OMISION DE LA

DETERMINACION TRIBUTARIA
DENTRO DEL PROCESO PENAL
Denuncia penal tributaria.
Con la denuncia penal tributaria, se bifurca el interés sobre la determinación de la
obligación tributaria, pues ya no solo interesa a la Administración tributaria conocer
sobre el resultado de dicha determinación, sino también al Ministerio Público, ente
investigador de delitos tributarios. Ciertamente, sin tributo que pagar, no existe
tampoco delito.
De esta manera, interesa a dos procesos:

A) El primero, al administrativo tributario y contencioso administrativo para el cobro del tributo;

B) El segundo, al proceso penal para tipificación del delito. No hay tributo cuando no existe
obligación tributaria. En en el proceso penal también se determinan los autores, los hechos y
circunstancias de la comisión de un delito tributario, así como para la imposición y determinación
de la pena.
Importancia de cada tribunal respecto
del contribuyente.
El tribunal de lo contencioso administrativo resguardará la juridicidad del acto
administrativo, es decir, hará valer los principios constitucionales tributarios y
que la determinación del tributo se realice conforme la ley.

El tribunal de sentencia penal, verificará que se destruya la presunción de

inocencia del imputado. En otras palabras, verificará que se condene al
contribuyente por la comisión de un delito, siempre que se haya probado su
responsabilidad en la comisión del delito, esto es, que el contribuyente sea el
autor y exista culpabilidad y tributo que pagar. Para afirmar que existe tributo
que pagar es necesario haber determinado previamente la obligación tributaria.
¿Cuál es la condena del tribunal de
sentencia penal?
Al quedar probada la existencia del delito (existencia de una obligación tributaria defraudada de
mala fe por el contribuyente o responsable), el tribunal de sentencia penal condena:

A) A una pena de prisión por haber dejado de pagar un tributo con simulación, ardid o engaño. Lo cual
requiere que se haya determinado la obligación tributaria;

B) A una multa del 100% del tributo omitido. Lo cual requiere que se haya determinado la obligación
tributaria. La multa la recibe el Organismo Judicial y no la SAT. Conversión de la multa por prisión.
Violenta la Constitución y la CADH, que al igual que la Constitución, prevé que no hay prisión por
deuda.

C) Al pago de daños equivalente al monto del tributo omitido; y perjuicios, equivalente a los intereses
resarcitorios. Esta acción la ejerce la Procuraduría General de la Nación vía incidental. Incidente de
reparación digna que se realiza después del debate.
Problemática actual.
Artículos 147, 150, 172 del Código Tributario.
Se refieren al cobro de multas conjuntamente con el cobro del tributo
dentro del procedimiento administrativo de determinación de la
obligación tributaria.

Se refieren a que la Administración tributaria debe de abstenerse de

imponer sanción e interponer denuncia, a fin de evitar una doble multa
del 100% sobre el impuesto omitido, sin perjuicio de seguir conociendo
de la determinación de la obligación tributaria y del cobro
administrativo del tributo.
Problemática actual
En la práctica, cuando hay indicios de la comisión de un delito tributario, la SAT se
abstiene de seguir conociendo de la determinación de la obligación tributaria y de
los remedios administrativos en curso, e interpone denuncia. A partir de este
momento, el expediente deja de conocerlo la Intendencia de Fiscalización y pasa a la
Intendencia de asuntos jurídicos.
¿Cuál es el problema?
Que con la abstención de conocimiento de la obligación tributaria, se soslaya el
control de juridicidad de los actos administrativos por el tribunal de lo contencioso
administrativo. Por otro lado, la determinación de la obligación tributaria no se
realiza por medio de los procedimientos y garantías previstos en el Código Tributario,
que prevé que solo se determina la obligación tributaria con previa audiencia al
contribuyente para que presente pruebas y argumentos de descargo.
 Un problema mayor …
Cuando se interpone denuncia y la Intendencia de Fiscalización se abstiene de determinar la obligación
tributaria, en ningún momento se determina la obligación tributaria con audiencia previa al contribuyente y
mediante un acto administrativo que tenga carácter de resolución.

a) El tribunal de sentencia penal y los jueces de instancia penal a cargo de la investigación, afirman que no tienen
competencia para conocer de la determinación de la obligación tributaria; sin embargo, desestiman la cuestión
prejudicial.

b) La SAT afirma que se determina la obligación tributaria en un informe de auditoría que se adjunta a la denuncia
penal que se interpone ante el Ministerio Público. El MP emite otro informe, en el que generalmente no se
modifica el informe de SAT. El MP afirma que en este informe técnico se prueba la existencia de la obligación
tributaria, y por tanto, indica que se ha determinado. Pero, el MP no tiene facultades de determinar la obligación
tributaria.

c) El tribunal afirma que no es necesario determinar la obligación tributaria, puesto que eso solo es necesario en un
procedimiento administrativo, ya que lo que se juzga es la responsabilidad penal y culpabilidad por la comisión de
un delito. El problema es que la defraudación tributaria es un delito de resultado, es decir, requiere el no pago de
pago de un tributo, el cual debe de haber podido determinar conforme lo prevé la ley (Código Tributario);
Informe de SAT.
Artículo 3 de la Ley de lo Contencioso Administrativo.

