Derecho Financiero

Fundamentos Financieros, Finanzas Públicas
CAPíTULO III
ACTIVIDAD FINANCIERA DEL ESTADO
Sumario: Actividad Financiera del Estado, Definición, Teorías que Explican la

Naturaleza de la Actividad Financiera del Estado, Momentos de la Actividad
Financiera del Estado, Aspectos de la Actividad Financiera del Estado, Sector
Financiero, Sectorización de las Finanzas Públicas.
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ACTIVIDAD FINANCIERA DEL ESTADO

DEFINICIÓN:
Los representantes de la población que ejercen la administración pública al

gobernar, llevan a cabo diversas actividades que tienen incidencia en la sociedad,
estas actividades sin importar si son de índole político, social, cultural o jurídico,
para llevarse a cabo necesitan de un soporte financiero, cuya principal fuente son
los Recursos Públicos que se obtienen a través de la Actividad Financiera del
Estado, por lo que es de suma importancia definir la misma, en un contexto de
primer orden. FERNANDO SAINZ DE BUJANDA define a la Actividad
Financiera del Estado como una de las tantas gestiones que tiene a su cargo todo
Estado moderno, y en dos frases abarca toda la gama de beneficios que puede
recibir la población por medio de la realización de la actividad, que pone en
movimiento a todo el Estado y que el autor define así: "El Estado realiza
diversas actividades para la realización de sus
finalidades, pero a través del Organismo Ejecutivo
desarrolla la actividad que se encamina a
la realización de los servicios públicos y a la satisfacción de las necesidades
generales. "
La Actividad Financiera es de vital importancia en todo Estado moderno,

recibe ese nombre, por la obtención de ingresos y la realización de los egresos
que la misma conlleva, sobre esta actividad GIANNINI, citado por SERGIO
FRANCISCO DE LA GARZA, indica que la cumple el Estado para
administrar el patrimonio, por medio de la determinación y recaudación de los
tributos, para conservar, destinar o invertir las sumas ingresadas, y se distingue
de todas las demás actividades en que no constituye un fin de sí misma, o sea,
que no atiende directamente a la satisfacción de una necesidad de la
colectividad, sino que cumple una función de fundamental importancia, siendo
su normal desenvolvimiento una condición indispensable para el desarrollo de
las actividades restantes.
Por actividad financiera se entiende la actividad encaminada a la obtención de

ingresos y realización de gastos, con los que poder subvenir a la satisfacción de
determinadas necesidades colectivas. A Derecho Financiero le interesa, como
objeto de conocimiento, la actividad financiera realizada por las entidades
públicas territoriales e institucionales que, respectivamente, son representativas
de intereses generales y de intereses que, aun no siendo generales, alcanzan
una indudable relevancia pública.
Según, JACINTO, FAYA BISECA, en su obra titulada "Finanzas Públicas": "Si

el concepto de actividad financiera está integrado
sustancialmente por dos elementos ingresos y gastos,
debemos destacar también la presencia de ciertos
21 Giuliani Fonrouge, Carlos, Ob. Cit. Pági na No. 3

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caracteres que ayuden a delimitar con mayor precisión su verdadera naturaleza

Jurídica. Así, en primer lugar, nos encontramos ante una actividad sustancialmente
política. Tanto la naturaleza de los fines que tratan de satisfacerse, como el
carácter de los entes que tienen constitucionalmente encomendado ta/ cometido,
ponen de relieve que nos encontramos ante una actividad regida por criterios
políticos, que no pueden limitarse a ser analizada exclusivamente con criterios de
rentabilidad económica. En segundo lugar, sin perjuicio de la esencial naturaleza
política de ta/ actividad, nos encontramos ante una realidad que presenta aspectos
muy distintos que, en cuanto tales, pueden ser asumidos como objeto de
conocimiento por distintas ciencias." 22 Es muy acertada la definición del autor
mencionado, ya que todo lo relacionado al gobiemo es eminentemente político,
aunque tenga como ingredientes principales para su realización los ingresos y los
egresos estatales englobando en los mismos su propio detalle como los tributos, la
deuda pública, las donaciones, los gastos de administración, los gastos de
infraestructura y otros. Por otro lado JOAQUÍN ORTEGA, citado por Francisco
de la Garza, proporciona una definición que a nuestro criterio limita la Actividad
Financiera del Estado a una gestión técnica al decir que 'Es la actividad que
desarrolla el Estado con el objeto de procurarse los medios necesarios para los
Gastos Públicos destinados a la satisfacción de las necesidades públicas y en
general a la realización de sus propios fines.
Nuestra propuesta en relación a lo que en la práctica es ta Actividad

Financiera del Estado en nuestro país, va encaminada a conceptualizarla como
la más importante de las funciones que lleva a cabo el Estado, por tener las
mismas repercusiones políticas, económicas, sociales y financieras, no nos
encontramos por lo tanto ante una tarea solo de gestión de los ingresos y
egresos del Estado, nos encontramos ante el núcleo desde el que surgen
verdaderos cambios políticos y que influyen en la vida nacional a mediano y
largo plazo; no es pues, por lo tanto, sólo la suma de entradas y salidas, es el
centro de toda la actividad del Estado, con repercusiones políticas, sociales, y
económicas, con una base eminentemente jurídica.
FINES DE LA ACTIVIDAD FINANCIERA DEL ESTADO

Se ha discutido mucho sobre cuáles son los fines de la Actividad Financiera del
Estado, al respecto existen dos corrientes que se anteponen entre sí, una corriente
es llamada Neutralismo, y la otra Intervencionismo.
22 Martín Queralt, Juan; Lozano Serrano, Carmelo; Casado Ollero, Gabriel; Tejerizo
López, José M., Curso de Derecho Financiero y Tributario, Tecnos, 13 edición, 2002,
pagina 31.
23 Ortega Joaquín, Apuntes de Derecho Fisca l, citado por Francisco de la Garza, Ob.
Cit. página 15.
40
NEUTRALISMO
Hasta antes de la Primera Guerra Mundial, la Actividad Financiera se encontraba
dominada por la Escuela Liberal Inglesa, por una acción del Estado reducida a su
mínima expresión, como el cumplimiento de las funciones esenciales corno son la
defensa, la diplomacia y la justicia, que establece que las Finanzas deben limitarse
a cubrir los gastos públicos, y a distribuir las cargas consiguientes entre los
habitantes de un país. Para la Escuela Liberal, los Principios de las Buenas
a) El Estado debe gastar lo menos posible,

b) Equilibrio presupuestario anual.
c) Los impuestos deben causar la menor incomodidad a los contribuyentes.
d) Los empréstitos son recursos extraordinarios, y
e) La inflación monetaria es condenada.
Esta corriente establece que el Estado debe de ser un simple espectador de las
actividades del país, siendo su carácter pasivo y estático, por lo que al adoptar
esta Política Financiera, los fines que perseguirá el Estado serán fiscales, ya que
se limitará a funciones de Estado Policía, lo que es lo mismo, a brindar justicia,
seguridad y diplomacia, dejando en manos de los administrados la satisfacción
de las necesidades de tipo social. En la actualidad las políticas de privatización
de las empresas del Estado, y las corrientes que propugnan por Estados cada vez
más pequeños, son parte de una corriente neutralista, en que el Estado tiende a
convertirse cada día más en un simple espectador, interesado más en invertir los
recursos públicos en conflictos provenientes de las guerras internas y externas,
que en Gasto Social, adicionando a lo anterior la lucha contra el narcotráfico
internacional y nacional, por lo que el interés del Estado se aleja cada vez más
de la promoción del bien común, volviendo por lo tanto a aparecer el Estado
Neutral, y se aleja paulatinamente la política del Estado Benefactor.
INTERVENSIONISMO
Después de la Primera Guerra Mundial, se acentúan los desequilibrios
económicos y sociales que ponen de manifiesto la insuficiencia de los gastos del
Estado para realizar el bien común. Los conocidos como mecanismos naturales
que se utilizan para hacer frente a las exigencias existentes, obligan a los Estados
a intervenir con el objetivo de evitar abusos.
En relación a las Finanzas Públicas, aumentan los Gastos Públicos, muchos
provenientes de los ingentes gastos bélicos que provocó el desarrollo de la
progresivídad en la imposición de las rentas de las herencias, se acentuaron
41
los tributos con finalidades extrafiscales, entre los que se encuentran los
derechos arancelarios con fines proteccionistas. Aumentaron en los
Presupuestos Públicos las erogaciones de tipo social como subsidios familiares
y pensiones por invalidez. Como producto de estas políticas el Déficit Fiscal se
hizo crónico. En tales circunstancias la intervención oficial aumento, con lo que
surgió el llamado Estado Benefactor o Estado Providencia. El intervensionismo
surge contrario al Neutralismo del Estado Liberal, surge la doctrina que
propugna que el Estado debe de actuar, interviniendo con el fin de encausar las
actividades financieras de la población, en cierto sentido, pasa a ser su actividad
dinámica, al adoptar esta postura. Los fines del Estado serán Extrafiscales
porque cumplirá con políticas económicas, sociales, financieras y culturales, no
tendrá el papel de Estado Policía, sino que más cerca de ser Estado Benefactor.
A partir del siglo XX se modificó el concepto de la misión del Estado,
atribuyéndole cada vez más una política intervensionista en las actividades
económicas y sociales que tiende a disminuir con los procesos de privatización,
creciendo la teoría que propugna por un Estado participativo con muchos límites
para alcanzar el bien común por medio de los servicios y empresas públicas.
TEORÍAS QUE EXPLICAN LA NATURALEZA DE LA

ACTIVIDAD FINANCIERA DEL ESTADO.
Existen supuestos, que sirven como base teórica para explicar la naturaleza de la
Actividad Financiera del Estado, sin ser limitativa proponemos para efectos del
presente trabajo la clasificación de CARLOS GIULIANI FONROUGE, que
clasifica las Teorías Financieras en Teoría Económica, Teoría Sociológica y
Teoría Política, aunque no se puede excluir una Teoría Jurídica, por la
importancia que tiene el marco jurídico para ta regulación de cualquier actividad.
TEORÍA ECONÓMICA
En la época de la Escuela Clásica inglesa, la acción del Estado se traduce en un
consumo improductivo, por ser sus fines eminentemente fiscales, pues al ejercer la
presión tributaria sustrae a los particulares una porción de su riqueza, que podrían
estos utilizar en nueva producción de bienes.
La teoría de la utilidad relativa establece que los habitantes distribuyen su riqueza

por intermedio de sus representantes políticos (gobierno), satisfaciendo en primer
lugar las necesidades públicas y privadas de mayor importancia, y luego las de
menor importancia.
La mayoría de los tratadistas, consideran la Actividad Financiera del Estado como

un fenómeno económico, antes que político o jurídico, GUSTAVO DEL VECCHIO,
citado por GIULIANI FONROUGE, ensaya un retorno al predominio de lo
económico, cuando sostiene "la ciencia de las finanzas consiste en la aplicación de la
teoría económica a los Hechos financieros, cuando la teoría
42
económica se adopte con sus caracteres actuales, La ciencia de las finanzas, es por tanto
la misma teoría económica. "
por lo tanto, según los autores consultados, la Teoría Económica es dinámica y

no estática, de probabilidades y no categórica, es por lo tanto esencial que la
Actividad Financiera del Estado tenga un alto componente económico, para que
pueda cumplir con sus fines tanto fiscales como extra fiscales. Vale la pena tomar
en cuenta la propuesta de Gustavo Del Vecchio, que citado por Carlos Giuliani
Fonrouge, retoma la teoría de la selección de Pantaleón, la cual establece que, la
subsistencia de ciertas fuerzas sociales, mientras otras desaparecen, actúan en las
finanzas mediante tres principios fundamentales que son: a) El principio de los
gastos fijos, b) El principio de la uniformidad, y c) El principio de la igualdad.
Postura por demás interesante, y que, aunque con sus cuestionamientos lógicos,
es interesante en el contexto nacional.
En relación a la Teoría Sociológica, es importante resaltar que se considera

como el creador de la misma a WILFREDO PARETO, que estableció un nuevo
elemento regulador de la Actividad Financiera conocido como "Principio
Social"; este autor citado por CARLOS GIULIANI FONROUGE, argumentó
que "La forma genera/ de la sociedad se determina • por los diversos elementos
que actúan en ella, pudiendo distinguirse las siguientes categorías: 1) los
elementos de la naturaleza (suelo, flora, fauna, clima, ubicación geográfica,
riquezas minerales, etc.); 2) la acción ejercida sobre una sociedad por otras
anteriores en e/ tiempo o exteriores en e/ espacio; 3) los elementos internos,
tales como la raza y lo que llama "residuos", que con la calidad de los
sentimientos, de la inclinaciones, de los conocimientos, de la inteligencia y de
los intereses predominantes en toda sociedad. La autoridad debe comprender y
apreciar adecuadamente esos elementos, para actuar conforme a ellos; de esta
manera clase se producirá gobernada, una pudiendo armonía así y recíproca
satisfacer comprensión a todos la acción entre estatal. clase "gobernante y
Para el citado autor, la Actividad Financiera del Estado debe tener un alto
contenido sociológico, en el que los gobernantes deben comprender y apreciar
todos los estratos sociales de una nación para buscar la satisfacción de las
necesidades de la sociedad en general, ya que el fin último es el hombre como
centro de la naturaleza, y ésta se logra por medío de los Servicios Públicos, los
que se obtienen solamente mediante la Actividad Financiera del Estado, por el
gasto que se debe realizar, para llevar a cabo el pago de los mismos Servicios
Públicos, mismos que deben tener un alto contenido sociológico, para con ello
lograr armonía en toda una nación, creemos por lo tanto, que la teoría del autor
citado es fundamental para ser tomada en cuenta y estudiada por los diferentes
24 Giuliani Fonrouge, Carlos, Ob. Cit. Pági na No. 9.

43
elementos del Poder Público, encargados de la realización e implementación de
las politicas estatales.
TEORÍA POLíTlCA
En relación a la Teoría Política, vale la pena referirnos a GRIZZIOTTI, que
citado por GIULIANI FONROUGE dijo lo siguiente: "siendo políticos el sujeto
de la actividad financiera (Estado), los medios o procedimientos (prestaciones
obligatorias y coactivas) y los fines perseguidos (muchas veces extrafiscales),
debe aceptarse que tal actividad tiene necesaria y esencialmente naturaleza
polTtica." 5 TIVARONI es más completo en su apreciación, porque estima que
"la actividad financiera tiene, indudablemente, carácter político, pero que esto no
basta para calificarla en forma tan absoluta como se pretende" Por lo cual llega a
esta conclusión: "la actividad financiera del Estado tiene naturaleza política, pero
calificada „ 26 por principios sociales que predominan en todo Estado y en toda
época
Los citados autores le conceden al Estado, como Sujeto Político, una Actividad
Financiera eminentemente política, su apreciación es muy importante porque
debemos reconocer que todo Estado debe regirse por políticas estatales, estas
políticas son económicas, sociales, financieras, culturales, y todas las que el
Estado necesite para funcionar, su fin debe ser eminentemente político.
Por las teorías expuestas y analizadas brevemente en este trabajo, se concluye

que la Actividad Financiera del Estado tiene una base económica, pero con
gran influencia de los elementos político y sociológico, ya que el Estado, por
ser un sujeto político con contenido social, no puede separar de toda su
actividad estos tres elementos tan importantes.
MOMENTOS DE LA ACTIVIDAD FINANCIERA DEL ESTADO

