factura, boleta o remito sea registrada en tiempo y forma en la

cuenta del cliente correspondiente (DGI permite la extracción de reportes
correspondientes a documentación -facturas, notas de crédito, débito, entre
otros- emitidas para cada empresa, facilitando de esta forma la contabilización
en tiempo y forma).
• r especto a cobranzas de deudores

./ . que por cada cobro se emita el correspondiente recibo oficial de la
empresa en original y copia coincidentes
./ . que los valores que se reciban sean auténticos y de acuerdo a las normas
establecidas por la empresa, por ejemplo sólo recibir cheques del deudor a la
orden de la empresa (no al portador) y cruzados (cobrable a través de
depósito en banco)
./ . que los valores recibidos ingresen a la empresa lo antes posible y se

contabilice en tiempo y forma los recibos emitidos, siendo imputados en la
cuenta del cliente correspondiente
./ . que la cobranza diaria se deposite íntegramente, en el mismo día o día

siguiente, en cuentas bancarias de la empresa
./ . que los cheques diferidos recibidos sean registrados, por sector

contaduría, en cuenta específica con desarrollo por vencimiento y que sean
depositados en la fecha de vencimiento

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• r especto a compras a c r édi to:

./ que se compren las mercaderías en el momento, cantidades y calidades adecuadas
según política de compras relacionada con política de inventarios
./ que se emita una orden de compra con los detalles de la operación

./ que se monitoree la entrega en fecha por parte del cliente
./ que en la recepción solo se reciban las mercaderías pedidas según la orden de compra
y que controlen cantidad, calidad y estado de la mercadería según los casos, haciendo
constar fecha de recepción, conformidad u observaciones resultantes de dicho control
./ que se emita, si el procedimiento lo establece, una boleta de recepción (comprobante

interno pre-numerado) con referencia a la orden de compra y factura o remito del
proveedor
./ que la factura o remito se registre en tiempo y forma en la cuenta del proveedor

correspondiente
• r especto a pagos de ac r eedo r es:

./ . que sólo se paguen deudas por bienes o servicios efectivamente recibidos (por el
precio y condiciones acordadas) y no antes del vencimiento, salvo que resulte
conveniente, por ejemplo, para beneficiarse de descuentos convenientes
./ . que los pagos se efectúen con cheques cruzados a nombre del acreedor,
siendo el cheque a dos firmas: una del sector que custodia los fondos (tesorería) y
otro del sector que autoriza los pagos (finanzas).
./ . que el acreedor emita recibo oficial

./ . que no se pague la misma deuda más de una vez.

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2.2.- B A L A N C E D E SA L D OS C E R R A D O
La expresión "balance de saldos cerrado" en el proceso contable, históricamente y
en rigor, refiere a la igualdad de la suma de los totales de saldos deudores y
acreedores.
Es corolario de la regla de registración por partida doble: en cada registración (asiento

contable) la suma de débitos es igual a la suma de créditos. En la actualidad los
sistemas computadorizados de contabilidad aseguran dicha igualdad.
Asimismo, la referida automatización asegura la coincidencia de débitos y créditos de

las cuentas de los mayores auxiliares (cuentas individuales) con los totales de débitos
y créditos de las respectivas cuentas colectivas, lo que asegura la coincidencia de la
suma de saldos individuales con el saldo de la cuenta colectiva permitiendo la
determinación y análisis de la composición del saldo de la cuenta colectiva.
Por ejemplo deudores por ventas, cheques diferidos a cobrar, acreedores por compras,
mercaderías, productos terminados, acreedores por préstamos, etc.
El balanc e de saldos cerrado (el general y los auxiliares) es el punto de partida de l análisis de
saldos así como de operaciones y hechos par a identificar y preparar los asientos de ajustes a
realiza r:
 por corrección de errores de registración,
 por registraciones de omisiones y
 por adecuación de saldos resultante del propio análisis
En especial implica, la confrontación de saldos de activos y pasivos con los

correspondientes bienes, derechos y obligaciones reales a la fecha de cierre de ejercicio
económico administrativo.

37
Asimismo incluye el análisis de saldos de las cuentas patrimoniales y de resultados, así

como los saldos de bienes de terceros con sus respectivas obligaciones y de contingencias
activas y pasivas respectivas.
También comprende el análisis de cuentas no patrimoniales y la verificación de las

correspondientes igualdades, como por ejemplo: acciones emitidas, acciones a emitir y
capital autorizado.
La duración así como la eficacia y eficiencia del análisis depende además de las
particularidades de la entidad, de lo adecuado del sistema de control interno y de la
verificación de su correcta aplicación.
Aspectos estos que se estudiarán en asignatura posterior.
2.3.- I D E N T I F I C A C I Ó N D E N O R M A S C O N T A B L ES A A P L I C A R
Es un aspecto fundamental en el proceso de preparación y presentación de los estados
financieros, identificar las normas contables adecuadas que se deberán aplicar según el
alcance de la propia norma y en el marco de las disposiciones generales establecidas en
el marco conceptual para la preparación y presentación de los estados financieros, en
proceso de actualización desde 2010 con la denominación de marco conceptual para la
información financiera.
Asimismo, deberá identificarse las políticas contables adoptadas por la empresa en el

marco de las correspondientes normas contables.
En Contabilidad General II, se analizaron:

- las características e importancia de las normas contables, la relación de las
normas contables con el marco conceptual que la sustenta, los tipos de normas según
diversas clasificaciones y sus condiciones de aplicabilidad
- la evolución y situación actual de la normativa internacional, comentando los dos
principales cuerpos normativos internacionales con sus respectivos marcos
conceptuales y conjunto de normas
- las normas contables legales vigentes en el Uruguay
Luego se analizaron normas contables referidas a temas relevantes:
- Inventarios
- Propiedades, planta y equipos
- Propiedades de Inversión

38
- Moneda extranjera
- Deudas, obligaciones acumuladas y Provisiones
- Intangibles
En este curso se analizará la norma relativa a presentación de los estados financieros sin
perjuicio de las revelaciones establecidas por las normas contables correspondientes.

39
UNID AD T E MÁTICA 3
TAREAS DE PREPARACIÓN
3.1.- Durante el ejercicio: Registraciones en tiempo y forma; análisis y controles
selectivos.
3.2.- Al cierre del ejercicio: Verificación de existencia de bienes, derechos y obligaciones.
3.3.- Posteriores al cierre del ejercicio: Análisis, conciliaciones y confirmaciones.
OBJETIVOS
Al concluir esta unidad temática, el estudiante deberá tener claro que la preparación de los
estados financieros implica tareas que deben realizarse durante el ejercicio, al cierre del
ejercicio y con posterioridad a la fecha de cierre.
BIBLIOGRAFÍA
Enrique Fowler Newton, Contabilidad Básica, La Ley, Quinta edición, 2007. Material de la
Asignatura.
La preparación de los estados financieros requiere verificar la existencia, autenticidad y

pertinencia de los saldos de las partidas representativas de los elementos de los estados
financieros y la aplicación de normas contables adecuadas.
Se presenta un resumen general de los elementos y procedimientos aplicables a tales
efectos, algunos de los cuales se analizarán.

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CAPÍTULO DE LOS EEFF TIPO DE PARTIDA PROCEDIMIENTOS
Disponibilidades Efectivo y cheques comunes Arqueo.

Saldos Bancarios deudores Conciliación bancaria, pedidos de confirmación de
saldos.
Instrumentos financieros corrientes Valores tangibles Arqueo.

Colocaciones bancarias a plazo o
Solicitud de confirmación o certificación.
similares
Créditos por ventas y otros créditos Conformes y cheques diferidos Arqueo.
Créditos en cuenta corriente y Conciliación de mayor con mayor auxiliar.

otros saldos deudores Confirmación de saldos a la contraparte.
Circularización.
Previsión para créditos dudosos Análisis estadístico, de composición de saldos según

antigüedad, de cartera en relación a la situación de
general.
Anticipos de clientes, adelantos De naturaleza variada en función de las características

de sueldos, gastos pagados por de los elementos que representan y conceptos
adelantado y otros involucrados.
Inventarios Según Sección 13 de NIIF para Recuento físico.

PYMES Análisis de costo vs VNR.
Propiedad, planta y equipo y Propiedades Según Secciones 16 y 17 de la NIIF Recuento físico.

de Inversión para PYMES Inspección física Valuación: los apropiados
a la naturaleza del bien de que se trate para
los temas de valuación.
Intangibles Según Secciones 18 y 19 de

De naturaleza variada en función de las características
la NIIF para PYMES
de los elementos que representan y conceptos
Llaves, marcas, patentes, plusvalía
involucrados.
comprada, etc.
Otros activos no corrrientes Acciones, títulos valores

Participaciones en empresas En función de las características.
Colocaciones a plazo, etc.
Deudas
Conciliación del mayor con mayor auxiliar.
Con proveedores
Conciliación con estados de cuenta recibidos.
Otras: préstamos; deudas fiscales, De naturaleza variada según las características de los
laborales, diversas elementos que representan.
Obligaciones acumuladas y provisiones Para cargas sociales y beneficios Análisis de suficiencia

sociales, para impuestos, En función de los elementos que representan y los
Provisiones para litigios y otras conceptos involucrados.
Cuentas patrimoniales Capital, Revaluos, Reservas, Según conceptos involucrados.

Resultados, etc. Movimientos.
Cuentas de resultados Análisis de razonabilidad , devengamiento,

Ganancias, Perdidas
correlación con activos y pasivos involucrados.
Bienes de terceros, contingencias, Consignaciones recibidas, Pasivos Según los elementos que representan y los conceptos
cuentas de control, etc. eventuales o remotos, etc. involucrados.

41
3.1.- D U R A N T E E L E J E R C I C I O :
REGISTRA CIONES EN TIEMPO Y F ORMA; ANÁ LISIS Y CONTRO LES SE LE CTIV OS.
En rigor las tareas preparatorias de los estados financieros se desarrollan durante todo
el ejercicio.
La registración en tiempo y forma de las operaciones es fundamental para asegurar una

ágil y segura preparación de los estados financieros.
La aplicación correcta de los procedimientos administrativo-contables así como la

verificación de la adecuación y cumplimiento de los controles generales y de los controles
de las aplicaciones incluyendo eventuales ampliaciones, modificaciones o eliminaciones
es requisito imprescindible para lograr la confiabilidad de la información financiera así
como la eficacia y eficiencia de las operaciones y el cumplimiento de las normas
aplicables; es decir los objetivos del control interno.
La realización de controles selectivos a lo largo del ejercicio contribuye al control de

saldos y monitoreo de las registraciones así como a la verificación de la aplicación de los
procedimientos administrativo-contables.
En tal sentido corresponde mencionar:
• La realización de verificaciones periódicas de disponibilidades (en especial

arqueos de fondos y valores) e inversiones temporarias, comprendiendo los
controles de saldos y conciliaciones de cuentas relacionadas con esos rubros tales
como, conciliaciones bancarias, confirmaciones de saldos de inversiones
temporarias, etc.
Esos controles sirven tanto a la preparación de informes contables de uso interno (en
algunos casos especiales para uso externo) como a la verificación de cumplimiento de
medidas de controles generales y de control de las aplicaciones establecidas en los
correspondientes procedimientos administrativo- contables.

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Por ejemplo:
- el depósito diario de la cobranza y de los cheques diferidos que vencen ese día.
- la realización de todos los pagos con cheques a la orden del beneficiario.
- la cobranza de deudores con cheques cruzados a la orden de la empresa.
- otros aspectos que se analizarán en los procedimientos relativos a los componentes
de los estados financieros.
• La realización de recuentos parciales de mercaderías y la comparación con los

saldos de las respectivas cuentas verificando la aplicación de los controles referidos a
las operaciones relacionadas con mercaderías, así como reduciendo la carga de la tarea
de un recuento general a cierre de ejercicio. Si el sistema de control interno permite
asumir con seguridad razonable que los saldos de cantidades de las mercaderías se
corresponden con las existencias reales a esa fecha.
Esos controles sirven tanto a la preparación de informes contables de uso interno, en
algunos casos especiales para uso externo, como a la verificación de cumplimiento de
medidas de controles generales y de control de las aplicaciones establecidas en los
correspondientes procedimientos administrativo- contables.
Por ejemplo:
- los niveles de inventario fijados y la compra en cantidades adecuadas en el
momento oportuno y con respaldo en una orden de compra si estuviere establecido.
- la confección de boletas de recepción cuando estuviere dispuesto.
- la constancia del control de cantidad, calidad y oportunidad de la mercadería
recibida.
- la conservación de la mercadería y el despacho de la mercadería atendiendo al
orden de vencimiento de los productos si los tuvieren.
- la emisión de factura o remito por la mercadería despachada.
- otros aspectos que se analizarán en los procedimientos relativos a los
componentes de los estados financieros.
• La realización de inspecciones de Propiedades, planta y equipo y de las

Propiedades de Inversión para verificar su existencia, estado y ubicación así como

43
la oportuna y correcta registración de las depreciaciones y eventualmente del

deterioro de esos bienes.
• La realización de confirmaciones de saldos de deudores y de acreedores.
• Análisis de composición, de movimientos y de suficiencia de cuentas de

obligaciones acumuladas relacionadas con remuneraciones personales.
• Análisis del saldo de la provisión para deudores incobrables.
En todos los casos se verificará la adecuación y el cumplimiento tanto de controles

generales y de controles de las aplicaciones relacionadas.
En la UT 4, donde se analizarán las tareas preparatorias referidas a los distintos

componentes de los estados financieros, se podrán identificar otros controles selectivos
que es posible y conveniente realizar durante el ejercicio.
3.2.- A L C I E R R E D E L E J E R C I C I O :
VERIFICA CIÓN DE EXIST ENCIA DE BIENES, DERECHOS Y OBLIGA CIONES
A la fecha de cierre de ejercicio (balance), los saldos de activos y pasivos que se incluirán
en los estados financieros deben corresponder a los bienes, derechos y obligaciones
existentes a esa fecha.
Asimismo, los resultados computados en el estado de resultados, deben corresponderse
con las ganancias y pérdidas devengadas en el ejercicio.
Las tareas a fecha de balance consisten en comparar los "saldos" de las cuentas a ese
momento con la existencia real de los elementos que esas cuentas representan y efectuar
los ajustes necesarios a tales efectos.
La determinación de los bienes, derechos y obligaciones reales no pueden, en algunos
casos, realizarse en forma instantánea a ese momento. Por ejemplo, la determinación de la
cantidad en existencia de inventarios en un supermercado.

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Es preciso entonces,
- asegurar que los saldos a esa fecha resultan de la registración de todas y sólo todas las
operaciones realizadas y documentadas hasta esa fecha (integridad); la utilización de
documentación pre-numerada y la realización de controles periódicos durante el
ejercicio, como elementos del control interno, son elementos fundamentales para ello.
- determinar la existencia real a esa fecha, para lo cual debe seguirse un procedimiento
de trabajo adecuado a cada tipo de elemento, aspecto que se desarrollará en UT 4.
Para verificar que todas las operaciones realizadas hasta ese momento han sido
documentadas y registradas correctamente, en fecha y forma, debe practicarse un "corte
de operaciones" a esa fecha.
Al practicar el corte de operaciones deben considerarse tres momentos determinantes:

- fecha de realización de la operación.
- fecha de documentación de la operación (emisión del comprobante).
- fecha de registración del comprobante.
Las situaciones posibles en relación al momento de ocurrencia en el eje del tiempo, son las
siguientes:
A. ideal, en el mismo día o momento (tiempo real)

B. lo más común

45
C. casos especiales ... remito - facturación

D. ídem.
E. Casos raros.... nota de crédito por devolución con entrega de bienes a posteriori
Las empresas con facturación electrónica cuentan con una registración a tiempo real de
manera automática. Esto es dado a los avances tecnológicos logrados por la DGI y los
sistemas contables. De esta forma se evita tener comprobantes no registrados,
fortaleciendo la integridad y oportunidad de la información.
El corte de operaciones determina, en este caso a fecha de balance:

- el último comprobante emitido hasta la fecha de cierre de período para cada tipo de
operación.
- el último comprobante registrado hasta la fecha de cierre de período para cada tipo
de operación.
Esto permite:
- identificar comprobantes emitidos hasta la fecha de cierre que no están registrados.
- verificar que estén en blanco todos los comprobantes posteriores al último emitido.
- investigar si existen operaciones realizadas antes de la fecha de cierre por las cuales
no se emitió comprobante y consecuentemente no se registró.
- investigar si hay operaciones realizadas antes de la fecha de cierre por las cuales se
haya emitido comprobante con fecha posterior a la de cierre.
- verificar que no existan comprobantes con fecha anterior a la de cierre de período
emitidos por operaciones no realizadas al momento del cierre.
Las empresas que cuentan con facturación electrónica pueden sacar un listado de los
comprobantes emitidos ordenados por fecha. En estos casos no habrá comprobantes no
registrados, ni habrá que verificar que estén en blanco comprobantes posteriores.
Adicionalmente, como se ha mencionado anteriormente, puede extraerse un reporte de
todos los comprobantes emitidos a titularidad de la entidad controlada, verificando así el
corte e integridad de los registrados en los estados financieros.

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El corte de operaciones se prac tica:

- al cierre de período para verificar pertinencia de los saldos a los efectos de preparar
informes contables: Estados financieros (fecha de balance), balance mensual de
resultados (fin de mes), informes de gestión a cierta fecha o por cierto período (ventas,
compras, cobranzas, posición de cambios, etc.) e informes a terceros en casos especiales
por distintos requerimientos (ventas semanales, por vendedor, a clientes, giros
semanales a proveedores del exterior, liquidación semanal de comisiones sobre ventas
de los vendedores)
- en cualquier momento, al practicar controles selectivos, con el propósito de:

i) verificar la aplicación de los procedimientos administrativo- contables
(comprendiendo controles de las aplicaciones y controles generales); esto es necesario
para formar opinión sobre el sistema de control interno en cuanto a su adecuación y
efectivo funcionamiento.
ii) contrastar, como en las fechas de cierre de período, los saldos de las cuentas con la
existencia de los elementos que representa (arqueos, conciliaciones bancarias, control
de saldos de deudores o acreedores en general e individual, recuentos físicos de ciertas
mercaderías, etc.)
La agilidad y seguridad del corte de operac iones requiere:

./ un efectivo control de documentación pre-numerada como se describió
precedentemente (recepción – entrega - utilización - registración - custodia de
comprobantes aún no entregados para uso)
como parte de
./ un adecuado siste ma de con trol inte rno que implica, como se viene de comentar, la
realización de controles selectivos periódicos durante el ejercicio, verificando que por
toda operación se emita el correspondiente comprobante y que todo comprobante sea
contabilizado oportuna y correctamente.
Los errores que un adecuado sistema de control interno debe evitar o minimizar en
relación a la confiabilidad de la información financiera que se incluye en los informes
contables, particularmente en los estados financieros, refieren a:

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- integridad. que todas las operaciones del período hayan sido contabilizadas
- validez... que se haya contabilizado solo las operaciones válidas y una sola vez
- exactitud... que los importes de cada operación sean los correctos
- corte..... que se hayan contabilizado solo las operaciones correspondientes al

período considerado
Las principales tareas propiamente a fecha de balance, a desarrollar en UT 4, son:

- verificación de disponibilidades e inversiones temporarias.
- confirmación de saldos de deudores y de acreedores.
- recuento físico de inventarios.
- recuento e inspección física de Propiedades, planta y equipo y de las Propiedades

de Inversión.
3.3.- POSTERIORES AL CIERRE DEL EJERCICIO:

ANÁ LISIS, CONCILIA CIONES Y CONFIRMA CIONES.
Las tareas preparatorias de los estados financieros prosiguen luego de la fecha de

cierre, complementando las tareas realizadas a fecha de cierre; continuando los análisis
de razonabilidad de saldos, operaciones y hechos, controlando la correcta registración
del devengamiento de las cuentas de resultados; verificando la correcta aplicación de
las normas contables adecuadas; realizando los ajustes resultantes de controles y
análisis realizados y finalmente preparando la presentación de los estados financieros
con los informes del caso para consideración del Directorio o Administrador a los efectos
de, luego, someterlos a la aprobación de la asamblea de socios o accionistas en el caso

48
de sociedades. En el caso de empresas unipersonales directamente a consideración y

aprobación del propietario.
Las tareas posteriores al cierre del ejercicio, las cuales se desarrollarán en UT 4 respecto
de los principales componentes de los estados financieros, refieren a:
./ continuación y cierre de las tareas realizadas a fecha de balance:

o conciliaciones bancarias
o conciliaciones de saldos con terceros (deudores y acreedores).
./ investigaciones derivadas de las tareas a fecha de cierre:

o operaciones no documentadas, no registradas u otras situaciones surgidas del
corte de operaciones
o diferencias en arqueo
o niveles y condiciones de los inventarios
o existencia y estado de las Propiedades, planta y equipo y de las Propiedades de
inversión.
./ certificaciones de colocaciones.
./ confirmación de saldos de deudores y eventual investigación de diferencias no

aclaradas en oportunidad de la realización de controles periódicos durante el
ejercicio.
./ confirmación de saldos de acreedores y eventual investigación de diferencias no

aclaradas en oportunidad de la realización de controles periódicos durante el
ejercicio. En los casos que el proveedor tenga facturación electrónica, los
comprobantes emitidos a nombre de la sociedad llegan vía correo electrónico.
Adicionalmente se pueden consultar desde el usuario de DGI de la empresa los
comprobantes emitidos a nombre de esta, ordenándolos por fecha o filtrándolos por
número de Rut (registro único tributario) emisor. Esto facilita la tarea de investigar
diferencias.

49
./ confirmaciones de otros saldos:

- créditos y deudas de naturaleza
- valores nominales o residuales de títulos públicos en custodia
./ análisis de composición de saldos, de movimientos y de suficiencia de cuentas de

obligaciones acumuladas.
./ análisis de cuentas en moneda extranjera y determinación de la posición de

cambios.
./ comprobación, correlación y análisis de evolución de ciertas cuentas durante el

ejercicio: Propiedades, planta y equipo, provisiones, cuentas patrimoniales.
./ análisis de las cuentas de resultados y del resultado del ejercicio (análisis de

razonabilidad de saldo y análisis de devengamiento de ingresos y egresos).
./ verificación de la aplicación correcta de las normas contables adecuadas y de las

políticas contables establecidas.
./ Preparación y registración de los ajustes, resultantes de los controles y análisis de

saldos así como de la verificación de la aplicación de normas contables y políticas
contables pertinentes para cumplir con las cualidades requeridas respecto de la
información financiera incluida en los estados financieros.
Los ajustes corrigen errores u omisiones como se verá en UT 4, relativos a:

o Existencia: De las tareas a fecha de balance pueden resultar faltantes o
sobrantes.

50
o Exactitud: para adecuar la contabilidad en cuanto a su valor, razonabilidad.
o Validez: corrección de una registración inexistente o no autorizada.
o Corte: ajustar una registración al periodo que corresponde.
o Exposición: por ejemplo la calificación de un deudor como en gestión o en

proceso judicial, de una mercadería entregada en consignación a un depositario.
Algunos aspectos relativos a la exposición no necesariamente implican una
registración contable; por ejemplo, la clasificación de una mercadería en
corriente y no corriente.
./ Elaboración y aprobación de los estados financieros e informes relacionados:
o Agrupamiento de cuentas.
o Preparación del estado de situación y de resultados.
o Preparación de los estados financieros derivados: estado de flujos de efectivo y

estado de cambios en el patrimonio.
o Preparación de información adicional: estados comparativos, etc.
o Redacción de notas a los estados financieros.
o Aclaración de consultas de auditores a los efectos de preparar su dictamen, si

correspondiere, de lo cual pueden surgir ajustes a los estados e informes
preparados.

51
o Aclaración de consultas del síndico o comisión fiscal para la preparación de su

informe.
o Preparación del proyecto de asignación del resultado del ejercicio.
o Preparación de memoria anual.
o Aprobación por la asamblea de los estados financieros, del informe de gestión

del directorio o administración y del proyecto de asignación de resultados.
o Preparación de los estados financieros para publicación.

52
UNID AD T E MÁTICA 4
PRO C EDIMIENTOS RE L A TIV OS A C O MPO N E N T ES D E L OS EST A D OS FINANCIEROS
4.1 - Introducción: Tipos de procedimientos a aplicar.
4.2 - Disponibilidades, créditos documentados y otros instrumentos financieros básicos
documentados: Arqueo y conciliación bancaria.
4.3 - Créditos y deudas comerciales: Control de cuentas con sus mayores auxiliares.
Circularización de saldos con terceros – Conciliaciones.
4.4 - Inventarios: Recuento físico de existencias.
4.5 - Propiedades, planta y equipos; Propiedades de inversión: Inspección física.
4.6 - Intangibles: Verificación de pertinencia.
4.7 - Deudas financieras: Confirmación de saldos y condiciones de préstamos con bancos y
demás acreedores. Análisis de documentación respaldatoria.
4.8 - Deudas diversas y provisiones. Análisis de movimiento, de composición del saldo y de
suficiencia.
4.9 - Patrimonio. Análisis de estatutos, libros y demás documentación societaria. Análisis de
movimientos.
4.10 - Resultados (Resultado del ejercicio y Otro resultado integral): Análisis de
devengamientos y verificación de valuaciones al cierre.
4.11 - Ajustes
OBJETIVOS
Al término de esta unidad temática debería:
Tener el entendimiento respecto a los procedimientos realizados por las organizaciones a fin
de realizar el proceso de cierre del ejercicio económico.
BIBLIOGRAFÍA
Enrique Fowler Newton, Contabilidad Básica, La Ley, Cuarta edición, 2003. Material de la
Asignatura.

53
4.1 - INTRODUCCIÓN:
A efectos de verificar la existencia y/o la integridad y/o la completitud (exactitud) de los
saldos de las cuentas incluidas en los estados financieros, la entidad deberá aplicar una serie
de procedimientos.
Dichos procedimientos, se aplicarán en esencia en todas las entidades dependiendo de una
diversidad de factores como lo son: el giro de actividad de la empresa, su dimensión, las
características de los sistemas de información utilizados y en especial el sistema contable, el
sistema de control interno, etc. En otras unidades curriculares del ciclo contable se
analizarán con mayor detalle estas técnicas y procedimientos.
En el presente curso, se analizarán algunos de los procedimientos más comunes, aplicados a
cada capítulo de los estados financieros, teniendo presente que los que se presentan no son
los únicos y que como se mencionó anteriormente, las circunstancias pueden modificar los
procedimientos a aplicar.
Algunos de los procedimientos que describiremos a continuación pueden clasificarse dentro
de las siguientes categorías, lista que no es taxativa sino meramente enunciativa:
a) Análisis de saldos y de movimientos:

Van de lo general a lo específico, analizando la composición del saldo o los
movimientos de la cuenta.
b) Inspección:
Se analizan los registros, documentos o activos tangibles de la empresa.
Se incluyen en esta categoría las inspecciones oculares y los recuentos de activos
similares.
c) Confirmación:
Consiste en la obtención de una comunicación escrita de un tercero independiente
de la entidad que se encuentra en condiciones de informar sobre la naturaleza y
características de la información solicitada. Se pretende ratificar que lo reflejado por
los registros contables corresponde a hechos ciertos y se ajusta a la realidad.
Un ejemplo de un procedimiento incluido en esta categoría es la circularización de
saldos.
d) Investigación:
Es la obtención de datos o información, por medio de entrevistas y consultas a los
funcionarios de la propia empresa que poseen información relevante sobre el saldo
o cuenta sujeta a análisis.

54
e) Cálculo:
Consiste en validar las operaciones matemáticas realizadas para la obtención de
determinados datos contables.
Ejemplo de procedimientos incluidos en esta categoría son la verificación de los
cálculos matemáticos realizados para las obligaciones acumuladas de ciertos
beneficios sociales (aguinaldo, licencia, salario vacacional, etc.) o del impuesto a la
renta a pagar.
f) Comprobación:
Consiste en corroborar las transacciones registradas en el sistema contable,
inspeccionando los documentos que sustentan cada una de las mismas, verificando
su validez.
g) Análisis de hechos posteriores:
Los referidos hechos son los que se presentan con posterioridad a la fecha de
balance, pero antes de la emisión de los estados financieros, que tienen un efecto
importante sobre los estados, pudiendo según el caso requerir de ajustes o
revelación de los mismos.
4.2- DISPONIBILIDADES, CRÉDITOS DOCUMENTADOS Y OTROS

INSTRUMENTOS FINANCIEROS BÁSICOS (COMUNMENTE DENOMINADOS
“FONDOS”)
En el capítulo de disponibilidades, hoy en día “efectivo y equivalentes” los procedimientos a
aplicar en general son:
Nota: Sin detrimento de que la lista no es taxativa y se pueden realizar otro tipo de
procedimientos.
1. Arqueo
2. Conciliación Bancaria
3. Confirmación de saldos

55
1. ARQUEO
A. CONCEPTO, OBJETO Y OBJETIVO
Arqueo, según la RAE, significa "Reconocimiento de los caudales y papeles que existen
en la caja de una casa, oficina o corporación".
Análogamente, en contabilidad, el arqueo consiste en verificar la cuantía y naturaleza
del efectivo y equivalente (disponibilidades) en poder de la empresa a un momento
dado, en relación con el saldo de la cuenta en la que se registran los movimientos de los
elementos representativos de esas disponibilidades.
Arqueo de efectivo y equivalentes (disponibilidades), arqueo de valores, arqueo de

fondos y otras expresiones similares son usadas para referirse a la comparación de lo
que debe haber (saldo de cuenta) con lo que hay (existencia) de los elementos que
representan disponibilidades y valores fácilmente negociables.
Comprende: billetes y monedas, cheques comunes, cheques diferidos, conformes, Bonos

del Tesoro y otras láminas representativas de deuda pública (siempre que no se trate de
valores electrónicos), títulos representativos de deuda de empresas como Obligaciones
Negociables (con la misma salvedad que para la deuda pública.) o acciones de empresas.
El procedimiento de arqueo debe realizarse a fecha de cierre de ejercicio económico y

puede realizarse en cualquier momento que la entidad lo entienda conveniente como una
forma de control sobre el efectivo y equivalente.
La realización del procedimiento tendrá como objetivo la determinación de los valores con
los que, quien se encuentra a cargo de estos, cuenta al momento de la realización.
Comparándolo posteriormente a la realización con el importe del saldo correspondiente a
la cuenta contable asociada a los valores arqueados (arqueo preanunciado).
En el procedimiento de arqueo:
• Se verifica el cumplimiento de los procedimientos establecidos respecto a las
operaciones relacionadas con disponibilidades así como de las normas para la
custodia de las mismas.
• Se pueden detectar diferencias entre la contabilidad y la realidad.
• Se investigan situaciones de fraude.