(…) Es prohibido tomar como resolución los dictámenes que haya emitido un
órgano de asesoría técnica o legal. (…).

En otras palabras, los dictámenes no tienen carácter de resolución. No se puede suplir por un
dictamen los actos administrativos que requieren resolución. La obligación tributaria NO se
determina por medio de un dictamen.
Artículo 69 del Código Tributario.
Toda acción u omisión que implique violación de normas tributarias de índole sustancial o formal,
constituye infracción que sancionará la Administración Tributaria, en tanto no constituya delito o
falta sancionados conforme a la legislación penal.

Cuando se incurra en la comisión de cualquiera de las Infracciones tributarias contenidas en el

artículo 85 de este Código Tributario, se procederá de conformidad con lo establecido en el artículo
86 de este mismo cuerpo legal.
Ultima reforma: Decreto 04-2012 del CRG.
Articulo 90 Código Tributario.
Prohibición de doble pena. -Non bis in idem-.

Si de la investigación que se realice, aparecen indicios de la comisión de un delito o de una falta,

contemplados en la legislación penal, la Administración Tributaria se abstendrá de imponer sanción
alguna y procederá a hacerlo del conocimiento de la autoridad competente, sin perjuicio de recibir el
pago del adeudo tributario, y ello no libera al contribuyente de la responsabilidad penal. La
Administración Tributaria en ningún caso sancionará dos veces la misma infracción.
Ultima reforma: Decreto 04-2012 CRG.
Artículo 70 del Código Tributario.
Cuando se cometan delitos tipificados como tales en la ley penal, relacionados con la materia
tributaria, el conocimiento de los mismos corresponderá a los tribunales competentes del ramo
penal. Cuando se presuma la existencia de un delito, la Administración Tributaria deberá denunciar
inmediatamente el hecho a la autoridad judicial penal competente, sin perjuicio del cobro de los
tributos adeudados al fisco. El pago del impuesto defraudado por el imputado no lo libera de su
responsabilidad penal.

El Juez Contralor de la investigación en los procesos en que se discutan obligaciones tributarias

deberá permitir que, los abogados designados por la Administración Tributaria, se impongan de las
actuaciones judiciales y coadyuven con el Ministerio Público en la persecución penal.
Ultima reforma: Decreto 03-2004 del CRG.
Historia del artículo 69 del Código
Tributario.
Decreto 06-91.
Toda acción u omisión que implique violación de normas tributarias de índole sustancial o formal constituye
infracción que sancionará la Administración Tributaria, en la medida y con los alcances establecidos en este
Código y en otras leyes tributarias.

Decreto 29-2001.
Toda acción u omisión que implique violación de normas tributarias de índole sustancial o formal constituye
infracción que sancionará la Administración Tributaria, en tanto no constituya delito o falta sancionados conforme
a la legislación penal.
Decreto 04-2012.
Toda acción u omisión que implique violación de normas tributarias de índole sustancial o formal constituye
infracción que sancionará la Administración Tributaria, en tanto no constituya delito o falta sancionados conforme
a la legislación penal. Cuando se incurra en la comisión de cualquiera de las Infracciones tributarias contenidas en
el artículo 85 de este Código Tributario, se procederá de conformidad con lo establecido en el artículo 86 de este
mismo cuerpo legal. (Cierre temporal).
Historia del artículo 70
Código Tributario.
Decreto 06-91.
Si se cometieren delitos tipificados en la ley penal, relacionados con la materia tributaria, el conocimiento de los mismos corresponderá
a los tribunales competentes del ramo penal. Cuando se presuma la existencia de un delito, la Administración tributaria deberá de
denunciar el hecho a la autoridad judicial penal competente.

Decreto 58-96. Publicado el 05/08/1996.

