1) EL CONTROL DE GESTIÓN EN LA EMPRESA

Existencia del control de gestión en la empresa

El control de gestión en una empresa surge de la necesidad de poder valorar, evaluar y mejorar la gestión
de la misma en toda su amplitud. Desde el punto de vista de la empresa, el control es aquella situación en
que se dispone de conocimientos ciertos y reales del medio interno y externo, los cuales permiten
planificar lo que pasará en el futuro.

Definición del control de gestión

El control de gestión es un instrumento administrativo creado y apoyado por la dirección de la empresa
que le permite obtener las informaciones necesarias, fiables y oportunas, para la toma de decisiones
operativas y estratégicas. Es el proceso que mide el aprovechamiento eficaz y permanente de los recursos
que posee la empresa para el logro de los objetivos previamente fijados por la Dirección.
El control de gestión permite:
 Reducir los riesgos y contingencias del negocio.
 Dirigir por objetivos asignados a los diferentes responsables y controlar el grado de cumplimiento.
 Anticipar el futuro a largo plazo (planificación estratégica).
 Adaptar y modificar la estructura y dimensión de la empresa en función de los resultados obtenidos.
 Adaptar y modificar los objetivos a largo plazo en función de los resultados obtenidos y esperados.

Niveles del control de gestión

La creación y aplicación de un sistema de control de gestión tiene diferentes niveles:

NIVEL CARACTERÍSTICAS CARACTERÍSTICAS

1° • Mínimo control. • Análisis de la situación actual de la empresa
• Proceso previo a la • Identificación de los principales riesgos y ventajas competitivas.
fijación de objetivos y • Valoración del funcionamiento de la estructura organizativa y de los
el uso de procedimientos administrativos de las áreas.
presupuestos. • Conocimiento inmediato de los resultados obtenidos mediante el informe
periódico (pueden compararse con los de períodos anteriores).
• Elaboración del informe de control de gestión: análisis de la cuenta de
explotación, balance y principales indicadores de gestión, de forma mensual y
acumulada, comparada con el período anterior.
2° • Control • Análisis de la situación de la empresa en el corto plazo para eliminar
presupuestario y imprevistos, coordinando los medios de toda la organización.
sistema de previsiones. • Analizar y corregir las desviaciones de los resultados reales vs los objetivos
• Asignar previstos.
responsabilidades y • Redefinir objetivos y responsabilidades en función de los resultados
objetivos en valores obtenidos.
económicos a • Definir la estructura organizativa más eficiente para c/departamento y al
c/departamento en responsable correspondiente.
forma de presupuesto. • Elaboración del informe acumulado mensual para comparar datos reales y
presupuestados.
• Confección del plan financiero mensual: cuenta de explotación, balance y
ratios de gestión.
3° • Existe un control de • Análisis de la situación de la empresa en el largo plazo para minimizar
gestión integrado en riesgos.
toda la empresa. • Preparar un plan que considere posibles crisis que puedan afectar a la
• Planificar la estrategia empresa.
de la empresa a largo • Gestión mediante responsabilidades y objetivos fijados en una estrategia.
plazo (máximo 3 años). • Evaluar la dimensión de la empresa en base a los resultados previstos.
• Modificar la estrategia a corto y largo plazo en base a los resultados.
• Elaboración de un plan estratégico general por departamento con objetivos y
un plan financiero a 3 años.

Para obtener el máximo grado de nivel de control de gestión se deben ir sumando los componentes del
primer al tercer nivel.

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Relación entre el control de gestión y el sistema de control de gestión
El sistema de control de gestión debe permitir conocer cómo, cuándo y dónde se han empleado todos los
recursos de la empresa (humanos, técnicos, productivos, comerciales, etcétera) puestos a disposición de
los responsables para obtener resultados concretos en función de los objetivos previstos.

Factores que influyen sobre el control de gestión

Internos Externos

Estructura de la empresa Mercado internacional

Estilo de dirección
Forma de plasmar la estrategia
Existencia de un responsable de
CDG y su autonomía
Necesidad de un SCDG
Competencia
Nivel de actividad y posibilidad
de ampliar mercado
Cambios en hábitos de clientes
Legislaciones
Tecnología en publicidad

Requisitos del control de gestión

Son aquellas características generales que todo sistema de control debe cumplir como mínimo para ser
eficaz y alcanzar los objetivos.

 Debe ser útil para controlar el cumplimiento de objetivos.

 Debe permitir la motivación de los individuos para alcanzar los objetivos.
 Debe servir como sistema de información.
 Lo debe utilizar toda la organización (todos los responsables).

Objetivos del control de gestión

Unidos al desarrollo del sistema de CDG, afectan a todos los departamentos.

 Control de la evolución de empresa mediante valores económicos e indicadores.

 Atribuir responsabilidades mediante la fijación de objetivos.
 Racionalizar las estructuras jerárquicas y funcionales de la empresa.
 Desarrollar el sistema de control mediante informes o reporting.

Limitaciones del control de gestión

Son producidas por las variables de su entorno.

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  Situación frente a factores internos y externos.
 Tipos de objetivos plasmados en la estrategia.
 Variación del sistema de control según tamaño y tipo de empresa + cultura organizacional.
 Sistema más o menos desarrollado según formación del personal.

Ubicación del controller en el organigrama

Existen 3 alternativas posibles para la ubicación del puesto de controller dentro de un organigrama:

 Si figura como staff de la dirección general, nos encontramos en el máximo grado de desarrollo
(instrumentos de control y sistemas de información muy desarrollados, con amplios niveles de
descentralización y delegación).
 Si coincide la función con la de dirección administrativo-financiera, nos encontramos en un grado
de desarrollo medio (es difícil realizar las dos tareas, se desvirtúa el control de gestión. Es un
director más, por ende pierde capacidad de independencia, decisión y coordinación).
 Si depende de la dirección financiera, nos encontramos en un grado de desarrollo bajo (Se
desvirtúa totalmente la función perdiendo toda capacidad de independencia, decisión y
coordinación).

Funciones del controller

Las funciones del controller se dividen en tareas generales y tareas particulares de cada área.

Tareas generales:

 Dirigir el área de Control de Gestión.

 Diseñar instrumentos del Sistema de Control de Gestión.
 Contribuir al diseño de la estructura organizativa mediante los centros de responsabilidad.
 Coordinación de reuniones.
Tareas particulares de cada área:

Apoyo a la realización y seguimiento del Plan de Negocio

 Analizar si el trabajo que hizo el área está bien (supuestos, cálculos y datos).
 Realizar un seguimiento y actualizarlo en caso de ser necesario.
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Planificación presupuestaria a corto plazo

 Obtener las directrices, objetivos generales e información para coordinar la preparación de

presupuestos por área.
 Participar en la revisión y negociación de presupuestos.
 Participar en la aprobación del presupuesto anual.

Planificación financiera a largo plazo

 Elaborar EE.CC a 3 años.

 Obtención del informe de CDG con los indicadores clave, a largo plazo y para cada departamento.

Informes de gestión comercial

 Analizar las ventas y las desviaciones.

 Realizar informes.
 Analizar los gastos comerciales.

