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CONTENIDO

Informe Especial
Alcances sobre los costos de servir al cliente E1
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Consulta Contable
Transferencia de bienes que se cobra parcialmente con bienes y saldo en efectivo E5

Informe Especial

Alcances sobre los costos de servir a clientes

I. Introducción
El objetivo de toda empresa es generar
los ingresos necesarios que le permitan ade-
más de cubrir sus costos y gastos, obtener
un excedente que bien lo reinvierta para so-
portar el crecimiento futuro, o lo distribuya
entre sus accionistas como retribución por
el capital invertido.
Para lograr este objetivo, es clave que
la empresa analice periódicamente la ren-
tabilidad obtenida por las operaciones que
desarrolla. El análisis de rentabilidad, parte
de una clara identificación de la relación
existente entre sus dos componentes: ingre-
sos y costos / gastos. Estos componentes se
deben analizar conjuntamente, en función
del elemento que los relaciona. Un enfoque
ampliamente utilizado para relacionar estos
2 componentes, es el análisis de rentabili-
dad por producto. Este enfoque es útil para
entender el margen de contribución que
genera cada producto, pero presenta ciertas
limitaciones al no asignar adecuadamente
todos los elementos del costo. Ello se debe
a que una proporción importante del costo
no se encuentra relacionado con la variación
del producto. Algunos ejemplos ilustran lo
señalado anteriormente:
• gasto de la fuerza de ventas en empresas
farmacéuticas que ofrecen un portafolio
integrado de productos,
• descuentos que se otorgan por volumen
o ubicación geográfica del cliente en
empresas cementeras,
• promociones enfocadas a determinado
canal de distribución en empresas de
consumo masivo.
Frente a ello, el enfoque de rentabilidad
por cliente, proporciona un análisis más pre-
ciso para evaluar la relación entre ingresos
y costos, y en consecuencia la rentabilidad
de la empresa. Según este enfoque, tanto
los ingresos como los costos se distribuyen
considerando como variable de asignación
o impulsor al cliente que los genera. Para la
estimación de los costos, se emplea la he-
rramienta de Costo de Servir a Clientes (CTS
por sus siglas en inglés). Esta herramienta
es muy utilizada por compañías que realizan
consultoría estratégica, hoy en día existe
limitada bibliografía sobre este tema.
El análisis de CTS permite a las empre-
sas rentabilizar sus ingresos al identificar el
uso que hace el cliente de los recursos de
la empresa asignándole un costo por ello.
Este enfoque permite responder preguntas
claves para el negocio que no son claras en
un análisis tradicional de rentabilidad:
¿Se debe vender a todos los clientes?
¿Son los clientes de mayor volumen los
más rentables?
¿Qué canales de distribución son los más
efectivos para llegar a los clientes?
¿Qué oportunidades existen para rentabi-
lizar las operaciones de la empresa?
En el presente informe, se realizará el aná-
lisis de la rentabilidad por cliente, partiendo
de un claro entendimiento del Costo de Servir
a Clientes, sus implicancias y beneficios.
2. Relación entre Ingresos y Gastos:
Rentabilidad por Cliente
Cómo bien lo señala Horngren en su libro
Financial Accounting, “los ingresos repre-
sentan una medida del logro obtenido, una
forma de evaluar el desempeño de la entidad
en un periodo de tiempo”(1). Los ingresos
son clave para toda empresa, en conse-
cuencia, tradicionalmente las organizaciones
se enfocan en generar mayores ventas sin
analizar a detalle la rentabilidad asociada a
cada una. Ello ha llevado a vender a todos
los clientes sin distinción, estableciendo el
precio en función al costo de los productos
vendidos, sin incluir otros costos adicionales
que influyen significativamente en el costo
total de ofrecer el producto al cliente. En este
sentido, existe limitado análisis y evaluación
sobre la contribución financiera del cliente
al negocio.
En ese sentido, es importante evaluar
a cada cliente en sus dos dimensiones:
ingresos que genera, así como los costos
asociados en atenderlo y brindarle el servi-
cio (llamado también costo de servir a los
clientes). El punto de partida es reconocer al
cliente como principal impulsor del ingreso
y del costo, y utilizar esta variable como cri-
terio de asignación. Para ello, es importante
entender que no todos los clientes generan
el mismo beneficio para la empresa. Para
citar como ejemplo, el caso de First Unión,
que utiliza la rentabilidad por clientes para
ofrecer un servicio diferenciado: “First Union
codifica a sus clientes con colores, clientes
en verde son rentables y reciben un servicio
superior, mientras que los clientes en rojo
pierden dinero y no reciben ningún beneficio
especial como por ejemplo eliminación de
tarifas por chequeras (2).”De esta manera,
la información obtenida del análisis de
rentabilidad por cliente proporciona nuevas
perspectivas respecto a la forma de conducir
el negocio.
La medición de la rentabilidad por cliente
es una herramienta importante para asegu-
rar la sostenibilidad del negocio en el largo
plazo. Para ello el análisis del Costo de Servir
a Clientes juega un rol fundamental, ya que
permite identificar los verdaderos costos
asociados con atender a cada cliente y así
determinar los clientes más rentables y en
los que la empresa debe poner especial
atención. Lo señalado anteriormente se
ejemplifica en el siguiente cuadro:

