A S E S O R Í A

CONTABLE Y AUDITORÍA

Tratamiento contable del deterioro

de activos según NIC 36
INFORME ESPECIAL

Martha ABANTO BROMLEY(*)

RESUMEN EJECUTIVO

L a NIC 36 deterioro del valor de los activos dispone que periódicamente se

revise si el valor en libros de un activo individual o una unidad generadora de
efectivo ha sufrido una pérdida por deterioro para lo cual establece pautas prue-
bas para determinarla.

INTRODUCCIÓN b) Durante el periodo han tenido lugar, o se

Si bien resulta evidente que la NIC 36 responde
a la política que los activos no deben presentarse
por un importe mayor al que podría recuperarse
de estos, la citada NIC tiene algunas complejidades
que resultan necesario ser tratadas. En este sentido,
en el presente informe se expondrá de manera
general los principales aspectos a tener en cuenta
para aplicar correctamente la NIC 36 y efectuar
las pruebas requeridas y verificar la existencia de
cualquier pérdida.
I. ¿QUÉ ES EL DETERIORO DE ACTIVO?
El deterioro de activo es la pérdida por deterioro
del valor del activo, es decir, la cantidad en que
excede el importe en libros de un activo o de
una unidad generadora de efectivo a su importe
recuperable.
II. ¿CÓMO DETERMINAR QUE EL ACTIVO SE
ENCUENTRA DETERIORADO?
1. Existencia de indicios de deterioro
Con la finalidad de evaluar si existe algún indicio
de deterioro de valor del activo, una entidad
considerará como mínimo las siguientes fuentes:
1.1. Fuente de Información Interna
a) Se dispone de evidencia sobre la obsolescencia
o deterioro físico de un activo.
espera que en un futuro inmediato, cambios
significativos en el alcance o manera en que
se usa o se espera usar el activo (activo ocioso,
planes de discontinuación o de venta), que
afectarán desfavorablemente a la entidad.
c) Se dispone de evidencia procedente de informes
internos, que indica que el rendimiento eco-
nómico del activo es, o va a ser, peor que el
esperado.
1.2. Fuente de Información Externa
a) Durante el periodo, el valor de mercado del
activo ha disminuido significativamente más
que lo que cabría esperar como consecuencia
del paso del tiempo o de su uso normal.
b) Durante el periodo, o en un futuro inmediato,
hay cambios significativos con una incidencia
adversa sobre la entidad, referentes al entorno
legal, económico, tecnológico o de mercado
en los que esta opera, o bien en el mercado
al que está destinado el activo.
c) Durante el periodo, las tasas de interés
de mercado, u otras tasas de mercado de
rendimiento de inversiones, han sufrido
incrementos que probablemente afecten a
la tasa de descuento utilizada para calcular
el valor en uso del activo.
d) El importe en libros de los activos netos de la
entidad es mayor que su capitalización bursátil.
Cabe indicar que independientemente de la exis-
tencia de cualquier indicio de deterioro del valor,

(*) Contadora Pública Colegiada Certificada por la Universidad Inca Garcilaso de la Vega. Diplomada en la Especialización de Normas Inter-
nacionales de Información Financiera (NIIF) del Colegio de Contadores Públicos de Lima. Diplomada en Gestión y Consultoría Tributaria,
Facultad de Ciencias Administrativas de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos. Diplomada en Normas Internacionales de Información
Financiera (NIIF) aplicadas a la Gestión Financiera de la Universidad de Piura. Asesora contable-tributaria de Contadores & Empresas y
Gaceta Consultores S.A.

B-1 CONTADORES & EMPRESAS / N° 256 B-1

40 ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA

la entidad deberá también comprobar anualmente el deterioro III. RECONOCIMIENTO DE LA PÉRDIDA POR DETERIORO
de valor de:
• Activos intangibles con una vida útil indefinida, así como Se reconocerá la pérdida por deterioro, cuando el importe
de los activos intangibles que aún no estén disponibles en libros (incluyendo valorizaciones previas) es mayor que el
para su uso. importe recuperable, es decir, el mayor entre valor razonable
menos los costos de venta y valor en uso
• Plusvalía adquirida en una combinación de negocios.
En este caso, la comprobación anual puede efectuarse en Deterioro de activos
cualquier momento dentro del periodo anual, siempre que se
efectúe en la misma fecha cada año. Importe en libros
(Incluyendo
2. Bien sujeto a deterioro valorizaciones Importe recuperable
De acuerdo con la NIC 36, los bienes sujetos a deterioro son previas)
las inversiones en subsidiarias o asociadas y los activos fijos que
posee una empresa, sin embargo, debe precisarse lo siguiente:
• Se aplica a propiedades de inversión dentro del alcance de El mayor entre:
la NIC 40, salvo que se midan a su valor razonable.
• Se aplica a los activos biológicos relacionados con la acti-
vidad agrícola dentro del alcance de la NIC 41, salvo que
se midan a su valor razonable menos los costos de venta(1).
Asimismo es aplicable a los activos que se contabilicen, según Valor en uso Valor razonable
su valor revaluado (es decir, valor razonable en la fecha de la menos costos de
revaluación menos cualquier depreciación acumulada posterior y comercialización
pérdida por deterioro de valor acumulada posterior) de acuerdo
con otras NIIF, como el modelo de revaluación de la NIC 16
Propiedades, Planta y Equipo y la NIC 38 Activos Intangibles. Si el importe recuperable es menor al importe en libros,
La única diferencia entre el valor razonable de un activo y su se debe reducir este hasta el importe recuperable recono-
valor razonable menos los costos de disposición es el costo ciéndose como: (1) Gasto del periodo, o (2) Reducción de
incremental directo atribuible a la disposición del activo. la revaluación.
Para registrar el menor importe en que se reduce el valor de los
3. Cuantificación del importe recuperable activos deteriorados, el Plan Contable ha dispuesto la utilización
Es el mayor entre su valor razonable menos los costos de venta de la Cuenta 36 Desvalorización del activo inmovilizado, tal
y el valor en uso, de un activo individual o unidad generadora como se muestra a continuación:
de efectivo.
Cuenta Nomenclatura
• Valor razonable menos los costos de venta: Es el importe
que se puede obtener por la venta de un activo o unidad
361 Inversiones Inmobiliarias
generadora de efectivo, en una transacción realizada en
condiciones de independencia mutua, entre partes inte-
resadas y debidamente informadas, menos los costos de 363 Inmuebles, maquinarias y equipo
disposición. Se encuentra en el precio de un mercado activo
o en base a la mejor información disponible. 364 Activos intangibles

• Valor de uso: Es el valor presente de los flujos futuros de 365 Activos biológicos
efectivo estimados que se espera obtener de un activo o
unidad generadora de efectivo. A efectos se utiliza una 366 Inversiones mobiliarias
tasa de descuento, que entre otras, podrá ser la WACC
(Weighted average cost of capital).
IV. REVERSIÓN DE LA PÉRDIDA POR DETERIORO
CAA D
WACC = Ke + Kd (1 - T)
CAA + D CAA + D De otro lado, también la entidad evaluará, al final de cada
Donde: periodo sobre el que se informa, si existe algún indicio de que
la pérdida por deterioro del valor reconocida, en periodos
Ke : Tasa o de costo de oportunidad de los accionistas. Se utiliza para obte-
nerla el método CAPM o es descuento de los dividendos futuros. anteriores, para un activo distinto de la plusvalía, ya no existe
CAA : Capital aportado por los accionistas.
o podría haber disminuido. Si existiera tal indicio, la entidad
estimará nuevamente el importe recuperable del activo
D : Deuda financiera contraída.
Kd : Costo de la deuda financiera. De esta manera de confirmarse el recupero del valor, revertirá
T : Tasa de impuesto a las ganancias. la pérdida por deterioro del valor reconocida en periodos an-
teriores para un activo, distinto de la plusvalía, si, y solo si, se
Si cualquiera de esos importes excediera el importe en libros hubiese producido un cambio en las estimaciones utilizadas,
del activo, este no habría sufrido un deterioro de su valor y, no
sería necesario estimar el otro. Asimismo, si no hubiese razón
para creer que el valor en uso de un activo excede de forma
significativa a su valor razonable menos los costos de venta, (1) La única diferencia entre el valor razonable de un activo y su valor razonable menos
los costos de disposición es el costo incremental directo atribuible a la disposición
se considerará a este último como su importe recuperable. del activo.