Contabilidad analítica y control de presupuestos

 Elaborar procedimientos / normas de contabilidad analítica y asesorar a los usuarios.

 Proporcionar información sobre la rentabilidad por centro de costos, familia de productos, etc.
 Analizar evolución de costos para la toma de decisiones.
 Controlar las desviaciones presupuestarias.

Sistema y procedimiento de cierre

 Organizar el proceso de cierre con los responsables de cada departamento.

 Reducir todo tipo de trabajos innecesarios que influyen en el cierre para lograr una mayor
efectividad.
 Implicar y organizar a todo el personal del departamento administrativo en el proceso de cierre.

Informe o reporting

 Diseñar y supervisar los informes para alcanzar la mayor fiabilidad.

 Elaborar el análisis para reportar a la dirección.
 Realizar el control de la estructura financiera mediante el análisis del costo capital, el
apalancamiento, endeudamiento y cuadro de ratios económico-financieros.

Control y realización de la gestión de inversiones

 Definir la inversión.
 Analizar riesgos, recupero y rentabilidad de las inversiones.

Control de activos fijos

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  Establecer los procedimientos de funcionamiento y control del registro de inmovilizado, fijando las
políticas de amortización.
 Informar la evolución de los costos de reparación y mantenimiento del inmovilizado.
 Realizar control de la ubicación, traslados, cambios o modificaciones del inmovilizado.

Control de existencias (rotación de los stocks, obsolescencias, diferencias y bajas de inventarios) para una
correcta contabilización

 Control de la realización de inventarios en las diferentes ubicaciones.

 Comprobar la realización del cierre del período mensual de ingreso de mercadería.
 Verificar la información de los inventarios.

Control y supervisión de los sistemas de información

 Supervisión y control de los diferentes sistemas que posee la empresa para obtener, procesar y
distribuir
la información a los diferentes responsables de los departamentos.
 Marcar y comprobar los requisitos de la información: su frecuencia, su presentación, su fiabilidad,
su cobertura y su objetividad.

Cualidades esenciales del controller

Debe de cumplir una serie de requisitos que son necesarios e imprescindibles para que realice su función
con eficacia
para la empresa:
 Alta capacidad de relacionarse y comunicarse.
 Conciliador y promotor del trabajo en equipo con espíritu resolutivo y constructivo.
 Visión global y alto conocimiento de la empresa.
 Capacidad de síntesis y análisis de resultados.
 Gran visión de futuro.
 Sin ambición de mando.

Controller vs Director administrativo-financiero

 Contabilidad y estados financieros oficiales

 Gestión de impuestos
 Fuentes de financiamiento e inversiones.

2) PROCESO DE DIRECCIÓN ESTRATÉGICA

El concepto de estrategia dentro del ámbito empresarial, sin embargo, constituye un concepto multidimensional que
aglutina el conjunto de actividades clave que se desarrollan en una empresa, proporcionándole un sentido unitario de
dirección y de propósito. Implica la determinación de las metas que pretende lograr la empresa, y que pueden hacer
referencia a captar clientes, incrementar el beneficio o ganar competitividad, así como el establecimiento de una guía
que oriente sobre cómo utilizar y combinar sus recursos y capacidades para el logro de estos objetivos.

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La dirección estratégica se puede definir como el proceso que llevan a cabo los directivos y, por extensión, los
órganos con poder de decisión en la empresa, para formular, implantar y controlar la estrategia empresarial.

Proceso de dirección estratégica:

Secuencia de fases y actividades que se interrelacionan y que se realizan a lo largo del tiempo en un orden concreto.
Las distintas etapas o fases del proceso de dirección estratégica se pueden clasificar en tres grandes líneas de
acción:

 Análisis: En esta etapa, lo más importante es establecer los objetivos estratégicos de la empresa, su visión y
misión, de forma que quede clara la dirección hacia la que la empresa ha de guiarse. Durante el análisis
también se debe determinar el diagnóstico de la situación que atraviesa la empresa y que viene influida tanto
por sus características, recursos y capacidades internos, como por el entorno competitivo del que forma
parte.
 Planificación: Una vez planteada la situación de partida, en esta etapa, se diseñarán las opciones
estratégicas en los distintos niveles de la organización.
 Implantación: Valoración de las distintas opciones estratégicas a efectos de elegir cuáles son las más
adecuadas, y descartar aquellas que se estimen menos oportunas. Esta acción de evaluación y selección de
la estrategia forma parte de la etapa de implantación. Para ello, se toman como punto de partida los
objetivos, que se hacen operativos a través de distintos indicadores, y se consideran los distintos cursos de
acción planteados. Lo que se pretende es valorar hasta qué punto la empresa se acerca a sus metas
aplicando las distintas estrategias posibles.

Por “visión” se entiende el deseo de destino futuro que tiene la empresa en términos generales, y que debe inspirar
el funcionamiento de la organización en el largo plazo. En cuanto a la misión, ésta representa la identidad y
personalidad de la empresa desde un punto de vista genérico. Los “valores” son las creencias y la filosofía que guían
a la organización.

FODA (Análisis Interno): El análisis interno apunta a descubrir principalmente dos aspectos críticos: las debilidades
y las fortalezas.

Principales áreas para analizar:

• Situación de los productos, I+D.

• Estrategia comercial
• Planificación financiera
• Capacidad de producción
• Recursos disponibles y nuevas necesidades

FODA (Análisis Externo o del Entorno): El análisis del entorno o externo apunta a descubrir esencialmente dos
aspectos críticos: las oportunidades y las amenazas.

Principales áreas para analizar:

• Situación del mercado.

• Estudio de la competencia.
• Consideración de las variables macroeconómicas.

Implantación estratégica:

Conjunto limitado de factores determinantes donde si se obtiene resultados satisfactorios se asegura un desempeño
exitoso para una organización.

Perspectivas: Forma de clasificar y agrupar objetivos. Permiten organizar la estrategia de una empresa.

 Perspectiva Economico - Financiera

 Perspectiva de Clientes
 Perspectiva de Procesos Internos
 Perspectiva de Formación, Aprendizaje y Crecimiento
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Los objetivos están relacionados con las perspectivas. Cuando los objetivos se relacionan entre sí, se desarrolla un
mapa estratégico. Este mapa se desarrolla volcar los objetivos dentro de cada tipo de perspectiva y crear relaciones
de causa y efecto para linkearlos con los otros objetivos. Las relaciones causales deben ser unidireccionales
orientados a una misma perspectiva que será la económico-financiera como meta.

Indicadores: Forma de verificar el cumplimiento de los objetivos. Muchas veces un objetivo necesitará de más de un
indicador. 

Metas e Iniciativas: Para poder alcanzar las metas debemos poner en marchas distintas iniciativas que me lleven
paso a paso al cumplimiento de dichas metas.