56
B. PROCEDIMIENTO DE ARQUEO
La situación ideal, como se viera en UT 3 es aquella en que la operación, la documentación
de la misma (emisión del comprobante) y registración contable del comprobante se realizan
en el mismo día, idealmente en el mismo momento.
La actualización tecnológica a través de los años posibilita, en particular respecto a las
transacciones referidas a fondos, que en tiempo real (en el mismo momento) se realice la
operación, se emita el comprobante y se efectúe la registración contable correspondiente.
Esto se logra a través de sistemas informáticos integrados como son los ERP, en los cuales
por ejemplo los sistemas de facturación se encuentran asociados directamente a la
contabilidad, generando los asientos contables correspondientes en el día o al momento
de la venta.
La situación general, es que la operación asociada y la emisión del comprobante se realicen
en el mismo momento y luego, generalmente en el mismo día, se realice la registración
contable y actualización de saldos.
En consecuencia, es normal que, al momento de practicar un arqueo de fondos, el saldo
de las cuentas que representan fondos no estén actualizados a ese momento, existiendo
comprobantes no contabilizados. Incluso los comprobantes podrán encontrase en tenencia
de a quien se le realiza el arqueo.
El esquema básico de arqueo es el siguiente y se denominara Acta de arqueo.
FOND OS SUJE T OS A ARQUE O ( FSA) F O ND OS A R Q U E A D OS – (F A R Q)
Saldo de la cuenta Elementos representativos
x.1 y.1
de fondos: efectivo,
según comprobantes contabilizados cheques, etc.
Comprobantes de entradas no x.2 Comprobantes de salida transitorios y.2
contabilizados
Comprobantes de salidas no (x.3) que no serán contabilizados: vale por
contabilizados dinero entregado para realizar
compras el día siguiente, etc.
V A L O R ES A R E C O N T A R X V A L O R ES R E C O N T A D OS Y
Difere ncia (sobrant e o falt ante) X-Y
Este esque ma básico es aplicable a todas las cuentas que representan ele me ntos de efectivo y equivalentes
Así como a todos los valores a recontar relacionados con fondos o valores según el sistema de
manejo de fondos del caso.
Las formalidades que el acta de arqueo que documenta la realización y resultado del
control debe contener serán: Nombre de la empresa , Fecha, Hora de inicio y de
finalización, Nombre del custodio y de quien hace el arqueo Fuentes de datos, Detalle
de los fondos sujetos a arqueo y de los fondos arqueados de los respectivos

57
elementos, indicando si existen sobrantes o faltantes, Constancia de entrega íntegra de

los fondos al custodio, Constancias que sean necesarias, Firmas de custodio y de quien
hace el arqueo
El arqueo de valores se realiza a quien posee la tenencia de los mismos. Sin embargo, en
ocasiones no tiene la totalidad de los valores. Existe en general la figura del tesorero que es
quien está a cargo y adicionalmente las figuras de cobradores o cajeros u otros, a quienes el
tesorero le entrega valores de forma tal que puedan desempeñar sus tareas.
En la entrega de estos valores el tesorero deberá de asegurarse la integridad y exactitud
respecto a estos los cuales serán entregados a las figuras responsables; para esto diseñara
comprobantes los cuales se firmarán por parte de los involucrados.
En el caso de esta situación para el cobrador o cajero u otro los fondos que han sido
entregados por el tesorero serán Fondos sujetos a arqueo (FSA) y para el tesorero serán
Fondos a arquear (FARQ).
Al culminar sus tareas el cobrador o cajero u otro, deberá de entregar al tesorero el detalle
de los valores en su poder, el tesorero los controlará en base al comprobante firmado al
momento en que los fondos fueron entregados en primera instancia.
En base a dicho esquema básico puede realizarse un arqueo, como se verá, cualquiera sea
el sistema de manejo de fondos y cualquiera sea el número de cuentas representativas de
efectivo y equivalentes, incluyendo el control y conciliación de elementos relacionados
aplicando un método de trabajo que asegure que un mismo valor no es recontado más de
una vez al momento del arqueo. Es decir, se cumplan los requisitos de integridad y
exactitud.
Para la verificación de disponibilidades en moneda extranjera es necesario conocer el
saldo de las cuentas correspondientes expresado en dicha moneda.
Las reglas de contabilidad posibilitan que el sistema contable incluya una ecuación
básica de cuentas en moneda extranjera, necesario para satisfacer los requerimientos
de control interno relativos a la confiabilidad de la información financiera.
La ecuación básica para cuentas en moneda extranjera es: A M E = P M E + PN M E
AME: activos en moneda extranjera
PME:pasivos en moneda extranjera
PNME: posición neta en moneda extranjera
El plan de cuentas debe incluir las cuentas en moneda extranjera para los
correspondientes activos y pasivos, así como una cuenta de posición neta lo que permita

58
la aplicación de la regla de partida doble derivada de la ecuación básica, habida cuenta

de la automatización de la contabilidad.
La preparación del estado de posición de cambios resulta facilitada, pudiendo ser emitido
en forma automática los estados de posición en cada moneda, así como el estado
general aplicando los correspondientes arbitrajes para expresarlo en una misma moneda.
C. OPCIONES BÁSICAS SOBRE EL MANEJO DE FONDOS
El sistema de manejo de fondos depende de las características de la empresa y de su
sistema de control interno, en relación con la separación de funciones en su estructura
organizativa y de tareas en los procedimientos administrativo-contables relativos a los
distintos tipos de operaciones.
En base a las distintas operaciones que la empresa pueda realizar y a la forma en la que se
organiza, se podrá definir el uso de uno o varios Fondo Fijo para el pago de gastos menores.
El uso del sistema antes mencionado implicara que el mismo tenga las siguientes
características:
• Asignación de un responsable par su tenencia, y de un responsable para su rendición.
• Determinación de un monto para el cual el fondo fijo se mantendrá y de los gastos o

montos a ser pagados con él mismo. El mismo podrá ser analizado y/o modificado en
base a las políticas de la empresa y a su control interno.
D. Tareas y controles a realizar en relación al arqueo de valores
Las tareas relacionadas con el arqueo deben asegurar al respecto:
- la integralidad, es decir que se verifiquen todos los elementos que representan

disponibilidades (en poder de la empresa o de terceros generalmente cuentas
corrientes bancarias) y los que representan activos negociables como las inversiones
temporarias y otros.
- la simultaneidad, es decir que la verificación se refiere a un mismo instante no
recontando el mismo valor más de una vez.
I. Previamente:
- Conocer la forma en que está organizado el movimiento de fondos: opción de manejo
y procedimientos relacionados.
- Analizar el sistema de custodia y control de utilización de la documentación pre-
numerada.
- Analizar el estado de la contabilidad.

59
- Identificar la fuente de datos sobre saldos, comprobantes no contabilizados y valores.

II. Durante:
- Asegurar la presencia del custodio de fondos.
- Realizar el corte de operaciones para determinar los FSA y los comprobantes emitidos
aún no contabilizados, controlando: a) que los comprobantes emitidos y no contabilizados
sean correlativos comenzando en el siguiente al último contabilizado; b) que los posteriores
al último emitido estén en blanco; c) que las libretas de comprobantes o paquetes de
formularios no liberados al uso se encuentren en poder del responsable de su custodia (que
debe ser sector o persona no involucrada en las operaciones relacionadas) y estén en
blanco.
- Analizar los comprobantes no contabilizados.
- Asegurar que no se realicen movimientos durante el recuento de valores.
- Realizar el recuento de valores.
- Analizar la naturaleza de los valores: autenticidad, emisor de los cheques, cheques que
estén cruzados, sello para depositar en la cuenta corriente a los efectos de evitar
desviaciones (sustracción, canjes) y prevenir situaciones de robos, cheques diferidos que
no estén vencidos
- verificar que los cheques en poder de la empresa son de clientes y que por ellos se
haya emitido un comprobante (recibo o boleta de contado) para controlar si se
canjean cheques (entregando efectivo o cheques comunes a cambio de cheques de
terceros comunes o cheques diferidos).
- Elaborar y firmar el acta de arqueo.
- Realizar las conciliaciones bancarias, si se dispone de la información de saldos y
movimientos de las cuentas bancarias. Este procedimiento puede ser llevado a cabo
manualmente, cotejando información de la contabilidad con los estados de cuenta del
banco, o de forma semiautomática por medio de software, ya que en la actualidad la
mayoría de los sistemas contables permiten tomar la información del estado de cuenta
del banco electrónicamente y cotejarlo directamente con las partidas contables del
banco, arrojando automáticamente las partidas que n o concilian, que serán las que
deberán ser sujetas a análisis por el encargado del procedimiento.
III. Posteriormente
- Realizar las conciliaciones bancarias si no fue posible durante el arqueo.
- Controlar que los saldos contables, luego de contabilizados los comprobantes que
no estaban registrados, coincida con los FSA.

60
- Verificar que se registren los faltantes o sobrantes, adecuando el saldo al importe de

los valores recontados.
- Verificar los depósitos oportunos incluidos en los fondos arqueados, controlando que
faltantes no sean cubiertos con cheques o que se hayan efectuado canjes de efectivo
por cheques.
- Controlar que los comprobantes incluidos en el fondo fijo se tomaron en la reposición
inmediata al arqueo.
- REGISTRACIÓN DE DIFERENCIAS
El comprobante de los faltantes o sobrantes es el acta de arqueo que deben registrarse
con fecha de cierre de período.
La contrapartida del asiento es la cuenta a la que corresponde dicha diferencia.
I. COBRANZA DE DEUDORES (proceso no automatizado):

Intervienen: cobradores, tesorero, contaduría entre otros. Se tendrán en general las
siguientes instancias, tareas, comprobantes y controles
• Preparación de la cobranza: desde el sector de administración (Cuentas a cobrar) se

le entregara al cobrador: facturas o resúmenes de cuentas a cobrar, conformes a
cobrar y recibos en blanco (para documentar la cobranza que realice)
• Cobranza insitu: el cobrador cuando realice la cobranza correspondiente al deudor

emitirá el recibo con una o dos vías, una para el cliente y otra para la empresa.
Realizando una planilla de cobranza (Vía 1 para tesorero, vía 2 para el cobrador)
indicando fecha, comprobante, importes recibido según medio de pago.
• Rendición de cuentas. Cobrador entrega planilla de cobranzas, una vía de recibos,
valores, y libreta de recibos recibida. tesorero: recuenta valores,
Tesorero: verifica que el primer recibo es el siguiente al último de la rendición
anterior verifica que estén en blanco los recibos siguientes al último emitido, firma
al cobrador vía 2 de cobranza, prepara planilla general de cobranza con las vías 1 de
todos los cobradores (PGC vía 1 contaduría, vía 2 tesorero)
• Registro contable de la cobranza por parte del sector de administración.
II. procedimiento de pago a acreedores (proceso no automatizado): intervienen: cuentas a

pagar, finanzas, tesorería, cajero o cajero pagador. Se tendrán las siguientes Instancias,
tareas, comprobantes, controles: preparación del pago: Cuentas a pagar, que tiene
archivados los legajos de compras (factura del proveedor, boleta de recepción, orden de

61
compra) emite la orden de pago (dos vías) en función de: disponibilidad de fondos y
orden de prioridades establecido por Finanzas
La orden de pago (comprobante interno pre-numerado) contiene: fecha de emisión,
fecha de pago (a completar en su momento), beneficiario, detalle de la factura que
cancela (número, importe, vencimiento), firma.
• Autorización del pago:

Finanzas: (jefe o gerente) que firma en el lugar previsto.
• Emisión del cheque: Tesorero que lo firma y anota número de cheque en la

orden de pago luego firma el Gerente de Finanzas
• Entrega del cheque a cajero pagador: Tesorero formula listado de cheques

para pagos, entrega los cheques y copia del listado al cajero pagador contra
firma del listado original.
• Pago: Cajero pagador entrega cheque al cobrador del proveedor contra

recibo oficial
• Rendición de cuentas al tesorero: Cajero entrega recibos de proveedores y

cheques para pagos no efectuados.
Tesorero controla el total del listado (FSA) contra los recibos y cheques
para pagos no efectuados Hace constar, en original del listado y copia del
cajero, la rendición firmándolos
COMPROBANTES, CUENTAS Y ASIENTOS POR TIPO DE OPERACIÓN
En un adecuado sistema de control interno cada operación debe documentarse a través de
un comprobante.
La automatización de las operaciones posibilita la implementación de comprobantes

del mismo tipo para distintas operaciones similares mediante la codificación de las mismas
operaciones, pudiendo usarse un único tipo de formulario pre-impreso.
Un ejemplo de esto es que las cobranzas se documentaran mediante un recibo de cobranza
no importando el tipo de medio de pago (efectivo, cheque, cheque diferido, etc) con el que
el deudor la haya realizado.
Por ejemplo:
• para la cobranza de deudores, si es en efectivo, cheques comunes y cheques
diferidos normalmente puede existir un único tipo de comprobante; si es con conforme
puede existir otro tipo de comprobante.

62
• para el pago a acreedores puede emitirse, como se comentó, una orden de

pago (comprobante interno pre-numerado) la cual documenta la decisión de pago para
cuya ejecución se emite un cheque común afectando los fondos disponibles en el banco o
un cheque diferido cambiando la naturaleza de la deuda, y luego al entregar el cheque
al acreedor se recibe de éste un comprobante (recibo oficial) en el cual se documenta la
realización del pago.
En una operación pueden recibirse o entregarse valores de diferente naturaleza,

documentando la operación en un mismo tipo de comprobante. Por ejemplo:
• en una cobranza a un deudor pueden recibirse cheques comunes y cheques
diferidos emitiendo un recibo oficial;
• en un pago a un acreedor puede entregarse cheques comunes o cheques
diferidos. En estos casos normalmente se usa un único tipo de comprobante.
En estos casos, debe usarse cuentas diferentes para representar los elementos diferentes
efectuando, las registraciones correspondientes. En el caso de la cobranza agrupando,
separando y listando los cheques diferidos con sus vencimientos a los efectos de su
registración; en el caso del pago imputando cuentas diferentes para el pago con cheques
comunes y el pago con cheques diferidos registrando también su vencimiento, momento
en el cual debe efectuarse la registración correspondiente.

63
A continuación se presentan algunos ejemplos.
ASI ENT O
OPE R A CI Ó N / C O MPR OBAN T E CUENTAS DEB E H A BE R
H E C HO
Cobranza de deudor Recibo Caja * Caja Ds. por ventas
con cheques com. y
dif. Listado ch. dif. Recibidos cheq. dif. a cobrar * Cheq. dif. a cob. Ds. por ventas
Vencimiento de Listado de ch. dif. cob.

cheque diferido a que vencen en el día
cobrar Caja Cheque dif. a cob.
Firma de conforme Recibo de conforme Conformes a cobrar * Conf. a cobrar Ds. Por ventas
por deudor
Pago a acreedor con Orden de pago = Cheques emitidos * Cheq. emitidos Banco cta.
ch. común y diferido: cte. Cheq. dif
Emisión de cheques Banco cta. cte. a pag.
Cheq. dif. a
pagar
Pago a acreedor con Recibo del acreedor As. Por compras Cheq. emitidos
ch. común y diferido:
Entrega de cheques
Vencimiento de Listado de ch. dif. pag. Cheq. dif. a pag. Banco cta cte
cheque diferido a Que vencen en el día
pagar
*cuentas sujetas a arqueo
= en esta forma de registración: a) el saldo de ch. emitidos es el punto de partida para determinar los FSA
b) disminuye saldo de Bco. cta. cte. por lo afectado al pago
• CONTROLES A REALIZAR EN RELACIÓN AL ARQUEO
Las tareas relacionadas con el arqueo deben asegurar al respecto:

- la integralidad, es decir que se verifiquen todos los elementos que representan
disponibilidades (en poder de la empresa o de terceros generalmente cuentas
corrientes bancarias) y los que representan activos negociables como las inversiones
temporarias y otros.

64
- la simultaneidad, es decir que la verificación se refiere a un mismo instante no

recontando el mismo valor más de una vez.
Previamente:
./ Conocer la forma en que está organizado el movimiento de fondos: opción de manejo
y procedimientos relacionados.
./ Analizar el sistema de custodia y control de utilización de la documentación pre-

numerada.
./ Analizar el estado de la contabilidad.
./ Identificar la fuente de datos sobre saldos, comprobantes no contabilizados y valores.
Durante:
./ Asegurar la presencia del custodio de fondos.
./ Realizar el corte de operaciones para determinar los FSA y los comprobantes emitidos
aún no contabilizados, controlando: a) que los comprobantes emitidos y no contabilizados
sean correlativos comenzando en el siguiente al último contabilizado; b) que los
posteriores al último emitido estén en blanco; c) que las libretas de comprobantes o
paquetes de formularios no liberados al uso se encuentren en poder del responsable de su
custodia (que debe ser sector o persona no involucrada en las operaciones relacionadas) y
estén en blanco.
./ Analizar los comprobantes no contabilizados.
./ Asegurar que no se realicen movimientos durante el recuento de valores.
./ Realizar el recuento de valores.

65
./ Analizar la naturaleza de los valores:

• autenticidad
• emisor de los cheques
• cheques que estén cruzados
• sello para depositar en la cuenta corriente a los efectos de evitar
desviaciones (sustracción, canjes) y prevenir situaciones de robos
• cheques diferidos que no estén vencidos
./ verificar que los cheques en poder de la empresa son de clientes y que por ellos se
haya emitido un comprobante (recibo o boleta de contado) para controlar si se canjean
cheques (entregando efectivo o cheques comunes a cambio de cheques de terceros
comunes o cheques diferidos).
./ Elaborar y firmar del acta de arqueo.
./ Realizar las conciliaciones bancarias, si se dispone de la información de saldos y

movimientos de las cuentas bancarias. Este procedimiento puede ser llevado a cabo
manualmente, cotejando información de la contabilidad con los estados de cuenta del
banco, o de forma semiautomática por medio de software, ya que en la actualidad la
mayoría de los sistemas contables permiten tomar la información del estado de cuenta del
banco electrónicamente y cotejarlo directamente con las partidas contables del banco,
arrojando automáticamente las partidas que n o concilian, que serán las que deberán ser
sujetas a análisis por el encargado del procedimiento.
Posteriormente
./ Realizar las conciliaciones bancarias si no fue posible durante el arqueo.
./ Controlar que los saldos contables, luego de contabilizados los comprobantes que
no estaban registrados, coincida con los FSA.
./ Verificar que se registren los faltantes o sobrantes, adecuando el saldo al importe de

los valores recontados.

66
./ Verificar el depósito oportuno incluidos en los fondos arqueados, controlando que

faltantes no sean cubiertos con cheques o que se hayan efectuado canjes de efectivo por
cheques.
./ Controlar que los comprobantes incluidos en el fondo fijo se tomaron en la reposición

inmediata al arqueo.
• EFICACIA DEL CONTROL DE DISPONIBILIDADES Y EFICIENCIA DEL ARQUEO

Los siguientes elementos aseguran un eficaz control de disponibilidades y facilitan el
arqueo:
./ Sistema de fondo fijo.
./ Una cuenta para cada tipo de elementos representativos de valores distintos, por ejemplo
en moneda nacional y en moneda extranjera
• Efectivo y cheques comunes
• Cheques diferidos a cobrar
• Conformes a cobrar
• Cheques devueltos
• Cheques emitidos por la empresa
• Fondos para pago de sueldos, cada vez menos frecuentes pues los sueldos se
pagan a través de cuentas bancarias
• Distintos valores: bonos, acciones,
./ Comprobantes distintos para cada tipo de operaciones que afectan distintos tipos de
valores.
./ Control de utilización de documentación pre-numerada.
./ Contabilidad al día.

67
La automatización de las operaciones y de contabilidad facilita la emisión de

comprobantes para distintas operaciones, las registraciones contables y los controles, a
la vez que simplifica la obtención de la información.
ACTA DE ARQUEO
El acta de arqueo que documenta la realización y resultado del control debe contener:
Nombre de la empresa
Fecha
Hora de inicio y de finalización
Nombre del custodio y de quien hace el arqueo Fuentes de datos
Detalle de los fondos sujetos a arqueo y de los fondos arqueados de los
respectivos elementos, indicando si existen sobrantes o faltantes
Constancia de entrega íntegra de los fondos al custodio
Constancias que sean necesarias
Firmas de custodio y de quien hace el arqueo
• REGISTRACIÓN DE DIFERENCIAS
El comprobante de los faltantes o sobrantes es el acta de arqueo que deben registrarse con
fecha de cierre de período.
La contrapartida del asiento es la cuenta a la que corresponde dicha diferencia.
1. Conciliación Bancaria
Consiste en comparar los movimientos de las cuentas bancarias de la empresa

contra el estado de cuenta bancario proporcionado por el banco. De esa
comparación podrán surgir diferencias que podrán ser errores, omisiones o
partidas conciliatorias.

68
Procedimiento por excelencia por su eficacia y facilidad respecto a la verificación de existencia

de saldos.
En general es utilizado a fecha de cierre de ejercicio, sin embargo, el mismo puede realizarse
cuando la empresa o su administración lo consideren pertinente.
Se realiza mediante él envió de una solicitud de confirmación a la institución financiera que

mantiene disponibilidades de la entidad, en general bancos.
Obtenida la confirmación de saldo correspondiente la misma es contrastada con el saldo de la

cuenta contable pudiéndose identificar diferencias, las cuales como se mencionaron en el
punto anterior se llamarán partidas conciliatorias.
4.3- C R É D I T O S.
En el capítulo de créditos los procedimientos a aplicar en general son:
1. Control con mayores auxiliares
3. Circularización de deudores
4. Arqueo de valores.
5.
CONCEPTO, OBJETO Y OBJETIVOS.

La confirmación de saldos, circularización de saldos entre otras verificaciones, incluyendo
el arqueo de los documentos respaldantes de créditos, consisten en determinar los créditos
reales y contrastarlos con los saldos de las cuentas que representan los correspondientes
elementos.
Los créditos (a favor de la empresa) son las cuentas por cobrar, documentadas o en cuenta
corriente, provenientes de ventas de bienes o servicios a clientes, de préstamos a
empleados o pagos por cuenta de terceros (deudores diversos), anticipos a proveedores y
otros.
En todos los casos, salvo en el de anticipos a proveedores, el saldo de los créditos
representa derechos recuperables en efectivo. En el caso de anticipo a proveedores
representa el derecho a recibir bienes o servicios por los importes correspondientes.

69
Se clasifican en créditos por ventas y otros créditos.

A continuación se listan algunas partidas que pueden incluirse en el capítulo de Créditos.
Rubro Partidas Procedimiento/Tarea
Créditos por venta Crédito en cuenta corriente Cierre con mayor general,
confirmación de saldos, circularización
de deudores
Documentos a cobrar Arqueo
Otros créditos Otros Saldos deudores no confirmación de saldos

documentados
Adelantos a proveedores Confirmación de saldos
Gastos pagados por adelantado Confirmación de saldos
Gastos pagos por adelantado – Verificar documentación y confirmar

Adelantos de sueldo con firmante

70
Los créditos pueden ser descontados ante un tercero o Factor (contrato de factoraje o
“factoring”) para hacerse del dinero líquido resultante del crédito una vez deducido el
interés y comisión del Factor que realiza el descuento. A su vez el descuento o factoring
puede ser:
• Sin recurso: El titular se desprende definitivamente de los créditos y el riesgo de
cobranza pasa a ser en su totalidad del Factor que los adquiere. Bajo esta hipótesis,
para el que los descuenta, no hay riesgo posterior a la operación de descuento.
Esto implica la baja definitiva del crédito registrándose como contrapartida el
equivalente resultante, neto de intereses y comisiones.
• Con recurso: En caso de incobrabilidad del crédito, el Factor puede reclamar al
titular original de los mismos para exigirle el monto del crédito que no fue cancelado
por el deudor. Esta situación implica una contingencia para el titular que descuenta
los créditos.
En este caso, existe la posibilidad de que el acreedor reclame el monto abonado ante
el no pago del sujeto obligado en el documento. Como consecuencia:
- Se mantiene el activo.
- Se registra un pasivo financiero por la contraprestación recibida.
- Activo y pasivo NO se compensan.
A posteriori, la entidad reconocerá cualquier ingreso por el activo transferido y

cualquier gasto incurrido por el pasivo financiero. Podría pasar:
a) que el deudor del documento descontado cancele el documento, en cuyo caso
activo y pasivo se cancelan.
b) Que el deudor no pague o pague parcialmente (si esto fuera posible). El pasivo será
cancelado cuando se le abone a la institución que descontó el documento, y el activo
(documento), será realizado en la medida que se pueda recuperar en todo o en parte
(luego de las acciones de intimación de pago que se realicen a nivel privado o judicial
para su recupero).
Los documentos de créditos que son fácilmente negociables (cheques diferidos a cobrar,
conformes a cobrar) se controlan con el arqueo de disponibilidades e inversiones
temporarias, sin perjuicio de los controles relacionados con los créditos por ventas.
El objetivo es verificar la existencia física (la materialidad del documento que respalda el
derecho de cobro) y la autenticidad del derecho de cobro.

71
Se desarrollará la circularización de deudores. Este procedimiento que amplia y profundiza

la confirmación de saldos de créditos por ventas.
La circularización, término originariamente y generalmente referido al procedimiento

practicado en oportunidad de la auditoría externa de los estados financieros, es también
un procedimiento aplicable en la preparación de los estados financieros, en particular si en
la empresa existe un sector de auditoría interna.
CONTROL INTERNO
En la UT 3 se refirieron los controles de aplicación sobre ventas a crédito y cobranza de
deudores, las dos operaciones sustanciales relacionadas con los créditos por ventas.
Algunas medidas de controles generales en relación a créditos por ventas son las
siguientes:
a) Separación de tareas entre las personas que registran labores de las personas que
afectan los auxiliares y las que intervienes en la venta y la cobranza. La automatización
de operaciones y registraciones, como se comentó anteriormente, dota de mayor
agilidad y seguridad a la vez que implica una concentración de tareas debiendo
adecuarse los mecanismos de control automáticos (incorporados en los procesos o
no) y los manuales. Esto será estudiado en la unidad curricular de Control Interno.
b) Fijación y revisión periódica de límites de crédito, en cuenta corriente y cheques

diferidos si fuere conveniente) por parte de personas ajenas a los sectores de ventas y
de cobranzas.
c) Designación de un responsable para autorizaciones especiales de ventas,

bonificaciones y descuentos no comprendidos en las políticas generales establecida
por la empresa. Emisión por sistema destinado a la gerencia de un reporte diario de las
autorizaciones especiales para su evaluación.
d) Requerimiento de autorización especial para la baja de cuentas declaradas
incobrables, previo análisis de costos de las gestiones de cobranza en relación a los
probables ingresos que se obtendrían.

72
e) Revisión y control periódico de saldo y movimientos de la cuenta colectiva con los

totales de las cuentas individuales.
f) Análisis de movimientos y saldos de la cuenta de deudores por ventas en relación a

ventas, ingresos de bancos y otras cuentas vinculadas a las operaciones de deudores.
g) Envíos de estados de cuenta mensuales y aclaración de diferencias por persona o

sector distinto de las que participan en las registraciones de las operaciones y envío de
los resúmenes de cuentas.
h) Análisis periódicos de la situación de la cartera de deudores en cuanto nivel y

antigüedad de saldos investigando las situaciones que lo ameriten y tomando las
decisiones que correspondan.
i) Análisis de la evolución de las cuentas de dudoso cobro y de las reconocidas como

incobrables.
j) Controles periódicos de saldos verificando existencia y autenticidad de los documentos

que amparan el derecho de cobro.
k) Pre-numeración de los formularios de conformes.
De lo adecuado de las medidas y de los controles de las aplicaciones contenidos en los

procedimientos administrativo-contables relacionados con las operaciones de
deudores así como del efectivo cumplimiento de los mismos, es decir de la
evaluación del control interno en cuanto a los créditos por ventas, dependerá la
modalidad, alcance y confiabilidad de los resultados de la circularización así como del
arqueo de documentos respaldantes de los créditos.
3. Circularización de deudores.
I. Definición
Consiste en enviar una carta al deudor solicitando por escrito se manifieste sobre el
importe adeudado.

73
La circularización puede realizarse de dos formas:

Circularización positiva: cuando se solicita al deudor que conteste tanto si está de
acuerdo con el saldo como si no lo está. Dentro de este tipo se pueden distinguir dos
alternativas: la primera, que se le envíe el saldo para que el deudor pueda comparar
con sus registros (confirmación directa); la segunda, que no se le mencione el saldo
para que proporcione sus cifras (confirmación indirecta o ciega)
Circularización negativa: cuando se le pide que conteste solamente si no está de
acuerdo con el saldo que se le ha comunicado
Nota: El procedimiento más recomendable por esta catedra es la confirmación positiva

directa.
Para facilitar la respuesta del deudor se acostumbra preparar la carta de tal forma que
muestre un talón desprendible en el que lo único que debe hacer el deudor, en caso de
estar conforme, es firmar. También se acostumbra incluir un sobre timbrado y rotulado
para facilitar y obtener una respuesta inmediata.
Es posible hacerlo también por mail, tomando las medidas para asegurar la confiabilidad
de la respuesta, en particular que quien responde es la persona autorizada por el cliente,
que el dominio es el del cliente, que habitualmente se mantienen comunicaciones por
este medio.
Las solicitudes de confirmación de saldos deben reunir las siguientes características:
- Claras y precisas
- Indicar que las dudas y observaciones sobre las mismas se expresen en la
contestación.
- Firmadas por la persona encargada de cuentas a cobrar
II.TAREAS RELATIVAS A LA CIRCULARIZACIÓN Y VERIFICACIÓN DE CRÉDITOS
PREVIAS A LA FECHA DE BALANCE

./ Definir la modalidad y alcance de la circularización
./ Asegurarse de la dirección del cliente o dirección de correo electrónico.