La Actividad Financiera del Estado se compone de varios momentos que se
relacionan entre sí, y sin los que la actividad encaminada a realizar las políticas
financieras de una nación no puede existir. Estos momentos se pueden resumir
de la siguiente forma:
a) Momento de la obtención de Ingresos: Estos ingresos pueden llegar al Estado

por instituciones de Derecho Privado como lo es la explotación de su propio
patrimonio, el que es desarrollado por empresas industriales, comerciales, y
de servicios, pertenecientes al Estado mismo, renta de
25
Giuliani Fonrouge, Carlos, Ob. Cit. Página No. 9.
26
Sainz de Bujanda, Fernando, Ob. Cit. Página No.15.
44
inmuebles, venta de bienes, concesiones y otros. Guatemala, con la

corriente privatizadora de finales del siglo XX, perdió muchos de estos
recursos, y hoy depende más de ingresos de obligaciones provenientes de
Derecho Público, como la captación de tributos u otro tipo de ingreso que
puede ser la emisión de bonos, o los aranceles, que aunque su fin principal es
la protección de la industria nacional, en Guatemala además del fin extrafiscal,
son utilizados en algunos momentos históricos como un Recurso Público del
Estado, por lo que los ingresos que obtiene el Estado pueden ser de diferente
índole.
b) Momento de la gestión o manejo de recursos obtenidos, entre las que se

encuentran la distribución de los ingresos provenientes de los tributos, para
cumplir con el principal objetivo de los mismos que es la redistribución de la
riqueza; esta actividad se logra mediante el cobro de los mismos y el retorno
de estos, por medio de la prestación de servicios públicos a la población en
general, aunque hay algunos autores que hacen principal énfasis en la
atención a los desposeídos o a quienes más lo necesitan. Se añade a la gestión
de los recursos públicos, la administración y explotación de los bienes
patrimoniales del Estado, los que pueden ser de carácter permanente, como Io
sería la explotación de empresas con capital de origen estatal, no importando
la actividad realizada por las mismas, o de carácter temporal, como puede ser
la renta de inmuebles estatales o las concesiones temporales.
c) El momento del sostenimiento, por parte del Estado, de sus funciones

públicas y administrativas, que son inherentes al mismo, siendo la
Administración Pública una actividad permanente, concreta y práctica, que
tiende a la satisfacción inmediata de las necesidades del grupo social y de los
individuos que lo integran.
d) Momento de la prestación de servicios públicos, y su distribución en

forma equitativa, dentro de los diversos programas de gobierno, por
medio de los Gastos Públicos, entre los que sobresalen los gastos de
Inversión Pública y los Gastos Sociales.
ASPECTOS DE LA ACTIVIDAD FINANCIERA DEL ESTADO
En la realización de la Actividad Financiera def Estado, el ente estatal debe

considerar, cuatro aspectos de importancia para el logro de sus fines, mismos que se
analizan brevemente a continuación:
ASPECTO ECONÓMICO
La Actividad Financiera del Estado, como quedó apuntando anteriormente, tiene

una base económica con un alto contenido sociológico y político, porque, se
ocupa de la obtención de recursos necesarios para el cumplimiento de sus fines.
45
Esta afirmación condujo por largo tiempo a muchos autores a interpretar que la
ciencia de las Finanzas Públicas era parte de las Ciencias Económicas.
Es innegable la dimensión económica que posee la Actividad Financiera del
Estado. Esto hizo que los estudiosos de la Economía Política, antes que otros se
ocuparan del estudio de la Actividad Financiera del Estado, tomando en cuenta
que la Economía Política es conocida como una Ciencia Social que estudia la
actividad económica, enlazándola con las formas políticas de la vida social,
investigando la naturaleza de la riqueza y las leyes de su distribución y
producción.
Históricamente, y en forma gradual, la Actividad Financiera del Estado fue
independizándose de las Ciencias Económicas, para convertirse en la
Ciencia de las Finanzas Públicas, o Ciencia de la Hacienda Pública, como es
llamada por algunos autores, tomando el nombre más recientemente de
Actividad Financiera del Estado.
La tesis de la influencia económica, sin negar la interferencia de otros factores
como los políticos, jurídicos, sociales, culturales y financieros, entre otros, le
atribuye a la Actividad Financiera del Estado una naturaleza eminentemente
económica, considerando que todas las cuestiones financieras hallan su
solución en una "Teoría de la Producción y el Consumo de los Bienes
Públicos". Llamada así por Viti de Marco, exponente de esta Escuela de
pensamiento, junto con Leroy- Beaulieu citados por Fernando Saínz de
Bujanda.
ASPECTO POLíTlCO
Al igual que las teorías de la Actividad Financiera del Estado, dentro de los
aspectos que la misma contiene, no puede ocultarse el aspecto político, por la
importancia que tiene el fenómeno financiero, especialmente el estatal, que es el
que nos ocupa por su misma naturaleza. Como dice FERNANDO SAINZ DE
BUJANDA "si la Actividad Financiera constituye una parte de la
Administración Pública y ésta, a su vez, está integrada por el conjunto de
actividades y servicios destinados al cumplimiento de los fines de utilidad general,
es evidente que sólo podrá tenerse un concepto preciso de la Actividad Financiera
partiendo de una noción clara de la organización y de los fines estatales.
Esta dimensión política de la Actividad Financiera, hace expresar a
PUGLIESE que "en los Estados modernos el Derecho de consentir a la
exacción de los tributos atribuidos en la Constitución directa o indirectamente
a los ciudadanos, sólo puede entenderse en un sentido relativo: una negativa
absoluta a consentir al Estado la exacción de medios económicos necesarios
para su existencia equivaldría sustancialmente como lo demuestra la historia- a
un acto de rebelión
27
Sainz de Bujanda, Fernando, Ob, Cit. Pág ina No. 16.
46
político, a una negativa a consentir ulteriormente la existencia de aquella forma
determinada de organización política. "1
En Guatemala, la obligación de pagar tributos se encuentra contemplada en la
Constitución Política de la República, dentro de la sección quo corresponde al
Régimen Económico y Social, en el capítulo III, que corresponde a los deberes y
derechos cívicos, como uno de los deberes cívicos, por lo que es un mandato
constitucional, que es base fundamental del Principio de Generalidad de los
tributos.
El concepto de la Actividad Financiera del Estado no puede separarse del
concepto de soberanía financiera. Por ello afirma FERNANDO SAINZ DE
BUJANDA que "la facultad de/ Estado de procurarse los medios económicos
necesarios para e/ cumplimiento de sus fines pertenece a/ ámbito de los poderes de
supremacía o de impeño, que corresponden, a/ origine, a/ entre público".29
MORSELLI proclama también el elemento político en la Actividad Financiera.
PUGLIESE citado por CALOS MARIA GIULIANI FONROUGE sostiene que la
Actividad Financiera tiene naturaleza política, porque político es el sujeto agente,
políticos son los poderes de los que éste aparece investido, políticos son también
estos mismos fines, para cuya obtención se desarrolla la Actividad Financiera.
Argumenta que todos los principios económicos, éticos, sociales, técnicos, jurídicos,
que el entre público utiliza en el desarrollo de su Actividad Financiera, a pesar de la
particular eficacia que alternativamente adquieren, quedan siempre subordinados al
principio político que domina y endereza toda la Actividad Financiera del Estado.
Estas aseveraciones de los diversos autores consultados, le proporcionan tanta

importancia al aspecto político por tratarse de una actividad que desarrolla ef
Estado, siendo éste un ente político, política será toda su actividad, y el aspecto
financiero, es parte de las políticas estatales; de allí la gran importancia del
aspecto político tanto de las Finanzas Públicas como de fa Actividad Financiera.
En Guatemala el aspecto político es de primordial importancia, tanto en la
captación de los recursos provenientes de los tributos, como la distribución de
los Gastos Públicos por el Gobierno. Depende en gran medida de esta gestión
para que un grupo político sea castigado por la población que se niega a pagar
los tributos como resultado del rechazo a la forma en que el equipo de gobiemo
distribuye los gastos públicos, o las políticas del mismo en general.
En otro contexto, si el equipo de Gobierno, tiene una visión intervencionista de

los demás Poderes del Estado, puede utilizar su Política Financiera para
47
1Sainz de Bujanda, Fernando, Ob, Cit. Pág ina No.
15. 29 Sainz de Bujanda, Fernando, Ob Cit. Página
No. 23.
presionar o castigar las políticas de los demás poderes como el Organismo Judicial o
la Corte de Constitucionalidad.
ASPECTO JURíDlCO
Otro aspecto, la Actividad Financiera que realiza el Estado, y que como el
resto de la actividad administrativa, se encuentra sometida al Derecho Positivo
y Vigente del sistema jurídico de un país.
GIANNINI especifica que "La Actividad Financiera es una rama de la actividad
administrativa y aparece como tal regulada por el Derecho objetivo. Constituye
una reconocida exigencia del Estado moderno -Estado de Derecho- que todas sus
manifestaciones de voluntad en el campo de la Administración y las relaciones con
los particulares que ésta engendra encuentren en la Ley su fundamental disciplina.
En esta exigencia debe informarse especialmente la Actividad Financiera: 10.
Porque ella implica la administración del dinero público, del dinero que es
sustraído a la economía privada para la satisfacción de las necesidades públicas; y
20. Porque la enorme masa de riqueza destinada a esos fines da origen a un
complejo de relaciones, cuyo ordenado desenvolvimiento requiere un sistema de
disposiciones imperativas porque la Actividad Financiera del Estado se concreta en
la administración del dinero público, que es sustraído a las economías privadas por
medio del pago de los diversos tributos existentes en la nación, para la satisfacción
de las necesidades públicas por medio de los Servicios Públicos, que son
financiados con los tributos y otros recursos estatales; esta situación, algunas veces
compleja, da origen a diversas relaciones, cuyo ordenado desenvolvimiento
requiere un sistema rigurosamente establecido en las normas internas de una
nación. En Guatemala esto se hace posible con la legislación financiera.
El aspecto jurídico de la Actividad Financiera del Estado se manifiesta por

medio de toda la normativa financiera de una nación. En Guate- mala, por la
clase de Constitución que nos rige y la jerarquía del ordenamiento legal, el
aspecto jurídico de la Actividad Financiera del Estado se encuentra estructurado
de la siguiente forma: Constitución Política de la Republica, Tratados y
Convenios Internaciones, tanto los relacionados a los Derechos Humanos, como
los comerciales y financieros, Leyes ordinarias generales y específicas,
reglamentos, y circulares, de la que el Estado como ente jurídico se auxilia en un
momento determinado para cumplir con sus fines, principalmente los
financieros, tanto en la captación de recursos, como en la distribución de los
mismos, siendo las Leyes Financieras parte del Derecho Positivo Vigente de la
legislación de una nación, por la importancia que ellas revisten dentro del
movimiento económico, político y financiero del Estado modemo, como lo es
Guatemala.
30
De la Garza, Sergio Francisco, Ob. Cit. Página No. 18.
48
ASPECTO SOCIOLÓGICO
por último, al igual que las teorías sobre la misma, la Actividad Financiera del
Estado tiene también un aspecto sociológico, como lo ha destacado MORSELLI,
citado por CARLOS MARIA GIULIANI FONROUGE,
En este aspecto resulta que el régimen de los tributos y de los Gastos Públicos,
especialmente los sociales, ejercen influencia sobre los grupos sociales que
existen dentro de! país. Los fines políticos de los impuestos, tanto en su
captación como la redistribución de los mismos, son influidos y establecidos
por las necesidades de los grupos sociales que actúan de cada organización
política estatal. De ahí que los Ministros de Finanzas Públicas deben estudiar
también las repercusiones sociales que puedan derivarse de la actuación
económico financiero de los entes públicos. La política financiera escribe
PUGLIESE, citado por SERGIO FRANCISCO DE LA GARZA: "Implica
siempre -aunque no se lo proponga- efectos redistríbutivos: la elección de los
objetos imponibles, de los métodos de exacción y de los gastos a realizar, se
produce siempre en base a un criterio que no puede desentenderse, al menos en
parte, de la influencia de las fuerzas sociales que actúan dentro del Estado en
cada época histórica.
Con base al aspecto sociológico de la tributación, el Estado debe observar el

comportamiento de la sociedad ante determinadas cargas tributarías, y
diferenciar entre impuestos directos e indirectos, y su repercusión en la sociedad
en general, así como la base imponible de los mismos, las exenciones de los
tributos y el tipo impositivo, buscando siempre la Equidad y Justicia dentro del
sistema tributario, para la redistribución de la riqueza en forma equitativa, y por
demás justa.
CONCLUSIÓN
Después de lo anterior, podemos concluir, como Io hace FERNANDO SAíNZ DE
BUJANDA, que, el fenómeno financiero es político, por la naturaleza del ente
público que lo produce, y de los fines que persigue; económico, por los medios
empleados; jurídico, por la forma en que actúa y desenvuelve normativamente, y
nosotros agregaríamos que sociales, por la repercusión tanto de la carga tributaria
como de los Gastos Sociales, necesarios para proporcionar servicios a la sociedad
en general.
Por su parte, CARLOS MARIA GIULIANI FONROUGE, al terminar su

análisis de las diversas doctrinas, concluye: "En suma: ninguna doctrina está
exenta de crítica, por lo cual aparece razonable colocarse en un justo medio y
afirmar que si bien la Actividad Financiera tiene base económica, no puede
desconocerse la
31 Giuliani Fonrouge, Carlos, Ob. Cit. Pági na No, 12.
49
0
influencia de otros elementos, especialmente del político y del sociológico, que
tienen importancia preponderante. "2
A la perspectiva de Giulliani Fonrouge, le faltó el aspecto sociológico, de gran

importancia, principalmente en los países latinoamericanos, ya que la
sociología estudia el impacto social de las medidas financieras ya sean estas de
carácter tributario, como la imposición de tributos, o la distribución de tos
gastos, en lo que respecta a las capas sociales a la que determinada política del
Estado puede beneficiar.
SECTOR FINANCIERO:
Para efectos de estudio, en Guatemala el sector financiero se encuentra integrado
principalmente por:
a) Sector Público:
Que se encuentra compuesto por las instituciones del Estado, encargadas de llevar
a cabo la política financiera, y hacer efectiva la programación, ejecución, control,
fiscalización y evaluación de las Finanzas Públicas, así como su impacto en la
sociedad, lo componen en su orden:
Gobierno Central:
Encargado administrar los Recursos Públicos, y fijar las políticas

financieras, económicas y sociales, con el fin de alcanzar los objetivos
enmarcados en la Constitución Política de la Republica, y así proveer
de Servicios Públicos a la población, como las políticas de desarrollo
y la realización del bien común.
Instituciones Descentralizadas:
Las instituciones descentralizadas, actúan como parte del sector
financiero, porque proveen servicios públicos, y recaudan fondos, como
parte de su actividad, un ejemplo de este tipo de instituciones son el
Instituto Guatemalteco de Turismo y la Superintendencia de
Administración Tributaria
Gobiernos Locales:
Dentro de los gobiernos locales, en Guatemala, se encuentran las

diferentes municipalidades, que efectúan actividades financieras, como la
captación de arbitrios para la realización de obra pública, o en los
50
2 Gíuliani Fonrouge, Carlos, Ob. Cit. Página No. 12

últimos años, la recaudación y administración de tributos como el Impuesto

Único Sobre Inmuebles, por mandato legal.
Empresas Públicas:
Dentro de estas encontramos a las empresas del Estado, o de las

Municipalidades, que efectúan actividades financieras, y prestan
servicios públicos. Dentro de estas empresas podemos mencionar a la
Empresa Municipal de Agua, entre otras.
Instituciones Públicas:
Instituciones públicas que realizan parte de la Actividad

Financiera del Estado, entre las que se encuentran:
Banco de Guatemala.
Ministerio de Finanzas Públicas.
Junta Monetaria.
b) Sector Privado
El sector privado tiene suma importancia dentro de la Actividad Financiera de un

país, por ser el motor que mueve la economía, aportando por medio de los tributos
gran parte de los recursos que el Estado utiliza para el cumplimiento de sus fines, se
encuentra compuesto por:
Personas:
La personas son parte fundamental de todo sistema, ya que sin la

sociedad es bastante difícil que el mismo funcione, el Sector Financiero
obtiene recursos públicos por medio de los ingresos que percibe, los
cuales provienen en gran medida de los tributos, especialmente los
indirectos como el IVA, por la generalidad con que se imponen, el
Estado percibe recursos en forma habitual y general, provenientes de las
diversas actividades económicas de las personas, como el consumo.
Empresas:
Este es el sector que teóricamente más recursos aporta al Estado, pues de

acuerdo al movimiento económico y empresarial de un país, así es la carga
tributaria que soportan las diferentes empresas, y que incide grandemente
en su contribución a los Recursos Públicos, además de los diversos
impuestos directos e indirectos, contribuyen dentro del
51
3) Gobierno General 5) Familias
Con los recursos que obtiene, provenientes
de los tributos, como de otros ingresos
públicos, obtiene bienes y servicios,
destinados a la población en general, para
satisfacer las necesidades públicas, por
4) Instituciones sin fines medio de los diferentes astos úblicos.
lucrativos
Algunas producen bienes y servicios fuera
del mercado, para la familia y la sociedad,
por lo que los fines que persiguen son
eminentemente sociales, no persiguen
ganancia alguna, son conocidas
generalmente como O.N.G, y
Cooperativas de diferente índole.
Consumen los bienes y
servicios producidos por los
demás sectores, ahorran sus
capitales ociosos en las
diferentes instituciones
financieras y bancarias, y
pagan los diversos
impuestos, tanto directos
como indirectos.
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CAPITULO IV
RECURSOS DEL ESTADO
Sumario: Financiación del Sector Público, Definiciones, Evolución Histórica,