B-2 2da. quincena - Junio 2015

 INFORME ESPECIAL 41

para determinar el importe recuperable del mismo, desde que
se reconoció la última pérdida por deterioro
El importe en libros de un activo, distinto de la plusvalía,
incrementado tras la reversión de una pérdida por deterioro
del valor, no excederá al importe en libros que podría haberse
obtenido (neto de amortización o depreciación) si no se hubiese
reconocido una pérdida por deterioro del valor para dicho
activo en periodos anteriores.
V. REVELACIONES
La entidad revelará, entre otros, los siguientes importes para
cada clase de activos:
a) Las pérdidas por deterioro del valor reconocidas en el
gastos de desmontaje de S/. 100,000, siendo los flujos de
efectivos esperados de la planta para los próximos seis (6)
años de S/. 180,000, S/. 150,000, S/. 120,000, S/. 90,000
S/. 70,000 y S/. 50,000.
El costo financiero promedio de la empresa es del 12 %
anual.
Solución:
De acuerdo con los datos de la consulta, tenemos los si-
guientes resultados: ver cuadro N° 1.
2 CASO PRÁCTICO

resultado del periodo, así como la(s) partida(s) del estado

del resultado integral que las incluyan.
b) Las reversiones de pérdidas por deterioro reconocidas en el
resultado del periodo, así como la(s) partida(s) del estado
del resultado integral en que se incluyen.
c) Pérdidas por deterioro de activos revaluados reconocidas
directamente en otro resultado integral durante el periodo.
d) Reversiones de pérdidas por deterioro de activos revaluados
reconocido en otro resultado integral durante el periodo.
Bien medido al costo
Una empresa ha determinado un deterioro en una de sus
maquinarias. El valor en libros de la maquinaria es de
S/. 48,000 neto de una depreciación acumulada de
S/. 72,000.
El valor de uso de la maquinaria asciende a S/. 36,000 y
el valor razonable menos costo de venta es de S/. 30,000.
Se sabe además que la tasa de depreciación financiera de
la maquinaria es de 10% y restan cuatro (4) años de vida
útil.

1 CASO PRÁCTICO Solución:

1. Determinación del importe recuperable
• Importe en libros:
Determinación del importe recuperable
Una empresa construyó una planta eléctrica a base de pe- Detalle S/.
tróleo que ha estado usando por varios años, siendo su
valor en libros al 31/12/2014 de S/. 520,000. Costo de adquisición 120,000

Debido al alza del petróleo, la empresa compró una nueva Depreciación acumulada -72,000
planta a base de gas natural, por lo que solo utilizará la
planta a base de petróleo cuando exceda la capacidad de Importe en libros 48,000
la nueva planta.
El valor razonable menos costo de venta de la planta de • Valor en uso : S/. 36,000
petróleo, según tasación es de S/. 440,000 neto de los • Valor razonable menos costo de venta: S/. 30,000

CUADRO N° 1

Valor razonable menos costo 440.000,00

Año Flujo estimado Factor Flujo descontado

2015 180.000,00 1/(1.12) 160,714.29

2016 150.000,00 1/(1.12)^2 119,579.08 Importe recuperable.

Se toma el mayor
2017 120.000,00 1/(1.12)^3 85,413.63
S/. 487,955.07
2018 90.000,00 1/(1.12)^4 57,196.63

2019 70.000,00 1/(1.12)^5 39,719.88

2020 50.000,00 1/(1.12)^6 25,331.56

660.000,00 Valor de uso 487,955.07

CONTADORES & EMPRESAS / N° 256 B-3

42 ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA

Como podemos apreciar, el mayor entre el valor en uso y

el valor razonable menos costo de venta es el valor de uso,
por tanto, el importe recuperable sería S/. 36,000. Una
vez obtenido.
3 CASO PRÁCTICO

2. Determinación del importe deteriorado

Bien medido al valor revaluado
En este caso, el importe en libros del activo de S/. 48,000
Una empresa desea determinar si se ha producido un de-
es superior al importe recuperable de S/. 36,000, por tan-
terioro en una de sus maquinarias medida al valor reva-
to, el importe deteriorado sería la diferencia de S/. 12,000
luado. El valor en libros de la maquinaria se muestra a
(S/. 48,000 - S/. 36,000).
continuación:
3. Asiento contable
Detalle Costo Mayor valor Valor en libros
ASIENTO CONTABLE

-------------------------------- x ------------------------------ Costo 1,500 13,500 15,000

68 Valuación y deterioro de activos y provisiones 12,000

Depreciación acumulada -750 -6,750 -7,500
685 Deterioro del valor de los activos
Total 750 6,750 7,500
6852 Desvalorización de inmuebles maquinaria

y equipo El importe recuperable de la maquinaria asciende a

S/. 4,500.
68522 Maquinarias y equipos de explotación
Se sabe además que la tasa de depreciación financiera de
36 Desvalorización de activo inmovilizado 12,000 la maquinaria es de 10% y restan cinco (5) años de vida
363 Desvalorización de inmuebles, maquinaria
útil.

y equipo Solución:
3633 Maquinarias y equipos de explotación 1. Determinación del importe recuperable
36331 Maquinarias y equipos de explotación - • Importe en libros:
Costo de adquisición o construcción
Detalle S/.
x/x Por el deterioro de la maquinaria.
Costo de adquisición 15,000
-------------------------------- x ------------------------------

94 Gastos administrativos 12,000 Depreciación acumulada -7,500

78 Cargas cubiertas por provisiones 12,000

Importe en libros 7,500
781 Cargas cubiertas por provisiones
• Importe recuperable: S/. 4,500
x/x Por el destino de la cuenta 68.
2. Determinación del importe deteriorado
-------------------------------- x ------------------------------
En el presente caso el importe en libros de S/. 7,500 es
superior al importe recuperable de S/. 4,500, por tanto, el
4. Determinación del nuevo importe en libro importe deteriorado sería la diferencia S/. 3,000 (S/. 7,500
- S/. 4,500).
Detalle S/.
3. Asiento contable
Costo de adquisición 120,000 ASIENTO CONTABLE
Depreciación acumulada -72,000
-------------------------------- x ------------------------------
Deterioro -12,000
57 Excedente de revaluación 3,000
Nuevo importe en libro 36,000
571 Excedente de revaluación

5. Determinación de la depreciación anual a partir del 5712 Inmuebles, maquinaria y equipos

deterioro 36 Desvalorización de activo inmovilizado 3,000

Una vez determinado el nuevo importe en libros y de 363 Desvalorización de inmuebles, maquinaria
acuerdo con los datos de la consulta el cálculo en delante y equipo
de la depreciación anual correspondería a:
3633 Maquinarias y equipos de explotación
Depreciación anual = Nuevo importe en libros / vida útil 36331 Maquinarias y equipos de explotación -
restante
Costo de adquisición o construcción
Depreciación anual S/. 36,000 /4 x/x Por el deterioro de la maquinaria.
Depreciación anual = S/. 9,000 -------------------------------- x ------------------------------

B-4 2da. quincena - Junio 2015

 INFORME ESPECIAL 43

En este caso se reconoce una pérdida, pues en el caso que

se determine un deterioro en un bien revaluado, se tratará
como un decremento de la revaluación efectuada.
Imp. Recuperable 118,500
4. Determinación del nuevo importe en libro
Límite (2) 112,500 112,500
Detalle S/.

Costo de adquisición 15,000

Depreciación acumulada -7,500 Reversión (2) - (1) 16,072

Deterioro -3,000

Nuevo importe en libro 4,500

2. Asiento contable
ASIENTO CONTABLE
5. Determinación de la depreciación anual a partir del
deterioro -------------------------------- x ------------------------------

Una vez determinado el nuevo importe en libros y de
acuerdo con los datos de la consulta el cálculo en adelante
de la depreciación anual correspondería a:
Depreciación anual = Nuevo importe en libros / vida útil
restante
Depreciación anual S/. 4,500 /5
Depreciación anual = S/. 900
36 Desvalorización de activo inmovilizado 16,072
363 Desvalorización de inmuebles, maquinaria
y equipo
3633 Maquinarias y equipos de explotación
36331 Maquinarias y equipos de explotación -
Costo de adquisición o construcción

75 Otros ingresos de gestión 16,072

757 Recuperación de deterioro de cuentas

4 CASO PRÁCTICO
de activos inmovilizados

7572 Recuperación de deterioro de inmuebles,

Reversión de deterioro
maquinaria y equipo
Una empresa en el ejercicio 2014 reconoció una pérdida
x/x Por el recupero del deterioro.
por deterioro de S/. 22,500, respecto de una maquinaria
que tenía un valor en libros de S/. 157,500, neta de una -------------------------------- x ------------------------------
depreciación acumulada de S/. 67,500.
En los dos ejercicios siguientes efectuó una deprecia- 3. Determinación del nuevo importe en libro
ción de S/. 19,285.71 para cada periodo, siendo el va-
lor en libros al 31/12/2016 de S/. 96,428.58 ¿Cuál se- Detalle S/.
ría el efecto de un cambio si el importe recuperable es
S/. 118,500?
Costo de adquisición 225,000

Solución:
Depreciación acumulada -106,072
1. Determinación del importe recuperable
Se sabe que la tasa de depreciación del bien es del 10% Deterioro 2014 -22,500
anual.
Recupero 2016 16,072
Concepto Real Límite
Nuevo importe en libro 112,500
Costo original
225,000 225,000
depreciación: 4. Determinación de la depreciación anual a partir del
deterioro
Acumulada 2014 -67,500 -67,500
Una vez determinado el nuevo importe en libros y de
Depreciación periodo 2015 -19,286 -22,500 acuerdo con los datos de la consulta el cálculo en delante
de la depreciación anual correspondería a:
Depreciación periodo 2016 -19,286 -22,500 Depreciación anual = Nuevo importe en libros / vida útil
restante
Pérdida deterioro -22,500
Depreciación anual S/. 112,500 /5
Valor Libros (1) 96,428 112,500
Depreciación anual = S/. 22,500