74
./ Preparar el pre--corte de operaciones

./ Redactar el instructivo para el arqueo de documentos en función de las características
de los mismos
A LA FECHA DE BALANCE
./ Realizar el corte de operaciones
Nota: en sistemas integrados de gestión en los cuales la contabilidad se realiza a
tiempo real, el corte de operaciones no encuentra el mismo significado dado que los
comprobantes de venta se registran en la contabilidad al momento de la emisión.
POSTERIORES A LA FECHA DE BALANCE

Culminar verificación de autenticidad de derecho de cobro respecto de los documentos
que corresponda.
Verificar la concordancia de saldos de cuentas colectivas con el total de saldos de las
cuentas individuales correspondientes (control de mayores auxiliares con mayor general).
Correlacionar con movimientos o saldos de cuentas relacionadas.
Envío de las cartas de circularización.
Evaluar la cantidad y calidad de las respuestas.
Recibir y analizar las respuestas, aclarando las diferencias.
Verificar la aplicación de normas contables adecuadas: valuación, limitaciones del derecho
de cobro (cesiones en garantía), revelaciones, etc.
Analizar la cobrabilidad, determinando el importe de la provisión para créditos dudosos, en
función de las normas contables aplicables y de la política en el marco de ellas. Implica
aplicar el juicio profesional.
Realizar los ajustes emergentes de las verificaciones (confirmación de saldos,
circularización, arqueo) y de la aplicación de normas contables adecuadas.
Tomar medidas sobre el control interno en relación a créditos Aplicar o sugerir las
sanciones que pudiere corresponder Redactar las notas a los estados financieros.

75
0
Económicas y Administración
______________________________________________

TEÓRICO
UNIDAD TEMÁTICA
4
TOMO 2
GCIII GUÍA DE SEGUIMIENTO TEÓRICO – UT 4 2022
CURSO 2022
Versión agosto 2022
NOTA INTRODUCTORIA
normativa internacional, limitando las diferencias y adoptando las versiones más
actuales de la referida normativa internacional.
mismo.
capítulos en los que se deben agrupar los componentes del patrimonio para las
2
ACTUALIZADO V.08.22 LOS TEMAS DEBEN ESTUDIARSE CON LA BIBLIOGRAFÍA INDICADA
entidades comprendidas en las disposiciones del Decreto Nº 291/014 y

complementarios.
presentación y divulgación de los informes financieros, con menos énfasis en los
cambios en cuestiones de reconocimiento y medición, que hasta la fecha eran las más
relevantes.

3

disponibles, ha sido realizada con la participación de todo el equipo docente de la
Unidad Curricular, bajo la supervisión de Enrique Stemphelet, y de quien suscribe.
Guillermo Sanjurjo
4
Las guías de seguimiento teórico permiten conocer y estudiar el tema

previo a la clase, favorecen la concentración durante la clase optimizando la
toma de notas, estimulan el repaso luego de la clase identificando los
puntos a profundizar, consultar con los compañeros de estudio o con el
profesor en la clase siguiente; a la vez que posibilitan la rápida puesta al día
en caso de faltar a una o más clases. Las guías son de apoyo, los temas
deben estudiarse en la bibliografía indicada.
5
CONTABILIDAD GENERAL
III
GUÍA PARA SEGUIMIENTO DE

TEÓRICO
6
2.1 - INVENTARIOS, RECUENTO FÍSICO DE EXISTENCIAS
Algunas cuentas del capítulo:
-‐ Materias Primas
-‐ Materiales
-‐ Materiales de Empaque
-‐ Productos en Proceso y Semielaborados
-‐ Productos Terminados
-‐ Mercaderías de Reventa
-‐ Anticipo a Proveedores
-‐ Mercaderías en Tránsito
-‐ Materias Primas en Tránsito
-‐ Productos Terminados en Tránsito
-‐ Otros inventarios
• R E C U E N T O FÍ S I C O: C O N C E P T O, OB J E T O Y O B J E T I V O.
El recuento físico de inventarios consiste en determinar la cantidad y estado de

los elementos que representan inventarios.
Luego de practicado el recuento y los controles correspondientes, se procede a la
verificación de la valuación según normas contables adecuadas.
Implica verificar la existencia, las condiciones físicas, la validez en caso de bienes
con vencimiento y las condiciones de comercialización, así como analizar la
provisión para desvalorización y obsolescencia.
7
El objetivo es asegurar el cumplimiento de los siguientes atributos de la

información a incluir en los estados financieros:
./ Integridad:
Los saldos de inventarios representan todos los que son propiedad de la empresa
incluyendo los que están en depósito, en poder de terceros y en tránsito.
./ Exactitud:
Los registros de inventarios permanentes son matemáticamente correctos y
concuerdan con el mayor general.
Los costos asociados a los inventarios han sido adecuadamente calculados y
activados.
./ Existencia:
Todos los inventarios registrados al cierre existen físicamente y están en
condiciones de ser comercializados.
./ Corte:
Todas las operaciones y hechos incidentes relacionados con inventarios han sido
registrados en el período correspondiente.
./ Valuación:
Los saldos de inventarios se encuentran correctamente valuados de acuerdo con
normas contables adecuadas.
./ Pertenencia y disponibilidad:
Los inventarios registrados son de propiedad de la empresa.
Toda restricción sobre la disponibilidad de los inventarios ha sido debidamente
identificada.
8
./ Presentación/Revelación:
Los componentes del rubro están apropiadamente clasificados y revelados, y se
expone la información que corresponde de acuerdo con las normas contables
adecuadas.
El recuento físico se debe realizar a fecha de cierre de ejercicio para reflejar en

los estados financieros la existencia real constatada a esa fecha, valuada de
acuerdo con las normas contables adecuadas y políticas contables de la empresa.
En este caso es siempre preanunciado.
Si el sistema de registración de inventarios es permanencia de inventario, se

compara con la cantidad según saldo correspondiente determinando faltantes o
sobrantes, valorizándolos según criterio de ordenamiento de las salidas aplicado
por la empresa de acuerdo con normas contables adecuadas.
L a ecuac ión básic a de inventarios es:

E I (existencia inicial) + C (compras) - C B V (costo de los bienes vendidos) = S F (saldo
final)
Luego de realizado el recuento (si la valuación no origina ajustes) se transforma

en:
E I + C - C B V +/- D I (diferencia de inventario) = E F que, hecho el ajuste por DI, será el SF
¿Qué otros conceptos se agregan para conformar la ecuación general? Indicar

esa ecuación.
Si el sistema de registración de inventarios es cuenta desdoblada y no se llevan

registros en unidades, a la cantidad recontada se aplica la valuación según
normas contables adecuadas y se determina la existencia final que será el saldo
final a incluir en los estados financieros.
9
La ecuación básica es entonces la siguiente, no pudiendo determinarse sobrantes

o faltantes.
E I (existencia inicial) + C (compras) - E F (existencia final) = C B V (costo bienes vendidos)
¿Cómo se debe valuar la existencia final?
¿Cuál es el criterio de ordenamiento de las salidas? ¿Por qué?
¿Es posible incorporar a la ecuación los elementos agregados a la ecuación del

otro caso? ¿Por qué?
El recuento físico, también puede hacerse y es conveniente que se haga en

cualquier momento con el propósito de:
• verificar el cumplimiento de los procedimientos establecidos respecto a las

operaciones relacionadas con inventarios, así como de las normas para la
custodia de los mismos,
• detectar errores u omisiones contables o,
• detectar fraudes.
En este caso, el recuento debe ser sorpresivo.
ASPECTOS DE CONTROL INTERNO

En la UT 3 se indicaron las medidas de control interno que deben aplicarse a las
principales operaciones relacionadas con inventarios: venta crédito, ventas
contado, remito a clientes, compras contado, compras a crédito, remito de
proveedores, etc.
Deben establecerse normas, políticas y procedimientos sobre la custodia de los

bienes, en particular respecto al acceso a los depósitos de personas distintas del
encargado y las personas que trabajan allí, la adecuada conservación de los
bienes, el control de la validez en caso de bienes con vencimientos, etc.
10
Atendiendo al objetivo de control interno en cuanto a eficiencia de las

operaciones, que comprende la preservación de los activos y del patrimonio
presente y con relación al futuro, también debe:
• revisarse periódicamente los seguros con relación a los riesgos y montos

que cubren, y
• analizarse los bienes de rotación lenta, con altos niveles de stock, etc.
Como parte de los controles generales, orientados a crear las condiciones

adecuadas para el efectivo funcionamiento de los controles de las aplicaciones,
además de los referidos en la UT 3, corresponde destacar la conveniencia, según
el caso, de segregar las funciones de expedición y de recepción de la función de
custodia permanente (depósito) de los bienes.
• T A R E A S D E L R E C U E N T O F ÍSI C O
T A R E A PR E V I A S A L R E C U E N T O
El tipo de inventarios, las cantidades de unidades normalmente en stock, los

valores unitarios, el tamaño y localización de los lugares en que se almacenan y
la evaluación del sistema de control interno son claves para determinar
oportunidad y alcance del recuento físico.
El registro de los inventarios por permanencia de inventario y la confiabilidad del

sistema de control interno, en especial si incluye frecuentes recuentos periódicos
selectivos durante el ejercicio con determinación e investigación de eventuales
diferencias, son factores que favorecen la realización de un recuento ágil y
seguro, minimizando la interferencia con las operaciones de la empresa.
En tal caso y en ciertas circunstancias, a fecha de cierre de ejercicio, es

posible realizar un recuento adecuadamente seleccionado (en cuanto a tipo y
número de bienes), asumiendo que las existencias de los restantes bienes
concuerdan con los saldos de cantidades de los registros contables.
11
Las tareas previas refieren a la planificación y preparación del recuento,

comprendiendo:
./ Realizar una reunión con los responsables de áreas y sectores funcionales

claves en relación al recuento (depósito, fábrica, contabilidad, control interno,
informática, etc.) para acordar las pautas generales del recuento.
./ Fijar día o días, horarios y lugares en que se realizará el recuento.
./ Identificar los tipos de bienes a recontar.
./ Indicar la ubicación en que se encontrarán y establecer zonas claramente

determinadas.
./ Definir la forma de identificación de cada tipo de bienes y colocar los elementos

de identificación (tarjeta, sticker con código de barras, etc.).
./ Establecer los elementos de medición y anotación a emplear (lectores

ópticos, tarjetas para anotación, etc.).
./ Establecer la forma de captura, anotación y procesamiento de datos.
El soporte de la anotación (tarjetas, registro electrónico) debe contener:

código del bien, descripción, unidad de medida, ubicación y espacios para
anotar la cantidad recontada y las observaciones que pudieran existir, como por
ejemplo, sobre el estado de los inventarios (dañados, obsoletos, discontinuados,
etc.) o la validez en caso de bienes con fecha de vencimiento.
Se deben prever espacios o campos para tres anotaciones y la identificación

del equipo de recuento: primer, segundo y eventual tercer recuento.
12
./ Definir el equipo de recuento integrado por:
- Responsable del recuento: auditor interno, gerente administrativo,

contador, etc.
- Asesores: jefe de fábrica, jefe de ventas, persona que conozca bien los
distintos tipos de bienes.
- Responsable de corte de operaciones: contador, persona de contaduría,

etc.
- Equipos de recuento: uno que conozca bien los bienes y otro no

relacionado con la custodia.
- Responsable de logística, para que en tiempo, forma y lugar se

encuentren:
• los bienes agrupados y ordenados;

• las tarjetas de recuento;
• los instrumentos de medición, de captura electrónica de datos, de
anotación, útiles a utilizar, etc.
./ Asignar equipos a zonas estableciendo orden de recuento (ruta de recuento),

para cada equipo en general, de modo que el segundo equipo no conozca lo
recontado por el primero.
En función de los tipos de bienes, medios de captura y de anotación, así como de
las características del personal de recuento, podría realizarse un solo recuento
para luego, por muestreo, hacer un segundo recuento y en función de los
resultados resolver sobre el alcance del muestreo.
./ Redactar instructivo para recuento, conteniendo todos los aspectos antes

referidos, la forma de actuar ante imprevistos y el método de trabajo a seguir para
el recuento.
13
./ Realizar reunión de coordinación con el equipo de recuento explicando los

objetivos del recuento, el instructivo con énfasis en el método de trabajo y las
consultas que pudieren surgir.
./ Informar a clientes y proveedores con operaciones en curso para que el

comprobante correspondiente sea emitido en la fecha de la operación.
./ Verificar por parte del responsable máximo de recuento que, con debida
antelación, se encuentren en tiempo, forma y lugar todos los elementos previstos.
./ Realizar un pre-corte de operaciones.
• Identificar todos los comprobantes sobre movimientos de inventarios, como

ser:
-‐ boleta de venta contado,

-‐ factura de venta a crédito,
-‐ remito a clientes,
-‐ remito interno, por ejemplo, a una sucursal,
-‐ nota de crédito por devolución de clientes,
-‐ boleta de recepción si corresponde,
-‐ boleta de compra contado,
-‐ factura de compra a crédito,
-‐ remito de proveedores,
-‐ nota de crédito de proveedores por devolución,
-‐ otro tipo de comprobante con las formalidades del caso para otro tipo de
movimientos, por ejemplo, por baja de bienes (destrucción).
• Tomar nota del último registrado y de los pendientes de registrar.
14
Tener en cuenta que, con el advenimiento de la facturación electrónica, se

registraron cambios a nivel de documentación. Se detallan a continuación los
comprobantes más relevantes relacionados con inventarios:
• e-factura, notas de crédito y de débito de e-factura cuando una empresa
emite un documento a una empresa.
• e-ticket, notas de crédito y de débito de e-ticket hacen referencia cuando
una empresa emite un documento a un consumidor final.
• A su vez está la existencia del e-remito, que documenta el movimiento
hacia el exterior de la empresa de mercaderías.
• Tanto el e-ticket, como la e-factura pueden tener la forma de pago al
contado o a crédito, eso se detalla en el cuerpo del propio documento.
T A R E A S DU R A N T E E L R E C U E N T O
./ Verificar que están presentes todos los miembros de los equipos de recuento y
demás participantes.
./ Dar la orden de inicio.
./ Controlar que no se realicen operaciones durante el recuento.
./ Si por algún motivo se concretan las operaciones que estaban en curso o

nuevas, identificar los comprobantes relacionados y mantener aparte los bienes
involucrados a los efectos de la sincronización del recuento y de la registración.
./ Controlar el pre-corte de operaciones y realizar el corte definitivo; realizando los

ajustes que pudieren surgir por concreción de las operaciones en curso o
nuevas concretadas durante el recuento o por cualquier otra circunstancia;
verificando que los comprobantes posteriores al último emitido estén en blanco.
./ Supervisar el trabajo de los equipos de recuento según instrucciones

correspondientes, por ejemplo uno cuenta y otro anota, cumplimiento de
formalidades, etc.
15
./ Cotejar resultado de primer y segundo recuento; en caso de diferencia realizar

un tercer recuento por otra persona o verificar por el encargado de recuento con
la presencia de algunos de los participantes.
./ Verificar que se hayan recontado todos los bienes y que las anotaciones
(tarjeta o registro electrónico) se hayan entregado o ingresado al sistema con las
formalidades establecidas.
./ Consolidar la información, en planillas o registro electrónicos, por sector o por

tipo de bienes.
./ Realizar las pruebas de control que sean necesarias o convenientes para

asegurar la veracidad, consistencia e integralidad del recuento. En función del
desarrollo del recuento, los tipos de bienes, la ubicación de los mismos y la
información disponible sobre saldos de cantidades (estado de la contabilidad), el
responsable del recuento definirá las pruebas de control a realizar previo a
finalización o inmediatamente después.
./ Resolver y comunicar la finalización del recuento, procediendo al cierre

adecuado de los locales con entrega de llaves al encargado de depósito.
TAREAS POSTERIORES AL RECUENTO
./ Compilar por tipo de bien la información resultante del recuento: cantidades y

observaciones. Esto debe iniciarse el día inmediato siguiente y terminarse lo antes
posible.
./ Comparar las cantidades recontadas con los saldos de cantidades según los
respectivos registros, determinando las diferencias resultantes a los efectos de las
investigaciones en cierto orden: magnitud de la diferencia, tipo de bien, etc. Lo
que puede tener relación con el control sobre deudores y acreedores.
./ Analizar e investigar sobre las observaciones resultantes del recuento en cierto

orden.
16
./ Contemplar los movimientos de inventario que pudieran haberse realizado entre

el momento del recuento y el cierre del ejercicio.
./ Valorizar según normas contables adecuadas las cantidades resultantes del

recuento considerando las observaciones informadas y las políticas contables
adoptadas por la empresa en el marco de dichas normas, así como la política
comercial de la empresa.
./ Determinar:
-‐ el importe correspondiente a cada tipo de bienes y la suma total a informar
en los estados financieros.
-‐ los ajustes a realizar emergentes de la diferencia de cantidades, del
reconocimiento del estado físico de los bienes, de la aplicación de la
política comercial de la empresa y la aplicación de criterios de valuación
según normas contables.
./ Preparar las notas a los estados financieros según las normas contables
sobre revelación.
./ Preparar el informe a la dirección sobre el recuento, conteniendo:
- Descripción y evaluación del desarrollo del recuento.

- Diferencias en cantidades resultantes, así como los resultados de las
investigaciones realizadas o en curso.
- Observaciones sobre el estado y validez de los bienes, así como los
resultados de las investigaciones realizadas o en curso.
- Efectos económicos de las resultancias del recuento con referencia a los
ajustes contables correspondientes para reflejar dichos efectos en los estados
financieros.
- Medidas adoptadas para mejorar el control interno y sanciones aplicadas
o sugeridas; o la explicitación que no corresponden medidas o sanciones.
17
¿COMO SE MANEJAN LAS EMPRESAS EN LA ACTUALIDAD?

El advenimiento del e-commerce y la optimización necesaria de los procesos en
todas las ramas de la producción y del comercio, han obligado a generar cambios
en la gestión de los bienes que componen el capítulo de inventarios.
En gran medida, el recurso para poder llevar a cabo tales cambios ha sido el uso
de sistemas ERP (Enterprise Resource Planning), también llamados Sistemas de
planificación de Recursos Empresariales, que integran y manejan muchos de los
negocios asociados con las operaciones de producción y de los aspectos de
distribución de una compañía en la producción de bienes y servicios. Es un
sistema que permite la unificación y optimización de todas las áreas, permitiendo
la trazabilidad de todos los procesos, favoreciendo la planificación y optimización
de los recursos.
En el mercado existen un sin número de herramientas de gestión de
almacenamiento, de logística y de supply chain (es el proceso que se genera
desde que el cliente realiza un pedido hasta que el producto o servicio ha sido
entregado y cobrado) que se integran a los sistemas ERP, como ser las SGA
(Sistemas de Gestión de Almacén) los cuales nos permiten determinar en tiempo
real, dentro de muchas cosas, por ejemplo, las existencias en cada depósito, el
grado de consumo de materias primas dentro del proceso productivo, determinar
el lote óptimo de compras, etc.
Son herramientas que permiten el ingreso al stock una vez controlado el
cumplimiento de las condiciones de compras, permiten la trazabilidad, hasta que el
sistema factura una vez que la misma fue vendida y entregada, con la
consiguiente baja en el stock.
Estas herramientas se construyen a medida en función de cada sector y de
subsector, son sistemas que brindan soluciones al sector automotriz,
farmacéutico, tecnológico, etc.
Si bien tienen un costo significativo de adquisición, instalación, implementación,
mantenimiento y capacitación, ofrece una serie de ventajas, tales como:
• La productividad como prioridad en todos los sectores de la economía.
• Ofrece una máxima trazabilidad y seguridad en el control de stock.
• Ofrece una máxima trazabilidad y seguridad en los controles de calidad.
• Agilidad y adaptabilidad en la entrega más ágil y eficiente de bienes y
servicios.
• Genera una mejor sincronización del flujo de proceso para asegurar la
producción.
• Permite un control con mayor exhaustividad a nivel multicliente y
multipropietario.
• Permite una visibilidad más exacta del stock en tiempo real y una mayor
eficiencia en los tiempos de reposición.
18
Todas estas ventajas enumeradas anteriormente generan valor, debido a que

impactan sobre la productividad y eficiencia de los sus usuarios.
Ahora bien, con relación a todo lo expresado anteriormente, ¿qué influencia
tendría el uso de estas herramientas tecnológicas en la elaboración de los estados
financieros?
• En el sector industrial poder determinar con mayor precisión los consumos
de materias primas, materiales, mano de obra, etc., y el valor de los
productos terminados para poder exponerlos en los estados financieros.
• En el sector comercial, se podrá determinar con mayor exactitud las

cantidades en stock (en cada una de las sucursales), los costos de ventas y
a su vez en qué estado están los inventarios con vencimientos (para saber
si pueden integrar el stock o incluirlos en pérdidas)
Estas herramientas nos permiten sustituir las fichas de stock y tener toda la
información en cualquier tipo de dispositivos, obviamente con toda la información
almacenada en la nube, que se utilizará como insumo para hacer el control físico.
Como conclusión, con las herramientas informáticas se logrará determinar con
mayor eficiencia y eficacia tanto en valores como en cantidades los bienes que
componen el capítulo de inventarios, pudiendo elaborar estados financieros que
reflejen la realidad.
2.2 PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO Y PROPIEDADES DE

INVERSIÓN: RECUENTO FÍSICO E INSPECCIÓN.
Una entidad medirá todos los elementos de propiedades, planta y equipo tras su
reconocimiento inicial al costo menos la depreciación acumulada y cualesquiera
pérdidas por deterioro del valor.
• R E C U E N T O : C O N C E P T O , O B J E T O Y O B J E T I V O S.
El recuento físico e inspección consiste en verificar la existencia, estado de
conservación y capacidad de funcionamiento de los bienes clasificados como
Propiedades, Planta y Equipo, y Propiedades de Inversión, así como verificar la
ubicación de los mismos.
Comprende todos los elementos representativos de Propiedades, Planta y

Equipo, y Propiedades de inversión y requiere asistencia técnica para la
inspección física de determinados bienes.
19
Luego de practicado el recuento y la inspección, así como los controles

correspondientes se procede a la verificación de la valuación según normas
contables adecuadas.
El objetivo es asegurar el cumplimiento de los siguientes atributos de la

información a incluir en los estados financieros:
./ Integridad:
Los saldos de dichos bienes representan todos los activos propiedad de la
empresa, incluyendo los que están en poder de terceros y en tránsito.
./ Exactitud:
Los registros de dichos bienes son matemáticamente correctos y concuerdan con
el mayor general.
Los costos asociados a dichos bienes han sido adecuadamente calculados y
activados.
/ Existencia:
Todos los bienes registrados al cierre del ejercicio existen físicamente y están en
condiciones de ser utilizados.
./ Corte:
Todas las operaciones y hechos relacionados con dichos bienes han sido
registrados en el período correspondiente.
./ Valuación:
Los saldos de dichos bienes se encuentran correctamente valuados de acuerdo
con normas contables adecuadas, y con sus correspondientes papeles de trabajo
de respaldo.
Tener presente lo establecido por la normativa en relación a la medición posterior

al reconocimiento inicial de las Propiedades, Planta y Equipo: modelo del costo
20
(Sección 17 NIIF para PYMES) ó modelo de revaluación (Decreto 291/14 - NIC

16*).
* Las NIIF completas requieren una revisión anual del valor residual, la vida útil y
el método de depreciación. La NIIF para PYMES requiere una revisión sólo si se
ha producido un cambio significativo desde la última fecha anual sobre la que se
haya informado.
En relación a las propiedades de inversión, la normativa establece que la
medición posterior se debe realizar al valor razonable con cambios en resultados
(Sección 16 NIIF para PYMES). Si en un ejercicio posterior no se puede
determinar una medición fiable del valor razonable sin costo o esfuerzo
desproporcionado, debemos realizar una transferencia del bien a otro capítulo del
Estado de Situación Financiera (de propiedades de inversión a propiedades,
planta y equipo) midiendo el bien al importe en libros existente al momento de la
transferencia (Sección 17 NIIF Pymes) y utilizando el modelo de costo –
depreciación – deterioro de valor. En la medida que en futuros ejercicios exista
nuevamente una medición fiable del valor razonable, sin costo ni esfuerzo
desproporcionado, se volverá a clasificar como propiedad de inversión.
El Párrafo 16.7 establece “Las propiedades de inversión cuyo valor razonable se
puede medir de manera fiable sin costo o esfuerzo desproporcionado, se medirán
al valor razonable en cada fecha sobre la que se informa, reconociendo en
resultados los cambios en el valor razonable...…” Esto no es una opción de
política contable.
“Si una participación en una propiedad mantenida bajo arrendamiento se clasifica
como propiedades de inversión, la partida contabilizada por su valor razonable
será esa participación y no la propiedad subyacente…”
Las pérdidas o ganancias derivadas de un cambio en el valor razonable de las
propiedades de inversión se incluirán en el resultado del período en que surjan.
./ Titularidad y disponibilidad:
Los bienes registrados son de propiedad de la empresa.
Toda restricción sobre la disponibilidad de los bienes ha sido debidamente
identificada y revelada en las notas a los estados financieros.
21
./ Presentación/Revelación:
Los componentes del rubro están apropiadamente clasificados y revelados, y se
expone la información que corresponde de acuerdo con las normas contables
adecuadas.
El recuento e inspección se debe hacer a fecha de cierre de ejercicio para reflejar
en los estados financieros los bienes existentes a esa fecha, valuados de acuerdo
con las normas contables adecuadas y políticas contables de la empresa.
En este caso es siempre preanunciado.
El recuento físico o la inspección física, también puede hacerse y es

conveniente que se haga en cualquier momento con el propósito de:
• verificar el cumplimiento de los procedimientos establecidos respecto a

las operaciones relacionadas con Propiedades, Planta y Equipo, y
Propiedades de Inversión, así como de las normas y procedimientos
para el cuidado y mantenimiento de los mismos.
• detectar errores u omisiones contables.
• detectar fraudes.
En este caso, el recuento e inspección deben ser sorpresivos.
• I N F O R M A C I Ó N SOBRE P RO P I E DA DE S , PLANTA Y EQUIPO Y

PROPIEDADES DE INVERSIÓN
Para un adecuado control y contabilización de los bienes de Propiedades, Planta y
Equipo, y de Propiedades de Inversión, es necesario contar con la siguiente
información:
./ Sobre aspectos físicos:

‐ Fecha de incorporación por adquisición o construcción.
‐ Código de identificación individual asignado.
‐ Localización, sector responsable de cuidado y mantenimiento.
‐ Movimientos (entrega al usuario, transferencia, baja, etc.) con fecha y demás
detalles.
22
‐ Uso, a modo de ejemplo, se espera usar durante más de un período.
./ Sobre aspectos monetarios:

-‐ Importe de incorporación con detalle de la operación (proveedor, Nº
factura, etc.)
-‐ Importe de activación de erogaciones posteriores con los detalles y la
fundamentación.
-‐ Adecuación por mediciones posteriores con detalles de fecha, causa,
forma de determinación, etc.
- Métodos e hipótesis significativos empleados en la determinación del valor
razonable.
- Si el valor razonable de la propiedad, planta y equipo o propiedad de
inversión está basado en una tasación hecha por un tasador independiente, de
reconocida cualificación profesional y con suficiente experiencia reciente en la
zona.
./ Sobre la depreciación
-‐Vida útil y valor residual con sus fundamentos.
-‐Método de depreciación con su fundamentación.
-‐Fecha de inicio y de terminación.
-‐Importe y centros de costos a imputar.
./ Deterioro
-‐Determinar si algún elemento ha sido deteriorado de su valor
--Evaluar reconocimiento y medición del deterioro del valor
--Evaluar el importe recuperable
./ Sobre controles
-‐ Contables: indicando fecha del control, verificaciones de coincidencia de registros
individuales, grupales y global respecto del valor en libros del bien; verificación de
las depreciaciones acumuladas; revaluaciones y pérdidas por deterioro de
corresponder, débitos y créditos a las cuentas relacionadas, indicando los ajustes
emergentes.
23
- ‐Físicos: indicando fechas, verificaciones de existencia, estado de conservación y

funcionamiento, uso, localización, indicando los resultados y las registraciones
emergentes, así como las medidas adoptadas.
• T A R E A S D E L R E C U E N T O F Í S I C O E I N SP E C C I Ó N F Í S I C A.
T A R E A S P R E V I A S A L R E C U E N T O.
El tipo de Propiedades, Planta y Equipo y de las Propiedades de Inversión, los
valores de los mismos, localización y la operativa de la empresa, así como la
evaluación del sistema de control interno, son claves para determinar
oportunidad y alcance del recuento físico e inspección física.
Las tareas previas refieren a la planificación y preparación del recuento,

comprendiendo:
./ Realizar una reunión con los responsables de áreas y sectores funcionales

claves en relación al recuento (áreas funcionales, locales, contabilidad, control
interno, informática, etc.) para acordar las pautas generales del recuento.
./ Fijar día o días, horarios y lugares en que se realizará el recuento y la

inspección física, pudiendo ésta realizarse a posteriori del recuento.
./ Identificar los tipos de bienes a recontar.
./ Identificar el uso de los bienes.
./ Indicar la ubicación en que se encontrarán y establecer zonas claramente

determinadas.
./ Definir la forma de identificación de cada tipo de bienes y colocar los

elementos de identificación (tarjeta, sticker con código de barras, etc).
./ Establecer la forma de captura, anotación y procesamiento de datos.
24
./ Definir el equipo de recuento integrado por:

- Responsable del recuento: auditor interno, gerente administrativo, contador.
- Asesores: persona que conozca bien los distintos tipos de bienes.
- Responsable de preparar listado para recuento y realizar el corte de
operaciones: contador, persona de contaduría, etc.
- Equipos de recuento: uno que conozca bien los bienes y otro no relacionado
con el uso de los mismos.
- Responsable de logística, para que, en tiempo, forma y lugar, se encuentren
los elementos necesarios.
./ Redactar instructivo para recuento y en algunos casos para inspección física.
./ Realizar reunión de coordinación con el equipo de recuento, explicando

los objetivos del recuento, el instructivo con énfasis en el método de trabajo
y las respuestas a las consultas que pudieren surgir.
./ Verificar por parte del responsable de recuento que, con debida antelación, se
encuentren en tiempo, forma y lugar todos los elementos previstos.
T A R E A S D U R A N T E EL R E C U E N T O
./ Verificar que están presentes todos los miembros de los equipos de recuento
y demás participantes.
./ Dar la orden de inicio.
./ Realizar el corte de operaciones y controles relacionados.
./ Supervisar el trabajo de los equipos de recuento según instrucciones

correspondientes, por ejemplo uno cuenta y otro anota, cumplimiento de
formalidades, etc.
25
./ Verificar que se hayan recontado todos los bienes y que las anotaciones
(tarjeta o registro electrónico) se hayan entregado o ingresado al sistema con las
formalidades establecidas.
./ Verificar la condición de los bienes y la utilización de los mismos.
./ Consolidar la información, en planillas o registro electrónicos, por sector o

por tipo de bienes.
./ Realizar las pruebas de control que sean necesarias o convenientes para

asegurar la veracidad, consistencia e integridad del recuento.
./ Resolver y comunicar la finalización del recuento, procediendo al cierre

adecuado de los locales, con entrega de llaves al encargado del sector.
T A R E AS POST E RI O R ES A L R E C U E N T O
./ Compilar por tipo de bien la información resultante del recuento: cantidades y
observaciones. Esto debe iniciarse el día inmediato siguiente y terminarse lo
antes posible.
./ Comparar, cuando corresponda, las cantidades recontadas con los saldos de

cantidades, según los respectivos registros, determinando las diferencias
resultantes a los efectos de las investigaciones correspondientes.
./ Analizar e investigar sobre las observaciones resultantes de la inspección.
./ Valorizar según normas contables adecuadas los bienes existentes resultantes

del recuento y la inspección física, considerando las observaciones informadas y
las políticas contables adoptadas por la empresa en el marco de dichas normas.
26
./ Determinar:
-‐ el importe correspondiente a cada tipo de bienes y la suma total a informar en
los estados financieros.
-‐ los ajustes a realizar, emergentes de la diferencia de cantidades, del
reconocimiento del estado de conservación y funcionamiento de los bienes, la
utilización efectiva de los mismos, así como de la aplicación de criterios de valuación
según normas contables.
./ Preparar las notas a los estados financieros según las normas contables
sobre revelación.
./ Preparar el informe a la dirección sobre el recuento y la inspección física,

conteniendo:
- Descripción y evaluación del desarrollo del recuento e inspección.
- Diferencias en cantidades resultantes, así como los resultados de las

investigaciones realizadas o en curso.
- Observaciones sobre el estado de conservación y funcionamiento, la utilización

efectiva de los mismos, así como los resultados de las investigaciones realizadas o
en curso.
- Efectos económicos, de las resultancias del recuento con referencia a los

ajustes contables correspondiente, para reflejar dichos efectos en los estados
financieros.
- Medidas adoptadas para mejorar el control interno y sanciones aplicadas o

sugeridas; o la explicitación que no corresponden medidas o sanciones.
27
2.3 - INTANGIBLES: VERIFICACIÓN DE PERTINENCIA
1) PROCEDIMIENTOS
El objetivo es implementar procedimientos que aseguren el cumplimiento de los
siguientes atributos de la información a incluir en los estados financieros:
Propiedad:
• Verificar la existencia de contratos y/u otros documentos que confirmen la
propiedad de los activos intangibles. Adicionalmente, en los casos en que
se considere necesario, tratándose de patentes y marcas o derechos de
autor, podrá recurrirse al correspondiente registro (de derechos de
propiedad intelectual, registro de marcas, etc.), para constatar su
inscripción y la titularidad de la propiedad, así como al Registro Público de
la Propiedad para conocer los gravámenes que pudiesen existir sobre los
activos intangibles.
• Solicitar informe a asesores (empresas especializadas en el manejo de
registro de activos intangibles, abogados, escribanos, otros profesionales),
a los efectos de proporcionar información relacionada a la propiedad de
este tipo de activos.
• Verificar la existencia de litigios o reclamos que den lugar a dudas sobre la
propiedad por parte de la empresa.
• Verificar quien tiene derecho a los beneficios económicos futuros de los
activos intangibles.
• Verificar si los riesgos y beneficios del proyecto/intangible afectan a la
empresa.
Existencia:
• ¿El activo intangible existe? ¿Cumple con los criterios de reconocimiento de
las NIIF y particularmente de las Secciones 18 y 19 de la NIIF para Pymes
(2009)? ¿Qué sucede con los beneficios económicos futuros?
• Deberá verificarse que estos activos no incluyan erogaciones que debieron
registrarse como gastos.
• Inspección física de documentos comprobatorios de que los activos
intangibles registrados existan, estén a nombre de la empresa y estén
debidamente respaldados. En el caso de cierto tipo de activos intangibles,
como las patentes, licencias y marcas, deberá verificarse que estén
28
legalmente registrados y se puedan utilizar los respectivos derechos.