Cuando se cometan delitos tipificados como tales en la ley penal, relacionados con la materia tributaria, el conocimiento de los mismos
corresponderá a los tribunales competentes del ramo penal. Cuando se presuma la existencia de un delito, la Administración Tributaria
deberá denunciar inmediatamente el hecho a la autoridad judicial penal competente, sin perjuicio del cobro de los tributos
adeudados al fisco. El Juez Contralor de la investigación en los procesos en que se discutan obligaciones tributarias deberá
permitir que, los abogados designados por la Administración Tributaria, se impongan de las actuaciones judiciales y coadyuven con el
Ministerio Público en la persecución penal."
Decreto 03-2004.
Cuando se cometan delitos tipificados como tales en la ley penal, relacionados con la materia tributaria, el conocimiento de los mismos
corresponderá a los tribunales competentes del ramo penal. Cuando se presuma la existencia de un delito, la Administración Tributaria
deberá denunciar inmediatamente el hecho a la autoridad judicial penal competente, sin perjuicio del cobro de los tributos adeudados al
fisco. El pago del impuesto defraudado por el imputado no lo libera de su responsabilidad penal. El Juez Contralor de la investigación
en los procesos en que se discutan obligaciones tributarias deberá permitir que, los abogados designados por la Administración
Tributaria, se impongan de las actuaciones judiciales y coadyuven con el Ministerio Público en la persecución penal.
Historia del Artículo 90
Código Tributario.
Decreto 06-91.
Si de la investigación que se realice, aparecen indicios de la comisión de un delito, la Administración
Tributaria se abstendrá de imponer sanción alguna y pondrá el hecho en conocimiento del tribunal
competente. La Administración Tributaria en ningún caso sancionará dos veces el mismo hecho.
Decreto 58-96.
Si de la investigación que se realice, aparecen indicios de la comisión de un delito, la Administración
Tributaria se abstendrá de imponer sanción alguna y pondrá el hecho en conocimiento del tribunal
competente. La Administración Tributaria, en ningún caso sancionará dos veces la misma infracción.
Decreto 29-2001.
Si de la investigación que se realice, aparecen indicios de la comisión de un delito o de una falta,
contemplados en la legislación penal, la Administración Tributaria se abstendrá de imponer sanción
alguna y procederá a hacerlo del conocimiento de la autoridad competente. La Administración
Tributaria en ningún caso sancionará dos veces la misma infracción.
Historia del Artículo 90
Código Tributario.
Decreto 03-2004. Prohibición de doble pena. Non bis in idem-.
Si de la investigación que se realice, aparecen indicios de la comisión de un delito o de una
falta, contemplados en la legislación penal, la Administración Tributaria se abstendrá de
imponer sanción alguna y procederá a hacerlo del conocimiento de la autoridad competente.
No obstante lo anterior, si el imputado efectúa el pago del impuesto defraudado, ello no lo
libera de la responsabilidad penal. La Administración Tributaria en ningún caso sancionará
dos veces la misma infracción
Decreto 04-2012.
Si de la investigación que se realice, aparecen indicios de la comisión de un delito o de una
falta, contemplados en la legislación penal, la Administración Tributaria se abstendrá de
imponer sanción alguna y procederá a hacerlo del conocimiento de la autoridad competente
sin perjuicio de recibir el pago del adeudo tributario, y ello no libera al contribuyente de la
responsabilidad penal. La Administración Tributaria en ningún caso sancionará dos veces la
misma infracción.
Decreto 67-94 del Congreso de la República.
Reformas al Código Penal.
Artículo 273 "D" .- Presupuesto para proceder.
Para iniciar la acción penal por la comisión de un delito fiscal será necesario que previamente se
agoten los procedimientos que establece el Código Tributario de tasación de los impuestos
respectivos, salvo los casos contenidos en los incisos 2) y 5) del Artículo 273 "A" y el delito
establecido en el Artículo 273 "B"; y cuando el Código Tributario no prevea dichos procedimientos y se
determine con claridad el monto del incumplimiento de la obligación tributaria.

Artículo 273 "A" .- Defraudación tributaria.

Comete delito de defraudación tributaria quien deliberadamente: (…). 2) Habiéndolos percibido, se apropie o dé uso diferente a los tributos en beneficio propio, de una
empresa o de terceros. (…) 5. Por razón del cargo que ocupa, omita la emisión y entrega al contribuyente de ingreso fiscal comprobante debidamente autorizado. (…)

Artículo 273 "B" .- Agravante específico.

Son circunstancias agravantes para el delito de defraudación fiscal, cuando lo cometan los profesionales, funcionarios, empleados públicos, depositarios, expertos ó
custodios nombrados por autoridad pública, que accionen, omitan o coadyuven en la comisión de este delito.
Decreto 103-96. Congreso de la
República. Publicado el 04/12/1996.