CONTADORES & EMPRESAS / N° 256 B-5

44 ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA

Seguros contratados a favor de personal

e hijos mayores de 18 años
CONTABILIDAD VS. TRIBUTACIÓN

Jorge CASTILLO CHIHUÁN(*)

1. Planteamiento 622 Otras remuneraciones

La empresa Cocigesa S.A.C. otorga un seguro 40 Tributos, contraprestaciones y
particular al gerente general de la empresa, sus-
cribiendo el contrato de una póliza de seguro de aportes al Sistema de pensiones
salud, bajo los términos siguientes:
y de salud por pagar 594
- Trabajador en planilla : S/. 1,500
401 Gobierno central
- Cónyuge : S/. 1,000
4011 Impuesto General a las
- Hijo menor de 18 años : S/. 800 Ventas
- Hijo mayor de 18 años : S/. 1,200 40111 IGV - Cuenta propia
¿Cuál es el tratamiento contable y tributario del 46 Cuentas por pagar diversas -
desembolso por la firma de la póliza de seguros,
bajo la consideración que este beneficio se aplica Terceros 5,310
a todos los gerentes y familiares de estos?
469 Otras cuentas por pagar
Datos adicionales: diversas
- El importe de la factura del seguro privado es 4699 Otras cuentas por pagar
de S/. 4,500 más IGV.
x/x Provisión de la Factura Nº xxx por el
- El hijo mayor de 18 años no tiene incapacidad. seguro de salud, suscrito con una
entidad privada.
2. Tratamiento contable
---------------------- x --------------------
Se trata de gastos que se generan por la suscripción
de una póliza de seguro que otorga al gerente 46 Cuentas por pagar diversas -
general de la empresa y familiares, un beneficio
Terceros 5,310
que se encuentra regulado en la NIC 19.
Por lo tanto, para fines contables debemos con- 469 Otras cuentas por pagar
tabilizar el reconocimiento del gasto efectuado, diversas
considerando lo siguiente:
4699 Otras cuentas por pagar
Detalle Seguro IGV Total 10 Efectivo y equivalentes de efectivo 5,310

Gerente general 1,500 270 1,770 104 Cuentas corrientes en

instituciones financieras
Cónyuge 1,000 180 1,180
1041 Cuentas corrientes

Hijo menor de 18 años 800 144 944 operativas

x/x Por el pago de la póliza de seguro

Hijo mayor de 18 años 1,200 216 1,416
de salud.

Total: S/. 4,500 810 5,310 ---------------------- x --------------------

ASIENTO CONTABLE 3. Tratamiento tributario

---------------------- x --------------------
62 Gastos de personal, directores y
gerentes
Conforme al inciso ll) del artículo 37 de la LIR, serán
deducibles para el cálculo de la renta de tercera
categoría, los gastos y contribuciones destinados
4,716
a prestar al personal servicios de salud, recreativos,
culturales y educativos; así como los gastos de

(*) Contador Público Colegiado Certificado por la Universidad San Martín de Porres. Ex Coordinador General del Centro de Orientación al
Contribuyente del CCPL. Asesor tributario y contable de Contadores & Empresas y Gaceta Consultores S.A. Asesor tributario y laboral de
Soluciones Laborales. Conferencista en el Colegio de Contadores Públicos de Lima.

B-6 2da. quincena - Junio 2015


enfermedad de cualquier servidor. Adicionalmente serán de-
ducibles los gastos que efectúe el empleador por las primas de
seguro de salud del cónyuge e hijos del trabajador
trabajador, siempre que
estos últimos sean menores de 18 años. Sin embargo, el gasto
ocasionado por los hijos mayores a 18 años, serán deducibles
siempre y cuando se encuentren incapacitados
incapacitados.
Como se aprecia, para fines tributarios existe cierta limitación
en los gastos de seguro de salud en relación con los hijos del
trabajador.
Por tal motivo, de acuerdo al caso planteado, el hijo mayor
de 18 años, NO se encuentra incapacitado, por lo tanto, NO
podrá ser considerado el porcentaje del gasto realizado por
el referido hijo. Lo que conlleva a efectuar el reparo tributario
de la prima respectiva, incluido el IGV que corresponda
corresponda.
Dieta del directorio en empresa con pérdida contable
1. Planteamiento
La empresa Sagitario S.A.C., durante el ejercicio 2014, otorgó
remuneraciones por concepto de dietas al directorio por el
importe de S/. 84,000, efectuándose las retenciones corres-
pondientes, las mismas que fueron depositadas y pagados en
su oportunidad.
Sin embargo, al cierre del ejercicio 2014, determinó una “pér-
dida contable” de S/. 144,500.
¿Cuál es el tratamiento contable y tributario con relación al
pago de dieta a los directores por el ejercicio 2014 bajo la
circunstancias establecida?
2. Tratamiento contable
El pago de remuneraciones por dietas de directorio constituye
un egreso financiero de la empresa, por lo tanto, durante el
ejercicio 2014, se han reconocido el gasto mediante la provisión
de acuerdo con lo acordado.
Por lo tanto, para fines contables debemos contabilizar la pro-
visión del gasto efectuado, considerando el registro resumen
siguiente:
ASIENTO CONTABLE
-------------------------------- x ------------------------------
62 Gastos de personal, directores y gerentes
(*)
628 Retribuciones al directorio
40 Tributos, contraprestaciones y aportes al Sistema
de pensiones y de salud por pagar
401 Gobierno central
4017 Impuesto a la renta
40172 Renta de cuarta categoría
401721 Dietas al directorio
44 Cuentas por pagar a los accionistas (socios),
directores y gerentes
442 Directores
4421 Dietas
x/x Por la provisión de la participación al directorio.
-------------------------------- x ------------------------------
(*) Para fines didáctico, se ha centralizado en un solo asiento, la remuneración total al
directorio.
CONTABILIDAD VS. TRIBUTACIÓN 45
4. Efectos del tratamiento contable vs. tributario
Si bien es cierto, para fines contables el registro del importe total
por concepto de la prima de la póliza de seguro de salud y el
IGV que no puede tomarse como crédito fue cargado al gasto
(S/. 4,716), para fines tributarios, teniendo en cuenta la limi-
tación antes señalada, debería repararse el gasto incurrido en
su hijo mayor de 18 años que no se encuentra incapacitado.
Siendo así, la empresa Cocigesa S.A.C debe efectuar un reparo
tributario, por el importe de S/. 1,416, suma que representa el
tributario
gasto por la prima del seguro de salud del hijo mayor de 18 años
(S/. 1,200 + S/. 216), incluido el IGV correspondiente, acción
que será realizada vía declaración jurada anual del Impuesto
a la Renta mediante su inclusión en la casilla de adiciones,
considerándose como una “diferencia
diferencia permanente
permanente”.
ASIENTO CONTABLE
-------------------------------- x ------------------------------
44 Cuentas por pagar a los accionistas (socios),
directores y gerentes 75,600
442 Directores
4421 Dietas
10 Efectivo y equivalentes de efectivo 75,600
104 Cuentas corrientes en instituciones
financieras
1041 Cuentas corrientes operativas
x/x Por el pago de las dietas al directorio.
-------------------------------- x ------------------------------
3. Tratamiento tributario
Conforme al inciso m), del artículo 37 de la LIR, son deduci-
bles las remuneraciones que por el ejercicio de sus funciones
correspondan a los directores de sociedades anónimas, en la
parte que en conjunto no exceda del seis por ciento (6%) de la
84,000
utilidad comercial del ejercicio antes del Impuesto a la Renta.
Sin embargo, de acuerdo con los datos proporcionados por la
empresa Sagitario S.A.C., el resultado final del ejercicio 2014
8,400 arroja una “pérdida comercial” de S/. 144,500, ante este hecho,
la deducibilidad de la remuneración de directorio debe ser
reparado, al no existir importe que permita el cálculo del tope
establecido en la Ley del Impuesto a la Renta. Esta apreciación
se ratifica con la opinión vertida en la Resolución del Tribunal
Fiscal Nº 06887-4-2005.
4. Efectos del tratamiento contable vs. tributario
75,600 Si bien es cierto, para fines contables el registro de los desem-
bolsos efectuados por concepto del pago de remuneraciones
al directorio (S/. 84,000) se debe reconocer como gasto, para
fines tributarios, no tiene tal condición, al obtener la empresa
perdida comercial en el ejercicio respectivo, por lo tanto, los
gastos incurridos por dicho concepto no serán deducibles
puesto que no habría el límite referencial antes mencionado
para determinar el mismo al no existir base de cálculo.
CONTADORES & EMPRESAS / N° 256 B-7
46 ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA

Siendo así, la empresa Sagitario S.A.C debe efectuar un reparo jurada anual del Impuesto a la Renta, mediante su inclusión en
tributario, por el importe de S/. 84,000, suma que representa
tributario la casilla de adiciones, considerándose como una “diferencia
la dieta al directorio, acción que será realizada vía declaración permanente”.

