Finanzas Públicas

El concepto de finanzas públicas se relaciona con las erogaciones o gastos realizados por el gobierno, como
también los ingresos y recursos obtenidos por aquel. Es una rama de la economía que estudia como el gobierno
obtiene sus ingresos y el destino que les da. El derecho financiero es una rama del derecho público que tiene
por finalidad estudiar el aspecto jurídico de la actividad financiera del gobierno.
No es concebible la economía de mercado sin un marco donde la sociedad y todos sus componentes
disfruten de la defensa exterior, la seguridad interior, de la organización de un sistema de administración de
justicia, de servicios sanitarios y hospitalarios y de servicios educacionales y donde cuenten con la existencia y
mantenimiento de los bienes de inversión o de infraestructura (puentes, caminos).
Las finanzas públicas tienden a objetivos identificables con el interés público y en su mayor parte
inmateriales; la mayor parte de los recursos provienen del ejercicio del poder coactivo y, el Estado debe
primero determinar sus gastos, y luego obtener sus recursos. En cambio, las finanzas privadas persiguen
finalidades privadas de carácter material como industrializar bienes, producir servicios, etc.; obtienen sus
recursos trabajando, produciendo servicios, etc. y, los individuos primero obtienen sus recursos y luego los
gastan o ahorran, y el individuo es libre para elegirlos y gastarlos. El Estado no debe ahorrar, no debe tener en
su presupuesto un superávit porque se estaría demostrando que detrajo del sector privado recursos mayores
que los que en realidad necesitaban que no se cumplió con la finalidad de “satisfacer los gastos públicos”.
Debe existir entre ambas una integración funcional.

Actividad financiera del Estado

La actividad financiera del Estado va a implicar todo funcionamiento dentro de la economía, como
productor generando bienes y servicios, para lo cual deberá ser demandante de bienes y servicios, utilizando
recursos para satisfacer necesidades.
Es un conjunto de operaciones financieras, destinada a la obtención de los recursos y la realización de los
gastos públicos, cuyo objetivo final es la satisfacción de las necesidades públicas y el interés público. Uno de
los pasos consiste en producir o hace producir los bienes materiales o inmateriales capaces de satisfacer dichas
necesidades.
Se trata de una actividad constituida por tres momentos diferentes:
1. el cálculo de los recursos y los gastos,
2. la obtención de los recursos públicos,
3. la aplicación o inversión de tales recursos.
Las finanzas públicas están en constante relación con otras ciencias (elementos):
1. Económicos: el Estado puede intervenir en la economía en su condición de tal, o como un particular
más. Puede tener más de un objetivo: objetivos fiscales y objetivos parafiscales. Ej.: cigarrillo, maneja los
precios con incidencia de la recaudación (impuestos) y cuida la salud pública. Puede influir en la oferta, en la
demanda, limitar precios.
2. Políticos: se deben tomar decisiones sobre en que orden de prioridades se satisfacen determinadas
necesidades. Estas valoraciones las va a hacer el grupo dominante que tenga a su cargo la función del Estado.
Según el tipo de gobierno, las prioridades van a ser diferentes.

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 Tanto en lo político como económico, estamos hablando del Estado en todos sus niveles: Nacional,
Provincial, Municipal. No deben existir controversias en los fines de cada nivel, para que se pueda llevar a
cabo bajo un orden, exista coherencia en lo jurídico y el esfuerzo sea mancomunado.
3. Sociológicos: la actividad del Estado se desarrolla en la sociedad, la cual está formada por diferentes
grupos de interés. Estos pueden tener intereses conflictivos o concordantes, según el aspecto que se trate.
4. Éticos: para realizar las valoraciones hay una cuestión ética y moral. Muchas veces la ética puede ir en
contra de otras cuestiones, ya que las decisiones pueden ser cuestionadas en cuanto a lo ético. Ej.:
contribuyentes con deudas, se realizan planes de pago o condonación de intereses para poder percibirlo. Aquí
la ética tiene que ver con la equidad: el que no pagó, se ve beneficiado más que el que pagó.
5. Técnicos: el estado deberá establecer técnicas o tener herramientas que le permitan recaudar,
controlar, fiscalizar, administrar, mantener un nivel para tener poder de pago, que le permitan salir al
mercado a obtener los recursos para cubrir las necesidades públicas de las cuales se hace cargo.
6. Jurídicos: normas jurídicas que formen parte de un todo coherente que permita formar el Sistema
Jurídico Nacional y que no existan contradicciones en la misma.
El Estado puede influir en la economía controlándolos o modificándolos. Al ser productor de un producto
sustituto, establece sus precios y modifica la oferta. Éste participa necesariamente, con su actividad
financiera, en la economía global. Cuando lo hace puede ser en su condición de Estado o como un particular
más. Ej.: compra de medicamentos para hospitales públicos; si el mismo los produce, modifica los precios.
El gasto público tiende a ir incrementándose, por lo que el Estado deberá establecer un orden de
prioridades para los recursos (ya que son escasos).
La actividad financiera reconoce como único sujeto activo al Estado, en sus tres niveles. Ésta actividad
tiene fines propios:
 Fines fiscales: se materializan con la obtención de recursos, con los cuales se efectúan los gastos que
atenderán a las necesidades públicas. Persiguen la satisfacción de los fines públicos indirectamente.
 Fines extrafiscales: son aquellos que atienden al interés público en forma directa, a través de la
intervención en las distintas actividades desarrolladas por la comunidad.
 Fines mixtos: características de los dos anteriores.
 La actividad financiera tiene múltiples facetas. Tiene puntos de encuentro con la economía general. El
estado actúa directa o indirectamente sobre ella, influye sobre la demanda, la oferta, los precios, no solo de
los bienes y servicios finales, sino también de los insumos y factores de la producción.
El Estado puede a través de su intervención provocar, alentar o atenuar la inflación. De ahí la necesidad de
analizar los fenómenos financieros y sus consecuencias sobre la economía como una actividad del Estado, pero
bajo el manejo de los gobernantes, sea en democracia, dictadura u oligarquía, o a través de la milagrosa
identificación entre gobernantes y gobernados, según las expresión de Lincoln: “El gobierno del pueblo, por el
pueblo y para el pueblo” (que sería lo óptimo).

El pensamiento financiero
El pensamiento financiero siempre respondió a las necesidades del momento histórico en el que ha estado
inserto. Se ha ido dando una lucha permanente del individuo por la defensa de sus derechos en contra de la

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exorbitancia de las medidas del Estado y una búsqueda del reparto equitativo y racional (más eficiente) de los
recursos escasos para la satisfacción de necesidades públicas y privadas.
El Estado es una organización humana con objetivos y funciones que le asignan las fuerzas políticas
dominantes en relación con factores da variado carácter (históricos, geográficos, culturales, religiosos, etc.),
en un determinado contexto temporo-espacial. Estos dependen de asumir determinados fines: de existencia y
mantenimiento de la organización, originados por los propósitos u objetivos perseguidos por dicha
organización. Tiene la tarea de producir bienes y servicios públicos para satisfacer necesidades públicas y
alcanzar determinados fines (salud pública, educación, seguridad y justicia).
El papel del Estado en relación a las finanzas públicas ha dado origen a marcadas controversias. Se puede ir
desde considerarlo como sujeto protagónico, hasta llegar a la negación del estado. Estado como sujeto activo
de la actividad financiera, en finanzas clásicas y modernas. La doctrina clásica y marginalista restaron
importancia a este papel, aunque los sucesores de los marginalistas lo volvieron a reconocer. La negación y la
tendencia a la demitificación del Estado se hallan en Pareto y su escuela sociológica.
 Pareto considera al Estado como una simple pantalla detrás de la cual se esconde la minoría
gobernante con sus intereses, ideologías y apetitos.
 Hegel, en la filosofía idealista y la Doctrina Financiera Alemana: el Estado como protagonista de la
actividad financiera, atribuyéndole la función de productor de servicios públicos y de redistribuidor de
riquezas.
 Adam Smith: en La Riqueza de las Naciones (1766) dice que el Estado no debe intervenir en la
economía, dejándola a la libre iniciativa individual. El Estado debe limitarse a:
1. La defensa exterior,
2. La seguridad y justicia interior,
3. Los trabajos públicos y a las instituciones destinadas a promover el comercio y la educación.
 Doctrina Keynesiana: Keynes considera al Estado como sujeto de la actividad financiera, pero
desconocen o pasan a un rol secundario la función de producción de servicios públicos y enfatizan el papel
regulador de la actividad financiera del Estado.
 Teoría General sobre Finanzas Públicas: ésta atribuye al Estado la función de reactivante de la
economía mediante inversiones. Las obras públicas como tarea del Estado pueden tener distintos fines:
1. Reactivación económica,
2. Capital propio, lograr incrementar el activo fijo del Estado,
3. Paliativa desocupación,
4. Plena ocupación y aumento del ingreso total del país, como inversión del Estado.
Que el Estado decida o no intervenir influye en la economía en general. Las obras públicas pueden tener
varios objetivos. Ej.: para paliar la desocupación genera fuentes de trabajo para realizar las obras públicas.
Ésta es su importancia: alcanza varios objetivos simultáneos.
Posibilidad de una Teoría General de las Finanzas públicas: es posible construir una teoría general,
partiendo de la única premisa de la existencia de una organización humana llamada Estado con funciones
distintas según las circunstancias históricas en que se desenvuelve y según los fines que se propone, de
acuerdo con las fuerzas políticas que predominan.

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 Evolución del pensamiento financiero
El desarrollo histórico de las ideas en materia de finanzas públicas está influido por la evolución de los
hechos y acontecimientos y éstos están en alguna medida influidos por aquel. No se puede determinar con
precisión cuál de las dos influencias sea más decisiva.
 Cameralismo: autores alemanes de los siglos XVII y XVIII que cultivan las ciencias camerales. Deriva del
vocablo alemán KAMMER, que significa cámara o gabinete real. Comprenden nociones de administración y
gobierno, de economía y política económica y de finanzas públicas. Su significación se halla en el hecho que
ella examina los problemas de la economía y las finanzas desde el ángulo del Estado como sujeto de las
actividades. Es la primera expresión de la ciencia de las finanzas públicas.
 Fisiócratas: es iniciada por Quesnay. Se caracteriza por
a. ser el primer intento de creación de un sistema científico de economía,
b. por haber ensayado con el tablemt economique un enfoque macroeconómico,
c. por el ensalzamiento del orden natural, que es capaz de lograr el máximo bienestar para todos, con la
remoción de todas las trabas del Estado a las actividades productivas y al comercio (interno y externo), y
d. Por la Teoría del Producto Neto, según la cual solo la actividad agrícola arroja un producto neto
superior a los medios utilizados para la producción (salario – interés)
Esta doctrina nos ofrece las siguientes contribuciones:
1. Limitación a las funciones del Estado y eliminación de las trabas a las actividades individuales por la
adopción del lema laissez faire, laissez passer;
2. El impuesto debe aplicarse sobre la renta de la tierra, ya que sostenían que la tierra generaba el único
acrecentamiento de la riqueza;
3. Doctrina del impuesto único sobre la renta de la tierra como resultado de la teoría del producto neto y
reacción a la aplicación de impuestos, licencias y derechos de todo tipo e importancia de la Monarquía
Francesa, originado en el régimen feudal.
4. Teoría de la amortización del impuesto territorial: reduce el valor de la tierra gravada y permite a
quien compra un terreno, pagar un precio descontando la parte del mismo que ha de producir la porción de la
renta destinada al impuesto;
5. Descrédito de los impuestos indirectos al consumo y la apología de la imposición directa.
6. La teoría según la cual los gastos públicos deben limitarse en su magnitud al producto del impuesto,
límite establecido por el orden natural.
 Adam Smith: es considerado el padre de la economía política. Su pensamiento consiste en dos temas:
1. El papel del Estado: no debe intervenir ni interferir en la economía, dejándola confinada a la libre
iniciativa individual. El Estado debe limitarse a tres temas:
o Defensa exterior,
o Seguridad y justicia interior,
o Trabajos públicos
o Instituciones públicas que promuevan el comercio y la educación de la juventud y a la instrucción
de los hombres de distintas edades. Aunque estos son trabajos e instituciones ventajosas no son de naturaleza
tal que el beneficio pueda pagar el gasto para un particular o un grupo pequeño. Éstos no pueden erigirlas ni
mantenerlas.

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 2. Principios de la imposición: las ingresos individuales provienen de tres fuentes diferentes: las rentas
del suelo, de los beneficios de las empresas y de los salarios. Por lo tanto, los impuestos deben ser pagados
con una u otra de esas fuentes o con las tres indiferentemente. Principios:
a. Igualdad o principio de las facultades: los súbditos deben contribuir al sustento del gobierno en
proporción con sus capacidades contributivas (en proporción con la renta que ellos gozan bajo la protección
del Estado). Éstas son las reglas de la igualdad y de la proporcionalidad. Cualquier impuesto que recaiga sobre
los ingresos de loas tres fuentes es necesariamente desigual, en cuanto no afecte a las otras dos. Smith
primero hace hincapié en la capacidad contributiva, pero luego enuncia el principio del beneficio. Aquí se
consideran los ingresos como la medid en que cada uno demanda los servicios públicos indivisibles y el
fundamento de los impuestos en la capacidad contributiva. Además anticipa la doctrina de la no imposibilidad
del ahorro.
b. Certeza: el impuesto que cada individuo está obligado a pagar debe ser cierto y no arbitrario. El
tiempo, la manera y la cantidad del pago deben ser simples para el contribuyente. Aquí corresponde el
principio de la legalidad del impuesto y la exclusión de la discrecionalidad de la administración de la
administración recaudadora. Si así no fuere, cada persona sujeta al impuesto quedaría más o menos en poder
del recaudador, que podría agravar el impuesto a víctimas contribuyentes, o bien extorsionarlos.
c. Comodidad: todo impuesto debe ser recaudado en el tiempo o en el modo en que con mayor
probabilidad sea conveniente para el contribuyente pagarlo. Ej.: impuesto sobre la renta de una casa,
pagadero en los mismos términos en que se pagan dichas rentas.
d. Economicidad: todo impuesto debe ser estructurado de manera tal de quitar y mantener fuera de
los bolsillos de la gente la menor cantidad posible por encima de la suma que ingresa al Tesoro Nacional. Con
esto se intenta evitar el vicio de un beneficio personal para los funcionarios. El impuesto debe ser rendidor, no
puede costar mas recaudarlo y fiscalizarlo que los que ingresa.
 David Ricardo: primer tratamiento de la imposición con rango científico. Se basa en la teoría general
de la distribución y su doctrina financiera se centra en la incidencia de los impuestos que afectan la renta de
la tierra a diferencia de aquellos que recaen sobre brutos.
a. Renta Ricardiana (renta diferencial): si se toma como base la renta de la tierra, donde el costo de
producción es igual al precio del mercado, este producto no tiene utilidad y por lo tanto no paga impuesto. El
tributo no influye sobre los precios de mercado y los productores que pagan el impuesto deberán soportar su
carga, sin poder trasladarla (modificar precios) a los consumidores. Cuando se toma de base el producto bruto
de la tierra, se modifica el costo, y por lo tanto el precio, trasladándose el impuesto al consumidor. Esto se ha
aplicado a rentas diferenciales o a rentas excedentes.
b. Presión del impuesto extraordinario y del Empréstito (endeudamiento): ambos se comparan como
instrumentos para financiar un gasto extraordinario. Son los recursos reales que el Estado retira de la
economía, son bienes presentes y no riqueza futura. Abre el debate sobre las ventajas y desventajas sobre la
elección entre la financiación de gastos extraordinarios por endeudamiento o por imposición, la incidencia de
la deuda sobre la generación presente o las generaciones futuras y la carga de la deuda pública. Críticas: la
ciencia posterior critica la igualdad por él sostenida entre el impuesto 1 millón una sola vez y una serie
perpetua de pagos anuales de 50 mil. Se justifica sólo en el impuesto real inmobiliario, que produce la
amortización o capitalización del impuesto. Sostiene que los propietarios prefieren el empréstito que genera

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un solo sacrificio y que no tiene incidencia en comerciantes, industriales, agricultores, profesionales, etc.
Otros autores perfeccionan la doctrina ampliando el empréstito a comerciantes y demás, con la hipótesis de
solidaridad entre las generaciones presentes y futuras, la identidad entre ambas y la falta de la misma por
in/emigraciones que alteran la continuidad de las generaciones de contribuyentes.
 John Stuart Mill: sus aportes fueron dos teorías:
1. Teoría del Sacrificio: continúa el pensamiento de Smith. Refuta el principio de beneficio y lo
reemplaza por el de capacidad contributiva, que desemboca en los principios de igualdad, proporcionalidad y
minimización del sacrificio y en la imposición progresiva, mientras que el beneficio implica el impuesto
regresivo. Para Mill el principio de la igualdad del impuesto equivale a la igualdad de sacrificios.
2. La doble imposición del ahorro: un impuesto que grave con igual alícuota a toda la renta, tanto la que
se destina al consumo como la que se destina al ahorro, es discriminatorio en perjuicio del ahorro, ya que el
impuesto grava por primera vez la renta ahorrada y luego periódicamente, los intereses que se obtienen de su
inversión. Constituye una primera postulación de la posterior doctrina de la política fiscal, que aboga por la
exención del ahorro por razones de estímulo a la formación del capital y al desarrollo económico.
 Bastiat y Senior: Teoría del Cambio: definen al fenómeno financiero como un fenómeno de cambio. El
Estado presta servicios (orden, justicia y seguridad) y a cambio de ellos percibe impuestos. Se apoyan en el
liberalismo manchesteriano y no por eso desconocen el papel del Estado. Configuran a las finanzas públicas
como un fenómeno análogo al económico y como una expresión del contrato social. Inician la corriente
doctrinaria que tiende a unificar economía y finanzas públicas en los fenómenos de cambio y de precios.
Jarach la califica como optimista ya que considera al Estado como un factor positivo, aunque en un marco de
acción restringido.
 Jean Basptiste Say: Teoría del Consumo: reconoce el fenómeno de cambio por el cual el Estado
recauda impuestos a la vez que presta servicios, pero al no considerar a éstos como bienes, termina por
considerar la actividad financiera como un fenómeno de consumo y no de creación ni de cambio de riquezas.
Jarach la considera pesimista en cuanto al papel del Estado y a la naturaleza de su actividad financiera.
Doctrina respecto a la crisis: “ley de las salidas”: niega la posibilidad de un equilibrio sin plena ocupación, o
sea que considera imposible en el largo plazo una crisis duradera con desocupación de hombres y otros
factores. Principal exponente de la doctrina clásica a la que se opone la keynesiana.
 Francesco Ferrara: hay dos concepciones del impuesto: el contraste entre la visión optimista y la
pesimista antes vistas es asumida por Ferrara en su dicotomía del fenómeno de la imposición.
1. Concepción Filosófica: el impuesto es la contratación de los servicios que el Estado presta a los
ciudadanos, por lo que debería llamarse contribución.
2. Concepción Histórica: en vez de impuesto debería emplearse “plaga” de una destrucción de riquezas
por voluntad de los gobernantes sin compensación para los gobernados.
El impuesto como sustitución de un consumo por otro: El impuesto en si no es ni un bien ni un mal; consiste
en la sustracción de un valor y en la producción de otro o, en un consumo impedido y otro que lo sustituye. El
mérito o demérito surge de que el consumo reemplazante sea más o menos productivo (útil) que el consumo
impedido. La contraposición entre las concepciones filosófica e histórica se elimina con el juicio de valor
fundado en la confrontación entre utilidad y sacrificio (consumo impedido y consumo sustituto).

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 Evaluación de la Teoría (planteamiento actual): el juicio de valor no debe basarse en la comparación entre
consumo impedido y consumo sustituto, sino también entre el impedido y los consumos respetados. El primero
representa el costo real de la actividad financiera, pero los respetados hubieran podido representar un costo
diferente (>o<) si el impuesto los hubiera impedido. La comparación de la utilidad y el costo no puede
reducirse a consumo impedido y consumo sustituto, atento a que el recurso como el gasto pueden sacrificar o
crear consumos e inversiones: “consumo impedido e inversión sustituta”, “inversión impedida y consumo
sustituto”, “inversión impedida e inversión sustituta”; y a su vez complementarse con inversiones y consumos
impedidos e inversiones o consumos respetados.
 Marginalismo: impulsa al impuesto como fenómeno económico de cambio. Promovió la consideración
de las finanzas públicas como un problema de valor, cuya solución no se diferencia del problema de la
satisfacción de necesidades individuales. Las necesidades públicas son necesidades de los individuos, que cada
sujeto ordena o prioriza juntamente con sus necesidades individuales según el grado de apremio y las satisface
con su renta disponible en forma tal que se igualen las utilidades marginales logradas por la satisfacción de
todas esas necesidades. Críticas:
a. Considerar al individuo como sujeto activo de la actividad financiera y confiar a él mismo las
decisiones respecto a la asignación de los recursos para financiar los gastos del Estado, desplazando a este de
las decisiones a cerca de las necesidades públicas a satisfacer y de los recursos para financiar esa actividad.
b. Naturaleza de necesidades públicas que no logran ser apreciadas individualmente y son satisfechas por
el Estado a través de los servicios indivisibles.
c. Mecanismo individual de determinación y comparación de las utilidades marginales, sosteniendo la
dificultad o imposibilidad que todos los individuos procedan a efectuar tan precisas evaluaciones.
 Bifurcación de la teoría financiera: de las críticas surgen dos corrientes principales: una corriente
marginalista que acepta el enfoque y trata de enmendar las fallas; la otra abandona el enfoque económico y
se divide: la doctrina sociológica y la política.
En la corriente marginalista renovada hallamos a Sax, Mazzola, Pantaleón, De Viti de Marco, Wicksell y
Lindhal. En la segunda se agruparon en un enfoque sociológico Pareto, Borgatta, Fasiani, Puviani, Sensin y
Cosciani, mientras que en la política están Griziotti y Jeze.
 Enfoque de las finanzas clásicas – Doctrina Liberal: Principios fundamentales:
1. Limitación de las tareas y cometidos del Estado en todos sus órdenes, reduciéndolos a tres grandes
funciones: defensa exterior, seguridad interior y promoción del bien común con sus servicios de instrucción,
de justicia y de obras públicas.
2. Neutralidad de la imposición: adopción de tributos que alterasen en el menor grado posible los precios
del mercado y la distribución del ingreso.
3. Equilibrio del presupuesto anual del Estado (considerando déficit y superávit).
4. Distinción entre finanzas ordinarias y extraordinarias. Las finanzas ordinarias se financian con recursos
patrimoniales e impositivos y las extraordinarias con endeudamiento y otras medidas monetarias y fiscales.
Wagner: la doctrina admite función extrafiscal de los impuestos a través del uso protector de derechos
aduaneros de las importaciones y proporcionando el efecto redistributivo como principio de reparto social de
la carga presupuestaria.

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 Ataque al enfoque de las Finanzas Clásicas: sufrió conmoción por la Primera Guerra Mundial, con la
movilización de la economía de los países involucrados y la crisis económica mundial de los años ´30. Lo mismo
ocurrió con la política de posguerra de la Segunda Guerra Mundial, por los programas de seguridad social y por
la política de desarrollo económico y social para las regiones subdesarrolladas.
Las características de la guerra fueron el grado de afectación de la economía y de la estructura social que
consistió en la movilización de las fuerzas económicas y en la centralización de la producción y el consumo,
que generó la planificación de la economía para asegurar los suministros de productos. Surge así la tendencia
hacia una estructura del mundo económico. El papel del Estado aparece como intervencionismo estatal
(aunque se mantiene la propiedad privada). Éste se desarrolla a través de la política económica y la actividad
financiera (formando parte de la política económica). El presupuesto es un plan económico propio del sector
público, que se inserta en la planificación general de la economía por parte del Estado.
La crisis del ´30 produjo el descrédito de muchas doctrinas científicas, la cual promovió medidas prácticas
de política económica y actividad financiera, y una proliferación de obras y escritos tendientes a solucionar
problemas. Aquí aparece Keynes.
 John Maynard Keynes: evidencia una adherencia a los problemas reales de la vida económica y de los
acontecimientos. Luego de la crisis del ´30 su pensamiento vuelca a la forma de volver al pleno empleo y a la
recuperación entera de la economía. En 1936 establece la Teoría General de la Ocupación, el Interés y el
Dinero. Con la Segunda Guerra Mundial se dedicó a los problemas de las finanzas de guerra. Luego se dedica a
los problemas de posguerra en el orden interno de Gran Bretaña y en el de los acuerdos monetarios
internacionales (Enfoque Macroeconómico). Se preocupa por problemas a corto y mediano plazo.
Refuta la doctrina clásica, en especial a Say y Mill, según la cual la oferta genera su propia demanda, con la
consecuencia de que no puede haber desocupación involuntaria más que transitoria. Critica que estos se
efectúen en términos reales, siendo el dinero un injerto posterior, que no altera. Keynes sostiene la
posibilidad de un equilibrio con desempleo. La baja de la tasa de interés no basta para provocar el aumento de
las inversiones y la recuperación del pleno empleo. La relación entre un aumento del ingreso total y el de la
nueva inversión constituye el multiplicador que depende de la propensión marginal a consumir.
Proyección de la Teoría General sobre las Finanzas Públicas: Atribuye al Estado el papel de reactivante de
la economía mediante las inversiones que suplen la insuficiencia de la inversión privada (nuevo gasto del
Estado). Las obras públicas se consideran como una tarea del Estado, pero no como instrumento de
reactivación, sino como creación de un capital propio para la producción de servicios. La reconocía además
como paliativo de la desocupación. La importancia de las inversiones se debe a que las mismas sirven para la
plena ocupación y el aumento del ingreso total del país. Este nuevo enfoque de las finanzas públicas las ve
como correctoras del nivel de empleo y del crecimiento del ingreso nacional.
 Richard A. Musgrave: considera la actividad financiera del Estado como una función múltiple. La
organización estatal debe dividirse en tres departamentos:
1. Asignación de recursos para la producción de servicios públicos: problema a resolver: asignación
óptima de los recursos disponibles para la satisfacción de necesidades públicas y privadas. Éstas, son
ordenadas por el individuo en una escala de preferencias.
2. Distribución de los ingresos: problema a resolver: distribución justa, operando mediante el
procedimiento impuestos – transferencias, si se asignaron bien los recursos y se produjo la estabilidad.

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 3. Estabilización: problema a resolver: asegurar la plena ocupación y estabilidad en el nivel de precios.
Todos necesitan el correcto funcionamiento de los demás.
 Cosciani y Neumark: aceptan tanto el enfoque clásico como el keynesiano y postkeynesiano del
fenómeno financiero. Buscan una síntesis que logre reunirlos en una Teoría General.

Tendencias contemporáneas:
SEGÚN GIULIANI FONROUGE
Aunque el concepto general de actividad financiera no ofrezca dudas, no ocurre lo propio cuando se
procura determinar la naturaleza de esa actividad, elaborándose diversas teorías para explicarla.
Cabe anticipar que si bien la materia sobre la que se desarrolla es económica, corresponde a un sujeto
político, que es el Estado, y a un objeto de la misma índole. Con propósitos de sistematización, generalmente
las doctrinas se agrupan en tres categorías:
Teorías económicas: Las explicaciones de tipo económico no son uniformes, coinciden en cuanto que
consideran la actividad financiera estatal como fenómeno económico, pero difieren en las explicaciones. Así
para la escuela Inglesa (Smith, Ricardo, Mill), la acción del estado se trasforma en un consumo improductivo,
pues al intensificar la presión tributaria sustrae de los particulares una porción de renta que podría utilizarse
en nueva producción de bienes. Bastiat y Senior ven en esa acción una serie de actos de cambio o de
equivalencia entre los servicios públicos y las prestaciones de los particulares, que constituirían su precio.
Mayor trascendencia ha tenido la teoría de la utilidad relativa o marginal, creada por Sax. Aplica el
concepto hedonista del máximo beneficio con el mínimo sacrificio, según ella, los habitantes distribuyen su
riqueza por intermedio de sus representantes políticos, satisfaciendo en primer término las necesidades
públicas y privadas de mayor importancia y luego las de menor intensidad, en forma tal que los fondos
insumidos por el impuesto no hubieran tenido un destino más remunerativo en manos de los particulares.
Wicksell pertenece a esa tendencia, al sostener que la utilidad de los gastos públicos debe ser reconocida
por todas las clases sociales, cuya apreciación dependerá de la relativa intensidad de las necesidades privadas
y de la diversidad en la estimación de las colectivas.
Hay autores que consideran al Estado como un factor de producción, tal es el caso de De Viti De Marco con
su teoría Estado cooperativo que de forma similar a una sociedad cooperativa de producción y consumo y como
factor de producción el Estado tiene derecho a cierta porción de la riqueza creada con su aporte, como si
fuera una empresario cualquiera. Einaudi admite que el Estado sea un factor de producción, pero operando en
forma especial, es decir, influyendo en la producción pero no es un factor de producción en la aceptación
general de la expresión, actuaría de forma parecida a los bancos y a las grandes empresas de financiación.
La insuficiencia de las doctrinas económicas en sus modalidades tradicionales, determinó la inclinación
hacia las teorías sociológica y política; no obstante Gustavo Del Vecchio sostiene “la ciencia de las finanzas
consiste en la aplicación de la teoría económica a los hechos financieros”… “La ciencia de las finanzas es, por
tanto, la misma teoría económica”.
Teoría sociológica: Se considera creador de esta doctrina a Vilfredo Pareto quien establece un nuevo
elemento regulador de la actividad financiera: el principio social. Según esta interpretación, la forma general
de la sociedad se determina por los diversos elementos que actúan en ella (suelo, riquezas minerales, flora,
fauna, la acción ejercida por sociedades anteriores, raza, sentimientos, intereses de la sociedad, etc.). La

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autoridad debe apreciar y comprender esos elementos, para actuar conforme a ellos; de esta manera se
producirá una armonía y recíproca comprensión entre la clase gobernante y clase gobernadora, pudiendo así
satisfacer a todos la acción estatal.
En razón de la heterogeneidad de necesidades, los juicios quedan obligatoriamente subordinados al criterio
y la voluntad de los gobernantes, que establecen el orden de prelación de las necesidades a satisfacer, según
consideraciones de conveniencia política y de utilidad social.
La introducción del elemento social fue recibida entusiastamente por la doctrina y compartida por
Borgatta, Fasiani, Tivaroni y Seligman, entre otros. Por su parte Del Vecchio rechaza la concepción sociológica
porque niega la categoría científica de la sociología, que a su juicio es de orden filosófico.
Una de las principales críticas que se formulan a esta teoría es que consideran al Estado como un ente
metafísico cuando se trata de una realidad. Bien está rechazar las escuelas económicas y tener en cuenta las
fuerzas políticas y sociales, pero no es posible desconocer al Estado como ser real; éste “es el sujeto activo de
las finanzas y el punto de referencia natural, del cual tiene que partir la ciencia de las finanzas en su
renovación científica para estudiar las relaciones entre el Estado y los contribuyentes, siempre desde el punto
de vista interior de la actividad financiera” (Griziotti).
Teoría Política: La insuficiencia de las doctrinas económicas introdujo a Griziotti a orientar su enseñanza
hacia un concepto integral de las finanzas, según él, siendo políticos el sujeto de la actividad financiera, los
medios o procedimientos (prestaciones coactivas), y los fines perseguidos (muchas veces extrafiscales), debe
aceptarse que tal actividad tiene necesaria y esencialmente naturaleza política.
Tivaroni califica de “genial y sugestiva” tal interpretación. Estima que la actividad financiera tiene,
indudablemente, carácter político, pero esto no basta para calificársela en forma absoluta, por lo cual llega a
la siguiente conclusión: “la actividad económica del Estado tiene naturaleza política, paro calificada por
principios sociales que predominan en todo Estado y en toda época”.
En suma, ninguna doctrina está exenta de crítica, por lo cual aparece como razonable colocarse en un justo
medio y afirmar que si bien la actividad financiera tiene base económica, no puede desconocerse la influencia
de otros elementos, especialmente del político y el sociológico, que tienen importancia preponderante.

Estado actual de los estudios financieros: La interrelación de las finanzas con la economía, así como el
diferente enfoque de los problemas que preocupan a tales disciplinas, explican la oscilación de los estudios
sobre finanzas públicas. Tan pronto subsumidas en la política general del estado, ya parte integrante de la
economía política, las finanzas se emanciparon luego y constituyeron una disciplina independiente; pero aun
así, como ciencia separada, a veces se orientaron hacia el aspecto económico o el jurídico exclusivamente,
para procurar en otros casos una apreciación unitaria e indivisible de los aspectos político, económico- social,
jurídico y técnico.
La escuela de Pavía (Griziotti y sus discípulos) critica las posiciones que se orientan tanto a lo político como
a lo jurídico y procura fusionarlas en una concepción unitaria y funcional de las finanzas públicas, que
pretende continuar la auténtica y secular tradición italiana; si bien no está exenta de críticas, es innegable la
brillantez de la exposición y la originalidad de los conceptos.
Actualmente encontramos por un lado quienes como Berlini entienden que existe una profunda diferencia
de objeto entre los estudios jurídicos realizados por medio del derecho tributario y la ciencia de las finanzas

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en cuanto esta estudia, según el autor, la ley económica que regula determinados fenómenos relacionados con
la aplicación de dicho tributo, destacando que no se trata de una simple diversidad de puntos de vista, sino de
objetos de estudio esencialmente diversos.
Otro enfoque que si bien no propugna la unidad e indivisibilidad de los estudios financieros reconoce que la
ciencia financiera y el derecho financiero tienen el mismo objeto, fue sostenido en su momento por Giannini,
Giuliani Fonrouge, Jarach, Cosciani.

Las funciones del Estado moderno y lo servicios públicos: el estado tiene que cumplir con determinado tipo
de funciones (funciones públicas) que justifican su existencia.
Características:
1. Función exclusiva e indelegables, sólo pueden ser cumplidas por el Estado.
2. Función de satisfacer el interés público, siendo el conjunto de todos aquellos intereses comunes y
fundamentales a todos los miembros de la comunidad organizada.
Cuando el Estado realiza las funciones públicas que le encomiendan las normas constitucionales, se dice
que está prestando servicios públicos esenciales, ya que estos hacen al interés público. Los restantes servicios
públicos pueden ser atendidos por el Estado o bien mediante la intervención de particulares, bajo el control
del Estado.

Necesidades Públicas
Son públicas porque las ha definido así el Estado, no hay necesidades que en esencia (por naturaleza) sean
públicas. Se han ido estableciendo a través de la historia, y por lo general son similares en todos los Estados
El Estado no se puede desligar de la prestación de servicios públicos, aunque éstos se presten
indirectamente. Ej.: transporte, luz. Las necesidades son coexistentes con el Estado (no preexistentes). Hay
varios aspectos que influyen a la hora de considerar una necesidad pública. Ej.: ámbito de aplicación.
El gobierno de turno determina en que medida se hace cargo de la satisfacción de esas necesidades
públicas (criterio político), en la medida en que posea u obtenga recursos para poder hacerle frente, de
acuerdo a cuestiones políticas o ideológicas (cualquiera de las dos va a pesar más, según el tipo de gobierno de
turno).
Las necesidades públicas, casi siempre coinciden con una necesidad individual, pero no siempre son
generadas por los mismos motivos.
Hay necesidades divisibles, por ej. salud, al Estado le interesa tener una sociedad sana (salud pública);
educación. Hay necesidades indivisibles, que se notan cuando no son cubiertas por el Estado. Ej.: Seguridad
(interior y exterior). Mi necesidad de consumo, y el consumo no le quita la posibilidad a otro individuo. En
cambio en las divisibles si, ej. si me pongo una vacuna, otro no se la puede poner.
Los fines del Estado determinan las necesidades públicas, y no al revés. El concepto de necesidades
públicas es coetáneo y consustancial con la misma existencia del Estado y su desenvolvimiento histórico.
El Estado, al ser una organización humana necesita organismos estructurados sobre la base del trabajo de
hombres seleccionados por elección o empleo, que permiten a dichos organismos existir y subsistir, con
independencia de las tareas que tengan que cumplir para lograr las finalidades que se proponen. Los factores

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evolucionan a través del tiempo y determinan los fines del Estado. Todos son históricos y con este adjetivo
quedan todos contemplados.
No hay necesidades que sean públicas por su naturaleza, previa a la determinación del Estado. Hay sí
necesidades que el Estado, a través de la historia, suele satisfacer y que en la realidad actual, éste las asume
como públicas. Ej.: la defensa de la nación contra enemigos, la seguridad pública en el interior del país, la
higiene pública y la salud del los habitantes, la instrucción y la educación, el mantenimiento de la paz social
mediante la administración de la justicia, la protección de los menores y de los ancianos, el esparcimiento y el
deporte, la cultura y la promoción de la ciencia y de las artes, la liberación del hombre del miedo y del
hambre (seguridad social).
Hay necesidades públicas que son acompañadas por necesidades privadas y que quedan satisfechas por el
mismo bien o servicio público, mientras hay otras que no coinciden con necesidades individuales y que no
pueden ser satisfechas cuando la demanda individual lo requiera y menos contra el pago de un precio. Ej.: la
justicia.
La satisfacción de nuevas y mayores necesidades por parte del Estado es un desenvolvimiento histórico del
Estado mismo y ellas son propias de la esencia del Estado a la par de las más viejas y tradicionales.
La sola existencia de fines y reconocer que hay que cumplirlos, origina en los dirigentes la sensación de
carencia o insatisfacción que se define como necesidad pública.
De Viti De Marco sostiene que la teoría de la economía del sector público carece de interés si no se
determinan las escalas de preferencias sociales, sobre la base de preferencias individuales, según Lindahl.
Las decisiones de gastos para beneficio de generaciones futuras son fenómenos comunes en todos los
niveles de gobierno. Ej.: Municipal: creación de carreteras o playas de estacionamiento en los próximos 50
años; Nacional: represas y centrales hidroeléctricas que exceden necesidades presentes.
Las necesidades públicas son tales porque el Estado las asume como propias y no son asumidas por el
Estado por ser públicas.
 Las necesidades públicas corresponden a los fines del Estado.
1. No son preexistentes al Estado, sino que coexisten.
2. No hay necesidades públicas por su naturaleza.
3. Hay factores que determinan los fines del Estado: étnicos, religiosos, políticos, sociales, culturales,
etc.
4. No debe considerarse como idéntica a la necesidad pública y a la necesidad privada, ya que tienen
objetivos diferentes.
5. Servicios públicos divisibles: satisfacen al mismo tiempo necesidades públicas y necesidades
particulares. Es posible que los sujetos demanden dicho servicio y estén dispuestos a pagar un precio o una
prestación pecuniaria que el Estado quiera exigir, pero el Estado no busca satisfacer una necesidad individual,
sino que busca satisfacer su necesidad, que es una necesidad pública porque asumió como tal. Estas
necesidades no deben considerarse como idénticas, cuando haya coincidencia entre ellas. Ej.: la educación
pública la brinda para el logro de un nivel cultural según sus fines y la necesidad del individuo puede ser la
instrucción para conseguir un empleo o un medio de vida. También son servicios divisibles cuando el Estado
obliga a ciertos sujetos particulares a usar determinados servicios y pagar por ellos un precio o una prestación
obligatoria sin dejar librada a la voluntad de aquellos la demanda de los mismos. Es una determinación del

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poder público. Ej.: vacunación obligatoria, prestando el Estado el servicio, sin ser gratuito. La divisibilidad es
característica del servicio que satisface. Los divisibles son aquellos que se conciben en forma tal que los
beneficios o las ventajas que de ellos derivan para cada persona pueden ser determinados o medidos. Ej.: la
educación, los servicios postales.
6. Servicios públicos indivisibles: la prestación de éstos no implica un consumo individual excluyente del
consumo por otros sujetos. Son prestados por el Estado siguiendo sus fines propios y no pueden ser susceptibles
de demanda individual, por no corresponder a necesidades individuales concomitantes. Se siente la necesidad
del servicio público indivisible, cuando éste no se presta. Ej.: población de frontera que siente necesidad de
defensa nacional cuando enemigos externos invadan sus tierras o amenacen sus hogares o sus bienes. En una
ciudad, cuando la policía no alcanza a asegurar la seguridad. También en estos casos hay coincidencia de
necesidades individuales con públicas y no se identifican entre las dos. Los indivisibles son aquellos prestados a
todos los miembros de la comunidad en forma indiscriminada y que no son susceptibles de aceptar una división
respecto del grado de beneficio que representa para cada persona. Ej.: la defensa o la seguridad interior.
Nunca los servicios se prestan por las preferencias manifestadas por los individuos, sino por organismos
competentes del Estado, sin perjuicio de la influencia que sobre ellos puedan ejercitar la opinión pública y la
palabra de personalidades políticas o científicas. La escala de preferencias de los individuos no se tiene en
cuenta en el cálculo para la prestación de servicios indivisibles, ni divisibles.
Toda actividad estatal tiende a satisfacer necesidades humanas. Existen tres grupos o categorías de las
mismas:
A. Necesidades individuales o privadas: son aquellas que se identifican con la existencia misma de las
personas. Son congénitas a todo individuo. Ej.: la necesidad de vestirse, alimentarse, etc.
B. Necesidades del grupo o colectivas: son aquellas que tienen su origen en la vida en sociedad que
realiza el hombre. Nacen de la agrupación de los individuos. Ej.: la educación, la comunicación, el transporte,
etc.
C. Necesidades públicas: coinciden con el interés público, o sea, necesidades comunes y fundamentales a
todos los miembros de una comunidad organizada y presuponen la existencia del Estado. Ej.: la seguridad
interior, la administración de justicia.
Las necesidades individuales pueden ser atendidas por el individuo, por el grupo e incluso por el Estado. Del
mismo modo sucede con las necesidades del grupo.
Con las necesidades públicas no ocurre lo mismo, por lo que hay que distinguirlas entre necesidades
públicas primarias, que son las que surgen de la existencia del Estado y son la causa de las funciones públicas y
solo pueden ser satisfechas por el Estado mediante los servicios públicos esenciales; y las necesidades públicas
secundarias, que por el contrario no tienen su origen en la existencia del Estado, sino que son necesidades
clasificadas originalmente como colectivas e individuales que han sido elevadas a necesidades públicas porque
el Estado entiende que así lo reclama el interés público.
Bienes y servicios públicos: producir o hacer producir los bienes materiales o inmateriales capaces de
satisfacer las necesidades públicas. Predominan los bienes inmateriales (servicios públicos). Pueden ser
adquiridos en el mercado y prestados en esas mismas condiciones por el Estado o bien ser producidos por el
Estado a través de una transformación y combinación de bienes intermedios y factores productivos. Cuando el

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Estado otorga a particulares la concesión de un servicio, éste sigue siendo público porque el Estado lo
considera como propio.
Para el logro de fines, el Estado debe tener poder adquisitivo necesario y suficiente para obtener los
recursos y satisfacer las necesidades.
En la LEY DE PRESUPUESTO se van a autorizar los gastos que se vana realizar y prever los recursos que se
van a utilizar. La Ley de Presupuesto se debe establecer en los 3 niveles. Los gastos también pueden ser
inversiones.