La integración de la estrategia en la gestión de la empresa:

La determinación de la estrategia, es decir, de los objetivos empresariales y de las políticas y acciones que habría
que aplicar para alcanzarlos es la esencia del proceso de planificación estratégica que llevan a cabo los directivos de
una organización. Para integrar dicha planificación en la gestión propia de la empresa, hay que desarrollar la
estrategia a distintos niveles organizativos. Habitualmente se suelen considerar tres niveles a la hora de definir las
estrategias empresariales, cada una de las cuales se corresponde con un nivel jerárquico distinto en la organización.
Estos niveles se pueden diferenciar con mayor precisión en las empresas diversificadas, que son las que desarrollan
distintos productos u operan en distintos mercados, y en las que es posible diferenciar la actuación global de la
empresa, de su comportamiento específico en cada una de las actividades a las que se dedica.

La estrategia corporativa o empresarial es responsabilidad de la alta dirección. Se refiere a las grandes líneas
estratégicas que afectan al conjunto de la organización, considerada como una unidad. Desde esta perspectiva, se
tiene en cuenta la empresa como un todo, en relación con su entorno. La estrategia competitiva o de negocio es
responsabilidad de los directivos de las distintas unidades estratégicas de negocio, o divisiones de la empresa. Hace
referencia al plan de actuación de la empresa en cada una de ellas, cómo competir y cómo desarrollar lo mejor
posible las actividades relativas a cada negocio. Las estrategias operativas o funcionales son responsabilidad de
los directivos de cada área funcional o departamento. Se refieren a cómo utilizar y aplicar los recursos y capacidades
dentro de cada área funcional para cada negocio de la empresa. Las decisiones que se adoptan a este nivel
pretenden apoyar el logro de los objetivos a otros niveles estratégicos. Todas las estrategias, aunque estén
vinculadas con diferentes estratos de responsabilidad, hacen referencia y deben contribuir a un propósito común:
mejorar el valor de la empresa para los accionistas y el resto de stakeholders. Las estrategias a un nivel superior van
condicionando y determinando los objetivos que alcanzar a niveles inferiores de la organización, lo que obliga a que
exista un fuerte grado de integración, coherencia e interacción entre los distintos niveles de la empresa.

3) PLAN DE NEGOCIOS Y FORMULACIÓN DE PRESUPUESTO

PLAN DE NEGOCIOS

Definición:

El plan de negocio es una herramienta de trabajo que permite evaluar la viabilidad de una idea, obliga a pensar en
alternativas y acciones. Es una hoja de ruta que nos permite determinar con anticipación cuál es el mejor camino a
tomar para conseguir el objetivo final. Sirve para definir cómo alcanzar los resultados propuestos, identificar los
pasos, procesos y recursos que se necesitan, en definitiva, nos ayuda a minimizar o evitar fracasos.

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El plan de negocio no es solamente un fin, sino también un medio para que ustedes conozcan los avances sobre
todos los aspectos importantes de su negocio y los cuestionen de una forma constructiva y proactiva. Sus principales
usos son:

I. Para presentar a banqueros e inversionistas

II. Para alinear los objetivos del equipo directivo
III. Para hacer un análisis de la situación
IV. Para contratar colaboradores eficaces
V. Para forzarse a trabajar en las cifras

Contenido del plan de negocios:

A. Resumen ejecutivo: tiene como objetivo el sintetizar de forma breve todos aquellos aspectos claves del plan
de negocio. Debemos explicar en qué va a consistir el negocio de una forma clara y concisa, evitando
generalidades y un lenguaje excesivamente especializado en un campo concreto. No debe exceder de dos
páginas, lo que requerirá un importante ejercicio de síntesis y de estructuración mental por parte de los
participantes.
B. Análisis FODA
C. Naturaleza del proyecto: se deberá incluir misión, visión, descripción del producto o servicio, equipo
directivo y breve historia del proyecto.
D. Análisis del mercado: se deberá determinar el tamaño del mercado definiéndose los siguientes aspectos
a. Análisis de la competencia
b. Estrategia del producto
c. Estrategia de precios
d. Promoción y publicidad
e. Distribución
E. Producto o servicio: incluye especificaciones técnicas del producto o servicio, área de producción, equipos
e infraestructura necesaria.
F. Organización y plan de trabajo de desarrollo del proyecto: aspectos generales de la organización, marco
legal de la organización y plan de trabajo para el desarrollo del proyecto.
G. Análisis de riesgos: definición del riesgo y planteo de escenarios.
H. Aspectos económico-financieros: previsión de la cuenta de resultados, balance de la situación, ratios de
rentabilidad (VAN, TIR, EVA).

FORMULACIÓN DE PRESUPUESTOS

Un presupuesto es una cuantificación en unidades monetarias de la evolución económica prevista de una empresa
para el próximo periodo. El presupuesto está, o debería estar, vinculado a la planificación estratégica de la empresa.
En este sentido, se distinguen varios tipos de planificación:

 Planificación estratégica: Enmarcada en el largo plazo, generalmente entre tres y cinco años. Su finalidad
es establecer los objetivos a largo plazo de la empresa, determinar los medios necesarios para su obtención
y los resultados (a un nivel no excesivamente detallado) esperados de dichas actuaciones futuras.
 Planificación presupuestaria: Orientada al corto plazo, entendiendo como tal un ejercicio anual. Su objetivo
fundamental es trasladar las proyecciones globales del primer ejercicio incluido en las proyecciones
estratégicas, a cuantificaciones detalladas para cada una de las áreas de la empresa. De esta forma, es
posible tener información con un nivel de detalle suficiente para que permita su seguimiento periódico y el
análisis de desviaciones que se producirán durante el próximo ejercicio.
 Planificación operativa: Está más enfocada a la planificación de la actividad diaria/semanal de la
producción y las ventas.

Aspectos básicos del presupuesto

Dentro del proceso de planificación de la empresa, el presupuesto ocupa secuencialmente su lugar justo después de
aprobarse el plan estratégico a largo plazo y antes de la planificación operativa. El proceso presupuestario suele ser
un gran consumidor de recursos, sobre todo de horas del departamento de Control de Gestión. Existen una serie de
factores que tener en cuenta:

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 A. Influencia de la estructura organizativa: El presupuesto ha de confeccionarse con el nivel de detalle
suficiente para que permita su seguimiento en el futuro. Pero más allá del puro cálculo de desviaciones, el
objetivo es analizar las mismas para poder tomar las adecuadas acciones correctoras.
B. Motivación del equipo gestor: hay que combinar la participación con un liderazgo sólido que garantice el
cumplimiento de los objetivos de la empresa.
C. Vinculación con el sistema retributivo: En la medida en que exista una correlación entre el grado de
cumplimiento presupuestario y la retribución variable del equipo gestor, debería producirse una mayor
identificación entre los objetivos empresariales y el equipo gestor.

Proceso presupuestario

La confección del presupuesto debe tener en cuenta factores como:

• Situación del mercado.

• Normativa legal que pueda afectar a la fijación de precios, productos, etc.
• Análisis de las perspectivas de futuro en función de los objetivos previstos en el plan estratégico y lo ocurrido
en el pasado ejercicio, para determinar un escenario más ajustado a la realidad de la organización.