Gastos personales del accionista

1. Planteamiento ASIENTO CONTABLE

El accionista mayoritario de una empresa, quien tiene el cargo de -------------------------------- x ------------------------------

gerente general, durante el mes de febrero 2015, ha acumulado
gastos personales, como seguros (S/. 3,894), membresías de 64 Gastos por tributos 595
un club (S/. 5,646), equipos personales y similares (S/. 4,974), 641 Gobierno central
por el importe de S/. 14,514 (incluido IGV).
6419 Otros
Los gastos personales fueron registrados en la cuenta 65 Otros
gastos de gestión. 64191 Impuesto a la renta a los dividendos

40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema

2. Tratamiento contable
Al incurrir en salida de fondos de la empresa, contablemente, de pensiones y de salud por pagar 595
la empresa reconocerá los gastos de acuerdo al concepto por 401 Gobierno central
el cual se invierte, en este caso, son gastos del gerente general
mayoritario de la empresa. 4018 Otros impuestos y contraprestaciones

Al respecto, se muestra un registro contable consolidado para 40185 Impuesto a los dividendos
todos los gastos: x/x Por el reconocimiento del impuesto a los dividendos
presuntos.
ASIENTO CONTABLE
-------------------------------- x ------------------------------
-------------------------------- x ------------------------------

65 Otros gastos de gestión 14,514

3. Tratamiento tributario
659 Otros gastos de gestión
Para efectos tributarios, la empresa se maneja como una
6593 Gerentes
entidad separado de los dueños (accionistas), siendo así, los
65931 Seguros 3,894 gastos personales del gerente, deben considerarse como gastos
personales.
65932 Suscripción 5,646
El inciso g) del artículo 24-A de la Ley del Impuesto a la Renta
65933 Otras cargas personales 4,974
precisa que “toda suma o entrega en especie que resulte
46 Cuentas por pagar diversas - Terceros 14,514 renta gravable de la tercera categoría, en tanto signifique
una disposición indirecta de dicha renta no susceptible de
469 Otras cuentas por pagar diversas
posterior control tributario, incluyendo las sumas cargadas
4699 Otras cuentas por pagar a gastos o ingresos no declarados”, serán considerados
como dividendos presuntos,
presuntos los cuales conforme con el
x/x Por el reconocimiento de los gastos efectuados por
segundo párrafo del artículo 55 de la Ley debe abonarse al
el gerente general.
fisco dentro del mes siguiente de efectuada la disposición
-------------------------------- x ------------------------------ indirecta de la renta.

46 Cuentas por pagar diversas - Terceros
469 Otras cuentas por pagar diversas
4699 Otras cuentas por pagar
10 Efectivo y equivalentes de efectivo
104 Cuentas corrientes en instituciones
financieras
1041 Cuentas corrientes operativas
x/x Pagos diversos del gerente general de la empresa.
Ahora bien, teniendo en cuenta que se han realizado
gastos ajenos a la actividad de la empresa de parte del
accionista, este importe se considera como un retiro de
dividendos de parte del accionista - gerente de la empresa,
y contablemente se genera una obligación por dividendos
presuntos:
14,514 De otro lado, conforme con el inciso a) del artículo 44 de la Ley
del Impuesto a la Renta, no resultan deducibles para determinar
la renta neta de tercera categoría los gastos personales y de
sustento. A su vez, acorde con el artículo 37 de la mencionada
Ley, los gastos aceptables son aquellos que en general cumplen
14,514 con el criterio de causalidad.
4. Efectos del tratamiento contable vs. tributario
Si bien el impuesto asumido por la empresa constituye
un gasto contable, para fines tributarios, dichos gastos
ascendentes al importe de S/. 14,514 no serán admitidas
para determinar la renta neta, toda vez que no son nece-
sarios para producir, mantener y generar rentas de tercera
categoría para la empresa.
Asimismo, el importe de S/. 595, cargado a una cuenta
de gasto (por el impuesto a los dividendos) debe ser
reparado vía declaración jurada anual del Impuesto a
la Renta.

B-8 2da. quincena - Junio 2015

 CONTABILIDAD VS. TRIBUTACIÓN 47

Compra sujeto a bancarización, NO realizado en un 100%

1. Planteamiento
42 Cuentas por pagar comerciales - Terceros 29,500
La empresa Comercial Santa Isabel S.A.C. contrató los servi-
cios de una empresa auditora para realizar un examen de los 421 Facturas, boletas y otros comprobantes
procesos y de la actividad económica de su organización para
por pagar
confirmar si se ajustan a lo fijado por las leyes y/o a las buenas
prácticas corporativas. 4212 Emitidas
La cancelación de la factura se realizó de acuerdo con la con-
10 Efectivo y equivalentes de efectivo 29,500
dición siguiente:
- 50% en efectivo; y, 104 Cuentas corrientes en instituciones

- 50% con cheque, sin el sello “No negociable”. financieras

¿Cuál es el tratamiento contable y tributario con relación al
1041 Cuentas corrientes operativas
pago efectuado bajo las modalidades acordadas, considerando
que el servicio fue prestado en el ejercicio 2015? x/x Pago del servicio prestado por auditoría.
Dato adicional:
-------------------------------- x ------------------------------
- Costo del servicio recibido: S/. 25,000 más IGV.

2. Tratamiento contable 3. Tratamiento tributario

Para fines contables, la prestación de servicio que percibe De acuerdo a los datos proporcionados, la cancelación
la empresa Santa Isabel genera un gasto, siendo su recono- del servicio recibido se efectuó mediante dos (2) pagos de
cimiento cuando se concluya el servicio de auditoría por el S/. 14,750 cada uno, por lo tanto, su cancelación debe ser
importe pactado. a través de la bancarización, por aplicación del artículo 4
del Decreto Supremo Nº 150-2007-EF, donde se precisa
ASIENTO CONTABLE que “el monto a partir del cual se deberá utilizar medios
de pago es de S/. 3,500 o US$ 1,000”.
-------------------------------- x ------------------------------
Sin embargo, al ser pagados en efectivo y con cheque sin el
63 Gastos de servicios prestados por terceros 25,000
sello “No negociable”, no califica como pago bancarizado, al
632 Asesoría y consultoría no haber aplicado un “medio de pago”. Con relación al pago
con cheque, el inciso g) del artículo 5 de la norma mencionada,
6323 Auditoría y contable considera como medio de pago: Cheques con la cláusula de
63231 Auditoría “no
no negociables”,
negociables “intransferibles”, “no a la orden” u otra
equivalente, emitidos al amparo del artículo 190 de la Ley de
40 Tributos, contraprestaciones y aportes al Sistema Títulos Valores.
de pensiones y de salud por pagar 4,500 Asimismo, para fines tributarios, los pagos que se efectúen sin
utilizar medios de pago, no darán derecho a deducir gastos,
401 Gobierno central
costos o créditos; a efectuar compensaciones ni a solicitar
4011 Impuesto general a las ventas devoluciones de tributos, saldos a favor, reintegros tributarios,
recuperación anticipada, restitución de derechos arancelarios,
40111 IGV - Cuenta propia
según precisa el artículo 8 de la norma que regula la banca-
42 Cuentas por pagar comerciales - Terceros 29,500 rización.

421 Facturas, boletas y otros comprobantes 4. Efectos del tratamiento contable vs. tributario
por pagar Si bien es cierto, para fines contables el registro del gasto efec-
tuado por la prestación de servicios de auditoría (S/. 25,000)
4212 Emitidas
se debe reconocer como gasto, para fines tributarios, no tiene
x/x Provisión del servicio prestado por auditoría. tal condición, al no haber utilizado un medio de pago para la
cancelación de la factura recibida.
-------------------------------- x ------------------------------
Es importante señalar, que el importe del IGV (S/. 4,500)
94 Gastos administrativos 25,000
cargado como crédito fiscal, NO podrá ser utilizado como
79 Cargas imputables a cuentas de costos y gastos 25,000 tal, efectuándose un asiento de reclasificación, con cargo a la
cuenta 6311 con abono a la cuenta 40111.
791 Cargas imputables a cuentas de costos
Siendo así, la empresa Santa Isabel S.A.C. debe efectuar un
y gastos reparo tributario
tributario, por el importe de S/. 29,500 (incluye IGV),
x/x Por el destino del gasto por el servicio de auditoría. suma que representa el servicio de auditoría, acción que será
realizada vía declaración jurada anual del Impuesto a la Renta,
-------------------------------- x ------------------------------ mediante su inclusión en la casilla de adiciones, considerándose
como una “diferencia
diferencia permanente
permanente”.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 256 B-9

48 ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA

Jeanina RODRIGUEZ TORRES(*)