1. Recursos Patrimoniales: ingresos que se obtengan por la explotación del capital propio. Ej.: empresas
públicas, derechos de entrada a Museos o Parques Nacionales.
2. Recursos Tributarios: se obtienen por el poder de imperio. Derecho que tiene el Estado para obtener
tributos de los particulares.
3. Recursos del Crédito: obtener dinero pidiendo préstamos.
4. Emisión Monetaria: la facultad plena la tiene el Estado Nacional. Tiene consecuencias riesgosas.
5. Ej.: donaciones al Estado, patrimonios de personas que no tienen sucesión, etc.

ESTADO

NACIONAL – PROVINCIAL - MUNICIPAL

Actividad Financiera

Salud Educación
Logro de Fines
Seguridad Justicia

Ingresos 1. Recursos Patrimoniales

Presupuesto (Recursos) 2.Recursos Tributarios
3.Recursos del Crédito
ESTATAL 4.Emisión Monetaria
5.Varios
GASTOS

 Gastos Públicos
Es el empleo de riqueza realizado por autoridad competente del Estado, en virtud de una autorización legal
previa destinada a la satisfacción de necesidades públicas y en términos generales, a la atención del interés
público. Erogaciones para la adquisición de bienes intermedios y factores productivos para la combinación que

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da origen a la producción de los bienes y servicios públicos o a la adquisición de bienes en el mercado
destinados a asumir la función de bienes públicos, sin transformación, para la satisfacción de necesidades
públicas que surgen de los fines de la organización estatal. Aquí puede darse además la distribución de los
bienes entre los destinatarios. Ej.: distribución de vacunas o medicamentos. Es uno de los componentes del
proceso recursos – gastos que caracteriza la actividad financiera, sistema económico del sector público.
Los autores pertenecientes a la escuela moderna consideran que se ha elaborado un nuevo concepto de
gasto público, de naturaleza económico – social, en reemplazo de la anterior concepción de tipo jurídico.
Llegan a la conclusión de que es preferible definir el gasto público con relación a las actividades económicas y
sociales de la Nación y no con respecto a las actividades propias del Estado. Los nuevos desarrollos en la
materia no alteran el principio esencial de que la fuente jurídica del gasto es la ley, pero es menester aclarar
que la relación entre la ley y el gasto no debe ser forzosamente tan inmediata como en la concepción
tradicional. La ley 24.156 regula el régimen presupuestario de las empresas y sociedades del Estado, donde si
bien sus respectivos presupuestos no son aprobados por ley, los proyectos de presupuesto formulados por sus
directorios, tras ser analizados por la Oficina Nacional de Presupuesto, son aprobados por el poder Ejecutivo
Nacional, con las modificaciones que estimara convenientes, siendo el proceso para su aprobación el regulado
por la propia ley de administración financiera. Hecho éste que da por resultado que se reconoce como fuente
jurídica la ley, pero la vinculación es mediata. Por tanto propone Fonrouge, la siguiente definición: gasto
público es toda erogación, generalmente en dinero, que incide sobre las finanzas del Estado y se destina al
cumplimiento de fines administrativos o económico – sociales.

Características
1. “Empleo de la riqueza”: dar destino o aplicación a bienes, los cuales se identifican con el dinero.
2. Ese empleo de la riquezas es “realizado por el Estado”, no solamente por el Estado Nacional, sino
también por las provincias y municipios.
3. El gasto público depende de una “autorización legal”, es decir que la erogación o inversión sin
autorización legal previa o realizada con fines distintos a los previstos, aún cuando satisfagan necesidades
públicas, no son gastos públicos.
4. Los gastos públicos tienen la finalidad de “satisfacer necesidades públicas”.

Clasificación
1. Gastos ordinarios y extraordinarios: se consideraba que existían recursos ordinarios para afrontar
gastos ordinarios (corrientes, operativos) y recursos extraordinarios para afrontar gastos extraordinarios
(guerra, epidemia). Ya no se utiliza porque los gastos son afrontados con los recursos disponibles, sea cual sea
el gasto.
a. Gastos ordinarios: son los que responden a la actividad normal del Estado, dando satisfacción a las
necesidades públicas primarias (individuales e ineludibles). Son los gastos corrientes, periódicos, nacidos de la
normal producción de los servicios públicos.
b. Gastos extraordinarios: son las erogaciones no habituales que debían realizarse para afrontar
situaciones excepcionales. Ej.: guerra, calamidades o catástrofes naturales.

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 2. Gastos productivos y de transferencia: los gastos productivos son aquellos en los que el Estado incurre
cuando se convierte en productor de bienes y servicios para satisfacer necesidades. Son aquellos que
corresponden a la adquisición de bienes intermedios y factores para la producción de los bienes y servicios
públicos. Los gastos de transferencia son aquellos en los que el Estado incurre cuando cumple con su rol de
redistribuidor de riqueza. Consisten en el pago de una suma de dinero a determinadas personas, sin ninguna
retribución al Estado.
3. Clasificación funcional del gasto: el gasto destinado a la actividad que se realice. Ej.: gasto en salud,
gasto en educación. Agrupa a los gastos públicos según el tipo de servicios a los que sirve. Ej.: educación,
defensa, seguridad social, etc.
4. a. Gastos corrientes: son los gastos normales que afronta el Estado en su accionar.
1. Gastos de consumo: son aquellas aplicaciones de recursos que el Estado realiza para poder desarrollar su
actividad financiera. Se generan porque hay una contraprestación. Ej.: sueldos de hospitales, de maestros, de
policías. Sirven para la producción de los servicios del Estado.
 Servicios indivisibles (defensa, seguridad)
 Servicios divisibles (educación, salud)
2. Gastos de transferencia: el Estado toma la decisión de quitar poder de compra a determinados sectores
para transferir esos recursos a “otros sectores”. Pueden existir casos en que el destino de los recursos sea a la
misma persona. El Estado distribuye a determinados beneficiarios el dinero extraído de otros sujetos.
 Servicios de la deuda: amortización más interés de préstamos que ha tomado.
 Renta periódica vitalicia (jubilación)
 Renta periódica vitalicia cónyuge supérstite (pensión)
 Renta periódica vitalicia por discapacidad.
 Atención a la salud.
 Renta periódica desocupados involuntarios (seguro de desempleo).
 Cargas de familia (asignaciones).
 Subsidios: entrega de dinero sin contraprestación a cambio.
 Prestaciones subsidiadas (ferrocarriles: boleto mínimo por debajo del costo).
 Lotería, quiniela, casino, carreras de caballos.
b. Gastos de inversión:
1. Adquisición de bienes de capital
2. Incremento de activo fijo (obras de urbanización, cloacas, rutas, calles, etc.)

Otra clasificación
 Gastos para la producción
de bienes y servicios Recursos Tributarios
 Gastos para redistribución Financiado
de riqueza por Recursos del Crédito
 Gastos para estabilización
de precios
 Gastos para desarrollo Emisión Monetaria

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 económico y social

Ésta es otra clasificación y se vuelve interesante jugando con diferentes fuentes de financiación, ya que se
produce un efecto distinto en la economía de un país.
 Gastos de producción de bienes y servicios: gastos para la compra de insumos. Los autores
pertenecientes a la escuela moderna consideran que se ha elaborado un nuevo concepto de gasto público, de
naturaleza económico – social, en reemplazo de la anterior concepción de tipo jurídico. Llegan a la conclusión
de que es preferible definir el gasto público con relación a las actividades económicas y sociales de la Nación y
no con respecto a las actividades propias del Estado. Los nuevos desarrollos en la materia no alteran el
principio esencial de que la fuente jurídica del gasto es la ley, pero es menester aclarar que la relación entre
la ley y el gasto no debe ser forzosamente tan inmediata como en la concepción tradicional. La ley 24.156
regula el régimen presupuestario de las empresas y sociedades del Estado, donde si bien sus respectivos
presupuestos no son aprobados por ley, los proyectos de presupuesto formulados por sus directorios, tras ser
analizados por la Oficina Nacional de Presupuesto, son aprobados por el poder Ejecutivo Nacional, con las
modificaciones que estimara convenientes, siendo el proceso para su aprobación el regulado por la propia ley
de administración financiera. Hecho éste que da por resultado que se reconoce como fuente jurídica la ley,
pero la vinculación es mediata. Por tanto propone Fonrouge, la siguiente definición: gasto público es toda
erogación, generalmente en dinero, que incide sobre las finanzas del Estado y se destina al cumplimiento de
fines administrativos o económico – sociales.
 Gastos para la redistribución de riquezas: redistribuye la riqueza haciendo aportes a diferentes
destinos: asignaciones, pensiones, subsidios, prestaciones de servicios públicos subsidiados.
 Financiación con recursos tributarios: Los gastos públicos surten efectos redistributivos si los tributos
elegidos inciden sobre categorías diferentes de los beneficiarios del gasto. La redistribución del ingreso será
progresiva si los beneficiarios del gasto, pertenecen a un sector de ingresos más bajos que aquél sobre el cual
recae la incidencia del tributo. La redistribución será regresiva cuando los beneficiarios del gasto pertenezcan
a sectores de ingresos más elevados que aquél sobre el cual recae la incidencia del tributo.
En épocas de recesión y desocupación, las gastos de transferencia financiados con recursos tributarios
tendrán efectos positivos para la reactivación cuando de trate de una redistribución progresiva.
 Financiación con recursos del crédito: El efecto redistributivo se logrará en la medida que los
beneficiarios sean diferentes de aquellos que soportan la carga de la deuda pública.
Aquí el efecto de la transferencia es doble; hay una transferencia entre los suscriptores de la deuda pública
y los beneficiarios del gasto y hay otra transferencia entre los que pagan los tributos que cubren el servicios de
a deuda y los tenedores de los títulos. Si la economía atraviesa un período de plena ocupación, la
redistribución progresiva tendrá un efecto inflacionario. Podrán surtir efectos de desarrollo económico si los
beneficiarios pueden elevar la productividad de sus respectivas actividades, siempre que la incidencia de la
deuda pública aumentada no neutralice dichos efectos.
 Financiación con la emisión monetaria Si se trata de una redistribución progresiva y con pleno empleo,
se producirá inflación. Si se efectúa en épocas de recesión, se producirá un efecto de reactivación económica
especialmente si las transferencias benefician a sectores con bajos ingresos y elevada propensión marginal a
consumir.

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  Gastos de estabilización de precios: aplicación de límites a los precios para manejarlos.
 Financiación con recursos tributarios: En una situación de pleno empleo, aunque se financie con recursos
tributarios tendrá consecuencias inflacionarias. En caso de desocupación y recesión, una política
presupuestaria dirigida a alcanzar la plana ocupación deberá ser progresiva, siendo contraproducente la
regresiva. Si se recurre a la vez por medio de la financiación tributaria a cubrir gastos de producción de bienes
y servicios, los destinados a transferencias y, además, a otros para la reactivación económica, se produce una
presión tributaria excesiva. Ejemplo de gastos para la estabilización en el nivel de precios financiado con
recursos tributarios: financiación de diques fluviales para regular la navegación.
 Financiación con recursos del crédito: Los gastos en su función estabilizadora financiados con recursos
del crédito provocarán, en general, el efecto de reactivación pretendido. Una colocación de la deuda en
consumidores que reduzcan sus consumos alentados por las condiciones ventajosas de la emisión, no tendrá
efectos expansivos, provocando un efecto multiplicador negativo.
 Financiación con la emisión monetaria: Con esta forma de financiación se logra el máximo efecto de
reactivación, ya que de esta forma no afecta a las disponibilidades del público para el consumo. A medida que
se acerca a la meta de plena ocupación, la modificación y distorsión en el nivel general de precios perturbarán
gravemente los gastos para la producción de bienes y servicios públicos y para la redistribución del ingreso.
 Gastos de desarrollo económico y social: asistencia social, salud pública, escuelas públicas.
 Financiación con recursos tributarios: La política de desarrollo puede consistir en la elección de
impuestos que reduzcan el consumo para financiar inversiones públicas y dé lugar a la sustitución de consumos
por inversiones, fenómeno éste que constituye una de las posibles formas de ahorro forzoso.
 Financiación con recursos del crédito: Si la política de desarrollo se emprende en época de recesión y
desocupación, tanto la producción de bienes de inversión como la producción de bienes para el consumo,
pueden lograr la plena ocupación y el desarrollo. Cuando se llegue al pleno empleo, el brote inflacionario
puede no obstaculizar el crecimiento económico y producir una nueva forma de ahorro forzoso.
 Financiación con la emisión monetaria: Si la inversión se realiza en épocas de recesión, contribuirá a
alcanzarla plena ocupación y el desarrollo. Si los gastos para desarrollo se realizan en épocas de pleno empleo,
tendrán efectos inflacionarios, que serán difíciles de remediar si los gastos tienen una dimensión importante.
 Recursos Tributarios: imponer tributos a determinados sectores de la población.
 Recursos del Crédito: el Estado se endeuda. Existirán sujetos tenedores del título que representa la
deuda del Estado: título de deuda pública, por el cual tendrá que devolver el capital más intereses.
 Emisión Monetaria: sin control puede generar un proceso de inflación.
Debe existir eficiencia a la hora de elegir la fuente de financiación para no producir consecuencias
(eficiencia en el gasto público y en la decisión de la fuente de financiación).
Crecimiento del Gasto Público
Es notorio en los Estados modernos.
1. Por aumento territorial: cuando existían conquistas en territorios bélicos, cuando el Estado se hace
cargo del desarrollo de un determinado sector no desarrollado.
2. Por aumento demográfico: por crecimiento normal de la población, por procesos migratorios (puede
ser de provincias del interior a la capital, por migración de países limítrofes).

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 3. Por aumento en la renta disponible: el Estado se hace cargo de necesidades públicas que antiguamente
no lo hacia.
El aumento de los gastos públicos se debe a las siguientes causas:
1. Variación del valor de la moneda (la depreciación) y a las técnicas presupuestarias.
2. Incremento de la población, de la producción o de la renta nacional.
3. Incremento de los gastos militares, el aumento internacional de costos de bienes y servicios, la
expansión de las actividades del Estado.

Financiación de los gastos públicos

Nuestra Constitución Nacional en su artículo 4º prevé que los gastos públicos sean financiados con los
Fondos del Tesoro Nacional, los cuales se forman: del producto de derechos de importación y exportación, del
producto de la venta y locación de tierras de propiedad nacional, de la renta de correos, de las demás
contribuciones que imponga el Congreso y de los empréstitos y operaciones de crédito que decrete el Congreso
para urgencias.

Efectos del Gasto Público: nunca es de efecto neutro. Mediante la política de gasto público el Estado puede
actuar sobre:
1. La renta nacional.
2. Incrementar el consumo.
3. Alentar la inversión privada.
4. Asegurar el pleno empleo de los recursos.
5. Influir en los precios del las mercaderías.
6. Influir en la remuneración de los servicios.
7. Influir en las tasas de interés.
8. Por lo tanto, con su intervención puede modificar la actividad económica y en forma concomitante el
orden social.
Nunca deberían ser gastos improvisados, no deben responder a decisiones impensadas. Deben responder a
políticas financieras, programas de gobiernos, teniendo en cuenta tres cuestiones fundamentales:
 Estructura económica de un país: economía desarrollada o en vías de desarrollo, economía
industrializada.
 Estado o coyuntura de la economía: período de recesión, período de expansión.
 Analizar los medios o recursos con los cuales se habrán de financiar tales gastos públicos.
El gasto del sector público interviene como un integrante de la demanda global y actúa como un
determinador del nivel de empleo, del nivel de producción y de la balanza de pagos. El Estado puede usarlo
deliberadamente para este propósito.
El gasto público tiene efectos redistributivos que pueden ser buscados por el Estado, alterando la
composición del ingreso nacional y el bienestar de la colectividad. Los efectos del gasto no pueden aislarse de
los efectos de los ingresos (aunque se use aquí como elemento para la estabilidad y el desarrollo), con los que
se financie, ya que dependen de los recursos que se emplean para financiarlos.

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 Cuantificación de los efectos de los gastos públicos
Mover toda la economía y provocar un efecto beneficioso para toda la economía en general. Determinar
como es eficiente el gasto público. Cuando el Estado decide destinar su riqueza en una obra pública además de
incrementar su patrimonio, incrementa la economía, su circulación.
Los efectos del gasto público pueden ser medidos a través del uso de instrumentos, que son:
 Principio del Multiplicador: El multiplicador depende de la “propensión marginal a consumir”, que es el
incremento de la demanda de bienes de consumo correspondiente a un incremento unitario del ingreso. Es
cierto que el incremento del consumo por cada incremento unitario del ingreso es diferente para cada grupo
de consumidores, sin embargo, es posible determinar el valor promedio ponderado de las propensiones
marginales a consumir de un país. Este principio nos demuestra cuál es la relación existente entre los gastos
públicos y los gastos de consumo de los particulares. Al hablarse de multiplicador, la mente se orienta a la
depresión económica y a la desocupación para salir de ellas y buscar la meta de la plena ocupación. El efecto
de un gasto público sobre los ingresos depende de tres factores:
1. El monto o cuantía del gasto público.
2. Parte que se consuma de cada uno de los ingresos que se van produciendo. (%)
3. Velocidad de las transacciones (se usa cuando se desea establecer el efecto en un determinado período).
Este principio sirve para establecer el incremento total de los consumos resultantes de un gasto público.
 Principio del Acelerador: se refiere a que si tengo que producir más, voy a destinar a mi activo fijo
minimamente el doble de lo que invierto habitualmente, ya que si la demanda crece va a tener que
incrementar maquinaria y el mantenimiento de equipos. Este principio demuestra como la inversión en
equipos, maquinarias y bienes de capital se hallan determinadas por los aumentos de consumo, es decir, que
cuando el consumo o demanda de un determinado artículo permanece constante, las empresas no precisarán
nuevas inversiones; en cambio, si la demanda o consumo de esos artículos se incrementa, las empresas que los
producen necesitarán una nueva inversión para la adquisición de más equipos, maquinarias y bienes de capital.
 La interacción entre ambos: Si los gastos públicos tienen como efecto inmediato el incremento de la
demanda de bienes de consumo en la medida y en el tiempo que indica el multiplicador temporal, la
expansión de dicha demanda provocará un aumento en la demanda de los bienes instrumentales en la medida
y bajo el supuesto del principio de la aceleración. A su vez, el incremento de las inversiones provocará un
nuevo proceso de aumento en la demanda de los bienes de consumo con la aplicación del multiplicador y por
consiguiente, un nuevo incremento de la demanda de los bienes de inversión, según el principio de la
aceleración y así sucesivamente. El gasto público tendrá efecto acumulativo por esta interacción, actuando
sobre la demanda tanto de bienes de consumo como de los bienes de inversión. El efecto negativo de esta
interacción puede ser: inflacionario, por el alcance a la plana ocupación o una fuerte recesión de la demanda
global, que disminuye por el efecto acumulativo pero negativo.
 Principio de amplificación: Consiste en la amplificación de la demanda global a través de las
variaciones en las existencias de materias primas o de productos terminados. Las variaciones de las demandas
de bienes de consumo tienen como efecto, las variaciones de las existencias y éstas a su vez, sobre la
demanda de bienes de inversión, constituyendo un fenómeno intermedio entre el multiplicador y el
acelerador.

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 Empresas Públicas
En nuestro país y dentro de la denominación genérica de empresas del Estado, podemos distinguir a las
empresas estatales propiamente dichas, las sociedades de economía mixta, las SA y las SA con mayoría
estatal.
Las empresas estatales propiamente dichas mantienen relaciones con la actividad privada que se gobiernan
por normas del derecho privado, mientras que sus vinculaciones con la administración pública se rigen por las
disposiciones del derecho público. Esta dualidad se pone de manifiesto en que tales empresas pueden
contratar libremente con los particulares. En tanto que sus presupuestos anuales deben ser aprobados por el
Poder Ejecutivo Nacional. No pueden ser declaradas en quiebra, dado que el Tesoro Nacional responde por
ellas y debe recurrir en su auxilio. Otro privilegio a favor de estas empresas es la de estar exentas de todos los
gravámenes nacionales que les correspondería pagar con motivo de sus actividades, patrimonio o utilidades.
Ej.: YPF, YCF, líneas marítimas Arg., Agua y Energía, Aerolíneas Argentinas, ENTEL, etc.
Las sociedades de economía mixta, se distinguen de las anteriores, puesto que en ellas concurren el capital
privado y el Estado, limitando su responsabilidad a su aporte societario mayoritario, tampoco pueden ser
declaradas en quiebra.
Las SA propiedad del Estado, no tienen con la administración vinculación de derecho público, actuando
pues con completa autonomía. Ej.: SEGBA y la Agencia informativa y de publicidad TELAM.
La SA con mayoría de capital estatal

Monopolios Fiscales
Ej.: juegos de azar, Ferrocarriles Argentinos, YPF, YCF, SOMISA (sociedad de economía mixta, el Estado
debe asegurarse el poder de decisión, teniendo un mínimo del 51%), ENTEL. La consecuencia de los monopolios
fiscales es la obtención de la máxima ganancia.
En los años ´30, con la crisis, hubo empresas que las tomó el Estado para que no se diluyan. Puede tener
diversas formas jurídicas. El Estado por su poder decide prestar los servicios en forma exclusiva o en forma
excluyente. El monopolio se puede producir por ley, la cual implica que aparezca un competidor, legalmente
se prohíbe la prestación por parte de privados. En otros casos, no se establece la ley (monopolio de facto),
pero las características del servicio, las condiciones de prestación, hacen que sea dificultosa o difícil la
prestación por particulares. Si el monopolio es eficiente, se obtienen recursos de esas empresas, caso
contrario, el Estado deberá subsidiar a la empresa deficiente.
Ventajas: llega con esa actividad a lugares donde los particulares no llegaran, por no tener rentabilidad, es
decir que se va a llegar a un mercado no atractivo para la inversión privada.
Desventaja: al no tener fin de lucro y no tener rentabilidad, puede que no sea eficiente como lo puede ser
otro prestador. Tiene la posibilidad de ser deficitario, y estando en manos de privados puede tener mejores
resultados.
 Se refiere a la explotación por parte del Estado de ciertas actividades comerciales o industriales en
forma monopólica. Es decir que el Estado se reserva el derecho exclusivo de llevar a cabo tales actividades. En
el caso de los monopolios fiscales existe cierta coerción, dado que el Estado asume el papel de monopolista,
asegurándose esa posición con leyes que prohíben el ingreso de competidores y que sancionan cualquier

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infracción. Pero también puede darse que no llegue a constituirse un monopolio propiamente dicho, ya que si
hace uso de las ventajas que le da su poder y dimensiones puede constituirse un monopolio defacto.

Monopolios Naturales
Ej.: requieren una gran infraestructura, ferrocarriles, tendidos de electricidad, cloacas. Pueden existir
variantes. Ej.: energía eléctrica, la generación de energía está en manos de un prestador, la distribución está
en un mercado nacional y existan prestadores que la adquieran para llevarla a otros sitios geográficos
(particulares o industrias). En general, prestación de servicios de riesgo.
 Se da la figura de monopolio natural cuando una única empresa puede ofrecer un bien o servicio a todo
un mercado, con menores costos que dos o más empresas. Un mercado en el que existe un monopolio natural
no es atractivo. Los aspirantes a entrar saben que no pueden conseguir los mismos bajos costos que el
monopolista, porque después de entrar, cada empresa tendría una parte menor del mercado.
Existen actividades o industrias donde por sus características propias la competencia no es posible, o de
serlo restaría eficiencia a la sociedad, debido a que fundamentalmente la provisión de determinado bien o
servicio se logra con menores costos, si es proporcionada por un solo agente. El Monopolio Natural es aquella
situación donde una sola empresa puede producir el output deseado a un menor coste que cualquier
combinación de dos o más empresas.

Déficit fiscal y cuasifiscal

Fiscal: cuando se produce un defasaje entre los ingresos obtenidos y los gastos realizados. Son mayores los
gastos.
 Es la diferencia negativa entre los ingresos y los egresos públicos en un plazo determinado. La
importancia del déficit en una economía puede ser considerada a partir del porcentaje que representa
respecto del producto bruto interno. Hay ocasiones en que el déficit es financiado mediante la emisión de
dinero, lo que genera inflación.
Cuasifiscal: déficit del Banco Central, el pasivo supera al activo: actividades netamente monetarias, tiene
la exclusividad de la emisión. El resto se consideran actividades parafiscales, que son actividades que llevan a
subsidiar áreas no financieras pero que repercuten en la actividad del Estado. Cubre el déficit de una empresa
estatal interviniendo en el nivel de las tasas de interés, realizando salvatajes en los bancos. Ej.: Aerolíneas
Argentinas.
 Es la pérdida del Banco Central de la misma forma que se puede dar en una empresa privada.
Representan quebrantos para el Banco Central tanto la caída en el valor de sus activos, como el incremento en
el valor de sus pasivos. En muchos casos puede producirse déficit cuasifiscal, cuando el Banco Central
compensa a ciertos sectores de la economía de manera poco sostenible. Se deben diferenciar las operaciones
monetarias del Banco Central, de todas aquellas que no los son. Ej.: exclusividad de la emisión de moneda,
regular el valor de la moneda y el equilibrio en la balanza de pagos, regular el volumen del crédito bancario,
cuidar la liquidez y solvencia del sistema bancario y de las entidades del sistema financiero. Se puede definir
entonces como actividad parafiscal, todas aquellas operaciones del Banco Central que no son de carácter
monetario.

22
 Recursos públicos
¿Por qué existe el Estado? El hombre al vivir en sociedad necesita satisfacer necesidades:
 Respecto a sus derechos individuales básicos, por parte de los demás miembros de la comunidad. Para
que su derecho sea respetado debe existir justicia (leyes que lo determinen).
 Resguardo de las agresiones de otros grupos del exterior (necesidad de defensa) o de otros grupos del
territorio (necesidad de seguridad).
A medida que la comunidad se desarrolla y crece, sus habitantes manifiestan otras necesidades: salud,
educación, transportes, comunicaciones, asistencia social.
El Estado como Nación jurídicamente organizada, es un sujeto de derecho, capaz de adquirir derechos y
contraer obligaciones.
Concepto: actualmente los ingresos públicos son obtenidos por el Estado de muy diversas maneras. Esa gran
variedad ha dificultado la conceptualización de los mismos y por ello se carece de una definición
universalmente aceptada.
 Dino Jarach: constituyen recursos del Estado los procedimientos mediante los cuales éste logra el
poder de compra necesario para efectuar las erogaciones propias de su actividad financiera.
 Giuliani Fonrouge: ingresos que obtiene el Estado preferentemente en dinero para la atención de las
erogaciones determinadas por exigencias administrativas o de índole económico – social.
 José Maria Martín: toda riqueza devengada a favor del Estado y acreditada como tal por su Tesorería.
Existe una amplia variedad de recursos, y puede tener más de una clasificación, una no quita a la otra:
tributarios, patrimoniales, crédito público, emisión de títulos de Tesorería, multas, subvenciones de otros
niveles del Estado, etc.

José María Martín. Recursos fiscales y extrafiscales. ¿Cómo fueron evolucionando?

Para la escuela clásica los recursos públicos debían tener siempre una finalidad exclusivamente fiscal.
Esa teoría tan limitada fue paulatinamente abandonada durante en transcurso del siglo XIX como
consecuencia directa de las nuevas funciones asignadas al Estado. La finalidad de los recursos pasó de ser
exclusivamente fiscal a convertirse a través de los gastos públicos en extrafiscal.
Para las finanzas modernas los recursos públicos cumplen una doble función, ya que a la par de a acción
fiscal asignada por los clásicos, se les encarga otra de trascendental importancia, que es la de actuar como
medios o factores intervinientes en el ordenamiento de las distintas actividades desarrolladas en el país,
conocida como extrafiscal.
Pero esa idea de utilizar instrumentos discales como medios reguladores de la economía fue en gran parte
abandonada posteriormente a raíz de haberse puesto en vigencia los postulados de la economía liberal, la cual
tenia como una de sus máximas, la menor intervención posible del Estado en las actividades económicas del
país.
Es por ello que durante el siglo XIX, los ingresos de los Estados tendieron a limitarse a los recursos
tributarios, procurándose al mismo tiempo reducir sus respectivas deudas públicas.
En nuestro siglo, la historia de los recursos públicos volvió a tomar otro rumbo a la par de los recursos…

Clasificación (Valdés Costa)

23
 Los recursos públicos son medios de financiamiento que permiten:
a) Disponer de los recursos reales necesarios para desarrollar actividades programadas por el Sector
Público.
b) Atender las obligaciones de pago de la deuda pública o efectuar transferencias que requieran otros
ámbitos o niveles de gobierno y al Sector Privado.
De su captación y disposición depende la existencia misma del Sector Público, por lo que resulta
sumamente importante llegar a conocer su origen, su naturaleza y las transacciones que permiten obtenerla y
disponer de ellos.
Al mismo tiempo, es necesario conocer los efectos y reacciones que provocan, en la economía del país, las
distintas formas que asume esa captación.
Para alcanzar estos niveles de conocimiento resulta imperioso organizar esas transacciones en categorías
homogéneas, que permitan la lectura e interpretación de los hechos ocurridos y de sus consecuencias.
Por ello, las clasificaciones de los recursos, procuran identificar las características distintivas de los medios
de financiamiento para poder agruparlos, medirlos y analizar sus efectos.

Finalidad de la clasificación
Las clasificaciones de los recursos públicos se utilizan básicamente para:
 Realizar análisis económico financiero y, facilitar las decisiones de las instituciones públicas.
 Medir el ahorro o desahorro, el superávit o déficit de las operaciones financieras del gobierno.
 Determinar la elasticidad de los ingresos con relación a variables que constituyen su base de
imposición.
 Formular la política presupuestaria de un período determinado.
 Facilitar la evaluación del efecto de los recursos públicos en la actividad económica.
 Establecer la característica e importancia de los recursos en la economía del sector público.
 Determinar las fuentes de financiamiento con que cuenta el gobierno para la realización de las
diferentes finalidades públicas
Las clasificaciones son útiles para distinguir los efectos que cada especie produce sobre a economía y
establecer qué clase de recursos deben financiar, con exclusividad de otros, los distintos tipos de gastos.

1. Ingresos corrientes y de capital: es la clasificación que utilizamos para la presentación de los ingresos
en los informes a Gobierno, Parlamento y el exterior.
 Corrientes: percibidos por el Estado como resultado de su facultad de imposición y que deben tener
como destino financiar erogaciones de funcionamiento u operativas.
 De Capital: provienen del crédito público, de la venta de bienes que integran el activo fijo del Estado
y cualquier otro ingreso que modifique el patrimonio estatal.
2. Recursos del derecho público y del derecho privado
 Derecho Público: los obtiene el Estado en virtud de su poder de imperio, que es la potestad jurídica,
permanente e indelegable, para exigir tributos a los particulares en el ámbito de su jurisdicción. Se asemejan
con recursos derivados.

24
  Derecho Privado: los obtiene el Estado en condiciones similares a los particulares, provenientes de
bienes del patrimonio. Se asemeja con recursos originarios.
3. Recursos originarios y derivados
 Originarios: son aquellos que obtiene de la venta de bienes y servicios mediante su participación en
una relación económica. Son obtenidos en forma regular y continua, de su patrimonio o del ejercicio de su
actividad comercial, industrial, minera, agrícola – ganadera, bancaria, de seguros, etc. Desde el punto de
vista jurídico los ingresos tienen su origen en relaciones establecidas entre el Estado y los particulares sin
mediar su poder de imperio, son gobernadas por las normas del derecho administrativo y por las normas del
derecho privado. Ej. El producto de tierras propiedad del Estado, el resultado por la venta de tierras públicas,
la explotación directa o por concesión de bosques o florestas, etc.
 Derivados: los obtiene de las economías de los particulares, son aquellos que obtiene por su
intervención coactiva en la relación de terceros, realizada en uso de su soberanía financiera. En estos es
imprescindible contar con un mandato legal.
Según Martín, son ingresos que derivan de los particulares ante reclamos formulados por el Estado en virtud
de su poder de imperio y gobernado por las normas del derecho público. Entre ellos agrupamos a los recursos
tributarios, a los provenientes del uso del crédito público, a las multas y a otras sanciones de carácter
pecuniario, y a los ingresos provenientes de gestiones de la Tesorería.
Dino Jarach: Géneros de recursos
 Recursos patrimoniales: Son recursos obtenidos por el Estado mediante el aprovechamiento económico
de su patrimonio. Pueden encuadrarse en estos recursos: el producto de tierras de propiedad del Estado a
través de su explotación directa o por arrendamiento o aparcería, como también el resultado de la venta de
tierras públicas tanto rurales como urbanas o suburbanas; el producto de bosques o florestas tanto naturales
como artificiales: el producto de empresas del Estado o de sus entidades autárquicas, en la minería, la
industria y el comercio, incluyendo empresas de transporte marítimo, terrestre o aéreo, de carga y de
pasajeros, de entidades bancarias o financieras; de empresas de seguro y reaseguro, de explotación de juegos
de azar, el producto de la explotación del patrimonio artístico y turístico, los frutos de participación estatal en
empresas mixtas de capital privado y estatal y en sociedades de capital con mayoría privada, etc.
 Recursos tributarios: son aquellos que el Estado obtiene mediante el ejercicio de su poder de imperio,
o sea por leyes que crean obligaciones a cargo de sujetos (individuos, entidades) en la forma y cuantía que
dichas leyes establezcan. Dentro de los cuales se mencionas los impuestos, tasas y contribuciones especiales
 Recursos del crédito: el Estado acude a él cuando tiene faltante de caja (los suscriben quienes confíen
en el Estado). La literatura financiera emplea el término crédito público para significar la opinión pública o
forma que tiene un Estado de cumplir con sus obligaciones generales y con los empréstitos que haya contraído.
La idea de crédito se la relaciona con la aptitud de la persona o del Estado que contrae una obligación y la
capacidad económica que se dispone para cumplir con dicha obligación.
 Emisión monetaria: el Estado es el único autorizado a la emisión de papel moneda en sus diferentes
formas.
 Varios:
1. Donaciones
2. Legados

25
 3. Ayudas
4. Multas: las multas tiene naturaleza punitiva, que surge como consecuencia de la violación de la
norma.
5. Sanciones: son prestaciones por haber violado una norma. Se dividen en indemnizatorias
(intereses y recargos) y punitivas (multas, confiscaciones, comisos). Los intereses tienen carácter resarcitorio.
6. Otros
4. Recursos ordinarios y extraordinarios
 Ordinarios: son los que se obtiene habitualmente de la renta, ya sea de capital o de trabajo. Son los
que fluyen en forma continua y el destino son erogaciones previstas en el presupuesto normal.
 Extraordinarios: son los que se obtienen por una sola vez y por lo general resultan de una disminución
del capital para cubrir gastos extraordinarios.. Ej.: privatizaciones.
Según Giuliani Fonrouge se clasifican en ordinarios o extraordinarios según la normalidad o accidentalidad
del ingreso. El empréstito era extraordinario, y en las finanzas modernas paso a ser ordinario.
5. Nominales y reales
 Nominales: aumentan los fondos de tesorería, pero en la misma magnitud que aumentan el activo,
aumentan el pasivo. Es decir, no tiene efecto sobre el patrimonio. Ejemplos: ventas de tierras, privatizaciones
de empresas, deuda pública (bonos), etc.
 Reales: aumentan los fondos de tesorería sin aumentar las obligaciones del estado, como por ejemplo
los impuestos. Mejoran la situación de patrimonio del Estado.
6. Recursos provenientes de liberalidades: son aquellos que el Estado percibe gratuitamente y sin hace uso
de su poder de imperio, ya sea de las economías de los particulares (donaciones, legados, herencias sin
herederos) o de las economías de entes públicos superiores en forma de subvenciones o ayudas.
7. Recursos provenientes de gestiones de la tesorería: Son los distintos ingresos obtenidos por la tesorería
pública, mediante distintos procedimientos con la finalidad de financiar los déficit presupuestarios, como
también los déficit temporarios del tesoro público. Se obtienen para cubrir déficit presupuestario. Son ingresos
cuya misión es cubrir el monto de los gastos públicos que excede o supera a los recursos públicos previstos
para el mismo período, es decir, tratan de equilibrar el presupuesto. Para ello, la Tesorería General de la
Nación puede hacer uso de sus diversas facultades concedidas por distintas normas legales que le permiten
cubrir el total de gastos a pesar de no contar con un monto igual de recursos genuinos. Entre esas facultades
merecen destacarse:
 Adelantos transitorios: son los giros realizados por la tesorería contra el Banco Central, dentro de los
límites legales para cubrir los faltantes estacionales de caja. (similar al giro en descubierto). El Banco Central
está autorizado para hacer adelantos transitorios a gobierno nacional hasta una cantidad que no exceda el 30%
de los recursos en efectivo que este haya obtenido en los últimos doce meses. Todos los adelantos hechos por
este concepto deben ser reembolsados dentro de los doce meses de efectuado. Si cualquier adelanto quedase
impago, la Tesorería no puede volver a usar esa facultad hasta que las cantidades adeudadas hayan sido
reintegradas. Además sobre esta clase de adelantos la Tesorería pagará un interés a convenir (no podrá ser
mayor al tipo de redescuento en vigor.
 Emisión de letras de Tesorería: son títulos públicos de hasta un año de plazo. Pueden ser emitidos por
Tesorería para cubrir las deficiencias estacionales de caja y hasta el monto que fije la Ley de Presupuesto, la

26
cual faculta al Poder Ejecutivo para hacer uso del crédito a corto plazo. En la práctica la Tesorería General de
la Nación coloca tales títulos entre los bancos y el público en general, mediante licitaciones periódicas
realizadas por el Banco Central.
 Emisión de títulos públicos: el Congreso autoriza a la Tesorería a emitir títulos de la deuda pública y
colocarlos en el Banco Central por un monto que no exceda el 35 % del total de los depósitos existentes en el
conjunto bancario. Luego se emite moneda, ésta se entrega a Tesorería y con estos recursos la Tesorería paga
sus deudas. De esta manera el dinero empieza a circular en la economía.
Fonrouge redacta la siguiente clasificación:

Produc. De bienes del

Provenientes de bienes y dominio empresas y
actividades del Estado servicios públicos e
industriales y comerciales

Tributos Impuestos
Recursos Provenientes del Tasas Contrb. De
del Estado ejercicio de Contribuc. mejora
poderes especiales Otras contrib.
inherentes a la especiales
soberanía o al Sanciones parafiscales
poder de imperio (multas, etc.)

Crédito público y moneda

Dominio del Estado: los bienes pertenecientes al Estado, le corresponden en virtud de un derecho de
dominio, que conforme a nuestro ordenamiento jurídico es de carácter público o privado según el destino a
que estén afectados.
Tributos públicos: los tributos que el Estado exige de los particulares en ejercicio del poder de imperio,
constituyen la principal fuente de recursos para sufragar los gastos públicos.
Sanciones fiscales: El incumplimiento de las obligaciones fiscales origina la aplicación de sanciones de
diversa índole, que generalmente revisten el carácter pecuniario, pero que en ciertos casos llega hasta penas
privativas de la libertad.

Presupuesto Estatal
Se incluye el gasto público y el recurso que lo va a financiar, o sea la actividad financiera del Estado. El
presupuesto es un documento autorizado por autoridad competente: el poder ejecutivo lo propone y el
Congreso sanciona la ley de presupuesto luego de debatir los puntos que contiene. La ley tiene una
autorización de gastos y una previsión de recursos. Es fundamental su aprobación porque permite un control
por parte de la ciudadanía. Es obligatoria su ejecución por parte del poder ejecutivo. Constituye una ley con
eficacia obligatoria para los diferentes poderes a los que se encomienda su ejecución. Su contenido normativo
es diferente de la mayoría de las leyes, pero su esencia es la de un marco legal dentro de la cual debe
desarrollarse la acción del gobierno. Va a regir los destinos del país.