Cuando existan ventas o bajas de estos activos deberá examinarse la
documentación de respaldo, conocer las causas, comprobar que hayan sido
apropiadamente autorizadas y su adecuado registro para reflejar la
ganancia o pérdida correspondiente.
Además, se deberá verificar un eventual deterioro de valor del activo.
• ¿El activo intangible continúa generando beneficios económicos futuros?
Integridad:
• ¿Se están presentando en los Estados Financieros todos los activos
intangibles, las correspondientes amortizaciones, revaluaciones y pérdidas
por deterioro de valor (en caso de corresponder)?
Valuación:
• Verificar que la activación de los intangibles se haya efectuado únicamente
cuando hayan sido comprados o adquiridos en cualquier forma prevista por
la normativa vigente. Es decir, que no hayan sido incorporados al balance
de la empresa como resultado de apreciaciones subjetivas. También
deberá verificarse que estos activos no incluyan erogaciones que debieron
registrarse como gastos.
• Si se aplica el método de revaluación para su medición posterior, verificar
que el valor razonable de los activos intangibles fue correctamente
determinado. Tener presente lo establecido por la normativa en relación a
la medición posterior al reconocimiento inicial de los intangibles, que
acepta el modelo de revaluación (Artículo 5 del decreto 291/14 y
modificativos).
• Analizar la consistencia en la política de activación y en el período de
amortización de los diferentes tipos de activos intangibles, y que dichas
políticas están de acuerdo con las NIIF para Pymes.
• Evaluar la razonabilidad del período de su aplicación a los resultados.
• Analizar que la amortización se haya computado mediante un método
racional, sistemático y consistente durante el término de la vida útil
estimada del activo intangible.
• Validar que si la empresa no es capaz de hacer una estimación fiable de la
vida útil de un activo intangible, se supondrá que la vida útil es de diez años
(NIIF para PYMES, 2009).
29
• Verificar que periódicamente se realice una evaluación en relación a las

operaciones de la empresa y a la posibilidad que tengan de generar
beneficios económicos para la misma.
• ¿Fueron los costos activados correctamente?
• ¿Existen indicios de deterioro de valor? Cuando se determine que el
intangible ha perdido su valor, su importe no amortizado deberá cancelarse
con cargo a los resultados de operación del período en que esto ocurre.
Cuando se determine que el término de vida útil del intangible ha cambiado,
su valor no amortizado deberá amortizarse durante el nuevo término de
vida útil (cambio de estimación contable).
• ¿Qué indica la proyección de ingresos futuros de la empresa y el importe
recuperable de cada activo intangible?
• Practicar un análisis de razonabilidad sobre saldos.
Exposición:
• ¿Están correctamente presentados los activos intangibles dentro del activo?
• ¿Están adecuadamente expuestas y clasificadas las amortizaciones y las
eventuales pérdidas por deterioro de valor de los activos intangibles?
• ¿Están correctamente expuestas las revaluaciones de los activos
intangibles, en caso de hacer uso de la opción (Artículo 5 del decreto
291/14 y modificativos)?
2) PUNTOS CLAVE A VERIFICAR:

• Correcto reconocimiento al momento de la incorporación o creación.
• Explicar composición y movimientos, comparando con toda la información
posible: plan de desarrollo y compras, presupuesto, análisis de viabilidad y
análisis de seguimiento. Examen de los incrementos del período,
investigando si representan desembolsos que vayan a proporcionar
beneficios futuros en exceso a su costo.
• Evaluación de la naturaleza y razonabilidad de los costos incurridos.
• Razonabilidad de las amortizaciones.
• Razonabilidad de la vida útil.
30
• La evaluación de su potencial: revisión de la estimación sobre la generación

de ingresos futuros, teniendo en cuenta:
o Comercialización de los productos desarrollados;
o Continuidad/discontinuidad del proyecto y fases sucesivas;
o Ventas relacionadas.
• Identificar la pérdida por deterioro y análisis de causas.
Otros controles para realizar:
• Que exista un sistema de autorizaciones de altas y bajas de activos

intangibles.
• Que exista una separación de funciones de autorización de compras o
desarrollo, ejecución y registración.
• Que existan normas, reglas y procedimientos claros para el correcto
reconocimiento del activo intangible, diferenciándolo de aquellas
erogaciones que van al resultado del período.
• Que la propiedad intelectual este registrada y legalmente protegida.
• Que exista alguna restricción o garantía sobre los activos intangibles.
• Que exista una custodia de los títulos de propiedad, derechos y privilegios.
31
Económicas y Administración
______________________________________________

TEÓRICO
UNIDAD TEMÁTICA
4
TOMO 3
CURSO 2022
Versión agosto 2022
NOTA INTRODUCTORIA
normativa internacional, limitando las diferencias y adoptando las versiones más
actuales de la referida normativa internacional.
mismo.
capítulos en los que se deben agrupar los componentes del patrimonio para las

2
entidades comprendidas en las disposiciones del Decreto Nº 291/014 y

complementarios.
presentación y divulgación de los informes financieros, con menos énfasis en los
cambios en cuestiones de reconocimiento y medición, que hasta la fecha eran las más
relevantes.


3

Guillermo Sanjurjo

4
Las guías de seguimiento teórico permiten conocer y estudiar el tema

previo a la clase, favorecen la concentración durante la clase optimizando la
toma de notas, estimulan el repaso luego de la clase identificando los
puntos a profundizar, consultar con los compañeros de estudio o con el
profesor en la clase siguiente; a la vez que posibilitan la rápida puesta al día
en caso de faltar a una o más clases. Las guías son de apoyo, los temas
deben estudiarse en la bibliografía indicada.

5
4.7- DEUDAS
FINANCIERAS

6
Las deudas financieras son un tipo de pasivo.

Un pasivo es una obligación presente de la entidad, surgida a raíz de sucesos pasados, al
vencimiento de la cual, y para cancelarla, la entidad espera desprenderse de recursos que
incorporan beneficios económicos.
Reconocimiento
Pasivo financiero (o deuda financiera) es un pasivo que es:
(a) una obligación contractual:
(i) de entregar efectivo u otro activo financiero a otra entidad; o
(ii) de intercambiar activos financieros o pasivos financieros con otra entidad, en
condiciones que sean potencialmente desfavorables para la entidad; o
(b) un contrato que será o podrá ser liquidado utilizando instrumentos de patrimonio
propio de la entidad, y:
(i) según el cual la entidad está o puede estar obligada a recibir una cantidad
variable de sus instrumentos de patrimonio propios, o
(ii) será o podrá ser liquidado mediante una forma distinta al intercambio de una
cantidad fija de efectivo, o de otro activo financiero, por una cantidad fija de los
instrumentos de patrimonio propio de la entidad. Para este propósito, no se
incluirán entre los instrumentos de patrimonio propio de la entidad aquéllos que
sean, en sí mismos, contratos para la futura recepción o entrega de instrumentos
de patrimonio propio de la entidad.
El Párrafo 11.12 de la NIIF para PYMES dispone que una entidad reconozca un pasivo
financiero cuando se convierta en una parte según las cláusulas contractuales del
instrumento.
Medición (valuación)
Al igual que en CGII, en este curso nos focalizaremos en la Sección 11 de la NIIF para
PYMES que trata los instrumentos financieros básicos.
Medición inicial
De acuerdo al Párrafo 11.13 de la NIIF para PYMES, una entidad medirá un pasivo
financiero al precio de la transacción (incluyendo los costos de financiación excepto los
pasivos financieros que se miden al valor razonable con cambios en resultados), salvo que
el acuerdo constituya una transacción de financiación.

7
Cuando el acuerdo constituye una transacción de financiación, el pasivo financiero se

medirá por el valor presente de los pagos futuros (que abarca tanto el costo de la
transacción como el reintegro del capital y el pago de los intereses), descontados a una
tasa de interés de mercado para un instrumento de deuda similar.
En los casos prácticos, supondremos que la tasa de mercado es la que se informa como
tasa de financiación, salvo que se aclare lo contrario.
Medición al cierre
Según el Párrafo 11.14 (a) de la NIIF para PYMES, para los pasivos financieros que
cumplan las condiciones del párrafo 11.8b) se aplica el método del costo amortizado a la
tasa de interés efectiva, para distribuir los intereses a lo largo del período que
corresponda.
El costo amortizado de un pasivo financiero es el valor presente de los flujos de efectivo
futuros por pagar, descontados a la tasa de interés efectiva.
El importe de los intereses perdidos en el período es igual al importe en libros al inicio del
período del pasivo financiero multiplicado por la tasa de interés efectiva para el período.
Exposición
Una parte de la exposición se relaciona a la presentación de estos rubros clasificados en
categorías separadas entre pasivos corrientes y no corrientes.
Otra parte se vincula a la necesidad de brindar información complementaria a través de
notas, relacionada a los vencimientos y demás información que resulte relevante, incluso
las garantías otorgadas y las eventuales restricciones sobre la disposición de esas
garantías, en especial si son activos de la empresa.
Baja de cuentas (Párrafo 11.36)

Sólo se dará de baja un pasivo financiero cuando se haya extinguido; o sea, cuando la
obligación especificada en el contrato haya sido pagada, cancelada o haya expirado.
PROCEDIMIENTOS APLICABLES:
OBJETIVOS:
a) Comprobar que todos los pasivos que muestra el balance general, son reales y
cumplen con las características de ser obligaciones presentes.

8
b) Verificar que en los estados financieros se incluyan todos los pasivos a cargo de
la entidad por obligaciones financieras asumidas.
c) Comprobar que los pasivos financieros estén adecuadamente clasificados de

acuerdo con su vencimiento, denominación, exigibilidad y materialidad y que, en su
caso, con los gravámenes relativos estén revelados adecuadamente en las notas a los
d) Comprobar que en caso de préstamos obtenidos en efectivo, el pasivo se haya

reconocido por el importe recibido o utilizado y que la parte aún no dispuesta no sea
reconocida como deuda.
DESCRIPCIÓN DE LOS PROCEDIMIENTOS:
• Aplicación de índices y razones financieras, para compararlas con los parámetros

establecidos por la entidad y con los determinados en periodos anteriores e investigar las
razones que justifiquen las variaciones significativas.
• Confirmación de adeudos y circularización de saldos:
El procedimiento en términos generales ya ha sido descrito en detalle en el

capítulo 4.3, Créditos y Deudas.
Para el caso de las deudas financieras, este consiste en obtener comunicación

escrita de instituciones o entidades que han realizado los préstamos, que
confirmen estar de acuerdo con los saldos que la empresa tiene en sus registros.
Para estos pasivos en particular, normalmente la circularización se realiza de

forma positiva indirecta, solicitando no solo el saldo adeudado, sino también la
composición según los diferentes documentos de adeudos (Vale, pagaré, etc.) y
las condiciones de cada uno de ellos (importe prestado, tasa de interés, repago,
cuotas, vencimiento, garantías otorgadas, etc.)

9
• Examen de documentación
Consiste en inspeccionar la documentación que compruebe las obligaciones y
deudas contraídas.
Para las deudas por emisión de obligaciones, debe representar el importe a

pagar por las obligaciones emitidas, de acuerdo con el valor nominal de los
títulos, menos el descuento o más la prima por su colocación y que los intereses
se reconozcan como pasivos conforme se vayan devengando.

10
4.8- DEUDAS
DIVERSAS Y
PROVISIONES

11
Se analizan aquí los procedimientos para deudas diversas, obligaciones acumuladas y las
provisiones.
Algunos de los procedimientos a aplicar a este tipo de deudas son similares a los ya
utilizados para otros tipos de deudas (deudas comerciales, deudas financieras).
Se agregan los siguientes procedimientos para el caso de:
OBLIGACIONES ACUMULADAS
Se trata de pasivos por la recepción de servicios o beneficios devengados a la fecha del
balance general, o bien, por impuestos aplicables al periodo terminado en esa fecha.
Aunque a veces sea necesario estimar el importe o vencimiento de las obligaciones
acumuladas, la incertidumbre asociada a las mismas es, por lo general, mucho menor que
en el caso de las provisiones.
Procedimientos (incluye otras deudas diversas):
• Pruebas globales de impuestos, intereses devengados no pagados, regalías,
comisiones, etcétera, con objeto de verificar el pasivo correspondiente o, en su caso,
los compromisos adquiridos o asumidos por la entidad y la razonabilidad de los
costos y gastos por estos conceptos, cargados a resultados.
• Aplicar análisis de movimiento, de composición del saldo y de suficiencia a las

cuentas de beneficios y cargas sociales o a otras obligaciones acumuladas de
características similares. Estos procedimientos ya fueron analizados y descritos en la
UC CGII, al analizar el capítulo de obligaciones acumuladas originadas por
remuneraciones.
PROVISIONES, ACTIVOS Y PASIVOS CONTINGENTES.:
Las provisiones son pasivos en los que su cuantía o vencimiento son inciertos (respecto
del momento del vencimiento o de la cuantía de los desembolsos futuros necesarios para
proceder a su cancelación).
Un activo contingente es un beneficio económico posible que surge de sucesos pasados,
cuya existencia ha de ser confirmada, sólo por la ocurrencia o, en su caso, por la falta de
ocurrencia de uno o más eventos inciertos en el futuro, que no están enteramente bajo el
control de la entidad.
Un pasivo contingente es:
• Una obligación posible, surgida a raíz de sucesos pasados, cuya existencia ha de ser
confirmada sólo por la ocurrencia o, en su caso, por la falta de ocurrencia de uno o más
eventos inciertos de carácter importantes, en el futuro, que no están enteramente bajo el
control de la entidad.

12
• Una obligación presente surgida a raíz de sucesos pasados, que no se ha reconocido

contablemente porque:
— No es probable que la entidad tenga que satisfacerla.
— El importe de la obligación no puede ser cuantificado con la suficiente
confiabilidad.
OBJETIVOS:
• Comprobar que el importe de las provisiones se haya reconocido por la
administración de la entidad, con base en la mejor estimación posible, efectuada a la
fecha del balance general.
• Determinar la existencia de activos y pasivos contingentes, cerciorándose que

efectivamente no pueden ser cuantificados y comprobar que se encuentren revelados
adecuadamente; asimismo, corroborar la existencia y adecuada revelación de los
compromisos adquiridos por la entidad.
Procedimientos que se agregan:

• solicitar información a los abogados y a otros asesores internos y externos que
presten servicios a la entidad, sobre la existencia de juicios y responsabilidades a cargo de
la misma, el estado que guardan situaciones pendientes de resolver, de las que puedan
derivarse pasivos y activos o pasivos contingentes y, en su caso, el monto de honorarios
que la entidad les adeude a sus asesores externos (este procedimiento se realiza luego
del cierre del ejercicio.
PROCEDIMIENTOS QUE APLICAN A TODOS LOS PASIVOS EN GENERAL (ESTE PUNTO

APLICA PARA LAS UNIDADES 4.3, 4.7 Y 4.8 DEL PROGRAMA ACTUAL)
• Análisis de pagos posteriores.

Consiste en el examen de la documentación de los pasivos pagados con posterioridad a
una cierta la fecha, generalmente la del balance, con objeto de asegurarse de la existencia
y autenticidad de los pasivos, así como de la posibilidad de descubrir operaciones
registradas en el ejercicio siguiente, y que afecten al ejercicio que se está revisando.
En el examen de los comprobantes que soportan los pagos posteriores hechos en cheque,
en efectivo, de títulos de crédito, facturas o recibos que se recuperan al liquidar el pasivo,

13
permite cerciorarse de su existencia real, de que han sido cubiertos y de que se han
registrado en el periodo correspondiente.
• Investigación en busca de posibles pasivos no registrados.

Consiste en el examen de las transacciones registradas de la fecha del balance general a la
fecha de emisión de los estados financieros, de documentación pendiente de registro, de
actas de asamblea de accionistas, del consejo de administración y comités especiales, de
escrituras, de contratos, etcétera y revisión de la evidencia localizada con funcionarios y
directores.
Esta investigación se hace con el fin de detectar cualquier operación, acuerdo o decisión
que pueda resultar en algún pasivo, activo o pasivo contingente o compromiso para la
entidad y que debiera afectar los estados financieros o a sus notas.

14
4.9- PATRIMONIO

15
OBJETIVOS DE LOS PROCEDIMIENTOS:

• Comprobar que los saldos y movimientos estén de acuerdo con el contrato social o
estatuto y sus modificaciones, el régimen legal aplicable y los acuerdos de los socios,
accionistas y de la administración.
• Verificar que los conceptos que integran el patrimonio estén debidamente valuados.
• Determinar las restricciones que existan sobre las partidas patrimoniales.
• Comprobar su adecuada presentación y revelación en los estados financieros.
DETALLE DE LOS PROCEDIMIENTOS:
Respecto de la propiedad:
• Verificar que los movimientos de las cuentas patrimoniales estén autorizados y
debidamente respaldados.
• Inspeccionar el libro registro de accionistas o el contrato social, o en su caso, el
registro de variaciones de capital, para comprobar que reflejen correctamente la
estructura del capital.
EJEMPLO:
“En el libro de actas de asamblea de accionistas de la empresa Qatari S.A, consta que en
asamblea del 19/03/2022 se aprobaron los Estados Financieros y los destinos de las
utilidades del ejercicio anterior (finalizado el 31/12/2021). En el libro de registro de
accionistas, consta que en dicha asamblea estaban presentes el 90% de los accionistas”.
En este caso, debo corroborar que contablemente quedó reflejado lo que se aprobó en
dicha asamblea.
Respecto de la existencia o integridad:

• Cerciorarse de que los valores de todos los conceptos del patrimonio estén
determinados de acuerdo con la NIIF para PYMES.
• Verificar la exactitud de las suscripciones y capitalizaciones.

16
• Comprobar que cuando se reciban en pago de acciones, cantidades superiores o

inferiores a su valor nominal, se reconozcan en cuenta por separado como prima de
emisión o descuento de emisión, respectivamente.
• Cerciorarse de que los dividendos comunes decretados pendientes de pago, hayan
sido
aprobadas por los accionistas, y formen parte del pasivo a cargo de la entidad.
• Verificar la exactitud de los aportes a capitalizar, reservas de utilidades y otras
reservas.
• Verificar la correcta exposición de las partidas patrimoniales en el Estado de Situación
Financiera, y en especial su coincidencia con los saldos declarados en el Estado de
Cambios en el Patrimonio.
• Analizar los movimientos de las cuentas y su coincidencia con los movimientos
presentados en el Estado de Cambios en el Patrimonio.
EJEMPLO:
“En el capítulo Patrimonio de la empresa Tiktoger S.A del Balance del ejercicio X, fecha
31/12/X, el rubro “Aportes a Capitalizar” tiene un saldo de $ 15.000 que proviene de un
aporte en efectivo realizado el 01/10/X.
El 30/09/X se realizó una asamblea extraordinaria de accionistas que resolvió el aumento
del capital autorizado (el cual estaba a la fecha totalmente integrado) en $ 100.000. El
15/10/X se efectuó la comunicación a la Auditoría Interna de la Nación. Con fecha
25/11/X se publicó en el Diario Oficial y en otro diario la reforma del estatuto que consta
en libro de acta del 30/09/X.
En este caso, al haber cumplido con los requerimientos legales para el aumento de capital
autorizado, el saldo de la cuenta “Aportes a Capitalizar” debería ser 0. Por lo tanto,
debería ajustarse este saldo contra la cuenta de Capital Integrado”.

17
4.10- RESULTADOS
(RESULTADO DEL
EJERCICIO Y OTRO
RESULTADO
INTEGRAL)

18
OBJETIVOS:
• Comprobar que los ingresos y gastos representan transacciones efectivamente
realizadas y que corresponden a los fines propios de la entidad.
• Verificar que se encuentren registrados todos los ingresos y gastos que corresponden
al periodo revisado, y que no se incluyan transacciones de periodos anteriores o
posteriores.
• Verificar que no existan activos contabilizados como gastos, ni pasivos como ingresos.
• Comprobar que los ingresos y gastos estén adecuadamente contabilizados y
presentados, de acuerdo con la NIIF para PYMES, y que las bases de contabilización y
presentación sean consistentes con las del año anterior.
PROCEDIMIENTOS APLICABLES:
Muchos de los procedimientos aplicados para las partidas incluidas en los distintos
capítulos del Estado de Situación Financiera, aplican también para componentes de
resultados, puesto que se ven afectadas como contrapartida. Por esta razón, estos
procedimientos deben ser considerados dentro de los aplicables a las partidas de este
estado.
Como procedimientos específicos para estas partidas, entre otros, los siguientes:
• Comparación de las cifras de los distintos renglones del periodo, sujeto a revisión
contra presupuestos y contra las cifras del año anterior y así juzgar si las variaciones o
la ausencia de éstas y las tendencias son razonables.
• Obtener y analizar explicaciones de variaciones importantes o extraordinarias, en
relación con el año anterior y con presupuestos.
• Análisis de razones financieras, tales como: gastos de operación a ventas netas,
gastos de fabricación a costo de producción, etc., para identificar variaciones y
tendencias, para así juzgar la razonabilidad de éstas con base en el conocimiento
general de la entidad y de su entorno.
• Verificar que los saldos de los auxiliares de las subcuentas de gastos coinciden contra
el mayor general.
• Revisión general de los auxiliares de gastos, para detectar errores y, en su caso,
investigar partidas poco usuales.
• Examen crítico de los documentos que respaldan los gastos, para verificar que los
bienes o servicios hayan sido efectivamente recibidos y que se derivan de
transacciones normales y propias.

19
EJEMPLO:
“Al analizar el Estado de Resultados de la empresa Rapidongo S.R.L (Empresa que se
dedica a la compra/venta de Calzado de Running), identificamos que las Ventas de
calzado aumentaron en un 50% respecto al ejercicio anterior. Sin embargo, el Costo de
Venta de la mercadería vendida aumento solamente en un 10%, no existiendo en el
mercado variaciones de precios significativas”.
En este caso, se debe analizar cuál es el motivo de dicho incremento en las ventas, dado
que puede corresponder a ventas que no son de este ejercicio, o la omisión de
contabilización o sub contabilización de costo de mercadería.

20
4.11- AJUSTES:
REGISTRACIÓN DE
LOS AJUSTES
RESULTANTES DE
LOS ANÁLISIS Y
VERIFICACIONES.

21
Como resultado de la aplicación de los procedimientos descriptos dentro de las tareas

preparatorias de los estados financieros, podrán surgir ajustes a la contabilidad, así como
pautas para la exposición de los rubros (muchas de estas serán analizadas más en detalle
en las próximas Unidades Temáticas en las que se analizarán de lleno las cuestiones
relacionadas con la presentación de los estados financieros), que deberán ser procesados
por la entidad.
Dichos ajustes ya han sido analizados en el transcurso de este curso, así como en el
análisis de reconocimiento, valuación y exposición de los distintos componentes incluidos
en la temática de la Unidad Curricular Contabilidad General II.

22
CONTABILIDAD GENERAL III – UNIDADES 5 A 7 2022
FACULTAD DE CIENCIAS ECONÓMICAS Y DE

ADMINISTRACIÓN
______________________________________________

TEÓRICO
UNIDADES TEMÁTICAS
5-6-7
TOMO 4
CURSO 2022
1

VERSIÓN 2022 - SETIEMBRE 2022
NOTA INTRODUCTORIA

Guillermo Sanjurjo, participaron los profesores Carlos Bueno, Fernando Decaux,
Martín Nuñez, Miguel Palumbo, Mariana Ramos, Héctor Rodríguez, Leonardo
Sanchiz, Enrique Stemphelet y Javier Varela.
Para el año 2020 han colaborado Bolívar Gutiérrez, Guillermo Sanjurjo, Martín
Nuñez, Fernando Decaux, Miguel Palumbo, Mariana Ramos, Leonardo Sanchiz,
Enrique Stemphelet y Javier Varela.


Guillermo Sanjurjo
2
Luego, en 2001, este organismo se convirtió en el IASB (Junta de Normas
Internacionales de Contabilidad) pasando sus pronunciamientos a denominarse NIIF
(Normas Internacionales de Información Financiera, en inglés IFRS).
En ese proceso de adopción, iniciado a nivel legal con la Ley de Sociedades
Comerciales en 1989, se habían establecido algunas excepciones o restricciones. Sin
embargo, las normas nacionales aprobadas recientemente tienden a una mayor
convergencia con la normativa internacional, limitando las diferencias y adoptando
las versiones más actuales de la referida normativa internacional.
década de este siglo, sobre fines de 2014, se promulgó el Decreto 291/014 por el que
se adopta la NIIF para PYMES (versión 2009) emitida por el IASB como norma de
aplicación para la mayor parte de las entidades. En la misma línea, a principios de
2017, se publica el decreto 408/016 por el cual se deroga el decreto 103/991 sobre
presentación de estados financieros uniformes, pasando a tener plena vigencia en
materia de exposición, las NIIF y la NIIF para PYMES vigentes, con mínimas
adaptaciones especificadas en el mismo.
aplicación obligatoria para ejercicios que inicien el 1º de enero de 2022. Las
principales disposiciones del decreto refieren a la presentación de estados
financieros por parte de entidades que posean una moneda funcional diferente a la
moneda nacional, y los capítulos en los que se deben agrupar los componentes del
patrimonio para las entidades comprendidas en las disposiciones del Decreto Nº
291/014 y complementarios.
constituyen, junto a la ley 16.060, el cuerpo normativo principal en que se basa el
curso.
El IASB ha anunciado en su agenda una iniciativa que pretende mejorar la
comunicación que surge de los reportes financieros. Se busca a través de esta,
perfeccionar la presentación y divulgación de los informes financieros, con menos
énfasis en los cambios en cuestiones de reconocimiento y medición, que hasta la
fecha eran las más relevantes.
inglés - lenguaje extensible de informes de negocios, basada en normas IFRS)
alentando y apoyando la utilización de información electrónica, adecuándola a
medida que los cambios en la tecnología afecten la información financiera.
presentación de estados financieros de aquellas entidades que por normativa
vigente están obligadas a hacerlo.
de estados financieros que se incluyen en el material del curso, los que resultan de
un razonable equilibrio entre la consideración de las normas aplicables, así como
3
modelos recomendados y de los requerimientos de formación del proceso de

aprendizaje en este nivel de la carrera.
Se incluye en la temática del curso para este año 2022, el análisis del proceso de
registro de los estados financieros ante la CBE de la AIN que cumplen las entidades
obligadas.