Clasificación de los Recursos Públicos, Clasificación Clásica, Clasificación
Jurídico Económica, Clasificación Moderna de los Recursos Públicos, Los
Recursos Públicos en Guatemala.
53
RECURSOS DEL ESTADO
FINANCIACIÓN DEL SECTOR PÚBLICO
Actualmente, los Ingresos Públicos son obtenidos por el Estado de muy diversas
fuentes, el mismo, puede en la actualidad obtener sus recursos explotando sus
propios bienes patrimoniales, empleando su poder coercitivo en el caso de los
impuestos, y las contribuciones especiales, haciendo uso de su crédito, y
contratando empréstitos, y otros. Por su parte, esa gran variedad de maneras o
procedimientos utilizados por el Estado, le permite realizar actividades para la
obtención de los recursos, sin por ello castigar los ingresos de los ciudadanos en
el momento de obtenerlos, por ende los gravámenes deben dirigirse a los sectores
que obtienen más riqueza, para poderla redistribuir por medio de los Gastos
Públicos, especialmente los gastos sociales.
Mediante el Gasto Público, los Gobiernos producen servicios demandados por los
ciudadanos. A lo largo del siglo pasado, el Gasto Público aumentó
considerablemente, en todos los países, independientemente de su sistema político.
Esto se debió, en parte, a la tendencia casi universal de ampliar los servicios
gubernamentales a áreas que antes estaban reservadas a la iniciativa privada, pero
también fue debido al crecimiento de la población, una mayor riqueza general, la
elevación de los niveles de vida, las guerras intemas y externas que sufrió la
humanidad, y en los últimos años el combate al narcotráfico.
El Gasto Público, para su estudio se puede dividir en tres grandes grupos:

defensa, obras públicas y programas que favorezcan el bienestar social, estos
grupos se subdividen en otros- En cuanto a la defensa, se incluye la defensa
interna como la policía, y la externa representada por el ejército, las obras
públicas incluyen servicios como la creación de carreteras, las viviendas de
protección oficial y, en muchos países, el servicio de correos, las líneas de
ferrocarriles, el teléfono y los telégrafos. Los programas que fomentan el
bienestar social incluyen gastos en el sistema sanitario, la educación y la ayuda a
personas discapacitadas. El principal ejemplo de la intervención estatal en la
economía es el de la antigua Unión Soviética, donde casi todas las industrias
pertenecían al Estado o estaban bajo su control.
Cuando el Gasto Público es superior a los ingresos provenientes de los

tributos y otros recursos, el déficit resultante puede financiarse de dos
maneras: mediante la emisión de obligaciones respaldadas por el gobierno, o
mediante la creación de dinero. Los gastos del Estado son atendidos por
recursos de diversa naturaleza, unos de índole patrimonial o de Derecho
Privado, y otro de Derecho Público como los tributos, por lo que se hace
necesario incluir las siguientes:
55
DEFINCIONES
CARLOS GIULLIANNI FONROUGE, argumenta que los Recursos Públicos
"Son los ingresos que obtiene el Estado preferentemente en dinero para la
atención de las erogaciones determinadas por exigencias administrativas o de
índole económico social.'03 GIULLIANNI no se limita a considerar los
Recursos Públicos a ingresos en dinero, el va más allá, y sugiere que deben
existir dentro de los Recursos Públicos ingresos no dinerarios, identificados
como ingresos en especie, que pueden obtener los Estados, para la satisfacción
de las necesidades de la población, lo que nos parece sumamente interesante.
Por otro lado HECTOR VILLEGAS es más acucioso al plantear su definición,
pues dice que "El recurso no puede limitarse a asegurar la cobertura de los
gastos indispensables de administración sino que es uno de los medios de que se
vale el Estado para llevar a cabo su intervención en la vida general de la nación.
34
Nos plantea por lo tanto en su definición, que los Recursos Públicos van
más allá de lo puramente monetario, y que son por to tanto, medios de los
que se vale el Estado, para intervenir en la vida económica de la nación, que
influye en la vida social de la misma.
Para MAURICE DUVERGER los Recursos Públicos "son los medios por los
que el Estado consigue dinero, y son muy diversos, los principales son: renta
del patrimonio y de sus servicios, impuestos, tasas, parafiscalidad,
empréstitos, operaciones de tesorería .
parafiscalidad, que son ingresos DUVERGER que el Estado incluye obtiene
en su en definición determinadola momento histórico, no proveniente de los
tributos, en Guatemala, el típico exponente de los ingresos parafiscales son los
ingresos que el Estado obtiene de la retención que realiza a los trabajadores en
concepto de Cuota Trabajadores IGSS, y que al no ingresarla a las cajas de la
institución son recursos que el Estado obtiene fuera del aspecto propiamente
fiscal, así mismo dentro de los ingresos parafiscales podemos incluir los que
percibe el Instituto Guatemalteco de Turismo.
Nuestra posición al respecto, es que los Recursos Públicos son todos los ingresos,
tanto dinerarios como en especie, que obtiene el Estado para la realización de la
Actividad Financiera del mismo Estado, la que no se limita solamente al aspecto
económico, ya que incluye el social, jurídico y político, de allí la importancia del
Recurso Público, que ha dejado de ser un mero ingreso
3433 Villegas, HÉCTOR B., Ob. Cit. Página No. 221.

Duverger Maurice, Hacienda Pública, Traducción de Enrique Bagaria Perfiña,
Segunda Edición, Española, Bosch, Casa Editorial S.A. Barcelona, Página 77. 36 Giuliani
Fonrouge, Carlos, Ob. Cit. Página 49.
56
público, para convertirse en un medio político financiero, de intervención estatal
en la vida nacional de un país.
EVOLUCIÓN HISTÓRICA
En el mundo antiguo, las necesidades financieras eran cubiertas por las
prestaciones que entregaban los súbditos, y lo que se recababa de los pueblos
vencidos en las guerras, por lo tanto el patrimonio de la nación, se confundía con
el del soberano.
En la edad media, continúa la confusión del patrimonio del Estado con el del
soberano, y los tributos como tales perdieron importancia, ya que la mayoría de los
ingresos provenía de las Rentas Patrimoniales.
En esa época existieron diversas clases de recursos como:

Regalías:
Eran contribuciones que debían pagarse al soberano por concesiones

especiales o generales que el Rey hacía a los señores feudales. (El
Derecho de utilización del agua)
Tasas:
Que el súbdito debía pagar al soberano por determinado servicio, transitar
por caminos, ríos o ejercer una profesión.
Ayudas:
Rentas que el vasallo debía pagar directamente al Rey, quien se
aprovechó de ella para recaudarla anualmente, inicialmente era
excepcional cuando había una guerra, pero después fue de carácter
permanente.
Posteriormente y después de la Segunda Guerra Mundial, acontecimiento que

marcó un cambio estructural en la cultura mundial, los Recursos Públicos pasaron a
ser parte de la política estructural de todas las naciones, ya sea recursos
provenientes de los tributos, como provenientes del endeudamiento público, la
forma en que el Gobierno los capte, influye en la vida de las poblaciones
actualmente, y a futuro, por lo que han pasado a ser parte integrante de los
programas de Gobierno.
57
CLASIFICACIÓN DE LOS RECURSOS PÚBLICOS

En relación a los recursos públicos, se presenta una diferencia doctrinaria entre las
posiciones clásicas y modernas. Las clásicas ponen principal énfasis en que
destinados a financiar los Gastos Públicos. Afirman
que el Estado es un ente necesario por las funciones que debe cumplir, y los gastos
que debe realizar. Que el Estado puede y debe obtener recursos de los particulares,
para atender el financiamiento del gasto. La concepción clásica establece una
relación muy estrecha, entre los Recursos y los Gastos Públicos que financía.
Las posiciones modemas admiten que, además de la utilización de los recursos

para financiar el Gasto Público, hay otros aspectos vinculados con el impacto de
los mismos, en la actividad económica. Aunque, ya los mercantilistas utilizaban
los Recursos Públicos como instrumentos de la política económica a través de
gravámenes sobre el comercio exterior.
Los Recursos Públicos son considerados como toda riqueza que, teniendo origen
en el sector privado, se transfiere al sector público; se percibe a favor del Estado y
se acredita financieramente a través del ingreso de fondos en la tesorería. Estos
ingresos tienen como propósito ser fuente directa del Gasto Público y producir
ciertos efectos sobre la economía, o sea, contribuir a los fines del Estado. Esta
conceptualización moderna es lo suficientemente amplia, como para abarcar
recursos de distintos tipos como son los Tributos, Ingresos Patrimoniales,
Endeudamiento Público y Operaciones de Tesorería.
Los recursos pueden ser clasificados de acuerdo a distintos criterios que se detallan a
continuación:
CLASIFICACIÓN CLÁSICA
Sobre esta clasificación, acertadamente el profesor LALLO GANGEMI
advierte que está perdiendo importancia en la Finanzas Públicas del
Estado, ya que en nuestro tiempo, en mayor o menor grado, el Estado acude al
Crédito Público y a la emisión de papel moneda, como medio normal de
proveerse de recursos, para afrontar los crecientes Gastos Públicos. Esta
clasificación divide a los Recursos Públicos en Ordinarios y Extraordinarios.
RECURSOS ORDINARIOS:
Son aquellos, que habitualmente, ya sea en forma anual, trimestral, mensual, o
diaria, recibe el Estado de los particulares, como los diferentes tributos.
(impuestos, tasas, contribuciones).
58
RECURSOS EXTRAORDINARIOS:
Son aquellos, a los que el Estado recurre en situaciones excepcionales, como
crisis económicas, conflictos bélicos o catástrofes naturales. Consisten en
impuestos de emergencias o empréstitos obligatorios.
DIVISIÓN DE LOS RECURSOS ORDINARIOS Y

EXTRAORDINARIOS
según ANTONIO JIMÉNEZ GONZÁLEZ "Suelen dividirse los ingresos
públicos ordinarios en originarios y derivados, solo esto se logra por el origen de la
fuente, perteneciendo a la primera categoría aquellos provenientes de la
explotación y enajenación de/ patrimonio de/ Estado, por ejemplo, los derivados de
/a explotación de una unidad económica comercial o industria/ propiedad de/
Estado. Los derivados son los percibidos a título definitivo mediante e/ ejercicio
del poder imperio de/ Estado, como los impuestos.
Los ingresos ordinaños deñvados son aquellos que percibe e/ Estado en ejercicio
de su poder de imperio, a título definitivo y con e/ propósito de dar debida cobertura
a/ financiamiento de/ gasto público. El ejemplo típico lo constituyen los tributos y
no los ingresos derivados de sanciones administrativas pecuniarias que, no obstante
derivar de/ poder de imperio de/ Estado y a título definitivo, no tienen propósito
recaudatorio". 3
Nuestro criterio es que los ingresos originarios y derivados no deben ser una
subdivisión de los Ingresos Ordinarios, ya que en la cotidianidad de un país,
dependiendo de causas que no están previstas en el presupuesto pueden
presentarse emergencias o casos especiales en los que se deben crear ingresos
extraordinario originarios o derivados, por ejemplo en el caso del Impuesto
Extraordinario Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz, este es un ingreso
extraordinario y derivado. Cuando no estando contemplado en el Presupuesto se
vende una empresa del Estado como sucedió con Guatel, este fue un ingreso
extraordinario y originario, por lo que diferimos que en Guatemala se aplique
esta subdivisión.
CLASIFICACIÓN JURíDlCO ECONÓMICA
Esta clasificación tiene un origen económico y jurídico, por el impacto

económico de tos mismos en la sociedad en general, y el marco jurídico que
garantiza la legalidad a la creación de los mismos, por lo que se divide a los
Recursos Públicos en originarios y derivados:
3 Jiménez González, Antonio, Lecciones de Derecho Tributario Novena Edición, Editorial

Thomson, página 28.
59
RECURSOS ORIGINARIOS
Son aquellos que provienen del Patrimonio del Estado, o de actividades productivas
realizadas por el mismo, existen tres tipos de recursos originarios;
a) Rentas que provienen de la exportación de bienes del Patrimonio del

Estado, o de ventas de dicho Patrimonio, cuyo mejor ejemplo es la corriente
privatizadora que se generalizó en toda Latinoamérica a finales del siglo XX.
b) Precios o tarifas cobradas por Servicios Públicos.
No se incluye en este rubro a las empresas públicas. Por ejemplo Empagua,
pero si las cuotas provenientes de la matricula escolar que se cancela en la
inscripción de los alumnos en los diferentes centros escolares.
c) Recursos originados en Empresas Públicas.

Proviene de la participación del Estado en las ganancias de las mismas, o
por contribuciones que dichas empresas, se ven obligadas a realizar al
Estado, a quien pertenece su capital, dentro de estos recursos podemos
mencionar los provenientes de ta Empresa Eléctrica con capital del
Estado, o Empresa Municipal de Agua, con capital municipal.
RECURSOS DERIVADOS
Son aquellos que el Estado obtiene de la economía de los particulares, mediante
la aplicación del Poder Financiero.
Existen tres tipos de recursos derivados:
TRIBUTARIOS:
Constituye el típico exponente, y más importante de los Recursos Públicos. Se
caracterizan por que implican un traspaso de riqueza del Sector Privado al
público, que se hace mediante dinero, y es exigido en forma coactiva con el
Estado. Su característica propia es la coactividad por ser obligatorios, que es
determinada legalmente. Los Recursos Tributarios tienen dos divisiones, una
doctrinaria que los divide en: Impuestos, Tasas, Arbitrios y Contribuciones
especiales, y otra legal que en Guatemala los divide en : Impuestos, Arbitrios y
Contribuciones Especiales.
CRÉDITO O EMPRÉSTITO:
Es un recurso que el Estado obtiene a corto o a largo plazo, solicitando préstamos
internos o internacionales, a particulares o Instituciones Financieras.
60
El Estado se compromete a devolver el préstamo recibido en períodos que

pueden variar entre dos y cuatro años, cuando es a mediano plazo, o entre
cinco y diez años, cuando es a largo plazo, o nunca, cuando es sin devolución.
OPERACIÓN DE TESORERíA:
Son aquellas operaciones, en las que el Estado se endeuda para financiar sus
desequilibrios transitorios. Es un financiamiento de características particulares,
por cuanto se percibe y se devuelve en un mismo ejercicio fiscal o en un periodo
inferior a un año.
Estos financiamientos que nacieron como operaciones de tesorería a corto plazo,
se convirtieron en la fuente principal del financiamiento del Déficit del
Presupuesto Público.
CLASIFICACIÓN MODERNA DE LOS RECURSOS PÚBLICOS

Los Recursos Públicos son los ingresos que obtiene el Estado, cualquiera que
sea su naturaleza jurídica o económica- Existen varias clasificaciones, pero ta
más generalizada es la siguiente:
1 . Recursos Tributarios:
Impuestos, arbitrios y contribuciones.
2. Recursos Monetarios:
Emisión de billetes y monedas.
3. Recursos del Crédito Público:
Deuda Externa, Deuda Interna y Empréstitos.
4. Recursos de las Empresas del Estado:

Precios que facturan las empresas del estado.
6. Otros recursos:
Concesiones, arriendos, donaciones, ventas de bienes, y otros.