27
 El presupuesto consiste en la planificación de la actividad financiera del Estado, aprobada por ley y por un
período usualmente anual. El contenido del presupuesto se divide en dos partes: 1. Autorización de Gastos y 2.
Previsión de Recursos.
Según Giuliani Fonrouge, podría decirse que el presupuesto ha adquirido una condición dinámica de que
antes carecía, pues si bien en su concepción tradicional el presupuesto equilibrado no era forzosamente
neutral en sus repercusiones sobre la economía, la diferencia radica en que el efecto otrora admitido es ahora
deliberado, intencional, de modo tal que ha pasado a ser un instrumento mediante el cual el Estado actúa
sobre la economía.
La ampliación conceptual del presupuesto y su vinculación con la actividad general de la Nación, no sólo
con la economía, es una realidad apreciable en todos los países después de la segunda guerra mundial. Como
dice Myrdal, “los problemas de las finanzas públicas están ahora inseparablemente mezclados con los
problemas del comercio y los pagos internacionales, de los salarios y los ingresos, de la moneda y del crédito”,
y “el instrumento técnico organizador es el presupuesto nacional, concebido como control de la contabilidad
central al servicio de una red general de previsión y planificación económica del Estado”.
El presupuesto económico (como lo denomina Fonrouge) procura determinar la evolución probable de la
actividad e incluye el elemento ingresos nacionales o “demanda global” (total de bienes y servicios a
producirse en un período determinado) y el elemento gastos nacionales o “gasto total” (conjunto de bienes y
servicios consumidos y ahorrados por el país).

Naturaleza jurídica de la Ley: es objeto posible de enjuiciamiento si esta violando algún derecho
constitucional. Corresponde al Congreso fijar anualmente el presupuesto general de gastos, conforme a lo que
establece la Constitución: coparticipación de impuestos entre Nación, Provincia y Municipios, y que sea justa,
equitativa y solidaria, ya que no todo el territorio tiene la misma población para recaudar, ni condiciones
óptimas para hacer frente a los impuestos.
Las diversas opiniones se polarizan en dos situaciones extremas y antagónicas: la que ve en el presupuesto
una ley formal como todas las demás, con su misma naturaleza y efectos jurídicos sin necesidad de efectuar
distinciones en cuanto a su contenido y exterioridad formal; y aquella que lo considera como una apariencia de
ley (ley en sentido formal, carente de contenido material), por ser intrínsecamente un acto administrativo o
quizá, más propiamente, una operación administrativa.
Según Fonrouge, no cabe duda que se trata de una ley perfecta, con efectos jurídicos normales, y que
resultan especiosas las argumentaciones en contrario. Por lo tanto, es inadecuado extraer conclusiones
jurídicas de la estructura interna del presupuesto. No puede establecerse una separación entre la parte que
contiene el plan financiero o los Estados de previsión (que sería el acto administrativo) y el texto legal que los
aprueba (ley propiamente dicha); porque ambos constituyen fragmentos de un todo orgánico. La ley
presupuestaria, pues, es un acto unitario y las cifras de gastos o recursos revisten carácter sustancial e
integran el acto mismo; los agregados, cuadros comparativos, etc., cumplen funciones explicativas, pero no
son jurídicamente independientes.
Estamos en un Estado de Derecho: la constitución ve a la actividad financiera del Estado como una forma
de hacer frente a los objetivos de la constitución Nacional y lograr el Estado de Derecho, el cual prioriza los
derechos de los ciudadanos.

28
 El presupuesto tiene como principio la reserva de ley. Una deficiente ley de presupuesto puede dañar los
derechos personales, por eso Corti sostiene el control judicial de la ley.
Un derecho se encuentra garantizado si solo si, tengo la posibilidad de ir a un órgano jurisdiccional
(justicia) y poder defenderme.
El gran problema en el presupuesto es la descentralización del gasto público, cuando la recaudación está
centralizada.
Se disiente en el orden jurídico sobre su naturaleza. No se pone en duda el carácter formal, pero algunos
opinan que en la parte correspondiente al gasto, la Ley de Presupuesto es una autorización que no contiene
normas materiales, es un acto administrativo que no obliga al ejecutivo, sino que lo autoriza a efectuar gastos
hasta los límites de lo autorizado. En cuanto a los recursos, ni siquiera es una autorización, sino que es una
previsión carente de importancia jurídica, salvo cuando habilite al Poder Ejecutivo para recaudarlos.
El presupuesto es el plan de la economía del sector público, su significación se descubre a través de su
conjunto, hay un plan de erogaciones tendientes a lograr determinados fines con la indicación de los recursos
correspondientes. De ahí su carácter obligatorio para todos los poderes políticos. Esto no excluye a las
economías gastar menos de lo presupuestado, ni al exceso de recaudación de ciertos recursos por
circunstancias contingentes, compensándose con menos recaudación en otros recursos o destinándolo a los
fines que el Parlamento establezca.
Naturaleza político – económica: constituye una ley con eficacia obligatoria para los diferentes poderes a
los que se encomienda su ejecución. Su contenido normativos es diferente de la mayoría de las leyes, pero su
esencia es la de un marco legal dentro del cual debe desarrollarse la acción del gobierno.

Aspectos que encierra el presupuesto financiero

o Tiene importancia política porque a través de su análisis podemos apreciar cuáles han sido las
decisiones o elecciones realizadas por el Estado con respecto a determinadas necesidades privadas o colectivas
que aparecen en el rango de necesidades públicas.
o En el orden económico debe atender a la estructura económica del país y a la coyuntura que se prevé
que esta última hará de presentar durante el período de aplicación. Debe estar coordinado con la política
económica aplicada en el país.
o En cuanto al aspecto social, el presupuesto reviste importancia, la cual puede comprobarse revisando
las distintas partidas de erogaciones públicas a la salud, la higiene, la educación pública, etc.

Funciones del presupuesto

a. Determinar en cifras y por un período de tiempo la futura actividad del Estado para el cumplimiento
de los contenidos que ha asumido.
b. Permitir el conocimiento y el control, por parte de la opinión pública y del Poder Legislativo, de la
actividad financiera del gobierno.
c. Evidenciar el cálculo económico de la actividad financiera del Estado a través del cotejo de los gastos
y de los recursos aprobados por el Parlamento.
d. Coordinar el plan económico del sector público con el plan económico general. Importancia: papel que
asume el Estado para redistribuir la riqueza y tender a asegurar la estabilidad y el desarrollo económico.

29
 Principios generales del plan presupuestario
Su validez científica puede determinarse únicamente en relación con las funciones del Presupuesto. Serán
válidos si son relevantes para cumplir dichas funciones y no lo serán en caso contrario.
a. Publicidad: el conocimiento general y particularizado del plan presupuestario es fundamental para el
control de la acción del Estado por la opinión pública y para que el sector privado ajuste sus propias
actividades en función de la economía del sector público, en cuanto a gastos y recursos, ya que ambos afectan
la oferta y la demanda de bienes y servicios. Se proyecta sobre la preparación, aprobación y ejecución del
mismo.
b. Claridad: está implícito en el anterior, ya que el conocimiento se malogra si las previsiones
presupuestarias no son claras. La especificación detallada contribuye a la claridad, pero el excesivo
parcelamiento provoca oscuridad.
c. Exactitud: exige que las previsiones del Presupuesto sean lo más exactas posible. Ello no excluye la
posibilidad de error en todas aquellas cifras que son fruto de estimaciones de eventos futuros. Los errores
cometidos involuntariamente o por cambios económicos exigen proponer y sancionar una ley modificatoria del
Presupuesto.
d. Integridad o universalidad: exigencia de que el Presupuesto tenga por separado todos los gastos y todos
los recursos. Se explica por la función política y la función de racionalidad de la actividad financiera,
suponiendo el cotejo entre recursos y gastos como base del cálculo económico. Corolarios:
1. Que los gastos y recursos se registren en bruto, sin deducciones ni compensaciones.
2. Que no haya afectación directa de uno o más recursos para cubrir ciertos gastos. La afectación
significa un aislamiento de una actividad del Estado y su sustracción al cálculo económico de la actividad
financiera en su conjunto. Si fuera adoptada en mayor escala, destruiría por completo las bases de la
racionalidad, que exige el cotejo entre fines alternativos de los recursos existentes o el empleo alternativo de
uno u otro recurso para un fin determinado. Crea una financiación rígida y conspira contra la economía de la
producción del servicio en cuestión.
3. En el caso que exista un régimen de participación de los recursos del Estado Federal a estados
miembros o viceversa, ó análogo régimen entre Estados y Comunas, o bien subvenciones entre distintos niveles
gubernamentales, puede adoptarse el método de presupuestar el recurso recaudado por su monto neto, con
deducción del importe anticipado, o bien por monto bruto y computar como gasto el monto de la subvención
acordada.
4. La práctica de la creación de fondos especiales no debe aceptarse como justificada, ya que deriva de
una supervaloración de los objetivos de inversiones o servicios a los que pretende financiar de esa forma ó el
deseo de funcionarios de manejar, en forma autónoma, los fondos especiales y la prestación del servicio de la
ejecución de la obra a que dichos fondos están destinados.
5. Los gastos y los recursos de las empresas del Estado y de las otras reparticiones técnicas
descentralizadas pueden no figurar por separado en el presupuesto general, sino sólo por el déficit de
explotación o por las nuevas inversiones que el Estado toma a su cargo, o por la utilidad neta que el Estado
puede apropiarse según las leyes. (No estamos de acuerdo con esta justificación).

30
 e. Unidad: exigencia de que todos los gastos y recursos estén reunidos en un solo presupuesto, ya que la
separación impide el juicio político de valoración de la magnitud global del sector público y dificulta la
adecuación de la actividad financiera a un cálculo económico.
Las doctrinas modernas abogan por la división en dos: un Presupuesto de gestión que abarque los gastos
inherentes a la administración del Estado y a la producción de los servicios públicos en general y un segundo
como Presupuesto de inversiones o de capital. Responde a la doctrina de que el Presupuesto de gestión debe
equilibrarse anualmente, mientras que el segundo se equilibra a lo largo del ciclo económico; o a la doctrina
según la cual el Presupuesto de gestión debe financiarse con recursos genuinos (impuestos), utilizando los
recursos del crédito para el Presupuesto de capital. Estas posiciones no están justificadas por las exigencias de
las finanzas de estabilización.
Un aspecto de las finanzas modernas exige la diferenciación de los gastos corrientes de los de capital (pero
no el desdoblamiento). Coordinación del presupuesto estatal con el plan económico nacional y la
homogeneización de las previsiones del dicho Presupuesto con las correlativas cuentas nacionales.
Según Fonrouge, este principio consiste en la reunión o agrupación de todos los gastos y recursos del Estado
en un documento único. Su enunciación como principio es doctrinal. Las finanzas tradicionales fundamentan
esta exigencia en consideraciones de orden técnico y de carácter político:
 Permite apreciar fácilmente si el presupuesto está equilibrado;
 Dificulta la realización de maniobras, como la simulación de economías o la ocultación de gastos en las
cuentas especiales;
 Hace posible conocer la magnitud efectiva del presupuesto y la porción de renta afectada por las
erogaciones;
 Evita complicaciones y oscuridades;
 Facilita el control parlamentario que se vería dificultado con cuentas fraccionadas.
f. Anticipación: el Presupuesto debe ser sancionado con anterioridad al comienzo del período para el
cual ha de regir. No infringe este principio el hecho que alguna previsión del Presupuesto deba ser rectificada
en el curso del período presupuestario por error de estimación de gastos y recursos o por alteraciones de las
circunstancias reales. Tampoco viola la exactitud. Los remedios a la falta de sanción del Presupuesto a su
debido tiempo son:
o Prórroga automática del Presupuesto del año anterior.
o Sistema de los duodécimos.
o Adopción provisional del proyecto preparado por el Poder Ejecutivo.
o Alguna otra variante.
El único sistema totalmente satisfactorio consiste en evitar la violación del principio.
g. Especificación: Neumark distingue:
o Aspecto cualitativo: propicia la especificación detallada de las diferentes partidas de gastos y la
respectiva asignación de los recursos. Es atenuado cuando se utilizan los excedentes de recursos de una
partida, para una partida con recursos insuficientes. Es legal, cuando es autorizado por ley de presupuesto,
limitándose a gastos de la misma clase o similar.

31
 o Aspecto cuantitativo: exige que se contraigan o se realicen gastos sólo hasta el importe de los recursos
previstos para ellos. Están prohibidos gastos mayores o fuera de presupuesto. Tiene atenuante ante
transferencias de partida, o aprobando un presupuesto suplementario, pero viola la unidad y anticipación.
o Aspecto temporal: exige que los gastos deben ser contraídos, asignados y pagados dentro del período
para el cual hayan sido votados. Puede crear dificultades en el desarrollo de la actividad estatal cuando
existan fondos asignados y no pagados al final del período. Se atenúa mediante normas presupuestarias que
admitan la transferencia de los gastos a otros períodos (de antemano), mediante autorizaciones permanentes
(gastos objetivos fijos y que se repiten todos los años) o fondos consolidados (sumas destinadas a fin
determinado y tiene vigencia plurianual).
Método del período suplementario en el sistema del supuesto de caja: se admiten las liquidaciones
comprometidas pero no pagadas en el período presupuestado, en un corto plazo posterior al cierre de dicho
período.
h. Anualidad: consiste en el plazo de aplicación del presupuesto, que no debería ser votado más de una
sola vez para todo el año financiero y autorizar los gastos públicos y estimar los recursos públicos por un año
solamente. Año financiero es el plazo de 12 meses que dura la aplicación de un presupuesto, no tiene porque
coincidir con el año calendario. En la Argentina si coincide con el año calendario, surge de la Constitución
Nacional Art. 75 inc. 8, este expresa “corresponde al congreso fijar anualmente, conforme a las pautas
establecidas en el tercer párrafo del inciso 2 de este artículo, e presupuesto general de gastos y el cálculo de
recursos de la administración nacional, en base al programa general de gobierno y al plan de inversiones
públicas y aprobar o desechar la cuenta de inversión”. Según Fonrouge, el concepto de anualidad tiene íntima
relación con el criterio de equilibrio económico pues, como ha señalado la doctrina, a medida que las crisis
económicas pulverizan los presupuestos anuales surgen los defensores de los presupuestos cíclicos o
plurianuales. Aun prescindiendo de factores excepcionales que puedan incidir en la vida de los pueblos, en
épocas normales no siempre es posible observar estrictamente el principio de la anualidad presupuestaria,
especialmente en materia de erogaciones. Algunas veces circunstancias de orden político impiden la sanción
del presupuesto en tiempo oportuno, otras la realización de obras que exceden el cuadro anual, exige la
adopción de procedimientos que eviten la paralización de la actividad del Estado. Las situaciones que
presentan mayor frecuencia son:
- Créditos provisionales y duodécimos: La demora en sancionar el presupuesto no causa perturbaciones
en cuanto a los recursos, porque, a diferencia de lo que ocurre en otros países, las disposiciones a su respecto
tienen carácter permanente y no caducan al fenecer el ejercicio; pero los inconvenientes aparecen en las
erogaciones al ser anuales. Un medio para resolver la dificultad consiste en la concesión de créditos
provisionales, que en ciertos países, es un procedimiento normal que permite un mejor ajuste del presupuesto
que luego los absorberá; pero en otros casos, son consecuencia del retardo del parlamento y se denominan
duodécimos previsionales por repetirse mensualmente hasta la sanción del nuevo presupuesto.
- Reconducción del presupuesto: Otro procedimiento para remediar aquélla deficiencia consiste en la
reconducción del presupuesto anterior. Es un sistema considerado deplorable desde un punto de vista
financiero, por acentuar el problema de la exactitud de las estimaciones, y debilitar las prerrogativas
parlamentarias. El sistema de la ley 24.156 mantiene el mismo criterio general.

32
 - Presupuesto plurianual: es votado con el propósito deliberado de cubrir un período de tiempo que
abarque dos o más años, sin responder a un concepto económico como es el caso de los presupuestos cíclicos,
y es pasible de los mismos reparos que se formulan al régimen de la reconducción.
- Presupuestos cíclicos: La influencia ejercida por los concepto económicos y la ampliación del ámbito
de actividad del Estado al influjo de ellos, ha conducido a prescindir de los presupuestos aisladamente
considerados en períodos anuales, para reemplazarlos por otros que extendiéndose en el tiempo, se ajusten a
los ciclos económicos, esto es, a los períodos sucesivos y alternados en expansión y depresión. Este
presupuesto crea una solidaridad entre los presupuestos anuales sucesivos, es decir, los excedentes producidos
en los períodos de prosperidad son aprovechados en los de depresión, así como también los gastos postergados
en la crisis sean efectuados en épocas de bonanza.
i. Equilibrio: consiste en que la cantidad total de gastos autorizados en un Presupuesto sea igual a la
suma total de los recursos estimados para ese mismo año financiero. Si la cantidad total de gastos supera a la
cantidad total de recursos, el resultado negativo se denomina déficit; mientras que si se produce la situación
inversa, se dice que hay superávit. La idea de déficit es rechazada pues podría conducir a la inflación y a la
bancarrota del Estado. Tampoco es admisible un superávit puesto que tal situación denuncia que el Estado ha
detraído de la economía privada una porción de riqueza mayor que la realmente necesitada para cumplir con
sus funciones. Fundamental e finanzas clásicas, negado por las moderna. Es un aspecto formal o contable, el
presupuesto ha de ser equilibrado, en el sentido de que los gastos efectivos siempre han de contar con la
financiación por algún recurso, por operación de endeudamiento (aunque fuera de corto plazo) o de emisión
monetaria. Si los recursos superan los gastos, también existe equilibrio, si el superávit es utilizado para el
pago de deudas o se destine a la formación de algún fondo especial o a incrementar fondos ya creados. Puede
existir desequilibrio intencional o deliberado o ineludiblemente previsto, surgido en el proceso de ejecución,
como error de previsión o merma en los gastos, cuando hay déficit y por error de previsión o incumplimiento
de erogaciones, cuando hay superávit.
Los economistas clásicos consideraban que la actividad financiera del Estado debía limitarse a funciones
esenciales. Condenaban tanto el déficit como el superávit; en cuanto al déficit sus ideas pueden concretarse
en las siguientes proposiciones:
 el desarrollo del crédito público sustrae fondos a las actividades privadas productivas;
 como los déficits son menos dolorosos que los impuestos normales, los presupuestos desequilibrados
son propicios para expandir las actividades estatales y para la irresponsabilidad gubernativa;
 el uso del crédito determina el aumento futuro de las cargas por acumulación de intereses costosos;
(Fonrouge sostiene que el abuso del crédito, por su onerosidad, determinaría la necesidad de recurrir a nuevos
empréstitos que, al no ser atendidos por su magnitud, podrán conducir a la bancarrota del Estado).
 Los presupuestos desequilibrados provocan inflación;
 El equilibrio presupuestario proporciona una guía para la trasferencia de recursos del sector privado al
público;
 Lo consideraban como un mal admisible en circunstancias excepcionales;
En cuanto al superávit, consideraban su inconveniencia desde un punto de vista político ya que se generaría
una tendencia de los legisladores a incurrir en gastos de tipo demagógico, que podrían traducirse, a la larga,

33
en déficit; en tanto que ahora se prefiere el argumento económico de que ese proceder sustraería recursos de
la economía disminuyendo el poder adquisitivo.
Teoría del déficit sistemático. Partiendo de la idea de que los problemas financieros son inseparables de la
vida económica y social, la doctrina moderna considera que en determinadas circunstancias el equilibrio de
conjunto de la economía nacional sólo puede lograrse mediante déficit presupuestario, sin que ello signifique
pretender que el presupuesto siempre deba estar en déficit, ni que éste siempre resulte conveniente.
Beveridge (el creador de esta teoría) sostenía que el Estado no sólo tiene la posibilidad sino la obligación de
suprimir los males sociales mediante los gastos públicos. En resumen, esta teoría no tiene carácter general y
absoluto, ni pretende reemplazar permanentemente al concepto de equilibrio presupuestario, que debe ser la
norma general; el desequilibrio es la excepción.

Clases de presupuestos
Presupuesto equilibrado
El instrumento en que se expone la totalidad de los gastos y de los recursos que le sirven de cobertura
implica que las dos partes deben ser iguales en sus montos globales. El concepto Presupuesto, implica
equilibrio. No se puede aprobar un nuevo gasto si no se aprueba un recurso.
o Enfoque Clásico: principio fundamental de la política financiera. Las decisiones marginales de aumento
del gasto son interdependientes con las del recurso correlativo. Si el presupuesto general estaba equilibrado
(recursos cubrían gastos), toda nueva erogación debe contar con un nuevo recurso y no extraído de los
recursos corrientes. Si el presupuesto cubre con los recursos los gastos nuevos, no puede aceptarse, ya que
confiesa la violación de la exactitud. Y si se supone que los gastos van a aumentar y por ellos se estiman más
recursos, deberán modificar el presupuesto para recalcular gastos y recursos. Las finanzas clásicas sostienen el
equilibrio en sentido económico – financiero, donde los gastos deben financiarse con recursos genuinos
(patrimoniales y tributarios) sin endeudamiento. Si ocurre, antes debe proveerse de recursos para amortizar la
deuda. Sostenían además el rechazo al superávit, atribuyéndolo a una conducta anómala del Estado y al
insuficiente cumplimiento de los servicios públicos o de las obras públicas, o a una excesiva presión tributaria.
Y se lo consideraba fuente de un aumento de los futuros gastos públicos, lo que podía conducir al déficit.
o Doctrina Moderna: cayó el “ídolo del Presupuesto Equilibrado”, por el descubrimiento de que el
Presupuesto estatal puede ser utilizado como instrumento de corrección de las fluctuaciones cíclicas o de
compensación de la disminución de carácter secular de las inversiones privadas, o de estabilización automática
de la economía en su conjunto.
1. Primera corriente: mantiene el objetivo de equilibrio, pero más allá del período anual, para abracar
todo un período cíclico.
2. Segunda corriente: parte del estancamiento secular de las economías maduras y aboga por un déficit
permanente del Presupuesto, exceptuando las épocas de inflación.
3. Tercera corriente: aboga por la adopción, en épocas de alta ocupación e ingreso nacional, de cuotas
impositivas que permitan la cobertura de los gastos y la amortización de una parte de la deuda pública.
Manteniéndolo en años venideros, las épocas de auge generan superávit por el método de las “economías”,
que se compensa con las mermas de recaudación de épocas de declinación.

34
 o Doctrina Keynesiana: “efectos de la expansión de los gastos públicos para reactivar la economía y del
efecto multiplicador de dichos gastos para la ocupación y el nivel de ingreso nacional” (con financiación por
endeudamiento o emisión monetaria): sostiene que la política fiscal de expansión depende esencialmente del
déficit presupuestario.
“Teorema del Presupuesto Equilibrado”: es gasto público tiene efecto multiplicador también cuando el
Presupuesto está equilibrado. Multiplicador=1.
Se sostiene la expansión por déficit del hecho de que hay impuestos que no inciden a contribuyentes
ubicados en los niveles de rentas individuales más bajos o medianos, de modo que no se afecta la demanda
efectiva de los bienes de consumo. Así, el gasto produce efectos expansivos sin necesidad de financiación
deficitaria.
El gasto público en presupuesto equilibrado exige un mayor aumento para conseguir el mismo resultado que
con déficit.
Presupuesto Desdoblado
La unidad de Presupuesto es un principio fundamental de las finanzas Clásicas. El enfoque de la proyección
de la actividad financiera sobre la economía de mercado y de su utilización como arma de política económica
para la redistribución de los ingresos, de estabilidad y desarrollo lo contradice.
Antes, ya se empleaba una división entre ordinario y extraordinario. El gasto no recurrente o periódico
puede ser financiado con recursos genuinos (impuestos), en la medida en que se quiera evitar el lanzamiento
de la inflación. Los gastos ordinarios, pueden ser cubiertos con recursos del crédito aun de plazo largo, si la
situación de la economía es de recesión con paro forzoso de factores humanos y materiales.
La doctrina moderna aboga por un doble presupuesto, fundando la división en motivos de políticas de
estabilización o de desarrollo. Habría así un presupuesto corriente aliado a un presupuesto de capital,
compuesto de inversiones estatales del lado de los gastos cubriendo deudas públicas, el cual no tendrá los
principios de anualidad, unidad, equilibrio anual, pero sí equilibrio cíclico.
Se acepta la cobertura de los gastos de inversión con adeudamiento, si se persigue una política de
expansión en una situación de desempleo y depresión cíclica. No es admisible una política de estabilización
con endeudamiento si hay pleno empleo. Los gastos corrientes se pueden financiar con endeudamiento en una
política de reactivación económica o compensatoria.
El desdoblamiento no justifica la argumentación de que el endeudamiento estaría garantizado por los
bienes de inversión.
No se puede afirmar a ciencia cierta ni que las inversiones beneficien totalmente a las generaciones futuras
ni que las deudas representen en su totalidad una carga para ellas. Tampoco que la carga del endeudamiento
sea más gravosa para las generaciones futuras que la derivada de recursos tributarios, ya que estos afectan los
ahorros y pueden disminuir las inversiones privadas.
Conclusión: el Presupuesto desdoblado no tiene fundamentación valedera y sólo encubre una tendencia a
justificar mayores gastos con la más fácil financiación por endeudamiento, sin las circunstancias que dan
sustento a este recurso.
Presupuesto por Programas
Nueva forma de redacción de Presupuesto. A fin que este instrumento ponga en evidencia para que cosa se
utiliza, se prepara un listado de diferentes partidas, secciones y anexos y se distinguen los gastos en personal y

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otros gastos, siendo estos las erogaciones para adquirir bienes y servicios; asimismo porqué y para qué deben
afluir a la Tesorería recursos monetarios recaudados en diferentes formas para cubrir dichos gastos. Viene a
develar los objetivos de los gastos y de los recursos.
La realización útil de esta técnica supone la existencia de una planificación pormenorizada en el corto
plazo, para la fijación de las metas a alcanzar y de los medios necesarios para su logro. El costo de los
distintos programas debe ser fijado en modo preciso y el beneficio de la actividad del Estado en cada
programa, para hacer posible el cálculo comparativo costo – beneficio.
El presupuesto por programas puede absorber o hacer suya la duplicidad del Presupuesto corriente y del
Presupuesto de capital. No debe reemplazar al tradicional, acompañándolo como fundamento de motivos del
tradicional, cuidando la correlación total de los dos instrumentos de las finanzas públicas. La completa
demostración de los programas servirá de enlace con la planificación del sector privado para el logro de los
objetivos del plan económico nacional.
Presupuesto Base Cero: Este enfoque, según ha dicho Caplan de Cohen, es primordialmente una
herramienta de decisión gerencial que (mediante la programación presupuestaria) intenta una asignación más
eficiente de recursos limitados, a cuyo efecto parte de la base de que ningún gasto tiene derecho adquirido de
subsistir por su mera existencia en períodos anteriores, es decir, que el responsable lo coloca en base cero,
como si nada hubiera existido anteriormente, y se dedica al reexamen de cada rubro, manteniendo sólo
aquellos que hayan acreditado la necesidad de subsistencia.

Preparación del proyecto de Presupuesto

Cada presupuesto anual, pasa por una serie de etapas:
 Preparación del proyecto: esta fase del proceso de todo presupuesto, está a cargo del Poder Ejecutivo,
porque existe una íntima relación entre el presupuesto y todos los demás programas de actividades
gubernamentales. En nuestro país, el Presidente de la Nación se ha encargado siempre de la elaboración de
dicho proyecto. El art. 12 de la Ley de Contabilidad Pública dispone que el Poder Ejecutivo por conducto de la
Secretaría de Hacienda, presentará al Congreso antes del 15 de septiembre de cada año, el proyecto de
Presupuesto general para el ejercicio siguiente.
 Aprobación de la Ley: en el proceso de aprobación la doctrina destaca la importancia de cuatro
tópicos:
1. Cámara Legislativa de origen: la consideración del presupuesto corresponde a la Cámara de Diputados,
la cual actuará como cámara de origen.
2. Facultades Legislativas: se distinguen dos sistemas, uno que reconoce amplias atribuciones al Poder
Legislativo y el otro que establece ciertas limitaciones a la iniciativa legislativa evitando los posibles excesos.
3. Veto de la Ley: si no es devuelto a la Cámara de Diputados, dentro del término de diez días hábiles
dicho proyecto se considera aprobado por el Poder Ejecutivo.
4. Falta de sanción en tiempo oportuno: si esto sucede se aplicarán algunos de los remedios mencionados
en el principio presupuestario de anticipación.
 Ejecución
 Control y rendición de cuentas

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 Crédito Público
Es una fuente de financiación. Hay que analizar el concepto desde dos ópticas diferentes:
1. Endeudamiento que el Estado puede tomar de los particulares;
2. Crédito en cuanto a credibilidad (confianza) que genera ese Estado en los particulares.
Tiene que tener aptitud (apto) para tener crédito público y generar confianza demostrando que es capaz de
pagar ese crédito (si hay estabilidad en sus instituciones, si se respeta la propiedad privada (ej. corralito), los
derechos y garantías).
 Según José María Martín crédito público es la aptitud política, económica, jurídica y moral de un
Estado para obtener dinero o bienes en préstamo basada en la confianza de que goza por su patrimonio, por
sus recursos y por su conducta. Es uno de los ingresos que el Estado obtiene de los particulares, es la opinión
pública que tiene el Estado de cumplir con sus obligaciones y empréstitos contraídos. Se relaciona con:
a) la aptitud del Estado que contrae la obligación;
b) la capacidad económica para hacer frente al cumplimiento.
Estos dos son requisitos esenciales para un genuino crédito público.
La aptitud se manifiesta a través de:
1. Condiciones político – institucionales.
2. Estabilidad de sus instituciones.
3. Plena vigencia de garantías y derechos constitucionales.
4. Libertad individual.
5. No violación de la propiedad privada.
6. Mantenimiento del orden público.
La capacidad económica se manifiesta a través de:
1. El valor de los bienes patrimoniales.
2. La política del gasto e ingreso público.
3. La política monetaria.
4. La balanza de pagos.
El crédito público tiene una historia reciente. Aparece en 1416 en Inglaterra con Enrique V. Tuvo que
ofrecer como garantía 3 príncipes reales. El crédito que le otorgaron comerciantes flamencos lo obtuvo porque
él generaba credibilidad y confianza, no el reino. Es el prestigio de la persona.
Mientras tuvo aplicación el derecho canónico no estaba permitido cobrar intereses entre cristianos.

Comparación entre Crédito Público y Crédito Privado

Ambos resultan de juicios valorativos, los cuales se fundan tanto en el caso del Estado como de cualquier
persona privada, en la aptitud particular y en la capacidad económica (confianza). Si el factor de la confianza
no se hace presente, no podremos referirnos ni a crédito público ni a crédito privado. En tales circunstancias,
el Estado deberá emitir empréstitos con cláusulas de garantía que son “lesivas a la soberanía” pero que nos
sirven para poner de manifiesto que se carece de crédito público. Lo mismo ocurre cuando una empresa
privada solo puede obtener préstamos otorgando derechos hipotecarios o prendarios sobre sus bienes de uso.

Comparación entre Deuda Pública y Deuda Privada

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 La deuda pública se distingue de la deuda privada por tres circunstancias:
1. La deuda pública reconoce como único prestatario al Estado, es decir a un sujeto político que se
diferencia de todas las demás personas.
2. Se presume que los empréstitos fueron contraídos para satisfacer necesidades públicas.
3. Será pagada principalmente con medios o recursos que el prestatario obtendrá utilizando la
coercitividad que caracteriza su poder de imperio o poder fiscal.
 Deuda Pública: la suma de todos los empréstitos públicos contraídos y adeudados por el Estado en un
determinado momento conforman la deuda pública. Es el conjunto de diferentes empréstitos emitidos y
colocados por el Estado en diferentes fechas y aun no reembolsados (préstamos, títulos, bonos). No comprende
deuda por sueldos, pensiones, contratos administrativos, depósitos, etc.
 Deuda pública administrativa: es la proveniente de las erogaciones públicas necesarias para el
funcionamiento de las distintas ramas de la administración. Son gastos corrientes, operativos (sueldos,
insumos, servicios) que se distinguen por no devengar financieramente intereses.
 Deuda pública financiera: es la que contrae el Estado para financiarse a través del uso del crédito
público, y por eso reconoce intereses.

Clasificación: se puede diferenciar en deuda pública interna o deuda pública externa.

1. Interna: es aquella que ha sido emitida y pagadera en el país, en moneda nacional y regulada por
normas nacionales y jurisdicción de los tribunales nacionales.
2. Externa: es aquella formada por empréstitos tomados en el exterior, pagadera en moneda extranjera y
regulada por normas del derecho internacional o del país emisor.
Las consecuencias varían por la eficiencia en su aplicación.
Los efectos de la deuda pública interna son diversos. Dependen de:
1. Coyuntura económica.
2. Uso que se haga de los fondos del empréstito.
3. Medios de pago que se utilicen para la cancelación de la amortización más los intereses.
Los efectos de la deuda pública externa son:
1. Para su amortización y pago de intereses se requiere contar con moneda extranjera.
2. Implica transferencia de riqueza a otras economías.
3. Cuando se contrae, el efecto inmediato es una mejora en la situación del país, ya que inyecta dinero
adicional en la economía.
4. Entonces se requiere que el producido del empréstito externo sea destinado a inversiones públicas,
estimular el desarrollo económico, incrementar exportaciones, disminuir importaciones.
5. Los medios de pago que se seleccionen, sea, cancelar con impuesto, con emisión de nuevos
empréstitos, con emisión monetarias o con riqueza genuina. IMPORTANTE
Deuda Flotante y Consolidada
1- Deuda Flotante: responde a operaciones de crédito a corto plazo para salvar el problema de la falta de
coincidencia entre la exigibilidad del gasto y el ingreso del recurso.
2-Deuda Consolidada: la forma más usual de la deuda consolidada es la de los empréstitos públicos. Donde
la deuda y el crédito respectivo están fragmentados en títulos – valores, nominativos, al portador o la orden,

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negociables por simple tradición, por endoso o por cesión, pudiendo ser en moneda nacional o extranjera, con
o sin garantías reales o personales.
Deuda Perpetua y Amortizable
Deuda a corto, mediano y largo plazo: ésta clasificación se superpone parcialmente con la de la deuda
flotante y consolidada, puesto que la flotante es, por su carácter transitorio una deuda a corto plazo. Sin
embargo, si consideramos la posibilidad que el Estado utilice la emisión de bonos regulares del tesoro para la
financiación de los gastos públicos, se admite la posibilidad de una deuda consolidada de plazo corto o
intermedio.
La clasificación tiene importancia para las condiciones contractuales y los cálculos de conveniencia de los
mismos. Se presume que el tipo de interés crece a medida que se alarga el término de duración del
empréstito.

Límites de la deuda pública

La literatura financiera ha destacado que es imposible establecer a priori límites cuantitativos al volumen
de la deuda pública. Esto no excluye la posibilidad de distinguir diversas circunstancias indicativas de que
dicha deuda ha alcanzado su máximo monto razonable. Tratándose de la deuda pública externa, la principal
circunstancia indicativa estará dada por los resultados esperados de la balanza de pagos durante los años o
períodos en que deba realizarse la amortización y pago de intereses de la misma. Con respecto a la deuda
pública interna, trae aparejada algunas consecuencias que deberían servir de límites para el crecimiento del
volumen de aquella. Existen tres grupos:
 La deuda pública origina una carga financiera en concepto de interés, ello significa que para la
atención de esa carga, el presupuesto del Estado deberá contar con mayores ingresos corrientes o rentas
generales. Esta circunstancia exige un incremento de los recursos tributarios, el cual puede tener perjudiciales
efectos sobre la actividad económica.
 En períodos de pleno empleo, la existencia de la deuda pública tiende a agravar las presiones
inflacionarias.
 La deuda puede crecer más allá de las posibilidades financieras del Estado.
Estas limitaciones sugieren para el crédito público, como fuente de ingresos, debe destinarse a aquellos
casos en que exista una verdadera justificación.
Conclusión: no se puede establecer a priori un límite cuantitativo al volumen de la deuda pública. Sin
embargo, se pueden distinguir determinadas circunstancias indicativas de que el monto de la deuda pública ha
alcanzado su máximo nivel.

Empréstitos Públicos: el Estado emite títulos que luego va a ofrecer a los interesados. Los crea una ley, la
cual establece plazo, tasa de interés, condiciones. Desde el punto de vista de las finanzas públicas, cuando el
Estado hace uso del crédito público utiliza la técnica e emisión y colocación de títulos de un empréstito
público, los cuales representan las obligaciones contraídas por el Estado a raíz de préstamos monetarios
recibidos de las economías de los particulares o de organismos públicos, incluso, de carácter internacional.
Dichos títulos son entregados a los tomadores del empréstito y representan la obligación asumida por el Estado

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de devolver dentro de un determinado plazo, las sumas de dinero adeudadas a las cuales se adicionará la tasa
de interés.
Naturaleza jurídica de los Empréstitos Públicos: existen dos corrientes:
1. Tesis de la Obligación Unilateral del Estado: la única voluntad que importa es la del Estado, ya que es
el que fija todas las condiciones. Alguien se adhiere o no. Conciben una obligación derivada de la soberanía del
Estado, cuya fuente es la ley que autoriza el empréstito. La obligación consiste en pagar al portador de los
títulos.
2. Tesis contractualista: considera al empréstito público como un contrato de derecho público, en el cual
el Estado fija unilateralmente todas sus condiciones, pero presupone el futuro reembolso del tomador. En este
contexto existen dos partes: el Estado y el tomador, que tienen derechos y obligaciones.

Clasificación de los Empréstitos Públicos: se clasifican de acuerdo a la coerción o no que ejerza el Estado,
ya que es un Contrato de Derecho Público en el que el Estado a través de su poder de imperio establece las
condiciones de plazo, interés, etc., teniendo en cuenta que implica un futuro reembolso:
1. Voluntarios: se toman de manera voluntaria porque son rentables. Son aquellos que el Estado emite y
logra colocar, sin ejercer coerción alguna. Sólo los toman quienes están interesados.
2. Semiobligatorios o patrióticos: sin ejercer coerción en forma directa, se busca generar una obligación
moral o patriótica entre los ciudadanos, no por medio de una ley. Ej.: fue aplicado por el gobierno ruso.
3. Forzosos: son aquellos que por medio de una ley y la aplicación de coerción del Estado a través de su
poder de imperio, obliga a determinados sujetos a que sean tomadores del empréstito.

Procedimientos de financiación
a) Procedimientos normales: encontramos los empréstitos de largo plazo, mediano plazo y los de corto
plazo.
b) Procedimientos anómalos: encontramos a las deformaciones del empréstito, los bonos de Tesoro,
anticipos del Estado y emisión de moneda. Las deformaciones del empréstito consiste en que el Estado sale a
pedir dinero en el mercado y nadie se lo presta, por lo tanto, en esta situación utiliza los procedimientos
anómalos. Existen dos tipos de deformaciones del empréstito: empréstito patriótico y empréstito forzoso.
Diferencias entre empréstitos de corto, mediano y largo plazo:
 Los empréstitos de largo plazo deben ser dispuestos por ley. Es una facultad privativa del Congreso de
la Nación y así lo establece la Constitución Nacional en los artículos 4 y 75. No es una autorización del Poder
Ejecutivo.
 Empréstitos a corto plazo: para las Letras de Tesorería basta una autorización general que está
prevista en la Ley de Contabilidad pero limitada con un tope máximo anual que está fijado en la Ley de
Presupuesto. Tampoco hay delegación de poder, son poderes originarios.
Procedimiento de colocación de los títulos de un empréstito
1. Bancos: existen dos opciones:
a) Con intervención: toma firme de parte o toda la emisión de títulos: es el banco quién los coloca en el
mercado, los toma a un menor valor para obtener rentabilidad. Los Bancos adquieren los títulos del

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empréstito, ya sea total o parcial, entregando al Estado el importe de los mismos y corriendo ellos el riesgo de
su posterior colocación entre el público.
b) Sin intervención: como intermediarios, contra el pago de una comisión: consiste en que los bancos,
actuando como intermediarios y contra el pago de una comisión, tomen a su cargo el registro de quienes
desean suscribir el empréstito, reciban el importe de los títulos a los respectivos suscriptores, depositándolo
luego en las cuentas de Estado y entreguen los títulos a los respectivos suscriptores. El Estado es quién asume
el riesgo.
2. Suscripción pública: distintos organismos del Estado (oficinas de correos u otras dependencias de la
administración pública) actúan suscribiendo a todos aquellos que desean el empréstito, reciben el importe y
luego lo depositan en las cuentas del Estado, y entregan los títulos a sus respectivos suscriptores, contra el
pago de una comisión.
3. Venta directa en bolsas de comercio o mercado de valores: consiste en la venta directa de los títulos
en las bolsas de comercio, eliminando la previa suscripción de los mismos. La venta se produce a medida que
las posibilidades del mercado así lo permitan.
4. Licitación: es común la licitación de las Letras de Tesorería.