4

Guillermo Sanjurjo, participaron los profesores Carlos Bueno, Fernando Decaux,
Martín Nuñez, Miguel Palumbo, Mariana Ramos, Héctor Rodríguez, Leonardo
Sanchiz, Enrique Stemphelet y Javier Varela.
Para el año 2020 han colaborado Bolívar Gutiérrez, Guillermo Sanjurjo, Martin
Nuñez, Fernando Decaux, Miguel Palumbo, Mariana Ramos, Leonardo Sanchiz,
Enrique Stemphelet y Javier Varela.
Guillermo Sanjurjo
Se sugiere la consulta de estados financieros emitidos y disponibles en las

siguientes Web:
- https://www.bcu.gub.uy/Servicios-Financieros-
SSF/Paginas/Instituciones-Sistema-Financiero.aspx
- https://www.bvm.com.uy/
- https://web.bevsa.com.uy/Emisiones/Emisiones/DocumentacionE
misiones.aspx
5
ÍNDICE
PARTE III – Presentación de Estados Financieros
Consideraciones Previas:
Unidades Temáticas
5. Generalidades sobre Estados Financieros
6. El Estado de Situación Financiera
7. El Estado del Resultado Integral (Estado de Resultados y

Estado del Resultado Integral)
6
CONSIDERACIONES PREVIAS
4
Como se ha establecido al inicio de esta Guía y de la anterior, el curso de Contabilidad
General III, al igual que el de Contabilidad General II, se basa en las normas aplicables a
las Pequeñas y Medianas Empresas (PYMES), en la definición de estas entidades dada
por la NIIF para PYMES emitida por el IASB y vigente en nuestro país de acuerdo a lo
establecido por el Decreto 291/014 y sus Decretos modificativos.
La Presentación de estados financieros (estructura, contenido y revelaciones) es objeto

específico de la Sección 3 de la NIIF para PYMES, sin perjuicio de las revelaciones y
demás cuestiones establecidas en las demás Secciones de la referida NIIF.
Además, el Decreto 108/022 es una Norma Contable Adecuada (en adelante “NCA”)
vigente en Uruguay, y estableció nuevos requerimientos de preparación y presentación de
estados financieros, y de exposición de los componentes del patrimonio.
Previo al estudio de los temas incluidos en el curso de Contabilidad General III, se deben
realizar algunas precisiones respecto a los siguientes temas:
1. Las normas de presentación de estados financieros vigentes en

Uruguay
2. El alcance del curso
1. Las normas de presentación de estados financieros vigentes en

Uruguay
El Decreto 291/014 es la norma vigente que establece las normas contables adecuadas de
aplicación obligatoria para las diferentes categorías de emisores de informes financieros
en nuestro país. Dicho decreto, en su artículo 1, establece:
“Apruébase como norma contable adecuada de aplicación obligatoria, la Norma

Internacional de Información Financiera para Pequeñas y Medianas Entidades (NIIF
para PYMES) emitida por el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB
- lnternational Accounting Standards Board) a la fecha de publicación del presente
decreto, traducida al idioma español y publicada en la página web de la Auditoría
Interna de la Nación.
Lo dispuesto en el Inciso precedente no será aplicable para las entidades comprendidas

en las disposiciones establecidas por el Decreto Nº 124/011 de 1º de abril de 2011.
7
Las entidades excluidas por la Sección 1 de la NIIF PYMES aplicarán la normativa del
Decreto Nº 124/011 excepto que estén alcanzadas por normas específicas dictadas por el
órgano regulador competente.”
Dentro de la NIIF para PYMES se encuentra la Sección 3 que como ya

mencionamos, refiere a “Presentación de Estados Financieros”.
Los artículos 2, 3 y 4 del Decreto 291/014 definen los Emisores de Menor Importancia
Relativa (EMIR), y las Secciones restringidas de la NIIF para PYMES que aplican a éstos,
así como la mención a “normas contables simplificadas” a incluir en los informes
financieros de éstos.
El artículo 5 del Decreto 291/014 (en la redacción dada por el artículo 3 del Decreto
372/015) establece que, tanto los emisores que apliquen la NIIF para PYMES, como los
EMIR que apliquen algunas Secciones de dicha norma:
“- Podrán utilizar como alternativa para la valuación de Propiedad, Planta y Equipo y

para la valuación de Activos Intangibles, los modelos de revaluación previstos por la
Norma Internacional de Contabilidad 16 - Propiedad, Planta y Equipo, y por la Norma
Internacional de Contabilidad 38 - Activos Intangibles, respectivamente.
- En la aplicación de la Sección 6 - Estado de cambios en el patrimonio y Estado de

resultados y ganancias acumuladas deberán presentar en forma obligatoria el Estado
de Cambios en el Patrimonio.
- En la aplicación de la Sección 25 - Costos por Préstamos, podrán utilizar como

tratamiento contable alternativo al previsto en el párrafo 25.2, la capitalización de los
costos por préstamos prevista por la Norma Internacional de Contabilidad 23 - Costos
por Préstamos.
Los emisores de estados contables incluidos en el artículo 1º del presente decreto, a los
efectos del tratamiento contable del impuesto a las ganancias, deberán aplicar
obligatoriamente las disposiciones de la Norma Internacional de Contabilidad 12 -
Impuesto a las Ganancias; no serán de aplicación requerida, en consecuencia, las
disposiciones de la Sección 29 - Impuesto a las ganancias.
Los emisores de estados contables incluidos en el artículo 2º del presente Decreto,

podrán optar por seleccionar el peso uruguayo como moneda funcional
independientemente de la que les correspondería aplicar según los criterios de la Sección
30 - Conversión de la Moneda Extranjera.
8
Las normas referidas en los incisos anteriores, en todos los casos, son las emitidas por
el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB -lnternational Accounting
Standards Board) a la fecha de publicación del presente Decreto, traducidas al idioma
español y publicadas en la página web de la Auditoría Interna de la Nación.”
El artículo 6 del Decreto 291/014 establece que “En aquellas situaciones no

comprendidas dentro de las normas establecidas en el artículo 3º del presente decreto,
los emisores de estados contables de menor importancia relativa deberán aplicar los
criterios contables que sean de uso más generalizado y mejor se adecuen a las
circunstancias particulares del caso considerado.
Los criterios contables utilizados en el marco de lo dispuesto en el párrafo anterior

deberán ser revelados en notas a los estados contables.”
El artículo 7 de la referida norma prevé la posibilidad de que los emisores de informes

financieros puedan aplicar la normativa correspondiente a cualquier categoría superior,
esto es un EMIR que aplique la NIIF para PYMES o las NIIF completas que aplican a los
Emisores de Valores de Oferta Pública (EVOP) y los emisores que apliquen NIIF para
PYMES puedan aplicar las NIIF completas que aplican los EVOP:
“Los emisores de estados contables a que refieren los artículos 1º y 2º del presente
decreto, podrán siempre aplicar las normas contables adecuadas previstas por el
Decreto Nº 124/011 de 1º de abril de 2011. Los emisores de estados contables del artículo
2º, también podrán hacer lo propio respecto a las normas contables adecuadas
establecidas en el artículo 1º del presente decreto.
En cada caso, el cuerpo normativo aplicable deberá ser revelado en notas a los estados
contables y en cualquier circunstancia deberá ser aplicado en su totalidad.”
El artículo 8 de la referida norma (con la redacción dada por el artículo 1 del decreto
372/015) ajusta las referencias normativas de decretos anteriores:
“Toda referencia hecha a los Decretos Nº 266/007, Nº 135/009 y sus modificativos,

prevista en el Decreto Nº 37/010 de 1º de febrero de 2010 así como en el Decreto Nº
538/009, de 30 de noviembre de 2009, debe entenderse referida al presente Decreto. Toda
referencia a las NIIF efectuada en los Decretos Nº 37/010 y Nº 538/009, debe entenderse
hecha a las respectivas Secciones de la NIIF para PYMES.
La referencia a la NIC 29 incluida en el Decreto Nº 99/009 de 27 de febrero de 2009,
debe entenderse hecha a la Sección 31 de la NIIF para PYMES”
9
El artículo 9 del decreto 291/014, deroga los Decretos 266/007, 135/009 y 65/010.
Por último, el artículo 10 de la referida norma, fija la vigencia de la misma para los
ejercicios iniciados a partir del 1 de enero de 2015, permitiendo su adopción anticipada.
Las otras disposiciones a tener en cuenta en relación a las normas contables adecuadas
vigentes en nuestro país son:
El Decreto 408/016 sobre presentación de estados financieros, el cual además de definir

criterios de presentación complementarios a los del Decreto 291/014, deroga los Decretos
103/91 y 37/010.
En su artículo 1 establece:
“Los emisores de estados financieros comprendidos en las disposiciones del Decreto Nº

291/014 de 14 de octubre de 2014 y sus modificaciones posteriores, deberán aplicar las
normas de presentación de los estados financieros definidas en los marcos normativos
que les correspondan.
Sin perjuicio de lo establecido en el inciso anterior, se requerirá la aplicación de los

siguientes criterios de presentación:
a) los activos y pasivos, corrientes y no corrientes, deberán presentarse como

categorías separadas dentro del Estado de Situación Financiera. Los activos
corrientes deberán ordenarse por orden decreciente de liquidez.
b) la presentación del resultado integral total deberá realizarse en dos estados -un
Estado de resultados y un Estado del resultado integral-.
c) los gastos deberán presentarse en el Estado de resultados utilizando una

clasificación basada en la función de los mismos.
d) las partidas de otro resultado integral deberán presentarse en el Estado del

resultado integral netas del impuesto a las rentas.
e) los flujos de efectivo procedentes de actividades operativas deberán presentarse en

el Estado de Flujos de Efectivo utilizando el método indirecto.
Lo dispuesto en el presente artículo regirá para los ejercicios económicos finalizados a

partir de la publicación del presente decreto.”
10
Luego, en su artículo 2 menciona los requisitos que deben cumplir los estados
financieros que sean presentados ante organismos públicos:
“1) Estar formulados de acuerdo con las normas contables adecuadas

correspondientes;
2) Haber sido aprobados y autorizados para su publicación por el órgano de

administración de la entidad (directorio, administrador u órgano equivalente). Si a la
fecha de su publicación aún no han sido considerados por los propietarios de la entidad
(asamblea de accionistas o mayoría social), este hecho deberá revelarse en los estados
financieros;
3) En caso de que el organismo no determine un informe profesional con un alcance

específico, deberán estar acompañados como mínimo por informe de compilación,
emitido por profesional que posea título de Contador Público o equivalente reconocido
legalmente en la República Oriental del Uruguay.”
Por último, en su artículo 3, y a los “efectos de la publicación dispuesta por el artículo

416 de la ley 16.060 de 4 de setiembre de 1989”, autoriza y deja abierta la posibilidad al
“Órgano Estatal de Control” a que utilice “fórmulas resumidas”.
Por otra parte, y considerando que el artículo 24 de la Ley N° 18.930 establece que
determinadas entidades deben preparar, presentar y registrar sus estados financieros ante
el Órgano Estatal de Control, de acuerdo a lo requerido por la reglamentación, el 30 de
mayo de 2016 se publicó el Decreto N° 155/016.
Las entidades que incluye el mencionado Decreto son las siguientes: las sociedades
civiles, las asociaciones civiles, las fundaciones, las cooperativas, las sociedades y
asociaciones agrarias, así como las entidades no residentes que cumplan las condiciones
a que refiere el artículo 2° de la Ley N° 18.930 de 17 de julio de 2012, y los fideicomisos
y fondos de inversión no sometidos a regulación por el Banco Central del Uruguay. Cabe
mencionar que se podrán incorporar en el futuro entidades o sujetos obligados de similar
naturaleza.
El mencionado Decreto establece en su artículo 1 que se aprueban como NCA para dichas
entidades los cuerpos normativos aplicables a las sociedades comerciales establecidos en
los Decretos N° 124/011 y N° 291/014, y las demás normas concordantes y
complementarias. Se detalla a continuación el artículo 1 del Decreto 155/016 (en la
redacción dada por el artículo 1 del Decreto N° 402/019):
“Apruébanse como normas contables de aplicación obligatoria, para los sujetos

obligados por el artículo 24 de la Ley N° 18.930 de 17 de julio de 2012, y para los de
11
similar naturaleza que resulten incorporados por el Poder Ejecutivo en función de la

facultad atribuida por dicho artículo, los cuerpos normativos aplicables a las sociedades
comerciales establecidos en los Decretos N° 124/011 de 1° de abril de 2011, y N° 291/014
de 14 de octubre de 2014, y las demás normas concordantes y complementarias.”
Finalmente, el artículo 3 del mencionado Decreto (en la redacción dada por el artículo 2
del Decreto N° 402/019) establece lo siguiente:
“Lo establecido en el presente Decreto es de aplicación obligatoria para los ejercicios

iniciados a partir del 1° de enero de 2016, salvo en relación a los sujetos obligados de
similar naturaleza que sean incorporados, cuya aplicación será obligatoria para los
ejercicios iniciados a partir de la publicación del decreto que resuelva su incorporación.
Sin perjuicio de ello, queda habilitada su aplicación voluntaria, para los ejercicios
iniciados con anterioridad.”
El Decreto 124/11, de 1/4/11, establece en su artículo 1:
“Las normas contables adecuadas de aplicación obligatoria para Emisores de Valores

de Oferta Pública (EVOP), excluidas las instituciones de intermediación financiera y los
entes autónomos y servicios descentralizados, son las Normas Internacionales de
Información Financiera adoptadas por el Consejo de Normas Internacionales de
Contabilidad (International Accounting Standards Board - IASB) traducidas al idioma
español.
A tales efectos la vigencia de cada norma adoptada por el International Accounting

Standards Board será la establecida en la misma. -………………”
A su vez, el Decreto 292/014 del 14/10/2014 establece requisitos para los emisores de
valores de oferta pública referidos en el artículo 1 del decreto 124/011, en relación a la
presentación de estados financieros consolidados e individuales, temática no incluida en
el alcance de las Cátedras de CG II y CG III, y que será abordada por otras materias del
ciclo contable.
El Decreto 372/015 realiza ciertas modificaciones al decreto 291/014, principalmente en

lo relativo a la valuación de las inversiones en entidades controladas, en asociadas y en
entidades controladas en forma conjunta, en los balances individuales (Decreto 538/09,
que trata temática no incluida en el alcance del curso), así como de un método
simplificado para transición en la aplicación por primera vez de la NIIF para PYMES.
Finalmente, el Decreto 108/022, establece en los artículos 1 y 2 que las entidades que por
NCA posean una moneda funcional diferente al peso uruguayo, deberán presentar los
estados financieros en ambas monedas.
12
Se detallan a continuación los mencionados artículos:
“Artículo 1. Los estados financieros de las entidades que, conforme a normas contables
adecuadas en Uruguay posean una moneda funcional diferente a la moneda nacional,
deberán ser presentados en ambas monedas.”
“Artículo 2. Los estados financieros presentados en moneda funcional, si ésta fuera

diferente a la moneda nacional, siempre deberán ser acompañados de los estados
financieros presentados en la moneda nacional y serán los que, en forma conjunta,
deberán ser sometidos a la aprobación de los socios o accionistas de la entidad; a estos
efectos podrán ser presentados en un único cuerpo o en cuerpos separados.”
Sin perjuicio de lo indicado previamente, para la aplicación de la Ley N° 16.060 (Ley de

Sociedades Comerciales), los estados financieros que deberán ser considerados son
los estados financieros presentados en la moneda funcional, moneda en la cual fueron
preparados.
Según lo establecido en el artículo 4 del Decreto 108/022 las entidades comprendidas en

las disposiciones del Decreto N° 291/014 y demás normas complementarias y
concordantes, deberán presentar los componentes del patrimonio conforme al siguiente
detalle (respetando orden y capítulos):
1) Capital integrado: corresponderá al monto del capital emitido por la entidad,

sujeto a su forma jurídica (ejemplo: acciones, cuotas sociales).
2) Aportes a capitalizar: corresponderá a aquel capital integrado en trámite que no

se ha capitalizado por exceder el monto del capital contractual a la fecha, estando
éste en trámite de ampliación, luego de su aprobación por el órgano social
competente.
Además, se presentarán en este capítulo aquellos aportes, tales como los aportes
irrevocables previstos para las Sociedades por Acciones Simplificadas (SAS) en
el artículo 18 de la Ley 19.820 y el artículo 13 de su Decreto reglamentario
399/019, que, en aplicación de las NCA, deban ser presentados como un
componente del patrimonio:
- Norma Internacional de Contabilidad 32 para aquellos emisores de estados

financieros que utilizan el marco normativo del Decreto 124/011 (NIIF
Completas), y
- Sección 22 – Pasivos y Patrimonio (Párrafos 22.7 a 22.10) de la NIIF para PYMES

(2009) para aquellos emisores de estados financieros que apliquen el marco
normativo contable establecido en los Decretos 291/014, 372/015 y 408/016.
3) Primas de emisión: corresponderán a aquellas primas o descuentos de emisión

(primas negativas) constituidas de acuerdo con las disposiciones del artículo 297
de la Ley N° 16.060.
13
4) Acciones propias en cartera: corresponderán a las acciones emitidas por la propia

entidad, y que hayan sido adquiridas por la propia entidad, dentro de las hipótesis
y condiciones establecidas en el artículo 314 de la Ley N° 16.060.
5) Otras reservas: corresponderán a aquellas reservas que no constituyen reservas de

utilidades.
Otras reservas u otros componentes del patrimonio corresponden por tanto a

aquellas partidas provenientes de los otros resultados integrales y a aquellas
derivadas de transacciones realizadas entre la entidad y sus socios o accionistas,
propias de su condición de tal. Cada una de estas reservas, de acuerdo con su
naturaleza, deberá ser presentada en líneas separadas.
6) Reservas de utilidades: corresponderán a aquellas ganancias retenidas en la

entidad por la expresa voluntad social o por disposiciones legales o contractuales.
Cada una de estas reservas, de acuerdo con su naturaleza, deberán ser presentadas
en líneas separadas.
7) Resultados acumulados: corresponderán a las ganancias acumuladas sin

asignación específica o a las pérdidas acumuladas, en su caso. Deberán
presentarse en líneas separadas, según provengan de ejercicios anteriores o del
propio ejercicio o período.
En caso de que se hayan distribuido utilidades o ganancias en forma anticipada,

en conformidad a lo establecido por el artículo 100 de la Ley N° 16.060, las
mismas deberán presentarse deducidas de las utilidades o ganancias del ejercicio
o período.
Complementando lo anterior, el artículo 4 del Decreto 108/022 establece lo siguiente:
“Las entidades comprendidas en las disposiciones establecidas por el Decreto N°

291/014, de 14 de octubre de 2014, y demás normas complementarias y concordantes,
deberán presentar, en aplicación de las disposiciones establecidas en estas normas
reglamentarias, los componentes del patrimonio agrupados en los siguientes capítulos:
- Capital integrado
Corresponderá al monto del capital emitido por la entidad, sujeto a su forma jurídica
(tales como acciones y partes sociales).
- Aportes a capitalizar
Corresponderá a aquel capital integrado en trámite que no se ha capitalizado por

exceder el monto del capital contractual a la fecha, estando éste en trámite de
ampliación, luego de su aprobación por el órgano social competente.
También se considerarán comprendidos en este capítulo los aportes irrevocables de
capital, según son previstos en las normas legales y reglamentarias vigentes.
- Primas de emisión
14
Corresponderán a aquellas primas o descuentos de emisión (primas negativas)

constituidas de acuerdo con las disposiciones del artículo 297 de la Ley N° 16.060, de 4
de setiembre de 1989.
- Acciones propias en cartera
Corresponderán a las acciones emitidas por la propia entidad, y que hayan sido
adquiridas por la propia entidad, dentro de las hipótesis y condiciones establecidas por
el artículo 314 de la Ley N° 16.060, de 4 de setiembre de 1989.
- Otras reservas
Corresponderán a aquellas reservas que no constituyen reservas de utilidades. Otras

reservas u otros componentes del patrimonio corresponden por tanto a aquellas partidas
provenientes de los otros resultados integrales y a aquellas derivadas de transacciones
realizadas entre la entidad y sus socios u accionistas, propias de su condición de tal.
Cada una de estas reservas, de acuerdo con su naturaleza, deberán ser presentadas en
líneas separadas.
- Reservas de utilidades
Corresponderán a aquellas ganancias retenidas en la entidad por la expresa voluntad

social o por disposiciones legales o contractuales. Cada una de estas reservas, de
acuerdo con su naturaleza, deberán ser presentadas en líneas separadas.
- Resultados acumulados
Corresponderán a las ganancias acumuladas sin asignación específica o a las pérdidas

acumuladas, en su caso. Deberán presentarse en líneas separadas, según provengan de
ejercicios anteriores o del propio ejercicio o período.
En caso de que se hayan distribuido utilidades o ganancias en forma anticipada, en
conformidad a lo establecido por el artículo 100 de la Ley N° 16.060, de 4 de setiembre
de 1989, las mismas deberán presentarse deducidas de las utilidades o ganancias del
ejercicio o período.
Aquellas entidades comprendidas en el artículo 1° del presente Decreto, deberán

presentar en líneas separadas, dentro de los respectivos capítulos, los efectos de la
conversión desde la moneda funcional a la moneda de presentación (moneda nacional),
previstos en los numerales 38 y siguientes de la NIC 21 o en los numerales 30.17 y
siguientes de la NIIF para PYMES, en su caso. Los resultados por conversión o
diferencias de cambio resultantes de la conversión desde la moneda funcional a la
moneda de presentación de los resultados del propio ejercicio o período deberán ser
reconocidos como otros resultados integrales del ejercicio, y en el ejercicio económico
inmediato siguiente serán transferidos a Resultados acumulados.”
Cabe mencionar que la presentación de los componentes del patrimonio dispuestos en

el artículo 4 del Decreto 108/022 se presentan de forma obligatoria para todas las
entidades que apliquen el Decreto 291/014 y relacionados, y en forma opcional para
las entidades que aplican el marco normativo establecido en el Decreto 124/011
(artículo 5 del Decreto 108/022).
15
Asimismo, las disposiciones de presentación del patrimonio se aplican

independientemente de que la moneda funcional de la entidad sea el peso uruguayo
o una moneda diferente al peso uruguayo.
La vigencia de la aplicación del Decreto 108/022 se establece en su artículo 7:
“Las disposiciones contenidas en el presente Decreto tendrán vigencia para los ejercicios
iniciados a partir del 1° de enero de 2022. Su adopción anticipada es permitida.”
2. Alcance del curso
El estudio del tema Presentación de los Estados Financieros de acuerdo con normas
contables adecuadas, comprende todos los aspectos estudiados tanto en el p re s e nte
curso co mo en cursos previos, en particular los analizados en normas contables sobre
temas relevantes referidos a algunos elementos de los estados financieros.
A su vez, algunos temas, tipos de operaciones y conceptos referidos en el Decreto

408/016, o las distintas Secciones de la NIIF para PYMES, serán estudiados en cursos
posteriores por lo que no se analizarán en el presente curso.
El desarrollo ordenado de la presentación de estados financieros se realizará para la UT

5, siguiendo las disposiciones de la Sección 3 de la NIIF para PYMES (2009) y Decreto
108/022 y para las UT´s 6 a 10, las disposiciones de los Decretos 408/016 y 108/022 con
referencias, adecuaciones o transcripciones de los otros decretos vigentes, y en especial
de las Secciones 4 a 8 de la NIIF para PYMES (2009), siendo de carácter informativo
aquellas relacionadas con temas no estudiados en el curso.
Sin perjuicio de que se estudiarán en cursos posteriores, algunos temas pueden ser
ampliados y profundizados en la bibliografía indicada: Enrique Fowler Newton,
Contabilidad Superior - La Ley, Sexta edición, 2010.
Esta modalidad de guía de seguimiento teórico adoptada para el curso, posibilita la

exposición del tema de forma integral en una relación continua y ordenada respecto de la
normativa aplicable, lo que, dadas las características del tema, resulta de particular
relevancia.
Asimismo, facilita la lectura y análisis de la propia norma, lo que estimula el desarrollo

de la capacidad lectora, analítica y comprensiva a la vez que contribuye al desarrollo de
la capacidad expresiva y redactora, señaladas ambas, en forma amplia y enfática, como
habilidades importantes a adquirir por los estudiantes.
16
UNIDAD TEMÁTICA 5
Generalidades sobre la presentación de los estados financieros.
1.a) 1. Requisitos de la información contable.

1.a) 2. Informes contables y estados financieros básicos. El caso de Uruguay.
1.a) 3. Objetivos de los estados financieros.
1.a) 4. Normas con respecto a los estados financieros básicos en el Uruguay.
BIBLIOGRAFÍA
- Enrique Fowler Newton, Cuestiones Contables Fundamentales, La Ley, Sexta

edición, 2010.
- NIIF para PYMES vigente en nuestro país - Secciones 1 a 8 y Sección 10 -

Decretos 408/016, 291/014, 372/015 y 108/022. El desarrollo ordenado y de ésta UT se
realizará siguiendo las disposiciones de la NIIF para PYMES (2009) y decretos
reglamentarios.
17
5.1. DISGRESIÓN TERMINOLÓGICA
Como lo indica Fowler Newton, el término estados financieros, originaria y

habitualmente de uso en Estados Unidos “es una traducción literal de la expresión en
idioma inglés “Financial Statements” que puede dar lugar a confusión porque en algunos
países la palabra financiero se emplea principalmente para referirse a lo que tiene que ver
con los movimientos de fondos. En los últimos años se usa en forma general en casi todos
los países a causa de su adopción y difusión por la creciente relevancia del IASB en el
ámbito de la contabilidad y auditoría en el mundo de los negocios y de mercados
globalizados.
En ese mundo globalizado, las operaciones comerciales y financieras adquieren múltiples

y complejas modalidades requiriendo estandarización y comparabilidad para asegurar la
fluidez y confiabilidad de los flujos comerciales, así como de los flujos financieros.
En nuestro país, así como en otros de la región, se utilizaba la expresión estados contables,
principal informe producido por el sistema contable como se estudió en CGII, la cual se
mantiene en la norma contable de origen legal (del derogado Decreto N° 103/91) referida
a la presentación de los denominados por el IASB “estados financieros con propósitos de
información general”.
Los estados contables, originariamente compuestos por el estado de situación patrimonial

y el estado de resultados, mostraban y muestran en la acepción tradicional, respecto de la
empresa a fecha de cierre de ejercicio económico administrativo o fecha de balance, su
situación patrimonial a ese momento en tanto capacidad de afrontar en última instancia
todas sus obligaciones, su situación financiera a ese momento en tanto capacidad de
afrontar sus obligaciones en el curso normal de los negocios y su situación económica en
tanto capacidad de generar riqueza según su desempeño durante el ejercicio culminado
en ese momento.
Se utilizaba y aún se utiliza en ciertos ámbitos, la similitud de que el estado de situación

es la “foto a la fecha de balance” que retrata cuánto se tiene de patrimonio y cómo se
compone (activos, pasivos, patrimonio) y que el estado de resultados es la “película del
ejercicio” que relata cuánto se ganó o perdió, así como el porqué de ello (flujos de
ganancias y pérdidas).
18
5.2. CONCEPTO DE PYMES
La NIIF para PYMES define a las PYMES como entidades que:
“(a) no tienen obligación pública de rendir cuentas, y
(b) publican estados financieros con propósito de información general para usuarios
externos. Son ejemplos de usuarios externos los propietarios que no están implicados
en la gestión del negocio, los acreedores actuales o potenciales y las agencias de
calificación crediticia.
1.3 Una entidad tiene obligación pública de rendir cuentas si:
(a) sus instrumentos de deuda o de patrimonio se negocian en un mercado público o

están en proceso de emitir estos instrumentos para negociarse en un mercado público
(ya sea una bolsa de valores nacional o extranjera, o un mercado fuera de la bolsa de
valores, incluyendo mercados locales o regionales), o
(b) una de sus principales actividades es mantener activos en calidad de fiduciaria

para un amplio grupo de terceros. Este suele ser el caso de los bancos, las
cooperativas de crédito, las compañías de seguros, los intermediarios de bolsa, los
fondos de inversión y los bancos de inversión.”
En consecuencia, salvo aquellas entidades denominadas por la Ley de Sociedades

Comerciales como sociedades abiertas, que cotizan en una Bolsa de Valores ya sea porque
emiten obligaciones o debentures o bien sus propias acciones con cotización bursátil, o
que coticen en bolsas de valores extranjeras, o que realicen actividad fiduciaria para un
amplio grupo de terceros como se define en el literal b) del numeral 1.3 de la Sección 1
de la NIIF para PYMES vigente en Uruguay (ejemplo: fiduciarios financieros,
administradoras de fondos de inversión, bancos de inversión). El resto de las entidades
clasifican como PYMES.
El decreto 124/011, excluye en nuestro país a las instituciones financieras de la aplicación

de las NIIF Completas, dado que se trata de entidades reguladas por el Banco Central del
Uruguay (“BCU”) que aplican en términos generales la normativa del BCU.
Si bien con algunas variaciones en el tiempo, las empresas cotizantes en Bolsas de Valores
no superan algunas decenas, por lo que podemos afirmar que la gran mayoría de las
entidades de nuestro país (excluyendo a éstas, algunas entidades con particularidades que
detallamos previamente, a las entidades financieras, y los entes autónomos y servicios
descentralizados del Estado) aplican la NIIF para PYMES (2009) para confeccionar sus
19
5.3. OBJETIVO DE LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LAS PYMES
Proporcionar información sobre la situación financiera, el rendimiento y los flujos

de efectivo de la entidad que sea útil para la toma de decisiones económicas de una
amplia gama de usuarios.
Los estados financieros también muestran los resultados de la administración llevada a

cabo por la gerencia: dan cuenta de la responsabilidad en la gestión de los recursos
confiados a la misma.
5.4. COMPONENTES DE LOS ESTADOS FINANCIEROS, SU

RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN
Componentes de los Estados Financieros
La NIIF para PYMES define en el párrafo 3.17 los componentes que deben ser incluidos
en un juego completo de estados financieros:
20
“Un conjunto completo de estados financieros de una entidad incluirá todo lo siguiente:
(a) Un estado de situación financiera a la fecha sobre la que se informa.

(b) Una u otra de las siguientes informaciones:
(i)Un solo estado del resultado integral para el período sobre el que se informa
que muestre todas las partidas de ingresos y gastos reconocidas durante el período
incluyendo aquellas partidas reconocidas al determinar el resultado (que es un
subtotal en el estado del resultado integral) y las partidas de otro resultado
integral, o
(ii)Un estado de resultados separado y un estado del resultado integral separado.

