Efectos contable en asociaciones civiles sin fines

de lucro
La contabilidad es una ciencia que trasciende lo meramente contable. Sus efectos económicos,
financieros, tributarios y laborales pueden ser desastrosos sino se adecuan a las circunstancias que han
cambiado en el Perú,  para las asociaciones civiles sin fines de lucro.La gran mayoría de las asociaciones
ni siquiera se han percatado exponiéndose a delicadas contingencias tributarias.
 
Impuesto General a Las Ventas, IGV.
Salvo las cotizaciones mensuales que realizan los asociados, inafectas al IGV,  todos sus demás ingresos
fueron gravados con el IGV. Este desconcierto inicial fue superado al poco tiempo, pues todos ya sabían
que tenían que aplicar el IGV incluso a los seminarios o eventos periódicos que realizaban las
asociaciones.
Luego, no pasó lo mismo con otra disposición,  que afectaba con la prorrata del IGV a aquellas entidades
que tenían ingresos gravados y no gravados.
Como quiera que no se incluyó textualmente las cotizaciones mensuales o cuotas de mantenimiento,
inafectas al IGV,  en la prorrata, aquella norma que disminuye el crédito fiscal, algunas asociaciones en
forma correcta, no la incluyeron en la prorrata, pero otras sí, creando desconcierto. La propia SUNAT 
sostuvo que las cotizaciones mensuales al escapar al concepto de  venta o prestación de servicios, si bien
estaban inafectas al IGV, no querían decir que deberían formar parte de las operaciones no gravadas,
sujetas a la prorrata. 
 
Directiva 004-95 SUNAT, 15.10.1995
Comentando los alcances del Decreto Ley 25748, que tuvo vigencia hasta diciembre de 1993; Decreto
Legislativo 775 vigente desde el primero de enero de 1994; Decreto Ley 25751, vigente hasta el 31 de
diciembre de 1993 y Decreto Legislativo 774, Ley del Impuesto a la Renta, vigente desde el primero de
enero de 1994, dice: “ Es preciso tener en cuenta que doctrinariamente la asociación debe ser extraña a
toda idea de lucro... Las cuotas de los asociados (cotizaciones mensuales) constituyen el fondo común de
la asociación no pudiendo éstos pedir reembolso de sus cuotas...//la percepción de cuotas por la
asociación no supone la existencia del concepto de venta//.  Adicionalmente, dice la SUNAT, los
servicios que otorga la asociación no son individualizados a cada asociado sino que se otorgan
colectivamente sobre la base de sus correspondientes cotizaciones o aportes solidarios. Por tanto los
ingresos obtenidos por las asociaciones  sin fines de lucro provenientes de cotizaciones mensuales de los
asociados no suponen venta ni la contraprestación de un servicio. 
 
Directiva 001-98 SUNAT, 28.01.1998
Esta directiva ratifica las conclusiones de la Directiva 004-95-SUNAT,  precisando que los pagos que
realicen los asociados por conceptos diferentes a las cotizaciones para mantenimiento y cuotas de ingreso,
tales como por ejemplo la asistencia a un evento pagado, ello sí estaría afecto al IGV.
 
Oficio SUNAT, 007-2000, 26.01.2000
Ante una consulta de la Cámara de Comercio de Lima, sobre si las cuotas de mantenimiento que abonan
los asociados debiese incluirse en la determinación de la prorrata del IGV, la SUNAT responde: “Las
cuotas ordinarias y extraordinarias que pagan los asociados a una asociación sin fines de lucro y que no
supone la contraprestación por un servicio sino el cumplimiento de una obligación de cargo de los
asociados, para el mantenimiento y funcionamiento de la asociación,  no deben ser consideradas por ésta
(la asociación) para efecto del procedimiento previsto en el numeral 6.2 del artículo 6 del Reglamento de
la Ley del Impuesto a la Renta”
Vale decir, las asociaciones sin fines de lucro, no estaban obligadas a reducir el crédito fiscal derivada de
sus compras,  pudiendo por lo tanto utilizarlo íntegramente.
Esa felicidad terminó el 30 de octubre del 2005 cuando por  Decreto Supremo 130-EFE, se obliga,
incorrectamente a mi parecer, a incluir dentro de la prorrata a las cotizaciones mensuales que abonan o
pagan mensualmente los asociados. 
A partir del primero de noviembre todas las asociaciones afectadas deberían haber ya cambiado su
modalidad, Salvo, lógicamente no aquellas que sí las consideraron dentro de la prorrata.
 