Formas de Extinción de los Empréstitos Públicos

Las obligaciones del Estado como consecuencia de un empréstito público se extinguen de tres maneras
distintas:
1. Amortización: medio normal de extinción. Consiste en el pago o reembolso del capital prestado, más el
interés.
2. Conversión: operación de canje de los títulos por nuevos títulos, con el mismo capital, pero con
diferentes condiciones de interés, plazo, etc. y con respecto a las obligaciones del Estado para con los
tomadores. Se distinguen tres clases de conversiones:
a) Conversión facultativa: consiste en la operación de cambio de títulos de un empréstito por nuevos
títulos, estipulando otras condiciones, pero condicionadas a la voluntad del poseedor de los mismos.
b) Conversión obligatoria: es cuando el Estado da la opción de amortizar (cancelar) en forma anticipada o
el canje por títulos de un nuevo empréstito con interés menor. Es la más utilizada.
c) Conversión forzosa: tiene lugar cuando el Estado impone el cambio de sus títulos por otros de un nuevo
empréstito, sin alternativa alguna para los poseedores de los títulos. No es aplicable en nuestro país, ya que
viola el art. 17 de la Constitución Nacional, que se refiere a la propiedad personal.
3. Consolidación: es una variante de la conversión. Se da cuando la deuda flotante, o sea, las
obligaciones a corto plazo, se transforma en deuda consolidad, es decir, en deuda a largo plazo (superior a un
año). En este caso, como en la conversión, se deben canjear los títulos, pero ese cambio se realiza con la
finalidad de modificar el plazo de las obligaciones, aunque también puede traer aparejado una alteración en
las tasas de interés.

El Rol del Sector Público

Evolución histórica

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 Históricamente, los autores clásicos le destinaban al sector público la menor cantidad de cometidos
posibles. Al sector público le correspondían las cuestiones como la defensa, la promoción del comercio, etc.
El paso del tiempo cambio la situación, en el sentido de que ahora hay necesidades múltiples y los recursos
son escasos. Las necesidades múltiples van cambiando a lo largo del tiempo, y esto hace que el rol del Estado
vaya variando. El punto en discusión es la definición de rol del sector público, que es, cuáles son las
actividades que pueden estar destinadas al sector público, cuáles son las excepciones.
Una economía de mercado prevé que la mayor cantidad de actividades estén o se asignen por el mercado.
Se dice que se asignan por el mercado, cuando se encuentran determinadas por la oferta y la demanda de
bienes y servicios, siempre dependiendo del tipo de mercado del cual se trate. Esto es lo que sucede en la
economía capitalista, y la excepción a la regla, es el sector público.
Muchas veces la participación del Estado en el Producto Neto Global de la economía de un país, resulta más
importante que el resto de la economía. En los países socialistas (China), el Estado se hace cargo de la mayoría
de las actividades y la excepción es el mercado; aunque tiene mayor participación en el Producto Neto Global
el sector privado.
El Rol del Sector Público tiene que estar presente sobre todo para controlar el funcionamiento adecuado
de las empresas del sector privado (eficiencia de dicho sector).
El rol del sector público es un tema en discusión. El tema son los recursos, por un lado está el concepto de
recursos y por otro la eficiencia en el uso de esos recursos. Algunas ideologías dicen que la mayor eficiencia en
la asignación de recursos la tiene el mercado y no es así, porque el mercado tiene una serie de fallas y esas
fallas son las que justifican que aparezca el rol del sector público.

Enfoque económico, político y social

Enfoque económico
La doctrina clásica, cuyo principal precursor fue Adam Smith, se apoya en tres principios fundamentales:
- Limitar las tareas y los cometidos del estado a tres grandes funciones: defensa exterior, seguridad interior
y promoción del bien común mediante la instrucción, la justicia y las obras públicas.
- Neutralidad de la imposición: los tributos adoptados por el estado alterasen en el menor grado posible los
precios de mercado y la distribución del ingreso.
- Equilibrio del presupuesto estatal: equilibrio entre los recursos y los gastos, considerando tanto al déficit
como al superávit del presupuesto fenómenos patológicos.
Como consecuencia el Estado debía no intervenir directamente en el proceso económico sino limitarse a (al
cumplir sus funciones esenciales) satisfacer las “necesidades públicas primarias”.
Para Adam Smith el rol de Estado debía ser reducido, limitándose a observar como los individuos,
persiguiendo su propio interés y compitiendo entre ellos, logran incrementar la renta de la sociedad en su
conjunto. El individuo que mejor producto ofrecía y a un menor precio era premiado por el mercado,
desplazando a los restantes oferentes. No debe ser el Estado quien determine qué debe producirse sino el
mercado.
De acuerdo con Smith, cada individuo debía aportar al Estado de acuerdo con su capacidad, es decir,
conforme con su ingreso, del cual podía disfrutar bajo la protección del Estado.

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 Esta doctrina se apoyaba en enfoque económico de las finanzas públicas donde se consideraba que la única
fuente de riqueza era la producción, consecuencia del trabajo y de los medios disponibles.
Advenimiento del enfoque social y político de las finanzas públicas, esto es de la actividad financiera del
sector público.
Aparece un nuevo rol asignado al estado en la economía a partir de dos causas históricas: la Primera Guerra
Mundial (1914-1918) y la crisis mundial de los años 30.
La economía se ve envuelta en problemas de producción y de consumo y es así como resulta necesaria la
planificación en la economía para poder asegurar los suministros de productos de toda índole a la comunidad.
El poder público comienza a intervenir en la economía coordinando las acciones de las fuerzas económicas
restringiendo o estimulando sus iniciativas, en consecuencia tanto la producción como el consumo.
Comienza la tendencia a una economía que deja de ser de mercado sujeta al libre juego de las fuerzas
económicas y en donde tiene lugar el intervencionismo estatal.
Se atribuye al estado el papel de reactivamente de la economía mediante las inversiones que suplen la
insuficiencia de la inversión privada con una nueva mirada sobre el gasto del estado y correlativamente sobre
los recursos.
Keynes descubre la importancia de las inversiones del estado para la plena ocupación y el aumento del
ingreso total del país.
Es así como el estado pasa a tener un nuevo concepto e de “Estado redistribuidor” de riqueza.
El concepto de estado continua evolucionando teniendo actualmente un rol con el que persigue tanto fines
económicos (control de precios, nacionalizaciones), fines políticos (propaganda, propósitos electorales) y
sociales (subsidios por desocupación, ayuda familiar, etc.
A Keynes debemos la idea de economía mixta, en la cual el rol del Estado es por demás importante.
Discusión actual
Más allá de la postura filosófica y política que pueda adoptarse, lo cierto es que todo país cuenta con un
Estado. Incluso el máximo exponente del mecanicismo acepta la existencia del Estado, aunque sea para
proveer ciertos bienes, como representación y defensa exterior, que un individuo en forma particular no podía
ni estaría dispuesto a ofertar en el mercado. Es decir, mientras el mercado provee de manera eficiente
determinados bienes, falla en la provisión de otros, lo cual no implica decir que la intervención del Estado
brinde una solución al problema.
Por otro lado, sistemas opuestos al de libre mercado, donde el Estado es el propietario de los medios de
producción y del producto tienden a fracasar. Entre ambas posturas extremas existen innumerables posiciones
intermedias. Aceptada entonces la existencia del Estado es indudable admitir la coexistencia de los dos
sistemas económicos.
Hoy en día, resulta necesaria una adecuada política de gastos públicos y también de recursos. Se requerirá
un aporte conjunto del Estado y del sector privado.
El Estado con una adecuada política de gastos públicos y de recursos procederá no sólo a realizar
inversiones en obras y trabajos que por su naturaleza escapan de las posibilidades del sector privado, sino
también a estimular el ahorro interno, a colaborar en la formación de un capital y a fomentar y garantizar las
inversiones extranjeras.

43
 Para obtener la colaboración del sector privado el Estado deberá esforzarse en alcanzar un clima de
seguridad y confianza.

Fallas de Mercado
La expresión “fallas del mercado” alude a las prestaciones de bienes y servicios en los que el mercado no
puede actuar o no puede actuar apropiadamente. En estos casos, “apropiadamente” significa la máxima
relación resultado/recurso posible.
Muchas veces los resultados de los mercados no son satisfactorios. A menudo parece que los mercados
producen una cantidad excesiva de unas cosas, como contaminación del aire y del agua, y demasiadas pocas
de otras, como ayudar a las artes o la investigación sobre las causas del cáncer. Y los mercados pueden dar
lugar a situaciones en las que algunas personas tienen demasiada poca renta para vivir.
Para los economistas, el término se aplica cuando la ineficiencia es dramática, o cuando se sugiere que una
institución fuera del mercado podría ser más eficiente y producir mejores resultados que iniciativas privadas
de mercado.
Sólo debemos usar el término "fallo de mercado" para referirnos a una situación en la que el mercado falla
a la hora de lograr eficiencia, en sentido económico.
Cuando se produce más de lo que es óptimo o cuando se produce menos el estado interviene.
Las fallas de mercado desaparecerían o disminuirían si estamos en presencia de un mercado de
competencia perfecta. Se pueden dar en un monopolio o en un oligopolio (concentrado en pocas manos).
 Todos los países aceptan la existencia de un Estado más allá de la postura política y filosófica que
adopten. El mercado provee de manera eficiente ciertos bienes, pero falla en la provisión de otros,
justificando así la intervención del Estado.
Las corrientes filosóficas a cerca de la magnitud y el rol del Estado varían entre dos extremos: un Estado
pequeño que intervenga lo menos posible, o un Estado grande al que las personas deben someter su voluntad,
siendo el Estado quien conduce a la sociedad a su realización.
La falla de mercado es la situación que se produce cuando el suministro que hace un mercado de un bien o
servicio no es eficiente, sea porque producen más cantidad de lo que sería eficiente, o no produce lo
suficiente. Existen 3 fallas de mercado: Bienes públicos, Externalidades y Monopolios naturales.
1. Bienes públicos: una característica fundamental de los bienes públicos es que su consumo no es
excluyente, es decir, que se permite su consumo de manera simultanea por varias personas y no se agota con
el mismo, existiendo muchas veces imposibilidad tecnológica de excluir el consumo de quienes no pagan. En
tal sentido, la intervención de los Estados debe darse cautelando y cuidando el interés de todos en que estos
bienes no se agoten con el sobre consumo y puedan preservarse; ello debido a que al ser gratuitos los agentes
no tienen incentivos para un consumo racional.
Respecto a los bienes públicos hay dos principios: no exclusión y no rivalidad. Si se cumplen los dos,
estamos ante un bien público puro; si se cumple uno, pero no el otro, estamos ante un bien público impuro.
Ej.: un bien puro, defensa nacional, cumple los dos principios porque no cuesta nada que otra persona más
disfrute de sus ventajas y es imposible prohibir a alguien que los disfrute. Faro y barco.
No rivalidad: que un individuo utilice un bien, no prohíbe que otro también los use. Si se suma un individuo
más, no disminuye el consumo de otro.

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 No exclusión: no se puede excluir del consumo a los sujetos. Ej.: alumbrado.
Bienes privados: el sujeto que adquiere un bien es el único dueño, y nadie más que él lo puede usar.
En principio, los bienes públicos cumplen las dos características. Pero en otros bienes públicos puede ser
que el exceso de uso le quite a otro la posibilidad de usarlo. Ej.: clase en universidades públicas, cuando se
excede la capacidad del aula. Límite a las características que identifican al bien público.
2. Externalidades: no es un objetivo directo, son los efectos que puede producir el accionar de
determinados sujetos sobre otros sujetos, por lo general en forma no intencional. Es cualquier costo o
beneficio que es impuesto involuntariamente sobre alguien. Se las divide en externalidades negativas y
positivas.
o Negativas: cuando alguien tiene o hace algo que perjudica a otros sujetos. Ej.: se presenta cuando una
persona o empresa puede realizar una actividad que afecta directamente a otra sin pagar ni recibir una
compensación por este hecho: fábrica que larga tóxicos y contaminantes y afecta a los vecinos; un sujeto que
produzca bienes en mayores cantidades que lo óptimo cuando son bienes que generan externalidades. Ej.:
bebidas alcohólicas. Son aquellas donde la actividad privada traslada costo a la sociedad, que deberían ser
asumidos por ella. Son situaciones que se presentan en la producción de bienes y servicios que hacen que el
precio de estos no reflejen los verdaderos costos de producirlo, trasladando a la sociedad parte de ellos, lo
que hace que las condiciones de intercambio no sean socialmente eficientes. Estas situaciones se presentan
típicamente en el caso de industrias contaminantes, donde los costos de la contaminación no son asumidos por
quienes lo ocasionan, trasladándolo a la sociedad, o parte de ella. Como consecuencia de ello, este bien tiene
un consumo excesivo, pues el precio de intercambio es mucho menor al socialmente eficiente.
o Positivas: cuando alguien sin querer tiene o hace algo que beneficia al otro sujeto. Ej.: un vecino que
contrata seguridad, un vigilador. Son aquellas que contrariamente reduce los costos de cierta actividad. Ej.:
criador de flores que beneficia al vecino criador de abejas.
Ante las fallas de mercado como externalidades negativas, surgen teorías que abordan posibles soluciones,
algunas de ellas no requiere de la intervención estatal, mientras que otras si:
 Internalización de las externalidades: este supuesto es posible en caso de pocos participantes en el
mercado, donde los costos de transacción permiten a los agentes ponerse de acuerdo. Es el típico caso de una
empresa siderurgia que compra la ganadería cercana para poder seguir contaminando. Por asignación de los
derechos de propiedad. Ej.: no fumadores, derecho de propiedad del aire en lugares cerrados.
 Impuestos pigounianos: uno de los instrumentos que a menudo utilizan los Estados para influir en
la conducta de los agentes de mercado, son los impuestos, de tal manera que si el impuesto fuera igual al
daño marginal que se quiere evitar, el productor del daño se abstendría de ejecutar dicha conducta. Esto
acarrea la necesidad de contar con mucha información sobre los costos de los agentes y la valorización de las
conductas a evitarse por este mecanismo.
 Subsidios: los subsidios pueden lograr un efecto similar a los impuestos pero se aplica en sentido
inverso, por ejemplo pagando a la industria contaminante para que deje de hacerlos; sin embardo, su
aplicación podría ser socialmente rechazada con el añadido que podría incentivar la entrada de nuevos agentes
que quieren disfrutar del subsidio. También aplicando subsidios a los que deben soportar una externalidad
negativa, como resarcimiento o compensación a los perjudicados.

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  Estándar y multa: el regulador fija estándares que deben ser cumplidos por los agentes de
mercado, frente a lo cual ante un incumplimiento se aplica una multa. Para que este sistema funcione, es
estándar fijado por el regulador deberá coincidir con el óptimo social y la multa ser igual o cercana al daño
marginal obtenido frente al incumplimiento. El regulador requerirá gran cantidad de información, tanto para
fijar los estándares como para imponer la multa. El Estado puede reglar a través de normas legales par fijar el
nivel óptimo de producción o consumo en presencia de externalidades. Ej.: se puede regular el uso de
determinado agroquímico o medicamento para evitar externalidades negativas sobre la salud humana.
3. Monopolios Naturales: los monopolios se configuran cuando un solo oferente se encuentra en aptitud
de atender a una industria completa o a todo el mercado. La conducta monopólica se verifica principalmente
en la fijación de precios y cantidad de bienes a producirse, de manera independiente de los demás agentes del
mercado (consumidores), dicha conducta es sostenible en tanto exista un único oferente, el producto ofrecido
no cuente con sustitutos perfectos y/o existan barreras de acceso que nos sitúen en un mercado no
contestable.
En principio, existe la generalizada creencia que toda forma de monopolio es mala para el consumidor, ya
que debido al poder de mercado que goza va a tener la tendencia a fijar los precios muy por encima de los
costos, de manera tal que pueda obtener el mayor beneficio posible; asimismo, al no tener competidores,
carece de los incentivos suficientes para mejorar procesos y reducir sus costos, trasladándolo al precio.
Sin embargo, no necesariamente la existencia de monopolio es mala para el mercado, ya que este puede
ser resultado del mercado mismo, donde se ha logrado ganar eficiencia en términos de costos ej.: economías
de escala, de ámbito o mejora en los procesos productivos, o en base a las características del bien, ej.:
innovación tecnológica o calidad superior, que permitan desplazar a competidores. En estos casos la
intervención de los Estados se restringe a supervisar que el monopolista no abuse de su posición de dominio a
través de las normas de libre competencia.
Debido a los grandes beneficios que puede otorgar la condición de monopolio, todo monopolista estará
tentado a mantener dicho estado, por lo que buscará crear barreras que impidan el ingreso de nuevos
competidores, frente a lo cual de restarse eficiencias sociales, los Estados deberán intervenir para eliminar
dichas barreras para promover la competencia.
 El Monopolio Natural es aquella situación donde una sola empresa puede producir el output deseado a
un menor coste que cualquier combinación de dos o más empresas.
El accionar del sector público está justificado en estos aspectos. Entonces cuantas mayores fallas de
mercado aparezcan, en mayor medida va a ser requerido el accionar del Sector Público.
4. Información asimétrica: los mercados perfectos se caracterizan porque todos los participantes en el
mercado tienen el mismo grado de información. La información asimétrica se presenta especialmente por el
costo que requiere obtener dicha información. Justamente los problemas de información en la toma de
decisiones impiden que el mercado como modelo conduzca a un eficiente intercambio de recursos. Si el Estado
hace que la información sea más accesible y suficiente, la toma de decisiones de consumo será más eficiente y
con ello los mercados serán más competitivos. En la práctica esto se logra por ejemplo con normas de
protección al consumidor, que exigen a los fabricantes rotular los envases con advertencias sobre el uso del
producto, ingredientes, procedencia, etc.

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 El accionar del sector público esta justificado en estos aspectos. Entonces, cuantas mayores fallas de
mercado aparezcan, en mayor medida va a ser requerido el accionar del sector público. Estas discusiones
políticas están más basadas en cuestiones doctrinarias que científicas. Pero sería lógico que el abordaje sea
por medio del método científico, porque habría que analizar todas las posibilidades para lograr que se aplique
en cada sector de modo más eficiente. Para todo esto necesitamos recursos.

El Principio de la Correspondencia Fiscal

Macon habla de Federalismo Fiscal. En la Argentina se reconoce la existencia de gobiernos Nacionales,
Provinciales y Municipales, determinados por la Constitución Nacional, ya que se considera representativa,
republicana y federal. No hay equilibrio entre la recaudación y el gasto que afronta cada uno de los niveles de
gobierno. Hay una centralización de la recaudación y una descentralización del gasto. La recaudación
predomina en el ámbito nacional y se distribuye a través de la coparticipación con las provincias, y éstas con
las municipalidades (las cuales tienen regímenes diferentes: partidos, departamentos).
Algunos autores establecen que se da en las provincias una conducta de polizón (free rayders): gastar sin
tener la responsabilidad de obtener los ingresos (sin asumir el costo).
Esto es la correspondencia fiscal, que las provincias tengan la capacidad y que no tengan obstáculos para
decidir cuales son sus gastos y poder financiarlos. Va a llevar a una mayor eficiencia y la correcta inversión en
el gasto público, sino aumentará la detracción a los particulares.
Correspondencia Fiscal (Autor: Macón Jorge)
En Argentina, hay un régimen de federalismo fiscal, es decir, diferentes niveles de gobierno (Nacional,
provincial y municipal) que se caracterizan por una centralización de los recursos públicos y una
descentralización del gasto.
Una mayor correspondencia fiscal en las provincias implica un incremento de la financiación tributaria
propia, correspondiéndose, naturalmente con una reducción de la financiación tributaria nacional y del
sistema de coparticipación.
En otros países no se da tanta debilidad en las provincias y municipios como argentina: aquí las provincias
no llegan a recaudar el 40% del gasto público, algunas ni el 10%. En otros países llega al 70% o incluso es total.
En una investigación reciente muy completa y difundida se ha sostenido que las provincias y
municipalidades, que se autofinancian tributariamente en pequeña medida, tienden a no experimentar
restricciones presupuestarias. Ello implicaría nada menos que existe un comportamiento polizón, o sea, que las
provincias y también las municipalidades gastarían ilimitadamente, porque contarían con fondos igualmente
ilimitados de origen nacional.
La palabra polizón es traducción literal de la expresión inglesa free rider, una metáfora para designar a
quienes utilizan bienes –por definición de escasos- sin pagar su precio. Las provincias serían polizones porque
utilizan bienes y servicios sin limitaciones por no cobrar impuestos.
Pero según Jorge Macón, esto no es correcto. El autor argumenta que aunque las provincias recauden
relativamente poco, las sumas que se le giran están previamente determinadas en forma casi fija,
dependiendo de la recaudación nacional. Es decir, existe una restricción presupuestaria y no hay un
comportamiento polizón. Es cierto que, en ocasiones, los gobernadores viajan a Buenos Aires y obtienen
algunos fondos adicionales, pero normalmente no son fondos importantes, se remiten con carácter de anticipo

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– es decir, incrementan la deuda reduciendo la coparticipación futura- y frecuentemente implican una
concesión como contrapartida.
Uno de los obstáculos más destacados por Macón a la correspondencia fiscal es la llamada doble imposición
y su inadecuada interpretación por la doctrina argentina. La doble imposición, definida por autores argentinos,
sucede cuando dos autoridades tributarias recaen sobre la misma persona, el mismo hecho imponible y en el
mismo período, con impuestos iguales o similares. Sin embargo, esa definición es insuficiente, ya que la noción
de doble imposición requiere esencialmente, para constituir un problema, que exista discriminación, es decir
que ciertos contribuyentes estén afectados por una doble percusión y otros no. Es decir, la alteración de la
llamada equidad horizontal. Esto es cuando iguales no pagan igual y está afectada la equidad horizontal. Esto
sí tiene prohibición en la Constitución Nacional en su art. 16 que consagra la regla de la igualdad ante las
cargas públicas.
La constitución Nacional, establece una distribución de las fuentes de tributación entre la nación y las
provincias, de características concurrentes, es decir, tanto la nación como la provincias “concurren”, o
pueden concurrir, a cobrar el mismo tipo de impuestos. Sin embargo la ley de coparticipación estableció la
separación de fuentes y obliga a no aplicar gravámenes análogos. Incluso algunas provincias prohíben a las
municipalidades establecer impuestos.
En resumen, la falta de correspondencia fiscal de las provincias y municipalidades no es un problema
atribuible a las instituciones descentralizadas ni a sus dirigentes, sino básicamente a las restricciones
establecidas por la legislación nacional, merced de la influencia de artículos y libros que se resistieron al
sistema de concurrencia que establece la constitución. No es difícil imaginar porqué. Por la notoria y
conceptualmente errónea noción de la doble imposición vigente en gran parte de la literatura especializada
nacional.
Coparticipación: referida al sistema por el cual una parte de los ingresos tributarios de la nación se reparte
entre las provincias y también los de las provincias entre las municipalidades. La Constitución establece que el
sistema debe ser objetivo; ello debería implicar que de porcentajes explícitos, y además que la distribución
debe ser: Equitativa, Solidaria con prioridad en el logro de equivalente grado de desarrollo, calidad de vida e
igualdad de oportunidades en todo el territorio nacional.
CRITICA AL FEDERALISMO FISCAL: hace una crítica de la actual correspondencia fiscal de las provincias
argentinas. Esta representa la capacidad de autofinanciamiento de cada provincia. Mayor correspondencia
fiscal implica incremento de la financiación tributaria propia, correspondiéndose, naturalmente, con una
reducción de la financiación tributaria nacional y del sistema de coparticipación. Este autor, hace referencia a
la debilidad de los sistemas provinciales y municipales actuales. Por ejemplo, recurriendo a las comparaciones
cuantificadas, las provincias argentinas autofinancian menos del 40% de sus gastos. Algunas con menos del 10%,
es decir, que su sistema tributario es prácticamente inexistente. Existen algunas opiniones de que las
provincias y municipalidades que se autofinancian tributariamente en pequeña medida, tienden a no
experimentar restricciones presupuestarias. O sea, que estas gastarían ilimitadamente, porque contarían con
fondos igualmente ilimitados de origen nacional. Las provincias serían polizones porque utilizan bienes y
servicios sin limitaciones por no cobrar impuestos. Pero eso, para Macon no es correcto, ya que aunque las
provincias recauden relativamente poco, las sumas que se les giran están previamente determinadas en forma
casi fija, dependiendo de la recaudación nacional, teniendo en cuenta los porcentajes establecidos por la ley.

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Pero sí cierto que, en ciertas ocasiones, los gobernadores viajan a Buenos Aires y obtienen algunos fondos
adicionales, pero normalmente no son fondos importantes, sino que se remiten con carácter de anticipo y
frecuentemente implican alguna concesión como contrapartida.
Obstáculos a la Correspondencia Fiscal
1. Concepto insuficiente en la doble imposición: a nivel local es insuficiente, restringe el desarrollo de los
sistemas tributarios provinciales y municipales. Para que la doble imposición sea un problema debe ser
discriminatoria, que dañe la equidad horizontal (desigualdad de tratamiento para iguales condiciones).
Prueba de insuficiencia de la terminología local:
La Constitución Nacional establece la concurrencia de distintos niveles ante un mismo tributo. Y no es ésta
quién prohíbe el sistema, sino la Ley de Coparticipación Federal.
Ejemplo:
Situación A: nación establece impuesto de $2 por cada botella de vino vendida en el país.
Situación B: nación establece impuesto de $1 por cada botella de vino vendida en el país y las provincias $1
por cada botella vendida en la provincia.
El problema surge cuando las provincias cobran en forma desigual, o unas sí y otras no. Todas deben tener
similar tratamiento para que no se dañe la equidad horizontal.
Impacto intrínseco de la doble imposición:
Rentas de 4ta categoría: sueldos, honorarios, etc.
400.000: 200.000 consumidos: se gravan en el ejercicio.
200.000 ahorro en el banco: se gravan en varios ejercicios: al inicio y en los próximos años como inversión
de renta paga impuesto a las ganancias.
En la literatura local no se entiende este concepto, y trajo consecuencias: impidió el desarrollo de los
sistemas tributarios provinciales y municipales. Si las fuentes son escasas, el Estado Nacional las concentra y
deja las peores a los de abajo.
En la Constitución Nacional hay una prohibición en el art. 16, cuando prevé no cobrar dos veces.
Definición Internacional: Musgrave, la única forma de usar el término doble es para determinar si discrimina
o no, en función a determinados índice.
2. Prohibición de analogías: es más restrictivo en nuestro país. Origen: Ley de Coparticipación Federal de
1988. Art. 9: la adhesión de cada provincia se hará por medio de un acuerdo donde se prohíbe la doble
imposición. Esto restringe a las provincias en el cobro de impuestos.
Se excluye de las analogías el impuesto a los IIBB, que lo cobran las provincias.
Esta prohibición tiene resultados negativos para las economías. Lo más eficiente es la concurrencia de
impuestos, incluso la CN lo establece.
Municipios: con la reforma constitucional del año 1994 se establece su autonomía, pero algunas provincias
le prohíben el cobro de impuestos y la sanción de leyes impositivas. Los municipios disfrazan los impuestos con
tasas para obtener recursos y financiar los servicios públicos. La tasa de seguridad e higiene grava las ventas
en función a una alícuota, de pago mensual (es igual a IIBB provincial y ganancias nacional). Con las
prohibiciones que le establecen, los municipios hacen lo que pueden, por eso deben establecer tasas
encubiertas, porque son las únicas que pueden controlar.

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 3. Tasas diferenciales y los impuestos internos: las provincias no pueden gravar con imposición
proporcionalmente mayor a las ventas, que a nivel nacional.
Los tres obstáculos nacen de aplicar al derecho tributario la teoría civil del dominio (Hipótesis de que si es
mío, no lo comparto).
La Constitución Nacional no asigna fuentes tributarias, solo atribuye facultades para poder gravar,
estableciendo un sistema de concurrencias.

Recursos Tributarios:
Los recursos tributarios son aquellos que el Estado obtiene mediante el ejercicio de su poder de imperio, o
sea, por leyes que crean obligaciones a cargo de sujetos (individuos o entidades) en la forma y cuantía que
dichas leyes establezcan.
Provienen de un tributo (entrega al Estado de una parte de nuestros recursos). Para que el Estado pueda
exigirlos se vale de su poder de imperio, en virtud de la vigencia de una ley previa a la exigencia del mismo,
que determine cual es el hecho imponible, que ocurrido en la realidad da derecho al Estado a percibirlo y al
individuo la obligación de pagarlo. La mayor parte de los recursos del Estado provienen de los tributos. La ley
debe evaluar la capacidad contributiva es la aptitud económica del sujeto pasivo para hacer frente al pago del
tributo.

Tributos: los tributos son detracciones de parte de la riqueza de los particulares exigidas a su favor por el
Estado, mediante leyes dictadas en ejercicio de su poder tributario, con la finalidad de promover el bienestar
general. Esas detracciones pueden tener una finalidad:
 Fiscal: cuyo objetivo es obtener los recursos necesarios para financiar los gastos que le demanda la
prestación de un servicio público.
 Extrafiscal: persigue otros objetivos económicos y sociales. Ej.: trata de desalentar el consumo de
determinado producto imponiendo un impuesto además del precio.
 Mixta
Según Giuliani Fonrouge, los tributos son las prestaciones de dinero que Estado exige, en ejercicio de su
poder de imperio, en virtud de una ley previa, con el objeto de obtener recursos para el cumplimiento de sus
fines (satisfacer necesidades públicas). El tributo es de derecho público, concebido genéricamente como una
obligación, como una prestación obligatoria y cuando hablamos de prestaciones nos referimos a obligaciones
de dar (en dinero o en especie), lo que da origen a obligaciones del Derecho Público.
La Doctrina Contractualista veía al tributo como un contrato bilateral, entre el Estado y los particulares, a
través del cual el Estado proporcionaba bienes y servicios públicos, y los particulares los medios pecuniarios
para poder llevarlos adelante. El pago surgía no de la obligación de la ley sino de la voluntad de las partes.
En la Doctrina plenamente Publicista el impuesto es coercitivo, netamente de derecho público y surge del
imperio de la ley.
No hay un acuerdo de pagos, es exigido por el Estado por su poder de imperio. Nacen por ley previa, la cual
define al hecho imponible, y si ocurre, nace la obligación. Define en forma abstracta sujeto, objeto, espacio
(ámbito de seguridad o jurisdicción) y tiempo (a partir de cuando se aplica, no tiene efecto retroactivo).

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 Características de los Recursos Tributarios
1. El primer rango distintivo de todo recurso tributario es de carácter económico que consiste en un
traspaso o una detracción de parte de la riqueza de los particulares a favor del Estado o del ente que éste
designe. Igualmente en la mayoría de los casos consiste en una detracción de dinero y no en especie.
2. En segundo lugar, esas detracciones se caracterizan por no ser voluntarias. Por el contrario, el traspaso
de riqueza que involucra todo tributo se produce por una coerción ejercida por el Estado sobre los
particulares. Es una manifestación de poder de imperio de aquél (elemento primordial del tributo).
3. en tercer lugar, el Estado moderno puede ejercitar su poder tributario solamente a través de leyes. En
consecuencia, las detracciones de parte de la riqueza de los particulares solo pueden operarse por mandatos
legales (elemento primordial del tributo).
4. en cuarto lugar, las detracciones de riqueza de los particulares exigidas por el Estado, tienen la única
y excluyente finalidad de promover el bienestar general.
Ferrat y Serrano agregan algunas características del tributo, ellos dicen que:
 Los tributos gravan normalmente una capacidad contributiva, es una característica jurídica del tributo.
 El tributo constituye el más típico recurso del Estado.
 El tributo no es un recurso que provenga de una actividad ilícita.
 El tributo no tiene carácter confiscatorio.
 El tributo se encuentra dentro de los derechos y garantías que prevé la Constitución.

Clasificación Jurídica de los Recursos Tributarios (Giuliani Fonrouge)

1. Los impuestos
2. Las tasas
3. Las contribuciones especiales
4. Los recursos llamados parafiscales
5. Las regalías del sector público
6. Los empréstitos forzosos
Recursos Originarios
Derivados Tributos Impuestos
Tasas
Contribuciones especiales

Contribución por mejoras

Los impuestos se caracterizan por su destino, ya que no se obtiene un beneficio determinable por abonarlo,
por eso son indivisibles. En cambio las tasas y contribuciones son divisibles ya que cubren necesidades
específicas. Ej.: ABL, cubre alumbrado, barrido y limpieza. En las tasas la prestación es real o potencial; en
cambio, en las contribuciones el beneficio es medible y cuantificable. Ej.: pavimento, se abona por metro de
frente.

FALLO 20702/2008 Administración General de Puertos contra el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires

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 La ciudad de Bs. As. Pretende cobrar IIBB a la Administración General de Puertos porque interpreta que lo
que cobra la Administración son tarifas y no tasas, y la Administración dice que estar percibiendo tasas es un
recurso tributario, sobre las cuales no podría ser recaudado el Impuesto a los Ingresos Brutos por parte de la
Ciudad. Gano la Ciudad. Los fundamentos utilizan la doctrina de Inaudi, Fonrouge y Jarach para explicar que
se esta en presencia de un precio público y no de un recurso tributario.

Clasificación de los Recursos Tributarios

1. Impuestos
a. José María Martín: los impuestos consisten en detracciones de riqueza de los particulares exigidas por
el Estado para la financiación de aquellos servicios públicos indivisibles que tienen demanda coactiva y que
satisfacen necesidades públicas.
b. Dino Jarach: es una detracción económica que el Estado exige en virtud de su poder de imperio, que
tiene origen en una ley previa, a los sujetos determinados por la misma, sin que exista servicio o
contraprestación específica.
c. Giuliani Fonrouge: son las prestaciones en dinero o en especie exigidas por el Estado en virtud del
poder de imperio, que se hayan considerado por ley como hechos imponibles. El presupuesto de hecho que
tiene la norma es que se configure el hecho imponible.
2. Tasas
a. José María Martín: tributo exigido por el Estado u otro ente público facultado a tal efecto, como
contraprestación por la utilización, efectiva o potencial de un servicio público divisible. La tasa tiene la
característica que es el medio de financiación de servicios públicos divisibles de demanda coactiva, que
satisfacen necesidades públicas o colectivas.
b. Dino Jarach: es un tributo caracterizado por la prestación de un servicio público individualizado hacia
el sujeto pasivo. Es un recurso obligatorio cuya fuente es la ley y tiene carácter coercitivo. Es el medio de
financiación de servicios públicos divisibles. Lo recaudado con las tasas debe utilizarse para costear el servicio.
Ej.: tasa de alumbrado, barrido y limpieza.
c. Giuliani Fonrouge: es la prestación pecuniaria exigida exclusivamente por el Estado por la prestación
efectiva o potencial de una actividad de interés público, que afecta al obligado. La tasa puede representar un
beneficio total, parcial o nulo, y a pesar de eso tenemos que tributar, la tributación viene dada de la
organización del servicio público.
Ej. Alumbrado, barrido y limpieza.

FALLO: TELEFONICA ARGENTINA CON MUNICIPALIDA DE CHASCOMUS

La municipalidad de Chascoms exige a la compañía telefónica el pago de los tributos en concepto de
habilitación comercial, seguridad, salubridad e higiene y publicidad y propaganda.
La sentencia de la cámara federal de apelaciones de la plata rechazo la acción declarativa deducida por
Telefónica Argentina S.A. ya que el tribunal entiende que lo que pretende la municipalidad no interfiere en
absoluto con el servicio que presta la Telefónica, ni con las funciones que competen a la comisión Nacional de
Telecomunicaciones.

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 La defensa de telefónica fue que lo exigido carece de fundamentación, que las tasas controvertidas
resultan improcecedentes debido a una exención y además, que estos gravámenes violan el principio de
supremacía constitucional, ya que entorpecen las actividades que el gobierno persigue el cumplimiento de sus
objetivos. En lo que corresponde a tasa por propaganda y publicidad es ilegitima porque grava la mera
exhibición en la vía publica del nombre o logotipo de la empresa, que tiene el fin solo de identificar sus
instalaciones sin perseguir un propósito comercial.
El recurso extraordinario es procedente en cuanto a la interpretación y aplicación de normas pero la
decisión es contraria al derecho que en ella se fundo. En cuanto a la publicidad y propaganda ellas remiten a
la interpretación de normas locales y la exención a la cual se refiere Telefónica resulta improcedente toda vez
que las tasas municipales no guarden relación con lo establecido en la norma citada. Además el
reconocimiento del poder impositivo local no violenta cláusula constitucional alguna, pues aquel instrumento
de regulación de la economía, no es juzgado inconveniente para el logro de ese objetivo. Por lo tanto la
empresa actora, puede ser gravada por tasas municipales. Finalmente se declara formalmente procedente el
recurso extraordinario y se confirma la sentencia apelada.

Características especiales de las tasas:

o Son tributos exigidos por el Estado como contraprestación por determinados servicios públicos
divisibles.
o Son tributos exigidos a todos aquellos quienes efectiva o potencialmente utilicen servicios públicos
divisibles.

Criterios de distinción entre tasa e impuesto

o El impuesto es por definición un medio de financiación de servicios públicos indivisibles, mientras que
la tasa es una retribución por servicios públicos divisibles.
o La tasa tiene el carácter de pago por un beneficio particular, mientras que en el impuesto esa ventaja
diferencial no se manifiesta.
o En el caso de la tasa, la causa radica en la prestación de un servicio público determinado, mientras
que en el impuesto, la causa radica en la capacidad contributiva del contribuyente sin referencia al servicio
determinado.
Criterio de distinción entre tasa y contribución especial
o Las tasas encuentran su justificación en el servicio público rendido a los particulares, mientras que las
contribuciones especiales encierran siempre la idea de un beneficio o ventaja especial presente o futura para
el contribuyente.
o La tasa presupone el concepto de retribución por un servicio público, mientras que las contribuciones
son una especie de compensación por beneficios especiales recibidos, ya sea por obras públicas, en el caso
concreto de mejoras, o por actividades estatales especiales, que es lo que ocurre en los casos de las demás
contribuciones especiales, también denominadas parafiscales.

FALLO: LABORATORIOS RAFFO S.A. – MUNICIPALIDAD DE CORDOBA (clasificación de tributos)

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 La municipalidad de la ciudad de Córdoba exigía por los periodos ’95 a ’00 la contribución que incide sobre
el comercio, la industria y las empresas de servicios al laborarlo Raffo.
En principio el tribunal superior de justicia de la provincia de Córdoba rechazo el recurso de casación
incoado (anulación de la sentencia judicial) por el laboratorio y en consecuencia, confirmo la sentencia de la
instancia anterior. A tal efecto el laboratorio subraya que la contribución es inconstitucional, tanto si se la
considera una tasa como si se la considera un impuesto.
No es una tasa ya que el laboratorio carece de local, deposito o establecimiento en ese municipio. El
requisito fundamental de la tasa es la prestación de un servicio referido a algo (bien o acto) individualizado
del contribuyente.
No puede calificarse como un impuesto porque resulta contrario al régimen de coparticipación federal y el
pacto fiscal para el empleo, la producción y el crecimiento y esta incluido en el presupuesto municipal por
legislador local para financiar los gastos.
Además incumple disposiciones constitucionales ya que grava impuestos análogos a otro tributo de
naturaleza nacional o provincial. La corte suprema de justicia de la nación declaro procedente el recurso y
revoco la sentencia apelada.

Giuliani Fonrouge dice que para distinguir entre tasa y contraprestación se debe mirar la fuente, si el pago
del servicio surge de una norma del servicio público es tasa, si surge de un contrato privado es una
contraprestación.
TASA = PRECIO
La tasa corresponde a la naturaleza del derecho público y el precio del derecho privado. La tasa no hay un
acuerdo y es exigido por el estado.
El precio está regido, pues, por la ley de la oferta y la demanda, y formado convencionalmente entre el
estado y el particular, sin que el primero haga uso de su poder de imperio ni imponga convencionalmente la
remuneración que debe pagar el segundo.

3. Contribución especial:
o Dino Jarach: son el medio de financiación de determinadas obras públicas con finalidades sociales o
económicas de las cuales derivan ventajas especiales para el particular o un grupo social. Ej.: pavimentación
de una arteria urbana. El rasgo que distingue a este tipo de recurso tributario de la tasa, es la ventaja
patrimonial que deriva sólo para un determinado grupo de personas.
o Giuliani Fonrouge: es la prestación obligatoria en razón de beneficios individuales o de grupos sociales
derivados de la realización de obras públicas o de especiales actividades del Estado.
o José María Martín: son aplicadas como compensaciones de los beneficios o ventajas especiales
obtenidas por determinadas personas o grupos sociales y ello como consecuencia de la realización de obras
públicas o de actividades especiales específicas.
Ej. el asfalto, por el valor que se le agrega a mi terreno, contribuyo al Estado un tributo por ello. El
beneficio es real y cuantificable.
Categorías de contribuciones

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 o Contribución de mejoras: es la prestación obligatoria debida en razón de un aumento o incremento del
valor de la venta de la propiedad inmueble como consecuencia de la realización de una obra pública. Tiene
tres características: debe ser exigida por una norma legal, debe exigirse con carácter único sin importar si la
misma puede pagarse en varias cuotas y el monto no debe ser determinado y no debe exceder el monto del
incremento del valor de venta de la propiedad producido por la obra pública. Ej.: la construcción de un camino
o de un canal de riego.
o Peaje: recurso destinado a financiar los gastos de construcción y mantenimiento de obras públicas,
como carreteras, autopistas, puentes, etc. Es el tipo de contribución especial exigida a los usuarios de una
obra vial, por beneficio o ventaja obtenida por su uso y cuya exclusiva finalidad es la de amortizar los gastos
de construcción, mantenimiento y servicios especiales de dicha obra. No puede agruparse en la categoría de
impuesto ya que no reconoce la capacidad contributiva del contribuyente o usuario. Tampoco puede
clasificarse como una tasa porque no es un servicio público, sino que es la utilización de una obra pública.
Quienes aceptan la legalidad del peaje, dicen y avalan que:
 El precio del gravamen sea razonable, de tal forma que no se convierta en una traba a la libre
circulación.
 El hecho imponible se entere por la sola circunstancia de circular en los vehículos que la ley
determine.
 La base imponible se fijara exclusivamente en función de cada uno que utilice la obra pública, con
prescindencia de otras circunstancias (grupo de personas).
 Exista una vía de comunicación alternativa aunque no sea de la misma calidad o tan directa.
 Sea establecido por ley previa.
 Es condición que lo recaudado se destine al mantenimiento de la obra y realización.
o Contribuciones parafiscales: se denomina a los diversos tipos de prestaciones exigidas coactivamente
por el Estado a favor de organismos públicos o semipúblicos, con el objeto de asegurar la financiación
autónoma de estos y cumplir con determinadas finalidades de carácter social o económico. Ej.: aportes y
contribuciones jubilatorias, subsidios familiares, etc.
Los aportes y contribuciones de la seguridad social, para Fonrouge son contribuciones especiales, para
Jarach son impuestos al trabajo con afectación.
Características de las contribuciones parafiscales:
 Su no inclusión en el presupuesto general.
 Su percepción por parte de organismos descentralizados.
 Su afectación a determinadas finalidades específicas.
 Su obligatoriedad

Contribución de mejoras (BENGOCHEA)

Algunos autores consideran dentro de las contribuciones especiales solo a la contribución de mejoras. Otros
agregan las contribuciones parafiscales.
Dino Jarach dice que el nombre de contribuciones especiales se reconocen tributos que la ley establece
sobre los dueños de inmuebles, que experimentan un incremento de su valor como consecuencia de una obra
publica construida por el estado u otras entidades publicas territoriales.