En todo caso es aconsejable considerar diversos escenarios posibles, a la hora de confeccionar el presupuesto
anual, con previsiones optimistas, normales o pesimistas. Dicho proceso podría incluir las siguientes etapas:

A. Creación del marco presupuestario. Dicho marco ha de incluir desde los principales objetivos que hay que
lograr en el presupuesto (derivados del plan estratégico en el que se engloba), hasta el marco
macroeconómico o de mercado en que se encuadra.
B. Puesta en marcha del proceso presupuestario. La Dirección y el Controller deberían realizar una reunión
de lanzamiento del proceso presupuestario en donde los diferentes gestores de la empresa tuvieran de
primera mano conocimiento de los objetivos de la empresa, el calendario presupuestario, el proceso de
aprobación que piensa seguirse, etc.
C. Elaboración del presupuesto por los responsables de cada departamento. Cada departamento,
basándose en la información recibida, elabora sus correspondientes presupuestos, que remite al área de
control de gestión una vez los ha finalizado.
D. Estudio por parte del controller de los presupuestos recibidos. Éste analiza los presupuestos recibidos,
verificando su coherencia con los objetivos previstos, la propia coherencia interna en el departamento, el
grado de probabilidad existente en su consecución, los niveles de mejora de eficiencia que se han incluido,
etc.
E. Reuniones de discusión y aprobación de los presupuestos departamentales. En dicho proceso el
máximo ejecutivo de la empresa, con la ayuda del controller, procede a revisar individualmente el
presupuesto de cada departamento, efectuando los análisis y comentarios necesarios para proceder, en su
caso, a realizar cambios y ajustes para su aprobación.
F. Consolidación del presupuesto de la empresa. Partiendo de los presupuestos aprobados para cada
departamento, se procede a la consolidación del presupuesto general de la empresa.
G. Aprobación final del presupuesto. Una vez finalizado el proceso de confección, debe aprobarse el
presupuesto consolidado por el máximo ejecutivo de la empresa, siendo incluso recomendable que se
escalase esta aprobación hasta el nivel del Consejo de Administración.
H. Comunicación formal de los objetivos presupuestarios. Cada departamento, al nivel de detalle que la
cultura organizativa de la empresa considere adecuado, debe conocer los objetivos incluidos en el
presupuesto, tanto los propios del departamento como los generales de la empresa.
I. Seguimiento presupuestario. A partir de este momento, la comparación entre los resultados previstos y los
obtenidos se convierte en el objetivo prioritario del controller, debiendo facilitar a cada gestor la información
necesaria y oportuna, así como las herramientas necesarias que le faciliten el análisis de las desviaciones
producidas.

Técnicas de presupuesto

A. Presupuesto rígido: Consiste en formular un presupuesto para un determinado nivel de actividad, sin
contemplar escenarios diferentes en función de distintos niveles de actividad. Esta metodología de cálculo es
adecuada para aquellas empresas que trabajan con niveles de actividad previsibles con un margen de error
reducido.
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 B. Presupuesto flexible: permite que el departamento de administración considere varios escenarios cuando
analizan un período de tiempo futuro. Cuando el nivel futuro de actividad no puede ser estimado
razonablemente, la administración puede usar el presupuesto flexible para varios niveles de actividad. Esto
permite crear un escenario de un mejor y un peor caso para planear los recursos de la compañía. La
administración espera razonablemente que los números actuales caigan entre los dos escenarios.
C. Presupuesto base cero: Para implementar un presupuesto en base cero es necesario identificar las
unidades de decisión para realizar los presupuestos, construir los paquetes de decisión y priorizarlos para
asignar de forma eficiente los recursos disponibles. Antes de iniciar el proceso es necesario determinar si
todas las unidades son necesarias para la empresa y si sus actividades y operaciones son coherentes con
los objetivos de la empresa. El presupuesto en base cero se construirá teniendo en cuenta únicamente las
unidades necesarias. Cada unidad (área, departamento o centro de costo) tiene que tener un responsable
con la capacidad suficiente para establecer prioridades. Así pues, el presupuesto en base cero requiere que
cada directivo justifique por qué se debe gastar dinero en cada partida del presupuesto y debe analizar el
área a su cargo en términos de costo y beneficio.

Tipos de presupuesto

Presupuesto de ventas: debe detallarse por partidas/productos/servicios o tipo de mercado/cliente/vendedor y

sumar dichas partidas para determinar el volumen global. Es importante plantearse varios escenarios de
consecución: uno pesimista, otro más realista y finalmente el optimista (en el que prevé que se cumplan
determinadas circunstancias). Para calcular el presupuesto de ventas se deben considerar previamente diversas
políticas, entre las que cabe destacar las siguientes:

• Política de fijación de precios. Se trata de valorar la evolución del mercado para determinar el tipo de clientes
y la elasticidad del precio en el producto, así como si hay productos que pueden solaparse entre sí, en
materia de precios.
• Política de producto. Se trata de analizar qué tipo de producto/servicio conviene continuar ofreciendo, si
resulta más eficiente la supresión o incorporación de nuevos, calcular la previsión de gastos para un
lanzamiento o nueva promoción, el margen que ha de dejar cada uno y si es rentable respecto a la inversión
que requiere, etc.
• Política de mercado. Se trata de decidir si la organización quiere introducirse en un nuevo país. En función de
los mercados en los que opere podrá aplicar la misma política de precios o de productos o bien variarla para
adaptarla a las particularidades del mercado o del país.

Presupuesto de gastos comerciales: Para conseguir una cifra de ventas por lo general es necesario disponer de
determinados medios comerciales. Este presupuesto es el que valora dichos gastos en función de las unidades
calculadas en el presupuesto de ventas. Las principales partidas de este presupuesto son los gastos: operativos,
comerciales, promoción y MKT, logística y posventa.

Presupuesto de producción: En función de las ventas esperadas se determina: si la capacidad de producción es

suficiente (sea por la venta de un producto o la prestación de un servicio); las características que deberán cumplir
dichos productos y si ello ha de suponer una mejora en la calidad del mismo con mejores materiales; la capacidad de
almacenaje disponible o su ampliación; el nivel de producción necesario para cumplir con la política de la
organización en materia de stocks. Se calculan las siguientes partidas: producto terminado, consumo y compra de
materia prima, mano de obra directa y costos de producción.

Presupuesto de gastos de estructura: Se refiere al cálculo de los gastos generales necesarios para apoyar la
actividad de la organización y que, normalmente son fijos. En esta partida se incluyen gastos de personal de
administración (entendido desde el personal de Dirección, hasta el de contabilidad, recursos humanos, controller,
etc.), los gastos generales (alquileres, suministros, material oficina, impuestos, asesores, mantenimiento, material de
informática), etc.

Presupuesto de inversiones: Según se planifique una producción u otra, quizá será necesario acometer nuevas
inversiones para llevar a cabo la previsión del presupuesto de ventas. En ocasiones dicho presupuesto responde a la
necesidad de adaptarse tecnológicamente a las nuevas necesidades del mercado.