61
INGRESOS PRESUPUESTARIOS Y EXTRAPRESUPUESTARIOS

El carácter extrapresupuestario de un ingreso, sólo podrá manifestarse de un
ingreso respecto al presupuesto en el que debiendo haber aparecido no lo hace,
dicha condición sólo podrá reconocerse por referencia a un presupuesto
"E/ ingreso presupuestario tiene su base en el Principio de Universalidad del presupuesto y e/ de la
Unidad del mismo. El primero exigiría Ja necesidad de que todos los ingresos y gastos del Estado
figuren en e/ presupuesto y el segundo que el presupuesto fuese uno solo. '"4
En relación a esta clase de ingresos un presupuesto especifico es el de una

institución del Estado, por ejemplo la Corte de Constitucionalidad, que tiene su
propio presupuesto, pero esta aparente rigidez no es una limitante para que el
Congreso de la República, en un determinado momento pueda aumentar ef
presupuesto de la misma, como un ejemplo de este tipo de ingresos basta con
analizar el Decreto 70-2007 del Congreso de la República Ley del Presupuesto,
que en el artículo 53 'faculta al Organismo Ejecutivo para aplicar las
modificaciones y medidas de ajuste para el financiamiento adecuado y oportuno
de los gastos contenidos en el Presupuesto General de Ingresos y Egresos del
Estado para e/ Ejercicio Fiscal Dos Mil Ocho, incluyendo transferencias entre
ministerios si fuere necesario, promoviendo el cumplimiento de leyes que
establecen destinos específicos para determinados rubros de ingresos y aportes
institucionales, y respondan a las prioridades de política determinadas por el
Gobierno de la República. Las asignaciones y aportes aquí considerados, se
ejecutarán de acuerdo a las posibilidades financieras y de acuerdo a lo que las
leyes específicas permitan y no tendrán carácter obligatorio. Exceptuando las
asignaciones especiales establecidas en el presente Decreto".
Por lo que el actual Presupuesto se compone de ingresos presupuestarios y
extrapresupuestarios, por ley.
CLASIFICACIÓN DE RECURSOS POR RUBRO

Los recursos se clasifican por rubros que permiten ordenarlos según la naturaleza
de las transacciones que le dan origen.
Ejemplos: Ingresos Tributarios (impuesto a las ganancias, internos, aranceles

de importación, IVA); Ingresos no Tributarios (regalías, multas);
Contribuciones a la Seguridad Social (contribuciones patronales); Ventas de
Bienes y Servicios
4Jiménez González, Antonio, Lecciones de Derecho Tributario Novena Edición,

Editorial Thomson, página 28.
62
Desde el punto de vista económico, los recursos se clasifican según sean ingresos
corrientes, ingresos de capital y de fuentes financieras.
INGRESOS CORRIENTES
Incluyen las entradas de dinero que no suponen una contraprestación

determinada. Ejemplos de ingresos corrientes: impuestos y transferencias
recibidas; los recursos clasificados como corrientes son los tributarios; en función
de la naturaleza del flujo de dinero: venta de bienes, prestación de servicios, cobro
de tasas, derechos, contribuciones a la seguridad social y las rentas que provienen
de la propiedad.
INGRESOS DE CAPITAL
Estos ingresos se originan en la venta de activos, en la venta de participaciones

accionarias en empresas y en la recuperación de préstamos.
INGRESOS DE FUENTES FINANCIERAS
Estos ingresos se constituyen, fundamentalmente por el endeudamiento público.
PRÉSTAMOS
Son recursos provenientes de la obtención de préstamos a corto y largo plazo del sector privado, público y externo.
ENDEUDAMIENTO PÚBLICO
Son recursos provenientes de la emisión de títulos, bonos y contratación de

empréstitos obtenidos de acuerdo con normas legislativas o delegadas por ese
Poder.
EJEMPLOS PRESUPUESTARIOS DE LOS RECURSOS

PÚBLICOS
Los autores modemos de Derecho Financiero tienden a realizar estudios de los
diferentes recursos esquematizando los mismos, se han realizado varias
clasificaciones, dentro de las más importantes analizaremos las siguientes:
63
CARLOS MARíA GIULIANI FONROUGE

a) Provenientes de bienes y actividades del Estado
En este rubro se colocan los recursos provenientes de la negociación de
cualquier índole de bienes del Estado así como de las diversas actividades del
Estado entre estos tenemos:
a. a) Producción de bienes del dominio

a.b.) Empresas y servicios públicos e industriales y comerciales
En este caso los Recursos Públicos provienen de los ingresos de tas
empresas estatales, y los servicios públicos prestados por el Estado, en la
mayoría de los países europeos, entre las empresas del Estado se
encuentran la Empresa de Energía Eléctrica, así como en algunos casos
la Telefonía; en cuanto a los servicios públicos, el servicio de transporte,
el servicio de gas.
b) Provenientes Del ejercicio de Poderes Inherentes a la Soberanía o al

Poder de Imperio
b.a.) Tributarios
Dentro de los recursos corrientes, provenientes del ejercicio del Poder

Imperio del Estado coloca a los tributos públicos, y los define como una
exigencia del Estado en ejercicio de su Poder Imperio constituyendo la
principal fuente de los Recursos Públicos utilizados para sufragar los
Gastos Públicos.
Dentro de [os recursos provenientes de los tributos Giullianni coloca los

siguientes:
1) Impuestos,
2) Tasas y
3) Contribuciones Especiales
En Guatemala, de acuerdo al Código Tributario no tenemos la misma

clasificación, ya que no incluye las Tasas y sí los Arbitrios.
Dentro de las Contribuciones Especiales se encuentran las contribuciones por
mejoras y otras contribuciones, lo que da margen a solicitar de los
contribuyentes contribuciones que no siempre serán por mejoras.
64
Fundamentos Financioros, Finanzas Públicas
b. b.) Sanciones Fiscales
En cuanto a las sanciones fiscales, se encuentras las multas y

otro tipo de sanciones que implique el pago por parte del
contribuyente por una falta cometida, además de la multa
podemos incluir dentro de las sanciones pecuniarias que
significan un ingreso para el Estado el Interés y la Mora.
b. c.) Crédito Público y Moneda
Como última clasificación incluye el Crédito Público y la

moneda, con el fin de obtener financiamiento.
En los presupuestos actuales igualmente encontramos ingresos no tributarios

como lo pueden ser las tasas, tarifas y contribuciones especiales.
CARLOS MARíA GIULLIANNI FONROUGE

Recurso a) Provenientes de asa. Producción de bienes del dominio
s del bienes y Actividades a.b. Empresas y servicios públicos e industriales y
Estado del Comerciales
Estado
b) Provenientes del b.a.

ejercicio de Tribut Impuestos
Poderes os
Inherentes a la
Soberanía o al
Poder de Tasas
Imperio
Contribuciones Contribuciones de mejoras

Especiales
Otras Contribuciones
especiales
b.b. Sanciones Fiscales (multas, etc.)
b.c. Crédito Público y Moneda
65
HÉCTOR B. VILLEGAS
Continuando con el traslado al lector de los ejemplos presupuestarios en relación
a los recursos públicos, uno de los más importantes autores es el tratadista Héctor
B. Villegas, de quien transcribimos los rubros que él considera importantes dentro
del presupuesto como recursos públicos.
1) Recursos Patrimoniales Propiamente dichos o de Dominio:

a) Bienes de Dominio Público:
Bienes sociales porque están destinados al disfrute de toda la comunidad y
son utilizados sin discriminación.
Generalmente la utilización de estos bienes es gratuita, pero sin

embargo en determinadas circunstancias el Estado puede dar en
concesiones o autorizaciones de uso, la explotación de estos
bienes, por su misma naturaleza este tipo de ingresos tienen poca
importancia.
b) Bienes de dominio privado:
Son bienes enajenables, como por ejemplo la propiedad mobiliaria

e inmobiliaria, los ingresos de los mismos provienen de rentas que
el Estado percibe, así como ingresos provenientes de acciones que
el Estado posee en empresas privadas.
2) Recursos de empresas estatales:
Las empresas públicas o empresas estatales cuentan con cierta independencia

funcional, producen bienes y servicios con destino al mercado interno.
División de las empresas públicas:

Empresas que tienen a su cargo servicios públicos
El ingreso que pueden producir al Estado es muy poco y en múltiples
ocasiones producen déficit a los Estados, puede mencionarse gas,
electricidad, servicios postal, telecomunicaciones.
Empresas nacionales industriales y comerciales
El Estado encara directamente la explotación de actividades que

tradicionalmente se encontraban en manos de los particulares, pero con el
ejercicio de este tipo de actividades difícilmente logra ganancia alguna, por
el contrario pueden ser motivo de importantes pérdidas que se traducen
déficit pero logran una venta al público a más bajo precio (porque los
precios son subsidiados).
66
Recursos por privatización de empresas estatales.

Proporcionan ingresos públicos al Estado, mediante el pago que
realizan los adquirientes, aparte de los ingresos propiamente dichos
proporcionan otras ventajas.
Eliminación de Gasto Público:

Los Estados no cubren ya déficit operativo ni financiamiento de inversiones
Nuevas inversiones.
Los adjudicatarios deben estar dispuestos a invertir en su modernización.
Aumento de eficiencia.
Se esperan las más adecuadas decisiones empresariales, lo que conlleva
a una racional utilización de personal, y compra de insumos a más bajo
precio.
Reducción de la deuda externa.

Parte del pago se realiza con certificados de deuda externa, por lo que los
bancos del exterior se interesan en participar.
Monopolios fiscales
Monopolizar la comercialización ciertos productos por el Estado y
venderlos a precio más elevado que el costo, constituyendo este
excedente un recurso que puede considerarse tributario.
2) Recursos Gratuitos
Entrega no onerosa por parte de terceros
Particulares
Entes Internacionales o Estados Extranjeros
4) Recursos Tributarios
Detracciones coactivas de riqueza, la ciencia de las finanzas a estudiado la

forma de distribuir equitativamente la carga impositiva respondiendo a
exigencias de razonabilidad yjusticia.
El legislador debe verificar la idoneidad del contribuyente para hacer frente

a la carga tributaria son índices de la capacidad contributiva el valor
67
Fundamentos Financieros, precisamente la emisión de moneda. Es una de las
Finanzas Públicas más marcadas manifestaciones del poder imperio del
Estado por cuya virtud se ejerce la Actividad
del activo de una persona o e/ Financiera.
capital, o el ejercicio de una
actividad o profesión lucrativa. E/ emitir moneda debe considerarse desde dos puntos
de vista, como procedimiento de regularización
5) Recursos derivados de sanciones económica y como medio de procurarse ingresos.
patrimoniales
El emisionismo como regulador económico
Una de las misiones del
Estado es asegurar el orden La emisión de moneda debe buscar la regularización de los
jurídico castigando por medio medios de pago, y que estos se encuentren en concordancia
con el volumen de bienes y servicios disponibles, ya que si
de sanciones a quienes aumenta la masa monetaria y no los bienes y servicios a
infringe ese orden jurídico. consumir generará inflación.
Estas sanciones son de tipo
patrimonial, buscan disuadir a El emisionismo como medio de obtener
los contribuyentes de cometer ingresos
actos ilícitos, son catalogados
por Villegas como ingresos Cuando un Estado tiene déficit presupuestario
anormales que aunque
benefician al Estado no están en un período puede recurrir a la emisión de
destinadas a ese fin. moneda para cubrir su déficit, política que si no
va acompañada por medidas anti inflacionarias
6) Recursos Monetarios generará inflación en detrimento de la economía
Otra forma de obtener recursos de la población.
en el Estado moderno es
7) Recursos de Crédito Público 6) 3. Recursos Gratuitos
En las finanzas tradicionales se
concebía al crédito como préstamo
o empréstito un recurso
extraordinaño del Estado, más en
la época actual a dejado de ser
considerado como un recurso 4. Recursos Tributarios
extraordinario para convertirse en
un recurso ordinario del Estado.
5. Recursos Derivados de Sanciones

Patrimoniales
68
7) 6. Recursos principio distributivo de las
cargas tributarias
Monetarios
5.1. Multas
7. Recursos de Crédito
Público 6.1. Emisionismo como regulador
3.1. De particulares 3.2. Entes económico
internacionales o Estados 6.2. Emisionismo como medio de
Extranjeros obtener in resos
4.1 . Idoneidad
Abstracta de la
capacidad
contributiva como
MAURICE DUVERGER
Este autor nos presenta otra visión en cuanto a los Recursos del Estado, y son los
siguientes:
A) Recursos Patrimoniales
Son las rentas que el Estado obtiene de la gestión de sus bienes y Derechos mobiliaños e
inmobiliarios, de su patrimonio público y privado, como Derechos de pesca y caza, además de los
ingresos derivados de las empresas y servicios industriales y comerciales
a) Recursos patrimoniales propiamente dichos:
1) Rentas provenientes de los bienes que pertenecen al

Estado
2) Rentas de los bienes que el estado conserva en
propiedad.
3) Rentas de las participaciones financieras
Dividendos e intereses de las acciones que el Estado posee en algunas
empresas privadas, por creación o confiscación de las mismas.
b) Recursos provenientes de las empresas industriales y comerciales

Las empresas industriales y comerciales se manifiestan como la participación de/ Estado en la actividad comercial e
industrial y se han desarrollado ampliamente a partir de 1914, su clasificación es la siguiente:
1) Monopolios Fiscales
Es la forma en que primero aparecieron las empresas estatales que el

Estado promovió para agenciarse ingresos, a nivel mundial se da en
tabacos y cerillas.
2) Servicios públicos industriales
Buscan satisfacer una necesidad de interés general, cuya satisfacción

el Estado cree debe procurar, corresponde a servicios que el Estado
presta y con el cobro del mismo debe cubrir los gastos.
3) Empresas nacionales
Son empresas que han pertenecido a particulares y pasan a manos del
Estado por medio de la nacionalización.
70
B) Tasas Administrativas
Tasa implica una contrapartida, siendo facultativa y no obligatoria, como Derecho
de matrícula de la enseñanza pública.
C) Parafiscalidad
Institución intermedia entre la tasa y e/
impuesto, y son las exacciones obligatorias
afectadas a un fin determinado con un objetivo de
orden económico profesional o social, escapan
regularmente a la legislación fiscal,
D) Impuestos
E/ gasto público se financia, principalmente,
mediante los impuestos. Éstos pueden ser de
vaños tipos entre los cuales encontramos los
siguientes:
1) impuesto sobre
la renta, 2)
impuestos sobre
capital,
3) impuesto directo,
4) impuesto indirecto,
Así como otros mecanismos que permiten obtener ingresos. Este es el principal
medio de obtención de recursos del sector público.
MAURICE DUVERGER
Recursos Recursos Rentas

patrimoniales, tasas Patrimoniales Patrimoniales Rentas de la
y propiedad
propiamente dichas Inmobiliaria
parafiscalidad
Rentas de las
participaciones
financieras
71
CONCEPTO
8) Ingresos Totales
In resos Corrientes
In resos Tributarios
No Tributarios Transferencias
In resos de Ca ital
Gastos Totales
Gastos Corrientes
Gastos de Ca ital Balance en
Cuenta Corriente
Ahorro con relación al PIB
9) Balance Presupuestal
Déficit con relación al PIB
Financiamiento Neto
Finanzas Públicas
Fundamentos Financieros,
Fuente: Elaboración con datos del Presupuesto de Ingresos del Estado.