Si una entidad elige presentar un estado de resultados y un estado del resultado
integral, el estado del resultado integral comenzará con el resultado y, a
continuación, mostrará las partidas de otro resultado integral.
(c)Un estado de cambios en el patrimonio del período sobre el que se informa.
(d)Un estado de flujos de efectivo del período sobre el que se informa.
(e)Notas, que comprenden un resumen de las políticas contables significativas y otra

información explicativa.”
Cabe destacar que el Decreto 408/16 establece ciertos requisitos más restrictivos en
nuestro país para la presentación del Estado de Resultados y del Estado de Flujos de
Efectivo, limitando las opciones que otorga la NIIF para PYMES (literales b) y e) del
artículo 1 del Decreto 408/16):
“b) la presentación del resultado integral total deberá realizarse en dos estados un
Estado de resultados y un Estado del resultado integral.”
“e) los flujos de efectivo procedentes de actividades operativas deberán presentarse en

el Estado de Flujos de Efectivo utilizando el método indirecto.”
Existen otras restricciones a criterios de la NIIF para PYMES establecidos en los decretos
vigentes en nuestro país que serán comentados al analizar para cada uno de los estados
financieros.
En el párrafo siguiente, la NIIF para PYMES establece:
“3.18 Si los únicos cambios en el patrimonio durante los períodos para los que se
presentan los estados financieros surgen de ganancias o pérdidas, pago de dividendos,
correcciones de errores de períodos anteriores, y cambios de políticas contables, la
entidad puede presentar un único estado de resultados y ganancias acumuladas en lugar
del estado del resultado integral y del estado de cambios en el patrimonio.”
21
No obstante esto, según lo dispuesto en el artículo 5 del decreto 291/014, se exige siempre
la presentación del Estado de Cambios en el Patrimonio, por lo que esta simplificación
no está vigente en nuestro país.
- Artículo 5 del Decreto 291/014:
“Los emisores de estados contables incluidos en los artículos 1° y 2° del presente

Decreto:
……………………………………………………………………………………………
- En la aplicación de la Sección 6 - Estado de cambios en el patrimonio y Estado de

resultados y ganancias acumuladas deberán presentar en forma obligatoria el Estado
de Cambios en el Patrimonio.
……………………………………………………………………………………………………”
Por otra parte, otras disposiciones establecidas en la NIIF para PYMES son:
 Si una entidad no tiene partidas de otro resultado integral en ninguno de los

períodos para los que se presentan estados financieros, puede presentar solo un
estado de resultados o un estado del resultado integral en el que la última línea se
denomine "resultado".
 La entidad presentará estados financieros comparativos, como mínimo para el
período anterior, que incluya las notas relacionadas.
 Cada estado financiero deberá ser presentado con el mismo nivel de importancia.
 Se podrán utilizar títulos distintos de los empleados en la NIIF, siempre que ellos
no ocasionen confusión.
Con relación a la exposición del patrimonio, según lo establecido en el artículo 4 del

Decreto 108/022 las entidades comprendidas en las disposiciones del Decreto N° 291/014
y demás normas complementarias y concordantes, deberán presentar los componentes del
patrimonio conforme al siguiente detalle (respetando orden y capítulos):
 Capital integrado: corresponderá al monto del capital emitido por la entidad,

sujeto a su forma jurídica (ejemplo: acciones, cuotas sociales).
 Aportes a capitalizar: corresponderá a aquel capital integrado en trámite que no

se ha capitalizado por exceder el monto del capital contractual a la fecha, estando
éste en trámite de ampliación, luego de su aprobación por el órgano social
competente.
Además, se presentarán en este capítulo aquellos aportes, tales como los aportes
irrevocables previstos para las Sociedades por Acciones Simplificadas (SAS) en
22
el artículo 18 de la Ley 19.820 y el artículo 13 de su Decreto reglamentario

399/019.
 Primas de emisión: corresponderán a aquellas primas o descuentos de emisión

(primas negativas) constituidas de acuerdo con las disposiciones del artículo 297
de la Ley N° 16.060.
 Acciones propias en cartera: corresponderán a las acciones emitidas por la propia

entidad, y que hayan sido adquiridas por la propia entidad, dentro de las hipótesis
y condiciones establecidas en el artículo 314 de la Ley N° 16.060.
 Otras reservas: corresponderán a aquellas reservas que no constituyen reservas de

utilidades.
Otras reservas u otros componentes del patrimonio corresponden por tanto a

aquellas partidas provenientes de los otros resultados integrales y a aquellas
derivadas de transacciones realizadas entre la entidad y sus socios o accionistas,
propias de su condición de tal. Cada una de estas reservas, de acuerdo con su
naturaleza, deberán ser presentadas en líneas separadas.
 Reservas de utilidades: corresponderán a aquellas ganancias retenidas en la

entidad por la expresa voluntad social o por disposiciones legales o contractuales.
Cada una de estas reservas, de acuerdo con su naturaleza, deberán ser presentadas
en líneas separadas.
 Resultados acumulados: corresponderán a las ganancias acumuladas sin

asignación específica o a las pérdidas acumuladas, en su caso. Deberán
presentarse en líneas separadas, según provengan de ejercicios anteriores o del
propio ejercicio o período.
En caso de que se hayan distribuido utilidades o ganancias en forma anticipada,

en conformidad a lo establecido por el artículo 100 de la Ley N° 16.060, las
mismas deberán presentarse deducidas de las utilidades o ganancias del ejercicio
o período.
Principios generales de Reconocimiento y Medición
Los principios generales se basan en el Marco Conceptual y las NIIF Completas
La Sección 2.35 de la NIIF para PYMES establece:
“Los requerimientos para el reconocimiento y medición de activos, pasivos, ingresos y

gastos en esta NIIF están basados en los principios generales que se derivan del Marco
Conceptual para la Preparación y Presentación de los Estados Financieros del IASB y
las NIIF completas. En ausencia de un requerimiento en esta NIIF que sea aplicable
específicamente a una transacción o a otro suceso o condición, el párrafo 10.4
proporciona una guía para emitir un juicio y el párrafo 10.5 establece una jerarquía a
seguir por una entidad al decidir sobre la política contable apropiada en esas
circunstancias. El segundo nivel de esa jerarquía requiere que una entidad busque las
23
definiciones, criterios de reconocimiento y conceptos de medición para los activos,

pasivos, ingresos y gastos, así como los principios generales establecidos en esta sección.
El Marco Conceptual describe el objetivo de, y los conceptos para, la información

financiera de propósito general, y establece los conceptos que subyacen en la preparación
y presentación de los estados financieros para usuarios externos.
El propósito del Marco Conceptual es, entre otros, ayudar a los usuarios de los estados
financieros en la interpretación de la información contenida en los estados financieros
preparados de acuerdo con las NIIF.
Al final de esta unidad se presenta como anexo la Transcripción de la Sección 10 de la

NIIF para PYMES (2009) sobre “Políticas Contables, Estimaciones y Errores”, a efectos
de complementar los criterios de Reconocimiento y Medición.
La elaboración de los Estados Financieros se realiza utilizando la Base de

acumulación o Devengo
La excepción a esta regla aplica solo para la elaboración del Estado de Flujos de Efectivo.
Esto implica que los Estados Financieros deben ser elaborados aplicando el criterio de lo
devengado, en oposición al principio de lo percibido (o “base caja”).
Reconocimiento
La norma define en la Sección 2 los contenidos de los estados financieros y sus

características cualitativas, así como los principios relacionados a su reconocimiento. La
mencionada Sección define lo siguiente:
“Reconocimiento de activos, pasivos, ingresos y gastos
2.27 Reconocimiento es el proceso de incorporación en los estados financieros de una

partida que cumple la definición de un activo, pasivo, ingreso o gasto y que satisface los
siguientes criterios:
(a) es probable que cualquier beneficio económico futuro asociado con la partida
llegue a, o salga de la entidad; y
(b) la partida tiene un costo o valor que pueda ser medido con fiabilidad.”
24
Probabilidad Grado de incertidumbre sobre la base

de la evidencia disponible cuando se
preparan los estados financieros.
Fiabilidad Costo o valor es conocido o puede ser

estimado.
Si una partida no cumple con los criterios para su reconocimiento puede ser revelada a
través de notas, material informativo o cuadros complementarios.
Reconocimiento en los estados financieros

(Párrafos 2.35 a 2.45 de la NIIF para PYMES)
1) Activos
25
Si no es probable que se obtengan beneficios económicos futuros, se reconocerá un gasto

en el Estado del Resultado Integral o “ERI” (o en el Estado de Resultados, si se presenta
por separado del ERI).
NO se reconocerá un activo contingente como un ACTIVO, excepto que el flujo de

beneficios económicos futuros hacia la entidad sea prácticamente cierto.
2) Pasivos
Una entidad reconocerá un PASIVO en los estados financieros, si
NO se reconocerá un pasivo contingente como PASIVO.

Un pasivo contingente es una obligación posible pero incierta o una obligación presente
que no está reconocida porque no cumple con los demás requisitos de reconocimiento.
Una entidad no reconocerá un pasivo contingente como pasivo, excepto en el caso de los
pasivos contingentes de una adquirida en una combinación de negocios.
26
3) Ingresos, Gastos y Resultados
Ingresos
El reconocimiento de los ingresos procede directamente del reconocimiento y la medición
de activos y pasivos. Una entidad reconocerá un ingreso en el estado del resultado
integral (o en el estado de resultados, si se presenta) cuando haya surgido un
incremento en los beneficios económicos futuros, relacionado con un incremento en un
activo o un decremento en un pasivo, que pueda medirse con fiabilidad.
Gastos
El reconocimiento de los gastos procede directamente del reconocimiento y la medición
de activos y pasivos. Una entidad reconocerá gastos en el estado del resultado integral
(o en el estado de resultados, si se presenta) cuando haya surgido un decremento en los
beneficios económicos futuros, relacionado con un decremento en un activo o un
incremento en un pasivo que pueda medirse con fiabilidad.
4) Resultado integral total y resultado
El resultado integral total es la diferencia aritmética entre ingresos y

gastos.
No se trata de un elemento separado de los estados financieros, y no necesita un principio

de reconocimiento separado.
El resultado es la diferencia aritmética entre ingresos y gastos distintos de las

partidas de ingresos y gastos que esta NIIF clasifica como partidas de otro resultado
integral. No es un elemento separado de los estados financieros, y no necesita un
principio de reconocimiento separado.
Medición
Medición Proceso de determinación de los importes

monetarios en los que una entidad mide los
activos, pasivos, ingresos y gastos en sus
La medición involucra la selección de una base de medición. La NIIF para PYMES

especifica las bases de medición que una entidad utilizará para muchos tipos de activos,
pasivos, ingresos y gastos.
27
Las bases de medición más habituales son el costo histórico y el valor

razonable
Costo histórico:
Efectivo o equivalente al efectivo

pagado o valor razonable de la
Costo de un ACTIVO contraprestación entregada para
adquirir el activo en el momento de su
adquisición
Importe de lo recibido en efectivo o

equivalentes al efectivo,
o el valor razonable de los activos no
monetarios recibidos a cambio de la
Costo de un PASIVO obligación
o los importes de efectivo o
equivalentes que se espera pagar para
liquidar el pasivo en el curso normal
de los negocios
Valor razonable:
Es el importe por el cual puede ser intercambiado un activo, o cancelado un pasivo, entre
un comprador y un vendedor interesado y debidamente informado, que realizan una
transacción en condiciones de independencia mutua.
Importe de lo recibido en
Medición en el reconocimiento inicial: efectivo o equivalentes o
el valor razonable de los
activos no monetarios
MEDICIÓN INICIAL COSTO HISTÓRICO recibidos a cambio de la
obligación o los importes de
efectivo o equivalentes que
se espera pagar para liquidar
el pasivo en el curso normal
de los negocios
28
El Párrafo 2.46 de la NIIF para PYMES establece:
“En el reconocimiento inicial, una entidad medirá los activos y pasivos al costo histórico,
a menos que esta NIIF requiera la medición inicial sobre otra base, tal como el valor
razonable.”
Medición posterior:
(Párrafos 2.47 a 2.52 de la NIIF para PYMES)
El análisis se divide según se trate de activos y pasivos financieros y no financieros.
ACTIVOS Y PASIVOS Costo Amortizado – Deterioro de Valor

FINANCIEROS BÁSICOS
Excepción: inversiones en acciones preferentes no convertibles y sin opción de venta y

para las acciones ordinarias sin opción de venta que cotizan en bolsa o cuyo valor
razonable se puede medir con fiabilidad de otro modo, que se miden al valor razonable
con cambios del valor razonable reconocidos en resultados.
OTROS ACTIVOS Y Valor Razonable

PASIVOS FINANCIEROS
A menos que esta NIIF requiera o permita la medición conforme a otra base tal como el
costo o el costo amortizado.
Los cambios en el valor razonable son reconocidos en resultados.
ACTIVOS NO FINANCIEROS Según otras bases de medición
La medición de la mayor parte de estos activos ya ha sido analizada en el curso de CGII.
PASIVOS NO FINANCIEROS Mejor estimación del importe

que se requerirá para liquidar
la obligación.
Compensación:
Una entidad NO compensará activos y pasivos o ingresos y gastos a menos que se requiera
o permita por la NIIF para PYMES.
29
5.5. CARACTERÍSTICAS CUALITATIVAS DE LA INFORMACIÓN

EN LOS ESTADOS FINANCIEROS
Están contemplados en los párrafos 2.4 a 2.14 de la NIIF para PYMES, que se transcriben
a continuación:
“Comprensibilidad
2.4 La información proporcionada en los estados financieros debe presentarse de modo

que sea comprensible para los usuarios que tienen un conocimiento razonable de las
actividades económicas y empresariales y de la contabilidad, así como voluntad para
estudiar la información con diligencia razonable.
Sin embargo, la necesidad de comprensibilidad no permite omitir información relevante

por el mero hecho de que ésta pueda ser demasiado difícil de comprender para
determinados usuarios.
Relevancia
2.5 La información proporcionada en los estados financieros debe ser relevante para las
necesidades de toma de decisiones de los usuarios. La información tiene la cualidad de
relevancia cuando puede ejercer influencia sobre las decisiones económicas de quienes
la utilizan, ayudándoles a evaluar sucesos pasados, presentes o futuros, o bien a
confirmar o corregir evaluaciones realizadas con anterioridad.
Materialidad o importancia relativa
2.6 La información es material - y por ello es relevante -, si su omisión o su presentación

errónea pueden influir en las decisiones económicas que los usuarios tomen a partir de
los estados financieros. La materialidad (importancia relativa) depende de la cuantía de
la partida o del error juzgados en las circunstancias particulares de la omisión o de la
presentación errónea. Sin embargo, no es adecuado cometer, o dejar sin corregir,
desviaciones no significativas de la NIIF para las PYMES, con el fin de conseguir una
presentación particular de la situación financiera, del rendimiento financiero o de los
flujos de efectivo de una entidad.
Fiabilidad
2.7 La información proporcionada en los estados financieros debe ser fiable. La

información es fiable cuando está libre de error significativo y sesgo, y representa
fielmente lo que pretende representar o puede esperarse razonablemente que represente.
Los estados financieros no están libres de sesgo (es decir, no son neutrales) si, debido a
la selección o presentación de la información, pretenden influir en la toma de una
decisión o en la formación de un juicio, para conseguir un resultado o desenlace
predeterminado.
30
La esencia sobre la forma
2.8 Las transacciones y demás sucesos y condiciones deben contabilizarse y presentarse

de acuerdo con su esencia y no solamente en consideración a su forma legal. Esto mejora
la fiabilidad de los estados financieros.
Prudencia
2.9 Las incertidumbres que inevitablemente rodean muchos sucesos y circunstancias se

reconocen mediante la revelación de información acerca de su naturaleza y extensión,
así como por el ejercicio de prudencia en la preparación de los estados financieros.
Prudencia es la inclusión de un cierto grado de precaución al realizar los juicios
necesarios para efectuar las estimaciones requeridas bajo condiciones de incertidumbre,
de forma que los activos o los ingresos no se expresen en exceso y que los pasivos o los
gastos no se expresen en defecto. Sin embargo, el ejercicio de la prudencia no permite la
infravaloración deliberada de activos o ingresos, o la sobrevaloración deliberada de
pasivos o gastos. En síntesis, la prudencia no permite el sesgo.
Integridad
2.10 Para ser fiable, la información en los estados financieros debe ser completa dentro
de los límites de la importancia relativa y el costo. Una omisión puede causar que la
información sea falsa o equívoca, y por tanto no fiable y deficiente en términos de
relevancia.
Comparabilidad
2.11 Los usuarios deben ser capaces de comparar los estados financieros de una entidad
a lo largo del tiempo, para identificar las tendencias de su situación financiera y su
rendimiento financiero. Los usuarios también deben ser capaces de comparar los estados
financieros de entidades diferentes, para evaluar su situación financiera, rendimiento y
flujos de efectivo relativos. Por tanto, la medida y presentación de los efectos financieros
de transacciones similares y otros sucesos y condiciones deben ser llevadas a cabo de
una forma uniforme por toda la entidad, a través del tiempo para esa entidad y también
de una forma uniforme entre entidades. Además, los usuarios deben estar informados de
las políticas contables empleadas en la preparación de los estados financieros, de
cualquier cambio habido en dichas políticas y de los efectos de estos cambios.
Oportunidad
2.12 Para ser relevante, la información financiera debe ser capaz de influir en las
decisiones económicas de los usuarios. La oportunidad implica proporcionar
información dentro del periodo de tiempo para la decisión. Si hay un retraso indebido en
la presentación de la información, ésta puede perder su relevancia. La gerencia puede
necesitar sopesar los méritos relativos de la presentación a tiempo frente al suministro
de información fiable. Al conseguir un equilibrio entre relevancia y fiabilidad, la
consideración decisiva es cómo se satisfacen mejor las necesidades de los usuarios
cuando toman sus decisiones económicas.
31
Equilibrio entre costo y beneficio
2.13 Los beneficios derivados de la información deben exceder a los costos de

suministrarla. La evaluación de beneficios y costos es, sustancialmente, un proceso de
juicio. Además, los costos no son soportados necesariamente por quienes disfrutan de los
beneficios y con frecuencia disfrutan de los beneficios de la información una amplia
gama de usuarios externos.
2.14 La información financiera ayuda a los suministradores de capital a tomar mejores

decisiones, lo que deriva en un funcionamiento más eficiente de los mercados de capitales
y un costo inferior del capital para la economía en su conjunto. Las entidades
individuales también disfrutan de beneficios, entre los que se incluyen un mejor acceso a
los mercados de capitales, un efecto favorable sobre las relaciones públicas y
posiblemente un costo inferior del capital. Entre los beneficios también pueden incluirse
mejores decisiones de la gerencia porque la información financiera que se usa de forma
interna a menudo se basa, por lo menos en parte, en la información financiera preparada
con propósito de información general.”
5.6. REQUISITOS EXIGIDOS EN LA PRESENTACIÓN DE

ESTADOS FINANCIEROS
Se detallan a continuación los requisitos de la Sección 3 de la NIIF para PYMES.
Los requisitos son:
a. Presentación razonable
b. Cumplimiento con la NIIF para las PYMES
c. Hipótesis de negocio en marcha
d. Frecuencia de la información
e. Uniformidad en la presentación
f. Información comparativa
g. Materialidad (importancia relativa) y agrupación de datos
h. Conjunto completo de estados financieros
i. Identificación de los estados financieros
a. Presentación razonable
Los estados financieros presentarán razonablemente, la situación financiera, el
rendimiento financiero y los flujos de efectivo de una entidad.
La presentación razonable requiere la representación fiel de los efectos de las

transacciones, otros sucesos y condiciones, de acuerdo con las definiciones y criterios de
reconocimiento de activos, pasivos, ingresos y gastos establecidos en la Sección 2.
b. Cumplimiento con la NIIF para las PYMES

En las Notas deberá constar una declaración, explícita y sin reservas de que los
Estados Financieros cumplen con la NIIF para PYMES.
32
Los estados financieros no deberán señalar que cumplen la NIIF para las PYMES a menos
que cumplan con todos los requerimientos de la mencionada NIIF.
La norma prevé ciertos casos en los que debido a circunstancias extremadamente

excepcionales de que la gerencia concluya que el cumplimiento de la NIIF para PYMES
podría inducir a tal error que entrará en conflicto con el objetivo de los estados financieros
de las PYMES, la entidad no aplicará el requerimiento de la Norma, y exige ciertas
revelaciones en dicho caso.
c. Hipótesis de negocio en marcha

Los estados financieros son elaborados bajo el supuesto de que se trata de una
empresa o negocio en marcha.
La dirección evaluará este hecho al preparar los estados financieros.
Una entidad es un negocio en marcha salvo que la gerencia tenga la intención de liquidarla
o de hacer cesar sus operaciones, o cuando no exista otra alternativa más realista que
proceder de una de estas formas.
Cuando una entidad no prepare los estados financieros bajo la hipótesis de negocio en
marcha, revelará este hecho, junto con las hipótesis sobre las que han sido elaborados,
así como las razones por las que la entidad no se considera como un negocio en marcha.
d. Frecuencia de la información
La frecuencia de la información será al menos anual.
e. Uniformidad en la presentación
“3.11 Una entidad mantendrá la presentación y clasificación de las partidas en los
estados financieros de un período a otro, a menos que:
(a) tras un cambio importante en la naturaleza de las actividades de la entidad o una

revisión de sus estados financieros, se ponga de manifiesto que sería más apropiada
otra presentación o clasificación, tomando en consideración los criterios para la
selección y aplicación de las políticas contables contenidos en la Sección 10 Políticas
Contables, Estimaciones y Errores, o
(b) esta NIIF requiera un cambio en la presentación.
3.12 Cuando se modifique la presentación o la clasificación de partidas de los estados

financieros, una entidad reclasificará los importes comparativos, a menos que resultase
impracticable hacerlo. Cuando los importes comparativos se reclasifiquen, una entidad
revelará:
(a) La naturaleza de la reclasificación.
33
(b) El importe de cada partida o grupo de partidas que se han reclasificado.
(c) El motivo de la reclasificación.
3.13 Cuando la reclasificación de los importes comparativos sea impracticable, una

entidad revelará por qué no ha sido practicable la reclasificación.”
f. Información comparativa
La información debe presentarse con el comparativo del ejercicio anterior, como

mínimo.
Al efecto, la NIIF establece:
“3.14 A menos que esta NIIF permita o requiera otra cosa, una entidad revelará
información comparativa respecto del período comparable anterior para todos los
importes presentados en los estados financieros del período corriente. Una entidad
incluirá información comparativa para la información de tipo descriptivo y narrativo,
cuando esto sea relevante para la comprensión de los estados financieros del período
corriente.”
g. Materialidad (importancia relativa) y agrupación de datos

Los estados financieros deberán presentar por separado cada clase significativa, así como
las partidas similares de naturaleza o función distinta, a menos que no tengan importancia
relativa.
h. Conjunto completo de estados financieros

Este tema fue analizado en detalle en el punto 5.4 de la UT 5.
i. Identificación de los estados financieros
La entidad identificará claramente cada uno de los estados financieros y de las notas
y los distinguirá de otra información que esté contenida en el mismo documento.
También identificará en los mismos:
- El nombre de la entidad que informa y cualquier cambio en su nombre desde el final

del período precedente.
- Si los estados financieros pertenecen a la entidad individual o a un grupo de entidades.
- La fecha del cierre del período sobre el que se informa y el período cubierto por los
- La moneda de presentación.
34
- El grado de redondeo, si lo hay, practicado al presentar los importes en los estados

financieros.
Asimismo, revelará en las Notas a los Estados Financieros:
- El domicilio y la forma legal de la entidad, el país en que se ha constituido y la

dirección de su sede social (o el domicilio principal donde desarrolle sus actividades, si
fuese diferente de la sede social).
- Una descripción de la naturaleza de las operaciones de la entidad y de sus principales

actividades.
35
ANEXO - UNIDAD TEMÁTICA 5
A CONTINUACIÓN, SE COMENTAN LAS DISPOSICIONES

RELEVANTES DE LA SECCIÓN 10 –“POLITICAS CONTABLES,
ESTIMACIONES Y ERRORES” (NIIF PARA PYMES, 2009)
“Sección 10 - Políticas Contables, Estimaciones y Errores
Alcance de esta sección
10.1 Esta sección proporciona una guía para la selección y aplicación de las políticas
contables que se usan en la preparación de estados financieros. También abarca los
cambios en las estimaciones contables y correcciones de errores en estados financieros
de periodos anteriores.
Selección y aplicación de políticas contables
10.2 Son políticas contables los principios, bases, convenciones, reglas y procedimientos
específicos adoptados por una entidad al preparar y presentar estados financieros.
10.3 Si esta NIIF trata específicamente una transacción u otro suceso o condición, una
entidad aplicará esta NIIF. Sin embargo, la entidad no necesitará seguir un
requerimiento de esta NIIF, si el efecto de hacerlo no fuera material.
10.4 Si esta NIIF no trata específicamente una transacción, u otro suceso o condición, la
gerencia de una entidad utilizará su juicio para desarrollar y aplicar una política
contable que dé lugar a información que sea:
(a) relevante para las necesidades de toma de decisiones económicas de los usuarios,
y
(b) fiable, en el sentido de que los estados financieros:
(i) representen fielmente la situación financiera, el rendimiento financiero y los

flujos de efectivo de la entidad;
(ii) reflejen la esencia económica de las transacciones, otros sucesos y

condiciones, y no simplemente su forma legal;
(iii) sean neutrales, es decir, libres de sesgos;
(iv) sean prudentes; y
(v) estén completos en todos sus extremos significativos.
10.5 Al realizar los juicios descritos en el párrafo 10.4, la gerencia se referirá y
36
considerará la aplicabilidad de las siguientes fuentes en orden descendente:
(a) requerimientos y guías establecidos en esta NIIF que traten cuestiones similares
y relacionadas, y
(b) definiciones, criterios de reconocimiento y conceptos de medición para activos,

pasivos, ingresos y gastos, y los principios generales en la Sección 2 Conceptos y
Principios Generales.
10.6 Al realizar los juicios descritos en el párrafo 10.4, la gerencia puede también
considerar los requerimientos y guías en las NIIF completas que traten cuestiones
similares y relacionadas.
Uniformidad de las políticas contables
10.7 Una entidad seleccionará y aplicará sus políticas contables de manera uniforme
para transacciones, otros sucesos y condiciones que sean similares, a menos que esta
NIIF requiera o permita específicamente establecer categorías de partidas para las
cuales podría ser apropiado aplicar diferentes políticas. Si esta NIIF requiere o permite
establecer esas categorías, se seleccionará una política contable adecuada, y se aplicará
de manera uniforme a cada categoría.
Cambios en políticas contables
10.8 Una entidad cambiará una política contable solo si el cambio:
(a) es requerido por cambios a esta NIIF, o
(b) dé lugar a que los estados financieros suministren información fiable y más
relevante sobre los efectos de las transacciones, otros sucesos o condiciones sobre
la situación financiera, el rendimiento financiero o los flujos de efectivo de la
entidad.
10.9 No constituyen cambios en las políticas contables:
(a) La aplicación de una política contable para transacciones, otros sucesos o

condiciones que difieren sustancialmente de los ocurridos con anterioridad.
(b) La aplicación de una nueva política contable para transacciones, otros eventos
o condiciones que no han ocurrido anteriormente o que no eran significativos.
(c) Un cambio en el modelo de costo cuando ya no está disponible una medida fiable
del valor razonable (o viceversa) para un activo que esta NIIF requeriría o
permitiría en otro caso medir al valor razonable.
10.10 Si esta NIIF permite una elección de tratamiento contable (incluyendo la base de
medición) para una transacción específica u otro suceso o condición y una entidad
cambia su elección anterior, eso es un cambio de política contable.
37
Aplicación de los cambios en políticas contables
10.11 Una entidad contabilizará los cambios de política contable como sigue:
(a) una entidad contabilizará un cambio de política contable procedente de un

cambio en los requerimientos de esta NIIF de acuerdo con las disposiciones
transitorias, si las hubiere, especificadas en esa modificación;
(b) cuando una entidad haya elegido seguir la NIC 39 Instrumentos Financieros:
Reconocimiento y Medición en lugar de seguir la Sección 11 Instrumentos
Financieros Básicos y la Sección 12 Otros Temas relacionados con los Instrumentos
Financieros como permite el párrafo 11.2, y cambian los requerimientos de la NIC
39, la entidad contabilizará ese cambio de política contable de acuerdo con las
disposiciones transitorias, si las hubiere, especificadas en la NIC 39 revisada; y
(c) una entidad contabilizará cualquier otro cambio de política contable de forma
retroactiva (véase el párrafo 10.12).
Aplicación retroactiva
10.12 Cuando se aplique un cambio de política contable de forma retroactiva de acuerdo

con el párrafo 10.11, la entidad aplicará la nueva política contable a la información
comparativa de los periodos anteriores desde la primera fecha que sea practicable, como
si la nueva política contable se hubiese aplicado siempre. Cuando sea impracticable
determinar los efectos en cada periodo específico de un cambio en una política contable
sobre la información comparativa para uno o más periodos anteriores para los que se
presente información, la entidad aplicará la nueva política contable a los importes en
libros de los activos y pasivos al principio del primer periodo para el que sea practicable
la aplicación retroactiva, el cual podría ser el periodo actual, y efectuará el
correspondiente ajuste a los saldos iniciales de cada componente del patrimonio que se
vea afectado para ese periodo.
Información a revelar sobre un cambio de política contable
10.13 Cuando una modificación a esta NIIF tenga un efecto en el periodo corriente o en
cualquier periodo anterior, o pueda tener un efecto en futuros periodos, una entidad
revelará:
(a) La naturaleza del cambio en la política contable.
(b) El importe del ajuste para cada partida afectada de los estados financieros para
el periodo corriente y para cada periodo anterior del que se presente información,
en la medida en que sea practicable.
(c) El importe del ajuste relativo a periodos anteriores a los presentados, en la

medida en que sea practicable.
(d) Una explicación en el caso de que la determinación de los importes a revelar de

los apartados (b) o (c) anteriores no sea practicable.
38
No es necesario repetir esta información a revelar en estados financieros de periodos

posteriores.
10.14 Cuando un cambio voluntario en una política contable tenga un efecto en el

periodo corriente o en cualquier periodo anterior, una entidad revelará:
(a) La naturaleza del cambio en la política contable.
(b) Las razones por las que la aplicación de la nueva política contable suministra
información fiable y más relevante.
(c) En la medida en que sea practicable, el importe del ajuste para cada partida de
los estados financieros afectada, mostrado por separado:
(i) para el periodo corriente;
(ii) para cada periodo anterior presentado; y
(iii) para periodos anteriores a los presentados, de forma agregada.
(d) Una explicación en el caso de que sea impracticable la determinación de los

importes a revelar en el apartado (c) anterior.
No es necesario repetir esta información a revelar en estados financieros de periodos

posteriores.
Cambios en las estimaciones contables
10.15 Un cambio en una estimación contable es un ajuste al importe en libros de un

activo o de un pasivo, o al importe del consumo periódico de un activo, que procede de
la evaluación de la situación actual de los activos y pasivos, así como de los beneficios
futuros esperados y de las obligaciones asociadas con éstos. Los cambios en estimaciones
contables proceden de nueva información o nuevos acontecimientos y, por consiguiente,
no son correcciones de errores. Cuando sea difícil distinguir un cambio en una política
contable de un cambio en una estimación contable, el cambio se tratará como un cambio
en una estimación contable.
10.16 Una entidad reconocerá el efecto de un cambio en una estimación contable, distinto
de aquellos cambios a los que se aplique el párrafo 10.17, de forma prospectiva,
incluyéndolo en el resultado del:
(a) el periodo del cambio, si éste afecta a un solo periodo, o
(b) el periodo del cambio y periodos futuros, si el cambio afecta a todos ellos.
10.17 En la medida en que un cambio en una estimación contable dé lugar a cambios en

activos y pasivos, o se refiera a una partida de patrimonio, la entidad lo reconocerá
ajustando el importe en libros de la correspondiente partida de activo, pasivo o
patrimonio, en el periodo en que tiene lugar el cambio.
39
Información a revelar sobre un cambio en una estimación
10.18 Una entidad revelará la naturaleza de cualquier cambio en una estimación

contable y el efecto del cambio sobre los activos, pasivos, ingresos y gastos para el
periodo corriente. Si es practicable para la entidad estimar el efecto del cambio sobre
uno o más periodos futuros, la entidad revelará estas estimaciones.
Correcciones de errores de periodos anteriores
10.19 Son errores de periodos anteriores las omisiones e inexactitudes en los estados
financieros de una entidad correspondientes a uno o más periodos anteriores, que surgen
de no emplear, o de un error al utilizar, información fiable que:
(a) estaba disponible cuando los estados financieros para esos periodos fueron
autorizados a emitirse, y
(b) podría esperarse razonablemente que se hubiera conseguido y tenido en cuenta

en la elaboración y presentación de esos estados financieros.
10.20 Estos errores incluyen los efectos de errores aritméticos, errores en la aplicación
de políticas contables, supervisión o mala interpretación de hechos, así como fraudes.
10.21 En la medida en que sea practicable, una entidad corregirá de forma retroactiva
los errores significativos de periodos anteriores, en los primeros estados financieros
formulados después de su descubrimiento:
(a) re expresando la información comparativa para el periodo o periodos

anteriores en los que se originó el error, o
(b) si el error ocurrió con anterioridad al primer periodo para el que se presenta
información, re expresando los saldos iniciales de activos, pasivos y patrimonio de
ese primer periodo.
10.22 Cuando sea impracticable la determinación de los efectos de un error en la

información comparativa en un periodo específico de uno o más periodos anteriores
presentados, la entidad re expresará los saldos iniciales de los activos, pasivos y
patrimonio del primer periodo para el cual la re expresión retroactiva sea practicable
(que podría ser el periodo corriente).
Información a revelar sobre errores de periodos anteriores
10.23 Una entidad revelará la siguiente información sobre errores en periodos

anteriores:
(a) La naturaleza del error del periodo anterior.
(b) Para cada periodo anterior presentado, en la medida en que sea practicable, el
importe de la corrección para cada partida afectada de los estados financieros.
(c) En la medida en que sea practicable, el importe de la corrección al principio
40
del primer periodo anterior sobre el que se presente información.
(d) Una explicación si no es practicable determinar los importes a revelar en los

apartados (b) o (c) anteriores.
No es necesario repetir esta información a revelar en estados financieros de períodos

posteriores.”
41
UNIDAD TEMÁTICA 6
ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA
- ESTRUCTURA. CONCEPTOS DE ACTIVO, PASIVO Y