CASOS PRÁCTICOS
Tratamiento de la entrega de gratificaciones por Fiestas Patrias

Caso: Martín Zapata - sueldo mensual S/. 1000/6 = 166.66

Luciana Herrera-sueldo mensual S/. 900/6 = 150.00
La empresa Cala S.A.C, dedicada a la venta de
A continuación, para fines prácticos se ha con-
perfumes, pagará a sus trabajadores las grati-
siderado el registro contable consolidado por la
ficaciones de julio por Fiestas
iestas Patrias.
atrias.
gratificación de Fiestas Patrias de enero a junio
Dato adicional: que implicará reconocer de manera conjunta el
-Sueldos mensuales de dos (2) trabajadores devengo del gasto por la gratificación de julio y
que laboran para la empresa, que vienen la obligación de pago al trabajador.
prestando servicios desde hace dos años, tal ASIENTO CONTABLE
como se detalla en el siguiente cuadro con sus
correspondientes remuneraciones: ---------------------- x --------------------
62 Gastos de personal, directores
Sueldos(*)
y gerentes 2,071
Trabajadores Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio 621 Remuneraciones
Martín Zapata 6214 Gratificaciones(*)
Carranza 1,000 1,000 1,000 1,000 1,000 1,000
62141 Martin Zapata
Luciana Herrera
Carranza 1,000
Rodríguez 900 900 900 900 900 900
62142 Luciana Herrera
(*) La remuneración es fija, no varía.
Rodríguez 900
¿Cuál sería el tratamiento y registro contable? 622 Otras remuneraciones
6221 Bonificación extraordinaria(**)
Solución: 62211 Martin Zapata Carranza 90
62212 Luciana Herrera
De acuerdo al párrafo OB17 del Marco Conceptual
Rodríguez 81
de las NIIF, el devengo describe los efectos de las 41 Remuneraciones y participaciones
transacciones, sucesos y circunstancias sobre los por pagar 2,071
recursos económicos y los derechos de los acree- 411 Remuneraciones por pagar
dores de la entidad que informa en los periodos 4114 Gratificaciones por
en que esos efectos ocurren, independientemente pagar 1,900
si se cobra o paga en un periodo diferente. 419 Otras remuneraciones y
participaciones por pagar
Asimismo, en el párrafo 9 de la NIC 19 se señala
4191 Bonificación
que los beneficios a los empleados a corto plazo, extraordinaria(**) 171
son aquellos que se esperan liquidar totalmente x/x Por la gratificación de julio y la
antes de doce meses después del final del periodo bonificación.
anual sobre el que se informa en el que los em- ---------------------- x --------------------
pleados presten los servicios relacionados. Agrega
que incluyen conceptos tales como los siguientes: (*) 1/6 de la remuneración por cada mes del semestre.

sueldos, salarios y aportaciones a la seguridad social, (**) De acuerdo a la Ley Nº 30334,Ley que establece medidas para
dinamizar la economía en el 2015.
derechos por permisos retribuidos y ausencia retri-
buida por enfermedad, participación en ganancias Ver cuadro N° 1.
e incentivos; y beneficios no monetarios a los em- Registro contable por la cancelación de las grati-
pleados actuales (tales como atenciones médicas, ficaciones por Fiestas Patrias a ser pagadas a los
alojamiento, automóviles y entrega de bienes y trabajadores en el mes de julio.
servicios gratuitos o parcialmente subvencionados).
ASIENTO CONTABLE
Por lo tanto, los beneficios a corto plazo deben recono-
---------------------- x --------------------
cerse a medida de que el trabajador presta sus servicios
41 Remuneraciones y participaciones
a Cala S.A.C., así en el caso planteado, se reconoce
por pagar 2,071
que respecto de las gratificaciones por Fiestas Patrias 411 Remuneraciones por pagar
de julio se encuentra obligada de manera mensual. 4114 Gratificaciones por
El registro del importe por devengar mes a mes de pagar 1,900
la gratificación por cada trabajador es en función 419 Otras remuneraciones y
de un sexto de su remuneración: participaciones por pagar

CUADRO N° 1
Trabajador mes enero febrero marzo abril mayo junio total
Sr. Zapata 1/6 del sueldo S/.1,000 166.7 166.67 166.67 166.7 166.67 166.65 1000
Srta. Herrera 1/6 del sueldo S/. 900 150.0 150.0 150.0 150.0 150.0 150.0 900

(*) Contadora Pública Colegiada por la Universidad Privada San Pedro de Chimbote. Asesora contable de Contadores & Empresas. Asesora y
consultora en temas contables y Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF).

B-10 2da. quincena - Junio 2015

 CASOS PRÁCTICOS 49

4191 Bonificación extraordinaria(*) 171 1041 Cuentas corrientes operativas

10 Efectivo y equivalentes de efectivo 2,071 x/x Por el pago de la gratificación.
104 Cuentas corrientes en instituciones -------------------------------- x ------------------------------
financieras (*) De acuerdo a la Ley Nº 30334, Ley que establece medidas para dinamizar la econo-
mía en el 2015

Venta de mercaderías a cambio de servicios prestados

Caso: En el caso planteado Cambios S.A. adquirió mercaderías a

Zoelin S.A. originándose una cuenta por cobrar, a su vez esta
La empresa Cambios S.A. tiene una factura por cobrar por le brinda el servicio de mantenimiento y limpieza generándose
mercadería adquiridas a la empresa Zoelin S.A., por el im- una cuenta por pagar.
porte de S/. 5,000. y, al mismo tiempo, le debe una factura
por un servicio prestado de mantenimiento y limpieza por Se sabe que Cambios S.A. no cuenta con liquidez, por lo que acuerda
un importe de S/. 15,950 con Zoelin S.A. compensar la deuda, por lo que se dará de baja a
Dato adicional: la cuenta del pasivo financiero, cuando se cancele la obligación.
Se sabe que ambas partes pactan compensar la deuda y el En consecuencia, considerando que se ha producido tal hecho
saldo se cancela en efectivo. deberá efectuarse el siguiente asiento para reflejar la situación
¿Cuál sería el tratamiento y registro contable? antes señalada:
ASIENTO CONTABLE
Solución:
De acuerdo al párrafo OB17 del Marco Conceptual de las NIIF, el de- -------------------------------- x ------------------------------
vengo describe los efectos de las transacciones, sucesos y circunstancias 42 Cuentas por pagar comerciales-terceros 5,000
sobre los recursos económicos y los derechos de los acreedores de 421 Facturas, boletas y otros comprobantes
la entidad que informa en los periodos en que esos efectos ocurren, por pagar
independientemente si se cobra o paga en un periodo diferente. 4212 Emitidas
En el párrafo 4.44 del Marco, se reconoce un activo en el balance 12 Cuentas por cobrar comerciales-terceros 5,000
cuando es probable que se obtengan de los mismos beneficios 121 Facturas, boletas y otros comprobantes
económicos futuros para la entidad, y además el activo tiene por cobrar
un costo o valor que puede ser medido con fiabilidad. 1212 Emitidas en cartera
x/x Por la compensación de la cuenta por pagar y cobrar
Asimismo en el párrafo 4.46, se reconoce un pasivo en el
hasta el importe correspondiente.
balance cuando sea probable que, del pago de esa obligación
presente, se derive la salida de recursos que lleven incorporados -------------------------------- x ------------------------------
beneficios económicos, y además la cuantía del desembolso a
realizar pueda ser evaluada con fiabilidad. Registro del saldo de la deuda a la empresa Zoelin S.A.:
Con respecto a la baja en cuentas de pasivos financieros, en el ASIENTO CONTABLE
párrafo 3.3.1 de la NIIF 9 se indica que, una entidad eliminará
de su estado de situación financiera un pasivo financiero o una -------------------------------- x ------------------------------
parte del mismo cuando, y solo cuando, se haya extinguido –esto 42 Cuentas por pagar comerciales-terceros 10,950
es, cuando la obligación especificada en el correspondiente 421 Facturas, boletas y otros comprobantes
contrato haya sido pagada o cancelada, o haya expirado–. por pagar
4212 Emitidas
Venta de mercaderías a cambio de servicios prestados
10 Efectivo y equivalentes de efectivo 10,950
Marco Conceptual Párrafo Párrafo 3.3.1 104 Cuentas corrientes en instituciones
de las NIIF OB17, 4.44, 4.46. de la NIIF 9 financieras
1041 Cuentas corrientes operativas
Devengo, activos Según el PCGE x/x Por la cancelación del saldo de la deuda al proveedor.
y pasivos 12 xxxx -------------------------------- x ------------------------------
42 xxxx

Entrega de premios a trabajadores por Fiestas Patrias

Caso:
Asimismo, se sabe que la empresa entregará dichas gift
La empresa Luz Vida S.A.C, con la finalidad de agasajar a cards a sus trabajadores el día viernes 24 de julio.
su personal por Fiestas
iestas Patrias
atrias a fines de junio, ha pactado ¿Cuál sería el tratamiento y registro contable?
con una tienda por departamentos la entrega de gift cards
(tarjetas de consumo), equivalentes a S/. 150 la unidad
Solución:
para cada uno de sus 50 trabajadores dependientes.
De acuerdo al párrafo OB17 del Marco Conceptual de las NIIF,
A estos efectos, a inicios de junio le deposita a la tienda
la contabilidad de acumulación o devengo describe los efectos
por departamentos el importe total equivalente a las gift
de las transacciones y otros sucesos y circunstancias sobre los
cards que emitirá dicha tienda por departamento.
recursos económicos y los derechos de los acreedores de la