74
CAPITULO V
LOS TRIBUTOS
Sumario: Origen, Los Impuestos en Roma, Los Impuestos para los Griegos, Los
Tributos en la Edad Media, La Tributación en parte de La Historia de Guatemala,
Tributos Después de/ Descubñmiento de América, Los Tributos causa de algunas
Rebeliones, Los Tributos causa de algunas Rebeliones, Origen de algunos de los
Tributos Actuales, Los Tributos en la Actualidad Guatemalteca, Poder Tributario,
Clasificación de los Tributos, Clasificación Doctrinaria, Clasificación Legal,
Intervención desde el punto de vista Global, Intervención por Discriminación,
Intervención por Amputación, Intervención por Distribución, Definiciones
Impuesto, Objetivos de los Impuestos, Características de los Impuestos, Elementos
de los Impuestos, Clasificación de los Impuestos, Características Principales de un
Impuesto Único, Clasificación de Contribuciones Especiales, Elementos
Especiales de las Contribuciones Especía/es, Características de las Contribuciones
Especiales, Objeto de los Arbitrios, Doble y/o Múltiple Tributación, División de la
Doble y/o Múltiple
Tributación, Doble y/o Múltiple Tributación Interna, Doble y/o Múltiple
Tributación Internacional, Los Convenios y Tratados que Pretenden la Eliminación
de la Doble Tributación Internacional, Criterios Atributivos de Potestad Tributaria,
Sujeción Personal, Sujeción Económica, Elementos a Considerar en la Doble o
Múltiple Tributación Interna, Definición Legal, Aspectos de la Doble Tributación,
Evasión y Elusión Tributaria, Evasión Ilícita, o Evasión Propiamente Dicha, Fraude
Fiscal, Modalidades de Contrabando, Elementos Genéricos de los Delitos
Tributarios, Importancia e Impacto en el Estado de la Evasión, Elusión o Evasión
Lícita, Clases de Elusión, Principios Constitucionales de la Tributación,
Parafiscalidad, Clases de Ingresos Parafiscales, Características de los Ingresos
Parafiscales, Algunas de las Causas por las que Surgen los Ingresos Parafiscales,
Análisis del Impuesto Sobre la Renta, Uno de los Impuestos más Importantes en
la Legislación Tributaria Guatemalteca y sus Efectos en la Sociedad.
75
000
TRIBUTOS
ORIGEN
El concepto de la contribución, como inicialmente se conoció a tos tributos, es tan

antiguo como la misma humanidad, al ser una peculiaridad de la especie humana
desarrollarse en grupo, también lo es la contribución que cada integrante del grupo
realiza para mantener al mismo grupo.
Desde la época prehistórica, cada integrante de los diferentes grupos humanos

que se desarrollaron en diferentes partes, contribuía de alguna forma para que
su grupo subsistiera, por ser el hombre un ser eminentemente social no puede
sobrevivir fuera de su comunidad.
A medida que los grupos se desarrollan, inventan, descubren y crean diferentes
herramientas para sobrevivir, compartiendo descubrimientos y transformando
sus relaciones internas, así aumentan las necesidades en relación a ingresos de
todo tipo para quienes administran.
Conforme las relaciones entre los grupos sociales se vuelven más complejas, la
práctica contributiva favorece el surgimiento y desarrollo del criterio tributario,
por Io que el criterio de la contribución se mantendrá y continuará desarrollándose
junto al de la tributación.
RESUMEN HISTÓRICO DE LOS TRIBUTOS

A continuación, y con el objetivo de conocer y analizar brevemente cómo ha
incidido el tributo a lo largo de la historia de la humanidad, se presenta, a
manera de resumen, cómo fue la tributación en algunas de las más importantes
ciudades antiguas:
LOS IMPUESTOS EN ROMA

Al inicio de la historia de este pueblo, los ciudadanos romanos no pagaban impuestos,
ya que estos eran pagados por los pueblos vencidos.
A finales del siglo III D. C., se formalizó la venta de plazas al mejor postor; el
Gobierno vendía mediante un pago adelantado, un espacio territorial a un
individuo o grupo, que se encargaría de cobrar los impuestos en ese territorio,
quien asumía los riesgos, a cambio se quedaba con tos excedentes cobrados. Dicha
costumbre se llevó a cabo durante varios siglos.
Durante la República, en Roma, se conoció a los "publicanos", a quienes el

Gobierno designaba para que en su nombre, cobraran tos impuestos.
Posteriormente se cobraron tributos y todo tipo de contribución pagada por los ciudadanos
del pueblo romano, conociéndosete como tributium término que se
Al Cesar lo que es del

Cesar, y a Dios lo que es
de Dios.
Los ciudadanos tenían que pagar impuesto de acuerdo a sus ingresos, principio
que hoy es conocido como Capacidad de Pago.
Los IMPUESTOS PARA LOS GRIEGOS

En Grecia, cuna de la Democracia, el sometimiento del ciudadano a las cargas
fiscales no constituía una relación de servidumbre, sino un auxilio al Estado en la
prosecución del bien público. Para los griegos los impuestos personales directos
iban en contra de la dignidad y de la libertad de los ciudadanos. Los únicos
impuestos que aceptaron fueron algunos indirectos, como aduanales, de mercado y
algunas tasas judiciales; posteriormente surgen los impuestos personales, pero no
como una necesidad del bien común, sino más bien como resultado de los
conflictos bélicos en los que participó el pueblo griego.
LOS TRIBUTOS EN LA EDAD MEDIA
Es hasta el siglo XI en que Europa se encuentra dividida en grandes extensiones,
dominadas por un gran señor ligado al Rey llamado Señor Feudal, pero no
supeditado a él, sino que en algunas ocasiones enfrentando al mismo Rey. En
esta época los siervos tenían dos clases de obligaciones para con los señores:
una, la prestación de servicios, y otra, de carácter económico, que significaba la
entrega de un bien o riquezas. Analizaremos en qué consisten las dos.
Derecho del señor sobre los Derecho de uardar los
bienes de los extranjeros que
morían dentro de su territorio,
así como fos bienes de los que 79
morían intestados, y los
tesoros ocultos. Censo
Renta en metálico que los
aldeanos tenían que pagar en
Derecho de Toma
proporción al predio que
Consistía en obtener todo lo
poseían, si no pagaban se les
que el señor necesitaba para
despojaba o se les exigía una
aprovisionar su casa,
multa.
pagando un precio arbitrario.
Pecho o Talla
Carga impuesta una o más
veces al año a una misma
Derecho de Guarda familia, se llamaba talla
porque en el momento de
pagar el impuesto se hacía una
talla en madera con un cuchillo,
como prueba del
pago. Multas
Que se a aban or la
LA TRIBUTACIÓN EN PARTE DE LA HISTORIA DE
GUATEMALA
Dentro de este contexto, en la historia de la América aparecen pequeñas
propiedades llamadas alodios, las que pertenecían a un señor independiente, de la
que podía disponer libremente. Dentro de las grandes propiedades existían
reservas para que las explotara el señor, otras para que las explotaran los
cortesanos, quienes pagaban por esta explotación, y así se desarrolló el sistema
impositivo, modificándose de acuerdo a las necesidades de los grupos dominantes
y de la población en general.
Siempre en la antigüedad, antes del descubrimiento y posterior conquista de
América, los Quichés, Tamub, llocab, Rabinleb y Cakchiqueles, ya tenían un
concepto del tributo.
Esta organización (los Quichés, Tamub, llocab, Rabinleb, Cakchiqueles)

formaron una sociedad testamentaria en cuya cúspide estaban los jefes de las
parcelas conocidos como Ah Pop, quienes eran alimentados y sostenidos por
los tributos de las clases bajas.
Hay que aclarar que el tributo no representó la entrega de especies, también lo
fueron trabajos a favor de los jefes, así por ejemplo, en la escalinata jeroglífico
3 de Yaxchilan, sugiere que el trabajo del escribano era un tributo.
Los agricultores y esclavos ocupaban el último lugar en ésta organización

política, la que se organiza alrededor de los jefes teocráticos, lo que posibilitó
una agricultura comunal.
A nivel mundial y posterior a la segunda guerra mundial, se le da mayor
importancia al sistema impositivo por el crecimiento de los Estados y la
implementación del Estado Benefactor en la mayoría de los países.
80
o voo- v

TRIBUTOS DESPUÉS DEL DESCUBRIMIENTO DE AMÉRICA
EL QUINTO
Desde que el Papa Alejandro VI promulgó la bula después del descubrimiento de
América, por medio de (a cual concedía a los Monarcas Católicos Españoles,
Fernando e Isabel, dominio pleno sobre las tierras e islas ubicadas de acuerdo a
un meridiano, se iniciaron una serie de procesos de colonización y conquista, en
aquel entonces considerado como Nuevo Mundo.
El 5 de febrero de 1504, los Monarcas hispanos pusieron en vigor la medida que
llamaron Real Cédula, por medio de la cual los Reyes ordenaban que todos los
vasallos, vecinos y moradores de Indias, pagasen el quinto, que significa, la quinta
parte del mineral que encontrasen, explotasen o arrebatasen a tos naturales, que
debía entregarse a los oficiales de la Real Hacienda.
LOS TRIBUTOS CAUSA DE ALGUNAS REBELIONES
Los altos tributos han sido considerados como una de las causas de guerras,
revoluciones y decadencia de las grandes civilizaciones.
La decadencia de la civilización egipcia, fue consecuencia en parte, de
intolerables tributos. La decadencia del imperio romano, tuvo entre sus
principales causas la excesiva carga tributaria a los habitantes del imperio.
En época de Juan sín Tierra, las batallas eran producto de la inconformidad
ante la excesiva y desigual carga tributaria.
La revolución francesa, surge también en gran parte como consecuencia del
descontento, entre otros, de los elevados impuestos.
La lucha por la índependencia de las colonias ingresas en América del Norte,

tuvo como causa problemas tributarios.
Una de las causas de la lucha por la independencia de México, fueron los altos
tributos que los indígenas tenían que pagar al entonces Gobierno Español.
En Perú, el lanzamiento de Calatayud, en Cochabamba, fue un levantamiento

mestízo y urbano contra la tributación obligada a indígenas y mestizos.
En Guatemala, en 1820, en Totonicapán, había inquietud por la
imposición de Reales Atributos. Atanasio Tzul y Lucas Aguilar supieron
el contenido de la Constitución de Cádiz, que había sido promulgada en
1812, luego desconocida y puesta en vigencia nuevamente en 1820, en la
que se anulaba dicho tributo,
81
:inancieros, Finanzas Públicas
m a nifestación, desco n o cie n d o a las autorida des
duró 29 días, para luego ser apresado y
TRIBUTOS ACTUALES
establecidos por los señores feudales dieron que
conocemos en la actualidad, veremos un
>cidos por los señores feudales y su relación
con Guatemala.
POR LOS SEÑORES

FEUDALES Y N ALGUNOS DE
IMPUESTO ACTUAL
En Guatemala no son impuestos los
Aranceles a ta Importación, gravando la
entrada de productos de un país, teniendo una
finalidad roteccionista, adicionalmente con
fin fiscal.
Impuestos sobre transmisiones hereditarias,
como et Impuesto sobre Herencias Legados
y Donaciones.
Impuesto sobre la propiedad territorial, en
Guatemala, IUSI.
Que subsisten como sanciones de tipo
pecuniario, tanto en el ámbito administrativo
como en el •udicial.
lm uesto al Valor A re ado.

Impuesto sobre la Renta.
LOS TRtBUTOS LES EN
GUATEMALA.
cantidad de relaciones jurídicas, derechos del Estado, obligaciones de los
contribuyentes, potestades, deberes y sujeciones en torno a lo que se ha
llamado la Relación Jurídica Tributaria, existente entre los ciudadanos y el
Estado, que en base a la potestad que le da el Poder Imperio, hace efectivo su
Derecho al cobro
El objeto del tributo es una prestación en términos de dinero en efectivo

(periódica o no, dependiendo del hecho que la motive), a que está obligado el
contribuyente o ciudadano sujeto a su pago, pero con carácter excepcional; en
algunos países, existen normas donde se encuentra reconocida la prestación en
especie, en Guatemala no es así.
La obligación tributaria nace de la Ley, de modo que es un príncipio de rango

universal y reconocido en la Constitución Política de la República.
La legislación tributaria guatemalteca dentro, de los Principios que la inspiran,

contempla et de Legalidad y Reserva de Ley para la imposición de los tributos, y
garantiza así la obligatoriedad y exigibilidad de los mismos, por medio
únicamente de la norma; este principio, o sea el de Legalidad y Reserva de Ley,
se encuentra contemplado en los artículos 171 y 239 de la Constitución Política
de la República de Guatemala, así como el Principio de Igualdad que, aplicado a
esta materia, se traduce en el pago proporcional con arreglo a la Capacidad
Económica del Sujeto Pasivo o Contribuyente.
El Código Tributario, en su artículo 10, reconoce cuatro tipos de tributos: los

impuestos, arbitrios, contribuciones especiales y contribuciones por mejoras.
DEFINICIONES
Son pocos los autores que se han aventurado a definir una institución de Derecho
Público tan importante como Io es el tributo. A continuación transcribimos las más
importantes definiciones:
CARLOS GIULLIANI FONROUGE, en su definición contempla el elemento

territorio, y toma la posición de la Sujeción Territorial para el ejercicio del Poder
Tributario al decir que los «Tributos son fas prestaciones pecuniarias que el Estado
o un ente público autorizado al efecto por aquel, en virtud de su38 soberanía
terñtoñal, exige de sujetos económicos sometidos a la misma.
GIULLIANNI FONROUGE, dice que los tributos son prestaciones
obligatorias y no voluntarias, y el elemento primordial del mismo es la
coerción ejercida por el Estado, pues es creado por la voluntad soberana del
mismo, sín tomar en cuenta la voluntad individual de las personas.
Villegas, HÉCTOR B. B. Ob, Cit. Página N 0. 67.
83
Por otro lado HÉCTOR B. VILLEGAS, en la definición que proporciona sobre

los tributos, asegura de los mismos que "Son las prestaciones en dinero que el
Estado exige en ejercicio de su poder imperio, en virtud de una Ley y para
cubrir fos gastos que le demanda el cumplimiento de sus finos.' 9 El autor,
limita el cobro y pago del tributo a una expresión monetaria, haciendo énfasis
en el Poder Tributario del Estado, establece con mucha propiedad la función de
los tributos en la redistribución de la riqueza.
JUAN MARTÍN QUERALT Y COMPAÑEROS, en su obra definen al tributo
como "Un instituto jurídico que consiste en una prestación pecuniaria exigida por
una Administración pública como consecuencia de la realización del supuesto de
hecho al que la Ley vincula el deber de contribuir, con el fin primordial de
obtener los ingresos necesarios para el sostenimiento de los gastos públicos"O La
definición anterior es por demás acertada, ya que contiene los elementos más
importantes de la Relación Jurídico Tributaria, en la que se encuentra
comprendida la vinculación legal que existe entre el Sujeto Pasivo det Tributo,
conocido como Contribuyente, y el Sujeto Activo del mismo, representado por el
Estado; estamos por lo tanto ante una definición más moderna del tributo, que
contempla el fin de los mismos.
Las anteriores son definiciones doctrinarias, en Guatemala tenemos una definición
Legal, contenida en el artículo 9 del Código Tributario, que textualmente dice:
"Tributos son las prestaciones comúnmente en dinero que el Estado exige en
ejercicio de su poder tributario, con el objeto de obtener recursos para el
cumplimiento de sus fines."
La definición que proponemos, es que el Tributo es la más importante

institución que provee de Recursos Públicos al Estado, pero más que eso, es el
mayor factor de redistribución de la riqueza, al proveer de ingresos al Estado,
que extrae de quienes poseen fuentes de ingresos, bienes de capital y poder de
consumo, para trasladarlos a quienes poseen poco o nada, por medio de los
Gastos Públicos.
CARACTERÍSTICAS
Las principales características de los tributos son las siguientes:
a) Grava normalmente una determinada manifestación de riqueza.
b) Constituye el más típico exponente de los ingresos públicos.
39
Matus Benavente, Manuel, Ob. Cit. Página No. 283.
40
Querlat Juan Martín y Lozano Serrano Carmelo, Poveda Blanco Francisco
Derecho Tributario, Thomson Aranzadi, España 2004 página 26.
84
o — cro—cro
c) Es un recurso generalmente de carácter monetario, aunque en ocasiones

puede consistir en la entrega de bienes no dinerarios.
d) Su única fuente es ta Ley, ya que se encuentra sustentado por el

Principio Legalidad y de Reserva de Ley.
e) No tiene carácter confiscatorio.

f) Certeza, porque el impuesto que cada persona está obligada a pagar
debe ser cierto, no arbitrario; debe estar determinada la cantidad a
pagar, la f echa y la forma de pago, El impuesto debe ser claro y
preciso, de modo de dar cumplimiento a este principio.
g) Conveniencia, porque los tributos deben recaudarse en la forma y en
oportunidad que resulte más conveniente para el contribuyente. No es
una conveniencia absoluta, porque en términos generales no es
conveniente al contribuyente pagar impuestos, pero dentro de esta
inconveniencia general, se deben tratar de encontrar las condiciones
más adecuadas para facilitar el cumplimiento de la obligación
tributaria.
h) Economía, porque los tributos deben ser recaudados con el menor costo
posible. La Administración Tributaria debe ser lo más eficiente posible,
minimizando los costos en que incurre el contribuyente y el Estado.
PODER TRIBUTARIO
El concepto de Poder Tributario, o de Soberanía Tributaria, es considerado como el
fundamento o justificación del tributo, institución que se considera asentada en la
posición de supremacía inherente a la propia existencia del Estado. El tributo es,
según este planteamiento, la prestación pecuniaria que el ente público tiene el poder
de exigir en base a su potestad de Imperio. En dicha categoría se distingue entre el
Poder Originario, correspondiente al Estado, como titular de la soberanía, y el Poder
Tributario Derivado, correspondiente a los entes públicos de nivel inferior al Estado,
que disfrutan de dicho poder, sólo en la medida en que Jes es atribuido por el propio
Estado, por medio de la legislación ordinaria.
Actualmente hay una nueva corriente que propugna porque el Poder Tributario
no pueda ser considerado como el fundamento de la imposición, ni que se hable
de un Poder Originario, inherente al Estado por su simple existencia, ya que debe
el mismo estar plenamente justificado, por lo que se argumenta que la razón de
ser del Poder Tributario es su particularidad de ser inherente al Estado, ya que
nace y permanece con él, no puede ser objeto de cesión o delegación. La
Competencia tributaria es el Derecho del Estado de hacer efectiva la prestación
por parte de la población de los tributos, su base legal constitucional se encuentra
en el artículo 239 de la Constitución Política de la República.
85
se conocen principalmente dos clases de poder Tributario, y son las siguientes:
Cuando nace originalmente de la Constitución, porque el poder Tributario, corno

los poderes 0 potestades públicos, existe jurídicamente sólo en virtud de la
Constitución, y dentro de los límites establecidos en ésta.
Se encuentra supeditado a la misma, y desarrollado por leyes ordinarias, no
superiores a la misma Constitución, esta es clase de poder tributario en Guatemala.
DERIVADO
Cuando el mismo nace de una Ley ordinaria que puede ser modificada
constantemente, y la Constitución no le regula ni autoriza, por lo tanto, aunque
la Carta Magna de u n país norma y limita los principios de la tributación, no
nace de la misma el poder tributario.
LÍM ITES DEL PODER TRIBUTARIO