Presupuesto de tesorería: se reflejan los pagos y los cobros que ha de realizar la organización durante el período
en curso. Una vez realizada la previsión de tesorería, se calcula el balance de situación final previsional, en el que se
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reflejan los saldos pendientes de cobrar y pagar y los recursos generados, tras la confección de los presupuestos (ver
apartado siguiente). Posteriormente se puede realizar una previsión del estado de flujos de efectivo de la
organización, para saber de qué manera se han invertido los recursos generados, si en operaciones de explotación o
en inversiones. Al realizar dicho ejercicio se puede valorar cómo finalizaría la situación financiera de la organización y
si ésta es más sólida que al inicio del ejercicio. El presupuesto de tesorería permite estimar los déficits o superávits
de tesorería que va a tener la empresa. Recoge todos los movimientos de efectivo de ésta, en su doble vertiente de
cobros y pagos.

4) CONTROL PRESUPUESTARIO Y ANALISIS DE DESVIACIONES

1. ¿Cuál es el nivel más simple de análisis de desviaciones?

El análisis más simple de desviaciones que se puede hacer es el llamado análisis global, es decir, comparar
directamente presupuesto con realidad en unidades monetarias. Este tipo de análisis plantea claras deficiencias en el
sentido de que no permite detectar de una forma clara la causa de la desviación y sólo es aceptable en caso de
empresas cuyo volumen de actividad está claramente definido a principios de ejercicio y, por tanto, cuya desviación
será íntegramente causada por desvíos en el precio previsto o bien para analizar desviaciones en costos fijos.
Debemos tener en cuanta el signo de la desviación ya que no siempre una desviación positiva puede ser beneficiosa
(mayor gasto que el presupuestado) y viceversa.

El análisis global de desviaciones presenta en algunos casos deficiencias notables, sobre todo en lo referente al
análisis de desviaciones en ingresos y costos variables.

2. ¿Cuáles son los 3 métodos más usados?

Los tres métodos más usados son:

 Desviaciones en costos variables: deberíamos darnos cuenta de que el costo total presupuestado para una
determinada magnitud variable resulta siempre del producto de multiplicar una cantidad/volumen prevista a
principio de año (q’) por un precio previsto (p’) también a inicios de ejercicio. Lo mismo sucede con el costo real,
el cual también es el resultado de multiplicar la cantidad real comprada (q) por el precio real obtenido (p). En
definitiva, las magnitudes económicas variables de una empresa siempre pueden desglosarse en precio y
cantidad. Una vez claro que las desviaciones son diferencias entre previsión y realidad y que tanto presupuesto
como contabilidad son desglosables en precio y cantidad, podemos representar gráficamente una desviación
presupuestaria tal y como muestra la figura.

 Desviaciones en ingresos o ventas: se puede desglosar una desviación global en ingresos por precio, cantidad
o desviación mixta, aunque debe tenerse en cuenta que las fórmulas de cálculo de las desviaciones en ingresos
varían ligeramente con respecto a las de costo variable. El motivo, es bien sencillo, no debemos olvidar que las
desviaciones en ingreso se calculan restando a la realidad el presupuesto (al revés de lo que se hace con los
costos).

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 Desviaciones en costos fijos: puede darse el caso de que una magnitud económica no pueda ser desglosada
en estos términos al ser su valor económico independiente del nivel de actividad. Es el caso de los costos fijos.
Para este tipo de magnitudes, no es posible el desglose en precio y cantidad, por lo que el análisis debe
centrarse en la desviación global.

3. ¿Cuáles son los informes que se utilizan?

Los informes que se utilizan son:

 Desviaciones en ingresos o ventas: para realizar un análisis de estos se deben tener en cuenta los siguientes
aspectos.
o Comparar el volumen total de ventas registradas en el período de análisis, con las previstas y las
realizadas el año anterior.
o Segmentar las ventas por productos, familia de producto, área geográfica o tipo de cliente. Dicha
segmentación permite detectar si la desviación se debe únicamente a un producto que no ha funcionado
o se trata de una desviación generalizada en todos los productos.
o Analizar quiénes son los principales clientes y cuál es el peso de cada uno de ellos en el total de la
facturación.
o Analizar, del total de la facturación, los porcentajes que supone las ventas de cada producto, a fin de
valorar si los que más ventas generan son los que más rentabilidad aportan o no.
o Analizar bajas y de altas clientes y el producto con el que se les ha captado, pues es posible que sea un
mercado sensible al precio, o bien a la innovación tecnológica. Deben conocerse los motivos por los que
el cliente ha optado por los productos de la organización.
 Gastos de producción: analizar si los gastos son adecuados al volumen del producto producido, pues también
podría detectarse una desviación debida a un uso ineficaz de los recursos. Se debe realizar:
o Comparativa de la fabricación real producida respecto a la presupuestada y a la fabricada el ejercicio
anterior.
o Revisión de los costos realmente incurridos para alcanzar dicha producción y comparativa con los
presupuestados para dicha partida.
o Análisis de los precios de la materia prima y si han variado respecto a los previstos.
o Estudio de los costos de productos defectuosos.
o Determinar los costos que se han producido por encima de lo previsto, quizá por modificaciones en la
producción o por la desaparición del proveedor habitual, o por nuevas especificaciones técnicas.
 Gastos comerciales: dependiendo del tipo de actividad, este concepto puede suponer una partida significativa y
conviene realizar un estudio pormenorizado, tanto de los costos correspondientes a la entrega del bien o servicio
como de los incurridos por la presentación de ofertas a posibles clientes o por el servicio posventa ofrecido. En
este sentido cabría:
o Analizar si las ventas generadas compensan el esfuerzo comercial realizado, tanto en costos de
lanzamiento como de presentación de ofertas, descuentos y promociones que se hayan realizado.
o Estudiar los costos de transporte de los pedidos, en función de las unidades vendidas.
o Verificar que se ha comercializado el producto tal y como se preveía. En caso negativo, se volverán a
producir costos de lanzamiento.
o Determinar si los costos son razonables con respecto a las ventas realizadas.
o Considerar el grado de maduración del producto. Es posible que los costos comerciales sean
imprescindibles para mantener el posicionamiento de la marca en el mercado o para crear barreras de
acceso difíciles de superar por posibles competidores.
 Gastos de estructura: todos aquellos costos que no son directos de la producción del bien o del servicio, pero
sin embargo son necesarios. Se deben tener en cuenta los siguientes aspectos:
o Comparativa con los datos del ejercicio anterior y con lo presupuestado para el presente.
o Analizar las partidas que lo componen. Posible variación debido a un cambio de localización, incremento
de los costos por encima de la inflación, imprevistos ocasionales, etc.
o Considerar la necesidad de cada partida. En ocasiones, a la hora de realizar el presupuesto, se parte de
un importe total de cada concepto que se actualiza con la inflación, sin valorar la aportación de cada una.
Por ejemplo, dejarse presupuestada la partida de seguros, cuando el elemento asegurado ya no está en
la empresa.
12
 o Controlar las amortizaciones. Es usual presupuestar el gasto de amortización del ejercicio anterior sin
tener en cuenta la realidad de la organización.
 Gastos de personal: dependiendo del tipo de actividad, esta partida puede llegar a suponer un porcentaje muy
elevado de los costos totales de la empresa, por lo que resulta de vital importancia un detallado análisis para
analizar si se ha producido alguna desviación. En este sentido cabe analizar aspectos como los siguientes:
o Si los costos imputados son correctos o se han desviado a consecuencia de un aumento de las bajas, de
la elevada rotación, de vacaciones pendientes y no reflejadas en la planificación presupuestaria, de un
exceso de horas extras, etc. Dicho análisis debe realizarse tanto para los costos de personal directos de
la producción o de la prestación del servicio como para los costos de personal indirecto.
o Si en los objetivos estaba previsto una ampliación de la plantilla y no se ha producido, la razón por la que
no se ha materializado: menor cifra de ventas que la prevista, imposibilidad de encontrar al perfil
adecuado.
o Si las horas de mano de obra consumidas por la producción es adecuada o mayor de la prevista, tanto en
el nivel de productividad de fabricación como en el tiempo dedicado para la realización de un proyecto de
construcción, diseño, etc.
o Si el costo unitario por hora y trabajador se ha desviado.
o Si el número de horas previstas se ajusta a la realidad.
 Otras desviaciones: existen también los presupuestos de inversión y financiación. El análisis de desviaciones a
aplicar en este tipo de presupuestos es el análisis global, es decir, comparar directamente presupuesto con
realidad.