INFORMATIVO 1ra. quincena, AGOSTO 2008

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información se obtiene principalmente de
Rentabilidad vs. Tamaño de Cliente las partidas contenidas en el Estado de
Ganancias y Pérdidas. Sin embargo, ciertas
partidas como por ejemplo el costo finan-
ciero de inventarios, el costo financiero de
créditos a clientes, se obtienen a través de
un cálculo financiero tomando la informa-
ción de las cuentas del Balance General.
El costo de servir, esta compuesto por 2
rubros principales: costos asociados con
atender a clientes y términos comerciales. A
continuación se detalla cada uno de dichos
elementos:

4.1 Costos Asociados con atender a Clientes

Fuente: Análisis Booz Allen Hamilton, Costo de Servir
Con esta información sobre rentabilidad,
la empresa establece las acciones necesarias
para rentabilizar sus clientes, por ejemplo
redefiniendo sus políticas de atención y
servicio. En el gráfico anterior, se puede
apreciar que se atienden a varios clientes
que no son rentables, con un volumen de
ventas bastante reducido. Inclusive, clientes
del mismo tamaño presentan rentabilidades
muy variadas.
Es importante destacar que el costo de
servir a clientes representa en promedio
entre el 15% al 30% (3) de las ventas de
una empresa. Por ello, las medidas que
se tomen como consecuencia del análisis
de rentabilidad por clientes impactan
significativamente en el desempeño de
la empresa. Análisis complementarios
que son de utilidad para definir acciones
específicas a implementar para mejorar
la rentabilidad son margen por canal,
dispersión de políticas comerciales, estos
análisis se describirán con mayor detalle
el numeral 5.
3. Ingresos de Clientes
El primer paso para determinar la
rentabilidad por cliente es identificar los
ingresos que éstos generan a la empresa.
Estos ingresos provienen principalmente
de las ventas o prestación de servicios,
sin embargo existen otros conceptos adi-
cionales como los ingresos financieros,
que se deben considerar, no obstante
dado que dichos ingresos se originan
por el financiamiento que otorga la em-
presa a sus clientes y no por el curso
regular de las operaciones del negocio,
deben analizarse en forma separada de
los ingresos corrientes generados por
cada cliente.
Un elemento que debe ser analizado con
detenimiento para el cálculo de los ingresos,
es la definición del precio de referencia
que servirá como base para el cálculo de
la rentabilidad. Constituye una práctica co-
mún el considerar como ingresos, el total
de los ingresos generados descontando
toda forma de descuento que se otorga a
clientes, este valor es el que usualmente se
consigna en los comprobantes de pago que
emite la empresa. En estos casos resulta
difícil comparar la rentabilidad de un cliente
frente a otro, debido a que no se consigna
el descuento, por tanto no se encuentra en
la información contable. Frente a ello, para
efectos de establecer la rentabilidad por
cliente, se considera un precio base igual
para todos los clientes, y éste el que se toma
como referencia.
Para mayor claridad en la estructura de
los ingresos por cliente, es conveniente
desglosar cada uno de los elementos que
lo componen, identificando los ingresos
que provienen de cada producto o servicio.
De esta manera, se determina la mezcla
de ventas que genera cada cliente. Un
análisis inicial que se realiza a partir de
esta información, es identificar la disper-
sión en precios con respecto al precio
inicial base.
4. Costo de Servir a Clientes
El Costo de Servir a Clientes es una
herramienta de análisis financiero que
permite identificar los verdaderos impul-
sores de la rentabilidad de la empresa, a
través de la asignación de costos y gastos
según la utilización que realice el cliente.
El CTS identifica cómo cada producto y
cliente requiere y utiliza los recursos de la
empresa y por lo tanto contribuye de forma
diferenciada a la rentabilidad y desempeño
del negocio.
El Costo de Servir a Clientes toma como
base el costeo por actividad (Costeo ABC),
ya que un elemento importante es la distri-
bución de costos por proceso.
El cálculo del Costo de Servir a Clientes
toma como base la información contenida
en la contabilidad tradicional, reagrupando
los elementos en rubros específicos. Esta
Los costos asociados con atender a
clientes corresponden a todos los cos-
tos incurridos para ofrecer el producto
o brindar el servicio al cliente. Este
rubro comprende principalmente los
siguientes conceptos:
a. Ventas y Mercadeo –incluye to-
dos los desembolsos propios de
las áreas de ventas, mercadeo y
servicio al cliente, entre éstos se
encuentran: gastos de personal
dedicado a realizar estas funciones
(sueldos y prestaciones), gastos
de publicidad y promoción (por
ejemplo material de merchandi-
sing, material POP en el punto de
venta, impulsadoras, productos
entregados a título gratuito), te-
lemercadeo, y los gastos relacio-
nados con el espacio físico dónde
se desarrollan estas actividades:
arrendamiento y/o mantenimiento
del local de ser el caso, servicios
públicos; luz, agua, teléfono. De
otro lado, un aspecto importante
a considerar corresponde a los
apoyos que se otorgan al punto
de venta: por ejemplo en el caso
de empresas de bebidas, los ex-
hibidores / refrigeradoras que se
destinan a las bodegas.
b. Comisiones de Ventas – incluye las
comisiones y demás incentivos que
se otorgan al personal comercial
dedicado a realizar las ventas. Así
como el sueldo base y todas las
prestaciones relacionadas, gastos
de viaje, agasajos o invitaciones a
clientes (gastos de representación),
transporte y otros gastos que se
incurren en atender y visitar a los
clientes con el fin de ofrecerle los
productos y servicios. Gastos re-
lacionados con la capacitación al
personal de ventas, así como los
gastos por las convenciones anuales
de ventas se incluyen también en
este rubro.
c. Costo de Inventario – el costo de
inventario es un concepto finan-
ciero que considera el costo de
tener un inventario disponible