LÍMITES INTERNACIONALES
Por debajo de la Constitución, la primera de las fuentes en el orden de jerarquía

es la representada por los Tratados Internacionales en Derechos Humanos. Así lo
entiende mayoritariamente la doctrina. Los Tratados Internacionales comunes
(que no son en Derechos Humanos) válidamente celebrados, una vez publicados
oficialmente, formaran parte del ordenamiento jurídico guatemalteco, como
legislación ordinaria. Ejemplo actual de esta situación es el recién formado TLC
con Estados Unidos.
LÍMITES NACIONALES
Se encuentran enmarcados en la Constitución Política de la República de Guatemala
y podemos mencionar:
a) Prohibición de la Doble o Múltiple Tributación, artículo 243, Constitución

Política de la República.
b) El Principio de Capacidad de Pago artículo 243, Constitución Política

de
c) El Principio de Legalidad, artículo 239, Constitución Política de la
86
d) El Principio de Equidad y Justicia Tributaria, artículo 243, Constitución

Política de la República.
e) El Principio de No Confiscación, artículo 41, Constitución Política de la

República.
CARACTERÍSTICAS DEL PODER TRIBUTARIO
El Poder Tributario tiene características que lo hacen diferente a los demás

poderes del Estado, para efectos didácticos se enumeran de la siguiente forma:
a) ABSTRACTO
El Poder Tributario del Estado es abstracto, en virtud de que es una
potestad que deriva del Poder Imperio que tiene el Estado sobre la P
oblación, y que le otorga el derecho para cobrar tributos o contribuciones.
b) PERMANENTE
El Poder Tributario es una característica natural del Estado, derivado de su

Poder Imperio, por lo que sólo puede extinguirse, cuando se extinga el
Estado mismo, en tal virtud, el Estado tiene la facultad de exigir a la
población el pago de tributos hasta el último momento que el propio Estado
subsista como tal, y sólo desaparece tal obligación para la población, en caso
de que el Estado se extinga.
c) IRRENUNCIABLE
El Poder Tributario es irrenunciable para el Estado, pues es la base para su

funcionamiento, ya que sin éste no podría subsistir.
Con los Ingresos Públicos que obtiene el Estado, producto de los
diversos tributos puede realizar su fin último, que es garantizar a la
población el bien común, proporcionando los servicios públicos de
seguridad, justicia, servicios educativos, médicos, y otros.
d) INDELEGABLE
El Poder Tributario no se delega, porque está dado por el pueblo al
Estado, por conducto de las Instituciones creadas por el mismo pueblo,
como el Congreso de la República, que lo representa, quien emite las
leyes tributarias; esta función no se puede delegar a persona alguna, ni el
Estado puede renunciarla.
COMPETENCIA TRIBUTARIA
Es la facultad o poder que tiene el Estado, por conducto de las instituciones

creadas específicamente, para recaudar el tributo. Cuando se ha producido un
Hecho Generador del mismo, esta facultad de recaudar puede ejercerla el
87
Estado, o una institución pública como la Superintendencia de Administración

Tributaria en Guatemala, además, en determinados casos, la Municipalidad,
cuando está facultada para ello. No se debe confundir el titular del Poder
Tributario con el titular de la Competencia Tributaria, pues aunque en la
mayoría de los casos ambas figuras jurídicas se pueden ejercer por el mismo
titular, como puede ser el Estado, existen casos en los cuales puede ser titular
del Poder Tributario el Estado, y titular de la Competencia tributaria una
municipalidad, o la misma Superintendencia de Administración Tributaria
representando al Estado, como sucede en Guatemala.
Un ejemplo en el cual ambas figuras jurídicas se concentran en el mismo titular,

es el Poder Tributario de gravar los diferentes tributos como es el caso de
Guatemala, con excepción del Impuesto Único Sobre Inmuebles y los arbitrios
municipales, ya que en estos dos tributos el Poder Tributario lo ejerce el Estado, y
la Competencia Tributaria la Municipalidad, que es quien cobra tributos. En
relación al Impuesto al Valor Agregado el Poder Tributario lo ejerce el Estado, y
la Competencia Tributaria la Superintendencia de Administración Tributaria, que
es parte del mismo Estado.
ALCANCES DEL PODER TRIBUTARIO

En Guatemala, el Poder Tributario se encuentra enmarcado en la Constitución
Política de la República y en las Leyes ordinarias tributarias; desde el Código
Tributario, que rige todas las relaciones de carácter tributario, hasta las Leyes
tributarias específicas. El Poder Tributario es ejercido por el Gobierno en el
territorio nacional.
PODER DE EXIMIR
Una consecuencia del poder de gravar, es el poder de desgravar; es el hecho de
eximir de la carga tributaria a determinados sujetos pasivos. Este poder lo
ejerce el Estado y lo hace efectivo a través de la Ley, existen muchas formas de
eximir, entre ellas la más importante es la exención.
CLASIFICACIÓN DE LOS TRIBUTOS

Existen en la actualidad en Guatemala dos clasificaciones de los tributos, una es
la doctrinaria, que es la propuesta por los estudiosos del Derecho Tributario, y
otra es la legal, establecida en el Código Tributario, las que analizaremos a
continuación:
88
CLASIFICACIÓN DOCTRINARIA
a) Impuestos.
b) Tasas.
c) Contribuciones Especiales.
d) Arbitrios.
CLASIFICACIÓN LEGAL
La establece el Código Tributario en el artículo 10.
CLASES DE TRIBUTOS.
Son tributos los impuestos, arbitrios, contribuciones especiales y
contribuciones por mejoras.
A continuación desarrollaremos el contenido de cada uno de los tributos que

acepta la doctrina tributaria.
IMPUESTOS
Es aquel tributo exigido en correspondencia a una prestación, que se concreta de
modo individual por parte de la Administración Pública, y cuyo objeto de
gravamen está constituido por negocios, actos o hechos que ponen de manifiesto
la riqueza y la capacidad contributiva del Sujeto Pasivo (sujeto económico que
tiene la obligación de pagarlo), como consecuencia de la posesión de un
patrimonio, la circulación de bienes, la adquisición de rentas, ingresos o el
consumo, y otras manifestaciones de riqueza.
El legislador intenta establecer impuestos sobre quienes pueden pagarlos, es

decir, aquellos que tienen Capacidad Económica para soportarlos. La Capacidad
Económica depende de la riqueza, que se manifiesta por la posesión de un
patrimonio, la obtención de una renta, o la capacidad para el consumo, el tráfico
comercial, y otros; por lo que los Impuestos Sobre la Renta y el Patrimonio como
los inmuebles, sean impuestos directos porque, gravan la riqueza en sí misma, y
los impuestos al consumo como el Impuesto al Valor Agregado, sean indirectos,
porque gravan la capacidad económica de consumir. El impuesto directo crea
efectos en la población, por cuanto grava la riqueza, afectando la economía, ya
que las personas ven directamente castigada la posesión de bienes por parte de
89
la imposición, y el Estado puede contar con índices de ingresos con un alto grado
de certeza.
La riqueza de u n individuo puede manifestarse de forma indirecta a través de
su propia utilización, que puede ser gravada por un impuesto indirecto, como
los de transmisión o circulación de bienes, o los que gravan el consumo.
Aunque los mismos pueden establecer exenciones en beneficio de los más
débiles en el plano económico, que de esta forma pagarán menos cantidad de
impuestos indirectos que los de mayor poder adquisitivo.
De ahí que un sistema impositivo será tanto más justo cuanto más descanse
sobre una base de impuestos directos. Pero existe la propensión por parte de los
Estados de incrementar los impuestos indirectos, por la mayor facilidad y
cuantía de su recaudación.
Algunos tratadistas consideran que podría ser favorable, por los efectos de
inversión extranjera, apertura de empresas, generación de empleo y recuperación
del salario, además del ahorro administrativo y la capacidad recaudadora, la
disminución de la carga tributaria en impuestos directos, como lo es el Impuesto
Sobre la Renta, y el aumento de la carga en impuestos indirectos como el
Impuesto al Valor Agregado.
Argumentan quienes propugnan por la implementación de esta política, que la

recaudación es baja, porque existe una base gravable insuficiente, por ello
establecen que el reto es ampliar su cobertura y no los porcentajes impositivos, ya
que pueden ser mejores los efectos redistributivos por el lado del gasto, si mejoran
su eficiencia, argumentaron.
Indican que, aún concediendo que los impuestos pudieran bajar, deben considerarse los
impactos microeconómicos.
Consideran que pudiera ser mucho más favorable disminuir el ISR y aumentar el IV
A, postura que personalmente no apoyamos, ya que consideramos que los impuestos
indirectos, por trasladarse al consumidor final, castigan a la población
indiscriminadamente, y más aún, a las clases más necesitadas.
Los impuestos en sí conforman una categoría de los recursos tributarios; en

Guatemala la más importante, porque constituyen una prestación pecuniaria
obtenida por el Estado en forma coactiva (forzosa) y pagada por los
particulares con carácter definitivo (sin devolución), sin una contrapartida
determinada y destinada a la atención de los gastos públicos y a la intervención
del Estado en la economía.
La concepción clásica con respecto al impuesto se asienta en dos criterios básicos:

rendimiento e igualdad. El rendimiento se refiere a que los impuestos
90
i.'Su
deben dar origen a la cantidad de recursos necesarios para que funcione el Estado.
El rendimiento debe ser máximo y el costo debe ser el menor posible. Este
rendimiento debe lograrse sobre una base de universalidad (todos pagan) e
ineludivilidad (que no se evada).
La igualdad en la distribución de las cargas públicas debe ser tal que, quienes
aportan lo hagan en función de sus posibilidades económicas. Lo que se busca es
obtener una igualdad que tome en cuenta la situación del que paga.
CONCEPCIÓN MODERNA
La concepción moderna respecto al impuesto, no contradice a los clásicos,
sino que incorpora nuevos elementos, modificando los conceptos. Los
Clásicos sostenían la neutralidad, argumentaban que el impuesto no debe
buscar ejercer presión sobre los contribuyentes para que realicen determinada
acción. Los modernos incorporan la idea de intervencionismo.
El impuesto se convierte en un instrumento por el cual el Estado interviene en
la vida social y económica, e influye en la conducta, tanto del conjunto de los
individuos, como de cada uno de ellos en particular.
Hay diferentes formas de intervención, analizaremos las más importantes.

INTERVENCIÓN DESDE EL PUNTO DE VISTA GLOBAL
Aumentando la tributación se frena o disminuye el nivel de la actividad
económica. Una disminución en la imposición contribuye a una expansión de ta
actividad económica.
INTERVENCIÓN POR DISCRIMINACIÓN:

La discriminación impositiva actúa cuando se grava a uno y se desgrava a otros;
ya sean sectores, regiones económicas o personas; es decir, se da un trato
diferente que puede ser por medio de exenciones o beneficios fiscales.
INTERVENCIÓN POR AMPUTACIÓN:

Implica cortar o cercenar una parte de la riqueza o del ingreso de las personas. Se
ejerce cuando se aplican impuestos importantes sobre el patrimonio o sobre el
capital, que pueden ser confiscatorios.
91
INTERVENCIÓN POR DISTRIBUCIÓN

Opera a través del cobro de impuestos a unos, y a su vez entregárselo a otros. Un
ejemplo de este mecanismo viene dado por el sistema de la seguridad social de
reparto, que grava a los que trabajan, y el producto se traslada a los que no trabajan,
que pueden ser jubilados y pensionados.
En lo que se refiere al concepto clásico de igualdad, los estudiosos modernos
coinciden con esa postura, pero con una variación: los clásicos hablan de una
igualdad ante el impuesto; los modernos dicen que la igualdad se logra
mediante o a través del impuesto, o sea, tratan de mejorar la distribución del
ingreso con el mismo.
En cuanto al rendimiento, los modernos dicen que es muy importante porque

los impuestos deben producir los recursos necesarios para atender los servicios
públicos: que el rendimiento necesario es mayor que el clásico al aumentar las
funciones del Estado, pero el monto concreto para cada gasto tendrá que
asociarse con la coyuntura económica, y, en función de ella, surgirá la
magnitud de los impuestos a recaudar.
DEFINICIONES DE IMPUESTO
Uno de Jos tratadistas más importantes en Derecho Tributario, MANUEL MA TUS
BENA VENTE, define al impuesto diciendo que «Es una cuota parte en dinero,
recabada por e/ Estado, de los particulares,
compulsivamente y de acuerdo a 41reglas fijas, para
financiar servicios de interés general de carácter
indivisible.
Es la cuota de las rentas privadas que el Estado exige de ellas en uso de su poder
coercitivo, sin ofrecerles u n servicio o prestación personal en el momento del
pago, y destinado a financiar sus egresos, u obtener finalidades económico
nacionales o sociales conjuntamente con el fin fiscal o con prescindencia de éste.
MATUS BENAVENTE, con mucho acierto argumenta que, el Estado no ofrece a
cambio del cobro del impuesto contraprestación personal alguna en el momento
del pago, sin entrar a analizar en forma global qué fin persigue el Estado con el
cobro y administración del dinero recabado que beneficie directamente a la
sociedad en general, al analizar la definición podemos esquematizar que el
impuesto es:
Una cuota o cantidad de riqueza privada, que generalmente grava la renta

privada y que sólo eventualmente puede afectar al capital.
Coerción del Estado en su establecimiento.
41 Giuliani Fonrouge, Carlos, Ob. Cit. Página No, 291.
92
Los impuestos, el Estado los establece en el uso de su poder imperio,

constituyendo estas cargas obligatorias unilateralmente fijadas por él.
Ausencia de equivalencia especial de prestaciones.
En el momento del pago del impuesto, el Estado no ofrece
contraprestación alguna, la contraprestación que proporcional, el Estado
es muy general y abstracta para el individuo.
Destinados a financiar los egresos del Estado.
Es la finalidad de los impuestos, aunque también puede tener otras de tipo
social, esencialmente es la constituir un recurso público.
Por otro lado CARLOS GIULLIANI FONROUGE, al definir tan importante
institución dice de ella que «Son impuestos las prestaciones en dinero o en especie
exigidas por e/ Estado en virtud del Poder Imperio a quienes se hallen en las
situaciones consideradas en la ley como hechos imponibles.
Enlaza en la definición al hecho generador y amplía el campo de los impuestos a

prestaciones que pueden no ser obligatoriamente dinerarias, es muy importante este
aspecto porque deja abierta la posibilidad del cobro en especie, que bien pueden ser
bienes o servicios. Por otro lado, HÉCTOR B. VILLEGAS, al igual que Giulianí
Fonrouge, acepta como una prestación proveniente de los impuestos, la dineraria, y
no omite como parte importante de la definición el Hecho Generador, utilizando el
sinónimo de hecho imponible, uno de los principales elementos de los impuestos al
decir que es 'El tributo exigido por el Estado a quienes se hayan en situaciones
consideradas por la como hechos imponibles, siendo estos hechos imponibles ajenos
a toda actividad estatal
relativa al obligado. '43
Nuestra propuesta al tema es que, los Impuestos, como parte de los tributos, son
prestaciones en dinero que el Estado exige a los particulares como producto de
la realización de un hecho preestablecido en la Ley y que son parte importante y
esencial de los recursos con que cuenta el Estado moderno, para la realización
de sus principales funciones.
OBJETIVOS DE LOS IMPUESTOS

Inicialmente los Impuestos se establecieron con el fin único de proporcionar
ingresos al Estado, a esta finalidad se le llamó finalidad tributaria o fiscal.
Posteriormente, y con el desarrollo de las ciencias económicas, a la finalidad
del impuesto se le agregó la de servicio para fines económicos y políticos.
4342 Villegas, Héctor B. Ob. Cit. Página

