Breves comentarios sobre “reembolsos de gastos” y sus implicancias en el IGV:

Por: Patricia Román Tello*

        María Teresa Montalvan **

Es usual que, en la práctica comercial, diversos proveedores, como parte de sus operaciones principales
de venta y/o prestación de servicios y por acuerdo con sus clientes (comprador o usuario del servicio),
asuman el pago de diversos “gastos” que posteriormente son “re-facturados” a sus clientes, quienes desde
el primer momento de la transacción comercial, son los que realmente debieron asumirlos.

Si bien comentaremos la incidencia de este tipo de operaciones en el Impuesto General a las Ventas (en
adelante, IGV), no podemos dejar de recordar que, en el ámbito del Impuesto a la Renta (IR), el Tribunal
Fiscal ha señalado que los gastos por “cuenta de un tercero” no deben ser deducidos de la determinación
de la renta neta de tercera categoría del Impuesto a la Renta del proveedor, conforme se aprecia en la RTF
N° 3778-3-2010. En el mismo sentido, tales gastos por cuenta de terceros asumidos por un proveedor, son
reparados por la SUNAT, calificándolos como una liberalidad, no causal, y por ende no deducible para la
determinación de la renta neta de tercera categoría.

Como consecuencia del cuestionamiento del gasto para efectos del IR, surge como correlato, el
cuestionamiento del crédito fiscal vinculado a las facturas que recibe el proveedor, por gastos de terceros
(cliente). Es ante este cuestionamiento del crédito fiscal, que considerado oportuno realizar los siguientes
comentarios:

El artículo 1° de la Ley del IGV, dispone que se encuentran gravados con el IGV, entre otros, la venta de
bienes muebles en el país, la prestación de servicios en el país, así como la utilización de servicios en el
país; a su vez, en los artículos 13° y 14° de la citada ley, se señala que la base imponible sobre la cual se
aplicará la tasa del 18% del IGV es sobre el valor de la venta o total de la retribución, es decir, sobre la
suma total que queda obligado a pagar el adquirente del bien o usuario del servicio; suma que está
integrada por el valor total consignado en el comprobante de pago más otros cargos que se efectúen. En el
citado artículo 14° de la LIGV, se agrega que el importe de los “gastos” realizados del proveedor  –por
cuenta del cliente (comprador o usuario)– forman parte de ese valor de venta o retribución por servicios,
cuando dicho importe conste en el comprobante de pago emitido a nombre del proveedor.

Como se advierte, la figura del “reembolso de gastos” se encuentra prevista expresamente en el referido
artículo 14° de la Ley del IGV, y consideramos que resulta aplicable en el entendido que los gastos que
fueron asumidos por el proveedor se encuentren sustentados en facturas gravadas con el IGV. En ese
mismo sentido, se ha pronunciado el Tribunal Fiscal en la RTF N° 04170-1-2011.

De la misma manera, en la RTF N° 06029-3-2014, el citado Colegiado, al referirse al criterio dispuesto en

su Resolución N° 04170-1-2011, señaló que por efecto de la figura del reembolso de gastos previsto en el
citado artículo 14° de la Ley del IGV, el proveedor quien presta el servicio o realiza la venta,
puede utilizar en crédito fiscal que le ha sido facturado por adquisiciones realizadas por cuenta del
usuario real del servicio, siempre y cuando, re-facture al cliente, los mismos importes que le fueron
cobrados por el valor del servicio así como el impuesto recaído sobre dicha operación, y en ese sentido, al
generarse un debido fiscal (por la emisión de la factura), ello neutraliza los efectos del crédito fiscal
registrado por el proveedor del servicio, toda vez que reconoce el crédito fiscal que realmente no le
corresponde al ser el gasto de un “tercero” el cual, en principio es reparable.

De los criterios antes señalados por el Tribunal Fiscal, podemos concluir que para determinar el efecto del
IGV que gravó el importe de las adquisiciones –gastos– asumidos por el proveedor por cuenta del cliente,
importe que luego serán reembolsados por el cliente a su proveedor, en virtud de lo señalado en el citado
artículo 14° de la Ley del IGV, se debe verificar la realización de dos hechos:

(i)   Que el gasto asumido por el proveedor a cuenta del cliente, –y por el cual se emitirá un comprobante
de pago de re-facturación– constituya una operación gravada con el IGV, y;
(ii)  Que la factura que respalda el gasto asumido haya sido emitido a nombre del proveedor y no a
nombre del cliente.

Por tanto, consideramos que, de comprobarse éstos dos aspectos, el proveedor tendría la posibilidad de
emitir un comprobante de pago, es decir re-facturar el pago realizado, para cubrir el gasto asumido por
cuenta del cliente, de manera tal que, recupere el mismo importe que le fue cobrado por dicho gasto, y
termine trasladando el IGV que gravó dicha adquisición a su cliente, quien tiene realmente el derecho de
reconocer dicho impuesto como un crédito fiscal a su favor.