55
 Garcia Vizcaino también incluye la contribución por mejoras dentro de contribuciones especiales.
La corte suprema la caracteriza diciendo que la contribución de mejoras es un tributo especial en tanto
recae exclusivamente sobre propietarios de inmuebles determinado para sufragar los gastos de una obra
publica que solo a ellos beneficia directamente y las diferencia de otras por ser una mejora ocasional y
temporaria, originada con un propósito particular y concluida cuando ese propósito sea cumplido.
Fonrouge afirma que la contribución de mejoras sirve para financiar obras publicas.
- Problemas de la Contribución por mejoras (JARACH)
a) proporción del costo de la obra a financiar con la contribución: por la obra toda la colectividad recibe un
beneficio general y será una decisión de orden político determinar cual parte del costo se quiere financiar con
impuesto y cual mediante la contribución de mejoras.
b) Determinación de la zona beneficiada: esto va a depender de la naturaleza de la obra publica
c) Determinación del beneficio obtenido por cada inmueble: el beneficio se efectúa mediante la
comparación del valor del inmueble antes y después de la obra. Pero Jarach dice que seria necesario
determinar la relación entre el aumento del valor experimentado por los inmuebles beneficiados con respecto
a los demás y agrega una nueva dificultad. El mayor valor se determina sobre la base de presunciones sin
admitir prueba en contrario.
d) Porcentaje del beneficio a pagar por la contribución: Jarach critica para que sirven las complejas
formulas para el reparto de la contribución de mejoras, si el beneficio es presunto, sin permitir prueba en
contrario.
5. Regalías del sector público o regalías mineras
Obligación a cargo de las empresas de extracción de minerales a favor del Estado medidas en función de la
cantidad del mineral extraído. En Argentina los recursos del suelo son un recurso dominical o del dominio
público. Lo que hay que ver es el dispositivo jurídico de cada jurisdicción donde se está recaudando el recurso.
6. Empréstitos forzosos
Se trata de empréstitos que por fuerza de ley deben suscribir los habitantes de un país cuando se
encuentran en las situaciones de hecho que la propia ley define. Cuando se verifica el caso concreto que la ley
define, nace la obligación de suscribir el empréstito en la cantidad, precio y demás condiciones que la misma
fije. Se diferencia del impuesto, porque en los empréstitos el gobierno asume las obligaciones referentes a
interés amortización y la extinción de la deuda a su vencimiento.
Los empréstitos forzosos pueden clasificarse como un recurso tributario porque se constituyen por medio de
una obligación coactiva derivada de una ley. Pero se diferencian del resto de los tributos porque la ley que
ordena su recaudación es la misma que ordena su devolución y no solamente de capital sino también de
intereses.

Discusión sobre la naturaleza jurídica de los recursos parafiscales

Esta categoría especial de gravámenes se diferencian de los tributos por:
- La administración y recaudación se realiza por medio de reparticiones públicas diferentes de la
administración fiscal.
- La afectación del recurso a un fin establecido, sustrayéndolo de la masa general de los recursos del
Presupuesto del Estado.

56
 - El parafiscalismo agrupa a tributos a favor del Estado o de entes públicos descentralizados con fines
sociales o de regulación económica. En opinión de Dino Jarach, tampoco esto constituye una connotación
especial, porque dichas finalidades se encuentran también en los impuestos en general.
Según Jarach, se debe poner de relieve la naturaleza propia de tales tributos con prescindencia de la
autoridad de aplicación o administración del tributo, de su finalidad extrafiscal y de la afectación especial y
considerarlos como impuestos cuando no hay relación de conmutación directa con los beneficios que se
deparan al contribuyente en determinado servicio. Si hay tal relación entonces sí se tratará de una
contribución especial.

Derecho Tributario
El derecho tributario es el conjunto de normas jurídicas que se refieren a los tributos y especialmente a los
impuestos. Regula la creación de los tributos, su administración y percepción. Constituye una rama jurídica del
derecho financiero, que es el conjunto de normas jurídicas que regulan la actividad financiera del Estado en
sus diferentes aspectos.

Fuentes del Derecho Tributario: Pirámide del Kelsen

Representa que hay un orden de jerarquía en las normas y debe existir coherencia.

1. Constitución Nacional y Tratados Internacionales

2. Leyes
3. Decretos de ejecución o reglamentarios
4. Resoluciones Generales de AFIP
5. Normas Ministeriales
6. Acuerdos o Convenios Internos
7. Circulares o disposiciones internas de cada organismo
8. Doctrina
9. Jurisprudencia

4. En la punta de la pirámide está la CN, que es la carta magna, no es ni más ni menos que un
reglamento. Para los habitantes de una población es una serie de reglas básicas fundamentales, vinculadas con
la tributación, en este caso y que la población debe respetar. El art. 31 establece que las leyes de la Nación
que en su consecuencia se dicten por el Congreso y los tratados con las potencias extranjeras son la ley
suprema de la Nación. Si las leyes tributarias no se ajustan a su letra o espíritu, cabe requerir la declaración
de inconstitucionalidad. La CN establece principios generales de derechos relativos a la libertad, igualdad, que
la ley tributaria no puede desconocer.
Los Tratados Internacionales son los vinculados a temas de derechos humanos, estos tratados tienen la
misma altura que la CN. Ej.: Tratado de San José de Costa Rica. Estos pactos tienen singularidad, no solo para
evitar la doble imposición, sino para crear distintas formas de integración económica, en lo ateniente a los
gravámenes. El art. 75 inc 24 de la CN dice que es atribución del Congreso la aprobación de los mismos.

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 Luego tenemos otros tratados y convenios internacionales de temas varios (MERCOSUR), que reglan las
actividades comerciales entre los países firmantes y las relaciones entre ese bloque o bien respecto a terceros
países. Son tratados supralegales, por encima de las leyes e infraconstitucionales, por debajo de la
Constitución.
5. La Ley: es necesario el dictado de una ley para que pueda nacer la obligación tributaria. La
doctrina dice que debe ser una ley formal, dictada por el Parlamento o Congreso, siguiendo los
procedimientos; de modo que una ley material no formal (decretos, resolución de un organismo recaudador,
circular) no tiene carácter de ley en materia tributaria. Si las leyes transgreden la letra o espíritu de la CN el
afectado puede peticionar la declaración de su inconstitucionalidad. El art. 99 de la CN no permite que
mediante decretos de necesidad y urgencia sean creados tributos ni ilícitos tributarios.
Es una definición abstracta e hipotética para regular y dar encuadre jurídico a diferentes situaciones.
6. Decretos de ejecución o reglamentarios: el art. 99 inc 2 de la CN confiere al presidente la
atribución de expedir las instrucciones y reglamentos necesarios para la ejecución de las leyes de la Nación.
Reglamentan la aplicación de la norma. Apelan la explicación, facilitando la interpretación.
7. Resoluciones generales de AFIP: también son normativas de conocimiento y aplicación
obligatoria.
8. Normas Ministeriales
9. Acuerdos o Convenios Internos: se trata de leyes – convenios de Coparticipación y de los
Convenios Multilaterales de IIBB ante actividades lucrativas. Se refiere al hecho de que si bien la ley es dictada
por el Congreso Nacional, se la entiende como una propuesta a la cual las provincias deben adherirse por
medio de las legislaturas locales. El gobierno nacional aplica y administra los gravámenes y distribuye la
recaudación entre las provincias adheridas, comprometiéndose éstas a no sancionar tributos locales análogos a
los coparticipados. Las provincias no adheridas, gozarían de atribuciones para establecer y recaudar los
gravámenes dentro de su territorio, pero no tendrían derecho a parte alguna de la recaudación del gobierno
nacional.
10. Circulares o disposiciones internas: son las que rigen hacia adentro de cada organismo. Ej.: las
resoluciones internas de AFIP.
11. Doctrina: formada por las opiniones de los autores reconocidos (especialistas en el tema) que
emiten opinión sobre un tema en particular, para ayudar a interpretar.
12. Jurisprudencia: (judicial y administrativa) conjunto de sentencias o fallos de tribunales que han
sentado precedentes respecto de distintos temas.
El punto es que no se invierta la pirámide. La Corte Suprema de Justicia de la Nación será la que vele por el
cumplimiento de la Constitución Nacional. Los jueces son los que interpretan las leyes.

Enfoques del Derecho tributario

 Enfoque Administrativo: tiene como punto de partida la existencia de una rama de la administración
pública, acompañada por cuerpos policiales o militares especializados en materia tributaria. Es un enfoque
restringido, con una visión acotada y, magnifica el papel de la administración, para la recaudación de los
impuestos.

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  Enfoque del Derecho Tributario Sustantivo o Material: Jarach sostiene que el tributo es un recurso que
el Estado obtiene por medio de la coerción que nace de su poder de imperio y que ejerce a través de la ley,
como expresión del Poder Legislativo y como norma tributaria que define exhaustivamente los supuestos
objetivos y subjetivos de la pretensión que tiene el Estado y la obligación correlativa del contribuyente. La
administración fiscal no posee poderes discrecionales y la ley determina precisamente cuándo, en cuáles casos
y en cuál medida ella puede recaudar un tributo sobre la riqueza privada. Además dice que no se trata solo de
recaudar por las fuerzas, sino de formar una estructura para hacer crecer el Tesoro Público, y el Estado no va
a poder recaudar más de lo que la ley permite, y el ciudadano no va a poder dejar de tributar si está
encuadrado en la Ley. Su concepción toma como punto de partida la necesidad de recursos estatales dentro de
los cuales se destacan los impuestos, cuyo pago y fiscalización representan el propósito fundamental de las
leyes fiscales.
Este enfoque busca la esencia de la materia tributaria, mientras que el primero justifica el papel de la
administración para la recaudación de impuestos.

Autonomía del Derecho Tributario

Existen distintas posiciones:
a) Las que niegan la autonomía del derecho tributario, subordinándolo al derecho financiero,
entendiendo a este como autónomo. (Fonrouge – Damelio)
b) Las que afirman su dependencia con respecto al derecho privado (civil y comercial) otorgándole al
derecho tributario una particularidad legal.
c) Las que consideran al derecho tributario sustantivo o material, didáctica y científicamente autónomo
(Jarach).
d) Las que confieren al derecho tributario autonomía (García Belsunce).
e) Las que niegan autonomía científica al derecho tributario pero le atribuyen autonomía didáctica o
funcional.
García Belsunce: dice que el derecho tributario tiene autonomía frente al derecho civil y administrativo.
Las instituciones que integran el derecho tributario (impuestos, tasas y contribuciones) responden a una
naturaleza jurídica o fundamento que deriva de otra rama del derecho, el poder tributario. En cuanto al
derecho administrativo, destaca que la imposición de los tributos corresponde privativamente al Poder
Legislativo y es, por lo tanto, función típicamente legislativa, y no administrativa. Ya que es un sistema de
normas sustanciales que tienen preeminencia frente al derecho formal como es el administrativo.
Dino Jarach: este autor da por sentada “una autonomía estructural del derecho tributario sustantivo o
material”, frente al derecho administrativo o, más general, frente al derecho público. No está en
contradicción con el principio de la unidad del derecho. Según Jarach hay una sola rama que tiene autonomía
y es el Derecho Tributario Sustantivo o Material, porque aquí esta la capacidad creadora del derecho
tributario, y porque tiene principios y conceptos propios y fundamentales para valerse por sí mismo, formar su
estructura jurídica y definir las figuras que le sean necesarias para resolver una cuestión. Ej.: sucesión
indivisa.

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 Respecto de la autonomía dogmática del derecho tributario frente al derecho civil o privado, Jarach dijo
que no debe estar sometido al derecho privado, porque ambos regulan relaciones jurídicas distintas, así que no
existe una superioridad de uno sobre el otro.
Según Norberto Godoy no es razonable que se considere autónoma a una rama del derecho tributario
formada sólo por obligaciones de dar. Si fuese autónoma debería valerse por sí misma, y en este caso si no se
paga la obligación, se necesita recurrir al derecho tributario penal (para que aplique una sanción) y al derecho
tributario procesal (para obtener el pago de la obligación). Él señala que en toda norma jurídica existe una
obligación, un ilícito y una sanción. Afirma que es erróneo que con la referencia de derecho tributario
sustantivo se haga lugar a un sistema autónomo y a un sistema jurídico encerrado en sí mismo, por el simple
hecho de que técnicamente no puede existir una presunta rama del derecho compuesta solamente de
obligaciones, ya que constituiría una simple expresión de deseos, debido a la ausencia de la mención de ilícito
y la sanción correspondiente.
Godoy concluye que resulta imposible que una rama del derecho pueda incluir omnicomprensivamente
todos los aspectos que le son necesarios, creándose de tal modo múltiples relaciones entre las diferentes
disciplinas jurídicas. Por lo tanto sólo un Sistema Jurídico Nacional puede ser considerado realmente
autónomo.
Autonomía no es independencia, dado que implica interrelación (no estancamiento), armonía con los
principios, declaraciones y garantías de la Constitución Nacional, así como la división de competencias que
derivan de la ley fundamental.

 Ramas del Derecho Tributario

1. Derecho Tributario Constitucional: es el conjunto de normas y principios que encontramos a nivel
constitucional que se refieren a los tributos. Delimita el ejercicio del poder estatal y distribuye las facultades
que de él emanan entre los diferentes niveles de gobierno y organismos de la organización estatal.
2. Derecho Tributario Interestatal: en el marco del Derecho Tributario Constitucional y, a veces,
superponiéndose al mismo, encontramos convenios y normas provenientes de acuerdos entre los entes que
ejercen el Poder Fiscal, destinados a distribuir las facultades impositivas, garantizando su ejercicio y
sancionando su incumplimiento. Ej.: convenio multilateral.
3. Derecho Tributario Sustantivo o Material: es el conjunto de norma y principios que definen los
supuestos de las obligaciones tributarias cuyo objeto es la prestación del tributo y las obligaciones accesorias,
como también la relación que surge del pago indebido. Comprende el estudio del hecho imponible o hecho
generador de tales obligaciones, las exenciones y los beneficios tributarios, los distintos elementos de las
obligaciones tributarias (sujeto, objeto, fuente, causa y los elementos cuantitativos), los modos de su
extinción y los privilegios y garantías. Intervienen el sujeto activo, que tiene la pretensión de cobrar, y el
pasivo, que tiene la obligación de pagar. Éstos adquieren la calidad de deudor y acreedor de la obligación
jurídica – tributaria. Se hayan en posición de igualdad, derivando sus derechos y obligaciones de la ley. Están
contenidos los conceptos y principios que le permiten tener capacidad creadora del Derecho Tributario,
porque crea una figura que no existía: la sucesión indivisa. Cuando fallecía un sujeto que cumplía la obligación
de dar, o sea el causante, no había un sujeto directo obligado a pagar, hasta tanto no se realizara la
declaratoria de herederos; motivo por el cual se crea esta figura.

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 4. Derecho Tributario Administrativo: es el conjunto de normas y principios que rigen la actividad de la
Administración Pública en lo referente a los tributos. Las relaciones jurídicas alcanzadas por este derecho
tributar no son obligaciones de dar, sino obligaciones de hacer (DDJJ con determinadas características, plazos
y aplicativos, obligación de emitir factura), de no hacer (no entorpecer el desarrollo de una fiscalización o de
una inspección) o de soportar (el procedimiento de fiscalización e inspección de la Administración). Contiene
las normas que al Estado le otorgan poderes de verificación y fiscalización. Los sujetos activo y pasivo se
convierten en Administración y sujetos administrados, respectivamente.
5. Derecho Tributario Penal: es el conjunto de normas y principios que definen las infracciones, o sea las
violaciones de las obligaciones tanto del Derecho sustantivo como del Derecho Administrativo, y establecen las
sanciones correspondientes. Están establecidas las obligaciones, si no se cumplen, se produce el ilícito por no
cumplimiento o cumplimiento incorrecto. Se encuentran en el Derecho Penal, donde están clasificados y
tipificados los delitos.
6. Derecho Tributario Procesal: es el conjunto de normas y principios que gobiernan los procesos en los
que se dirimen controversias que surgen entre los sujetos activos (Estado) y pasivos (contribuyentes) de las
relaciones jurídicas - tributarias.
7. Derecho Tributario Internacional: conjunto de normas que se refieren a la materia tributaria,
establecidas en los tratados y acuerdos concertados entre Estados y soberanos en el orden internacional, con
miras a evitar las dobles imposiciones y combatir la evasión fiscal y el lavado de dinero.

OCDE: organización para la cooperación y el desarrollo económico

Organismo que tiende a luchar contra los denominados “paraísos fiscales” (baja o nula tributación), donde
no tienen grandes exigencias impositivas. Se encuentran enumerados en el art. 21 del Decreto Reglamentario
de la Ley de Impuesto a las Ganancias.
Es un organismo internacional con sede en Paris integrado por 30 Estados arte. Su objetivo principal es
suministrar a los gobiernos un ámbito de discusión y perfección de políticas sociales y económicas.
Argentina: tiene estatus de país observado. Además es miembro de:
o Grupo de trabajo sobre sobornos en las transacciones comerciales internacionales.
o Foro global sobre transparencia e intercambio de información.
o Grupo de revisión encargado de dictaminar sobre la conducta de los países de baja o nula tributación,
que son quienes poseen sistemas fiscales duales, estricto secreto bancario y territorios de escasas superficies.
Controvertidos y cuestionados, tienden a desaparecer, merced a los esfuerzos de la comunidad internacional.

Relación Jurídica – Tributaria. Objeto principal del Derecho Tributario

Es objeto principal de la doctrina moderna del Derecho Tributario. La relación jurídica – tributaria tiene por
objeto la obligación de pagar el tributo (obligaciones de dar) y los intereses (obligaciones accesorias). En esta
relación el acreedor (Estado) no puede dejar de cobrar el impuesto que nace de una ley. Lo que es un derecho
a cobrar es también una obligación de hacerlo valer.
Su naturaleza es la de una relación de derecho, lo que implica la igualdad de la posición jurídica del sujeto
activo y del sujeto pasivo, deudor o responsable y se identifica con una obligación de dar, a pesar de las
obligaciones accesorias.

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 Elementos de la relación jurídica – tributaria
o Sujetos:
1. Activo o acreedor: Estado (Nación, Provincia, Municipios).
2. Pasivo o deudor: Contribuyente.
o Objeto: es la obligación que tiene que cumplir el sujeto pasivo, es decir, el pago de una suma o; en las
situaciones especiales en que el tributo sea fijado en especie, la entrega de cantidades de cosas.

Nacimiento de la relación jurídica – tributaria

La relación jurídica – tributaria, que surge de la ley, exige como requisito fundamental para su nacimiento
que se verifiquen en la realidad los hechos definidos abstractamente por la ley como supuesto de la
obligación. Se componen de diferentes elementos:
o Los hechos objetivos contenidos en la definición legal.
o La determinación subjetiva del/los sujeto/s que resulten obligados al pago del gravamen y el momento
de vinculación del hecho con el sujeto activo.
o La base de medición o base imponible, es decir, los parámetros para valorar cuantitativamente los
hechos cuya verificación en concreto, originan la obligación. Cada tributo va a tener un mecanismo de
razonabilidad para valorar el bien y gravar el objeto.
o La delimitación en el espacio y en el tiempo de esos hechos.
o La cantidad expresada en una suma finita o en porcentaje o alícuota que aplicado a la base imponible
permita determinar el quantum de la obligación tributaria.
La Ley Implica obligaciones que impone el Estado para determinados sujetos.
Define en forma abstracta los hechos que pueden darse o no en la realidad.
Cuando se da inconcreto, determina el nacimiento y surge a relación jurídica – tributaria entre el
sujeto activo y el sujeto pasivo.
Los sujetos alcanzados van a ser los que cumplan determinados requisitos establecidos taxativamente por la
ley.

Naturaleza jurídica de la relación jurídica – tributaria

1. La obligación jurídica tributaria es una relación de carácter personal y obligacional, no real: es una
obligación personal porque cualquiera sea el tipo de tributo del cual se trate siempre quien debe cumplir la
obligación es el sujeto, que es el que tiene un vínculo con la cosa. Es de carácter obligacional porque hay un
sujeto pasivo y un sujeto activo; por un lado, hay una persona que tiene una obligación de pagar el tributo y
por el otro, un sujeto con la pretensión fiscal.
2. La relación jurídica tributaria comprende obligaciones y derechos, tanto del Estado hacia los
particulares como de éstos hacia el Estado: las dos partes están en absoluta igualdad, ninguna puede
atribuirse más derechos de los que la ley ha establecido. El poder público no puede exigir el pago de un tributo
que no está previsto en la ley, ni en mayor medida que la que establece. El particular no puede sustraerse al
pago de la obligación, ni invocar que se le reduzca lo que la ley ha establecido. El Estado tiene el derecho de
recaudar en el marco de la ley y aplicarlo para satisfacer necesidades.

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 3. La relación jurídica tributaria es una relación simple y no compleja, que abarca obligaciones de dar el
impuesto y otras accesorias (intereses, multas): Jarach sostiene que es simple porque sólo se refiere a dar
sumas de dinero. Otros doctrinarios que piensan que es compleja, son los que confunden el universo de las
diferentes obligaciones definidas en las distintas ramas del derecho.
4. La relación jurídica tributaria es una relación de derecho y no una relación de poder: Jarach sostiene
que es una relación de derecho porque la facultad del fisco para imponer tributos solo surge de una ley;
recaudará tributos dentro de los límites establecidos por ley, a través del Poder Legislativo elegido por el
pueblo. Otros doctrinarios dicen que se trata de relaciones de poder porque hay un Estado poderoso que exige
su petición al administrado. Relación de poder del Estado (administrador) sobre los administrados.

Métodos de interpretación de la norma tributaria (criterios)

Al intérprete corresponde determinar qué quiso decir la norma y en qué casos es aplicable. Para ello, el
intérprete utiliza distintos métodos. Ninguno tiene validez universal, por lo que debe utilizar los métodos a su
alcance. Los métodos de interpretación son:
1. Generales
 Método literal: es ceñirse taxativamente al texto de la ley, buscar el significado de las palabras para
desentrañar lo que el legislador quiso decir. Analiza literalmente cada palabra, desde la gramática. Problema:
muchas veces quién redacto la ley no es especialista en materia tributaria, y en el ámbito común una palabra
tenga un significado, y en el ámbito tributario tenga otro.
 Método lógico: cada norma debe ser analizada desde la razonabilidad. La ley debe interpretarse con un
sentido de integración al sistema jurídico del país al que pertenece, hay que investigar propósitos y fines del
legislador (no la intención subjetiva sino la objetiva que surge del contexto de la ley). La interpretación puede
ser:
1. Extensiva: se le da a la norma un sentido más amplio del que surge de sus palabras. Se entiende que el
legislador quiso decir más de los que dice la ley.
2. Restrictiva: se le da a la norma un sentido menos amplio el que surge de sus palabras. Se entiende que
el legislador dijo más de los que quiso decir.
 Método histórico: considera que cada norma tributaria responde a las necesidades de un contexto
histórico. Por lo tanto, habrá que analizar todas las herramientas e investigar los antecedentes (leyes,
decretos). Para conocer la intención del legislador se debe valer de todas las circunstancias que rodearon el
momento de sanción de la ley: debates, artículos de diarios del momento en que se sancionó la norma.
Problema: la materia tributaria es dinámica, en constante evolución, lo cual genera que la interpretación en el
momento histórico de inicio no será la misma que en la situación actual.
 Método sistemático o evolutivo: incorpora al histórico la posibilidad de desentrañar el encuadre que el
legislador hubiera dado hoy, ante la nueva realidad, si se dictaba la norma con el actual contexto histórico.
 Método Jurisprudencial: En los numerosos y variados problemas suscitados por la aplicación del
derecho, nuestros tribunales de justicia y ciertos órganos jurisdiccionales enmarcados en el Poder Ejecutivo,
han tenido oportunidad de establecer criterios de interpretación, algunos de ellos de alcance general y otros
específicamente referidos a leyes tributarias. Cabe reconocer que estos conflictos, sobre todo en los últimos
años, las decisiones evidencian sentido progresista y constructivo, alejándose cada vez más de criterios

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arcaicos que otorgaban relevancia exclusiva a los términos de la ley y a la intención del legislador; ahora se va
a la médula de los problemas, desentrañando el verdadero sentido de las normas implicadas con un criterio de
razonabilidad y discreción. El Tribunal Superior ha expresado “las normas que estatuyen beneficios de carácter
fiscal no deben interpretarse con el alcance más restrictivo que el texto admita, sino en forma que el
propósito de la ley se cumpla, lo que equivale a admitir que las exenciones tributarias pueden resultar del
indudable propósito de la norma y de su necesaria implicancia”.
Exegesis (Wikipedia)
Exégesis es un concepto que involucra una interpretación crítica y completa de un texto, especialmente
religioso. La palabra exégesis significa ‘extraer el significado de un texto dado’. En general, la exégesis
presupone un intento de ver el texto objetivamente.
En el campo jurídico la exégesis es uno de los métodos de hermenéutica (conocimiento y el arte de la
interpretación para determinar el significado exacto de las palabras mediante las cuales se ha expresado el
pensamiento) jurídica que tuvo su auge con el Código napoleónico. Básicamente la exégesis pretende limitar la
acción del juez, pues luego de la revolución francesa se considera que todos los hombres son iguales.
Finalmente, la exégesis consiste en hacer una paráfrasis directa del texto, es tomar casi textualmente lo que
dice la ley sin capacidad de salirse de esta. La exégesis tradicional requiere lo siguiente:
 análisis de palabras significativas en el texto, en el marco de la traducción;
 examen del contexto general histórico y cultural,
 confirmación de los límites de un pasaje, y finalmente,
 examen del contexto dentro del texto.
2. Específicos:
 Funcional: Grizzioti concibe la actividad financiera y los actos en que se materializa, como un todo
indivisible que incluye los aspectos político, económico, jurídico y técnico, de modo que no es posible separar
el derecho financiero de la ciencia de las finanzas públicas: partiendo de este principio, fundamenta la causa
de las obligaciones tributarias en circunstancias extrajurídicas, teles como la capacidad contributiva (causa
última e inmediata) y la participación en los servicios generales que presta el Estado. Es decir, entonces que la
interpretación funcional haría radicar el criterio de aplicación de la ley en una circunstancia político-
económica como es la capacidad contributiva.
 Según la realidad económica: tuvo su origen en Alemania (1919). Determinar la verdadera naturaleza
del hecho imponible dándole importancia a la realidad económica en las actividades que realiza el
contribuyente. Se basa en que el criterio para distribuir la carga tributaria surge de una valoración de la
capacidad contributiva del sujeto que efectuó el legislador.
Existen distintas forma de contratación permitida (sociedades de hecho, explotaciones unipersonales, SA,
etc.) y libertad para negociar entre las partes. La limitación surge de no generar un perjuicio al fisco, ya que
pueden tomar formas jurídicas inadecuadas.
Cuando se detecte que la forma jurídica adoptada es una ficción, para mostrar una pantalla que no es real,
se va a hacer un corrimiento del velo jurídico de la figura engañosa, para tomar la realidad económica.
Según Dino Jarach, las normas tributarias se interpretan siempre jurídicamente. La consideración
económica no es una interpretación opuesta a la jurídica, es un criterio jurídico que sugiere al intérprete
tener en cuenta el contenido económico de los hechos para encuadrarlos en las normas materiales.

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 El criterio político que constituye el fundamento del impuesto es el de la capacidad contributiva. Esta
significa una apreciación por el Legislador, de fenómenos o manifestaciones de riqueza. Es ésta la
característica común a todos los impuestos.
La consecuencia lógica de este principio es que la aplicación del impuesto de acuerdo con los fines y
funciones de las instituciones perseguidas por el Legislador no puede ser otra que la de interpretar los hechos
imponibles según su naturaleza económica, porque sólo ella es capaz de indicarnos cual es la realidad que el
Legislador ha querido adoptar y valorar a los efectos tributarios. Esta regla o criterio interpretativo, es en
cierto modo, el resumen de todos los métodos de interpretación.
Según Giuliani Fonrouge debido a la existencia del método lógico de interpretación utilizado en Alemania
hasta principios del siglo XX y su alejamiento de métodos de interpretación razonables que permitan llegar a
una solución satisfactoria, es decir, lo que el orden jurídico considera como sentido de justicia, surge el
criterio de la realidad económica. Según este criterio, la interpretación de las leyes impositivas debía tener en
cuenta su finalidad, su significación económica y la evolución de las circunstancias; debe tenerse en cuenta la
opinión general, el objeto y significado económico de las leyes impositivas y la evolución de las condiciones
generales.

FALLO LABORATORIO PARKE DAVIS AND COMPANY: La cámara nacional confirmo la sentencia del tribunal
fiscal de la nación, la cual determino diferencias de gravámenes a favor del fisco. Estas diferencias se deben a
regalías pactadas entre parke Davis Argentina y parke Davis de EE UU.
Se tuvo en cuenta que la sociedad norteamericana de 99.95% del total de las acciones de la sociedad
argentina y la totalidad de las utilidades obtenidas en el país no eran afectadas por los correspondientes
impuestos, a causa de la transferencias de regalías.
Se aplica el principio de realidad económica, ya que Parke Davis a distorsionado la realidad de una
operación económica utilizando una figura jurídica inapropiada, utilizando rentas en conceptos de regalías.
 Caso líder. Se trata de una multinacional que tiene su casa matriz en Detroit (EE.UU.) y una sucursal
en Argentina. La tenedora del capital de la empresa en Argentina es la casa matriz en un 99,95%. La AFIP
descubrió que la empresa había deducido como gastos, pagos y remesas que giraba al Laboratorio del exterior,
como supuestos pagos de derechos de patente, uso de fórmulas, etc. en realidad lo que la empresa pagaba,
eran ganancias de su operatoria en Argentina, pero si así las tomaba, tenia que pagar el impuesto al fisco. La
principal intención de la empresa era generar un perjuicio al fisco en forma dolosa. Quedan al descubierto los
hechos reales y se le va a aplicar lo que prevé la ley para la figura real. La empresa era un mismo sujeto, no
existían dos partes que pudieran celebrar un contrato (esta condición esta plasmada en la Ley 11683 de
Procedimiento Fiscal).

Según Giuliani Fonrouge, luego de hacer un análisis detenido de los distintos principios aplicables en la
interpretación de las leyes tributarias, concluye que no puede hablarse de un criterio general a observar ni de
métodos válidos en forma absoluta, porque no existen; tampoco es exacto afirmar que la interpretación pueda
ser restrictiva o extensiva, pues el criterio jurídico aplicable no merece calificativo especial. Todos los
instrumentos o medios elaborados en la lucha por el perfeccionamiento del derecho, agrega, son aptos y
utilizables en el derecho financiero, en paridad de condiciones con las demás disciplinas jurídicas, recordando

65
el art 5 del código tributario de América Latina, el cual expresa: “Las normas tributarias se interpretarán con
arreglo a todos los métodos admitidos en derecho, pudiéndose llegar a resultados restrictivos o extensivos de
los términos contenidos en aquéllas. La disposición precedente es también aplicable a las exenciones”.

Modalidades de interpretación
Existen dos modalidades con las cuales el intérprete puede encarar la interpretación de la ley
o In dubio pro fiscum: sostiene que en caso de duda tomo la interpretación que favorece al fisco, ya que
se trata de formar el Tesoro Público para la satisfacción de necesidades públicas.
o In dubio contra fiscum: sostiene que en caso de duda tomo la interpretación que favorece al
contribuyente, ya que hay que proteger la propiedad privada del individuo.
Lo óptimo sería que no exista un preconcepto, ya que la norma debe establecer a quién grava, cuando lo
grava, etc.
Pasos para interpretar
1. Propia norma
2. Leyes análogas: Según Fonrouge, el art. 16 del Código Civil dispone que si una cuestión no puede
resolverse por las palabras o el espíritu de la ley, se acudirá a los principios de leyes análogas, y si aún
subsistieren dudas, a los principios generales del derecho; pero estas prescripciones rigen en el derecho
privado, suscitándose dudas acerca de su aplicabilidad en materia financiera.
La doctrina está dividida acerca de la analogía. Para ciertos autores no hay razón para excluirla de los
medios interpretativos normales, aun para las disposiciones de excepción, por cuanto su aplicación no
determina la creación de una nueva norma jurídica, sino que revela una norma indirectamente contenida en la
ley, otros, en cambio, rechazan lisa y llanamente la aplicación analógica. En realidad, la mayor parte de la
doctrina acepta la analogía con ciertas restricciones, lo que determina su inaplicabilidad para crear cargas
tributarias. En nuestro país, los tribunales provinciales y nacionales han rechazado la analogía, pero en ciertos
casos han dicho que su proscripción en el orden represivo no excluye la hermenéutica que cumpla el propósito
legal con arreglo a los principios de una razonable y discreta interpretación.
3. Principios generales del derecho
4. Normas del derecho privado
Desde cuando se aplican las leyes: si la propia norma no lo establece hay que ir al Código Civil, éste
expresa que la vigencia de una norma, cuando la misma no lo establece, es desde el octavo día corrido desde
su publicación en el Boletín Oficial. Esto no es así para todas las normas, las de carácter tributario si no
establecen su vigencia, rigen desde la publicación en el Boletín Oficial.
Hasta cuando se aplican las normas: una buena técnica sería que la propia norma lo establezca, si esto no
sucede, puede darse la derogación expresa, cuando se anula la norma con la sanción de una norma nueva que
la anule o derogue; o la derogación tácita, cuando la sanción de una norma deja la duda de que es lo que
deroga y que no.

Analogía: cuando se producen vacíos o blancos en la ley, cuando no se contempla un caso concreto, la
consideración puede ser resuelta por otras normas que le sean aplicables. En materia civil se aplica la
analogía, pero en materia tributaria es controvertido porque no se puede salir de la ley. No se puede crear un

66
tributo por analogía y tampoco las exenciones (una cuestión determinada alcanzada por el tributo y el
legislador decide liberarlo del pago por alguna razón).
Hay doctrinarios que la prohíben totalmente, otros la permiten con ciertas restricciones que aseguren que
no se va a crear un impuesto exención, porque lo único que lo puede crear es la ley, ya que los tributos tienen
como única fuente la ley. La ley determina taxativamente cuales son los sujetos obligados, el objeto del
impuesto, etc. Ej.: está exento el pan común y sólo eso. Prohibido obligar a sujetos que la ley no menciona ni
crear exenciones que la ley no contempla.

Vinculación entre la retroactividad de la norma tributaria y el efecto liberatorio del pago – Bacigaluppi,
Alfredo J. Alvarez
La retroactividad de una ley es la traslación de la vigencia de una norma jurídica creada en un determinado
momento a un momento anterior al de su creación. Hay retroactividad en el sentido propio sólo si la ley grava,
modificando los presupuestos de hecho ya agotados en el pasado; en cambio, hay retroactividad en el sentido
impropio si la ley grava para el futuro presupuestos de hecho y relaciones jurídicas presentes y aún no
concluidas.
El Código Civil dispone “a partir de su entrada en vigencia las leyes se aplicarán aún a las consecuencias de
las relaciones y situaciones jurídicas existentes. No tienen efecto retroactivo, sean o no de orden público,
salvo disposición en contrario. La retroactividad establecida por la ley en ningún caso podrá afectar derechos
amparados por garantías constitucionales”.
En materia tributaria la mayoría de la doctrina asimila el derecho adquirido a la configuración del hecho
imponible y requiere ley preexistente, como requisito para la constitución válida de la obligación.
Mediante un gráfico, donde el eje indica el tiempo, y aludimos a un tributo cuyo hecho imponible es de los
llamados “de ejercicio”, decimos que el momento 3 (pago) determina la doctrina del efecto liberatorio; desde
ese punto de vista, sería retroactiva y vulneraría principios constitucionales la norma que sancionara luego del
momento 3, con efectos retroactivos al período fiscal cerrado en 2.

1 2 3

Ejercicio fiscal Pago

El momento 1 es el momento en el que se verifica la ocurrencia de un hecho/acto relevante, vinculado con
la conformación de hipótesis de incidencia; Bacigaluppi sostiene que en ese momento se debe conocer la
legislación aplicable, por lo menos hasta el cierre de ejercicio y no debiera ley alguna traer aparejados
cambios retroactivos.
Con independencia de la distinción señalada entre retroactividad propia e impropia, hay que destacar que
la frustración de otros principios constitucionales puede darse en un caso o en otro. La confianza del
contribuyente puede resultar defraudada considerablemente: los sujetos deberían poder confiar en que la
situación jurídica existente cuando hacen los tratos se va a mantener a lo largo del año tributariamente
relevante. El principio de certeza de la tributación aconseja la irretroactividad, por la perturbación que se
produce en los cálculos de los contribuyentes. La inconveniencia de la retroacción radica en que los

67
contribuyentes podrían haber actuado de manera diferente, de haber tenido oportuna noticia de la reforma,
cambiando sus métodos, expandiendo o contrayendo sus actividades, etc.
El principio de legalidad no significa solamente que el impuesto deba ser establecido por ley, sino que esta
debe ser preexistente a los hechos que van a ser considerados como imponibles.
La seguridad jurídica es una garantía constitucional que permite la convivencia armónica en el seno de una
sociedad dotada de organización política; la seguridad jurídica permite organizar la vida individual y social, sin
riesgo de arbitrariedad y cambios formativos injustos, irrazonables e impredecibles, como también proteger a
los hombres sobre la base de la previsibilidad legal, principio que resulta violado por la retroactividad de una
ley.
A modo de conclusión Bacigaluppi afirma que el efecto liberatorio del pago no debiera ser la única frontera
para que neutralice las leyes retroactivas, pues no tiene en cuenta la violación de otros principios de la
tributación.

FALLO CLINICA GUEMES (Garantías constitucionales, no confiscatoriedad, capacidad contributiva):

La cámara nacional mantuvo decisiones administrativas en cuanto a determinar de oficio la obligación en
concepto de ahorro obligatorio de la clínica Guemes S.A. La accionante interpuso el recurso extraordinario
donde declaro que se había incurrido en un evidente error al afirmar que solo se encontraba en tela de juicio
el cumplimiento de la obligación de ahorro en función del patrimonio y que no se hallaba debatida la
relacionada con la renta donde contenía el ajuste de los importes calculados tanto sobre uno como sobre otro
concepto. Las presunciones que se hacían conducían a resultados irrazonables y confiscatorios donde se omitió
el examen de un aspecto relevante en cual se prueba la disminución de la rentabilidad. Esta ley se considera
como una exteriorización de la capacidad contributiva y la desaparición o reducción de la capacidad produce
la inaplicabilidad de la misma, de lo contrario provocaría la lesión de garantías constitucionales
(confiscatoriedad). Para finalizar la empresa ha sufrido un deterioro económico durante los años en los que se
Debió construir el empréstito forzoso, tal circunstancia no resulta ser causa de la exclusión de la obligación. El
recurso extraordinario que demuestra la confiscatoriedad del tributo por la inexistencia de capacidad de
ahorro es admitido. Esta obligación es invalida desde el punto de vista constitucional y el contribuyente
deberá probar el carácter confiscatorio, por lo tanto se revoca la sentencia.