1ra. quincena, AGOSTO 2008 INFORMATIVO

E2 REVISTA DE ASESORÍA ESPECIALIZADA CABALLERO BUSTAMANTE

para atender oportunamente los
pedidos de clientes. Asimismo, el
costo de materias primas, enva-
ses y embalajes necesarios para
obtener los productos finales,
deben adicionarse a este rubro.
Para efectos de calcular este mon-
to, a diferencia de los conceptos
anteriores, se toma la información
de inventarios contenida en el
Balance General multiplicado por
el costo financiero que utiliza la
empresa para evaluar sus proyec-
tos de inversión.
d. Fletes – incluye todos costos incu-
rridos en transportar el producto
hasta su entrega final al cliente.
Este costo incluye tanto el trans-
porte primario como el secunda-
rio, así como los traslados inter-
unidades. En este rubro se debe
incluir otros costos relacionados
con el transporte de bienes como
son: seguros, impuestos, gastos
de seguridad, gastos de personal
de despacho y transporte. Adicio-
nalmente, se deberá incluir los
gastos de vehículos que realizan
el traslado de productos: gasoli-
na, mantenimiento, depreciación,
seguros, entre otros.
e. Almacenamiento y Administración
– incluye los gastos relacionados
con el almacén y administración
de productos, materias primas
o productos en proceso que se
encuentran en los depósitos de la
empresa. Adicionalmente incluye
los gastos del personal responsa-
ble de la gestión de los inventarios,
gastos de seguros, gastos del local
(luz, agua, alquiler, mantenimien-
to) en el cuál se almacenan los
productos. Este rubro difiere del
rubro costo de inventario, princi-
palmente en que en éste rubro se
consignan los gastos necesarios
para asegurar que los productos
sean almacenados correctamente.
En cambio el costo de inventario
corresponde al costo financiero
del dinero por tener inventario de
productos.
f. Crédito y Cobranza – incluye los
gastos relacionados con el ma-
nejo de la cartera de cobranza
de los clientes. Considera los
sueldos y salarios de las áreas de
crédito y cobranza, prestaciones
complementarias así como gastos
indirectos por el local que ocupa
el personal en el desarrollo de
sus actividades (luz, agua, alquiler,
mantenimiento).
4.2 Términos Comerciales
Fuente: Booz Allen Hamilton
Los términos comerciales comprenden
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los montos asignados a clientes como política comercial bastante difundida
parte de las políticas comerciales de que es la facturación neta por las
venta bajo la forma de una rebaja en el operaciones realizadas. Es decir, los
precio de ventas. Principalmente, estos precios que se otorgan a los clientes,
montos corresponden a descuentos o son precios finales, después de des-
bonificaciones que se otorgan a clien- cuentos u otras formas de bonificación.
tes por cumplir con cuotas de ventas En estos casos, el análisis se inicia con
o determinados objetivos comerciales. la identificación del precio máximo
Los conceptos más utilizados corres- de referencia (único precio para cada