No.72. Matus Benavente, Manuel.
93
Hasta mediados del siglo XIX, las finalidades extratributarias del Estado se
circunscribieron a objetivos prácticos y parciales, en relación a ciertos efectos
que el Estado quería producir en la vida económica o social de un país.
El pensamiento clásico financiero manifestaba que los impuestos debían cumplir
un fin fiscal, no aceptaban un fin extrafiscal, lo que es lo mismo financiar los
egresos del Estado, y les negaba otro objetivo de tipo social, o político.
Es a partir del siglo XIX que cobra fuerza la idea de justicia social, la que se
traduce en el principio que establece que deben desgravarse a las clases
económicas débiles y que la carga tributaria debe ser soportada gradualmente
por quien más tiene, a la vez de regresar el tributo por medio de servicios
públicos a los desposeídos.
Hasta los años treinta del siglo pasado no se había abordado la idea de que el
Estado utilizara el Sistema Tributario para otro fin que no fuera el puramente
fiscal. El principio de justicia tributaria enlaza la actividad tributaria o fiscal
con la social, al desgravar a las clases económicamente débiles, para, a través
de los impuestos, redistribuir la riqueza por medio de la fórmula progresiva de
imposición, que permite el desplazamiento de la carga tributaria hacía los
sectores más favorecidos de la economía nacional.
Encontramos los siguientes objetivos en cuanto a la regularización de la

inversión, consumo y ahorro, en el que todo impuesto absorbe poder económico
del sector privado y afecta decisiones económicas, por lo tanto, el poder
económico que el Estado le resta al sector privado lo devuelve a la economía
nacional a través de los egresos, pero en forma y con objetivos diferentes a
como tos habría empleado el contribuyente por su propia decisión, por lo que se
puede argumentar que:
La inversión privada puede ser estimulada por el Estado si el Interés público

así lo aconseja o lo desalienta.
El consumo del sector privado depende más del monto de las rentas de que
los contribuyentes disponen, que de los impuestos mismos.
Los economistas liberales tratan de favorecer el ahorro.
CARACTERíSTlCAS DE LOS IMPUESTOS

Dentro de las principales características de los impuestos encontramos las
siguientes:
a) Obligatoriedad:
Surge una obligación de dar dinero o cosas (Prestación); en la actualidad esta
prestación es predominantemente pecuniaria (dinero). En Guatemala,
94
esta misma obligatoriedad los hace generales, naciendo esta característica

de la Constitución Política de la República.
b) Legalidad
Se encuentran establecidos en la Ley, por el principio de reserva de ley.
c) Generalidad
Es aplicable a personas individuales o colectivas.
d) Especialidad
Es aplicable a las personas individuales o colectivas que se encuentren en
las más variadas sítuaciones previsibles, como puede ser determinada
capacidad económica o realización de ciertos actos.
e) Indivisibilidad:
No se puede individualizar quien recibe la contraprestación de un impuesto,
El servicio que se financia con el impuesto no es atribuible a una persona en
particular, sino que es prestado a la comunidad en su conjunto. Este hecho
hace que el impuesto deba imponerse, porque si fuese voluntario, la mayor
parte de la población no lo pagaría,
f) Coacción:
Viene derivada de ta primera característica. Es obligatorio, forzoso; es u n a
de las formas más evidentes del ejercicio del poder por parte del Estado, por
la coercibilidad del cobro del mismo.
g) Consolidación:
El Estado se anticipa y satisface preventivamente las necesidades
públicas, financiándolas con el impuesto. Son necesidades consolidadas
porque, en una sociedad organizada, los ciudadanos encuentran que sus
necesidades son atendidas antes que se encuentren con un desequilibrio
por falta de satisfacción.
CLASIFICACIÓN DE LOS IMPUESTOS

Para su estudio los impuestos se clasifican en.'
a) IMPUESTO DIRECTO
Son aquellos que gravan directamente a una manifestación de
capacidad contributiva y que en términos generales no se traslada.
Son establecidos de manera inmediata sobre las personas o los bienes,

es recaudado de conformidad con las listas nomínales de contribuyentes
u objetos gravados y cuyo importe es percibido del contribuyente por el
sujeto activo de la relación que es el Estado. Estos impuestos no se
95
pueden trasladar por el contribuyente a un tercero, un caso típico es el

Impuesto Sobre la Renta y el Impuesto sobre Inmuebles.
Dentro de las características de los impuestos directos tenemos las
siguientes:
Gravan el Patrimonio en forma total: Impuesto sobre los activos fijos,

como el Impuesto de Solidaridad ISO.
Gravan el Patrimonio en forma parcial: Impuestos inmobiliarios y
provinciales en Guatemala, el JUSI.
Impuestos provinciales a los automotores, en Guatemala no existe
Gravan las rentas como beneficios periódicos, un ejemplo en Guatemala
puede ser: el pago de Impuesto Sobre la Renta.
Gravan beneficios esporádicos debidamente comprobados,

Guatemala, un ejemplo son las retenciones en forma definitiva del ISR y
el Impuesto de herencias legados y donaciones.
b) IMPUESTOS INDIRECTOS
Son aquellos que apuntan en forma indirecta o mediata a una
manifestación de la capacidad contributiva, y que, en términos generales,
se trasladan.
Por lo regular gravan los objetos de consumo en general o determinados

servicios, y se encuentra incluido dentro del precio, con índicación o sin
ella.
Este tipo de impuestos se establece tomando en cuenta las transacciones

y el consumo, y se trasladan al consumidor final, siendo este el que al
final paga la totalidad del impuesto, como lo podemos observar en la
siguiente tabla de referencia de la traslación del Impuesto al Valor
Agregado, en u n tipo impositivo del diez por ciento (10%), y cómo se
aplica en Guatemala.
Exclusivamente por razones didácticas se utilíza como tipo impositivo el

10 por ciento, actualmente no es ese, pero se persigue una mejor
comprensión.
Dentro de las características de los Impuestos Indirectos tenemos las

siguientes.
1) Gravan la venta, transferencia, exportación de bienes y suministro los paga
el consumidor final ejemplos:
Impuesto al valor agregado IVA
96
Impuestos nacionales internos a los consumos. Un ejemplo en

Guatemala es: el Impuesto al Consumo de Bebidas
Alcohólicas.
Impuesto nacional a la primera transferencia en el mercado de

automotores, en Guatemala la Ley del impuesto al Valor
Agregado contempla este tipo de impuesto.
Impuestos aduaneros a la exportación. En Guatemala no se encuentra

contemplado este tipo de impuestos.
2) Gravan la adquisición, importación o consumo de bienes y servicios. Tenemos

los siguientes ejemplos:
Impuesto al valor agregado IVA a las importaciones.
3) Gravan el ejercicio de actividades o profesiones habitualmente lucrativas,
ejemplo:
Impuesto al Valor Agregado a servicios médicos.

Impuesto al Valor Agregado a servicios de arquitectura
Impuesto al Valor Agregado a servicios de abogacía.
Impuesto al Valor Agregado a servicios contables.
4) Gravan fa exteriorización documentada de actos y negocios jurídicos,
ejemplo:
•t• Impuesto al Valor Agregado en la transferencia de bienes

inmuebles.
Impuesto al Valor Agregado en adjudicación de bienes muebles e
inmuebles en pago.
Impuesto al Valor Agregado en la permuta de bienes inmuebles,
c) PERSONALES (SUBJETIVOS)
Es aquel que se establece por razón de las circunstancias de la persona
que ha de ser el sujeto pasivo del mismo. Ejemplo: soltería, número de
hijos. En Guatemala no tenemos un antecedente de este tipo de impuesto
Tienen en cuenta la persona del contribuyente, o la riqueza que el mismo
puede tener, para lo que el Estado considera la situación, como persona,
de cada contribuyente, pues las rentas o la riqueza de una persona puede
variar de acuerdo a las circunstancias personales, un ejemplo de este tipo
de impuesto es el Impuesto Sobre la Renta.
97
0000000000 0000 000000Ço 00000 00
> 00000000000000 00 0 '00

000000000000000—-0 0 0 0 0 0 0 0.0
d) REALES (OBJETIVOS)
Tienen en cuenta la riqueza por sí misma (Impuesto sobre inmuebles), el
Estado sólo constata la renta o riqueza de los individuos sin considerar su
situación individual como personas,
Un ejemplo de este tipo de impuesto es el IUSI.
e) IMPUESTOS ORDINARIOS
Es aquel impuesto que forma parte de las finanzas del Estado normalmente.
Gravan la renta de fas economías privadas, y en Guatemala también el
capital. Ejemplo: el IUSI, el ISR, el IVA.
f) IMPUESTOS EXTRAORDINARIOS
Son de carácter excepcional, son transitorios; se decreta para su
sanción, una determinada necesidad de la Administración Pública. Ejemplo en
Guatemala: impuesto de solidaridad extraordinario temporal, en et Gobierno de
Serrano Elías, y en el año 2005, Impuesto Extraordinario Temporal de Apoyo a
los Acuerdos de Paz mejor conocido como IETAAP.
TASA
Son prestaciones obligatorias establecidas por la ley. En consecuencia, son
tributos exigidos por el Estado, destinados a compensar determinados servicios
divisibles, cuyos costos son prorrateables entre los usuarios de los mismos
servicios. Pueden ser exigidas a los particulares que lo utilicen efectivamente o,
incluso potencialmente. Aunque puede ser que se cobre una tasa a aquel que no
hace uso efectivo del servicio, como la tasa del alumbrado público que se cobra
en Guatemala.
Se diferencia del impuesto, en que este último financia servicios públicos

indivisibles como salud, seguridad y justicia, que se encuentran en forma general
en el Presupuesto General de Ingresos y Egresos, a diferencia de los impuestos
antes mencionados, fas tasas se refieren a servicios públicos divisibles. El impuesto
se paga sobre la base de la capacidad contributiva. La tasa se paga en contrapartida
de un servicio. En el impuesto no hay ventaja atribuible al contribuyente individual.
En la tasa hay un servicio del cual puede derivarse efectiva o potencialmente
alguna utilidad. El impuesto constituye las rentas generales del Estado, Las tasas
están destinadas a financiar el costo de determinados servicios.
A su vez se diferencia de la "Contribución especial" porque esta última

encierra la idea de un beneficio especial a un grupo determinado de la
población, regularmente en un espacio territorial. La tasa, por el contrario,
encierra la idea de un servicio, debido a lo cual hay autores que la
consideran de carácter no tributario, posición que contempla nuestra
Constitución
98
política, así como el Código Tributario, ya que ninguna de las dos normas incluyen
a la tasa como tributo.
En el mismo contexto, las tendencias modernas vienen promoviendo una
transformación a la misma, convirtiéndola en lo que se denominan cargos al
usuario, que permiten cobrar total o parcialmente por el uso de determinado
servicios a los usuarios de los mismos.
Aunque actualmente en nuestro país la misma es la prestación pecuniaria que el
Estado exige a quien hace uso de ciertos servicios públicos, es un tributo cuyo
hecho generador es la actividad del Estado, hallándose esta actividad
íntimamente ligada a un contribuyente en un momento determinado.
Cuando el Estado cobra una tasa, proporciona a la vez un servicio, en forma

individual y personal a quien realiza el pago, la coerción del Estado no se
manifiesta en este tributo, pero sí la necesidad de las personas en cuanto a la
prestación del servicio público que necesita, y de allí la obligatoriedad de
pagarla, ya que sin el pago no hay servicio.
La tasa es un tributo, porque la obligación que surge de pagar dinero por un

determinado servicio en forma directa e individualizada, surge del poder imperio
del Estado como único ente capaz de ejercer esta potestad, en Guatemala la
Constitución Política de la Republica y el Código Tributario no reconocen a las
tasas como tributos.
DEFINICIONES
MANUEL MATUS BENEVENTE en una definición muy acertada dice que
la tasa "Es la prestación pecuniaria que el Estado exige a quien hace uso
actual de ciertos servicios públicos.' El autor señala con mucha propiedad el
hecho de que paga la tasa quien hace uso de ciertos (no todos) servicios
públicos, mientras tanto CARLOS GIULLIANI FONROUGE señala que "Es
la prestación pecuniaria exigida compulsivamente por el Estado y relacionada
con la prestación efectiva o potencial de una actividad de interés público que
afecta al obligado."5 El autor, al mencionar la prestación potencial, enmarca el
derecho de exigir el pago de la tasa dentro del principio de legalidad que debe
imperar en todo el sistema tributario, pues al potencializar la prestación,
establece que debe enmarcarse previamente en la Ley el Hecho Generador.
JUAN MARTIN QUERALT Y COMPAÑEROS proporcionan ta siguiente
definición de tasa: "El artículo 22 a) de la Ley General Tributaria define las tasas
44 Giuliani Fonrouge, Carlos, Ob. Cit. Página No. 29

45 Giuliani Fonrouge, Carlos, Ob. Cit. Pág. No. 122
99
como tributos cuyo hecho imponible consiste en la utilización privativa o el aprovechamiento especial del
dominio público local autónomo o estatal-, así como la prestación de servicios o la realización de
actividades en régimen de Derecho público que se refieran, afecten o beneficien de modo particular al sujeto
pasivo siempre que concurra alguna de las circunstancias siguientes:
a) Que la prestación de servicios o la realización de actividades en régimen de Derecho público se

refieran, afecten o beneficien de modo particular al obligado tributario, cuando los servicios o
actividades no sean de solicitud o recepción voluntaria.
b) Que los servicios o actividades no se presten o realicen efectivamente por el sector privado; es
decir, que únicamente sea el sector público el que los preste o realice, independientemente de que
la normativa vigente imponga su reserva o no al público.1
Los autores, aunque toman para efecto de establecer su definición la contemplada en la ley, ésta contiene uno de
los elementos más importantes de un tributo, el objeto del mismo, en este caso es la contraprestación que se recibe
como un beneficio que obtendrá únicamente el sujeto pasivo, es importante también señalar que el beneficio lo
debe prestar un ente estatal, no la iniciativa privada.
Nuestra propuesta en relación a las tasas va encaminada a identificarlas como una prestación en dinero que el
Estado exige a los particulares, como contraprestación a un servicio que el particular necesita en un momento
determinado, y sin ese pago el particular no puede recibir, cuyo cobro tiene como objetivo el mantenimiento de
la fuente que presta el servicio que con el pago de la tasa se recibe.
10) CARACTERíSTlCAS DE LAS TASAS

Es un tributo que el Estado exige en virtud de su poder imperio.
Solamente puede ser creada por la Ley (en Guatemala no es así).
El hecho generador es una actividad que el Estado cumple, vinculado a la obligación del pago de la
misma.
El producto de la recaudación es destinado en forma exclusiva al servicio que cumple.
100
1 Querlat Juan Martín, Ob. Cit. Página 34 No. 295

El servicio que con el pago de la tasa se percibe es divisible para poder ser
individualizado y personalizado, por la propia naturaleza particular
CLASIFICACIÓN DE LAS TASAS

Para su estudio las tasas se clasifican en.
Tasas Judiciales
De Jurisdicción civil contenciosa (juicios civiles propiamente dichos), civil voluntaria (juicios
sucesorios, mayoría de edad), jurisdicción penal (Derecho penal común).
Tasas Administrativas.
Legalización y certificación de documentos.