Artículo 16 .- Derogatoria.
Se derogan los Decretos Números 67-94 y 68-94 del Congreso de la República y los artículos 273
"A", 273 "B", 273 "C", 273 "D", 273 "E", 273 "F" y 273 "G" del Código Penal.

Artículos 3-6. Crea los delitos contra el régimen jurídico tributario.

◦ 358 A. Defraudación tributaria.

◦ 358 B. Casos especiales de defraudación tributaria.
◦ 358 C. Apropiación indebida de tributos.
◦ 358 D. Resistencia a la acción fiscalizadora de la Administración Tributaria.
¿Cómo hacer valer la falta de determinación
de la obligación tributaria en el
proceso penal?
Las cuestiones prejudiciales deben entenderse como los objetos concretos que motivan la
necesidad del juicio previo al juicio sobre la cuestión principal. Su resolución sería de otro
órgano jurisdiccional diferente del que enjuicia la cuestión principal, bien sea, que pertenezca al
mismo orden jurisdiccional a otro distinto. (Serrano, Armando y otros. Manual de derecho
procesal penal. Pág. 165).
La cuestión prejudicial afecta el ejercicio de la acción penal por parte del Ministerio Público,
porque si se declara con lugar suspende el proceso penal, mientras se somete a conocimiento y
resolución del órgano jurisdiccional competente la cuestión previa, cuya resolución determinara
si se continua con el proceso penal.
Prejudicialidad en el CPP.
Artículo 291 Cuestión prejudicial.
Si la persecución penal depende exclusivamente del juzgamiento de una cuestión prejudicial, la
cual, según la ley, debe ser resuelta en un proceso independiente, éste deberá ser promovido y
proseguido por el Ministerio Público, con citación de todos los interesados, siempre que la ley
que regula la cuestión lo permita.

Se infiere que la “cuestión prejudicial” procede cuando existe una cuestión civil, administrativa,
Mercantil, laboral, penal, etc., que deba resolverse previa y preferentemente en un proceso
independiente al proceso penal iniciado, ya que tal resolución condiciona el hecho objeto del
proceso penal.
Generalmente es el imputado quien plantea la cuestión prejudicial, sin embargo, el principal
responsable del planteamieinto es el Ministerio Público, pues tiene la función de actúar con
objetividad.
La mayoría de tratadistas concluyen en que siendo las cuestiones prejudiciales útiles para
determinar la existencia o inexistencia del delito, se pueden plantear en cualquier momento
del proceso, antes de que se dicte sentencia. En este sentido, el artículo 292 del Código Procesal
Penal, establece que se puede plantear en cualquier momento previo a dictar sentencia es decir,
en las etapas:
a) procedimientos preparatorio;
b) procedimientos intermedio;
c) juicio (específicamente en el desarrollo del debate).
 Ejemplos.
1. Delito de negación de asistencia económica. Requiere previo requerimiento por un juez de familia del
impago de la pensión alimenticia.
2. Resistencia a la acción fiscalizadora, requiere previo requerimiento judicial de la falta de presentación de
documentos.
3. Todos los delitos de funcionarios públicos que gozan de antejuicio.
4. Delito de desobediencia. Requiere que la orden judicial esté firme y que el tribunal certifique lo
conducente.
Posibilidad de la doble vía
en Guatemala
En Guatemala debiese de ser posible que un tribunal de lo contencioso administrativo tributario
conozca del acto de determinación de la obligación tributaria, al tiempo que corre un proceso
penal para determinar la responsabilidad del contribuyente en el ilícito penal, puesto que ningún
artículo legal limita la competencia administrativa de la SAT de seguir conociendo en sede
administrativa.

De hecho, los artículos 69, 70 y 90 del Código Tributario regulan que la SAT debe de abstenerse de
conocer sobre alguna infracción administrativa e interponer denuncia, para que la infracción
administrativa quede subsumida dentro de la pena del proceso penal, para evitar la doble
persecución, sancionándose mas de una vez la misma infracción. El Código Tributario no regula que
no se pueda seguir conociendo sobre la determinación de la obligación tributaria principal, que es
diferente de la obligación tributaria accesoria: la sanción.
Solo así, luego del control de juridicidad del contencioso administrativo, el tribunal de sentencia
penal puede imponer multa sobre el 100% del impuesto omitido, puesto que dicho impuesto
omitido ya ha sido verificado en su juridicidad por el órgano jurisdiccional con competencia
constitucional específica.
Se reitera que esto no violenta el principio de doble persecución, puesto que la infracción
administrativa queda subsumida por la multa penal, y porque la determinación de la obligación
constituye un presupuesto material en el proceso penal tributario para una condena, tanto de la
pena de prisión, ya que sin probar la existencia del daño no hay delito, como de la multa penal,
pues no se puede determinar la multa si no se ha determinado el monto del impuesto omitido.
Ciertamente, dentro la obligación tributaria, luego del control del contencioso administrativo, el
contribuyente pudiese salir absuelto, al resolverse que no existió obligación tributaria o ésta fué
mal determinada, al considerar la falta de incorporación de una deducción, crédito fiscal o uno
de los elementos del hecho imponible para la determinación de la base imponible.
Posibilidad de la doble vía
en Guatemala
Recuérdese que el fin de la prohibición de la doble persecución penal es evitar que el
contribuyente quede sujeto a una doble sanción, en violación al principio de seguridad jurídica,
derecho de defensa, justicia tributaria, etc.