5) CENTROS DE RESPONSABILIDAD Y PRECIOS DE TRANSFERENCIA

0. Concepto de Centro de Responsabilidad

Divisiones o segmentos de la empresa al frente de los cuales hay un responsable y a los cuales se asignan objetivos
concretos, cuyo cumplimiento tratará de obtenerse con un uso adecuado del sistema de control. Para una correcta
implantación de un sistema de centros de responsabilidad, ésta debe basarse en dos criterios básicos y al mismo
tiempo imprescindibles:

 Los objetivos deben ser considerados correctos a/por los responsables. Este sentido bidireccional de los
objetivos es fundamental. Los objetivos deben ser considerados alcanzables por los responsables de los
centros de responsabilidad, pues en caso contrario carecerían de su carácter estimulador para dicho
responsable y ante la dificultad/imposibilidad de su consecución no supondría mejora en la gestión.
 Éstos han de ser premiados por su aportación a la globalidad.

1. ¿Qué me puede aportar un Centro de Responsabilidad?

La utilización y definición de centros de responsabilidad en la empresa puede definir las oportunidades que se listan a
continuación:

1. Proporciona una mayor rapidez en el proceso de toma de decisión, facilitando, por tanto, una respuesta más
rápida a los cambios de entorno y una mejor adaptación (y ventaja) competitiva.
2. Mejora la calidad de las decisiones operativas al estar el decisor más próximo al producto y/o mercado, con
lo cual recaba mayor y mejor información previa a la decisión.
3. Libera a la Dirección General de parte de la gestión, permitiendo a la misma concentrarse en aspectos
menos rutinarios y centrarse en aspectos más estratégicos y de negocio.
4. Refuerza la relevancia del beneficio, costo, o indicador de referencia, pues el responsable del centro de
responsabilidad encuentra en este indicador un evaluador “objetivo” de su gestión.
5. Estimulan la motivación y la iniciativa, pues el responsable del centro ve reflejado (debería ver reflejado) el
resultado de su gestión. Permite al mismo una mayor identificación causa-efecto; entre las decisiones
tomadas y los resultados obtenidos.

2. ¿Qué tipologías podemos encontrar de Centros de Responsabilidad?

Los tipos de Centros de Responsabilidad son:

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  Centros de Costos Discrecionales: sus outputs (producto y/o servicio) no pueden ser medidos en términos
financieros o bien no existe relación directa entre los inputs incorporados al proceso/servicio y los outputs
generados. Corresponde usualmente a esta categoría las áreas de servicios y administración, en los que es
muy difícil identificar una relación entre los recursos dedicados a dichos servicios y la calidad de prestación
de los mismos. Por ello, es habitual que estos centros discrecionales se evalúen, dada la dificultad inherente,
en función de los costos realmente incurridos versus el presupuesto del período en cuestión. En empresas
avanzadas con centros de costos discrecionales es habitual la fijación de SLA (Service Level Agreement) o
acuerdo de nivel de servicio. Éstos consisten en el común acuerdo acerca de los servicios, prioridades,
responsabilidades, garantías, etc. que deben fijar las unidades prestadoras del servicio y las unidades
receptoras del mismo. El SLA puede especificar los niveles de disponibilidad, facilidad de mantenimiento,
funcionamiento, operación u otros atributos del servicio.
 Centros de Costos Operativos: sus outputs están bien definidos y son cuantificables, pudiéndose
determinar de forma clara los inputs necesarios al haber una clara relación económica de eficiencia. El costo
presupuestado tiene, o acostumbra tener, una componente técnica, por lo que, bajo unas ciertas condiciones
de demanda, el costo es previsible en condiciones de eficiencia “normal”. Por tanto, es usual (y necesario) en
centros operativos utilizar costos estándares para la determinación del presupuesto y su posterior
comparación con datos reales y consecuente evaluación de la gestión.
 Centros de ingresos: sólo se controlan aquellas variables que tienen impacto en la consecución de una
mayor cifra de ingresos de la compañía. En el caso de los centros de ingresos existen tres aspectos sobre los
que el Controller debe prestar especial atención:
o Si el objetivo es maximizar ventas, debe controlarse el precio unitario, gastos de publicidad,
marketing y, en definitiva, los gastos necesarios para la venta. Por lo tanto, no estaríamos hablando
en este caso de centros de ingresos estrictamente.
o En caso de empresas que producen-distribuyen-venden servicios-productos con margen porcentual
diferente, los objetivos deberían fijarse no a nivel global de cifra de ventas, sino de ventas por
familias de producto/servicio con margen similar. En caso contrario podría obtenerse el objetivo de
ventas, pero no el de margen, que es, en definitiva, el objetivo a obtener, desde un punto de vista de
cuenta de resultados.
o Controlar las ventas y los márgenes es, sin duda, importante; pero controlar los cobros es importante
en cualquier circunstancia, y en coyunturas de recesión económica más si cabe. Por tanto, el
Controller deberá prestar especial atención en vincular de alguna forma los objetivos de venta con los
de cobro, especialmente en la cuantificación de la retribución variable, para evitar un volumen de
ventas “artificialmente” elevado.
 Centros de beneficios: asumen, total o parcialmente, la gestión sobre los ingresos y gastos. El problema, en
cualquier caso, podría ser el criterio para la determinación del mismo, y el nivel de gestión/actuación que
tiene el responsable del centro sobre él. Por ejemplo, los centros de beneficios pueden estar en medio de
procesos de fijación de precios de transferencia, lo cual supedita de forma importante el beneficio calculado
para su división. El centro de beneficios supone un mayor nivel de descentralización que el que se producía
en los centros de costos (tanto discrecionales como operativos), pero tiene la limitación de que no considera
los recursos necesarios para la consecución del mismo.
 Centros de Inversión: se evalúa no sólo el beneficio generado, sino también la inversión requerida para su
obtención, por lo que se trata de una prolongación del concepto de centro de beneficios. Implantar centros de
inversión en una estructura organizativa sólo tiene sentido cuando el grado de descentralización es muy
elevado, como puede ser en el caso de filiales o divisiones que tienen autonomía para decidir sobre
inversiones que realizar en activo fijo y/o corriente. Para el control y evaluación de los centros de inversión se
utilizan básicamente criterios que miden la rentabilidad de las inversiones realizadas por el referido centro:
o Desde una perspectiva contable: ROI, ROCE y ROE.
o Desde una perspectiva financiera: VAN y TIR.