CONTADORES & EMPRESAS / N° 256 B-11

50 ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA

entidad que informa en los periodos en que esos efectos tienen

4699 Otras cuentas por pagar
lugar, incluso si los cobros y pagos resultantes se producen en
un periodo diferente. 10 Efectivo y equivalentes de efectivo 7,500
104 Cuentas corrientes en instituciones
Los beneficios a los empleados a corto plazo son aquellos que
se esperan liquidar totalmente antes de doce meses después financieras
del final del periodo anual sobre el que se informa en el que 1041 Cuentas corrientes operativas
los empleados presten los servicios relacionados, los que in- x/x Por la cancelación de las gift cards.
cluyen conceptos tales como los siguientes: sueldos, salarios -------------------------------- x ------------------------------
y aportaciones a la seguridad social, derechos por permisos
retribuidos y ausencia retribuida por enfermedad, participación
en ganancias e incentivos; y beneficios no monetarios a los En la oportunidad de la entrega de las gift cards a los tra-
empleados actuales (tales como atenciones médicas, aloja- bajadores recién se debe de reconocer el gasto, tal como a
miento, automóviles y entrega de bienes y servicios gratuitos continuación se muestra:
o parcialmente subvencionados). Asiento contable-mes de julio:
En el caso planteado, la entrega de las gift cards es un beneficio
ASIENTO CONTABLE
a los empleados a corto plazo, el cual debe ser reconocido como
gasto en la oportunidad en que efectivamente se consuma, mas -------------------------------- x ------------------------------
no cuando se desembolse el dinero por las gift cards. 62 Gastos de personal, directores y gerentes xx,xxx
A continuación se muestra el procedimiento a seguir en la 621 Remuneraciones
entrega de las gift cards a los trabajadores: ver cuadro N° 1. 6211 Sueldos y salarios xxx
Ahora bien, en vista que las gift cards serán entregadas a los 622 Otras remuneraciones
trabajadores recién a fin de mes de julio, el pago efectuado a 6221 Gift cards 7,500
la tienda por departamentos no podrá reconocerse aún como
627 Seguridad, previsión social y otras
gasto, sino reconocerlo en una cuenta del activo, tal como a
continuación se muestra: contribuciones
6271 Régimen de prestaciones de salud xxx
Asiento contable - mes de junio:
18 Servicios y otros contratados por anticipado 7,500
ASIENTO CONTABLE
189 Otros gastos contratados por anticipado
-------------------------------- x ------------------------------ 1891 Tarjetas gift cards
18 Servicios y otros contratados por anticipado 7,500 40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema
189 Otros gastos contratados por anticipado
de pensiones y de salud por pagar xx,xxx
1891 Tarjetas gift cards
401 Gobierno central
46 Cuentas por pagar diversas-terceros 7,500
469 Otras cuentas por pagar diversas 4017 Impuesto a la Renta
4699 Otras cuentas por pagar 40173 Renta de quinta categoría xxx
x/x Por el anticipo de las gift cards. 403 Instituciones públicas
-------------------------------- x ------------------------------ 4031 EsSalud xxx
4032 ONP xxx
Por la cancelación de las gift cards se efectuará el siguiente 41 Remuneraciones y participaciones por pagar xx,xxx
asiento: 411 Remuneraciones por pagar
ASIENTO CONTABLE 4111 Sueldos y salarios por pagar
x/x Por el reconocimiento del gasto de planilla corres-
-------------------------------- x ------------------------------
pondiente al mes de julio.
46 Cuentas por pagar diversas-terceros 7,500
469 Otras cuentas por pagar diversas -------------------------------- x ------------------------------

CUADRO N° 1

Entrega del
premio - gift cards.
Proveedor
(Tiendas por departamentos, Empresa Luz Vida S.A.C.
(Cliente) Trabajador
supermercados)

No se emite
comprobante
de pago.

Adquisición de las gift cards Renta de quinta

categoría.

B-12 2da. quincena - Junio 2015

 ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA
Registro de inventario permanente en
unidades físicas
LIBROS TRIBUTARIOS
I. GENERALIDADES
La Resolución de Superintendencia Nº 234-2006/
Sunat es la norma que regula los Libros y/o Registros
contables con incidencia tributaria, en ella se precisa
que el “Registro de inventario permanente en unidades
físicas”, es considerado como un registro auxiliar
obligatorio vinculado a asuntos tributarios.
II. PREGUNTAS FRECUENTES
1. ¿Qué es el Formato 12.1: Registro de inventario
permanente en unidades físicas - Detalle del in-
ventario permanente en unidades físicas?
Es un registro auxiliar obligatorio de carácter ad-
ministrativo - tributario, cuyo objetivo es llevar el
control en unidades físicas, de las existencias de
una empresa. Su uso es similar al de un kardex
en Unidades Físicas.
2. ¿Quiénes se encuentran obligados a llevar
el Formato 12.1?
Están obligados al llevado de este formato, las
empresas cuyos ingresos brutos anuales durante el
ejercicio precedente hayan sido mayores o iguales
a quinientas (500) Unidades Impositivas Tributarias
y menores o iguales a mil quinientas (1,500) Uni-
dades Impositivas Tributarias del ejercicio en curso.
3. ¿Existe excepción para el llevado del
Formato 12.1?
Sí, son aquellos contribuyentes que se encuen-
tren obligados a llevar el Registro de Inventario
Permanente Valorizado. Esta excepción está esta-
blecida en el Numeral 13.4 del artículo 13 de la
Resolución de Superintendencia Nº 234-2006/
Sunat, ello de conformidad con la modificación
dispuesta en la Resolución Nº 239-2008/Sunat, a
partir del ejercicio 2009.
4. ¿En qué forma se puede llevar el Formato 12.1?
Este registro debe ser llevado en foliación simple,
pudiendo ser en forma manual o mecanizado.
5. ¿Qué datos debe contener el Formato 12.1?
Se debe registrar toda la información por cada tipo
de existencia, proveniente de la entrada y salida
física de las mismas en cada almacén.
Al ser un registro vinculado a asuntos tributarios,
deberá contar con los siguientes datos de cabecera:
- Denominación del libro o registro.
- Periodo y/o ejercicio al que corresponde la
información registrada.
(*) Contador Público Colegiado Certificado por la Universidad San Martín de Porres. Ex Coordinador General del Centro de Orientación al
Contribuyente del CCPL. Asesor tributario y contable de Contadores & Empresas y Gaceta Consultores S.A. Asesor tributario y laboral de
Soluciones Laborales. Conferencista en el Colegio de Contadores Públicos de Lima.
CONTADORES & EMPRESAS / N° 256
51
Jorge CASTILLO CHIHUÁN(*)
- Número de RUC del deudor tributario.
- Apellidos y nombres, denominación y/o razón
social.
Tratándose del Formato 12.1 llevado en forma
manual, bastará con incluir estos datos en el primer
folio de cada periodo o ejercicio.
También forma parte de la cabecera, la siguiente
información:
información
a) Información del establecimiento donde se
ubican las existencias.
b) Código de la existencia.
c) Tipo de existencia (según tabla 5).
d) Descripción de la existencia.
e) Código de la unidad de medida (según tabla 6).
Asimismo, se deberá incluir la siguiente informa-
ción mínima:
mínima
a) Fecha de emisión del documento de traslado,
comprobante de pago, documento interno o
similar.
b) Tipo de documento de traslado, comprobante
de pago, documento interno o similar (según
tabla 10).
c) Número de serie del documento de traslado,
comprobante de pago, documento interno o
similar.
d) Número del documento de traslado, compro-
bante de pago, documento interno o similar.
e) Tipo de operación (según tabla 12).
f) Entradas en unidades, adicionalmente consi-
derar en esta columna la información del saldo
inicial.
g) Salidas en unidades.
h) Saldo final en unidades.
i) Totales.
6. ¿El Registro del Formato 12.1 debe ser
legalizado?
Sí, este formato debe ser legalizado antes de su
uso, por un notario o, a falta de este, por un juez
de paz letrado o juez de paz, cuando corresponda,
de la provincia en la que se encuentre ubicado el
domicilio fiscal del deudor tributario.
7. ¿El Registro del Formato 12.1 tiene plazo de
atraso en su llevado?
Sí, el Registro de este formato tiene un plazo
máximo de atraso, por lo que debe ser llevado
con un plazo máximo de atraso de un (1) mes,
contados desde el primer día del mes siguiente
de realizadas las operaciones relacionadas con la
entrada o salida de bienes.
B-13
52 ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA

III. TABLAS A SER APLICADAS 18/06/2015: Se realiza la donación de

5 escritorios a la “Casa de Madres”,
CASUÍSTICA se emite la Factura Nº 002-1085, sien-
Tabla 5: Tipo de existencia do su valor referencial de S/. 3,900.
N° Descripción
23/06/2015: Por accidente fortuito,
01 Mercadería La empresa Muebles del Centro S.A.C. se destruyen 2 escritorios, se emite el
02 Producto terminado con RUC Nº 20987654321, dedicada “Vale de salida Interno” Nº 425, fir-
03 Materias primas y auxiliares - materiales a la comercialización de muebles di- mado por los responsables del área,
versos al por mayor y menor, por los siendo su valor de S/. 1,200.
04 Envases y embalajes
“Escritorios standars” identificados
05 Suministros diversos con Código Nº 22-0458 mantiene en 26/06/2015: Venta de 3 escritorios a
99 Otros (especificar) stock, al 31 de mayo de 2015, la can- la Sra. Marleni Zúñiga, se emite Bole-
tidad de 45 unidades, siendo su costo ta de venta Nº 001-0854 por S/. 2,832
Tabla 6: Código de la unidad de medida a la fecha de S/. 27,000, en su Alma- (incluye IGV).
N° Descripción cén Central, ubicado en el distrito de 30/06/2015: Se compra 18 escritorios
01 Kilogramos Santa Anita. a la empresa Mobilandia E.I.R.L., nos
02 Libras Durante el periodo junio 2015, con emite la Factura Nº 003-0982 por el
03 Toneladas largas relación a este producto, realizó las valor de S/. 10,800 más IGV.
operaciones comerciales que a conti-
04 Toneladas métricas Se solicita el registro y llenado del
nuación se detallan:
05 Toneladas cortas
02/06/2015: Venta de 25 escritorios a Formato 12.1: “Registro de inventa-
06 Gramos la empresa Eljoran S.A.C., se emite la rio permanente en unidades físicas -
Factura Nº 002-0958 por el valor de Detalle del inventario permanente en
07 Unidades
S/. 19,500 más IGV. unidades físicas”, de acuerdo con los
08 Litros datos proporcionados.
09 Galones 05/06/2015: Se adquiere 50 escrito-
10 Barriles
rios a la empresa Sanjorel S.R.L., nos Solución:
emiten la Factura Nº 001-1472, por el
11 Latas valor de S/. 30,000 más IGV. La empresa Muebles del Centro
12 Cajas
S.A.C., al brindar servicios de ven-
12/06/2015: Nos devuelven 10 escritorios, tas de escritorios y durante el año
13 Millares emitimos una Nota de Crédito Nº 001- anterior (2014) sus ingresos brutos
14 Metros cúbicos 0098 por el valor de S/. 7,800 más IGV. anuales no superaron las 1500 UIT,
15 Metros 15/06/2015: Venta de 40 escritorios se encuentra obligada a llevar el Re-
99 Otros (especificar) a la empresa Inforland S.A.C., se gistro de Inventario Permanente en
emite la Factura Nº 002-1028 por Unidades Físicas, registrándolos en
Tabla 10: Tipo de comprobante de pago S/. 31,200 más IGV. la forma siguiente:
o documento:
(Ver Revista de Contadores & Empresas: Formato 12.1: “Registro del inventario permanente en unidades físicas - detalle del inventario
2da. quincena de febrero 2015, Pág. permanente en unidades físicas”
B-14, Secc. Contable) Periodo : Junio 2015
RUC : 20987654321
Tabla 12: Tipo de operación Apellidos y nombres, denominación o razón social : Muebles del Centro S.A.C.
N° DESCRIPCIÓN Establecimiento (1) Almacén Central - Distrito de Santa Anita
01 Venta Código de la existencia : 22-0458
Tipo (Tabla 5) : 01
02 Compra
Descripción : Escritorios standars
03 Consignación recibida Código de la unidad de medida (Tabla 6) : 07
04 Consignación entregada Documento de traslado, comprobante de pago,
05 Devolución recibida documento interno o similar Tipo de operación
Entradas Salidas Saldo final
Tipo (Tabla 12)
06 Devolución entregada Fecha Serie Número
(Tabla 10)
07 Promoción Saldo inicial, al 01/06/2015: 45
08 Premio 02/06/2015 01 002 0958 01 25 20
05/06/2015 01 001 1472 02 50 70
09 Donación
12/06/2015 07 001 0098 05 -10 80
10 Salida a producción
15/06/2015 01 002 1028 01 40 40
11 Transferencia entre almacenes 18/01/2015 01 002 1085 09 5 35
12 Retiro 23/06/2015 00 … 425 15 2 33
13 Mermas 26/06/2015 03 001 0854 01 3 30
30/06/2015 01 003 0982 02 18 48
14 Desmedros
15 Destrucción
16 Saldo inicial Totales: 68 65
99 Otros (especificar) (1) Dirección del Establecimiento o Código, según el Registro Único de Contribuyentes.

B-14 2da. quincena - Junio 2015

 ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA 53

1.203. Cuentas por cobrar comerciales

Jeanina RODRIGUEZ TORRES(*)
CONTABILIDAD EMPRESARIAL
I. GENERALIDADES Situación Financiera, por el cierre del
año.
Continuando con la revisión de las partidas que se pre-
sentan en el Estado de Situación Financiera, en esta Se sabe, que al 31 diciembre 2014, la empresa
oportunidad trataremos el rubro de Cuentas por cobrar presenta el Estado de Situación Financiera,
comerciales de la parte no corriente a que se refiere el teniendo en cuenta que en enero 2014 mantie-
numeral 1.203. del Manual para la Preparación Financiera. ne cuentas por cobrar comerciales las cuales
serán cobradas en un plazo no menor a dos
II. NATURALEZA Y DEFINICIÓN años por S/. 7,000.
El rubro 1.203.Cuentas por cobrar comerciales incluye Datos adicionales:
los derechos de la empresa cuya convertibilidad en Cuenta Denominación Deudor Acreedor
efectivo se realizará en un plazo mayor al corriente, 10411 Cuentas corriente operativas 29,164
con la excepción a que se refiere el segundo párrafo 16291 Otras reclamaciones 18,900
del numeral 1.103 del manual, en el que señala 11111 Costo 10,600
que los anticipos recibidos de los clientes deben 12 Cuentas por cobrar comerciales 7,000
tratarse como una obligación o por el contrario, •Emitidas en cartera (se estima cobrar
en un plazo no menor a dos años) 7,000
los anticipos a proveedores deben reclasificarse
50111 Capital 32,000
a las cuentas de existencias por recibir, gastos
58211 Reservas legales 4,563
contratados por anticipado o unidades por recibir, 59111 Utilidades acumuladas 29,101
dependiendo del propósito del anticipo.
¿Cuál sería el tratamiento contable y presenta-
Asimismo se debe tener en cuenta lo establecido ción del rubro 1.203. Cuentas por cobrar comer-
en los numerales 1.002 y 1.003 del Manual. ciales, en el Estado de Situación Financiera?
III. PROCEDIMIENTO
Solución:
A continuación se muestra el procedimiento para la En el caso planteado, la empresa Bell S.A. se
presentación del rubro 1.203. Cuentas por cobrar encuentra en proceso de la elaboración del
comerciales: ver cuadro N° 1. Estado de Situación Financiera del cierre
del año, por lo cual tiene que presentarlo de
acuerdo con lo señalado en el Manual para la
CASUÍSTICA Preparación Financiera.
A continuación se muestra el Estado de Situa-
La empresa Bell S.A. se encuentra en ción Financiera de la empresa Bell S.A.: ver
proceso de la elaboración del Estado de cuadro N° 2.
CUADRO N° 1

1.203. Cuentas por cobrar comerciales

Manual Estado de Situación Rubro 1.203. Cuentas por cobrar Presentación: Activos No Corrientes.
para la Financiera comerciales
Preparación
Financiera
Incluye: los derechos de la empresa cuya convertibilidad en efectivo se realizará en un plazo mayor al corriente,
con la excepción a que se refiere el segundo párrafo del numeral 1.103 del manual referidos a anticipos pagados.

CUADRO N° 2
ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA AL 31/12/2014
ACTIVOS PASIVOS Y PATRIMONIO
ACTIVOS CORRIENTES PASIVOS CORRIENTES
Efectivo y equivalentes de efectivo 29,164
Otras cuentas por cobrar (neto) 18,900
TOTAL ACTIVOS CORRIENTES 48,064 TOTAL PASIVOS CORRIENTES 0
ACTIVOS NO CORRIENTES PASIVOS NO CORRIENTES
Inversiones Financieras 10,600
Cuentas por cobrar comerciales 7,000
TOTAL ACTIVOS NO CORRIENTES 17,600 TOTAL PASIVOS NO CORRIENTES 0
PATRIMONIO NETO
Nota: Cuentas por cobrar comerciales
Capital 32,000
Emitidas en cartera (se estima cobrar en un pla-
zo no menor a dos años) 7,000
Reservas Legales 4,563
Resultados acumulados 29,101
TOTAL PATRIMONIO NETO 65,664
TOTAL ACTIVOS 65,664 TOTAL PASIVOS Y PATRIMONIO NETO 65,66

(*) Contadora Pública Colegiada por la Universidad Privada San Pedro de Chimbote. Asesora contable de Contadores & Empresas. Asesora y
consultora en temas contables y Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF).