Pero cuando el tribunal de sentencia penal espera que la legalidad de los actos administrativos
(determinación de la obligación tributaria por SAT) haya pasado por el control jurisdiccional del
contencioso administrativo, para luego condenar o absolver, no sucede ningún escándalo jurídico
y se garantiza de mejor manera al contribuyente los principios constitucionales citados, por lo
que la prohibición de la doble persecución final ha alcanzado su finalidad, y por tanto dicho
principio prohibitivo no se violenta.
Criterio de la Corte de Constitucionalidad

Sin embargo, lamentamos que la Corte de Constitucionalidad cuando conoce en apelación de

amparo sobre la prejudicialidad planteada en un proceso penal, respecto de la falta de
determinación de la obligación tributaria para poder tipificar y establecer la comisión de un
delito, ésta ha considerado erráticamente que los tribunales de sentencia penal pueden conocer
de la determinación de la obligación tributaria en la deliberación y razonamientos de sus
sentencias (lo cual no hacen los tribunales en la práctica, sometiéndose sumisamente a la
determinación que realiza SAT y confirma el MP en sus dictámenes), obviando que el órgano
jurisdiccional con competencia constitucional exclusiva para conocer cuestiones administrativas
por actos de autoridad es el tribunal de lo contencioso administrativo.
Sentencia de apelación de amparo, Corte de
Constitucionalidad. Exp. 4072-2011.

(…) se observa una clara distinción realizada por el legislador entre las sanciones administrativas y
las penas para los delitos y de las cuales se advierte una autonomía entre una y otra. Es
importante resaltar que el referido precepto legal limita a la administración tributaria a conocer de
aquellos asuntos en los que pudiera existir una infracción a la ley penal, para los que establece
como competentes a los tribunales de ese ramo, por lo que de ello se deduce que no existe una
fase administrativa previa para promover el proceso penal por motivo de la infracción a leyes
penales de orden tributario.
Al hacer el análisis correspondiente, este Tribunal considera acertado el argumento sostenido por la
autoridad reprochada, al emitir el acto agraviante, ya que la errónea interpretación de los artículos
70 y 145 del Código Tributario llevaron al juez contralor y a la sala de apelaciones a acoger la
cuestión prejudicial planteada por el ahora accionante, pues, como se acotó, no es necesario
agotar la vía o fase administrativa para poder promover el proceso penal; de hecho, el artículo 145
“A” del citado cuerpo normativo, al referirse a la determinación de oficio contenida en el artículo
145 Ibíd, contempla una reserva relativa a la comisión de hechos que constituyan delitos o faltas
pues, en congruencia con lo antes anotado, a la administración tributaria le está vedado el
conocimiento de este tipo de infracciones y, en ese sentido, la fase administrativa sería
improcedente.
“dichas autoridades jurisdiccionales (Salas de la Corte de Apelaciones y juez de
instancia penal que declara con lugar la prejudicialidad) han interpretado
erróneamente el artículo 70 del Código Tributario, en virtud que, éste es claro al regular
que cuando se presuma la existencia de un delito, la Superintendencia de Administración
Tributaria debe denunciar inmediatamente el hecho a la autoridad judicial competente,
lo que efectivamente sucedió en este caso, en el cual se debe tener presente, que no
se está discutiendo la existencia de ajustes susceptibles de ser tramitados y
sancionados administrativamente, sino, la posible comisión de los hechos delictivos
encontrados en los registros contables del contribuyente.”
Corte Suprema de Justicia, casación de fondo.
En este sentido, continua considerando la Corte de Constitucionalidad que:
(…) la interpretación correcta de este precepto legal es que no le corresponde a la entidad
fiscalizadora determinar la existencia de la comisión de un delito, sino que tal extremo
corresponde al proceso penal. Incluso, lo anterior se concatena con el artículo 90 que
categóricamente señala que, si el imputado hace efectivo el pago de lo defraudado, ello no lo
libera de la responsabilidad penal (…). Aunado a lo anterior, cabe agregar que si bien la Sala,
aduce que el artículo 145 del Código Tributario se refiere a la „verificación y audiencias‟, dicho
precepto, que se relaciona con el artículo 146 de la ley Ibíd, desarrollan el procedimiento que
debe llevar a cabo la Superintendencia de administración tributaria, en caso que el
contribuyente cumpla con la obligación tributaria, pero que la misma fuere motivo de objeción
o ajustes por dicho órgano. (…). Como ya se ha mencionado, no se trata de un acto
administrativo en el que la Superintendencia de Administración Tributaria, esté constreñida a
concederle audiencia al fiscalizado y determinar su obligación tributaria; sino por el contrario,
los hechos acusados podrían conllevar al establecimiento o a la verificación de delitos de
conformidad con el artículo 358 „A‟ y „B‟ del Código Penal…”.
Critica a la jurisprudencia de la Corte
de Constitucionalidad.
La Corte de Constitucionalidad no observa que al omitir el procedimiento administrativo y
posterior conocimiento del contencioso administrativo, no es posible afirmar que se incumplió
con la obligación tributaria, violándose el artículo 221 constitucional que prevee la
competencia exclusiva del control de la legalidad de los actos administrativos al tribunal de lo
contencioso administrativo. La Corte ilegítimamente delega dicha facultad en el tribunal de
sentencia penal, quien a su vez no se considera investido de dicha competencia, por lo que en
la práctica tímidamente conocen de la determinación tributaria en sede penal.