3. ¿Qué usamos para intercambios entre Centros de Responsabilidad?

Para intercambios entre Centros de Responsabilidad usamos Precios de Transferencia que Se pueden definir los
precios de transferencia como aquellos precios a los cuales una empresa transfiere bienes físicos, intangibles o
proporciona servicios a sus empresas asociadas. También debemos incidir que los precios de transferencia o de
facturación interna responden a una valoración de prestación de servicios entre centros, no correspondiendo, por

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tanto, a una mera imputación o reparto de costos, como sería el caso de repartir costos desde centros auxiliares a
centros principales para obtener un costo completo o full costing. Los principales objetivos que se pretenden
conseguir con la implantación de un sistema de facturación interna o precios de transferencia son los siguientes:

 “Repartir” el beneficio del producto acabado o servicio prestado entre las diferentes divisiones que intervienen
en su elaboración.
 Mejorar la congruencia de objetivos de los diferentes centros de responsabilidad.
 Incrementar la autonomía de gestión de los responsables, en la medida que pueden decidir los servicios a
prestar (o recibir) y el precio a facturar (o a satisfacer).
 Mejorar la independencia de resultados entre centros de responsabilidad, en la medida que existe libertad
para adquirir o no un producto/servicio.
 Favorecer la equidad entre centros, siempre y cuando los criterios fijados para valorar los servicios
respondan a dicho principio de equidad.

4. ¿Qué criterios básicos los deberían regir?

Los criterios básicos que deberían regir son:

 Criterio de equidad: El precio de transferencia debe ser percibido como justo por ambos centros de
responsabilidad, de forma que el margen obtenido refleje de la forma más razonable la contribución de cada
uno de ellos.
 Criterio de congruencia: El precio de transferencia debe evitar ser un elemento de conflicto entre centros,
de forma que los intereses de la empresa estén siempre por encima de los intereses (contradictorios) de los
centros.

5. ¿Qué tipos de precios podemos encontrar?

Podemos encontrar los siguientes tipos de precios:

 Precio de mercado: la aplicación del criterio del precio de mercado supone la mejor aplicación del principio
de equidad. Asimismo, si el mercado es transparente, aporta una facilidad en su aplicación, al mismo tiempo
que evalúa a los gestores de forma objetiva.
 Precio de costo variable: La aplicación de un precio de transferencia valorada a costo variable se
recomienda cuando la división vendedora está por debajo de su capacidad de producción normal. El precio
de transferencia cubre su costo variable, y se está generando un cierto margen de contribución para cubrir
sus costos fijos, al ser su ingreso de oportunidad igual a cero.
 Precio de costo completo: El considerar el precio de costo completo como base de precio de transferencia
se plantea como la opción más razonable a largo plazo, pues se identifica costo completo como costo
variable a largo plazo. También se puede imputar un margen adicional para que la división vendedora
obtenga un beneficio en la transacción, tal como se sugería en el caso del precio a costo variable.
 Precio negociado o estándar: fijan unos precios estándares o negociados, que normalmente se basan en
precios observados en el mercado. Para poder aplicar los precios negociados o estándares, la empresa debe
contar con un equipo competente y actuando como tal, como equipo, dado que requiere de buenos
conocimientos técnicos, visión global de empresa, de una adecuada empatía y, cómo no, de un cierto
equilibrio de poder entre las partes negociadoras. Adicionalmente debería disponerse, para poder ofrecer la
mayor equidad posible, de información suficiente sobre costos y precios de mercado de referencia.

6) SISTEMA DE COSTOS ABC Y ABM

Definiciones:

 Actividad: conjunto de tareas o acciones que se realizan para satisfacer una determinada necesidad o
demanda en la empresa.
 Proceso: es una serie de actividades interrelacionadas, destinadas a un objetivo común.
 Objeto de costos: producto o servicio para el cual deseamos medir, acumular y asignar los costos.

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  Inductores de Costos (Cost Drivers): estos establecerán las relaciones causa-efecto entre los objetos de
costos y las actividades y entre estás y los Centros de Responsabilidad.