Principios de la imposición.
Atento a que los recursos tributarios tienen como finalidad última la promoción del bienestar general,
quienes se han dedicado al estudio de las finanzas públicas se han preocupado por encontrar y formular los
principios, reglas o postulados que deben servir de guías para la elaboración de una adecuada política
tributaria.
Los principios de la imposición son aquellos postulados que se asumen como limitadores u orientadores de
las decisiones estatales en cuanto a la adopción de determinados impuestos y su configuración (límite al poder
tributario del Estado). Se vienen reconociendo desde antaño (antecedentes en Adam Smith 1776, principios de
la imposición: igualdad, certeza, comodidad, economicidad) y se fueron incorporando explícita o
implícitamente en los distintos cuerpos constitucionales. Debieran funcionar armónicmanete con el resto de
los derechos y garantías constitucionales plasmados en la Primera Parte de la Coinstitución Nacional, Arts 1 a

68
43. (Ej.: garantía de no ser penado sin juicio previo fundado en ley anterior al hecho.) Los destinatarios
debieran ser los poderes ejecutivo, legislativo y judicial.
Para que cada Estado defina los tributos, debe observar los principios constitucionales. El principio es un
conjunto de normas, medios, técnicas que tiene que contener la transferencia de recursos del sector privado
al sector público. Si el tributo es eficiente, logra cumplir con los objetivos de la política tributaria (rama de la
actividad financiera del Estado) y parte de los objetivos del Estado.
Objetivos:
 Estabilidad de precios en contraposición de la inflación (porque es un detractor de la economía).
 Pleno empleo: contra cara a los altos índices de inflación.
 Eficiencia en la asignación de los recursos cuando se elabora el presupuesto.
 Justicia distributiva: redistribución más equitativa del ingreso.
 Efecto recaudación: condiciones para que el Estado pueda enfrentar el gasto público (que permita
superávit primario).
Principios económicos
1. Certeza: exige que las leyes tributarias (reglamentos, resoluciones, circulares, etc.) se estructuren de
manera que representen técnica y jurídicamente al máximo de inteligibilidad (claridad) y sus disposiciones que
sean tan claras y precisas, que excluyan toda duda sobre los derechos y deberes de los contribuyentes, tanto
en estos mismos como en los funcionarios de la administración, actuando como una barrera contra la
arbitrariedad en la liquidación y recaudación de los impuestos; para que cualquiera lo pueda entender.
Objetivo:
 Que el contribuyente para calcular el monto de la carga tributaria en el momento de concretar un
negocio o inversión.
 Que el contribuyente pueda conocer sus derechos y obligaciones.
 Que las normas se mantengan en el tiempo: seguridad jurídica.
2. Neutralidad: “principio de evitar medidas tributarias dirigistas” de gastos que perjudiquen económica
o políticamente a grupos económicos. Objetivo:
 Que la intervención estatal en la economía de mercado sea la menor posible, que no perjudique,
porque todos los impuestos producen efectos en la economía. Cuando se deja sin recurso un sector es
confiscación y es anticonstitucional.
3. Economía: que al Estado no le genera costo técnico y económico cuando recauda un impuesto.
 Costo de la administración tributaria para el fisco.
 Costo de cumplimiento de las obligaciones por parte del contribuyente.
 Costo que debe afrontar el cumplimiento de la obligación de retención, percepción o información de
impuestos. “Presión fiscal indirecta”, presión de regímenes de información.
Formulación de la Doctrina
 Dino Jarach: Legalidad
Igualdad
Equidad
Proporcionalidad

69
 No confiscatoriedad
 Giuliani Fonrouge: Legalidad
Igualdad ante el impuesto y las cargas públicas
Generalidad
No confiscación
 Ferreiro Lapatza: Legalidad
Reparto justo de la carga tributaria: igualdad, generalidad, capacidad, progresividad.
No confiscatoriedad
Seguridad jurídica y tutela judicial efectiva
 Constitucionales o Explícitos: Legalidad: se incluye en ella la llamada reserva de ley, la certeza y la
seguridad jurídica.
Igualdad
Constitucionalizados y no Explícitos: No confiscatoriedad
Capacidad Contributiva
Razonabilidad

Los principios de la imposición son:

 Principio de la legalidad: afirma la necesidad de la adopción parlamentaria de los impuestos para su
validez. No hay impuestos sin una ley previa. La interpretación jurídica de este principio ha señalado diversos
colorarios:
 La necesidad de la ley como acto del Parlamento, para le existencia del impuesto.
 La indelegabilidad en el Poder Ejecutivo de la facultad de crear impuestos y excepciones.
 La necesidad que la ley defina todos los elementos constitutivos la obligación tributaria (espacio,
tiempo, sujetos).
 La interpretación de las leyes debe fundarse en la letra y el espíritu de las mismas.
Reserva: se reserva la parcela o espacio tributario sólo al ámbito de la ley: CN Art. 17: Sólo el Congreso
impone las contribuciones que se expresan en el Art. 4, no existe tributo sin reglamentación (carta magna).
 Principio de la igualdad o equidad o postulado de la capacidad contributiva: El principio de la
igualdad se identifica con el principio de la capacidad contributiva que es el nivel de vida o bienestar
económico de cada persona medido mediante tres manifestaciones de riqueza: renta, patrimonio y consumo.
Se deben considerar los límites de la RAZONABILIDAD y NO CONFISCATORIEDAD, es decir, que para cumplir con
el pago del impuesto no puedo desapoderarme de un bien de mi patrimonio.
Se debe tratar de igual manera a quienes se encuentran en las mismas situaciones.
Según Jarach, el principio de la capacidad contributiva tal como se acepta en la actualidad, no es una
medida objetiva de la riqueza de los contribuyentes sino una valoración política de la misma. Esta valoración
política implica instrumentar el impuesto sobre la base de los valores que conforman el acervo ideológico del
gobierno.
 Principio de economía: consiste en lograr que los impuestos impongan al contribuyente la menor
carga posible por encima del monto que efectivamente ingrese en las arcas del fisco. El diseño de un sistema
tributario y su estructuración técnica ha de llevarse a cabo atendiendo economizar los siguientes costos:

70
  Costo de la administración del tributo para el fisco.
 Costo del cumplimiento de las obligaciones por parte del contribuyente.
 Costo que debe afrontar el contribuyente para cumplir con las obligaciones de retención, percepción o
información de los impuestos de terceros conocido también como la “presión fiscal indirecta”. Ej: la empresa
que es agente de retención necesita de un contador, al que debe pagarle.
 Principio de neutralidad: la neutralidad del impuesto significa que éste debe dejar inalterables las
condiciones del mercado o no provocar distorsiones de la oferta, de la demanda y de los precios de todos los
bienes y servicios.
Pero se ha observado que todos los impuestos producen algún efecto en la economía del mercado. Por lo
tanto, no se postula más que el impuesto no debe provocar distorsiones en los mecanismos del mercado. Sino
que el impuesto no debe provocar en el mercado otras modificaciones que las intencionales en relación con los
fines de la política fiscal para las cuales ha sido elegido. El Estado a través de las medidas tributarias no puede
perjudicar a un sector de la economía.
 Principio de la comodidad en el pago del impuesto: todo impuesto debe ser recaudado en el tiempo y
en el modo en que sea conveniente para el contribuyente pagarlo. La comodidad tiene directa relación con el
momento en que el contribuyente dispone de fondos para pagar el tributo, es decir, la percepción del
impuesto en el tiempo y modo que disponga el Legislador, produce una sustracción del dinero del
contribuyente que se hallará compelido a proveer con la financiación, esto es a proveerse de la liquidez
necesaria para el cumplimiento de su obligación legal. Esto tiene un costo para el contribuyente que debe
reducirse al mínimo.
 Principio de evitar la aplicación de impuestos sobre actividades que se inician: su fundamentación
consiste en que el fisco debe buscar como fuente de recursos las empresas ya consolidadas, evitando que una
imposición de gravámenes demasiado temprana debilite las empresas en sus comienzos. Se trata pues de un
principio de incentivación de las actividades productivas que se adelanta a la política de desarrollo económico
que se propugna en la actualidad.
 Principio de productividad: consiste en que el legislador al elegir el tipo de impuesto ha de dar
preferencia a aquel que estimule y no desaliente las actividades productivas de la economía privada.
 Principio de discriminación entre rentas ganadas y no ganadas con el esfuerzo personal: principio
fundado en que debe ser más atenuada la imposición que recae sobre ingresos que derivan del trabajo
personal, en comparación con aquellos que se originan del capital (incluyendo la tierra). Motivaciones de este
principio:
1. Es un postulado de equidad, según el cual es justo que la renta obtenida por el trabajo personal no sea
gravada con el mismo peso que la renta obtenida del capital o de eventos fortuitos.
2. Quien posee un capital, aunque se vea imposibilitado de trabajar para el sustento suyo y de su familia,
tiene a su disposición el capital que le puede suministrar una renta.
3. Capacidad de ahorrar: el contribuyente que tiene sólo una renta proveniente de su trabajo personal
tiene menos capacidad de ahorrar, mientras que el poseedor de capital además de poder ahorrar la renta de
esa fuente tiene la posibilidad del sustento con su trabajo personal.
 Principio de certeza: Exige que las leyes tributarias se estructuren de manera que sea clara y precisa
que excluya toda duda sobre los derechos y deberes de los contribuyentes. El impuesto que cada persona está

71
obligado a pagar debe ser cierto y no arbitrario. La fecha y la forma de pago, como también la cantidad a
pagarse, deben ser claras y precisas tanto para el contribuyente como para cualquier otra persona.

Otras formulaciones de los principios – Neumark: Contiene la enunciación de 18 principios que recogen las
tendencias modernas de las finanzas públicas. Esos principios están reunidos en grupos:
1. Fines político sociales: generalidad, igualdad, capacidad de pago o capacidad contributiva y
redistribución.
2. Fines político económicos: Evitar el dirigismo, minimizar la intervención tributaria en la esfera privada
y en la libre disponibilidad económica, evitar distorsiones en la competencia y favorecerla, eficiencia en la
provisión de recursos, capacidad de adaptación o incrementación de los ingresos necesarios, flexibilidad activa
o que se posibilite la acción política coyuntural, flexibilidad pasiva, o sea la conocida también como
flexibilidad automática, favorecer el desarrollo
3. Fines técnico tributarios: congruencia y sistematización, transparencia (claridad en las normas),
factibilidad, continuidad, economicidad y comodidad.
Otras formulaciones de los principios –Samuelson: Estrechamente vinculados con los principios de
imposición, son las metas de política fiscal propuestas por Samuelson, estas metas representan según el autor,
las bases de un sistema tributario:
a) Estructura que proporcione la tasa de crecimiento más rápida.
b) Sistema que permita el más alto nivel presente
c) Estructura que nos inmunice contra las oscilaciones del nivel de empleo y de precios.
d) Estructura que aproxime más al sentido de justicia y equidad de la sociedad.
e) Estructura que tenga los mínimos efectos perturbadores sobre el uso de los recursos económicos.
La conclusión a la que llega Samuelson es la siguiente: “será evidente que no puede existir un sistema
tributario que maximice simultáneamente esas cinco metas completamente diferentes de la vida social”.

Principios constitucionales de la tributación

Los principios constitucionales son normas positivas cuyos destinatarios son los poderes del Estado y que
ninguno de ellos (Poder Ejecutivo, P. Legislativo, P. Judicial) puede infringirlos so pena de invalidez de sus
actos. Dichos principios constituyen límites al ejercicio del poder fiscal. Éstos hablan de derechos y garantías
constitucionales. Ej.: no ser penado sin juicio previo.
 Principio de Legalidad o de las garantías de legalidad: para que exista un impuesto debe estar
aprobado por el pueblo o por sus representantes, para que sean legítimos. El art. 4 de la Constitución Nacional
establece la forma de integrar el Tesoro Nacional, con el cual el Gobierno Nacional ha de proveer a los gastos
de la Nación. En tal empeño, después de enumerar algunos recursos, menciona “las demás contribuciones que
equitativa y proporcionalmente a la población imponga el Congreso Nacional”. De esta manera y en forma
indirecta y no enfática, se establece que el ejercicio del poder fiscal corresponde al Congreso Nacional o a las
Legislaturas provinciales, en su caso.
El art. 17 de la Constitución Nacional consagra el principio de la inviolabilidad de la propiedad como
derecho individual, ya que cuando pago un impuesto me estoy deshaciendo de parte de mi patrimonio para
dárselo al Estado (Pensamiento Liberal). Según el art. 19 de la constitución, ningún habitante de la nación será

72
obligado a hacer lo que no manda la ley. El cobro de un impuesto sin ley que lo autorice, es un despojo que
viola el derecho de propiedad. Art. 5 los municipios en principio no tienen poder tributario original, sino
derivado de las provincias (los únicos que tiene poder original son la Nación y las provincias).
Luego el mismo establece: “Sólo el Congreso impone las contribuciones a las que se refiere el art. 4°:
fondos con los que se conforma el Tesoro de la Nación: derechos de importación y exportación, venta o
locación de recursos patrimoniales, contribuciones equitativas y proporcionales, renta de correos y
empréstitos y operaciones del crédito.
El principio de legalidad es el resultado de dos principios: el primero que refleja la exigencia de una ley
formal en materia tributaria y el segundo que consagra la primacía legislativa para imponer tributos.
El principio de legalidad comprende en su virtualidad los siguientes corolarios:
- Es el Congreso Nacional el titular del Poder Fiscal en la esfera de la creación del impuesto o de las
exenciones.
- El principio de legalidad implica la necesidad que el Congreso establezca en el texto legal todas las
normas que definen el hecho imponible en sus diferentes aspectos: objetivo, subjetivo, cuantitativo, temporal
y espacial.
- Otra derivación del principio de la legalidad es la inconstitucionalidad de la retroactividad del impuesto y
de las exenciones. Se entiende este principio como lógica consecuencia del propósito fundamental de la
legalidad.
- El principio de legalidad se refiere a la interpretación de las normas tributarias materiales. Sus normas
deben ser interpretadas literalmente.
- El principio de legalidad implica la obligación para el legislador de no reconocer o conceder a la
administración o la justicia facultades discrecionales en materia de impuesto.
- Las obligaciones impositivas nacidas por ley no pueden ser derogadas por acuerdo de partes, tanto entre
el Fisco el contribuyente, como entre particulares, uno de los cuales se haga cargo del impuesto del otro.
La retroactividad de la norma tributaria: esta ligado a la legalidad a través de la certeza y de la seguridad
jurídica. Se produce de acuerdo a García Vizcaíno cuando la ley es aplicable a situaciones o relaciones
jurídicas actuales no concluidas al momento de su entrada en vigor, como el caso de los hechos imponibles de
ejercicio.
Retroactividad en sentido propio: sólo si la ley grava, modificando los presupuestos de hecho ya agotados
en el pasado.
Retroactividad en sentido impropio: si la ley grava para el futuro, presupuestos de hecho y relaciones
jurídicas presentes y no concluidas. El Tribunal Constitucional de la ex República Federal Alemana expresaba
que mientras la propia, si es desfavorable, es ilegítima en principio, la impropia no hace surgir normalmente
ningún problema, pero se debe valorar igualmente en cada caso si están o no superando los límites derivados
de la certeza del derecho.
Fonrouge señala que existe una crisis general de éste principio y prueba de ello está en el desvío del poder
de tributar, en forma directa o por medios indirectos; en los últimos tiempos se ha generalizado la mala
práctica de delegar en el Ejecutivo la eximición o modificación de impuestos en ciertas circunstancias. En este
sentido se puede mencionar la ley de impuestos internos al consumo, que permite al Ejecutivo exceptuar de
ciertos gravámenes a los productos que se exporten y a disminuirlos si así lo aconseja la situación de

73
determinada industria y dejarla sin efecto cuando, a su juicio, hayan desaparecido las causas que motivaron la
franquicia. Este ejemplo pone de manifiesto una inexplicable política parlamentaria de abdicación de sus
derechos sin advertir que así labraba su ruina y, con ello, la del régimen representativo republicano de
gobierno.
Legalidad: 1) Reserva de Ley, 2) Seguridad Jurídica, 3) Certeza.
1) Sólo el Congreso tiene la potestad de exigir las contribuciones que se expresan en el art. 4. Reserva
absoluta: elemento constitucional de la obligación tributaria. Art. 99 CN, atributos del Presidente de la
Nación, inc. 2 el Poder Ejecutivo expide instrucciones y reglamentaciones que no afecten el espíritu de la ley
(intención del legislador); inc. 3 nunca el Poder Ejecutivo puede emitir normas de carácter legislativo. Nunca
los decretos de necesidad y urgencia (DNU) pueden referirse a cuestiones tributarias, electorales, etc. Art. 78,
en materia tributaria siempre la cámara de origen para la sanción de las leyes, es la Cámara de Diputados. El
Poder Ejecutivo debe aprobarlas para examen y promulgación. Art. 80, establece el veto presidencial.
2) Seguridad jurídica: hace al mantenimiento en el tiempo de la legalidad, fuera de experimentaciones o
imprevisiones y/o cambios frecuentes. Aptitud para prever comportamientos estatales y privados de modo
bastante preciso, conforme a un derecho vigente, claro y estable y que esas conductas, pronosticables, tengan
una cuota de razonabilidad, legitimidad y de justicia. Sanción de la Ley: Cámara de Diputados es origen de la
ley tributaria (CN Art. 52). Aprobada por ambas cámaras, pasa al poder ejecutivo para su examen y
promulgación (CN Art. 78). Autonomía Normativa: las partes no vetadas de las leyes que debe aprobar el poder
ejecutivo, podrán ser sancionadas en tanto se mantenga el espíritu de la norma (CN Art. 80).
3) Certeza: es una especie de límite a la legalidad es el sentido de que la ley debe ser clara, completa y
precisa. El contribuyente debe conocer anticipadamente la norma tributaria. Debiéndose atenuar o anular las
legislaciones con efecto retroactivo.
Concepto de Ley: Toda ley tiene una obligación, un ilícito (conducta reprochable) y una sanción (por el
hecho ilícito).
Jurisprudencia:
FALLO CSJN VIDEO CLUB DREAMS – 06/06/1995 (Reserva de ley): cualquier extensión analógica, aún por
vía reglamentaria, de los supuestos taxativamente previstos en la ley viola el principio constitucional de
legalidad del tributo.
FALLO CSJN DEVOTO SOLARI, OSCAR – 08/06/2010 (Reserva de ley): la reserva de ley, como principio de
histórica raigambre constitucional, se erige como de cumplimiento inexcusable e ineludible, no solo para la
creación de impuestos, tasas o contribuciones sino también - y en lo que es decisivo para la solución de ésta
litis – para la definición de los elementos esenciales que componen el tributo, es decir, su hecho imponible, los
sujetos alcanzados, los criterios de medición y las exenciones.
FALLO CSJN ANGEL MOISO Y CIA SRL – 24/11/2981 (Retroactividad): sólo cuando el contribuyente ha
obviado el impuesto de conformidad con la ley en vigencia al momento en que realizó el pago, queda éste por
efecto de su fuerza liberatoria, al amparo de aquella garantía, que se vería afectada si se pretendiese aplicar
una nueva ley que estableciera un aumento para el período ya cancelado.
FALLO CSJN CERRO VANGUARDIA SA – 30/06/2009 (Seguridad Jurídica): que si bien, como regla, nadie
tiene un derecho adquirido al mantenimiento de las leyes ni a la inalterabilidad de los gravámenes creados o
dispensados por ellas, en el caso se configura un supuesto de excepción, precisamente a raíz de que la ley

74
24.196, con la finalidad de promover las inversiones en el sector minero, estableció la estabilidad por un
determinado lapso del régimen tributario aplicable a los respectivos emprendimientos. Por tal motivo, y en
virtud de las razones ya expuestas, cabe concluir que la norma incorporada por la ley 25.063 a continuación
del art. 69 de la LIG no resulta aplicable a la actora. Por lo demás, tal conclusión es la que mejor se adecua al
principio de seguridad jurídica, al que el tribunal ha reconocido jerarquía constitucional.
(Como impuesto de igualación) La decisión del tribunal fiscal se determino de oficio la obligación de una
S.A. por las sumas adeudadas en concepto de retenciones de impuesto a las ganancias por distribución de
dividendos correspondientes al periodo fiscal 2000 y se las intimo a ingresar el tributo con intereses y una
multa de la suma que se omitió retener e ingresar al fisco. Se rechaza el argumento de la actora consistente
en que al encontrarse amparada por el beneficio de estabilidad fiscal consagrado por la ley de inversión
minera, no le resultaba aplicable al denominado impuesto de igualación porque fue creado posteriormente al
beneficio. La cámara expreso que el régimen de estabilidad comprende únicamente a las empresas inscriptas
que desarrollan los emprendimientos mineros, sin extenderse a los accionistas de aquellas, quienes son los
beneficiarios de las rentas objeto de imposición, sin perjuicio de que la ley designe a la sociedad pagadora de
los dividendos como agentes de retención. En tal sentido se puntualizo que la capacidad contributiva tomada
en cuenta es la de los socios y no la del ente societario. El propósito es evitar que ganancias consideradas
exentas por la ley se trasladen sin la incidencia del tributo a los accionistas o socios por vía de dividendos o de
la distribución de utilidades.
La corte suprema de justicia confirma la sentencia apelada. (Continua en Separata)
FALLO CLADD
FALLO CSJN FAMYL – 29/08/2000 (Garantías constitucionales, legalidad autonomía legislativa): Una
empresa prestataria de servicios de medicina prepaga pretendía que se declare la inconstitucionalidad de la
ley de Impuesto a las Ganancias, IVA y Bienes Personales que se veto para que se mantenga la exención del IVA
de la que gozaba su actividad. Famyl indico que se viola el principio de legalidad en materia tributaria sobre la
cual no tiene competencia el poder ejecutivo, ni siquiera a través de los decretos de necesidad y urgencia. El
legislador gravo los servicios en cuestión antes exentos y el poder ejecutivo no determino una alícuota
inexistente en la ley, sino que veto un artículo que en carácter transitorio, establecía una alícuota reducida
para ellos, así se negó la violación del principio de legalidad.
Al vetar la norma que redujo la alícuota del IVA para las empresas de medicina prepaga, propugnó la
aplicación de la alícuota general, atribuyéndose facultades legislativas en materia tributaria que no le son
propias.
 Principio de Igualdad: este principio se halla establecido y consagrado en el art. 16 de la constitución,
en su doble forma de igualdad ante la ley y de la igualdad como base del impuesto y de las cargas públicas. Se
refiere al mismo tratamiento a quienes se encuentren en iguales situaciones. Los impuestos deben ser iguales
en igualdad de capacidad contributiva.
Según Fonrouge, el principio de la igualdad no se refiere a la igualdad numérica, que daría lugar a mayores
injusticias, sino a la necesidad de asegurar el mismo tratamiento a quienes se encuentran en análogas
situaciones, de modo que no constituye una regla férrea, porque permite la formación de distingos o
categorías, siempre que éstas sean razonables, con exclusión de toda discriminación arbitraria, injusta u hostil
contra determinadas personas o categorías de personas.

75
 El IVA, que es un impuesto al consumo, distorsiona el concepto de igualdad. Los impuestos reales
(patrimonio, bienes personales) no tienen en cuenta el endeudamiento.
Jurisprudencia:
FALLO CSJN LOPEZ LOPEZ LUIS C/ SGO. DEL ESTERO – 15/10/1991 (Igualdad en la ley): la garantía de
igualdad de las cargas públicas no impide que la legislación considere de manera diferente situaciones que
estime diversas de modo tal que, de no mediar discriminaciones arbitrarias, se creen categorías de
contribuyentes sujetos a tasas diferenciales.
FALLO CSJN BANCO DE ULTRAMAR – 06/06/1988 (Igualdad en la ley): conforme a la doctrina de este
tribunal, sólo se configura violación del derecho que consagra el art. 16 de la CN en los casos en que la
desigualdad resulte del texto mismo de la ley aplicada y no de la interpretación que de ella se haga.
 Principio de Equidad: se halla expresado incidentalmente en el art. 4 de la Constitución Nacional
como condición del uso del Poder fiscal por el Congreso Nacional, establece que es el Congreso el que impone
equitativa y proporcionalmente a la población las contribuciones. El impuesto debe ser justo.
 Principio de Capacidad Contributiva: aptitud de la personas para hacer frente al tributo. No es
equivalente a capacidad económica, tampoco una medida objetiva de la riqueza del contribuyente, es
valorada políticamente por el Congreso en un momento determinado. Como no aparece en la CN la doctrina lo
ha hecho surgir de la interpretación armónica y conjunta de los artículos 4, 16 y 75 inc. 2 (proporcionalidad,
igualdad y Contribución que serán impuestas cuando la defensa, seguridad común y bien general del Estado lo
exijan).
Índices o indicios: renta, patrimonio, consumo, de cuya combinación se constituyen los sistemas tributarios.
Capacidad contributiva y tributos extrafiscales: en aquellos tributos con fines extrafiscales (impuesto a las
importaciones) no se ve claramente su aplicación. Moschetti sostiene la existencia de un deber de solidaridad
que respalda la concepción de la capacidad contributiva. Así, cuando hablamos de ésta, tanto nos podemos
referir a la causa por la cual se establece la obligación contributiva que el tributo representa o, en cambio, al
criterio para repartir el deber o carga global de concurrir al gasto público.
Jurisprudencia:
FALLO CSJN NAVARRO VIOLA DE HERRERA VEGAS, MARÍA – 19/12/1989 (CAPACIDAD CONTRIBUTIVAS): la
existencia de una manifestación de riqueza o capacidad contributiva es indispensable requisito de validez de
todo gravamen, la cual se verifica aun en los casos en que no se exige de aquella que guarde una estricta
proporción con la cuantía de la materia imponible.
FALLO CSJN HERMITAGE SA – 15/06/2010: el art. 6 de la ley 25.063, del impuesto a la ganancia mínima
presunta, intenta captar la capacidad contributiva de una renta mínima cuya existencia el legislador presume
en términos absolutos, con abstracción de que esa renta efectivamente se haya generado, y por consiguiente,
sin aceptar la posibilidad de una demostración en contrario, es constitucionalmente inválido en su aplicación
al caso, en el cual la actora demostró sobre la base de la pericia contable – no objetada por las partes -, que
sus resultados arrojan pérdida.
La Corte Suprema de Justicia dictó un fallo que declara la inconstitucionalidad del cobro del Impuesto a la
Ganancia Mínima en el caso de un contribuyente (Hermitage SA).
Hermitage es un contribuyente que planteó que no le sería aplicable el impuesto porque se estaría
gravando una riqueza de la cual no es titular porque en el período que se pretende cobrar (1998) tiene

76
pérdidas y en los tres ejercicios anteriores tenía quebrantos acumulados. Por esta razón no tenía posibilidad
de establecer un crédito para el Impuesto a las Ganancias por los siguientes 4 años (la ley anterior)”, explica
la Dra. Flavia Melzi, contadora pública y abogada y ex vicepresidenta del CPCE de la Ciudad Autónoma de
Buenos Aires, quien disertó sobre este tema en el Consejo de Córdoba, en una Jornada sobre Aspectos
Controvertidos de la Tributación.
En este caso, la Corte entendió la ley del Impuesto a la Ganancia Mínima presunta no se ajustaba “a un
criterio de razonabilidad en tanto estableció una presunción de ganancias que no podía derivarse”.
(Continua en Separata)
 Principio de Proporcionalidad: la proporcionalidad requerida por la Constitución Nacional exige una
proporción respecto de la riqueza de los habitantes. Implica una relación directa entre la base imponible y el
pago, es un porcentaje (%). A este principio lo encontramos en el art. 4 de la Constitución Nacional y en el art.
67 inc. 2 de la misma (atribuciones del Congreso) pero consagrados en forma incidental.
 Principio de la No Confiscatoriedad: desde el momento que la constitución nacional asegura la
inviolabilidad de la propiedad privada en su art. 17, es indudable que la tributación no puede alcanzar tal
magnitud. Este art. establece que “la propiedad es inviolable, y ningún habitante de la Nación puede ser
privado de ella, sino en virtud de sentencia fundada en ley. La expropiación por causa de utilidad pública,
debe ser calificada por ley y previamente indemnizada”. Con respecto a los impuestos, no se dice que no
puedan ser confiscatorios, sin embargo la Corte se ha expedido argumentando: “no se puede admitir que por
vía de un impuesto el poder público o el Poder Legislativo vengan a privar a los ciudadanos del derecho a l
propiedad” y ha expresado también que “los tributos no pueden absorber una parte sustancial de la propiedad
o de la renta”.
Según Fonrouge, el agravio de confiscación no puede prosperar en caso de no demostrarse que el gravamen
excede de la capacidad económica o financiera del contribuyente y tampoco si no absorbe una parte sustancial
de la operación gravada, ni media una desproporcionada magnitud entre el monto de la operación y el
impuesto pagado.
Tributo o Sistema tributario confiscatorio: cuando aplicado a una persona produce en su patrimonio una
detracción sustancial (doctrina). Cuando de la prueba rendida surja la absorción por el Estado de una parte
sustancial de la renta o patrimonio. La cuestión fundamental es definir el límite, porcentaje o importe a partir
del cuald e materializa la confiscación.
Jurisprudencia:
FALLO CANDY S.A C/ AFIP – 03/07/2009 (PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES VIOLADOS. NO
CONFISCATORIEDAD): El asunto señala que se estableció un límite a la actualización de valores en la
base imponible del impuesto a las ganancias. Durante la etapa de la convertibilidad, con estabilidad monetaria
y de precios, el ajuste por inflación impositivo era ilegal y, además, innecesario. En cambio, perdida dicha
estabilidad, sumido el país en una situación de emergencia económica y social, devaluada drásticamente la
moneda nacional y sobrevenido un período inflacionario que sobrepasó el 150% en el año, debía exigirse del
Estado un acompañamiento legislativo para dar respuesta al problema planteado con respecto al tributo aquí
discutido, para evitar una grave afectación de los principios de equidad, razonabilidad y del derecho de
propiedad.

77
 Adujo que, en tal contexto fáctico y normativo, la falta de aplicación del ajuste provoca una situación que
hace que la actora "deba responder, ya no con las ganancias, sino con el patrimonio lo que implica una grave
afectación al derecho de propiedad garantizado por la Constitución y por el Pacto de San José de Costa Rica y
constituye una violación a los principios elementales que hacen a la materia impositiva, esto es, no
confiscatoriedad, reserva de la ley, igualdad, capacidad contributiva y razonabilidad".
La corte suprema de la nación dicto sentencia en la causa Candy s.a afirmando como constitucionalmente
valido, que se prohíbe aplicar el ajuste por inflación impositivo, dado que este es un acto reservado al
congreso. En este caso concreto, la corte admitió que por la no aplicación del mecanismo de ajuste por
inflación, la alícuota efectiva del impuesto a ingresar (35%) pasa a ser del 62% del resultado impositivo
ajustado al ejercicio correspondiente 2002, el 55% de las utilidades obtenida por Candy, estos porcentajes
exceden los limites razonables de imposición. Si bien la Corte lo declaro constitucionalmente valido, pero los
efectos que produce son confiscatorios, entendemos que la solución planteada por la corte fue indicar un
limite tolerable de imposición del 35% de la renta calculada del ajuste. En este sentido, es posible considerar
que ante la imposibilidad de aplicar el mecanismo de ajuste por inflación, si la carga de este impuesto excede
el limite, el mismo se volvería ilegitimo y por lo tanto confiscatorio.
La prohibición de utilizar el mecanismo de ajuste del Título VI de la LIG (ajuste por infación) resulta
inaplicable, si la alícuota efectiva a ingresar de acuerdo con esos parámetros insume una sustancial porción de
las rentas obtenidas por el actor, según lo acredita la pericia contable - en el caso, si se determina el tributo
sin aplicar el ajuste por inflación, la alícuota efectiva del gravamen a ingresar no sería del 35% sino que
representaría el 62% del resultado impositivo ajustado correspondiente al ejercicio 2002, o el 55% de las
utilidades (también ajustadas) obtenidas por la actora durante el ejercicio de ese mismo año – y excede
cualquier límite razonable de imposición, configurándose así un supuesto de confiscatoriedad.
FALLO CSJN LOPEZ LOPEZ LUIS C/ SAGO. DEL ESTERO – 15/10/1991 (No confiscatoriedad): para que la
confiscatoriedad en materia impositiva exista, debe producirse una absorción por parte del Estado de una
porción sustancial de la renta o el capital, y a los efectos de su apreciación cuantitativa debe estarse al valor
real del inmueble y no a su valuación fiscal y considerar la productividad posible del bien.
FALLO CSJN MONTARCE – 17/09/1974 (No confiscatoriedad): la CSJN tiene declarado que determinados
impuestos en cuanto exceden del 33% de su base imponible afectan la garantía de la propiedad por
confiscatoriedad, no es aplicable cuando se trata de los tributos que gravan la importación de mercaderías.
 Prohibición de impuestos que limitan el libre ejercicio del derecho de trabajar y ejercer industrias
lícitas: se encuentra reflejado en el art. 14, en el sentido que condena por inconstitucionales todos los
impuestos que en alguna forma impidan, menoscaben o prohíban el ejercicio de las industrias, comercios o
trabajos lícitos y, por lo tanto, amparados por la Constitución Nacional. Por jurisprudencia, el amparo del art.
14 de la Constitución Nacional sufre alguna contradicción, ya que, ha expresado que son constitucionales los
impuestos prohibitivos de determinadas actividades, cuando por naturaleza de estas actividades deban o
puedan ser prohibidas.
Imponer gravámenes específicos a las actividades inmorales con fines restrictivos es algo que se hace
comúnmente, y es el caso típico del juego; pero Jarach argumenta que no puede afirmar hasta que punto sea
loable. Cabe señalar que, en amparo del art. 14 la jurisprudencia establece un límite debido a que son lícitas
las prohibiciones de actividades que, por su naturaleza, sean dignas de ser restringidas o prohibidas.

78
  Facultad exclusiva del Congreso para reglar el Comercio Internacional e Interprovincial: el art. 75
inc. 13 de la Constitución Nacional establece que corresponde al Congreso Nacional, en forma exclusiva, reglar
al Comercio con las demás Naciones y de las Provincias entre sí. Esta norma impone una importante limitación
a la potestad fiscal de las provincias.
 Razonabilidad: más que un principio, es un estándar jurídico, un presupuesto lógico y esencial, un
complemento ineludible, integrativo de las demás garantías constitucionales. Surge: por un lado de la armonía
de los Art. 14 (enumeración de derechos) y 28 (los principios, garantías y derechos reconocidos en los
anteriores artículos, no podrán ser alterados por las leyes que reglamentan su ejercicio). Y por otro lado, el
Art. 33 CN, las garantías que enumera la CN no serán entendidad como negación de otros derechos y garantías
no enumerados; pero que nacen del principio de la soberanía del pueblo y de la forma republicana de
gobierno. Dimensiones de razonabilidad:
 Juicio de adecuación: evaluar si la medida adoptada por el Estado es capaz de causar su finalidad.
 Juicio de necesidad: evaluar si la medida es la menos gravosa.
 Juicio de proporcionalidad: la adecuación de medios y fines.
Cuando los jueces analizan la razonabilidad no corresponde juzgar el mérito, oportunidad o conveniencia
de las normas (aspecto exclusivo del poder legislativo).
Jurisprudencia:
FALLO CSJN MICKEY – 05/11/1991 (RAZONBILIDAD): “Bien jurídico Tutelado”: lo que el Estado quiere
proteger o preservar. Ej.: deber de los contribuyentes de emitir factura. El Estado quiere que todos los
contribuyentes cumplan con la ley y registren sus operaciones, para así controlar y fiscalizar.
Las leyes resultan irrazonables cuando los medios que arbitran no se adecuan a los fines cuya realización
procuran, o cuando consagran una manifiesta inequidad. Consecuentemente, los jueces deben inclinarse a
aceptar la legitimidad si tienen la certeza de que expresan con fidelidad “la conciencia jurídica y moral de la
comunidad”. Que teniendo en cuenta las reflexiones formuladas a cerca de los fines perseguidos por la ley e
individualizados los objetivos jurídicos y sociales tutelados, la sanción de clausura allí dispuesta, no se exhibe
como exorbitante; motivo por el cual corresponde desestimar la tacha que, con sustento en la irrazonabilidad
de la norma se articula.
FALLO HERMITAGE S.A. (ya analizado)
FALLO GUTIERREZ Y BALENSKY S.A.

Garantías del Contribuyente.

- Legalidad
- Vigencia de la norma tributaria
- Igualdad
- Capacidad Contributiva: Aptitud de las personas para hacer frente al tributo.
- No confiscatoriedad
- Razonabilidad: Debe haber una relación entre medio y fines
- Certeza
- Seguridad Jurídica
- Autonomía normativa

79
 - Retroactividad de una norma tributaria: Traslación de una vigencia de una norma jurídica creada en un
momento histórico a un momento anterior a su creación. La retroactividad puede ser propia o impropia, por lo
general se da de manera impropia.
Lesionan principios constitucionales como legalidad, certeza, seguridad jurídica, porque por ej.: cuando el
contribuyente va a invertir, hace una planeación fiscal del proyecto, y se espera que la norma se mantenga
por lo menos hasta el cierre del ejercicio. En Argentina es inestable social, política y económicamente.
Vivimos en emergencia.

FALLO GEORGALOS
Retroactividad propia: cuando la ley grava modificaciones presupuestarias de hechos ya gravados en el
pasado.
Retroactividad impropia: si la ley grava para el futuro modificaciones a los presupuestos de hechos o
relaciones jurídicas presentes y aún no concluidas (Ej.: impuesto a las ganancias: realizo una compra hoy
pensando que puedo deducir y pago menos ganancias, y luego me cambia la ley y no me deja deducirlo).
Jurisprudencia y doctrina: aceptan la retroactividad en sentido impropio (aunque puede ser perjudicial
para el contribuyente). Se da en leyes tributarias sustanciales, ley en sentido estricto. Constituciones de otros
países expresan que si está prohibida la retroactividad de la ley fiscal, hay seguridad jurídica, estabilidad en el
tiempo y certeza.

Doctrina:
a) Mario Llambias: Teoría de los derechos Adquiridos. Derecho a la propiedad.
b) Garcia Belsunce: Hechos cumplidos. Acepta la retroactividad impropia.
c) Giuliani Fonrouge: Situación Jurídica. Puede haber una fase dinámica y una fase estática.
Año Fiscal

1 2 3

Momentos en el eje del tiempo

1. Realización de un hecho o acto relevante.
2. Cierre del ejercicio.
3. Pago del tributo.
La doctrina no acepta la retroactividad en sentido propio por derecho a diferido. Pero sí aceptan la
retroactividad en sentido impropio. En esta última el problema se plantea por la decisión que toma el
contribuyente antes de ser sancionada la ley.

FALLO ANGEL MOISO & CIA

El fallo vinculado con el principio de retroactividad es el de Moiso con la DGI.
DGI impone una multa equivalente al 50% del impuesto omitido por la transmisión gratuita de bienes.

80
 El decreto creado el 29 de Dic de 1970 modificaba la forma de valuación de los bienes. Antes se valuaban al
valor de adquisición menos las amortizaciones y ahora deberian computarse según el importe de la valuación
fiscal.
El problema es que dicho decreto es publicado en el boletín oficial el 11 de enero de 1971, es decir, luego
de que la empresa haya cerrado el ejercicio y haya valuado sus bienes y pagado el impuesto correspondiente,
liberándose de la obligación.
El tribunal concluyo que la aplicación retroactiva del decreto no resultaba licita dado que afecta el derecho
a la propiedad.