ponden a: producto, igual para todos los clien-
a. Descuentos – incluye todo tipo de tes) y sobre este valor se calculan los
reducción de precio con el objetivo términos comerciales.
de fomentar mayores ventas, entre
ellos se encuentran: b. Costo del Crédito: en este rubro se
– Descuento por volumen: boni- incluyen las condiciones de pago
ficación que se otorga a clientes que se le ofrece a los clientes, y el
por haber alcanzado el volumen correspondiente costo financiero.
de ventas que le solicita la empre- En algunos casos las empresas
sa, generalmente los clientes se no contemplan un costo financiero
agrupan por tamaño de venta y el asociado con el crédito otorgado
descuento viene asociado al grupo a clientes, en estas ocasiones, se
al que pertenecen. asume un interés presunto que
– Descuento por pronto pago: boni- será atribuido a cada cliente de
ficación que se otorga por realizar acuerdo con la fecha en la que
la cancelación antes de la fecha de realizó efectivamente el pago.
pago establecida. Esta información se obtiene de las
– Rebate por crecimiento: descuento cuentas del Estado de Ganancias
adicional por alcanzar las metas de y Pérdidas. Sin embargo, de no
crecimiento planteadas por la em- contar con un costo financiero
presa, estas metas no sólo implican asignado, se calcula los días de
un mayor volumen de ventas si no pago considerando el costo finan-
también otros factores, como por ciero de la empresa.
ejemplo apertura de nuevos puntos
de venta. 5. Análisis de la Rentabilidad por
– Pago de Contado: descuento que Cliente
se otorga cuando el pago de la venta
se realiza de contado. Luego de analizar cada uno de los com-
ponentes de la rentabilidad, se construye
Este es uno de los rubros más com- la rentabilidad por clientes. La metodología
plejos para el cálculo de CTS debido a de cálculo de la rentabilidad incluye los
que los descuentos no necesariamente elementos de Ingresos y Costo de Servir a
aparecen en la información contable. A clientes, detallados en las secciones ante-
través del análisis realizado en varias riores. La metodología de cálculo se ilustra
compañías, se observa que existe una a continuación:
Metodología Cálculo de Rentabilidad de Clientes
Ingresos
por Cliente
Margen Bruto
por Cliente
Restabilidad
Costo Específica del
por producto
Costo de
Cliente
Servir al – Costo por cliente
– Valor unitario de Cliente
– Costo por canal
productos – Costo por seg-
– Mezcla de pro- – Ventas y Mercado
mento
– Comisiones
ductos
– Costo de inventario
– Fletes
– Incluyen todos los elementos de
costo del sistema de negocio (ven- – Almacenamiento y
ta, depósito, supervisión, etc.) administración
– Se asignan a clientes o segmentos
de clientes – Descuento
– La asignación se hace en base al
impulsor de cada elemento en que
se incurre para servir al cliente
1ra. quincena, AGOSTO 2008
REVISTA DE ASESORÍA ESPECIALIZADA E3
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Informativo Contabilidad y Auditoría