Etapas para implementación del ABC

1. Conocimiento preliminar de la estructura de Costos: se debe conocer la relevancia económica de los

costos, es decir si el esfuerzo que impliquen la determinación, medición y control será compensado por un
ahorro que lo supere. Esto nos permitirá valorar el grado de exactitud útil para la empresa en las
determinaciones posteriores. Esto es absolutamente necesario ya que la mayor precisión en las estimaciones
siguientes se hará con una cada vez más alta utilización de recursos, y por lo tanto más alto costo.
2. Análisis de los procesos: permitirá darnos pautas e indicios detallados de las actividades que luego se
deberán analizar. En definitiva, esta búsqueda y análisis de procesos se orienta a la simplificación de los
pasos siguientes. Se define a los procesos como un conjunto de actividades interrelacionadas para cumplir
un objetivo común, pero debemos también tener en consideración que en todo proceso obtendremos como
salida el producto principal deseado, uno o más productos secundarios y una cantidad (más o menos
importante según cada caso) de "ruido" o "basura" o "scrap" del sistema. La información de los procesos se
obtiene de:
a. Entrevistas personales: nos darán la pauta de los procesos que se realizan y cuáles son sus
procedimientos de ejecución normales.
b. Cuestionarios: se solicitan descripciones de los procesos y de las actividades necesarias para su
ejecución.
c. Recorrido de planta: La observación en plano del layout de una planta industrial y caminar por la
misma acompañado de personal idóneo podrá indicarnos el flujo de materiales, y facilitamos
grandemente la comprensión de un proceso productivo.
3. Análisis de las actividades: mientras el sistema tradicional detiene su evaluación en los centros de costos,
mediante esta Metodología se pretende avanzar un poco más tratando de determinar qué es lo que se realiza
en cada uno de ellos. Se debe identificar cuáles son las actividades prescindibles y luego debemos realizar
un modelo del proceso sin ella para observar si la modificación sugerida provoca algún inconveniente no
previsto anteriormente.
4. Agrupamiento de las actividades: se busca simplificar la cantidad o el grado de detalle, abierto en la etapa
anterior. Se debe tener un análisis adecuado, pero no excesivo. Una apertura en un gran número de
actividades, no permitirá distinguir los puntos de decisión claves para la empresa de los poco importantes.
Existen dos criterios básicos para realizar esta tarea:
a. Muchas veces se realizan actividades similares en distintos Centros de Costos que no son
económicamente relevantes en forma independiente y que convendría que fueran analizadas en
forma conjunta.
b. Algunas veces imaginamos que dos o más actividades, que además normalmente están en
secuencia, tendrán un único Cost Driver para ser distribuidas entre los objetos de costos. Si, además,
su relevancia actual y futura es baja, y su análisis en forma independiente no agrega ninguna
información notable para la toma de decisiones, son candidatas a ser agrupadas.
5. Determinación de los Cost Drivers: se busca ahora la metodología para trasladar los Costos de los
Centros de Costos a las actividades definidas anteriormente. Debemos tomar en consideración que los
costos fluyen en cascada a través de la Organización. Habrá algunas actividades que son de apoyo para la
realización de otras actividades y habrá Centros de Costos que son en su totalidad de Apoyo para otros
Centros de Costos. Los Recursos a que haremos referencia son en forma genérica de dos tipos:
a. Los recursos humanos: Estos recursos se trasladarán a las actividades generalmente mediante
bases temporales, es decir se analizará cuánto tiempo le dedica el personal del Centro de Costos a
cada una de las actividades que se realizan en el mismo. Las mayores dificultades de análisis
aparecen no con las actividades habituales y rutinarias sino con las no rutinarias, y/o cuanto más alto
dentro de los niveles de la organización se encuentra el recurso a distribuir.
b. Recursos no humanos: la asignación suele poder realizarse más sencillamente ya que existe una
mayor posibilidad de medición. Por ejemplo, la energía eléctrica, la utilización de sistemas
informáticos, los seguros o amortizaciones de equipos, podemos claramente encontrar el cost driver
que permita distribuir éstos entre las actividades. También en este caso estará presente la base
temporal en sus formas simples o combinadas, como una de las más comunes y representativas. Por
ejemplo: Base temporal simple (horas máquina) y Base temporal combinada (KW/h).
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 6. Determinación de los Objetos de costos: los Objetos de Costos son Productos, Servicios o Departamentos
para el cual deseamos medir, acumular y asignar los costos. Es decir, ítems en los que se desea acumular
Costos. Muchas veces las Empresas desean acumular Costos en Productos cautivos (que nunca salen a la
venta) o desean conocer los Costos de elaborar determinada información en forma rutinaria y exigida por las
reglamentaciones vigentes (por ejemplo, la elaboración de Balances periódicos). En los casos planteados,
éstos serán también Objetos de Costos. Otras veces, los Objetos de Costos están solapados entre sí. Una
Compañía pude desear conocer sus Costos por Canal de Distribución, por Zona Geográfica, por Vendedor y
por Cliente. Muchos de los Costos de las Actividades se asignarán a más de un Objeto de Costos.
7. Determinación de los Cost Drivers de las actividades: si bien cada actividad puede tener su Cost Driver
para ser asignada a los Objetos de Costos, cada Cost Driver distinto que definamos dará lugar a sistemas de
medición y control también independientes. Cada Cost Driver debe tener consistencia interna. Esto significa
que podremos utilizar una determinada metodología para distribuir las actividades entre los productos, si y
sólo si ese indicador es igualmente válido para todos los Objetos de Costos. Los Cost Drivers de Actividades,
a diferencia de los de Recursos, no utilizan casi exclusivamente una base temporal, sino que suelen
distribuirse también en función de la cantidad de partes o piezas. Los Cost Drivers de Actividades pueden ser
de 3 tipos:
a. Cost drivers de operaciones: La cantidad de operaciones o transacciones utilizados por cada
Objeto de Costos, será el indicador de los Costos asignados a los mismos. Reflejan la cantidad de
transacciones que se realizan entre la Empresa y su entorno, o entre dos Sectores distintos de la
Empresa. Trabajar con este tipo de Cost Driver presupone que todas las Operaciones o
Transacciones son idénticas.
b. Cost drivers de tiempos: En este caso interesa la duración de la actividad para su aplicación a cada
Objeto de Costos. Si analizamos las actividades de mantenimiento preventivo en dos líneas de
producción distintas, y deseamos distribuir en particular la lubricación de máquinas, veremos que la
duración de la actividad en cada máquina, y por ende en cada línea de producción será distinta. Es
por ello, que la forma más razonable de asignación de este tipo de actividades, que poseen un gran
componente de mano de obra indirecta de mantenimiento, será por el tiempo demandado
c. Cost drivers de intensidad: La realización de determinadas actividades requiere muchas veces de
condiciones o habilidades especiales por parte del operador de la misma. Supongamos que se ha
realizado un cambio de tecnología importante en una Compañía. El set up de las máquinas que antes
era realizado por los propios operarios, será ahora realizado por un Ingeniero especializado. Esta
actividad que requiere condiciones muy especiales para su realización, no sería lógica ni sumaria
como una más (Cost drivers de Operaciones), ni tomar en consideración sólo su duración (Cost
Drivers de Tiempo).
d. Cost drivers complejos: Muchas veces una actividad no estará correctamente identificada mediante
un Cost Driver simple. En esos casos podemos trabajar con la combinación de más de un Cost Driver
simple.

Implementación del ABC

El análisis ABC conlleva una gran cantidad de tareas de exploración y de razonamiento.

Las primeras etapas descriptas son de un alto grado son de trabajo de relevamiento y de análisis del mismo.
Requerirán la utilización de herramientas idóneas para este tipo de trabajo como ser: Cuestionarios, Entrevistas
Personales, Visitas a los Centros Productivos, etc. Podemos definir a éstas como etapas de exploración.

Las últimas, en cambio, son de creación e imaginación. Requieren un conocimiento cabal de las necesidades de
información de las compañías, actuales y futuras, que están íntimamente ligadas a los objetivos estratégicos de las
mismas. Es por ello que deben ser realizadas por un grupo interdisciplinario, con una muy alta participación de los
niveles gerenciales de la Empresa y de los niveles ejecutores de las actividades, que son los que en definitiva más
conocen de las mismas.

Gestión a través de las actividades

Un conocimiento sofisticado de la estructura de costos de una empresa puede ser de gran ayuda en la búsqueda de
ventajas competitivas sostenibles. Esta práctica, que la hemos analizado sólo para Costeo de Productos, aunque ya
se han hecho algunas referencias al management, permite además un adecuado control del cumplimiento de los

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Objetivos Generales, y la toma de conductas correctivas mejor fundadas. Tanto el ABC como el ABM (Activity Based
Management) se nutren de la información que se obtiene de las actividades para cumplimentar dos objetivos
distintos:

I. Mientras el ABC es una metodología que tiende a optimizar la distribución de los Costos entre los Objetos de
Costos, o sea la mejor determinación del costo de éstas, mediante la utilización de relaciones causales
(causa-efecto).
II. El ABM tiene como propósito la reducción de las mismas, por ser un método sistemático para planificar,
controlar, y mejorar la utilización de los recursos humanos y generales de las compañías.

Esta diferencia implica que mientras el ABC permite solucionar el problema de subvenciones entre productos en los
casos de empresas multi producto, en cambio el ABM permite mejorar la rentabilidad total de las mismas. Cuando se
hace referencia al ABM, se puede hablar incluso de dos niveles de aplicación el nivel operativo y el nivel estratégico.
El método ABC-ABM puede ser un importante sostén para la realización de un cuadro de mando integral dado que
aporta muchos índices y ratios.

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