PATRIMONIO. CLASIFICACIÓN DE ACTIVOS Y PASIVOS
EN CORRIENTES Y NO CORRIENTES.
- ANÁLISIS DE LOS GRUPOS DEL ACTIVO, PASIVO Y

PATRIMONIO SEGÚN LAS NORMAS CONTABLES
VIGENTES EN URUGUAY. PROBLEMAS DE EXPOSICIÓN.
OBJETIVOS
Al finalizar el proceso de enseñanza y aprendizaje el estudiante deberá estar capacitado

para:
- Explicar la estructura del Estado de Situación Financiera así como los criterios
de clasificación de las partidas en corrientes y no corrientes.
- Señalar la ubicación correcta de las distintas cuentas dentro de los grupos y

subgrupos del Estado de Situación Financiera.
- Enfrentado a un balance de saldos ajustado al cierre del ejercicio, presentar el

Estado de Situación Financiera de acuerdo a las normas contables adecuadas
vigentes en el Uruguay.
BIBLIOGRAFÍA
- Decretos 408/016, 291/014, 372/015 y 108/022, y Secciones 2 y 4 de la

NIIF para PYMES vigente en nuestro país.
- Mario Biondi, Tratado de Contabilidad Intermedia y Superior, Ediciones

Macchi,1991. Enrique Fowler Newton, Contabilidad Superior, La Ley, Sexta
edición,2010.
- Enrique Fowler Newton, Contabilidad Superior, La Ley, Sexta edición, 2010.
El desarrollo y comentario se hace en base a la transcripción de la NIIF para PYMES,

con mención a los decretos vigentes en nuestro país, en lo pertinente.
42
CONTENIDO DEL ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA
El Estado de Situación Financiera, también denominado Estado de Situación Patrimonial

o Balance, presenta:
1. Activos
2. Pasivos
3. Patrimonio
de una entidad en una fecha específica (el final del período sobre el que se informa).
En la doctrina contable tradicional se conoce con el nombre de Estado de Situación

Patrimonial, concepto que también utiliza la normativa legal (artículo 89 de la Ley
16.060).
Antes de comenzar a analizar los diferentes capítulos que componen el referido Estado,
analizaremos la apertura de los Activos y Pasivos en Corrientes y No Corrientes.
Activos y Pasivos Corrientes
La NIIF para PYMES establece la necesidad de clasificación de Activos y Pasivos entre

corrientes y no corrientes, aunque con una excepción, en el Párrafo 4.4:
“4.4 Una entidad presentará sus activos corrientes y no corrientes, y sus pasivos
corrientes y no corrientes, como categorías separadas en su estado de situación
financiera, de acuerdo con los párrafos 4.5 a 4.8, excepto cuando una presentación
basada en el grado de liquidez proporcione una información fiable que sea más
relevante. Cuando se aplique tal excepción, todos los activos y pasivos se presentarán
de acuerdo con su liquidez aproximada (ascendente o descendente).”
Posteriormente, la norma define que se entiende por activos corrientes y pasivos

corrientes:
“Activos corrientes
4.5 Una entidad clasificará un activo como corriente cuando:
(a) espera realizarlo o tiene la intención de venderlo o consumirlo en su ciclo

normal de operación;
(b) mantiene el activo principalmente con fines de negociación;
(c) espera realizar el activo dentro de los doce meses siguientes desde la fecha
sobre la que se informa; o
43
(d) se trate de efectivo o un equivalente al efectivo, salvo que su utilización esté

restringida y no pueda ser intercambiado ni utilizado para cancelar un pasivo por
un periodo mínimo de doce meses desde de la fecha sobre la que se informa.
4.6 Una entidad clasificará todos los demás activos como no corrientes. Cuando el
ciclo normal de operación no sea claramente identificable, se supondrá que su
duración es de doce meses.
Pasivos corrientes
4.7 Una entidad clasificará un pasivo como corriente cuando:
(a) espera liquidarlo en el transcurso del ciclo normal de operación de la

entidad;
(b) mantiene el pasivo principalmente con el propósito de negociar;
(c) el pasivo debe liquidarse dentro de los doce meses siguientes a la fecha sobre
la que se informa; o
(d) la entidad no tiene un derecho incondicional para aplazar la cancelación del

pasivo durante, al menos, los doce meses siguientes a la fecha sobre la que se
informa.
4.8 Una entidad clasificará todos los demás pasivos como no corrientes”
El criterio del ciclo normal de operación de la entidad, como ya vimos, es el

alternativo según la Sección 4 de la NIIF para PYMES. Este concepto, está claramente
definido en la NIC 1, que establece:
“El ciclo normal de la operación de una entidad es el período de tiempo que transcurre
entre la adquisición de los activos materiales, que entran en el proceso productivo, y la
realización de los productos en forma de efectivo o equivalentes al efectivo.”
En consonancia, dispone que:
“El mismo ciclo normal de operación se aplicará a la clasificación de los activos y
pasivos de la entidad.”
Supletoriamente, en el caso de la NIC 1, debe aplicarse el criterio financiero, al decir que:

“Cuando el ciclo normal de la operación no sea claramente identificable, se supondrá
que su duración es de doce meses”.
De todas formas, por aplicación del Decreto 408/016, la presentación basada en el grado
de liquidez no es factible en nuestro país. La norma establece, en el primer inciso del
literal a) del artículo 1:
44
“Los activos y pasivos, corrientes y no corrientes, deberán presentarse como categorías

separadas dentro del Estado de Situación Financiera. Los activos corrientes deberán
ordenarse por orden decreciente de liquidez.”
Por ende, la división entre corriente y no corriente de los activos y pasivos es

obligatoria en nuestro país, sin excepciones.
Hecha la división a efectos de la presentación, la NIIF no establece ningún orden para la

clasificación de las cuentas dentro de cada grupo:
“4.9 Esta NIIF no prescribe ni el orden ni el formato en que tienen que presentarse las
partidas. El párrafo 4.2 simplemente proporciona una lista de partidas que son
suficientemente diferentes en su naturaleza o función como para justificar su
presentación por separado en el estado de situación financiera.
………………………………………………………………………………………………………”
No obstante lo anterior, la normativa local fija un criterio de ordenamiento

obligatorio, pero únicamente para los activos corrientes, que es el del orden
decreciente de liquidez, establecido en el inciso segundo, literal a) del artículo 1 del
Decreto 408/016: “Los activos corrientes deberán ordenarse por orden decreciente de
liquidez.”
Para los demás activos y pasivos no existe un criterio establecido, pudiendo el emisor
ordenarlo de acuerdo a lo que estime conveniente.
Como vimos en la definición de activos y pasivos corrientes de la NIIF, para la

clasificación como corriente o no corriente de una partida, es muy importante la intención
que la empresa tenga respecto de dicha partida (la norma utiliza expresiones tales como
“espera realizarlo o tiene la intención de venderlo o consumirlo…”; “espera realizar el
activo…”; “espera liquidarlo en …..”).
Por ejemplo, la empresa puede tener existencias de mercaderías para la venta que en los
niveles y condiciones que viene operándose realizarían, en parte, más allá de los doce
meses siguientes a la fecha del balance.
Sin embargo, puede tener la intención y tomar las medidas correspondientes para la
realización de toda la existencia en menos de doce meses: reducir el margen de utilidad,
ampliar la cartera de clientes, reducir los plazos de crédito u otras; puede ser una medida,
más de una o todas.
Otro ejemplo está dado por los pagos adelantados, que no requerirán o evitarán egresos
de fondos en los doce meses siguientes a la fecha de balance. Puede suceder con seguros,
alquileres, servicios de mantenimiento, entre otros.
45
Ejemplo sobre determinación de la parte corriente de ciertos activos:
Del balance de saldos ajustados al 30/09/X, fecha de balance de la empresa

ESTABILIZADA S.A., que hace 10 años que opera en el país PESODURO fabricando y
vendiendo una variada gama de artículos tradicionales para jardín, se obtiene la siguiente
información:
Cuenta Debe Haber

Créditos comerciales 27.000
Productos Terminados 45.000
Materias Primas 8.000
Costo de ventas de los Productos Terminados 54.000
Ingresos por ventas 108.000
Se sabe además que:
a) La empresa vende exclusivamente a crédito (Exento de IVA).
b) El proceso productivo dura una semana, comenzando los días lunes. La semana
que incluye el 30/09 la empresa suspende la producción.
c) El consumo de Materias Primas del ejercicio fue de $ 24.000.
Se pide 1:
1) Mediante la utilización de ratios, estimar la parte corriente y no corriente de los

créditos e inventarios.
2) ¿En qué situación la utilización de índices o ratios da como resultado una

estimación razonable de las alícuotas corrientes y no corrientes de los inventarios?
3) ¿Qué utilidad tiene la clasificación de activos en corrientes y no corrientes?
46
Resolución:
- Antigüedad media de cuentas a cobrar (AMCC)
Deudores por Ventas Prom. 27.000 = 3 meses Es todo corriente

Mens. Vtas. Crédito 108.000/12
- Duración del Stock Final de Productos Terminados (DSFPT)
Stock Final Prod.Term. 45.000 = 10 meses

Prom. Mens. Cto.Ventas 54.000/12
- Duración del Stock Final de Materias Primas (DSFMP)

Stock Final Mat.Primas 8.000 = 4 meses
Prom. Mens. Consumo MP 24.000/12
PRODUCTOS TERMINADOS MATERIAS PRIMAS
Stock Mes vta. Mes Stock Mes Mes vta. Mes

final cobro final consumo cobro
4.500 10/X 1/XI Cte 2.000 10/X 8/XI 11/XI
4.500 11/X 2/XI Cte 2.000 11/X 9/XI 12/XI
4.500 12/X 3/XI Cte 2.000 12/X 10/XI 1/XII
4.500 1/XI 4/XI Cte 2.000 1/XI 11/XI 2/XII
4.500 2/XI 5/XI Cte 8.000 STOCK FINAL NO

CORRIENTE
4.500 3/XI 6/XI Cte
4.500 4/XI 7/XI Cte
4.500 5/XI 8/XI Cte
4.500 6/XI 9/XI Cte
40.500 TOTAL CORRIENTE
4.500 7/XI NO
10/XI
CTE.
45.000 STOCK FINAL TOTAL
47
Analizando en forma algebraica:
Es corriente si: DSFPT < ó = (12 –AMCC) o,
lo que es lo mismo: (DSFPT + AMCC) < ó =12
La parte corriente es:
(SFPT/DSFPT) * (12 – AMCC), en el caso:(45.000/10) * (12 - 3) = 40.500
El resto es no corriente.
A continuación, realizar el mismo análisis algebraico para Materias Primas.
Analizando en forma gráfica:
ProductosTerminados
Venta
10meses
Cobranza 1 P.T. 1/10 del stock nocorriente
9 meses
MateriaPrima 9/10 del stockcorriente

Consumo 4meses
Venta 4meses
Cobranza 4meses M.P. todo nocorriente
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 MESES
9/X 9/XI
48
Se pide 2:
a) Niveles de actividad relativamente uniformes: ventas, producción, compras.
b) Niveles de precios relativamente estables, resultando homogéneas las cifras de

variables de stock (stocks) y las de flujos (ventas, consumos).
c) Condiciones de comercialización similares.
Se pide 3:
a) Favorece la estructuración del Estado de Situación Financiera.
b) Permite un adecuado análisis financiero de la empresa.
CONCEPTO DE INSTRUMENTOS FINANCIEROS
Los Instrumentos Financieros son definidos en la NIIF para PYMES en el Párrafo 11.3:
“Un instrumento financiero es un contrato que da lugar a un activo financiero de una

entidad y a un pasivo financiero o a un instrumento de patrimonio de otra.”
La norma divide los instrumentos financieros en Instrumentos Básicos y Otros

Instrumentos Financieros, y trata cada uno de ellos en las Secciones 11 y 12. Los Otros
Instrumentos Financieros están compuestos por activos que no se incluyen dentro del
alcance del curso de CGIII, por lo que serán analizados en otras materias de la carrera.
Respecto de los Instrumentos Financieros Básicos, la NIIF menciona como ejemplos

(Sección 11.5):
(a) Efectivo.
(b) Depósitos a la vista y depósitos a plazo fijo cuando la entidad es la depositante,

por ejemplo, cuentas bancarias.
(c) Obligaciones negociables y facturas comerciales mantenidas.
(d) Cuentas, pagarés y préstamos por cobrar y por pagar.
(e) Bonos e instrumentos de deuda similares.
(f) Inversiones en acciones preferentes no convertibles y en acciones preferentes y

ordinarias sin opción de venta.
49
(g) Compromisos de recibir un préstamo si el compromiso no se puede liquidar por el

importe neto en efectivo.
11.6 Son ejemplos de instrumentos financieros que no satisfacen normalmente las

condiciones del párrafo 11.8 y, por lo tanto, quedan dentro del alcance de la Sección 12:
(a) Títulos respaldados por activos, tales como obligaciones hipotecarias

garantizadas, acuerdos de recompra y paquetes titulizados de cuentas por cobrar.
(b) Opciones, derechos, certificados para la compra de acciones (warrants), contratos

de futuros, contratos a término y permutas financieras de tasas de interés que pueden
liquidarse en efectivo o mediante el intercambio de otro instrumento financiero.
(c) Instrumentos financieros que cumplen las condiciones y se designan como

instrumentos de cobertura de acuerdo con los requerimientos de la Sección 12.
(d) Compromisos de conceder un préstamo a otra entidad.
(e) Compromisos de recibir un préstamo si el compromiso se puede liquidar por el

importe neto en efectivo.
1. ACTIVO
Algunos de los elementos de activo y de pasivo, fueron estudiados en el curso de CGII,

sin perjuicio de lo cual se transcriben aquí las disposiciones sobre información a revelar
de las correspondientes Secciones de la NIIF para PYMES analizadas en dicha
oportunidad.
1.1. Componentes del Activo
La NIIF para PYMES establece los componentes mínimos del Activo a incluir en el
Estado de Situación Financiera. Es en este sentido, que en el Párrafo 4.2 se especifica lo
siguiente:
“(a) Efectivo y equivalentes al efectivo.
(b) Deudores comerciales y otras cuentas por cobrar.
(c) Activos financieros [excluyendo los importes mostrados en (a), (b), (j) y (k)].
(d) Inventarios.
(e) Propiedades, planta y equipo.
(f) Propiedades de inversión registradas al valor razonable con cambios en

resultados.
(g) Activos intangibles.
50
(h) Activos biológicos registrados al costo menos la depreciación acumulada y el

deterioro del valor.
(i) Activos biológicos registrados al valor razonable con cambios en resultados.
(j) Inversiones en asociadas.
(k) Inversiones en entidades controladas de forma conjunta.
……………………………………………………………………………………………”
Asimismo, se analizará más adelante el concepto de activos financieros y su composición.
El concepto de “equivalentes al efectivo” está definido en la Sección de la NIIF para

PYMES que trata el Estado de Flujos de Efectivo (Sección 7 de la NIIF para PYMES),
que establece, en el párrafo 7.2:
“7.2 Los equivalentes al efectivo son inversiones a corto plazo de gran liquidez que se
mantienen para cumplir con los compromisos de pago a corto plazo más que para
propósitos de inversión u otros. Por tanto, una inversión cumplirá las condiciones de
equivalente al efectivo solo cuando tenga vencimiento próximo, por ejemplo, de tres
meses o menos desde la fecha de adquisición. Los sobregiros bancarios se consideran
normalmente actividades de financiación similares a los préstamos. Sin embargo, si son
reembolsables a petición de la otra parte y forman una parte integral de la gestión de
efectivo de una entidad, los sobregiros bancarios son componentes del efectivo y
equivalentes al efectivo.”
1.2. Activo corriente
Según lo detallado previamente en el presente documento, en nuestro país de acuerdo con

el Decreto 408/016:
“Los activos corrientes deberán ordenarse por orden decreciente de liquidez.”
Por ejemplo, la empresa puede tener “créditos comerciales” con distintos vencimientos
porque las condiciones de venta pueden ser al contado o con plazos de venta que varían
entre 30 y 120 días.
A su vez, en existencia tiene “inventarios” (mercaderías) que se venderán en esas

condiciones.
Seguramente parte de las existencias se venderá al contado, transformándose en efectivo

o equivalente al efectivo antes que se cobre buena parte de los deudores o créditos
comerciales.
No obstante, al considerar globalmente el grado de liquidez en cada grupo, los créditos

(corrientes) se ubicarán antes que los inventarios (corrientes).
51
Situaciones especiales pueden darse respecto a distintas clases de inventarios (siempre

corrientes), a cambios de la política crediticia o de cobranza de la entidad.
En las notas a los estados financieros se deberán incluir las revelaciones

correspondientes, de modo de satisfacer las necesidades de los usuarios para la
evaluación de la situación financiera de la entidad.
Finalmente, la NIIF para PYMES no prescribe ni el orden ni el formato en que tienen

que presentarse las partidas del activo corriente.
1.3. Activos No corrientes
Ni la NIIF para PYMES, ni las normas nacionales vigentes establecen un criterio de

ordenación para estos activos. El uso común en nuestro país era el criterio que venía
dado por el actualmente derogado Decreto 103/991, que establecía su ordenamiento
atendiendo en forma principal a la importancia cuantitativa de cada grupo, pero no es un
criterio obligatorio en la actualidad, por lo que podrá aplicarse este o cualquier otro.
1.4. Presentación
Los diferentes capítulos que integran los Activos, estarán compuestos por las cuentas o
rubros contables que cumplan con los requisitos ya analizados en el curso CG II y en el
presente curso (CG III), y otras rubros contables cuyo tratamiento no está dentro del
alcance de estos cursos de la carrera, como lo son el tratamiento del Activo por impuesto
a la renta diferido, activos biológicos (ejemplos de aplicación: sector agropecuario, sector
forestal), instrumentos financieros complejos, entre otros.
A continuación, se detalla la composición del Activo prevista en los modelos de

Formularios para presentación de estados financieros de las PYMES, que brinda la
Auditoría Interna de la Nación en la página Web de la Central de Balances Electrónica
(https://www.cbe.gub.uy) y que contempla lo establecido por la NIIF para PYMES y el
Decreto N° 408/016 (no se presenta la información comparativa):
52
Activos
Activos corrientes:
Efectivo y equivalentes de efectivo
Cuentas comerciales por cobrar y otras cuentas por cobrar corrientes
Activos por impuesto a las rentas corrientes, corriente
Inventarios corrientes
Activos biológicos corrientes, al costo menos depreciación acumulada y deterioro de valor
Activos biológicos corrientes, al valor razonable
Otros activos financieros corrientes
Otros activos no financieros corrientes
Total activos corrientes
Activos no corrientes
Cuentas comerciales por cobrar y otras cuentas por cobrar no corrientes
Activos por impuesto a las rentas corrientes, no corriente
Inventarios no corrientes
Activos biológicos no corrientes, al costo menos depreciación acumulada y deterioro del valor
Activos biológicos no corrientes, al valor razonable
Propiedades, planta y equipo
Propiedades de inversión
Plusvalía
Activos intangibles distintos de la plusvalía
Inversiones en subsidiarias
Inversiones en asociadas
Inversiones en negocios conjuntos
Activos por impuestos diferidos
Otros activos financieros no corrientes
Otros activos no financieros no corrientes
Total activos no corrientes
Total de Activos
53
2. PASIVO
2.1 Componentes del Pasivo
La NIIF para PYMES establece los componentes mínimos del Pasivo a incluir en el
Estado de Situación Financiera, en el Párrafo 4.2:
“4.2………………………………………………………………………………………
(l) Acreedores comerciales y otras cuentas por pagar.
(m) Pasivos financieros [excluyendo los importes mostrados en (l) y (p)].
(n) Pasivos y activos por impuestos corrientes.
(o) Pasivos por impuestos diferidos y activos por impuestos diferidos (éstos
siempre se clasificarán como no corrientes).
(p) Provisiones.
…………………………………………………………………………………………
4.3 Cuando sea relevante para comprender la situación financiera de la entidad, ésta
presentará en el estado de situación financiera partidas adicionales, encabezamientos y
subtotales.”
Se analizará más adelante el concepto de pasivos financieros y su composición.
2.2. Pasivo Corriente

ordenación para estos pasivos. El uso común en nuestro país era el criterio que venía
dado por el actualmente derogado decreto 103/991, que establecía su ordenamiento en
función del grado de certidumbre de su existencia, en sentido decreciente, pero no es un
2.3. Pasivo No corriente

ordenación para estas partidas. El uso común en nuestro país era el criterio que venía
dado por el actualmente derogado decreto 103/991, que establecía su ordenamiento en
función del grado de certidumbre de su existencia, en sentido decreciente, pero no es un
2.4. Presentación
Los diferentes capítulos que integran los Pasivos, estarán compuestos por las cuentas o
rubros contables que cumplan con los requisitos ya analizados en el curso CG II y en el
presente curso (CG III), y otras rubros contables cuyo tratamiento no está dentro del
54
alcance de estos cursos de la carrera, como lo son el tratamiento del Pasivo por impuesto
a la renta diferido, instrumentos financieros complejos, entre otros.
A continuación, se detalla la composición del Pasivo prevista en los modelos de

Formularios para presentación de estados financieros de las PYMES, que brinda la
Auditoría Interna de la Nación en la página Web de la Central de Balances Electrónica
(https://www.cbe.gub.uy) y que contempla lo establecido por la NIIF para PYMES y el
Decreto N° 408/016 (no se presenta la información comparativa):
Pasivos
Pasivos corrientes
Cuentas por pagar comerciales y otras cuentas por pagar
Pasivos por impuesto a las rentas corrientes, corriente
Provisiones corrientes por beneficios a los empleados
Otras provisiones corrientes
Otros pasivos financieros corrientes
Otros pasivos no financieros corrientes
Total pasivos corrientes
Pasivos no corrientes
Cuentas comerciales por pagar y otras cuentas por pagar no corrientes
Pasivos por impuesto a las rentas corrientes, no corriente
Pasivo por impuestos diferidos
Provisiones no corrientes por beneficios a los empleados
Otras provisiones no corrientes
Otros pasivos financieros no corrientes
Otros pasivos no financieros no corrientes
Total pasivos no corrientes
Total de Pasivos
55
Los “Pasivos por impuesto a la renta diferido”, surgen como consecuencia del cómputo
del impuesto a la renta diferido, tema analizado en la Sección 29 - Impuesto a las
Ganancias de la NIIF para PYMES (2009) y NIC 12, y que no está incluido dentro de la
temática del Curso de CG III, por lo que se verá en materias posteriores del ciclo contable.
Asimismo, es de destacar que, conforme a la normativa vigente, los emisores de estados

financieros incluidos en el artículo 1 del Decreto 291/014 (y modificativos), a los
efectos del tratamiento contable del impuesto a las ganancias, deberán aplicar
obligatoriamente las disposiciones de la Norma Internacional de Contabilidad 12 -
Impuesto a las Ganancias; por lo que no será de aplicación requerida, en
consecuencia, las disposiciones de la Sección 29 - Impuesto a las Ganancias de la
NIIF para PYMES.
3. PATRIMONIO
En el curso de CG II, concretamente en “Hechos económicos y actos administrativos

básicos que afectan las cuentas patrimoniales de las sociedades comerciales” se
estudiaron los componentes del Patrimonio que a continuación se presenta.
La NIIF para PYMES (2009) vigente no establece un criterio de ordenación para estas
partidas. El uso común en nuestro país era el criterio que venía dado por el actualmente
derogado decreto 103/991, que establecía su ordenamiento de acuerdo al grado
decreciente de limitaciones legales o contractuales para su distribución.
Sin embargo, según lo indicado en el punto 1 de la UT 5 del presente documento, el

reciente Decreto 108/022, que es NCA vigente en Uruguay, establece obligatoriamente
los requerimientos de presentación de los componentes del Patrimonio de las
entidades comprendidas en las disposiciones del Decreto N° 291/014 y demás normas
complementarias y concordantes (respetando orden y capítulos del artículo 4 del
Decreto 108/022).
Asimismo, el artículo 5 del Decreto 108/022 establece la aplicación opcional de los

criterios de presentación especificados en el mencionado artículo 4 del Decreto
108/022, para las entidades que aplican el marco normativo establecido en el Decreto
124/011.
3.1. Componentes del Patrimonio
La NIIF para PYMES establece los componentes mínimos del Patrimonio a incluir en el
Estado de Situación Financiera, en el Párrafo 4.2:
“4.2……………………………………………………………………………………………
(q) Participaciones no controladoras, presentadas dentro del patrimonio de forma

separada al patrimonio atribuible a los propietarios de la controladora.
(r) Patrimonio atribuible a los propietarios de la controladora.
56
4.3 Cuando sea relevante para comprender la situación financiera de la entidad, ésta
presentará en el estado de situación financiera partidas adicionales, encabezamientos y
subtotales.”
Las “Participaciones no controladoras” surgen como consecuencia de la consolidación de

estados financieros con una subsidiaria, tema analizado en la Sección 9 de la NIIF para
PYMES, y que no está incluido dentro de la temática del Curso de CG III, por lo que se
verá en materias posteriores del ciclo contable.
Según lo indicado en el punto 3 de la UT 6, las entidades comprendidas en las
disposiciones del Decreto N° 291/014 y demás normas complementarias y concordantes
deberían presentar el Patrimonio según lo siguiente (nomenclatura sugerida):
Patrimonio
Capital integrado
Capital integrado
Reservas por conversión (de cada capítulo)
Aportes a capitalizar
Capital integrado en trámite
Aportes irrevocables de capital
Primas de emisión
Primas de emisión
Acciones propias en cartera
Acciones propias en cartera
Otras reservas
Revaluación de Propiedades, Planta y Equipo
Revaluación de Activos intangibles
Reservas por conversión
Otras reservas
Reservas de utilidades
Reserva legal
Reserva estatutaria
Resultados acumulados
Resultados de ejercicios anteriores
Resultado del ejercicio o período
Total patrimonio atribuible a propietarios de la controladora
Participaciones no controladoras
Total patrimonio
Total patrimonio y pasivos
57
Nota: si bien está vigente el Decreto 108/022, la nueva composición del Patrimonio
todavía no está prevista en los modelos de Formularios para presentación de estados
financieros de las PYMES, que brinda la Auditoría Interna de la Nación.
4. Información a incluir en el Estado de Situación Financiera o en las Notas a