La metodología de cálculo de la rentabili-
dad por clientes, requiere especial atención Descuentos vs. Tamaño del Cliente
en el cálculo del Costo de Servir a Clientes.
Para ello, el punto de partida es recopilar
información que permita una correcta asig-
nación de este costo, es decir el verdadero
impulsor del costo. Esta información gene-
ralmente se recopila a través de encuestas
a personal, o inclusive al mismo cliente. Por
ejemplo, el tiempo destinado por el ejecutivo
comercial en atender cada cliente como va-
riable para distribuir sueldos y prestaciones
de los vendedores. Algunos ejemplos de
criterios de asignación de costos se citan a Fuente: Presentación realizada por Booz Allen Hamilton para una empresa industrial
continuación:
Componente Criterio de
Un análisis importante es identificar la
Asignación a clientes y políticas comerciales, como se
relación entre el costo asociado con atender observa en el siguiente gráfico:
Sueldo de la fuerza de – Número de visitas al
ventas día
– Tiempo con cada
cliente Políticas Comerciales Vs. Descuentos vs. Tamaño del Cliente
Sueldo de personal de Número de documen-
crédito y cobranza tos generados y aten-
didos por cliente
Sueldo de empleados Número de entregas
de transporte por cliente
Costo de inventario En proporción a la mez-
cla de ventas de cada
cliente

Luego de identificar los impulsores de

cada elemento que componen el CTS, se
asigna al cliente el uso que hace de cada
recurso. De esta manera, continuando
con el ejemplo anterior, para distribuir el
sueldo del personal de ventas, se divide
el gasto total entre el tiempo total del
vendedor, se asigna el costo de acuerdo
con el tiempo que dedica el vendedor en
atender cada cliente. De la información
obtenida, se observa que no necesaria-
mente los vendedores emplean su tiempo
en los clientes que son más rentables a
la empresa. Igualmente, los vendedores
emplean tiempo importante en activida-
des administrativas o en traslados que
no necesariamente tienen un impacto en
la generación de ingresos.
Después de haber realizado la asignación
de todos los costos, se identifica los ingresos
generados por ese cliente (considerando el
precio base de referencia mencionada ante-
riormente). De esta manera, se termina de
asignar los ingresos por cliente y detallar su
rentabilidad. Adicionalmente al análisis de la
rentabilidad por cliente, se pueden realizar
varios análisis complementarios como son:
rentabilidad por canal, rentabilidad por seg-
mento, costo de servir vs. tamaño del cliente,
términos comerciales vs. tamaño del cliente
(dispersiones). Por ejemplo, en el gráfico que
se muestra a continuación, se observa que
existe una alta dispersión entre los descuen-
tos que se otorgan a clientes inclusive que
representan el mismo nivel de ventas a la
empresa, así como un conflicto entre canales
de venta: minoristas y distribuidores.
Fuente: Presentación realizada por Booz Allen Hamilton para una empresa de consumo
Como se puede apreciar el análisis de
rentabilidad por cliente, así como de sus
componentes permite identificar la dinámica
y comportamiento de los clientes para plan-
tear acciones para mejorar la rentabilidad
total de la empresa.
6. Implicancias y Beneficios del
Análisis de Rentabilidad por
Cliente
Como hemos podido apreciar en el de-
sarrollo del presente informe, el análisis de
rentabilidad cliente es un enfoque detallado
muy valioso para evaluar el desempeño de
la empresa. Específicamente, contribuye a
determinar si la estrategia de ventas que rea-
liza la empresa, es la que permite maximizar
la rentabilidad de sus clientes. Asimismo, el
análisis del Costo de Servir al Cliente, al per-
mitir identificar los costos de cada cliente, y
por tanto también los costos que pueden ser
reducidos ajustando las políticas de servicio,
permiten un mayor control sobre la gestión
del negocio.
El análisis de rentabilidad por cliente,
requiere consolidar información proveniente
de diferentes fuentes, la cual puede encon-
trarse altamente fragmentada y en un inicio
ser difícil de recopilar. Sin embargo, después
de haber iniciado la construcción del mode-
lo, la información obtenida y las decisiones
que se llegan a tomar supera con creces el
esfuerzo requerido en su implementación.
En conclusión, con el fin de buscar
mayor competitividad, las empresas es-
tán adoptando cada vez más el uso de la
rentabilidad por cliente como parámetro
para medir el desempeño de las áreas
comerciales y buscar rentabilizar su base
de clientes. Por ello la relación entre los
ingresos generados por cada cliente y sus
correspondiente Costo de Servir a Clientes,
constituyen un aspecto clave para evaluar
la contribución por cliente.
NOTA
(1) Horngren, Sunden, Elliott, Financial Accounting,
página 40.
(2) Zeithmal, Valarie ; Bitner, Jo Services Marketing,
página 369.
(3) Fuente: Estudios Realizados por Booz Allen
Hamilton en base a mas de 200 empresas con
operaciones a nivel mundial. n