Además, dentro del proceso penal, se soslaya el control de juridicidad del contencioso
administrativo, siendo un derecho constitucional del contribuyente acudir a dicho tribunal para
la determinación de la obligación tributaria, que como se ha dicho, debe de determinarse y
establecerse para una condena penal, que tiene como punto de partida el impago del tributo.
Reiteración de los vicios gravísimos
del proceso actual.
Es gravísimo que se condene a un contribuyente sobre un informe del Ministerio Público en el que determina la
obligación tributaria sin competencia legal para determinarla, sin audiencia previa y sin emitir una resolución
susceptible de un remedio administrativo que sea revisado en su juridicidad por el tribunal de lo contencioso
administrativo, como mecanismo idóneo para conocer de la determinación de la obligación tributaria.
El informe del MP se elabora tomando de base un informe de auditoria de la SAT, que se adjunta a la denuncia.
Dicho informe del MP es considerado como plena prueba dentro del proceso penal, cuando el juez contralor y el
tribunal de sentencia lo valoran fuera de la sana crítica razonada, esto es, sin entrar a considerar las minoraciones
tributarias que depuran la base imponible.
Ciertamente, los delitos tributarios son delitos de resultado, es decir, si en ellos no existe un daño, la figura tipo
del delito no se configura. El control del acto administrativo de determinación de la obligación tributaria por el
tribunal de lo contencioso es vital, puesto que de dicho control y conocimiento de causa podría resultar que no
existe obligación tributaria pendiente de cumplimiento, bien por no haberse considerado alguna deducción,
exoneración o crédito fiscal, o bien, por no haber concurrido todos los elementos del hecho imponible.
Otras opciones viables.
a) Dejando que la Administración tributaria deje de conocer sobre la determinación de oficio de la
obligación tributaria, con lo cual, quien determinaría la obligación tributaria sería el tribunal de sentencia
penal. Esta opción en Guatemala no es viable, puesto que se soslaya el control de juridicidad del
contencioso administrativo y porque conforme el Código Tributario, solo tienen potestad determinar la
obligación tributaria, o bien, la Administración tributaria, o bien el contribuyente. Además, el Código
Tributario ordena seguir conociendo del cobro del tributo al tiempo que interpone denuncia para
conocimiento de la sanción correspondiente. Sin embargo, esta opción si es viable en España, el control de
juridicidad se da por el tribunal de sentencia penal

b) No suspender ambos procedimientos, penal y administrativo, y el fallo que quede firme primero
determinará el sentido del segundo proceso en estado de resolver, a fin de evitar el escándalo jurídico. Por
tanto, la afirmación de existencia o no existencia de un delito, debe de fundamentarse en hechos fácticos y
no en formalismos, es decir, el tribunal de sentencia penal debe de entrar a conocer la determinación de la
obligación tributaria y concluir si hubo omisión de tributos. Esto es lo que sucede en Argentina.
c) Dejando que la Administración tributaria determine de oficio la obligación tributaria, dando
lugar a los remedios administrativos: oposición a la audiencia, revocatoria y demanda
contenciosa administrativa, para posteriormente, sobre la obligación determinada bajo el control
de juridicidad del contencioso administrativo, se interponga la denuncia correspondiente y se
juzgue sobre la responsabilidad penal, no para el cobro del tributo sino para la sanción
correspondiente. La acción penal se ve suspendida por la mora judicial del contencioso
administrativo.