Si bien, somos de la opinión que la re-facturación del proveedor al cliente, no supone en sí misma una
operación gravada con el IGV, ya que no se trata de una venta de bien mueble en el país, o una prestación
de servicios en el país, o alguna otra operación gravada con el IGV, sino más bien, constituye un medio
técnico que, no sólo le permite al proveedor recuperar “vía reembolso de dinero” el importe pagado
–gasto asumido– por cuenta del cliente; y además es resulta un medio idóneo para trasladar el IGV
(crédito fiscal) que gravó la operación motivo del reembolso hacia el verdadero comprador o
usuario de dicha operación (cliente), de tal manera que el proveedor resulta reconociendo por ello un
efecto neutro al realizar la re-facturación.

Finalmente, es preciso recalcar que para lograr el efecto neutro en el reembolso de gastos, resulta muy
importante tener en cuenta que la re-facturación al usuario real del servicio debería efectuarse en el
mismo período (mes) en el que el proveedor del servicio se dedujo el crédito fiscal consignado en las
facturas adquiridas por “cuenta de terceros”, es decir, si en un determinado mes, el proveedor declara
como crédito fiscal, el IGV de la factura correspondiente al gasto de un tercero, en ese mismo mes deberá
declarar el IGV por pagar generado por la emisión de la re-facturación al usuario real del servicio. En este
mismo sentido se ha pronunciado el Tribunal Fiscal en la RTF N° 13581-3-2013.

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No corresponde emitir factura gravada con IGV por reembolso de gastos originadas en operaciones no
gravadas con IGV

Dra. Mery Bahamonde Quinteros

El artículo 14° de la Ley del impuesto General a las Ventas, establece que entiéndase por valor de venta

del bien, retribución por servicios, valor de construcción o venta del bien inmueble, según el caso, a suma

total que queda obligado a pagar el adquirente del bien, usuario del servicio o quien encarga la

construcción. Se entenderá que esa suma está integrada por el valor total consignado en el comprobante

de pago de los bienes, servicios o construcción, incluyendo los cargos que se efectúen por separado de

aquél y aun cuando se originen en la prestación de servicios complementarios, en intereses devengados

por el precio no pagado o en gasto de financiación de la operación.

En consecuencia, por efecto de la figura del reembolso de gastos prevista en el anotado artículo 14°,

quien presta el servicio utiliza el crédito fiscal que le ha sido facturado por las adquisiciones realizadas

por cuenta del usuario real del servicio y a su vez factura a dicho usuario los mismos importes que el

fueron cobrados por el valor del servicios y a su vez la factura a dicho usuario los mismos importes que le
fueron cobrados por el valor del servicio e impuesto respectivo, siendo que tal impuesto al ser registrado

como débito fiscal neutraliza los efectos del crédito fiscal registrado por éste, quien presta el servicio.

De lo expuesto se aprecia que las facturas emitidas por reembolso solo encontraran emitidas por el

Impuesto General a las Ventas, en aquellos supuestos en los que la empresa que asume el gasto haya

hecho uso del crédito fiscal de dichas adquisiciones, debiendo refacturar dicho monto como operación

gravada con el citado impuesto a efecto de obtener el efecto neutro del Impuesto.

Ahora bien, en el supuesto que la empresa realizó pago de gastos que no están gravados con el Impuesto

General a las Ventas la refacturación de dichos pagos deberá efectuarse sin el Impuesto General a las

Ventas.

Cabe señalar que el Tribunal Fiscal en las Resoluciones N° 04170-1-2011 y 13581-3-2013 ha señalado

que el reembolso de gastos previsto en el artículo 14° de la Ley del Impuesto General a las Ventas resulta

aplicable en el entendido que dicho gastos se encuentran gravados con el impuesto, de manera que al ser

facturados al usuario real del servicio, quien lo presta recupera el crédito fiscal proveniente del impuesto

trasladado al momento de su adquisición, habida cuenta que la prestación del servicio gravado con motivo

de tales gastos gravados fueron prestados realmente al usuario y no al prestador de los mismos.

Asimismo, el Tribunal Fiscal en la Resolución N° 1557-2-2020 señaló que “No es posible utilizar el

crédito fiscal de facturas emitidas por reembolso por el mismo importe de la comisión por carta fianzas,

por cuanto dicho servicio prestado por las entidades financieras no está gravado con IGV. En tal sentido,

no existe ningún crédito fiscal que pudiera ser trasladado.”

El reembolso de gastos genera un efecto neutro; sin embargo, para que sea refacturada con IGV requiere

que la operación a reembolsar se encuentre gravada con el referido impuesto.

En atención al fundamento normativo y jurisprudencial expuestos, respecto de los gastos por sueldos

sustentados en las planillas de recursos humanos y boletas de venta no corresponde gravar con IGV los

importes que corresponde al monto de los mismos; siendo posible que se emita el comprobante de pago

por dicho reembolso, pero indicando que se trata de operaciones no gravadas con IGV.

 
CONCLUSIONES:

 Corresponde emitir una factura por reembolso gravada con IGV en el supuesto de gastos

que el contratista hubiera utilizado el crédito fiscal.

 Respecto de los gastos por operaciones no gravadas con IGV, tales como remuneraciones y

adquisiciones con boletas de venta, corresponde que se emita una factura no gravada con

IGV.