1ra. quincena, AGOSTO 2008 INFORMATIVO

E4 REVISTA DE ASESORÍA ESPECIALIZADA CABALLERO BUSTAMANTE

TRANSFERENCIA DE BIENES QUE SE
COBRA PARCIALMENTE CON BIENES
Y SALDO EN EFECTIVO
Consulta
n
La empresa ALICANTE S.A., dedicada a
la comercialización de baterías, tiene como
política de venta, que el cliente al adquirir
una batería ceda el casco de la batería usa-
da como parte de pago. Al respecto, el 12
de agosto la empresa ALICANTE S.A. realiza
la venta de tres (3) baterías a un valor de
S/. 260.00 cada una, cuyo costo es de S/.
225.00, a la empresa Zaragoza E.I.R.L. (que
se dedica a la reparación de vehículos) la
misma que hace entrega del casco de la
batería usada cuyo valor de mercado es
de S/. 40.00 y la diferencia lo cancela en
efectivo. ¿Cuál es el tratamiento contable
de las transacciones realizadas, para la
empresa ALICANTE S.A., si se sabe que
ésta vende los cascos usados que recibe
de sus clientes?
Respuesta
n
1. Definición de Existencias
Existencia son todos aquellos bienes
que tiene una empresa y se encuentran
disponibles para la venta en el período
regular, que pueden estar en proceso
de producción o que se eximirán al ser
empleados en la elaboración de otros
productos o al ser usado para consumo
propio de las operaciones.
De conformidad con el párrafo 6 de
la NIC 2 “Existencias” (Modificada en
2003), las existencias son activos que
cumplen con las siguientes característi-
cas:
a) Poseídos para ser vendidos en el
curso normal de la operación.
b) En proceso de producción con vistas
a esa venta.
c) En forma de materiales o suministros,
para ser consumidos en el proceso de
producción, o en la prestación de
servicios.
En el presente caso se puede observar
que los cascos usados representan
existencias para la empresa ALICANTE,
dado que dichos bienes son destinados
a la venta.
2. Reconocimiento del Activo
En función al caso planteado, se puede
determinar que para ambas empresas
involucradas en la operación se pro-
duce una variación patrimonial como
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Consulta Contable
Consulta Contable
consecuencia de la transferencia de las En virtud a lo expuesto, entendemos
baterías así como de los cascos de las que ambas empresas procederán a
baterías usadas. Al respecto, cabe referir reconocer como Activo, las existencias
que el reconocimiento de existencias adquiridas dado que resulta probable
se efectuará en la oportunidad que se que fluyan beneficios económicos y el
transfieran los riesgos inherentes a la costo se puede medir en forma confia-
propiedad, considerando además que ble.
de conformidad con lo dispuesto en el
párrafo 83 del Marco Conceptual, las 3. Reconocimiento como gasto
partidas que reúnan la definición de El párrafo 34 de la NIC 2 “Existencias”,
elemento (en este caso Activo) deben refiere que cuando las existencias sean
reconocerse si es probable que generen enajenadas, el importe en libros de las
algún beneficio económico y que tengan mismas se reconocerá como un gasto
un costo o valor que pueda ser medido del ejercicio en el que se reconozcan
confiablemente. Similar referencia se los correspondientes ingresos ordina-
efectúa en el párrafo 89 de dicho marco, rios.
para el caso específico de Activos. Por lo tanto, la empresa ALICANTE S.A.
Respecto al costo del activo a recono- deberá reconocer como gasto, el costo
cerse, dado que corresponde a Exis- de las baterías en la oportunidad que
tencias, se considerará lo dispuesto en sean transferidas a la empresa ZARA-
el párrafo 11 de la NIC 2 “Existencias” GOZA S.A.
(modificada en 2003), que dispone que
el costo de adquisición comprenderá 4. Reconocimiento de ingresos prove-
el precio de compra, los aranceles de nientes de la venta de bienes
importación y otros impuestos (que no De conformidad con la NIC 18: Ingre-
sean recuperables), los transportes, el sos, en el caso de la Venta de Bienes
almacenamiento y otros costos direc- se debe reconocer el Ingreso cuando
tamente atribuibles a la adquisición de se cumplan los requisitos siguien-
las mercaderías. tes:
RECONOCIMIENTO DE INGRESOS EN LA VENTA DE BIENES
La empresa ha transferido al comprador los riesgos significativos y los
beneficios de propiedad.
La empresa ya no tiene la continuidad de la responsabilidad gerencial en
el grado asociado usualmente a la propiedad, ni el control efectivo de los
productos vendidos.
CONDICIONES
El importe de ingresos puede ser medido.
Es probable que los beneficios económicos relacionados con la transacción
fluirán a la empresa.
Los costos incurridos o a ser incurridos, por la transferencia pueden ser
medidos confiablemente.
5. Aspectos Tributarios de las negociaciones o condiciones
pactadas por las partes que hayan
5.1. Impuesto General a las Ventas originado dicha transferencia, en
En el caso materia de consulta, virtud a lo señalado en el literal a)
tanto la venta de las baterías como del artículo 1º y numeral 1 del artículo
la entrega de éstas como parte de 3º del TUO de la Ley del IGV e ISC.
pago por cuenta del comprador, Concordantemente, el literal a) del
califican como venta dado que se numeral 3 del artículo 2º del Regla-
está produciendo la transferencia de mento de la Ley del IGV, define como
dichos bienes, independientemente Venta a todo acto a título oneroso que
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REVISTA DE ASESORÍA ESPECIALIZADA E5