HACIENDA PÚBLICA Y DERECHO CONSTITUCIONAL (Horacio Corti)

Aspectos de una visión constitucionalista de la decisión presupuestaria:
1. La Tesis principal es clara: la decisión presupuestaria se encuentra sujeta a imperativos constitucionales.
Esto significa que la ley de presupuesto resulta pasible de ser enjuiciada por medio de pautas de rango
constitucional. O en otros términos: el poder presupuestario, atribuido al órgano legislativo, se encuentra
constitucionalmente limitado. El fundamento es nítido: si al dictarse la ley de presupuesto se transgreden los
imperativos constitucionales se abre el mecanismo paradigmático que permite asegurar la supremacía
incondicionada de la ley fundamental.
2. Las decisiones tributarias y presupuestarias conforman una unidad sistemática. Esto significa postular
una íntima interdependencia entre las decisiones tributarias y presupuestaria. O en otros términos: tributos y
presupuesto son dos aspectos de una misma actividad jurídica.
3. Este paso de más implica poner en juego los aspectos esenciales de la Constitución en cuanto tal,
destacando cuáles son sus aspectos singulares. Es aquí donde cobra relevancia el constitucionalismo.
Genéricamente puede entenderse al constitucionalismo como una confluencia de diversas tradiciones políticas
que si bien no siempre han sido coincidentes son sin embargo posibles de amalgamarse en una teoría común.
Se refiere a las tradiciones liberal, republicana y democrática. En resumen: una Constitución constitucionalista
es aquella que a) incluye una declaración de derechos a ser protegidos, b) desconcentra el ejercicio del poder,
c) asegura la participación democrática mediante una generosa asignación de derechos políticos y d) le
atribuye al órgano deliberativo una amplia gama de decisiones fundamentales que sólo deben concretarse
mediante la forma de ley.
4. la actividad financiera no se agota ni se justifica en sí misma sino que va más allá de sí. Por tal motivo es
un medio. Y, como todo medio, dicha actividad se legitima a partir del fin al cual contribuye a realizar. Puede
haber dos expresiones: “se recauda por recaudar” (carece de sentido) y “se recauda para gastar” (le da
realidad al conjunto de las instituciones que conforman el estado de derecho).
5. la actividad financiera del Estado se encuentra sujeta a un conjunto muy básico de principios que son
idénticos para sus dos aspectos fundamentales, tributos y gasto público. Esto significa, sencillamente, que la
legislación tributaria y presupuestaria debe sujetarse al mismo conjunto de principios básicos, es el objeto del
derecho constitucional tributario.
6. el análisis permite formular dos principios que afectan de manera inequívoca a la actividad financiera
como un todo. En primer lugar el principio de reserva de ley: Las decisiones públicas que se encuentran
sujetas a este principio deben ser tomadas de manera exclusiva por el órgano parlamentario. Sólo el Congreso

81
tiene la atribución de establecer los aspectos sustanciales de los tributos (hecho imponible, obligación
tributaria, ilícitos y sanciones) Se encuentran en debate los decretos de necesidad y urgencia y la delegacion
legislativa en cabeza del poder ejecutivo.
En segundo lugar: la razonabilidad. Tanto la legislación tributaria como la ley de presupuesto deben ser
razonables, esto es: deben ser adecuadas para el cumplimiento de los fines constitucionales que, por
definición, le son propios.
7. Los principios constitucionales tributarios limitan el poder estatal de imposición. Los dos ejes basicos que
articulan el sistema son la igualdad (ante la ley, en la ley y por la ley) y equidad (trato tributario equitativo e
imposición sin efectos confiscatorios).
8. controversias que necesariamente debe protagonizar la visión constitucional de los gastos públicos y la
decisión presupuestaria: a) con la doctrina administrativa que considera a la ley de presupuesto como un acto
institucional o político o de gobierno; b) con la propuesta de Jarach de una teoría general de las Finanzas
Públicas; c) con la "asimetría conceptual", también ejemplificada por Jarach, a la hora de considerar los gastos
y los tributos; d) con el enfoque neoclásico de las Finanzas Públicas o, en el léxico actual, la Economía del
Sector Público.
9. el nexo causal que presentan la decisión presupuestaria, la acción estatal organizada y el ejercicio de los
derechos individuales. Si las asignaciones presupuestarias son insuficientes o irrisorias deviene fácticamente
imposible la acción estatal organizada y, por ende, se abre la posibilidad cierta de dañar o lesionar derechos al
obstaculizarse su normal ejercicio.
10. cada uno de los derechos individuales requiere de actividad y organización estatal. Y esta actividad
organizada sólo puede realizarse si se cuenta con las asignaciones presupuestarias correspondientes. De lo
contrario, el derecho individual devendría ilusorio o abstracto. Los individuos sólo están protegidos frente a las
lesiones jurídicas causadas por la decisión presupuestaria si y sólo sí están en condiciones de acudir a un
órgano jurisdiccional independiente para exigir el respeto de sus derechos.
11. el gasto público no puede realizarse de manera discrecional sino que debe ser equitativo, debe
adecuarse a lo que la Constitución ordena.
12. La Hacienda Pública Constitucional es una extensión del Derecho Constitucional Tributario. Su objetivo
inmediato consiste en extender los principios tributarios al aspecto erogatorio de la actividad financiera del
Estado. En ese sentido, la sistemática constitucional tributaria se organiza en torno a tres conceptos
fundamentales: capacidad contributiva, igualdad y propiedad. Estos encuentran su raiz fundamentadota en el
valor que se le otorga a la persona humana. Y es allí donde también deben abrevar tanto la enunciación de los
principios constitucionales presupuestarios como la consiguiente construcción de un genuino Sistema: la
Hacienda Pública Constitucional.

Tributación en base a criterios de territorialidad, nacionalidad y domicilio

La imposición a la renta puede ser en base a:
 Territorial o de la fuente productora de renta: grava la renta de las fuentes ubicadas dentro de los
límites del país que aplica la ley, cualquiera fuese la nacionalidad, domicilio, o lugar de residencia del sujeto
pasivo del tributo.

82
  Domicilio/Residencia del sujeto titular de la renta: grava las rentas obtenidas por personas de
existencia ideal o visible que tengan domicilio de residencia en el país que aplica la ley, cualquiera fuese el
lugar donde se hallare la fuente productora de la renta y cualquiera fuere la nacionalidad. Las personas
jurídicas constituidas en el país se consideran residentes. Las personas físicas residentes en el país que
obtienen rentas en el país y en el exterior, pudiendo tomar como pago a cuenta del impuesto local, el
impuesto pagado en el exterior, hasta el límite del incremento de la obligación fiscal por la incorporación de
una renta de fuente extranjera.
 Nacionalidad: grava las rentas obtenidas por quienes fuesen considerados nacionales aún cuando no se
domiciliaren en su país de origen y cualquiera fuese el lugar donde se hallare la fuente productora de la renta.
Argentina se ha adherido al criterio de la “Renta Mundial”: los no residentes van a tributar por las rentas
obtenidas en el país (Territorial) y los sujetos residentes van a tributar por la totalidad de la renta obtenida en
el país y en el exterior, pudiendo computar como pago a cuenta lo ingresado en el exterior.

La Doble o múltiple imposición

La afectación de los hechos imponibles por parte de dos o más países simultáneamente tiene su origen en la
utilización de criterios dispares para la atribución de la potestad tributaria, dado que el problema consiste en
una violación formal del principio general que quiere que una misma persona en ocasión de un mismo hecho y
de una misma actividad, no debe estar sometida más que a una soberanía única.
La doble o múltiple tributación se presenta cuando dos o más países consideran que les pertenece el
derecho de gravar una determinada renta. En esos casos, una misma ganancia puede resultar gravada por más
de un Estado.
Los Estados para enfrentar y resolver los casos de doble imposición internacional celebran acuerdos o
convenios para regular esta situación. Estos convenios contemplan no sólo las reglas que usarán para evitar la
doble imposición sino también los mecanismos para que se dé la colaboración entre las Administraciones
Tributarias a fin de detectar casos de evasión fiscal.
Mediante el uso de los convenios, los Estados firmantes renuncian a gravar determinadas ganancias y
acuerdan que sea sólo uno de los Estados el que cobre el impuesto o, en todo caso, que se realice una
imposición compartida, es decir, que ambos Estados recauden parte del impuesto total que debe pagar el
sujeto.
La coexistencia de entidades dotadas de poder tributario, actuando en el plano nacional e internacional,
origina conflictos de atribuciones y deriva en la doble imposición.
Para que exista la doble imposición deben darse los siguientes requisitos en forma simultánea:
 Más de un sujeto activo.
 Mismo período de tiempo.
 Tributos análogos.
 Que recaiga sobre el mismo sujeto, hecho u objeto.
No es inconstitucional porque la Constitución Nacional establece la potestad de cobrar tributos. Pero sería
inconstitucional en la medida en que afecte algún principio determinado en ella, por ej. Principio de no
confiscatoriedad, no tener que vender los bienes personales para pagar los impuestos.

83
 Para que exista un problema de doble o múltiple imposición, debe dañarse la equidad horizontal, por
ejemplo cuando dos sujetos que tienen la misma renta, no paguen el mismo tributo. Debe implicar una
discriminación, unos pagan y otros no, o algunos pagan una vez, y otros varias veces.
La doble o múltiple imposición puede ser:
 Interna: se origina en aquellos casos en los que según el régimen federal de gobierno se aplican
gravámenes que se superponen. (Ej: se pueden superponer de la siguientes formas: provincia y provincia,
nación y provincia; provincia y municipios).
Soluciones a la doble o múltiple imposición interna:
- Separación de las fuentes de recursos. Ej. el Estado Nacional cobra los impuestos aduaneros y las
Provincias cobran los impuestos internos.
- Impuestos en coparticipación: régimen por el cual la nación cobra el impuesto y luego lo reparte a las
provincias, reservándose una porción. Cada Provincia adhiere y acepta las condiciones de coparticipación. Ej.
no establecer tributos análogos.
- Concesión de créditos por impuestos pagados en otra jurisdicción.
- Deducción de tributos pagados.
- Subsidios: la nación cobra los tributos y luego distribuye los fondos a través de dichos subsidios.
- Cuotas suplementarias: la nación aplica gravámenes dejando a las provincias la posibilidad de aplicar
sobre la misma materia gravada una tasa distinta.
- Convenios bilaterales o multilaterales: consiste en la distribución de la base imponible entre las
provincias intervinientes. En 1964 las provincias adhieren al Convenio Multilateral cuando se trate de IIBB y se
cobre en más de una jurisdicción participante.
 Internacional/Externa: tiene su origen en la utilización de criterios dispares para la atribución de la
potestad tributaria, el problema consiste en una violación formal del principio general que una misma persona
en ocasión de un mismo hecho y una misma actividad, no debe estar sometida más que a una soberanía única.
Existen poderes tributarios en el mismo nivel que no siempre adoptan el mismo criterio de vinculación.
Soluciones a la doble o múltiple imposición internacional/externa:
Medidas bilaterales o multilaterales:
 Utilizar un único criterio de tributación: Ej: que todos apliquen el criterio de la fuente.
 Convenios internacionales
 Aplicar tasas diferenciales: el país de origen de los capitales grava las rentas que se producen en el
exterior con un alícuota menor, teniendo en cuenta que ya tributo impuesto en el exterior.
 Acumulación de rentas: consiste en sumar las rentas obtenidas en el exterior y en el interior para
determinar la capacidad contributiva del sujeto pero sólo gravar por las rentas del interior (país).
Medidas unilaterales: las toman cada país sin importar lo que hacen el resto de los países. Pueden ser
para atenuar o para reducir la doble imposición.
 Exoneración: deja fuera el pago, no se tienen en cuenta las rentas del exterior. Puede ser integral, no
se toman para nada; o con progresividad, se tiene en cuenta sólo para el tipo impositivo qué alícuotas aplicó
para las rentas del país.
 Crédito del impuesto/tax credit: permite computar como crédito el impuesto pagado en el exterior.
Puede ser integral, se permite el cómputo del total y puede generar saldo a favor; ordinario, se permite el

84
cómputo del total pero no genera saldo a favor; o indirecto, permite computar el impuesto no sólo de cabeza
propia sino la pagada por un tercero (una sociedad). Se utiliza en el impuesto a las ganancias.
 Crédito del impuesto exonerado tax sparing: en el exterior no pagué impuesto porque tenía una
exención, acá puedo computarlo como crédito.
 Tax deferral: el país de origen grava los resultados generados en el exterior sólo cuando dichos
resultados son girados al país.

Política Tributaria
Política Fiscal. Concepto
Política relacionada con la imposición o tarifas impositivas y el gasto público.
Para diseñar la política fiscal, el gobierno debe tomar una serie de decisiones sobre la cuantía de los
impuestos directos, como el impuesto sobre la renta, y de los impuestos indirectos, (como el impuesto sobre el
valor añadido). También debe determinar la suma de gastos corrientes de la administración, (como los salarios
de los funcionarios públicos) y cuánto hay que gastar en los distintos bienes y servicios, como en construcción
de hospitales o de carreteras.
Al tomar decisiones sobre la política fiscal los gobiernos están sometidos a influencias de índole política,
como estimaciones sobre el volumen que debe tener el sector público o cuál será la reacción de la población
ante una determinada decisión.
Política Tributaria. Concepto.
Consiste en el uso deliberado de los tributos para lograr efectos económicos.
Política Monetaria. Concepto.
Consiste en la emisión de papel moneda con el fin de aumentar el circulante en manos de los particulares
con lo que se puede llegar a incrementar el consumo y la inversión. Estos efectos tienen que ser controlados
por el Estado para no generar procesos inflacionarios.

Política Tributaria
Política Fiscal
Política Monetaria

Presión Tributaria. Concepto.

La tributación significa una extracción de la capacidad contributiva para formar parte de los recursos del
Estado, por lo tanto merece que esto sea controlado y medido, por lo menos una vez por cada ejercicio fiscal,
esta medida se realiza a través del índice de presión tributaria.
José María Martin: La presión tributaria es la relación existente entre la cantidad de riqueza de los
particulares detraída a su favor por el estado, y la cantidad total de dicha riqueza de los particulares.
Calculando este tipo de presión es posible establecer: cuál es la influencia de la recaudación tributaria sobre
la producción económica y cuáles son los límites que la recaudación tributaria no debería sobrepasar con
respecto a la producción económica para ser razonable.
Dino Jarach: La presión tributaria es la relación cuantitativa entre el producto total de los tributos y la
renta Nacional

85
 PRESIÓN = TRIBUTOS
TRIBUTARIA RENTA NACIONAL
La finalidad de esta investigación consiste en establecer algún límite a la imposición de los tributos y en
comparar la presión en diferentes países en un determinado período.
Si la investigación es referida a sectores de contribuyentes (personas físicas sus familias) sirve para
determinar los sacrificios relativos de los diferentes sectores o clases para contribuir a la prestación de
servicios públicos; si es referida a las empresas sirve para determinar las variaciones en los costos de
producción.

Recaudación Fiscal-Tributos. (Numerador).

La recaudación fiscal representa el total de los tributos que el Estado recauda en un determinado año.
Dentro de este concepto se encuentran otros:
 Recursos originarios: son los precios y no representan una carga del Estado sobre la renta nacional.
Este concepto se resta.
 Impuesto ciego: es la inflación causada por la expansión monetaria utilizada por el Estado para cubrir
sus gastos deficitarios. Este concepto se suma.
 Tasas y contribuciones especiales: su equivalencia con el servicio prestado por el Estado a los sujetos
pasivos de estos tributos las hace más asimilables a precios que a impuestos. Por lo tanto, estos conceptos se
restan.
 Aportes de los futuros beneficiarios de los servicios de seguridad social a instituciones estatales:
pueden considerarse excluidos de la carga tributaria. Por lo tanto, este concepto se resta.

Renta nacional. (Denominador).

El valor de los bienes y servicios del sector público integran el monto de la Renta Nacional. Se debe tomar
el valor de la renta neta. El concepto que debe deducirse de la Renta Neta es el costo de vida, que es la
cantidad necesaria para el sustento de la población. Sin embargo, esta deducción refleja la parte de la renta
nacional destinada al consumo, dejando representado al denominador por los ahorros e inversiones.
Cabe aclarar que el cálculo realizado no representa un análisis cualitativo de las presiones de distinto grado
que puedan soportar los distintos sectores de producción. Por otra parte, tampoco expresa la eficiencia con
que los recursos tributarios han sido empleados por el Estado al realizar los gastos públicos, ni la importancia
que para la financiación de estos pueden haber tenido otros recursos, tales como los empréstitos, utilidades de
empresas del Estado, etc.
Por tales consideraciones debe reconocerse que el concepto de presión tributaria tal como se lo formula
hoy, no tiene nada más que una relativa significación.

Elasticidad y flexibilidad del sistema tributario.

Elasticidad fiscal: mide la forma en que el sistema tributario acompaña y responde al crecimiento de la
economía y a las variaciones en el nivel de precios.

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 Flexibilidad fiscal: mide la parte porcentual del incremento del P.B.I. (Producto Bruto Interno) que es
captada por el régimen tributario.

PRINCIPIOS TRIBUTARIOS CLÁSICOS Y SU REFORMULACIÓN

Teorías sobre la distribución de la carga tributaria
La distribución de competencias tributarias es el poder para imponer (reglar), determinar gravámenes. La
Constitución Nacional se refiere a cómo distribuir el poder para establecer gravámenes (municipal, provincial,
nacional).
Existen dos tipos de distribución:
1. Distribución Específica: La Constitución Nacional va a reglar las facultades que tienen la Nación y las
Provincias para distribuir gravámenes.
La distribución específica realizada por la Constitución Nacional es a través de tres formulaciones:
a) Art. 121: las provincias conservan todo el poder no delegado por esta constitución al Gobierno Federal, y
el que especialmente se hayan reservado por pactos especiales al tiempo de su incorporación. Este art. es
reforzado por el art. 126 en donde reitera que las provincias no ejercen el poder delegado a la Nación.
b) Art. 75 inc. 1 y 2: corresponde al Congreso legislar en materia aduanera; establecer los derechos de
importación y exportación, los cuales serán uniformes; imponer contribuciones indirectas como facultad
concurrente con las provincias; imponer contribuciones directas.
c) Art. 123: cada provincia dicta su propia Constitución, asegurando la autonomía municipal y reglando su
alcance y contenido en el orden institucional, político, administrativo, económico y financiero.
 Impuestos aduaneros: La Nación podrá aplicar de forma exclusiva impuestos aduaneros, es decir,
gravámenes que tengan como objeto el hecho de importación y exportación. (art. 75 inc. 1 y Art. 9). Tales
derechos de importación y exportación deben ser establecidos de manera uniforme en todo el territorio
nacional.
Art. 9: en todo el territorio de la Nación no habrá más aduanas que las nacionales, en las cuales regirán las
tarifas que sancione el Congreso.
Art. 10 en el interior de la República es libre de derechos la circulación de los efectos de producción o
fabricación nacional, así como la de los géneros y mercancías de todas clases, despachadas en las aduanas
exteriores.
Art. 11: los artículos de producción o fabricación nacional o extranjera, así como los ganado de toda
especie, que pasen por territorio de una provincia a otra, serán libres de derechos de tránsito, siéndolo
también los carruajes, buques o bestias en que se transporten.
Art. 12 los buques destinados de una provincia a otra, no serán obligados a entrar, anclar y pagar derechos
por causa de tránsito.
Art. 26: la navegación de ríos interiores de la Nación es libre para todas las banderas.
 Impuestos directos: La Nación podrá aplicar impuestos directos sólo por tiempo determinado y siempre
que la defensa, la seguridad común y el bienestar general del Estado lo exijan. (Art. 75 inc. 2). Es facultad
exclusiva de la Nación, si no lo hace, entonces si pueden aplicarlo las provincias.
 Impuestos indirectos: Tanto las provincias como la Nación pueden establecer impuestos indirectos.
2. Distribución Implícita

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  En materia de legislación de fondo: Art. 75 inc. 12: corresponde al Congreso dictar los códigos Civil,
Comercial, Penal, de Minería, y del Trabajo y Seguridad Social, sin que tales códigos alteren la jurisdicciones
locales.
Se plantean un interrogante:
1- ¿Hasta qué punto la autonomía del derecho tributario le permite apartarse de las prescripciones que
contenga el derecho de fondo?
 En materia de comercio interjurisdicional
 La cláusula de la prosperidad
 En materia de establecimiento de utilidad nacional

Teoría del Beneficio

Según esta teoría, el tributo es la retribución o el precio por los servicios prestados por el estado (Martin).
Según Montesquieu “las rentas del Estado son una porción que cada ciudadano da de sus bienes para tener la
seguridad del disfrutar del resto de sus rentas”. Esta teoría reconoce como fundamento a las doctrinas
políticas y económicas concebidas en el siglo XVIII.
Esta teoría procuraba que dentro de la sociedad se tribute por igualdad de beneficios obtenidos, es decir,
que tributen igual los que obtienen iguales beneficios. El tributo es la retribución o el precio de los servicios
prestados por el estado. A menor beneficio menor tributo, a mayor beneficio mayor tributo.
Esta teoría ha señalado tres ventajas:
a- Quien se beneficia con el uso de los servicios producidos por el estado es quien debe pagarlos.
b- No se desalienta la iniciativa privada ni se castiga a los éxitos como inevitablemente ocurre al aplicar
la teoría de la capacidad de pago.
c- Obliga al estado a una producción más eficiente de bienes y servicios.
Las críticas que tiene la teoría del beneficio son las siguientes:
a. Agrava el principio de seguridad social, ya que muchos servicios públicos que presta el Estado son
demandados en mayor medida por los contribuyentes de pequeños ingresos (Ej. los servicios hospitalarios).
b. Es muy difícil poder medir el grado de utilización de los servicios públicos para poder determinar el
tributo.
Esta teoría puede ser empleada cuando los servicios públicos sean divisibles y en consecuencia los
beneficios estimables, es el caso de las tasas y las contribuciones especiales, en donde la teoría del beneficio
tiene vigencia. Ej: rescate aeronáutico, tasa de aeropuerto.

Teoría de la Capacidad Contributiva

Esta teoría es de elaboración mucho más reciente y conocida también como teoría de la capacidad de pago.
Ésta pretende distribuir la carga de las actividades públicas de acuerdo con la capacidad contributiva.
La capacidad contributiva es el nivel de vida o bienestar económico de cada persona.
Esta teoría fue aceptada por la doctrina como la más equitativa para aplicar la carga tributaria.
Ese nivel de vida o bienestar económico puede medirse a través de cualesquiera de las siguientes tres
manifestaciones:

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 a- Renta: A mayor renta mayor nivel de vida, lo que significa una mayor capacidad contributiva. La renta
tiene que ser vista o analizada en forma depurada: primero, como dice Fisher, en valores netos, después se
depura con los costos y gastos necesarios para obtenerla.
b- Patrimonio: es una manifestación de la capacidad contributiva, pero en forma parcial, porque puede
ser fuente de la renta de flujo, o puede ser el resultado de una renta extraordinaria. Si tomamos los activos
sin tener en cuenta como se financian, estamos cometiendo un error, y no podemos utilizar al patrimonio
como un parámetro de la capacidad contributiva.
c- Consumos: es una manifestación de la capacidad contributiva porque una mayor cantidad de gastos o
consumos presupone un mayor nivel de vida. Pero es una manifestación en forma parcial, porque aquellos
sujetos que tienen mayor capacidad contributiva destinan una porción de la misma a las unidades de consumo
y la mayor parte la destinan al ahorro. Se utiliza en el IVA, impuestos internos y parcialmente en el impuesto a
las ganancias.
Esos tres índices, si se los utiliza complementándose entre sí, permiten arribar razonablemente al nivel de
vida o sea la capacidad contributiva real del sujeto.

FALLO ACTIVIDAD ALGODONERA (CAPACIDAD CONTRIBUTIVA)

La secretaria de agricultura, ganadería y pesca y alimentación establece un arancel a la producción
primaria y subproductos de algodón, dicho arancel es establecido en la resol 91/2003, se trata de una suma de
dinero obligatoria que han de afrontar los sujetos pasivos, contemplados en la norma, en función de ciertas
consideraciones de capacidad para contribuir, y q se halla destinada a la cobertura de gastos públicos. Dicha
resolución (91/2003) es considerada inconstitucional, dicho tributo establecido mediante un mecanismo
extraño ya que no tiene sustento legal.
Por otro lado, no se trata de un tributo, sino de la contraprestación de las actividades o servicios que
ejecuta o supervisa, además beneficia a los productores y demás integrantes de las distintas etapas de
producción y comercialización de algodón. El monto de lo recaudado, se destinara a financiar la ejecución del
programa de erradicación del picudo algodonero, alcanzando con el arancel a todo el sector algodonero.
Es decir, no es un tributo por que carece de sustento de ley

Teoría del Sacrificio

La teoría del sacrificio busca resolver cual es la justa proporción con que cada categoría de contribuyentes
debe contribuir al mantenimiento del Estado. Esta teoría busca resolver el crucial problema de la equidad
tributaria.
Se basa en dos postulados esenciales:
a- La utilidad marginal está en relación inversa con el monto de los ingresos, a menores ingresos mayor
utilidad marginal y a mayor cantidad de ingresos menor es la utilidad marginal.
b- Establece que todas las personas con iguales ingresos obtienen una igual utilidad marginal de los
mismos.
Si estas premisas son ciertas, puede concluirse que:
a- A mayores ingresos el sacrificio representado por el pago de un tributo será menor y a menores
ingresos el sacrificio para tributar va a ser mayor.

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 b- La relación entre ingresos y sacrificio tiene una validez incuestionable y en consecuencia es aplicable a
todas las personas.
De esas conclusiones surge la justificación de las alícuotas progresivas dado que, si a los contribuyentes
debe exigírseles un sacrificio mínimo, esto requiere escalas progresivas.
Recientes estudios sociológicos han puesta en duda los postulados de esta teoría ya que la utilidad de los
ingresos no guarda una relación matemática perfecta sino que por el contrario depende de una serie de
circunstancias personales o factores especiales , los cuales no son necesariamente válidos en todos los casos.
No siendo pues realmente medibles la utilidad de los ingresos.

EL IMPUESTO
Concepto
Los impuestos consisten en detracciones de parte de la riqueza de los particulares exigidas por el Estado
(coactivamente valiéndose de su poder de imperio) para la financiación de aquellos servicios públicos
indivisibles que tienen demanda coactiva y que satisfacen necesidades públicas. (Martin).
Según el criterio de otros autores los impuestos sirven para financiar servicios divisibles y la parte de los
divisibles que el Estado resuelve no dividir entre los usuarios. (Musgrave)
La utilización del concepto de impuestos, conduce a la toma de una decisión acerca de cual debe ser el
sistema impositivo adoptado para que mejor se contemple a la capacidad contributiva de los particulares.
Teóricamente admite sólo dos soluciones:
 La implantación de un sistema único: se denomina así a un impuesto que teniendo como base
imponible al valor de la tierra, reemplace a todos los impuestos existentes, convirtiéndolo en la única fuente
de recursos tributarios del Estado.
Las ventajas de este sistema serían: la facilidad en la determinación del impuesto, costo de recaudación
ínfimo, sería un impuesto bien conocido por todos y de fácil aplicación y control.
Las desventajas radican principalmente en la falta de flexibilidad del sistema por tanto la comunidad
pagaría muy cara la simplificación, y también traería aparejada una verdadera inequidad dado que toda la
detracción sería soportada por un determinado grupo, en este caso, los propietarios de la tierra. Este sistema
no ha podido ser aplicado en la práctica.
 La implantación de varios impuestos que se complementen entre sí para atender a las distintas
manifestaciones de capacidad contributiva, es decir, la renta, el patrimonio y el consumo.

Características de los Impuestos:

1. Se trata de obligaciones de dar, en dinero o en especie.
2. Se obtiene a través de la coerción ejercida por el Estado por su Poder de Imperio.
3. Ese poder emana del Poder Legislativo o sea la Ley.
4. El Sujeto Pasivo puede ser individual o colectivo.
5. El hecho imponible puede ser la capacidad contributiva o la realización de ciertos actos.

Clasificación de los impuestos:

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 ▪ Impuestos directos son aquellos soportados efectivamente por los contribuyentes designados como tales
por la ley, o sea, que no se trasladan sobre otros sujetos. Coinciden los sujetos pasivos de derecho (designados
por la ley) y sujetos pasivo de hecho (los que en definitiva soportan la carga del impuesto). Ej: Bienes
personales.
Son los que gravan manifestaciones inmediatas de Capacidad Contributiva. (Giuliani Fonrouge).
 Impuestos indirectos: son aquellos que se trasladan a sujetos diferentes de aquel contribuyente
designado por ley. Aquí los sujetos pasivos de derecho y de hecho no coinciden. Ej: IIBB, IVA. Son los que
gravan manifestaciones mediatas de Capacidad Contributiva. (Giuliani Fonrouge).
Nos interesa saber cuando un impuesto es directo o indirecto por razones económicas, políticas y
financieras. No todas las divisiones del Estado pueden Legislar impuestos directos o indirectos. Por ejemplo: el
Art. 75 inc. 2 de la Constitución Nacional establece que el Congreso puede imponer contribuciones indirectas
como facultad concurrente con las provincias; y que es facultad del mismo (Congreso) imponer Contribuciones
directas por tiempo determinado.
Si el sujeto es de derecho y de hecho, el impuesto es directo, es decir si el sujeto de derecho es el mismo
que termina pagando el impuesto.
 Impuestos personales o subjetivos: son aquellos que tienen especialmente en cuenta las condiciones
personales de los sujetos pasivos de derecho, atiende a la capacidad contributiva del sujeto pasivo de la
obligación tributaria y a la situación económica del contribuyente con lo cual este tipo de gravamen se
considera más adecuado a los principios de justicia tributaria. Ej: Impuesto a las ganancias.
 Impuestos reales u objetivos: son aquellos que no tienen en cuenta la situación personal del
contribuyente de derecho, simplemente grava una manifestación cualquiera de la capacidad contributiva, sin
considerar la situación personal del sujeto pasivo, o sea, contribuyente de derecho. Presentan como innegable
ventaja a la facilidad y sencillez en la determinación y administración de los mismos. Ej: impuesto
inmobiliario.
 Impuestos ordinarios: son aquellos que se aplican en forma permanente.
 Impuestos extraordinarios: son aquellos que se aplican en forma temporaria.
 Impuestos especiales: son aquellos que gravan sólo una determinada especie de manifestación de
riqueza, dejando libres de tributo a las demás especies de la misma naturaleza.
 Impuestos generales: son aquellos que gravan todas las manifestaciones de riqueza de una
determinada naturaleza, sea en forma personal o real. Ej: IVA.
 Impuestos periódicos: son aquellos que se pagan anualmente o por períodos menores y son
gravámenes que se aplican sobre manifestaciones de riqueza de carácter periódico o permanente.
 Impuestos por única vez: son aquellos que se aplican por una sola vez.

Clasificación de los impuestos en función del monto sujeto a impuesto: Según la forma en que se establece
el monto del impuesto en relación con el monto imponible, los impuestos se pueden clasificar en:
 Impuestos fijos: se establecen en una suma invariable por cada hecho imponible cualquiera fuera el
monto de la riqueza involucrada en éste. La igualdad del impuesto fijo, a pesar de las variaciones de la
riqueza considerada objetivamente o en relación a los contribuyentes, implica una desigualdad respecto del

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producto de la renta o del patrimonio de los diferentes sujetos alcanzados por el gravamen. (Ej: El impuesto
que recae sobre los automotores).
 Impuestos graduales: son aquellos que varían en relación con una graduación de la base imponible.
Por ejemplo, se clasifican las empresas en diferentes clases, según determinados parámetros: número de
obreros y empleados, capital invertido, etc. Por categorías el impuesto es fijo. (Ej: el impuesto de la luz que
varía en función a los KW). El problema es que se puede hacer tributar de una forma muy diferente a
contribuyentes que no son tan desiguales.
 Impuestos proporcionales: son aquellos que aplican una alícuota constante y proporcional a la base
imponible. Un proporcional al monto de los ingresos obtenidos por el ejercicio de las actividades gravadas.
El problema de este impuesto es que no logra respetar el principio de igualdad porque no tiene en cuenta
la curva descendente de utilidad marginal del ingreso personal. Es decir, que si bien a todos los individuos los
graba con un mismo porcentaje, el sujeto que obtiene una renta de $ 1.000 y se encuentra gravado con el 30%,
los $300 que paga de impuestos, desde el punto de vista de la curva de la utilidad marginal del ingreso, son
más útiles y preciados que el 30% de aquel que tiene una renta de $100.000.
 Impuestos regresivos: son aquellos cuya alícuota es decreciente a medida que crece el monto
imponible. Ej.: impuesto sobre los ingresos brutos.
 Impuestos progresivos: son aquellos cuya alícuota es creciente a medida que crece el monto
imponible. Debe distinguirse la progresión como forma técnica de determinar la cuantía del impuesto, de la
eficacia progresiva de ese impuesto en relación con la distribución de la Renta nacional entre diferente grupo
de contribuyentes. La alícuota crece más que proporcionalmente a medida que crece la base imponible. Tiene
en cuenta el crecimiento decreciente de la utilidad marginal. Igualdad y equidad tributaria para equiparar los
sacrificios.
Existen diferentes técnicas de progresión:
♠ Progresión por categorías o clases: consiste en clasificar a los contribuyentes en categorías o clases, en
orden creciente y aplicar sobre cada categoría o clases una alícuota del monto total.
Ej De $0 a $1.000 10%
De $1.001 a $2.000 15%
De $2.001 a $3.000 18%
Más de $3.000 25%
El contribuyente a) tiene una renta de $ 2.900 y tributa el 18%.
El contribuyente b) tiene una renta de $ 3.100 y tributa el 25%.
Si comparamos el monto que les queda luego de deducir el impuesto:
El contribuyente a) $ 2.900 - $522 (el 18% de 2.900) = $2.378
El contribuyente b) $ 3.100 - $775 (el 25% de 3.100) = $2.325
Por lo tanto, el contribuyente b) se ve perjudicado por el impuesto.
Característica favorable:
Todo el monto imponible esta alcanzado, legislado y llamado a tributar con una alícuota acorde a sus
capacidades contributivas.
Características desfavorables:

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 Los saltos de alícuotas que hay entre una categoría y otra, afectan al principio de igualdad, porque por ej
el contribuyente que tiene un monto imponible de $2.001 pasa a tener el doble de alícuota que aquel que
tiene $2.000, el salto de una categoría a otra provoca efectos muy desiguales, para contribuyentes que son
casi iguales, por eso afecta al principio de igualdad.,
Otros efectos que provoca en los contribuyentes son la evasión y el desaliento a la actividad productiva y
económica.
♠ Progresión por grados o escalones: se establece dividiendo el monto imponible de cada contribuyente
en escalones y aplicar en cada uno de ellos en forma creciente una alícuota o porcentaje.
Ej De $0 a $1.000 10%
De $1.001 a $2.000 15%
De $2.001 a $3.000 18%
Más de $3.000 25%
El contribuyente b) tiene una renta de $ 3.100 y tributa de la siguiente manera:
$1.000 al 10%
$1.000 al 15%
$1.000 al 18%
$ 100 al 25%
TOTAL $3.100
Característica favorable:
El total del monto imponible que genera capacidad contributiva, está sujeto a una única alícuota constante
adecuada a esa capacidad contributiva. Evita los saltos de alícuotas.
Características desfavorables:
Alienta la evasión y el cambio de categorías. Los contribuyentes de mayor riqueza están sometidos a las
mismas alícuotas que los de menor riqueza sobre los escalones iguales.
♠ Progresión por deducción en la base: resulta de aplicar una tasa constante a los distintos montos
imponibles, previa deducción de un mínimo no imponible para todas las categorías. El método de la deducción
en la base es combinable con cualquiera de los demás métodos de progresión, siendo reemplazada la alícuota
constante por las crecientes según cada método.
♠ Progresión continua: consiste en establecer sumas de impuestos crecientes por cada monto imponible
creciente. Es, en realidad, un método de progresión por clases o categorías, en el que la amplitud de cada
clase está reducida al mínimo.

Efectos económicos de los impuestos en general

La aplicación de un impuesto no es neutra, sino que produce efectos. Ellos son:
a- La percusión: es el momento en el cual el impuesto recae sobre el contribuyente de derecho, quien ha
sido designado por la ley como sujeto pasivo de la obligación tributaria (sujeto percudido). Cuando este sujeto
no transfiere o traslada a un tercero, se convierte también en contribuyente de hecho. El pago del impuesto
impone al sujeto la necesidad de disponer de cantidades líquidas, por lo tanto debe tomar la decisión de
cómo hacer frente al mismo.

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 b- La traslación: es el momento en el cual el contribuyente de derecho logra transferir la carga del
impuesto sobre otras personas, quienes resultan ser entonces los contribuyentes de hecho. Existen diversos
modos en que la transferencia del peso del impuesto puede llevarse a cabo:
 Traslación hacia delante: cuando el contribuyente de derecho logra aumentar los precios de sus
mercaderías o bien los honorarios que cobra por los servicios prestados, en forma tal que dicho incremento en
los precios u honorarios cubra la carga del impuesto. Los consumidores son quienes soportan efectivamente la
carga del impuesto a través de los precios en el mercado.
 Traslación hacia atrás: cuando el contribuyente de derecho logra transferir el peso del impuesto a sus
proveedores, a través de los precios de los factores. Esto puede obtenerse mediante una reducción de los
precios de las mercaderías o materias primas suministradas por estos últimos.
 Traslación lateral u oblicua: cuando el contribuyente de derecho transfiere el peso de sus impuestos a
los compradores o proveedores de otros artículos distintos a los gravados (productos sustitutos o
complementarios).
El efecto traslación varía según en el mercado que se esté, ya sea de competencia perfecta (con un gran
número de competidores) o en un mercado oligopólico o monopólico.
En un mercado de competencia perfecta: ocurre que solamente se va a poder dar el efecto traslación
cuando se cae un competidor marginal, porque el efecto traslación se da cuando el contribuyente de derecho
y los demás que están en la cadena de traslación, tienen la capacidad de contraer la oferta y la demanda de
modo tal que pueden repercutir en los precio de mercado. Pero como en el mercado de competencia perfecta,
el precio del mercado es muy elástico, no voy a poder contraer la demanda, para que aumente el precio
porque el cliente que percibe que se está intentando aumentar el precio, lo que hace es ir a comprar el
producto a otro lugar.
En el mercado oligopólico y monopólico: es posible hacerlo con más facilidad, porque, hay ciertos límites
dentro de los que puedo contraer la oferta y la demanda, en estos caso si hay traslación y puede ser:
 Traslación Pura: si traslado la totalidad del tributo
 Traslación Impura: si traslado parte de ese tributo o cargos adicionales
En un mercado monopólico si yo decido contraer la oferta, ocurre que el precio va a subir y puede ser que
aumente por un importe superior al gravamen que intento trasladar.
c- La incidencia: se produce cuando una persona se hace efectivamente cargo del impuesto, es decir,
que adquiere el carácter de contribuyente de hecho. El impuesto se fija finalmente en la persona que lo
soporta. La incidencia puede darse de dos maneras:
 Por vía directa: cuando el contribuyente de derecho no traslada la carga del impuesto y se convierte
también en contribuyente incidido
 Por vía indirecta: cuando el contribuyente de derecho logra hacer repercutir la carga del impuesto en
otra persona.
La incidencia puede ser:
 Incidencia Perfecta o Imperfecta: es cuando he sido incidido por ese tributo o por parte de ese
tributo o adicionales de ese tributo.

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 d- La difusión o remoción: se designa al proceso que ocurre una vez que el impuesto ha sido soportado
por el contribuyente. La carga del impuesto implicará una disminución del ingreso o del patrimonio del
contribuyente. Por lo tanto las consecuencias de dichas disminuciones pueden ser:
 Disminuir su consumo, lo que significará una reducción de la demanda de bienes o servicios, lo cual
obligará a los productores a bajar los precios de sus mercaderías y por tanto sus márgenes de beneficio.
 Disminuir su ahorro, lo que significará que habrá menos dinero disponible para la inversión, lo que
llevará a una escasez de dinero para los que producen bienes y servicios, eso conlleva a un aumento en la tasa
de interés y por tanto un aumento en el costo de producción y en costo de los bienes y servicios.
 Enajenar parte de su patrimonio
 Trabajar mayor cantidad de horas.
En una empresa el efecto es el de remoción y traerá aparejado las siguientes consecuencias:
 Disminución del ahorro.
 Disminución en la capitalización.
 Racionalización de los procesos de producción.
 Reducción de la estructura de gastos.
 Tratar de recuperar la eficiencia perdida.
e- La amortización: se da frente a la aparición de un gravamen real que alcance las rentas producidas
por determinados bienes en forma permanente, ocurre en cabeza del propietario y aparece cuando surge este
nuevo tributo. Es la desvalorización del bien por la incidencia de este tributo.
Si un bien (Ej: inmueble) produce una renta, y nace un impuesto que grava esa renta, la renta neta
disminuye, por lo que el efecto amortización es suponer que el valor del inmueble también disminuye porque
el rendimiento que ahora genera es más pequeño.
f- La capitalización: es el fenómeno opuesto a la amortización. Se da cuando desaparece un gravamen
que afecta las rentas de un determinado bien, por lo que ese bien cobra valor -es capitalizado-, en cabeza del
sujeto que posee el bien al momento de la aparición de ese gravamen. Si se quita un impuesto a una renta,
estamos aumentando su valor efectivo.

La obligación tributaria. Concepto.

El vínculo jurídico creado por la obligación tributaria es de orden personal: se establece entre un sujeto
activo (estado o delegaciones autorizadas) y un sujeto pasivo que puede ser la persona individual o personas
colectivas, tanto cuando tienen plena capacidad jurídica o disponen únicamente del patrimonio propio y
constituyen entes con capacidad de desarrollar actividades económicas autónomas. La única fuente de la
obligación tributaria es la ley.

Elementos.
Existen 3 elementos:
1. Sujetos: Activo: por excelencia es el Estado en sus diversas manifestaciones, Nación, Provincias y
Municipalidades, a título propio y no delegado; Pasivo del tributo: los sujetos sobre los cuales se verifica el
hecho imponible, comúnmente es sujeto pasivo del impuesto y de la obligación; Pasivo de la obligación: son
los sujetos que deben hacer frente al pago del impuesto.

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 2. Objeto: del la obligación tributaria: es la prestación que debe cumplir el sujeto pasivo, es decir el
pago de una suma de dinero en general; del tributo: es el presupuesto de hecho que la ley establece como
determinante del gravamen, hecho imponible.
3. Causa: trata de impedir el ejercicio abusivo de la potestad tributaria. En nuestro país no ocurre debido
a que existen limitaciones constitucionales. Esta en discusión.

La importancia del hecho imponible. (Geraldo Ataliba)

Hipótesis de incidencia: es la descripción legislativa hipotética de un hecho o conjunto de circunstancias a
cuya ocurrencia en concreto la ley le atribuye la fuerza jurídica de determinar el nacimiento de la obligación
tributaria. La hipótesis de incidencia es única e indivisible y mientras estuviere en vigencia la ley que la
contiene, puede cubrir millones de hechos imponibles, cada uno de los cuales será único e inconfundible.
Mientras no ocurra el mandato la hipótesis queda en suspenso, no incidiendo.
Hecho imponible: Es el hecho o conjunto de hechos que ocurren en la realidad, previsto en la norma para
que se genere la obligación tributaria, es un hecho que por voluntad de la ley produce efectos jurídicos. El
Hecho Imponible por sí solo no crea la obligación, sino que lo hace a través de la ley.
El hecho imponible es un hecho efectivo porque ha ocurrido en el tiempo y en el espacio determinado por
la ley. El hecho imponible es único e indivisible.
Por ejemplo: en el impuesto a las ventas la hipótesis de incidencia es la venta de mercadería, cada acto de
venta es un hecho imponible.