los Estados Financieros
La NIIF para PYMES explicita determinada información que debe incluirse en los
Estados o en las Notas a los Estados Financieros y en el párrafo 4.11 establece lo
siguiente:
“4.11 Una entidad revelará, ya sea en el estado de situación financiera o en las notas, las
siguientes su clasificaciones de las partidas presentadas:
(a) Propiedades, planta y equipo en clasificaciones adecuadas para la entidad.
(b) Deudores comerciales y otras cuentas por cobrar que muestren por separado
importes por cobrar de partes relacionadas, importes por cobrar de terceros cuentas
por cobrar procedentes de ingresos acumulados (o devengados) pendientes de facturar.
(c) Inventarios, que muestren por separado importes de inventarios:
(i) Que se mantienen para la venta en el curso normal de las operaciones.
(ii) En proceso de producción para esta venta.
(iii) En forma de materiales o suministros, para ser consumidos en el proceso de

producción, o en la prestación de servicios.
(d) Acreedores comerciales y otras cuentas por pagar, que muestren por separado
importes por pagar a proveedores, cuentas por pagar a partes relacionadas, ingresos
diferidos y acumulaciones (o devengos).
(e) Provisiones por beneficios a los empleados y otras provisiones.
(f) Clases de patrimonio, tales como capital desembolsado, primas de emisión,

ganancias acumuladas y partidas de ingreso y gasto que, como requiere esta NIIF, se
reconocen en otro resultado integral y se presentan por separado en el patrimonio.”
Con relación al literal f) del párrafo 4.11 de la NIIF para PYMES se deben tener presentes los
criterios de presentación especificados en el Decreto 108/022 que es una NCA vigente en
Uruguay.
Si la entidad que informa es una sociedad cuyo capital está representado en acciones, también
deberá informar respecto del Patrimonio, según el párrafo 4.12 de la NIIF para PYMES:
58
“……………………………………………………………………………………………….
(a) Para cada clase de capital en acciones:
(i) El número de acciones autorizadas.
(ii) El número de acciones emitidas y pagadas totalmente, así como las emitidas,
pero aún no pagadas en su totalidad.
(iii) El valor nominal de las acciones, o el hecho de que no tengan valor nominal.
(iv) Una conciliación entre el número de acciones en circulación al principio y al

final del periodo.
(v) Los derechos, privilegios y restricciones correspondientes a cada clase de

acciones, incluyendo los que se refieran a las restricciones que afecten a la
distribución de dividendos y al reembolso del capital.
(vi) Las acciones de la entidad mantenidas por ella o por sus subsidiarias o
asociadas.
(vii) Las acciones cuya emisión está reservada como consecuencia de la existencia
de opciones o contratos para la venta de acciones, describiendo las condiciones e
importes.
(b) Una descripción de cada reserva que figure en patrimonio.
Si no se tratara de una sociedad por acciones, igual deberá presentar información similar, según
establece el párrafo 4.13 de la NIIF para PYMES:
“4.13 Una entidad sin capital en acciones, tal como las que responden a una fórmula societaria
o fiduciaria, revelará información equivalente a la requerida en el párrafo 4.12(a), mostrando
los cambios producidos durante el período en cada una de las categorías que componen el
patrimonio y los derechos, privilegios y restricciones asociados a cada una.”
Existe un caso particular que también exige información complementaria desagregada a

presentar en el Estado de Situación Financiera o en Notas, y es en el caso en que la empresa haya
celebrado un acuerdo para la venta de una parte considerable de sus activos, o de un grupo de
activos o pasivos. Por ejemplo, en el caso de la venta de un establecimiento comercial que le
pertenece, o un sector o área de negocios, u operaciones similares. Para estos casos, la NIIF para
PYMES establece:
“4.14 Si, en la fecha sobre la que se informa, una entidad tiene un acuerdo vinculante de venta
para una disposición importante de activos, o de un grupo de activos y pasivos, la entidad
revelará la siguiente información:
(a) Una descripción del activo o activos o del grupo de activos y pasivos.
59
(b) Una descripción de los hechos y circunstancias de la venta o plan.
(c) El importe en libros de los activos o, si la disposición involucra a un grupo de activos

y pasivos, los importes en libros de esos activos y pasivos.”
60
UNIDAD TEMÁTICA 7
ESTADO DEL RESULTADO INTEGRAL TOTAL
- CLASIFICACIÓN DE RESULTADOS.
- ESTRUCTURA DEL ESTADO DEL RESULTADO INTEGRALTOTAL
SEGÚN LAS NORMAS CONTABLES ADECUADAS VIGENTES EN EL
URUGUAY.
OBJETIVOS
Finalizado el proceso de enseñanza y aprendizaje de esta unidad temática, el estudiante

deberá:
- Dominar los criterios de clasificación de los resultados.

- Conocer la estructura del Estado del Resultado Integral según las normas contables
vigentes en Uruguay.
BIBLIOGRAFÍA
- Decretos 408/016, 291/014, 372/015 y 108/022.

- Secciones 2 y 5 de la NIIF para PYMES (2009) vigente en nuestro país.
- Mario Biondi, Tratado de Contabilidad Intermedia y Superior, Ediciones Macchi, 1991
- Enrique Fowler Newton, Contabilidad Superior, La Ley, Sexta Edición, 2010.
61
1. Introducción
El desarrollo y comentario de la UT 7 se hace en base a las disposiciones incluidas en la NIIF

para PYMES, con las adaptaciones que establezcan las normas contables vigentes en nuestro
país.
EL NUEVO CONCEPTO DEL ESTADO DE RESULTADOS: EL ESTADO DEL

RESULTADO INTEGRAL
Una primera consideración a establecer, es que con la incorporación de la aplicación

obligatoria de la NIIF para PYMES o determinadas Secciones de esta norma (para los EMIR),
para todas aquellas entidades que no sean emisores de valores de oferta pública para ejercicios
iniciados a partir del 1 de enero de 2015, se comienza a aplicar por primera vez en nuestro
país el Estado del Resultado Integral, que incorpora además del Estado de Resultados
tradicional que reflejaba el actualmente derogado Decreto 103/91 y que se había
confeccionado en forma obligatoria hasta dicha fecha, Otros resultados integrales, según se
verá en detalle más adelante, a la vez que permite la presentación de estos en un cuerpo único
o en dos estados.
En lo relacionado al Estado del Resultado Integral, la norma establece, entre otros

aspectos, que corresponderá:
- presentar las cifras correspondientes del período anterior.
- no exponer partidas de ingresos o gastos como partidas o resultados extraordinarios.
- exponer en los estados financieros las participaciones de los intereses minoritarios,

sobre el patrimonio y los resultados del ejercicio, según lo disponen las Normas
Internacionales de Información Financiera.
El Decreto 408/016, como analizaremos en detalle más adelante, restringe ciertas opciones
incluidas en la NIIF para PYMES al establecer obligatoriamente para la elaboración del
Estado del Resultado Integral, lo siguiente (artículo 1 del Decreto 408/016):
“b) la presentación del resultado integral total deberá realizarse en dos estados -un
Estado de resultados y un Estado del resultado integral-.
c) los gastos deberán presentarse en el Estado de resultados utilizando una clasificación

basada en la función de los mismos.
d) las partidas de otro resultado integral deberán presentarse en el Estado del resultado
integral netas del impuesto a las rentas.”
Se detalla a continuación el tratamiento del “desglose” por función de los gastos
62
El Párrafo 5.11 literal (b) de la NIIF para PYMES define al desglose por función de los gastos
como:
“(b) Según este método de clasificación, los gastos se agruparán de acuerdo con su función
como parte del costo de las ventas o, por ejemplo, de los costos de actividades de
distribución o administración. Como mínimo una entidad revelará, según este método, su
costo de ventas de forma separada de otros gastos.”
La clasificación de cuentas o rubros de gastos fue estudiada en CG II, donde se analizaron los
criterios por objeto y por función, así como la jerarquización en primaria y secundaria.
2. Objetivo y contenido del Estado del Resultado Integral
Objetivo del ESTADO DEL RESULTADO INTEGRAL Mostrar el RENDIMIENTO de

la entidad.
Por su parte:
RENDIMIENTO Relación entre INGRESOS y GASTOS
El párrafo 2.23 de la NIIF para PYMES establece:

“2.23 Rendimiento es la relación entre los ingresos y los gastos de una entidad durante un
período sobre el que se informa. Esta NIIF permite a las entidades presentar el rendimiento
en un único estado financiero (un estado del resultado integral) o en dos estados financieros
(un estado de resultados y un estado del resultado integral). El resultado integral total y el
resultado se usan a menudo como medidas de rendimiento, o como la base de otras medidas,
tales como el retorno de la inversión o las ganancias por acción.………………”
Ahora bien, ¿qué debemos entender por Ingresos y Gastos?
INGRESOS Incrementos de los BENEFICIOS ECONÓMICOS
GASTOS Decrementos de los BENEFICIOS ECONÓMICOS
63
INGRESOS GASTOS
INCREMENTO DE DECREMENTO DE
BENEFICIOS ECONÓMICOS
Entradas o incrementos de valor de Salidas o disminuciones del valor de
los ACTIVOS los ACTIVOS
Decrementos de los PASIVOS Generación o aumento de PASIVOS
Decrementos del PATRIMONIO que

Incrementos del PATRIMONIO que no
no sean distribuciones a los
sean aportes de propietarios
propietarios
Reconocimiento de Ingresos y Gastos

El Párrafo 2.24 de la NIIF establece:
“2.24 El reconocimiento de los ingresos y los gastos se deriva directamente del
reconocimiento y la medición de activos y pasivos………………………………………………”
Además, la NIIF para PYMES establece en el párrafo 2.41 lo siguiente:
“Ingresos
2.41 El reconocimiento de los ingresos procede directamente del reconocimiento y la
medición de activos y pasivos. Una entidad reconocerá un ingreso en el estado del resultado
integral (o en el estado de resultados, si se presenta) cuando haya surgido un incremento en
los beneficios económicos futuros, relacionado con un incremento en un activo o un
decremento en un pasivo, que pueda medirse con fiabilidad.
Gastos
2.42 El reconocimiento de los gastos procede directamente del reconocimiento y la medición
de activos y pasivos. Una entidad reconocerá gastos en el estado del resultado integral (o en
el estado de resultados, si se presenta) cuando haya surgido un decremento en los beneficios
económicos futuros, relacionado con un decremento en un activo o un incremento en un
pasivo que pueda medirse con fiabilidad.”
Seguidamente, se establecen los diferentes tipos de Ingresos y Gastos:

“Ingresos
2.25 La definición de ingresos incluye tanto a los ingresos de actividades ordinarias como
a las ganancias.
(a) Los ingresos de actividades ordinarias surgen en el curso de las actividades
ordinarias de una entidad y adoptan una gran variedad de nombres, tales como ventas,
comisiones, intereses, dividendos, regalías y alquileres.
64
(b) Ganancias son otras partidas que satisfacen la definición de ingresos pero que no son
ingresos de actividades ordinarias. Cuando las ganancias se reconocen en el estado del
resultado integral, es usual presentarlas por separado, puesto que el conocimiento de las
mismas es útil para la toma de decisiones económicas.
Gastos
2.26 La definición de gastos incluye tanto las pérdidas como los gastos que surgen en las
actividades ordinarias de la entidad.
(a) Los gastos que surgen de la actividad ordinaria incluyen, por ejemplo, el costo de las
ventas, los salarios y la depreciación. Usualmente, toman la forma de una salida o
disminución del valor de los activos, tales como efectivo y equivalentes al efectivo,
inventarios o propiedades, planta y equipo.
(b) Las pérdidas son otras partidas que cumplen la definición de gastos y que pueden
surgir en el curso de las actividades ordinarias de la entidad. Si las pérdidas se
reconocen en el estado del resultado integral, habitualmente se presentan por separado,
puesto que el conocimiento de las mismas es útil para la toma de decisiones económicas.”
Según lo indicado previamente, a los efectos del ESTADO DEL RESULTADO INTEGRAL,
debemos diferenciar, entre el RESULTADO y el OTRO RESULTADO INTEGRAL.
Así:
ESTADO DEL RESULTADO INTEGRAL DIFERENCIA ENTRE INGRESOS Y GASTOS
Pero también:
ESTADO DEL RESULTADO INTEGRAL =
RESULTADO DEL PERIODO
OTRO RESULTADO INTEGRAL
¿Qué partidas integran el OTRO RESULTADO INTEGRAL?

El Otro Resultado Integral está compuesto únicamente por las partidas que lo componen que
establece la NIIF para PYMES.
La norma establece lo siguiente en los párrafos 2.43 y 2.44:
65
“2.43 El resultado integral total es la diferencia aritmética entre ingresos y gastos. No se

trata de un elemento separado de los estados financieros, y no necesita un principio de
reconocimiento separado.
2.44 El resultado es la diferencia aritmética entre ingresos y gastos distintos de las partidas
de ingresos y gastos que esta NIIF clasifica como partidas de otro resultado integral. No es
un elemento separado de los estados financieros, y no necesita un principio de
reconocimiento separado.”
Presentación del Estado del Resultado Integral:
Las disposiciones relativas a la presentación del Estado del Resultado Integral total están
establecidas en la Sección 5 de la NIIF para PYMES (2009), en donde se establece la
posibilidad de optar por dos formas de presentación: en un único estado o en dos estados:
“5.2 Una entidad presentará su resultado integral total para un período:
(a) en un único estado del resultado integral, en cuyo caso el estado del resultado
integral presentará todas las partidas de ingreso y gasto reconocidas en el periodo, o
(b) en dos estados -un estado de resultados y un estado del resultado integral-, en cuyo
caso el estado de resultados presentará todas las partidas de ingreso y gasto reconocidas
en el periodo excepto las que estén reconocidas en el resultado integral total fuera del
resultado, tal y como permite o requiere esta NIIF.”
Un cambio del enfoque de un único estado al enfoque de dos estados o viceversa es un cambio
de política contable al que se aplica la Sección 10 - Políticas Contables, Estimaciones y
Errores.
Esto implica que, según lo que establece en dicha Sección, la entidad aplicará la nueva política
contable a la información comparativa de los períodos anteriores desde la primera fecha que
sea practicable, como si la nueva política contable se hubiese aplicado siempre.
Si en un ejercicio económico se cambiara una forma de presentación por otra, se deberá, no
solo presentar el nuevo formato para el ejercicio sobre el que se informa, sino también para
66
todos los anteriores para los que se presente información comparativa.

En nuestro país, como ya hemos mencionado, el Decreto 408/016 restringió las opciones de
la NIIF para PYMES a la presentación de dos estados indefectiblemente, por lo que la
presentación en un único estado no es admitida.
De todas formas, veremos a continuación en qué consiste cada uno de los enfoques de
presentación:
I) Enfoque de un único estado

El Párrafo 5.4 de la NIIF para PYMES establece:
“5.4 Según el enfoque de un único estado, el estado del resultado integral incluirá todas las
partidas de ingreso y gasto reconocidas en un periodo a menos que esta NIIF requiera otro
tratamiento.”
Tendremos entonces, dentro del mismo Estado:
I.1) ESTADO DE RESULTADOS
Está integrado por los componentes clásicos de resultados, que son los que determinan la
utilidad distribuible a los propietarios.
La composición de este componente del estado del resultado integral está compuesto entre
otros, por los siguientes ingresos y gastos del período (Sección 5.5):
“(a) Los ingresos de actividades ordinarias.
(b) Los costos financieros.
(c) La participación en el resultado de las inversiones en asociadas….
(d) El gasto por impuestos………
…………………………………………………………………………………………………..”
Existen algunas partidas descriptas en la norma que por su complejidad no están dentro del
alcance del curso y serán vistas en otras materias del ciclo contable.
La NIIF para PYMES en la Sección 23 trata los “Ingresos de Actividades Ordinarias”, que son
los que componen los ingresos operativos.
La norma establece:
“23.1 Esta Sección se aplicará al contabilizar ingresos de actividades ordinarias procedentes

de las siguientes transacciones y sucesos:
(a) La venta de bienes (si los produce o no la entidad para su venta o los adquiere para
su reventa).
(b) La prestación de servicios.
(c) Los contratos de construcción en los que la entidad es el contratista.
(d) El uso, por parte de terceros, de activos de la entidad que produzcan intereses,
regalías o dividendos.”
67
Y luego, refiriendo a los ingresos generados por actividades específicas (algunos de ellos están
fuera del alcance del curso):
“23.2 Los ingresos de actividades ordinarias u otros ingresos que surgen de algunas
transacciones y sucesos se tratan en otras secciones de esta NIIF:
(a) Acuerdos de arrendamiento (véase la Sección 20 Arrendamientos).
(b) Dividendos y otros ingresos que surgen de inversiones contabilizadas por el método
de la participación (véase la Sección 14 Inversiones en Asociadas y la Sección 15
Inversiones en Negocios Conjuntos).
(c) Cambios en el valor razonable de activos financieros y pasivos financieros, o su

disposición (véase la Sección 11 Instrumentos Financieros Básicos y la Sección 12 Otros
Temas relacionados con los Instrumentos Financieros).
(d) Cambios en el valor razonable de propiedades de inversión (véase la Sección 16

Propiedades de Inversión).
(e) Reconocimiento inicial y cambios en el valor razonable de los activos biológicos

relacionados con la actividad agrícola (véase la Sección 34 Actividades Especiales).
(f) Reconocimiento inicial de productos agrícolas (véase la Sección 34).”
El derogado Decreto 103/991, también describía las partidas que componen los resultados
del ejercicio. Se incluyen a continuación algunas de ellas, solo para que comprender el
significado de las mismas (referencia válida en la medida que no contradiga las definiciones
de la propia NIIF para PYMES):
“Descuentos, Bonificaciones, Impuestos, etc...
Son aquellos descuentos, rebajas o reducciones que se produzcan sobre los bienes vendidos o
los servicios prestados y aquellos importes facturados en concepto de gastos que son de cargo
de quien recibe la prestación (por ejemplo.: impuestos al consumo, seguros y fletes en las
ventas C.I.F., etc.).”
“Ingresos Operativos Netos:

Son los ingresos operativos de la empresa una vez deducidos los descuentos, bonificaciones,
impuestos, etc.”
“Costo de los Bienes Vendidos o de los Servicios Prestados:

Se incluirán todos aquellos atribuibles a la producción de los bienes, a la generación de los
servicios o a la adquisición y acondicionamiento de los bienes, cuya venta da origen a los
ingresos operativos.”
La denominación “Costo de los Bienes Vendidos o de los Servicios Prestados” es la más

adecuada de las que se refieren tanto en normas como en la literatura contable.
“Gastos de Administración y Ventas:

Se incluirán aquellos realizados en relación directa con la venta y distribución y los de
administración general ocasionados en razón de las actividades principales de la empresa
68
que no estén originados en la compra, producción y financiación de los bienes y servicios.

Podrán desglosarse los importes más significativos.”
“Resultados Diversos: son los que se originan en actividades que no constituyen los fines
principales de la empresa. Deben exponerse separadamente los resultados positivos y
negativos.”
“Resultados Financieros:
Se incluirán los intereses, diferencias de cambio y otros conceptos relativos a la financiación
de la empresa. Asimismo, comprenderán los resultados provenientes de los ajustes realizados
por la variación en el poder adquisitivo la moneda. Las ganancias y las pérdidas financieras
deben exponerse separadamente.”
“Impuesto a la Renta:
Deberá incluirse el importe cargado a resultados en el ejercicio por tal concepto, de acuerdo
con el método contable que se haya aplicado.”
I.2) EL OTRO RESULTADO INTEGRAL

Los componentes del Otro Resultado Integral están definidos en la NIIF para PYMES en el
literal b) de la Sección 5.4:
“(b) Se reconocen tres tipos de otro resultado integral como parte del resultado integral
total, fuera del resultado, cuando se producen:
(i) Algunas ganancias y pérdidas que surjan de la conversión de los estados financieros
de un negocio en el extranjero (vea la Sección 30 Conversión de Moneda Extranjera).
(ii) Algunas ganancias y pérdidas actuariales (véase la Sección 28 Beneficios a los
Empleados).
(iii) Algunos cambios en los valores razonables de los instrumentos de cobertura (véase
la Sección 12 Otros Temas relacionados con los Instrumentos Financieros).”
De los 3 tipos de otro resultado integral que contempla la norma, NINGUNO DE LOS 3 se
encuentran incluidos en el alcance del curso de CG III, por lo que serán analizados en materias
posteriores de la carrera, pertenecientes al ciclo contable.
No obstante, EN NUESTRO PAÍS, SE AGREGAN CIERTAS PARTIDAS QUE DEBEN
SER INCLUIDAS DENTRO DEL OTRO RESULTADO INTEGRAL, en virtud de que el
Decreto 291/014 incorpora, como ya vimos, ciertas alternativas para la valuación de algunos
activos que NO están contempladas en la NIIF para PYMES aprobada por el mismo decreto.
En efecto, el inciso segundo del artículo 5 del Decreto 291/014 (con la redacción dada por el
artículo 3 del Decreto 372/015), establece:
“- Podrán utilizar como alternativa para la valuación de Propiedad, Planta y Equipo y para
la valuación de Activos Intangibles, los modelos de revaluación previstos por la Norma
Internacional de Contabilidad 16 - Propiedad, Planta y Equipo, y por la Norma
Internacional de Contabilidad 38 - Activos Intangibles, respectivamente.”
En definitiva, como consecuencia de esta disposición contenida en el decreto vigente en
nuestro país, SE INCORPORA UN CUARTO TIPO DE OTRO RESULTADO INTEGRAL:
EL INCREMENTO PATRIMONIAL POR LA REVALUACIÓN.
Para la valuación posterior a la incorporación de Propiedades, Planta y Equipo y de los
Activos Intangibles, se admite el método de la Revaluación (modelo del valor revaluado), que
implica ajustar el valor de dichos bienes al monto revaluado, determinado por tasación,
valuación independiente, que en definitiva indica el “valor razonable” del activo. La
69
contrapartida de dicho ajuste en el valor de los activos se computa como un incremento

patrimonial que se refleja en el Otro Resultado Integral.
I.3) OTROS COMPONENTES
Pueden existir otras partidas que no se incluyen en el Estado del Resultado Integral, pero
afectan los comparativos de los períodos anteriores que se presenten en los estados
financieros, en la medida que se ajustan retroactivamente. Es el caso de los efectos de las
correcciones de errores de períodos anteriores y los cambios de políticas contables procesadas
en el ejercicio respecto de las que se aplicaban en períodos anteriores, cuyo tratamiento es
explicitado en la Sección 10 de la NIIF para PYMES.
En el literal a) de la Sección 5.4 se establece:
“…………………………………………………………………………………………………..
(a) Los efectos de correcciones de errores y cambios en las políticas contables se
presentan como ajustes retroactivos de períodos anteriores y no como parte del
resultado en el período en el que surgen (véase Sección 10).”
La NIIF también exige que se presente otra información desglosada en el Estado: se debe
separar el Resultado, de los Otros Resultados Integrales, obteniendo totales independientes
para cada caso.
No obstante, no debe determinarse el resultado si es que no existen otros Resultados Integrales
(pues en este caso ambos coinciden). Esto está establecido en el literal f) de la Sección 5.5:
“Como mínimo, una entidad incluirá, en el estado del resultado integral, partidas que
presenten los siguientes importes del período:
……
(f) El resultado (si una entidad no tiene partidas de otro resultado integral, no es
necesario presentar esta línea).
………………………………………………………………………………………………………
(i) El resultado integral total (si una entidad no tiene partidas de otro resultado
integral, puede usar otro término para esta línea tal como resultado).”
La norma también exige cierta información sobre operaciones discontinuadas, así como la
división de los resultados entre las participaciones de la entidad controladora y la no
controladora (temáticas no incluidas en el curso de CG III que serán tratadas en otras materias
del ciclo contable).
II) Enfoque de dos estados

Tiene los mismos contenidos que el enfoque de un estado, solo que dividiendo el Estado de
Resultados y el Otro Resultado Integral en dos estados independientes.
Como consecuencia, todo lo dicho para el enfoque de un Estado aplica para estos, solo que
dividiendo el contenido en dos estados:
El primer estado culmina con el resultado del período en la última línea.
El estado del resultado integral comenzará con el resultado del período como primera línea
y presentará el resultado integral total al final.
III) Requerimientos aplicables a ambos enfoques
Según lo indicado previamente, la norma prohíbe la utilización de “Resultados
Extraordinarios” dentro del Estado del Resultado Integral.
Además, establece la imputación de errores y cambios de políticas contables dentro del Estado
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del Resultado Integral (según lo prescribe la Sección 10).

A esto, la norma agrega como requisito la utilización de encabezamientos y subtotales que
faciliten la comprensión. Transcribimos a continuación las disposiciones de la norma
(Sección 5 de la NIIF para PYMES):
“5.8 Según esta NIIF, los efectos de correcciones de errores y cambios en las políticas
contables se presentarán como ajustes retroactivos de períodos anteriores y no como parte
del resultado en el período en el que surgen (véase la Sección 10).
5.9 Una entidad presentará partidas adicionales, encabezamientos y subtotales en el estado
del resultado integral (y en el estado de resultados, si se presenta), cuando esta presentación
sea relevante para comprender el rendimiento financiero de la entidad.
5.10 Una entidad no presentará ni describirá ninguna partida de ingreso o gasto como
"partidas extraordinarias" en el estado del resultado integral (o en el estado de resultados,
si se presenta) o en las notas.”
IV) Estado de resultados y ganancias acumuladas
De acuerdo con el párrafo 3.18 de la NIIF para las PYMES, una entidad que tiene cambios
en el patrimonio durante los períodos para los que se presentan los estados financieros, que
surgen solamente de ganancias o pérdidas, pago de dividendos, correcciones de errores de
períodos anteriores y cambios de políticas contables, puede presentar un único estado de
resultados y ganancias acumuladas en lugar del estado del resultado integral y del estado de
cambios en el patrimonio. La simplificación en la presentación no está disponible para las
entidades que informan de acuerdo con las NIIF completas.
Sin embargo, según lo dispuesto por el inciso segundo del artículo 5 del Decreto 291/014
(NCA vigente en Uruguay), se exige siempre la presentación del Estado de Cambios en el
Patrimonio, por lo que esta simplificación no está vigente en nuestro país.
3. Modelos de presentación de estados financieros
El Decreto 408/16, en su artículo 3, y a los “efectos de la publicación dispuesta por el

artículo 416 de la ley 16.060 de 4 de setiembre de 1989”, autoriza y deja abierta la
posibilidad al “Órgano Estatal de Control” a que utilice “fórmulas resumidas”, de acuerdo
con los instructivos que el mismo establezca.
La Auditoría Interna de la Nación ha establecido ciertos modelos de presentación de estados

financieros que son obligatoriamente utilizados por aquellas entidades que deban registrar
sus estados financieros ante dicho organismo, por medio de la CBE (Central de Balances
Electrónica). Se presenta a continuación el modelo presentado por dicho organismo, bajo el
enfoque de dos estados independientes:
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GUÍA PARA EL SEGUIMIENTO DEL

Unidad Curricular CGIII

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UTILIDAD DE LAS GUÍAS DE SEGUIMIENTO TEÓRICO

Las guías de seguimiento teórico permiten conocer y estudiar el tema previo

GUÍA PARA SEGUIMIENTO DE

FICHA DE LA UNIDAD CURRICULAR VIGENTE AGOSTO 2022

Nombre unidad curricular (UC)

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Requisitos para la exoneración del curso:

En cualquiera de las modalidades se podrán incluir preguntas

5. Objetivos y contenido o programa del curso o actividad curricular

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5. Objetivos y contenido o programa del curso o actividad curricular

ACTUALIZADO V.08.22 LOS TEMAS DEBEN ESTUDIARSE LA BIBLIOGRAFÍA INDICADA

5. Objetivos y contenido o programa del curso o actividad curricular

b) Relación con demás unidades curriculares del vector contable: Conceptos

2. Tareas de preparación de estados financieros

c.1) Introducción: Tipos de procedimientos de control a aplicar.

ACTUALIZADO V.08.22 LOS TEMAS DEBEN ESTUDIARSE LA BIBLIOGRAFÍA INDICADA

5. Objetivos y contenido o programa del curso o actividad curricular

a.1 Requisitos de la información contable

a.4 Normas con respecto a los estados financieros básicos en el Uruguay.

b.1 Estados de situación financiera

Análisis de los grupos de activo, pasivo y patrimonio de acuerdo a normas vigentes en el

b.6 Elaboración de un juego completo de estados financieros: análisis de vínculos y

ACTUALIZADO V.08.22 LOS TEMAS DEBEN ESTUDIARSE LA BIBLIOGRAFÍA INDICADA

b.7 Presentación de estados financieros en la Central de Balances Electrónica (CBE).

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II - PREPARACIÓN DE ESTADOS FINANCIEROS

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III - PRESENTACIÓN DE ESTADOS FINANCIEROS

5- GENERALIDADES SOBRE LOS ESTADOS FINANCIEROS

- Señalar la ubicación correcta de las distintas cuentas dentro de los grupos y

ACTUALIZADO V.08.22 LOS TEMAS DEBEN ESTUDIARSE LA BIBLIOGRAFÍA INDICADA

- Enfrentado a un balance de saldos ajustado al cierre de ejercicio, presentar el ESF

7- ESTADO DE RESULTADO INTEGRAL Y ESTADO DE RESULTADOS

8- ESTADO DE FLUJOS DE EFECTIVO

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Se pretende que el estudiante:

9- ESTADO DE CAMBIOS EN EL PATRIMONIO

10- NOTAS A LOS ESTADOS FINANCIEROS

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ACTUALIZADO V.08.22 LOS TEMAS DEBEN ESTUDIARSE LA BIBLIOGRAFÍA INDICADA

ENCARGADO DE LA UNIDAD ACADÉMICA FUNDAMENTOS DE CONTABILIDADES GENERALES:

ENCARGADO DE UNIDAD CURRICULAR CONTABILIDAD GENERAL III:

Guillermo Sanjurjo (grado 4)

Martin Nuñez (Grado 3)

Miguel Palumbo (Grado 2)

Mariana Ramos (Grado 2)

Vanina Cuadro (Grado 1)

Mario Katcherian (Grado 1)

Maria Eugenia Ramos (Grado 1)

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Gastón Lateulade (Grado 1)

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REGLAMENTO DE LA UNIDAD CURRICULAR

Asimismo, y de acuerdo con el Reglamento del Plan de Estudios 2012, la asignatura

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