Informativo Contabilidad y Auditoría
conlleve la transmisión de propiedad
de bienes, independientemente de la
denominación que le den las partes,
tales como venta propiamente dicha,
(...), dación en pago, (...).
Cabe señalar que la obligación tribu-
taria para este tipo de operaciones se
produce en la fecha en que se emita
el comprobante de pago o en la fecha
que se entregue el bien lo que ocurra
primero, en virtud a lo dispuesto en
el literal a) del artículo 4º del TUO de
la LIGV.
5.2. Impuesto a la Renta
En virtud al artículo 20º del TUO de la
Ley del Impuesto a la Renta, cuando
se produzca la enajenación de bienes,
la renta bruta está constituida por la
diferencia entre el ingreso gravable
neto y el costo computable. Cabe
indicar que esta transacción debe
reconocerse en el ejercicio en que
se produce su devengo en virtud a lo
dispuesto en el artículo 57º del TUO
de la LIR.
Igualmente se considerará como par-
te de la base imponible para el pago
a cuenta del Impuesto a la Renta, en
el mes en que dicha transacción se
produzca, en virtud al artículo 85º del
TUO de la LIR.
Al respecto, cabe indicar que el pá-
rrafo 22 del Marco Conceptual para
la Preparación y Presentación de
Estados Financieros, señala que la
Hipótesis de Devengo implica que
las transacciones y demás sucesos
se reconocen cuando ocurren (y no
cuando se recibe o paga dinero u otro
equivalente de efectivo).
5.3. Comprobantes de Pago
Teniendo en cuenta que se ha produ-
cido la venta de bienes - transferencia
de propiedad, resulta obligatoria la
emisión del respectivo comprobante
de pago por cada una de las transac-
ciones realizadas, ello en virtud a lo
regulado en el artículo 1º de la Ley
de Comprobantes de Pago, Ley Nº
25632.
El numeral 1 del artículo 5º del Re-
glamento de Comprobantes de Pago,
aprobado por Resolución de Superin-
tendencia Nº 007-99/SUNAT, dispone
que en la transferencia de bienes
los comprobantes de pago deben
ser entregados en el momento en se
entregue el bien o en el momento en
que se efectúe el pago, lo que ocurra
primero.
6. Registro Contable
En función al análisis realizado a conti-
nuación se muestra el registro contable
que deberá aplicar la empresa Alicante
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E6 REVISTA DE ASESORÍA ESPECIALIZADA
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S.A. de acuerdo a la operación realiza-
da.
6.1 Por la venta de las 3 baterías a
Zaragoza E.I.R.L.
a. Reconocimiento del Ingreso
✍ REGISTRO CONTABLE
––––––––––– x ––––––––––
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
12 CLIENTES 928.20
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
121 Facturas por
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
cobrar
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
40 TRIBUTOS POR
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
PAGAR 148.20
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
401 Gobierno Central
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
4011 IGV e IPM
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
70 VENTAS 780.00
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
701 Mercaderías
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12/08 Por la venta de 3 ba-
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
terías según factura Nº 003-
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3210 a la empresa Zaragoza
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EIRL.
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––––––––––– x ––––––––––
b. Reconocimiento del gasto
✍ REGISTRO CONTABLE
––––––––––– x ––––––––––
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69 COSTO DE
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
VENTA 675.00
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
691 Mercaderías
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
20 MERCADERÍAS 675.00
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
20.1 Baterías
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
x/x Por el costo de la mer-
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
caderías vendidas.
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
––––––––––– x ––––––––––