Hipótesis de Incidencia Hecho imponible

Descripción genérica e hipotética de un hecho Hecho concretamente ocurrido en el mundo de lo
fenoménico, empíricamente verificable.
Concepto legal (universo del derecho) Hecho jurígeno (esfera tangible de los hechos)
Designación del sujeto activo Sujeto activo ya determinado
Criterio genérico de designación del sujeto pasivo Sujeto pasivo. Ticio.
Criterio de fijación del momento de configuración. Ocurrencia, día y hora determinada.
Eventual previsión genérica de circunstancias d Modo determinado y objetivo, lugar determinado.
modo y lugar.
Criterio económico de mensura (base imponible). Medida (dimensión) determinada.

La comparación entre las características de estos dos arquetipos tiende a verificar bien las diferencias
entre ambos y ubicar cada uno en su campo propio: la hipótesis de incidencia como entidad conceptual,
formulación hipotética del Legislador. El hecho imponible, por el contrario, es un acontecimiento concreto de
la vida práctica, del mundo de los hechos, acontecimiento que tiene consecuencias jurídicas porque la ley así
lo dispuso.
La hipótesis de incidencia se compone de los siguientes aspectos (cualidades, atributos) que no perjudican
su carácter unitario:
 Aspecto objetivo o material: (¿Qué?) son los hechos objetivos contenidos en la definición legal de
presupuesto, es decir que es la actividad gravada. Que grava, que alcanza.

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  Aspecto personal o subjetivo: (¿Quién?) Es la cualidad que determina los sujetos de la obligación
tributaria, que el hecho imponible hará nacer. Es la determinación del sujeto que resulte obligado al pago del
gravamen; está dado por quien ejerce la actividad o elemento material. La identificación de los sujetos
depende de la atribución del hecho imponible a los mismos. Es el que comúnmente se denomina
“contribuyente”.
Sujeto activo es, en general, la persona constitucional titular de la competencia tributaria. En el caso de
tributos no vinculados se presume sujeto activo a la persona cometerte para instituirlo.
El sujeto pasivo de la obligación tributaria es generalmente, la persona que está en conexión intima con el
núcleo de la hipótesis de incidencia. El legislador procura, colocar como sujeto pasivo, en los impuestos, a la
persona cuya capacidad contributiva es manifestada en el hecho imponible.
 Aspecto temporal: (¿Cuándo?) La ley continente de la hipótesis de incidencia trae la indicación de las
circunstancias de tiempo importantes para la configuración de los hechos imponibles. Los hechos imponibles
definidos en la ley serán aptos para dar nacimiento a la obligación tributaria. La función más importante del
aspecto temporal se refiere a la indicación del momento en que se reputa ocurrido el hecho imponible.
La doctrina, conforme a la estructura de la hipótesis de incidencia, clasifica los hechos imponibles en:
 Simples o complejas: según los datos de hecho obtenidos por el legislador para ergirla se constituyan de
un hecho o acontecimiento sencillo, único y simple o de un conjunto de hechos. La implicancia temporal de la
hipótesis simple está en que ocurrido el hecho, acontecido empíricamente, se verifica el hecho imponible, ej.
Impuesto a las ventas. La compleja será la que se configura por la conjunción de diversos acontecimientos o
hechos, es decir, el Legislador obtiene variados elementos y los reúne en una sola figura; en este caso, el
hecho imponible, sólo se da con la completa realización de todos los elementos de hecho. Ej. Impuesto sobre
la renta.
 Instantáneos o periódicos: los instantáneos son los hechos imponibles que consisten en hechos
consumables definidamente en el tiempo, el hecho imponible acontece, se realiza en un instante agotando la
previsión constante de la h.i. Al contrario de estos (en que los hechos por su propia naturaleza se definen, se
colocan y se ubican objetivamente en el tiempo) otros hay en que los hechos obtenidos por el legislador para
elegir la hipótesis de incidencia, no tienen, por su propia naturaleza, ningún compromiso con el tiempo,
ninguna situación temporal definida. Son las h.i. que consisten en situaciones o estados como ser titular de
dominio o ser titular de derecho de posesión. En estos casos, la propia consistencia con la h.i. es una situación
permanente, que, mientras no fuera alterada, es inmutable y persistente, sin ningún compromiso temporal. El
hecho imponible sólo se reputa consumado, terminado, verificado en el momento fijado por la ley.
 Aspecto espacial: (¿Dónde?) es el ámbito o jurisdicción donde tiene incidencia el hecho imponible,
surge de la propia definición de la ley. Los hechos imponibles definidos por la ley deben ser delimitados
territorialmente para abarcar solamente aquellos que se verifican en el ámbito espacial que establece la ley
para el ejercicio de su poder fiscal.
 Quantum: (¿Cuánto?) Es la cantidad expresada en una suma fija, para que se establezca la obligación.
Está compuesto por la base imponible y la alícuota o tasa de impuesto.
Geraldo Ataliba sostiene que la hipótesis de incidencia y el hecho imponible son dos fenómenos vinculados
entre sí, pero sustancialmente diferentes.

97
 Dino Jarach considera razonable este análisis pero estima que aportaría complejidad en la cuestión
operativa.
Base imponible: Es el aspecto material de la hipótesis de incidencia, responde a la necesidad de
cuantificar el hecho imponible. Puede consistir en cualquier parámetro, tal como: peso, volumen, unidades o
valor monetario.
Cuando la ley adopte la base del valor monetario, esta puede denominarse “monto imponible”.
En los impuestos, en general, estas unidades de medida se aplican directamente sobre el objeto material, o
sea, sobre el aspecto objetivo de los hechos imponibles.
Alícuota: Es una orden de magnitud exterior que el Legislador establece arbitrariamente.
Cada obligación tributaria se caracteriza por tener un cierto valor (quantum), que solo puede ser
determinado mediante la combinación de la base imponible (aspecto individual que vería conforme a cada
hecho individual) y la alícuota. La alícuota por estar establecida por ley es un factor estable y genérico que
combinado con el factor individual, permite la fijación del débito correspondiente a cada obligación. La
alícuota es parte integrante de la parte imperativa de la norma; el mandato principal no es simplemente
“pague” sino “pague un cierto porcentaje sobre la base imponible”.

Diferencias conceptuales entre exclusiones de objeto, no sujeción y exenciones.

La ley establece una hipótesis, el hecho imponible, cuya realización determina el nacimiento de la
obligación tributaria, es decir la obligación de pagar una determinada suma de dinero. Este fenómeno es lo
que genera la llamada subsunción legal.
Los hechos que no queden subsumidos en la definición legal se consideran no sujeción o exclusión de
objeto. Algunos autores consideran que las exclusiones de objeto son proposiciones negativas dentro del
ámbito normativo, es decir una ley decide excluir taxativamente determinado hecho como no gravado y lo
formula concretamente, pero también se las podría denominar hipótesis de no sujeción, por lo tanto seguirían
siendo vocablos equivalentes. El legislador en su tarea delimitadora del hecho imponible puede proceder en
dos maneras: reflejando rasgos generales de un determinado hecho o bien puede describir en forma definitiva
los rasgos específicos de un hecho, en el primer caso se habla de presupuestos genéricos y en el segundo de
presupuestos específicos.
Es decir que en caso que la definición del hecho imponible la norma se valga de presupuestos genéricos,
como puede ser, por ejemplo el Impuesto sobre los Ingresos Brutos en el ámbito de la Provincia de Bs. As., al
legislador le fue necesario utilizar exclusiones de objeto en forma expresa para delimitar mas adecuadamente
el presupuesto legal, al respecto véase, el Art. 160 del Código Fiscal que establece: “No constituyen actividad
gravada con este impuesto:
a) El trabajo personal ejecutado en relación de dependencia, con remuneración fija o variable.
b) El desempeño de cargos públicos.
c) El transporte internacional de pasajeros y/o cargas efectuado por empresas constituidas en el exterior,
en
Estados con los cuales el país tenga suscriptos o suscriba acuerdos o convenios para evitar la doble
imposición en la materia, de los que surja, a condición de reciprocidad, que la aplicación de gravámenes
queda reservada únicamente al país en el cual estén constituidas las empresas.

98
 d) Las exportaciones, entendiéndose por tales la actividad consistente en la venta de productos y
mercaderías efectuadas al exterior por el exportador con sujeción a los mecanismos aplicados por la
Administración Nacional de Aduanas. Lo establecido en este inciso no alcanza las actividades conexas de:
transporte, eslingaje, estibaje, depósito y toda otra de similar naturaleza.
e) Derogado.
f) Honorarios de Directorios y Consejos de Vigilancia, ni otros de similar naturaleza. Esta disposición no
alcanza a los ingresos en concepto de sindicaturas.
g) Las operaciones realizadas entre las cooperativas constituidas conforme con la ley nacional 20337 y sus
asociados en el cumplimiento del objeto social y la consecución de los fines institucionales, como asimismo los
respectivos retornos. Esta disposición comprenderá el aprovisionamiento de bienes o la prestación de servicios
que efectúen las cooperativas a sus asociados, la entrega de su producción que los asociados de las
cooperativas efectúen a las mismas y las operaciones financieras que se lleven a cabo entre las cooperativas y
sus asociados, pero no alcanzará a las operaciones de las cooperativas agrícolas en las que sea de aplicación la
norma específica establecida por el artículo 162, incisos g) y h).En el caso de las exenciones a pesar de
realizarse el hecho no nace la obligación de contribuir porque el legislador taxativamente así lo ha
considerado.
Las exenciones son eximiciones de la obligación tributaria para cierto tipo de hechos o para cierto tipo de
sujetos, suelen tener su origen en propósitos extra fiscales del legislador o en soluciones a problemas
técnicos2, que puede plantear la definición del hecho generador.

IMPUESTO A LA RENTA
Origen del impuesto a la renta.
El impuesto a la renta fue denominado hasta el año 1973 impuesto a los réditos, luego paso a llamarse
Impuesto a las Ganancias, a pesar de la modificación de su nombre el impuesto sigue teniendo aspectos
técnicos y estructurales que son inconfundibles y siguen siendo los mismos que el del impuesto a la renta.
Este gravamen que grava beneficios, intenta alcanzar únicamente la capacidad contributiva ideal del
beneficiario. Es el tributo que alcanza con mayor optimización y precisión al principio de Equidad. Intenta
bucear en cada contribuyente para determinar su justa capacidad contributiva, el tributo recorre diversos
conceptos de rentas conceptos tributarios.
Seleman menciona algunas características del Impuesto a las ganancias: alcanza beneficios netos, es decir
el beneficio total menos los costos y gastos necesarios para su obtención, es un impuesto del tipo personal,
donde legisla mínimos no imponibles y las cargas de familias.

Evolución histórica del impuesto a la renta

El impuesto a la renta arranca con otra forma, con gravámenes del tipo inmobiliario, o a las rentas de las
propiedades, excepto en Florencia que hay un antecedente de que era un impuesto personal progresivo,
después los principados italianos que permanentemente tuvieron inestabilidad política con la vuelta a la
aristocracia erogaban este tipo de gravámenes.

99
 Empezó a tomar mayor forma en Francia por el siglo XVII con Luís XIV con la talla, la real y la personal, que
dividía a los contribuyentes en 22 clases, después Luís XIV legisla la dicien, un impuesto a la renta al 10%,
luego se llamó vintien al 5% que se deroga con la revolución francesa.
El dicien gravaba a las rentas derivadas de las propiedades, del trabajo personal, del capital monetario,
del comercio.
En el siglo XVIII la vanguardia tributaria de Francia es desplazada por la de Inglaterra, comienza a legislarse
los impuestos a los activos y se legisla el primer impuesto a la renta de las personas, y el acta de ayuda y
contribución, es un impuesto progresivo de tipo personal, donde prevé deducciones personales como el seguro
de vida, mínimos no imponible, cargas de familias.
El primer impuesto a las rentas aparece en el año 1799, los ingleses estaban preocupados por saber si las
rentas eran ganadas o no ganadas según como influía en su obtención el trabajo personal. Este sistema de
imposición fue llamado cedular donde se intentaba clasificar a las rentas por su fuente y se determinaba
cuales eran los gastos deducibles en cada una de ellas. Después este sistema cedular fue remplazado por el
sistema de imposición global.

Concepto económico y fiscal de renta

La renta o réditos tienen varias definiciones, podemos hablar de renta desde el punto de vista político,
desde el punto de vista sociológico, o desde el punto de vista económico pero también, debemos hablar de
renta desde el punto de vista tributario, de la norma jurídica tributaria, para lo cual la doctrina estudió los
orígenes del concepto de renta, y se remontó a réditos, entendiendo por rédito al producido neto de las
distintas fuentes y de réditos a la sumatoria de rédito.
Rentas es reconocida por la doctrina como réditos, como la sumatorias de los distintos réditos.
Desde el punto de vista etimológico, tenemos dos términos utilizados por la doctrina para definir el
concepto de renta. Por un lado reddere (rendir) nos acerca al concepto de la renta por el lado del beneficio
neto, por el otro redire (retornar), también nos encamina al concepto de renta del sistema tributario sobre
todo, al concepto de la renta según la teoría de la fuente, porque el retorno significa que esta renta va a
volver.
Otras acepciones de rentas o réditos, en materia tributaria, son la utilidad, el beneficio, la ganancia, pero
son utilizadas por la doctrina para referirse a las utilidades de las empresas.
El concepto de renta desde el punto de vista jurídico tributario lo encontramos en la ley, con
independencia del concepto económico y social, va a ser aquel que sea capaz de buscar la verdadera
capacidad contributiva.
Dentro de la doctrina económico-financiera hay tres teorías fundamentales, en el concepto de rentas
tributarios:
 La teoría de las Fuentes: asimila el concepto de renta al producto neto periódico de una fuente
permanente, deducidos los gastos necesarios para producirlo y para conservar intacta la fuente productiva. El
fundamento de esta teoría está en considerar como reveladora de la capacidad contributiva de un sujeto a la
renta que obtiene periódicamente, excluyendo las ganancias ocasionales o eventuales que no fluyen
regularmente al sujeto contribuyente. La crítica es que no abarca aquellas rentas que son
extraordinarias/eventuales, entonces los críticos dicen si van gravadas las rentas producidas por el trabajo,

100
como puede ser que se deje fuera de este concepto a las rentas provenientes del juego, o del Capital.
Ejemplo: si tuviéramos un campo según esta teoría se gravarían los frutos de este campo, pero no gravaría la
ganancia proveniente de la venta de ese campo, porque se estaría vendiendo la fuente. Esta teoría es
conocida como RENTA PRODUCTO.
Algunas doctrinas comienzan a ver a la Empresa como fuente de la riqueza, y como consecuencia de esto a
todas las ganancias que surjan de las empresas la considera renta gravable, por lo que nace la Teoría del
Balance.
 La teoría del Balance: Si bien puede argumentarse que también las empresas tienen ganancias
ordinarias y extraordinarias, existe la tendencia a considerar a la misma empresa como fuente y dar a todas
las ganancias el mismo tratamiento como rentas imponibles. Ej. del campo, estaría gravada tanto la venta de
los frutos como la venta del campo. Esta teoría es conocida como RENTA INGRESO.
 La Teoría del incremento patrimonial neto más consumo: Considera como base del impuesto el
incremento patrimonial neto más el consumo de cada año. El concepto de renta o rédito comprende además
de los productos periódicos de fuentes permanentes, todos los ingresos de ganancias ocasionales o eventuales,
las llamadas “ganancias de capital” y las provenientes del juego. Este concepto abarca también a los aumentos
de patrimonio derivados de herencias legados y donaciones.
 La Teoría de Irving Fisher: esta teoría consiste en definir a la renta como el flujo de servicios que los
bienes de propiedad de una persona le proporcionan en un determinado período. Se trata de la utilidad directa
que los bienes proporcionan a su poseedor. De esta teoría surgen dos consecuencias:
1. deben incluirse en el concepto de renta no sólo los ingresos monetarios, sino también el goce de los
bienes en poder del contribuyente, como ser: casa-habitación, lugares de recreo, vehículos, muebles del
hogar, etc.
2. no se consideran como renta los montos ingresados y no destinados al consumo, sino al ahorro, ya sea
para consumo futuro o para inversión. El ahorro no debe ser gravado.
Otros conceptos tributarios:
 El concepto de renta de SAIMONS: para él la renta es el ejercicio de control del uso de recursos escasos
de la sociedad, es el ejercicio del derecho de la propiedad cuantificada. Se puede adherir la diferencia
patrimonial y el consumo.
 El concepto de renta de Geis, o el concepto de corriente de satisfacción, o el concepto de renta
cíclica: para Geis son rentas tributarias la satisfacción que obtienen el contribuyente, no son ni los bienes ni el
dinero ni el flujo de renta, la satisfacción asociada a precios. Esto que parece utópico la ley de Impuestos a las
Ganancias lo recoge en el Art. 45 en valor relativo.

Efectos económicos del impuesto a la renta

El efecto económico se puede dividir en dos partes:
 El efecto económico a las Personas Físicas: en las personas físicas, podemos encontrar un efecto en la
formación del capital, en la curva de oferta o en la curva de la demanda. Una vez que se paga el impuesto se
tiene una menor capacidad de ahorro, y por lo tanto influye en la curva de oferta, no se tiene tanto dinero,
por lo que afecta en la curva de demanda porque si se tiene que hacer una compra se contará con menos
dinero y deberá buscar financiación con terceros.

101
  El efecto económico que provoca en las Empresas: sobre la oferta de trabajo hay dos efectos el de
sustitución y el de ingreso. El efecto sustitución es que una vez incidido por el impuesto tras determinados
regímenes de progresividad pueden provocar que el sujeto pasivo del impuesto, elija ocio por trabajo, como
en el caso de retenciones a la fuente, de las retenciones de la cuarta categoría llegado el caso de la
proporcionalidad era preferible no ascender de categoría en el trabajo para que no me suban el sueldo,
porque si lo subían me subían la escala en el impuesto. Y el efecto ingreso es el efecto contrario una vez
incidido por el impuesto, me motiva a trabajar más horas para tratar de recuperar aquella riqueza que me ha
llevado el impuesto.
 EFECTO DE EFICIENCIA ECONOMICA
Cuando no existía el impuesto había un equilibrio general dentro de la economía, y en la combinación de
los factores, en los precios relativos de los factores, en los bienes de consumo, en la organización económica,
en la forma de organización empresaria. La introducción del impuesto provoca una alteración en la asignación
de los recursos, y de los factores.
Otro efecto que provoca el impuesto a las rentas es la asignación del ingreso nacional entre los individuos,
antes del impuesto a las rentas la distribución del ingreso tiene una función equilibrada, con el impuesto a la
renta hay reacomodamientos.
La capitalización de las sociedades antes del impuesto era diferente a la de después del impuesto, con el
impuesto a las Ganancias la formación de capital de las empresas tienen perturbaciones en la curva de oferta
como en la de la demanda, incluso en la motivación para expandirse o para reducir o extinguir líneas de
negocios.
 Efectos en la demanda de bienes de consumo, en las personas físicas el impuesto a la renta provoca un
efecto inmediato, en cambio en las personas jurídicas tienen un efecto indirecto, porque tiene efecto sobre
las utilidades que van a se distribuidas como dividendos en efectivos.

Sistemas de imposición a la renta.

La renta o rédito puede ser adoptada como base de los impuestos en tres formas o sistemas,
independientemente del concepto que se elija para su definición y alcance:
Sistemas Reales o Cedulares: En este sistema los diferentes réditos están sujetos cada uno a un impuesto
diferente y la delimitación entre las diferentes clases es obra del legislador. Las características de un sistema
cedular son los siguientes:
 Cada clase de rédito está sujeto a un impuesto por separado. No hay compensación entre réditos y
pérdidas de las diferentes categorías
 No cabe la aplicación de alícuotas progresivas, ya que ello equivaldría a una desigualdad manifiesta
 Tampoco caben las deducciones por mínimo de subsistencia, cargas de familia, gastos para la salud y
educación.
 Se presta a una adecuada administración por la precisa individualización de las rentas y de las
deducciones pertinentes.
 Pueden quedar afuera de cualquier gravamen, réditos no clasificables en ninguna de las categorías
definidas por la ley, como también pueden existir gastos no atribuibles a ninguna de las categorías, pero que

102
disminuyen la renta del contribuyente, quien deberá someterse a una imposición excesiva con respecto a su
capacidad contributiva global.
 Se presta a la realización del principio de discriminación de las rentas, o sea a un tratamiento fiscal
diferenciado para las rentas según el mayor o menor esfuerzo personal para su obtención.
Por este sistema lo que estamos haciendo es encajonar en cada cedula diferentes definiciones de venta y
gastos, cada una de estas cedulas tiene manifestaciones parciales de capacidad contributiva. Por lo tanto no
se pueden aplicar desgravaciones por el monto no imponible, o deducciones de cargas de familias por cada una
de las cedulas.
El sistema unitario o global: Este sistema repara muchos de los defectos del sistema cedular:
 Hay un solo impuesto que grava la renta neta total de las personas físicas, compensándose los
resultados positivos y negativos de las diferentes fuentes o clases de réditos.
 Puede aplicarse la progresión de alícuotas de forma racional.
 Permite también las deducciones por cargas de familia, mínimo no imponibles, según las
características personales del contribuyente.
 Exige que se graven tanto las rentas obtenidas en el país donde se domicilia el contribuyente como las
de fuente extranjera.
 La discriminación de rentas no puede aplicarse de la misma forma que en el sistema de impuestos
cedulares, pero es posible lograrla mediante la disminución del monto de la renta gravada cuando ella
provenga total o parcialmente del trabajo personal.
Sistema mixto: Consiste en la adopción de un sistema de impuestos cedulares sobre las rentas de
diferentes fuentes e integrarlo con un impuesto complementario personal sobre el conjunto global de las
rentas.
Es el que adopta nuestra legislación, es la combinación del sistema cedular integrado luego con el sistema
unitario, entonces tenemos la posibilidad de legislar las rentas y las deducciones según su fuente, rentas del
trabajo personal, rentas de la propiedad inmobiliaria, rentas de las empresas, rentas del capital financiero, y
una vez que logramos darle tratamiento diferenciado según su fuente se le da un tratamiento integral con el
sistema global.

Formas no tradicionales en la aplicación del impuesto (Dino Jarach):

El impuesto sobre la renta normal potencial de la tierra: tiene dos efectos que pueden ser concurrentes y
excluyentes.
 Efecto concurrente: consiste en estimular al productor para que utilice el recurso tierra para obtener
niveles de rentabilidad que son superiores a la renta normal potencial, si logra superar a la renta normal
potencial, a través de la inversión y el trabajo de la tierra, la tributación lo alcanzará con un impuesto
bastante benigno. Si no se explota la tierra lo suficientemente bien, y se cae dentro del rango o nivel
potencial de la tierra el tributo será más malicioso, para provocar el segundo efecto, la reacción opuesta a la
explotación o la venta , es un reacomodamiento de la propiedad involuntaria.
Impuesto al gasto o a las ventas: su autor es Nicolás Kaldor. No tiene que ser confundido con el impuesto a
las rentas. Lo que busca el impuesto al gasto, es alcanzar aquel gasto que representa la capacidad contributiva
del sujeto, para lo cual este gasto gravado va a estar tratado y depurado.

103
 Dentro de las críticas que tiene, se proponía reemplazar el impuesto a las rentas de las personas físicas la
renta global.
La técnica del impuesto no es compleja, consiste en sumar las existencias de dinero al principio del año con
todas las cobranzas durante el año (tanto para las partidas corrientes como para las de capital) deduciendo el
monto de todas las existencias e dinero al fin del año y los pagos de capita. El saldo, previas algunas
correcciones (detracciones personales, amortizaciones) constituye el gasto imponible, al que se gravará con
alícuotas progresivas.
Las críticas del impuesto al gasto son:
1. como factor positivo no alcanza al ahorro, pero con respecto al gasto hay varias dificultades de
reemplazo, por ejemplo entre las diferenciaciones de lo que son gastos e inversiones.
2. Que no se pueden aplicar las alícuotas progresivas porque esto es una manifestación bastante parcial
de la capacidad contributiva.
3. Puede surgir inconvenientes y tentativas de evasión fiscal.
Impuesto al consumo: el propósito del impuesto al consumo es gravar la demanda de los bienes de
consumo por los propios consumidores finales. Para esto el legislador hace que los contribuyentes percutidos
trasladen el impuesto, mediante disposiciones legales, hasta incidir sobre los consumidores. Pero ello puede
quedar frustrado por dos factores:
1. el legislador no haya elegido un bien final sino un bien intermedio cuya compra sea efectuada por una
empresa que lo utilizará para elaborar con él uno o más bines finales. Aquí el impuesto puede ser absorbido
por diferentes empresas sin que alcance al consumidor final.
2. que el impuesto no se traslade, por lo cual el contribuyente de derecho carga con la incidencia o ésta
recaiga sobre alguna empresa intermedia, y no llegue al consumidor final.

IMPUESTO A LA RENTA EN ARGENTINA

La evolución histórica del impuesto a la renta (ENRIQUE REIG)
Hasta 1974 existió el impuesto al rédito con 4 categorías de rentas definidas. Además del sistema del
impuesto al rédito existía el impuesto a las ganancias eventuales de las personas físicas. Aquí surge el
concepto de renta según la teoría de la fuente y dejaba fuera del impuesto a las Ganancias a las rentas
ocasionales que eran grabadas por el impuesto de las ganancias eventuales, de personas físicas y por otro lado
existía un impuesto a los valores mobiliarios.
En 1975 el sistema queda conformado con la Ley de impuesto a las Ganancias 20628. Dejó de llamarse
impuestos al rédito para ser denominado Impuestos a las Ganancias. Este agrega una quinta categoría que
comprendía a las Ganancias Eventuales y Valores Mobiliarios. Aquí se aplica la teoría del Balance, cambia el
concepto de renta, la única renta que no es comprendida dentro del objeto del impuesto es la proveniente del
juego, que lo define la ley 20630, Ley de Impuesto a los Premios de sorteos y pronósticos deportivos.
En el 1976 aparece la ley 21286 para las personas físicas y sucesiones indivisas; que aplica la teoría de la
fuente, para las personas físicas y sucesiones indivisas, y para las sociedades de capital aplica la teoría del
balance. Aparece para los beneficios extraordinarios la Ley de Beneficios Eventuales 21284 y un impuesto a
las transferencias de Valores Mobiliarios la ley 21280, que se derogo en el 1992.

104
 En 1992 se crea la ley 23905 Impuestos Transferencia de Inmuebles Personas Físicas y Sucesiones
Indivisas.

Relación con los Impuestos que gravaban las ganancias de capital y eventuales
Con respecto al impuesto de las Ganancias Eventuales primero no estaba dentro del impuesto a las
ganancias porque utilizaba la teoría de la fuente, ahora el objeto del impuesto se amplia y aplica la teoría del
balance que permite gravar las ganancias ocasionales, excepto la de los premios que esta alcanzada por una
ley particular.
Con respecto al impuesto sobre aquellos beneficios Eventuales, que no reunían los requisitos de
permanencia, periodicidad y habitualidad, que está en el concepto de la teoría de la fuente, se encuentran
comprendidos por los impuestos a las ganancias eventuales y beneficios eventuales.
En el caso de las Ganancias Eventuales grava los beneficios eventuales siempre y cuando no estuvieran
gravados por el impuesto a las ganancias.
Tanto las Ganancias Eventuales como los Beneficios Eventuales, aplicaban el criterio según la teoría de
fuentes productoras o sea que gravaban aquellos beneficios extraordinarios que se producirán dentro del
territorio de la nación, con independencia del domicilio o pertenencia del sujeto.

El impuesto a las transferencias de Bienes Inmuebles, por personas físicas y sucesiones indivisas.
La ley 23905, grava la transferencia a titulo oneroso de bienes inmuebles ubicados en país, utiliza el
principio de fuente productoras cuando la transferencia es realizada por personas físicas y sucesiones indivisas,
y no están alcanzados por el impuesto a las ganancias. El hecho imponible se da cuando hay transferencia del
domino a título oneroso de inmuebles ubicados en el país, dicha transferencia se produce cuando se firma el
boleto de compraventa, y se tiene posesión del bien por medio de la escritura. Están exentos del impuesto los
inmuebles pertenecientes a miembros del consulado, diplomáticos. (Pero sólo a condición de reciprocidad)
Los sujetos pasivos, son las personas físicas y sucesiones indivisas, está alcanzada la transferencia bajo la
forma de la permuta.
En el caso de reemplazo por viviendas existe la posibilidad legal de optar por no ingresar el impuesto, si
dentro del año reemplazo el bien que enajeno por otro que cumple la misma finalidad. Lo mismo es para el
régimen de propiedad horizontal si cambio por una unidad funcional que tenga ese mismo fin, la opción debe
estar expresada en el boleto compraventa y en la escritura traslativa del dominio.

Impuesto a los Premios, y a los concursos deportivos

Lo que propone este impuesto es gravar aquellas rentas obtenidas por el ganador del concurso que no es
objeto en el impuesto a las ganancias (que ocurran en el país y lo organicen entidades autorizadas. La cuestión
se define en el azar). La particularidad que encontramos es de materia subjetiva, hay dos sujetos:
 el responsable sustituto, es el organizador
 el responsable tributario sustituido, es el ganador del premio cuya capacidad contributiva es la
alcanzada por el gravamen.
No hay responsabilidad solidaria con el fisco por parte del organizador y el gravamen se hace vía percepción
o retención. Retención si el premio es en dinero y percepción si el premio es en especies, por ej un coche. El

105
organizador o agente tributario sustituto tiene que percibirlo previamente. Si el premio queda desierto el
organizador no está gravado por el impuesto, independiente de lo que prevea para esto el impuesto a las
ganancias.
Los premios están exentos hasta $1200, las quinielas, juegos hípicos están exentos. La base imponible es el
90% del premio, menos el descuento que las normas prevean para ese premio.

FALLO DUGAN TROCELLO (AJUSTE POR INFLACION): Dugan trocello SRL interpuso acción de amparo a fin
que se declare la inconstitucionalidad del decreto que impide aplicar reajuste por inflación para liquidar el
impuesto a las ganancias. La cámara confirma el fallo apelado por el fisco nacional, interpone el recurso
extraordinario. Los jueces recordaron que el principio de capacidad contributiva impide gravar con ese
impuesto rentas nominales inexistentes o ficticias como a si mismo que el hace la validez del gravamen y en
caso contrario se afectaría el derecho de propiedad (confiscatorio), por ello se agrega la ley 20628 admite el
ajuste por inflación para obtener un resultado impositivo de base real.
Disconforme el fisco se opuso a la procedencia formal de la acción ante la inexistencia (a su criterio) de
ilegalidad manifiesta en las normas atacadas, también agrego que las afirmaciones de la actora relativas al
impacto de la inflación en sus resultados solo se funda en la prueba documental que ha acompañado,
elaborada sin posibilidad de control por parte del fisco nacional. Por lo tanto niega la existencia de un daño
concreto y grave. También cita que se mantienen derogadas a partir de 1991 todas las normal legales o
reglamentarias que autorizan la indexación por precios, actualización monetaria o cualquier otra forma de
evaluación donde esta derogación se aplica en las situaciones jurídicas inexistentes. El procurador general
declara procedente el recurso extraordinario del fisco, se revoca la sentencia apelada y se rechaza la demanda
con costas.

FALLO TERRABUSSI (REOGANIZACIÓN DE SOCIEDADES):

La DGI determino obligaciones tributarias de varios contribuyentes frente al impuesto a las ganancias.
El tribunal fiscal de la nación rechazo la excepción establecida establecida por la DGI, dado a que la misma
ley de impuesto a las gan., establece que no están alcanzados por el gravamen los resultados que surjan de
determinadas reorganizaciones de empresas dado a que se había presentado una reorganización societaria en
los términos establecidos por el artículo 77, fusión de empresas preexistentes a través de una tercera que se
forma por absorción de una de ellas.
En este caso, modelo terrabusi incorporo a otras entidades: Luis Vizzolini e Hijos y Mafe S.A. que sin
liquidarse fueron disueltas.
La sociedad absorbente adquirió con anterioridad la totalidad del paquete accionario de las sociedades
absorbidas, determinando la existencia de un conjunto económico entre las entidades comprometidas en la
fusión.
Si bien, el decreto 2126/74 exigía en su art. 99 la independencia jurídica y económica, tal situación vario
con la sanción del DR 830/78 el cual elimino la necesidad de que las entidades sean independientes jurídicas y
económicamente.

FALLO TELEFÓNICA (MALOS CRÉDITOS):

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 La AFIP impugna la DJ presentada por telefónica de Argentina aplicando una multa del 70% del gravamen
presuntamente omitido, dado a que esta había practicado deducciones por malos créditos sin haber iniciado
las acciones judiciales correspondientes.
La corte suprema de justicia de la nación revoco la decisión de AFIP dado que telefónica de Argentina
ajusto su conducta, de acuerdo a los usos y costumbres del ramo; la cual está contemplada en el art. 87 inciso
B de la ley. Además, ni la ley de impuesto a las ganancias ni sus DR exigen que el contribuyente a fin de
deducir los malos créditos, además de acreditar el cumplimiento de los usos y costumbres del ramo tenga que
demostrar el cobro compulsivo de dichos créditos. Telefónica de Argentina, utiliza el mecanismo autorizado
por el reglamento general de clientes del servicio básico telefónico a los efectos de cortar el servicio de los
clientes morosos e incobrables.

FALLO BODEGA SAN TELMO (CONSTO EN PLAZA, BIENES DE CAMBIO):

Bodega San Telmo, presento la Dj donde surgía q el costo en plaza asignado a sus bienes fue obtenido sobre
cotizaciones publicadas en el boletín de la bolsa de comercio de Mendoza que interviene en las operaciones de
vinos efectuadas en la pcia, solo podrá ser aplicado el costo en plaza cuando los valores puedan probarse
fehacientemente basándose en la documentación respaldatoria y se informe a la DGI, presentando la DJ del
ejercicio en el q se aplique dicho costo
La Afip, determino de oficio la obligación tributaria de la actora en el imp a las ganancias a raíz de la
improcedencia en la valuación de los bienes de cambio al costo en plaza por no existir expresa comunicación
al Fisco, del cambio en el criterio de valuación.
Para tomar la decisión, el primer inconveniente que surge, es q la actora entiende que la comunicación a la
DGI puede ser tacita y el TFN , considera que debe realizarse por escrito .
Sin embargo, no existe una norma específica que determine la forma en que debe informarse a la DGI, la
metodología la empleada para la determinación del costo en plaza.
El TFN, resolvió que si bien el contribuyente puede optar por valuar al costo en plaza, debe informarse al
Fisco presentando la Dj correspondiente.
La pericia contable efectuada por los peritos en forma conjunta no logra probar el costo en plaza utilizado
por la actora, por lo cual debe recurriste a otros elementos. Por lo que queda configurada la infracción de
omisión prevista en el Art 45, dado a que la actora efectúo una declaración inexacta ingresando los tributos a
un monto menor a lo debido.

FALLO TINELLI, MARCELO HUGO C/ D.G.I. (CRITERIO DE LO PERCIBIDO)

Tinelli interpuso una acción de repetición respecto del Impuesto a las Ganancias abonado por un anticipo
de honorarios en virtud de la celebración de un contrato de locación de servicios. El Tribunal Fiscal confirmó
el rechazo de la repetición intentada y revocó la multa por infracción. A efectos del cómputo de la obligación
del contribuyente frente al Impuesto a las Ganancias, las sumas cobradas por éste en concepto de adelanto de
honorarios resultan imputables al año fiscal en el cual fueron percibidas.
La sentencia dictada por el Tribunal Fiscal de la Nacion rechazó la acción de repetición y revocó la multa
de aplicada.

107
 A fin de fundar la revocación de la multa impuesta por el organismo fiscal el a quo sostuvo que debía
tenerse en cuenta que en el caso el recurrente había elevado el tema en consulta a la AFIP DGI habiéndose
producido la respuesta del organismo fiscal recién con fecha 28/7/98, es decir, con posterioridad a la fecha
del vencimiento general de la obligación de presentación y pago de la declaración jurada correspondiente al
año 1997 por lo que la conducta puesta de relieve por el recurrente con su accionar revela la diligencia puesta
al servicio del cumplimiento de sus obligaciones fiscales, no pudiendo atribuírsele una conducta negligente ni
culposa.
Dicha percepción está condicionada a que el señor Tinelli cumpla la obligación a su cargo con posterioridad
a la concertación del negocio prometido. En otras palabras, la adquisición jurídica de la renta y no la mera
percepción a otro título, adquieren en la instancia una relevancia impar para demostrar lo erróneo del fallo
que se apela. En el año 1997 la imposición sobre lo recibido en garantía, no era exigible, y no era exigible,
porque en las rentas fundantes del trabajo personal, existe el aleas que se traduce hasta el momento en que
efectivamente se realiza el trabajo. Es decir, existe hecho imponible sin realización, lo cual lo libera de todo
otro argumento, dado que la ley de ganancias tiene precisado el momento de realización cuando se produce la
prestación laboral.
El Fisco Nacional solicita se rechace la apelación, con costas, aduciendo que su insuficiencia se traduce en
la formulación de cuestionamientos vagos y genéricos que no alcanzan a desvirtuar los concretos fundamentos
del fallo apelado y agrega que el hecho de que el ingreso de dinero se haya producido como adelanto de un
trabajo profesional que se realizaría en el futuro, a los fines impositivos que establece la ley de Impuesto a las
Ganancias, resulta a todas luces irrelevante. El Fisco Nacional concluye que "recibida una renta por parte de
un sujeto incluido en la cuarta categoría en el impuesto a las ganancias, éste debe imputarla al año fiscal en
que aquella es percibida.
El tribunal resuelve: Confirmar la sentencia apelada, con costas a la vencida.

FALLO INDUSTRIAS PLÁSTICA D'ACCORD S.R.L. Y T.F.N (RELACION ENTRE LA CONTABILIDAD Y LA DET
DEL IMPUESTO DE 3ERA CAT): Se determina de oficio su obligación impositiva de la siguiente manera:
a) En el impuesto a las ganancias por los períodos fiscales 1982 a 1985
b) En el impuesto sobre los capitales por los períodos fiscales 1982 a 1985
c) En el ahorro obligatorio instituido por la Ley 23.256 por los períodos fiscales 1985 y 1986
En primer término, la apelante opone como excepción de previo y especial pronunciamiento la prescripción
de la acción fiscal correspondiente al período fiscal 1982. En lo referente a la determinación recurrida sostiene
que la misma se funda en que el ente fiscalizador no admite la existencia de un préstamo ajustable, pues en
los balances contables respectivos ha sido registrado como importe recibido para futuro aumento de capital.
El ente recaudador se opone en primer término a la excepción de previo y especial pronunciamiento de
prescripción de la acción fiscal interpuesta por la actora.
Este Tribunal resuelve rechazar la excepción de prescripción opuesta por la actora, con costas, difiriendo la
regulación de honorarios hasta el dictado de la sentencia definitiva.
SE RESUELVE:

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 Conformar parcialmente las resoluciones apeladas, excepto en relación a los intereses liquidados sobre el
monto del ahorro obligatorio; los que quedan sin efecto con costas en proporción a los respectivos
vencimientos.

FALLO SERVANDO PEDRIDO S.A.I.C. s. RECURSO DE APELACIÓN (IMPUESTO A LAS GANANCIAS DE

IGUALACIÓN)
Se interpone recurso de apelación contra la resolución de la AFIP-DGI de fecha 30 de abril de 1998 que
determina de oficio la obligación impositiva de la recurrente frente al impuesto a las ganancias por el período
fiscal 1995 con más intereses resarcitorios y aplica una multa equivalente a dos tantos del impuesto
Servando Pedrido es una sociedad de las denominadas "cerradas" donde el número de accionistas es
pequeño y son familiares entre sí, que en el ejercicio finalizado el 30 de junio de 1995 presentó situaciones de
iliquidez, dificultades en los cobros y contracción en las ventas, señalando que las ventas experimentaron una
baja del 9,61 % con relación al ejercicio anterior. En razón de ello, a efectos de seguir trabajando y evitar el
cierre de sus instalaciones, tomó la decisión de recurrir a fuentes crediticias externas para cuya obtención
restringió la distribución de utilidades, adelantando dinero a los directores a cuenta de futuras asignaciones de
honorarios, acumulándose las utilidades no distribuidas en la cuenta "resultados no asignados.
Señala que años más tarde como consecuencia de un acto fiscalizador realizado a la empresa, la inspección
observó la existencia de los "anticipos a directores" y, ante la falta de interés convencionalmente fijado, se
consideró a los mismos como disposiciones de fondos a favor de terceros que no responde a operaciones
realizadas en interés de la empresa, presumiendo así la existencia de una ganancia gravada.
El Fisco Nacional ha hecho aplicación de la ley del impuesto a las ganancias para impedir que las sociedades
cerradas puedan facilitar sumas a sus accionistas en calidad de préstamos cuando en realidad se trataría de
utilidades gravadas en cabeza de las mismas.
Sostiene que la operación que se analiza no ha ocasionado perjuicio fiscal alguno, por cuanto al liquidarse
el impuesto a las ganancias correspondiente a la empresa se integró la base imponible con las sumas
adelantadas a los accionistas, en cuanto al impuesto correspondiente a los destinatarios de los fondos, de
haberse efectuado una distribución de dividendos, los mismos no hubieran estado sujetos al gravamen.
Se resuelve: Confirmar la resolución apelada en todas sus partes, con costas.

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