CONTADORES & EMPRESAS / N° 256 B-15

54 ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA

Nomenclatura 1071 - Fondos sujetos a restricción

Jorge CASTILLO CHIHUÁN(*)
PLAN DE CUENTAS

I. CONTENIDO 121 Facturas, boletas y otros

comprobantes por cobrar
De acuerdo al Plan Contable General Empresarial 1212 Emitidas en cartera
(PCGE) en la Divisionaria (4 dígitos) “1071 - Fondos 40 Tributos, contraprestaciones y
sujetos a restricción”, se registra el efectivo que no aportes al sistema de pensiones
y de salud por pagar 2,790
puede utilizarse libremente, ya sea por disposición de 401 Gobierno central
alguna autoridad competente o por mandato judicial. 4011 Impuesto general a las ventas
40111 IGV - Cuenta propia
II. RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN 70 Ventas 15,500
704 Prestación de servicios
Las transacciones se reconocen al valor nominal, 7041 Terceros
los saldos en moneda extranjera se expresarán x/x Por la emisión de la Factura Nº xxx por
en moneda nacional al tipo de cambio al que los servicio prestado en junio 2015.
se liquidarían las transacciones a la fecha de los ---------------------- x --------------------
estados financieros que se preparan.
En relación al Spot, según el Anexo 3 de la
Dinámica de la Divisionaria: Resolución de Superintendencia Nº 183-2004/
1071 - Fondos sujetos a restricción
Sunat, el servicio prestado por un estudio con-
Se registra:
Es debitada por: Es acreditada por:
table, se encuentra sujeto a detracción con
• Los depósitos de cheques en la ins- • Los pagos por medios de
una tasa del diez por ciento (10%).
titución financiera, las entradas de cheques, medios electró- Siendo la fecha de cobro el 30 de junio, se re-
efectivo por medios electrónicos y nicos u otras formas de
otras formas de ingreso de efectivo. transferencia de efectivo. conoce el pago y el depósito de la detracción,
ASIENTO CONTABLE
III. PRESENTACIÓN EN LOS EE.FF.
---------------------- x --------------------
Al cierre del ejercicio, a efectos de una adecuada pre- 10 Efectivo y equivalentes de efectivo 18,290
104 Cuenta corrientes en
sentación en los estados financieros, esta divisionaria instituciones financieras
“1071 - Fondos sujetos a restricción”, de acuerdo al 1041 Cuentas corrientes
Manual para la Preparación de Información Financiera, operativas 16,491
será clasificada como activo corriente con el número 107 Fondos sujetos a restricción
“1.101 Efectivo y Equivalentes de Efectivo”. 1071 Fondos sujetos a restricción
10711 Cuenta detracción -
SPOT 1,829
12 Cuentas por cobrar comerciales -
CASUÍSTICA Terceros 18,290
121 Facturas, boletas y otros
comprobantes por cobrar
1212 Emitidas en cartera
La empresa “Servicio total S.A.C.”, cuya acti- x/x Cancelación de la Factura Nº xxx,
vidad es la prestación de servicios contables, incluye el depósito a la cuenta del
con fecha 25 de junio de 2015, emitió una fac- Banco de la Nación.
tura por el valor de S/. 15,500 más IGV por un ---------------------- x --------------------
servicio prestado en dicho mes.
Ahora bien, según los datos proporcionados,
El servicio fue cancelado con fecha 30 de ju- cuando en el mes de julio se pague el IGV del
nio y el cliente realizó el pago y depósito por periodo junio 2015 (S/. 6,220), aplicándose el
concepto de la detracción en su oportunidad. importe depositado como detracción, el regis-
¿Cuál es el tratamiento contable de la empre- tro contable será el siguiente:
sa, por efectos de la detracción afectada en ASIENTO CONTABLE
este tipo de operaciones?
---------------------- x --------------------
Dato adicional: 40 Tributos, contraprestaciones y
La empresa aplicará el importe de la detrac- aportes al sistema de pensiones
y de salud por pagar 6,220
ción, para el pago del IGV del periodo junio 401 Gobierno central
2015, cuyo valor es de S/. 6,220. 4011 Impuesto general a las ventas
40111 IGV - Cuenta propia
Solución: 10 Efectivo y equivalentes de efectivo 6,220
104 Cuenta corrientes en
De acuerdo con el caso presentado, en primer instituciones financieras
lugar se debe reconocer el ingreso por el ser- 1041 Cuentas corrientes
vicio sustentado en la factura emitida, como se operativas 4,391
107 Fondos sujetos a restricción
muestra a continuación: 1071 Fondos sujetos a restricción
ASIENTO CONTABLE 10711 Cuenta detracción 1,829
x/x Pago del IGV, periodo junio 2015,
---------------------- x -------------------- con aplicación de la cuenta de De-
12 Cuentas por cobrar comerciales - tracción.
Terceros 18,290 ---------------------- x --------------------

(*) Contador Público Colegiado Certificado por la Universidad San Martín de Porres. Ex Coordinador General del Centro de Orientación al
Contribuyente del CCPL. Asesor tributario y contable de Contadores & Empresas y Gaceta Consultores S.A. Asesor tributario y laboral de
Soluciones Laborales. Conferencista en el Colegio de Contadores Públicos de Lima.

B-16 2da. quincena - Junio 2015

 ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA 55

Aplicación del nivel de apalancamiento

Antonio Miguel ANDRADE PINELO(*)
CONTABILIDAD GERENCIAL
RESUMEN EJECUTIVO

E l presente artículo tiene por objetivo dar a conocer la aplicación, a través de

un caso práctico, de la estimación del nivel de apalancamiento, esto como
parte del análisis de la salud financiera de la empresa.

Caso N°1: Estados Financieros Ahora calculamos los ratios de apalancamiento

y el grado de apalancamiento financiero de cada
Tomando en cuenta el Estado de Situación Finan-
uno de los 3 años:
ciera entre los años 2012 a 2014 de la empresa
Redisar, realizaremos el cálculo y posterior análisis CUADRO N° 1
del nivel de apalancamiento: 31/12/2012 31/12/2013 31/12/2014
Empresa Redisar S.A. Deuda patrimonio 0.82 0.67 0.43
Estado de Situación Financiera
(Expresado en miles de nuevos soles)
Razón de deuda 0.45 0.40 0.30
31/12/2012 31/12/2013 31/12/2014 GAF=EBIT/UAI 1.56 1.59 2.10
Activo
Como podemos observar en el cuadro N°1, en el
Activos corrientes
caso del ratio deuda patrimonio ha ido disminu-
Efectivo y equivalentes de efectivo 8,500 8,000 8,150
yendo desde el año 2012 al 2014, esto indica que
Cuentas por cobrar comerciales 16,000 17,900 18,000
las operaciones de la empresa se están financiando
Existencias 10,000 11,000 9,900
cada vez menos con recursos financieros de ter-
Total activo corriente 34,500 36,900 36,050
ceros, y cada vez más con capital, siendo en el
Inmuebles, maquinaria y equipo 50,000 47,500 40,000
año 2012 que la empresa estaba apalancada en
Activos intangibles 2,000 1,500 1,000
un 82% sobre su patrimonio, y en el 2014 solo
Total activo no corriente 52,000 49,000 41,000
en un 43%.
Total activo 86,500 85,900 77,050
En el caso de la razón de deuda simplemente se
Empresa Redisar S.A. confirma que las inversiones de la empresa se
Estado de Situación Financiera
(Expresado en miles de nuevos soles) financian cada vez menos con deuda financiera
31/12/2012 31/12/2013 31/12/2014 y cada vez más con recursos propios, pues se
Pasivo observa que los activos totales se financiaban en
Pasivos corrientes un 45% con deuda en el 2012 y en un 30% en el
Sobregiros bancarios 2,500 2,750 1,900 2014, es decir, la tendencia de apalancamiento
Cuentas por pagar comerciales 10,000 15,000 9,800 es decreciente.
Obligaciones financieras 1,350 1,800 1,500
Finalmente, al calcular y analizar el Grado de
Total pasivo corriente 13,850 19,550 13,200
Apalancamiento Financiero (GAF) muestra que
Pasivos no corriente
el mismo crece desde 1.56 a 2.10 del 2012 al
Obligaciones financieras 25,000 15,000 10,000
2014, lo cual implica que es conveniente para
Total pasivo no corriente 25,000 15,000 10,000
la empresa tomar deuda financiera, es decir,
Patrimonio
apalancarse, pues esto generará un impacto
Capital 40,000 40,000 40,000
positivo en la utilidad por acción, o en el re-
Resultados acumulados 7,650 11,350 13,850
sultado para el accionista.
Total patrimonio neto 47,650 51,350 53,850
Total pasivo y patrimonio 86,500 85,900 77,050 Recordemos que el GAF muestra el cambio
porcentual que se presenta en la utilidad por
Empresa Redisar S.A.
Estado de Ganancias y Pérdidas acción cuando la utilidad operativa cambia en
(Expresado en miles de nuevos soles) 1%, es decir, en el 2012 si el EBIT cambia en
31/12/2012 31/12/2013 31/12/2014 1% la UPA cambia en 1.56% (se asume en el
Ventas netas 100,000 120,000 144,000 sentido de crecimiento), pero el efecto positivo
Costo de ventas 75,000 90,000 108,000 del apalancamiento crece hacia el 2014, pues
Utilidad bruta 25,000 30,000 36,000 en este caso si el EBIT sube en 1% la UPA en
Gastos operativos 18,000 21,600 28,500 2.10% más del doble de cambio porcentual, de
EBIT (Utilidad operativa) 7,000 8,400 7,500 ahí que de lo anterior podemos concluir que
Gastos financieros 2,500 3,115 3,930 la política de la empresa debería tomar una
Utilidad antes de impuestos 4,500 5,285 3,570 mayor proporción de deuda financiera, pues
Impuestos 1,350 1,586 1,071 esto generaría un impacto positivo para los
Utilidad neta 3,150 3,700 2,500 accionistas incrementando su valor por acción.

(*) Economista por la Universidad Nacional Mayor de San Marcos (UNMSM), Maestría en Economía con Mención en Finanzas de la UNMSM,
Analista y Consultor Económico Financiero, especialista en valorizaciones de empresas. Docente Universitario de la Universidad Peruana de
Ciencias Aplicadas (UPC)-División EPE.
E- mail: antonio.a67@gmail.com

CONTADORES & EMPRESAS / N° 256 B-17