6.2. Por la recepción del casco (batería)
del cliente Zaragoza E.I.R.L.
✍ REGISTRO CONTABLE
––––––––––– x ––––––––––
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
60 COMPRAS 120.00
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
601 Mercaderías
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
40 TRIBUTOS 22.80
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
401 Gobierno Central
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
4011 IGV e IPM
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
42 PROVEEDORES 142.80
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
421 Facturas por
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
pagar
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
x/x Por el registro de los 3
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
cascos de batería entrega-
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
do por Zaragoza E.I.R.L.
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––––––––––– x ––––––––––
––––––––––– x ––––––––––
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
20 MERCADERÍAS 120.00
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
20.1 Casco (batería)
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
61 VARIACIÓN DE
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
EXISTENCIAS 120.00
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
611 Mercaderías
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x/x Por el ingreso al alma-
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
cén de los cascos de ba-
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
tería.
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––––––––––– x ––––––––––
6.3. Por compensación y cobro en
efectivo del saldo
En el presente caso, se está realizando
una operación de compensación en
la que se considerará para efectos
contables que tanto las cuentas por
cobrar como las cuentas por pagar
representan activos y pasivos finan-
cieros respectivamente, constituyendo
ambos instrumentos financieros, en
consecuencia resulta de aplicación
la NIC 39 Instrumentos Financieros:
Reconocimiento y Medición. Sobre
el particular, los párrafos 17 y 39 de
la mencionada NIC, regulan que una
entidad dará de baja en cuentas un
activo financiero cuando expiren los
derechos contractuales sobre los flujos
de efectivo del activo financiero, así
como también, eliminará de su balance
un pasivo financiero (o una parte del
mismo) cuando se haya extinguido,
esto es, cuando la obligación especi-
ficada en el correspondiente contrato
haya sido pagada o cancelada, o bien
haya expirado.
Al respecto, conviene señalar que la
compensación es una forma de extin-
ción de obligaciones y que se encuen-
tra regulada por el Código Civil en el
artículo 1288º.
En conclusión a lo desarrollado y con-
cordándolo con la NIC 39, cabe señalar
que la compensación implica una for-
ma de extinguir la deuda, y por ende
conlleva a que expiren los derechos
contractuales.
Conforme a lo expuesto en el párrafo
precedente cabe inferir que, en el caso
materia de consulta las obligaciones
a cargo de cada una de las empresas
son susceptibles de comtpensación,
supuesto que se produce parcialmente,
cancelándose la diferencia en efecti-
vo.
✍ REGISTRO CONTABLE
––––––––––– x ––––––––––
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
10 CAJA Y BANCOS 785.40
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
104 Cuentas
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corrientes
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
42 PROVEEDORES 142.80
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
421 Facturas por
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
pagar
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
12 CLIENTES 928.20
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12.1 Facturas por cobrar
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x/x Por la compensación y
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cobro de la parte no com-
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pensada.
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INFORMATIVO
CABALLERO BUSTAMANTE