d) Llevar paralelamente ambos procesos, el contencioso administrativo y el proceso penal,

debiendo esperar el tribunal de sentencia penal a que este firme la sentencia contenciosa
administrativa para llevar a cabo el debate. De esta manera, se avanza en ambos procesos. Así
debiese de suceder en Guatemala conforme las disposiciones del Código Tributario. Este es el
procedimiento previsto para Guatemala. No se verifica este procedimiento por sentencias
jurisprudenciales de la CC antes expuestas.
Doble vía en Argentina como solución al problema.
Hacer click en el link de la imagen.
Jurisdicción y competencia.
La jurisdicción es la potestad de juzgar que se hallan revestidos los jueces
para administrar justicia, y la competencia, la facultad que tienen para conocer
de ciertos asuntos, ya por la naturaleza misma de las cosas, o bien por razón
de las personas.
La competencia la determina la Corte Suprema de Justicia por mandato
constitucional. Pero otra norma constitucional crea una competencia específica
para el tribunal de lo contencioso administrativo. Por tanto, aún cuando el
tribunal de sentencia penal actúa con jurisdicción, y competencia por razón de
materia otorgada por la CSJ, al conocer sobre la juridicidad de la determinación
de la obligación tributaria, por mandato constitucional no tiene competencia
para conocer.
Si el juez penal rechaza la prejudicialidad, es porque necesariamente asumirá la
competencia contenciosa administrativa y control de juridicidad. Lo que no
puede hacer el juez penal es rechazar la prejudicialidad y no conocer sobre la
juridicidad de la determinación de la obligación tributaria, porque acarrea
responsabilidad para el Estado, por violación del artículo 8 de la CADH.
Control de constitucionalidad.
Artículo 204 de la Constitución Política de la República de Guatemala.
Condiciones esenciales de la administración de justicia.
Los tribunales de justicia en toda resolución o sentencia observarán obligadamente el principio de que la
Constitución de la República prevalece sobre cualquier ley o tratado.

Artículo 46. de la Constitución Política de la República de Guatemala.

Preeminencia del Derecho Internacional.
Se establece el principio general de que en materia de derechos humanos, los tratados y convenciones
aceptados y ratificados por Guatemala, tienen preeminencia sobre el derecho interno.
Control de convencionalidad por
jueces nacionales.
El 26 de septiembre de 2006, la Corte Interamericana de Derechos Humanos (CIDH) dictó
sentencia en el caso Almonacid Arellano y otros vs. Chile, Excepciones preliminares, fondo,
reparaciones y costas, resolviendo en el párrafo 124 lo siguiente:

La Corte es consciente que los jueces y tribunales internos están sujetos al imperio de la ley y,
por ello, están obligados a aplicar las disposiciones vigentes en el ordenamiento jurídico. Pero
cuando un Estado ha ratificado un tratado internacional como la Convención Americana, sus
jueces, como parte del aparato del Estado, también están sometidos a ella, lo que les obliga a
velar porque los efectos de las disposiciones de la Convención no se vean mermadas por la
aplicación de leyes contrarias a su objeto y fin, y que desde un inicio carecen de efectos
jurídicos. En otras palabras, el Poder Judicial debe ejercer una especie de "control de
convencionalidad" entre las normas jurídicas internas que aplican en los casos concretos y la
Convención Americana sobre Derechos Humanos. En esta tarea, el Poder Judicial debe tener en
cuenta no solamente el tratado, sino también la interpretación que del mismo ha hecho la Corte
Interamericana, intérprete última de la Convención Americana.
¿Qué hacer cuando el control de
constitucionalidad y convencionalidad
no es suficiente?
Demandar al Estado de Guatemala ante la Corte Interamericana de Derechos Humanos por violación al
debido proceso (Artículo 8 de la Convención). Guatemala es Estado Parte de la Convención Americana
sobre Derechos Humamos desde el 25 de mayo de 1978 y reconoció la competencia contenciosa de la
Corte IDH el 9 de marzo de 1987.

La CIDH es una institución judicial autónoma cuyo objetivo es aplicar e interpretar la Convención
Americana de DDHH. Para el efecto, ejerce una función contenciosa, dentro de la que se encuentra la
resolución de casos contenciosos y el mecanismo de supervisión de sentencias; una función
consultiva; y la función de dictar medidas provisionales.
¿Qué puede ordenar la Corte IDH?
A) Declara la responsabilidad internacional de un Estado por la violación de uno o varios
derechos de la Convención Americana.