Impuesto a la renta
Hasta el 15 de octubre del 2000, las asociaciones civiles sin fines de lucro, respecto al Impuesto a la
Renta, vivían en el paraíso, pues bastaba que en caso de liquidación el patrimonio se destinara a otra
institución similar para que el íntegro de sus ingresos estuviera exonerado del  Impuesto a la Renta.
Ello acaba cuando el 16 de octubre de ese año la Ley 27356,   obliga a las asociaciones civiles sin fines de
lucro a adecuar sus estatutos pues solo estarían exoneradas aquellas  cuyos fines fueran: cultura,
investigación, beneficencia, asistencia social y hospitalaria. La mayoría de las asociaciones tuvo que
poner sus barbas en remojo, especialmente los clubes. Esta ley también puso límites a las remuneraciones
que se abonaran a los asociados.
El 29 de diciembre de ese mismo año 2000, otra Ley, la 27386, da el puntillazo final, por un lado amplía
o modifica nuevamente el artículo 19 obligando a las asociaciones  a modificar sus estatutos para que sus
estatutos  comprendan exclusivamente: algunos o varios de los siguientes fines: “de beneficencia, de
asistencia social, de educación, de cultura, científicos, artísticos, literarios, deportivos, políticos,
gremiales y de vivienda.
Y de otro lado, no estarían sujetas  a exoneración del impuesto a la renta, las provenientes de operaciones
mercantiles, distintas a los fines estatutarios. Esta Ley condicionó la aplicación de la norma precedente a
que el Ministerio de Economía y Finanzas dictara las normas reglamentarias.  A la fecha, esta
reglamentación no se ha dado, por tanto basta que las asociaciones sin fines de lucro hayan adecuados sus
estatutos a los fines exigidos por la ley para que permanezcan exonerados del impuesto a la renta.    
Unas asociaciones lograron adecuar sus estatutos.  Otras no; pero aun lo pueden hacer.  
Habrán perdido su condición de exoneradas en los años que no adecuaron sus estatutos, pero la habrían
recuperado a partir del primero de enero del año siguiente al que lograron adecuarse.
Ahora, tengamos presente que estamos hablando de exoneración, ésta tiene un plazo determinado por la
Ley, felizmente, por Decreto Legislativo 970 publicado como regalo navideño el 24 de diciembre del
2006, se ha exonerado del impuesto a la renta a las asociaciones civiles sin fines de lucro hasta el 31 de
diciembre del 2008.
 
Tratamiento contable
En el Perú ha habido hasta el momento un gran descuido sobre el tratamiento contable que deba aplicarse
a las asociaciones civiles sin fines de lucro. Los principios que la profesión ha adoptado hasta la fecha,
del CPC 1 hasta el CPC 4, solo tratan aspectos como  transacciones en moneda extranjera, ajuste por
inflación, y estado de flujos de efectivo.
Por ello debemos adecuarnos a la normatividad internacional y tal como precisa la Resolución 013-98 EF,
expedida por el Consejo Normativo de Contabilidad,  a las Normas Internacionales de Contabilidad, o de
Información Financiera,  Oficializadas en el Perú y supletoriamente los principios que se aplican en los
Estados Unidos de América, los USGAAP.
 
Se dirá y con justa razón, por parte de alguno profesionales, que estas normas han sido dictadas para
entidades con fines de lucro, no para las asociaciones civiles.
 
Pero, ¿qué hacemos con aquellas que perdieron su condición de exoneradas del impuesto a la renta y qué
hacer después del 31 de diciembre del 2006 en que, si no logramos que prorroguen la exoneración del
impuesto a la renta, todas estarían afectas, hayan o no adecuados sus estatutos?
 
Creo, por ello analizar qué han hecho en otros países, por ejemplo en España y Argentina.
 
Normas contables aplicables en España

El 30 de abril de 1998, se emite el Real Decreto 776/1998, por el que se aprueban las normas de  
adaptación del Plan General de Contabilidad a las entidades sin fines de lucro y las normas de
información presupuestaria.
 
El 10 de octubre del 2003, se emite el Real Decreto 1270/21003, por el se aprueba el Reglamento para
aplicación del régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos; y
 
El   19 de diciembre de ese mismo año 2003, emite el Real Decreto 1740/2003, que trata todo lo referente
a  procedimientos relativos a las asociaciones de utilidad pública.
 