B) Ordena una serie de medidas de reparación, que toman en cuenta tanto las
necesidades de reparación de las víctimas del caso así como aquellos aspectos
estructurales o normativos que provocaron la violación y requieren ser modificados por
el Estado para evitar la repetición del mismo tipo de violaciones.

C) Supervisa el cumplimiento de las sentencias y de las reparaciones ordenadas por el

Tribunal en sus decisiones, procurando la materialización de la protección del derecho
reconocido en la Sentencia.
Convención Americana de Derechos
Humanos.
Artículo 10. Derecho a Indemnización. Toda persona tiene derecho a ser indemnizada conforme a
la ley en caso de haber sido condenada en sentencia firme por error judicial.

Artículo 8. Garantías Judiciales

1. Toda persona tiene derecho a ser oída, con las debidas garantías y dentro de un plazo razonable, por
un juez o tribunal competente, independiente e imparcial, establecido con anterioridad por la ley, en
la sustanciación de cualquier acusación penal formulada contra ella, o para la determinación de sus
derechos y obligaciones de orden civil, laboral, fiscal o de cualquier otro carácter.

2. Toda persona inculpada de delito tiene derecho a que se presuma su inocencia mientras no se
establezca legalmente su culpabilidad.
Artículo 25. Protección Judicial

1. Toda persona tiene derecho a un recurso sencillo y rápido o a cualquier otro recurso efectivo ante
los jueces o tribunales competentes, que la ampare contra actos que violen sus derechos
fundamentales reconocidos por la Constitución, la ley o la presente Convención, aun cuando tal
violación sea cometida por personas que actúen en ejercicio de sus funciones oficiales.

2. Los Estados Partes se comprometen:

a) a garantizar que la autoridad competente prevista por el sistema legal del Estado decidirá
sobre los derechos de toda persona que interponga tal recurso;

b) a desarrollar las posibilidades de recurso judicial, y

c) a garantizar el cumplimiento, por las autoridades competentes, de toda decisión en que se haya
estimado procedente el recurso.
Caso Girón Vs. Guatemala
Sentencia de 15 de octubre de 2019.
95. El derecho al debido proceso se refiere al conjunto de requisitos que deben
observarse en las instancias procesales a efecto de que las personas estén en
condiciones de defender adecuadamente sus derechos ante cualquier acto del Estado,
adoptado por cualquier autoridad pública, sea administrativa, legislativa o judicial, que
pueda afectarlos.

96. En términos convencionales el debido proceso se traduce centralmente en las

“garantías judiciales” reconocidas en el artículo 8 de la Convención Americana. La
referida disposición convencional contempla un sistema de garantías que condicionan el
ejercicio del ius puniendi del Estado y que buscan asegurar que el inculpado o imputado
no sea sometido a decisiones arbitrarias (…).
Desde el inicio de las primeras diligencias de un proceso deben concurrir las
máximas garantías procesales para salvaguardar el derecho del imputado a la
defensa. Asimismo, deben concurrir los elementos necesarios para que exista el
mayor equilibrio entre las partes, para la debida defensa de sus intereses y
derechos, lo cual implica, entre otras cosas, que rija el principio de
contradictorio.
Caso Petro Urrego Vs. Colombia.
Sentencia de 8 de julio de 2020.
119. […] Si bien el artículo 8 de la Convención se titula “Garantías
Judiciales”, su aplicación no se limita a los recursos judiciales en sentido
estricto, “sino al conjunto de requisitos que deben observarse en las
instancias procesales” a efecto de que las personas puedan defenderse
adecuadamente ante cualquier acto emanado del Estado que pueda
afectar sus derechos.

De este modo, cuando la Convención alude al derecho de toda persona

a ser oída por un “juez o tribunal competente” para la “determinación
de sus derechos”, está refiriéndose a cualquier autoridad pública, ya
sea administrativa, legislativa o judicial, que a través de sus
resoluciones determine derechos y obligaciones de las personas.
De esta forma, se desprende que cualquier órgano del Estado que ejerza
funciones de carácter materialmente jurisdiccional, tiene la obligación
de adoptar resoluciones apegadas a las garantías del debido proceso
legal en los términos del artículo 8.1 de la Convención Americana.
Por esta razón, en la determinación de los derechos y obligaciones de las
personas, de cualquier carácter, se debe observar “las debidas
garantías” que aseguren, según el procedimiento de que se trate, el
derecho al debido proceso. Esto significa que el incumplimiento de una
de esas garantías conlleva necesariamente una violación de dicha
disposición.
FIN