 
Normas contables aplicables en Argentina
Argentina desde siempre muy avanzada en cuanto al dictado de normas contables  no podría haber
descuidado el tratamiento aplicable a las asociaciones civiles sin fines de lucro, en efecto.
Por Resolución  Técnica No. 11, en mas de 37 páginas,  trata las Normas Particulares de Exposición
Contable par Entes sin Fines de Lucro.
Es muy importante para nosotros apreciar cómo se tratan las partidas integrantes del patrimonio neto.
Consideran esta Resolución que los aportes de los asociados,  forman parte de la “Evolución Del
Patrimonio,  sean abonándolas a la cuenta Capital o a la cuenta Aportes de Fondos para fines Específicos.
No se aceptaría que estos aportes fuesen abonados a una cuenta de resultados.
Hace algunos años, nuestro recordado amigo y destacadísimo colega, Cesáreo Alonso Gallarday 
concordó conmigo cuando dije que deberíamos tener en cuenta que la renta debe ser al fruto como el
capital al árbol. Pretender considerar a uno como al otro es un despropósito que podría dañar la salud
económica del ente, cualquiera que sea su actividad.
Antes, no importaba, era indiferente, la salud económica de la asociación sin fines de lucro no se alteraba,
cualquiera sea el procedimiento contable que se aplicara; hoy sí.
Norma Internacional No 18. Esta norma precisa que serán considerados como ingreso solo aquellos
distintos a los aportes de los socios, provenientes de operaciones ordinarias.
FAS 117, esta norma contable, aplicable en los Estados Unidos de América trata todo lo concerniente a
los aspectos contables que debe observar instituciones civiles sin fines de lucro,  se entiende fuera del
campo de la ley tributaria.(Revista El Contador Público, III 2004, página 21)
 
Qué hacer en Perú  
No es nada fácil acometer la tarea de recomendar la forma de contabilizar tal o cual ingreso que perciben
las asociaciones sin fine de lucro.
Deberías hacer  como en España, un esfuerzo de  adaptación de las normas del Plan Contable Revisado a
las asociaciones sin fines de lucro como ya se ha hecho con las distintas actividades económicas
dividiéndolas en 9 grandes divisiones: 1. Agricultura, Caza, Silvicultura y Pesca; 2. Explotación de Minas
y Canteras; 3. Industrias Manufactureras; 4. Electricidad, Gas y Agua; 5. Construcción; 6. Comercio al
por Mayor y por Menor, Restaurantes y Hoteles; 7. Transportes, Almacenamiento y Comunicaciones; 8.
Establecimientos Financieros, Seguros, Bienes Inmuebles y Servicios prestados a las empresas y 9.
Servicios Comunales, sociales, y personales.
En este aspecto, veamos que contiene la cuenta 70, ventas (u, similar)
“Agrupa  divisionarias que acumulan los ingresos por ventas de bienes y/o,  servicios inherentes a las
operaciones del giro del negocio. Y
 
La cuenta 50, Capital.
Agrupa las cuentas divisionarias que representan las inversiones o aportes de los accionistas, (o socios) o
dueños de la empresa.
En las entidades públicas es norma respetar las leyes y reglamentos que les afecta, como nada se dice en
el Perú respecto a las asociaciones sin fines de lucro, muchos profesionales se basan en lo que dicen sus
estatutos, sin ponerse a discutir sobre si corresponden a la realidad o si su aplicación afectase o no a la
asociación.
Será tarea del Colegio de Contadores Públicos de Lima, iniciar el trabajo de adecuación del Plan Contable
General a las asociaciones sin fines de lucro propiciando una norma legal que así lo estable
 
Conclusiones. Por todo lo expuesto no cabe sino concluir: 
- Que los aportes de los asociados destinados al mantenimiento de las operaciones corrientes de la
asociación  deberán abonarse en  la cuenta de resultados, inafectas al IGV y exoneradas del  Impuesto a la
Renta, en tanto no se reglamente la Ley 27386, precisando lo referente a lo que se considera como
actividad mercantil.
- Que los aportes por cuotas de ingreso o reingreso a la asociación, deben abonarse al patrimonio neto,
directamente, sin pasar por resultados. Inafectos tanto al IGV como al impuesto a la renta. 
- No hacerlo así,  se expondría a la asociación no solo a delicadas contingencias tributarias sino se
causaría un serio daño a la salud económica de la asociación.
- No es finalidad de una asociación sin fines de lucro obtener ganancias, o superávit; si estas se presentan
deben ser reales y no fictas.

(*) Árbitro miembro del Centro  de Conciliación y Arbitraje Nacional e Internacional de la Cámara de
Comercio de Lima; Perito Judicial; Miembro del Comité de Investigación y Normas Contables del
Colegio de Contadores Públicos de Lima; Miembro veterano de la Asociación Interamericana de
Contabilidad, AIC