Antecedentes Penales y Policíacos.
Autorizaciones y licencias (Licencias para conducir).
Actuaciones administrativas en general.
CONTRIBUCIONES ESPECIALES
DEFINICIÓN
Constituyen un tributo cuya, característica principal es que implica una compensación, que viene dada por una
ventaja o beneficio presente o futuro, derivado de la realización de obras públicas o de actividades especiales
del Estado, y que benefician a algunos individuos. Pueden constituir una contribución especial por Plusvalía,
en virtud de los cambios de uso o de intensidad, de aprovechamiento, que adquieran terrenos, por las normas
que en materia urbanística u otro tipo de beneficio colectivo.
Son tributos que el Estado u otro poder público percibe en contraprestación

de servicios individuales derivados de la realización de obras o Gastos
Públicos o de especiales actividades del Estado, este tributo se caracteriza por
la existencia de un beneficio, de una obra pública, u otro tipo de servicios
estatales especiales, destinados a beneficiar a determinada persona o grupo
social. Determina CARLOS GIULIANI FONROUGE al definir las
contribuciones especiales, la sitúa dentro de los tributos y las define como "La
prestación oblígatoña debida en razón de beneficios individuales o de grupos
sociales
101
00
derivados de la realización de obras públicas o de especiales actividades del

Estado", 47 El autor no limita su definición a que los beneficios recibidos por los
contribuyentes de este tributo sean en obras públicas, él los amplía a otras
actividades estatales. Atendiendo a la realidad nacional nosotros proponemos la
siguiente definición.
Las contribuciones especiales, como parte de los recursos públicos, son prestaciones en dinero que el
Estado u otro ente estatal percibe de los particulares con el objeto de recibir un beneficio que comúnmente
favorece a determinado grupo ya sea por lugar de residencia o grupo social, lo que significa que el
particular contribuye a la realización de un gasto que el Estado debe realizar pero con dicha contribución
acelera Ja realización del gasto y el beneficio recibido.
CLASIFICACIÓN DE CONTRIBUCIONES ESPECIALES

Contribución por Mejoras
En este tributo el beneficio recibido por los contribuyentes se traduce en obras públicas, este beneficio lo
reciben los contribuyentes que tienen propiedades cercanas a los lugares que fueron objeto de las mejoras, por
lo que se considera efectivo que sean estos beneficiarios directos los que paguen el tributo.
Peaje
Este es un tributo que significa la prestación dineraria que se exige por la circulación en una vía de
comunicación vial, u otra. Se ha discutido mucho la naturaleza de esta clase de tributo (es tributo
porque el Estado lo exige ejerciendo su poder imperio, ubicándolo dentro de las contribuciones por
mejoras).
Contribuciones Parafiscales
Son contribuciones recabadas por ciertos entes públicos autónomos, para su financiamiento. El provecho
que proporcionan estos tributos es para un grupo limitado de personas de determinado grupo social o
profesional. Ejemplo del mismo es el pago al INGUAT.
11)ELEMENTOS ESPECIALES DE LAS

CONTRIBUCIONES ESPECIALES
a) Sujetos pasivos, las personas físicas y jurídicas y las entidades, como
herencias, comunidades de bienes y otras beneficiadas, por la realización
de
47
Cabanellas, Guillermo, Ob. Cit Pagina 20.
102
las obras, o por el establecimiento o ampliación de los servicios locales que originen la obligación de
contribuir.
b) La base imponible de las contribuciones especiales está constituida, por un porcentaje del costo que la
Municipalidad o Gobierno Local soporte por la realización de las obras o por el establecimiento o
ampliación de los servicios.
CARACTERÍSTICAS DE LAS CONTRIBUCIONES ESPECIALES

Surgen a través de la ley.
Son específicas para un territorio determinado.
Son obligatorias.
Son pecuniarias.
Son de naturaleza tributaria.

Se requiere de una actividad productora de beneficio.
ARBITRIOS
Son medios ordinarios y extraordinarios que se conceden generalmente a los municipios para obtener recursos y
cubrir sus necesidades.
DEFINICIONES:
Ciertos medios, ordinarios o extraordinarios, que se conceden generalmente a
los municipios, y en ocasiones a las provincias para arbitrar o allegar
recursos con que cubrir sus atenciones.48
Según El Diccionario Jurídico Argentino los arbitrios son conocidos como

Impuestos municipales para gastos públicos, Contribución indirecta, ordinaria o
extraordinaria, que las municipalidades y a veces las
orovincias están autorizadas percibir, con objeto de solventar sus
necesidades.45
El Glosario Inmobiliario de Alfredo Graf & Asociados, define los

Arbitrios
Municipales como "Pagos que se realizan anualmente por los servicios que
48
Osorio, Manuel. Diccionario de Ciencia.
49
www.tododeiure.com.ar
103
presta el municipio, como limpieza pública, recojo de residuos sólidos, arreglo de parques y jardines, entre otros.
Los arbitrios en Guatemala, son tributos reconocidos tanto por la Constitución Política de la República, como
por el Código Tributario, y tanto en la práctica como en la legislación, cumplen con las características y
elementos que doctrinariamente les confieren los estudiosos, por Io que nosotros proponemos la siguiente
definición:
Los arbitrios son prestaciones, que el municipio exige a los vecinos, con el objeto de proveerse de recursos
públicos para restituirlos a los mismos vecinos, consistentes en servicios públicos, proporcionando bienestar a la
comunidad en general.
CARACTERÍSTICAS
Es pecuniario, siempre en dinero.
Es obligatorio, todos los vecinos tienen obligación de pagarlos.
Se encuentran establecidos en la Ley.
Son de naturaleza tributaria.
Es restringido a un territorio determinado.
12) OBJETO DE LOS ARBITRIOS

El principal objetivo es desarrollar obras de interés colectivo que beneficien a la comunidad municipal que debe
pagar el arbitrio.
PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE LA TRIBUTACIÓN
PRINCIPIO DE LEGALIDAD
El Principio de Legalidad tiene su esencia en la primacia de la Ley, es decir,
que toda norma tributaria debe encontrarse regida estrictamente en cuanto a su
creación, aplicación, y procedimientos a aspectos legales en su regulación, sin
contravenir el principio de la jerarquía constitucional, además de haber
cumplido, para su vigencia, el procedimiento legislativo de aprobación de una
Ley.
50 http://www.alfredograf.com/es/ggarbitriosmunicipales.php
104
En la Constitución Política de la República de Guatemala, se puede encontrar el

Principio de Legalidad en varios artículos, principiando por el artículo 5, que
norma que nadie está obligado a acatar órdenes que no se encuentren basadas en
Ley; el artículo 24 que regula que los libros, documentos y archivos que se
relacionen con el pago de tributos podrán ser revisados por autoridad competente
de conformidad con la Ley; por su parte el artículo 28 señala la facultad de todo
habitante de la república de hacer sus peticiones a ta autoridad, las que deberán ser
resueltas conforme a la Ley; de la misma manera podría seguirse citando artículos
relativos al Principio de Legalidad, sin embargo, el artículo constitucional que
recoge ampliamente el tema en materia tributaria, es el 239, que literalmente
señala: "Corresponde con exclusividad al Congreso de la República,
decretar impuestos ordinarios y extraordinarios,
arbitrios y contribuciones especiales, conforme a las
necesidades del Estado y de acuerdo a la equidad y
justicia tributaria, así como determinar las bases de
recaudación, especialmente las siguientes: a) El hecho
generador de la relación tributaria; b) Las exenciones;
c) El Sujeto Pasivo de/ tributo y la responsabilidad
solidaria; d) La base imponible y el tipo impositivo;
e) Las deducciones, los descuentos, reducciones y
recargos; y f) Las infracciones y sanciones
tributarias. Son nulas ipso jure las disposiciones
jerárquicamente inferiores a la Ley, que contradigan o
tergiversen las normas legales reguladoras de las bases
de recaudación del tributo. Las disposiciones
reglamentarias no podrán modificar dichas bases y se
concretarán a normar lo relativo al cobro
administrativo del tributo y establecer los
procedimientos que faciliten su como: "Justicia
distributiva, es decir la basada en la igualdad o
recaudación. "
El Código Tributario, Decreto 6-91 del Congreso de la República y todas sus

reformas, se encuentra inspirado en el Principio de Legalidad, siendo invocado el
mismo en sus primeros tres considerandos.
Para ampliar el concepto el DR. LUIS ILLANES (citado por JORGE MARIO CASTILLO GONZÁLEZ)91
define a este principio como: "La limitación a la potestad tributaria del Estado,
consistente en prescñbir en la Constitución que solo por la Ley se pueden establecer
tributos". A su vez RAÚL RODRÍGUEZ LOBATO señala que GABINO FRAGA52 se circunscribe a un
estudio del Principio de Legalidad desde dos puntos de vista: "Puede entenderse desde el punto de
vista material en cuyo caso su alcance es que la norma en que se funda
cualquier decisión individual tiene que ser una norma de carácter
abstracto e impersonal. Puede ser tomado también en un sentido formal
significándose entonces que además de ser una Ley desde el punto de
vista material, la norma que precede el acto debe tener también el
carácter de una Ley desde el punto de
51 Castillo González, Jorge Mario. Derecho Administrativo. Página 111.
62 Rodríguez Lobato, Raúl. Derecho Fiscal, 20, Edición, Pág. 43

105
vista fotma/, es decir que debe ser una disposición expedida por el Poder que
conforme a/ régimen constitucional esté normalmente encargado de la formación de
Leyes".
Al entrar al análisis de este principio, como bien lo expone el autor, puede desglosarse desde varios puntos
de vista, uno es la forma en que opera el lus Imperium del Estado; para el caso de Guatemala, el carácter
formal de la norma estriba en que el Congreso de la República, es el único Organismo del Estado con
facultades para decretar impuestos ordinarios y extraordinarios, arbítríos y contribuciones especiales y para
determinar todo lo relacionado en los incisos descritos en el artículo constitucional ya citado. Otro aspecto a
enfocar radica en que se enfatiza que son nulas de pleno Derecho, las normas inferiores a la Ley, que
contradigan lo establecido en ella, y se extiende al concepto de lo que debe normar un reglamento, señalando
que éste debe concretarse a lo relativo al cobro administrativo del tributo, y a establecer procedimientos, más
no a modificar lo previamente instituido en la norma ordinaria, ya que de hacerlo, se estaría ante un
reglamento inconstitucional, por la violación de este principio.
En conclusión, el Principio de Legalidad puede expresarse mediante una frase latina que inspira al Derecho
Tributario 'inullum tributum sine lege", que significa: es nulo el tributo que no se encuentre previamente
establecido en la ley.
PRINCIPIO DE RESERVA DE LEY

Analizando en esencia los Principios de Legalidad y Reserva de Ley, se
concluye que ambos enmarcan una situación dependiente, ya que son
concordantes: el primero relaciona los aspectos tributarios que deben estar
regulados por una Ley, y el segundo regula que para que esa Ley sea válida,
debe ser creada por el órgano competente, en el caso de Guatemala, el
Organismo Legislativo es el ente competente para la realización de esta
función. El principio de Reserva Legal se encuentra regulado en el artículo
171, literal c), de la Constitución Política de la República, el cual establece
como: "Otras atribuciones del Congreso... c) decretar
impuestos ordinarios y extraordinarios conforme las
necesidades de/ Estado y determinar las bases de su
recaudación".
Este principio se concreta cuando el legislador desarrolla el contenido de las

normas constitucionales que regulan el procedimiento de creación de la ley, a
través de la producción de la legislación ordinaria, incluyendo en los diversos
pasos que se llevan a cabo para que se cumpla el cometido de este precepto. Los
dos pilares fundamentales de este principio son:
a) La potestad legislativa ordinaria
La potestad legislativa corresponde al Congreso de la República, y debe
ser respetada en virtud del mandato constitucional que la instituye. El
Poder Legislativo está formalmente vinculado a este principio. Por un lado
puede
106
legislar en cualquier materia, siempre que actúe entre tos límites de la

Constitución; por otra parte, tiene el deber de legislar sobre las materias que
le son exclusivas. El sujeto del principio de reserva de ley es el Congreso de
la República, como lo establece el artículo 157 de la Constitución Política
de (a República. Por otro lado, es necesario subrayar que genéricamente la
potestad de legislar reside en el pueblo, quien la delega en el Congreso de ta
República mediante sufragio universal y secreto, por el sistema de distritos
electorales y lista nacional, para un periodo de cuatro años, pudiendo ser
reelectos. Por lo que el legislador ordinario es la fuente primaría y originaria
normativa, siendo su único límite la misma Constitución. Los únicos límites
a la reserva legal son la interdependencia de los poderes y la intangibilidad
de los derechos fundamentales.
b) El procedimiento de creación, interpretación, reforma y derogatoria de las

leyes ordinarias constitucionales, establecido su contenido en los artículos del
174 al 181 inclusive, que norma el proceso tanto de creación, como reforma y
derogatoria de las leyes ordinarias de acuerdo al procedimiento siguiente:
1) Tienen iniciativa los diputados al Congreso, el Organismo Ejecutivo, la Corte Suprema de

Justicia, la Universidad de San Carlos de Guatemala y el Tribunal Supremo Electoral.
2) Presentado para su trámite un proyecto de ley, Se pondrá a discusión en tres sesiones
celebradas en distintos días y no podrá votarse hasta que se tenga por suficientemente
discutido en la tercera sesión.
3) Aprobado un proyecto de ley, la Junta Directiva del Congreso de la República, en un plazo no
mayor de diez días, lo enviará al Ejecutivo para su sanción, promulgación y publicación.
4) Después de sancionado por el Presidente de la Republica en Consejo de Ministros, el
Congreso lo deberá promulgar como ley dentro de los ocho días siguientes.
5) La ley empieza a regir en todo el territorio nacional, ocho días después de su publicación
íntegra en el Diario Oficial) a menos que la misma ley amplíe o restrinja dicho plazo o su
ámbito territorial de aplicación.
Podemos decir que el principio de reserva de ley existe como garante de las libertades individuales y la
propiedad privada ante cualquier intervención del Poder Ejecutivo en este ámbito de la vida de las personas.
Este principio es directamente proporcional con el alcance de la ley formal y la vinculación det legislador
ordinario a los derechos fundamentales. Existen a la vez una serie de principios relativos a la reserva de ley,
entre los cuales se encuentran los siguientes:
107
EL PRINCIPIO DE LA POTESTAD LEGISLATIVA

En las materias reservadas a la ley formal, el Congreso de la República tiene la facultad exclusiva e
indelegable de crear normas, Es un mandato constitucional, que regula que el legislador es el órgano
legitimado, en forma directa y personal, para desarrollar los intereses de la comunidad.
PROCEDIMIENTO LEGISLATIVO DETERMINADO

Mediante el procedimiento legislativo determinado, la ley formal debe ser formulada mediante un proceso
con ciertos requisitos establecidos en la Constitución Política. La doctrina cita que el procedimiento
legislativo es la columna vertebral del principio de reserva legal, ya que es en él donde el mecanismo de este
principio se activa, permitiendo al legislador ordinario, en el desarrollo de las normas constitucionales,
penetrar la dinámica social a muchos niveles, hasta donde la Constitución lo permita. Aunque las leyes sean
creadas por el Poder Legislativo, éstas deben de cumplir con el procedimiento establecido, o, de lo contrario,
serán inconstitucionales.
PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD Y EQUIDAD

El principio de Proporcionalidad y Equidad, hace referencia a que los tributos deben ser establecidos en
función de la capacidad de pago de cada contribuyente a quien va dirigido.
Actualmente nuestra legislación denomina este principio como:
CAPACIDAD CONTRIBUTIVA O CAPACIDAD DE PAGO

Contenido en la Constitución Política de la República, en el primer párrafo del artículo 243, que establece:
"El sistema tributario debe ser justo y equitativo. Para e/ efecto, las Leyes tributarias
serán estructuradas conforme e/ principio de capacidad de pago".
Al analizar la norma citada, se desprende que la misma inspira protección hacia los contribuyentes con menor
capacidad contributiva, ya que como claramente lo expresa, el sistema tributario debe ser justo. La palabra
justicia, tiene una acepción amplia como se desprende de la definición dada por MANUEL OSSORIO:
"Virtud que inclina a dar a cada uno lo que le corresponde. En sentido jurídico equivale a lo que es conforme
a Derecho'S3, y a la vez, el término
63 Lobato Rodríguez, Raúl. Derecho Fiscal, Pág. 45.
108
equidad, lo define como: "Justicia distributiva, es decirla basada en la igualdad o proporcionalidad". Este
principio obliga al Estado a aplicar la actividad contributiva en forma justa y equitativa, es decir, se debe
contribuir en proporción a la disponibilidad de hacerlo, a mayor renta, mayor impuesto. Al respecto, la Ley
del Impuesto al Valor Agregado contempla un régimen especial de pago para los pequeños contribuyentes,
que no se aplica a los contribuyentes normales o a las empresas mercantiles, como es el caso de los pagos
trimestrales del 5%, contenido en el tercer párrafo del artículo 50 de la Ley en mención; también cuando se
encontraba vigente la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias beneficiaba a los
pequeños contribuyentes del IVA, con exonerarlos del pago del impuesto antes referido el que ya no se
encuentra vigente, pero que por aspectos académicos se menciona, (se encontraba regulado en el artículo 5
literal d) de la Ley del (EMA). Por su parte, el artículo 27 del Acuerdo Gubemativo 596-97 (Reglamento a la
Ley del Impuesto Sobre la Renta) regulaba en su momento algunas consideraciones sobre las personas que no
se encontraban obligadas a presentar declaración jurada anual del ISR, en la actualidad el artículo 72 del
Decreto 10-2012 establece que son gastos deducibles sin necesidad de comprobación alguna hasta
PRINCIPIO DE GENERALIDAD
El principio de generalidad es de aplicación para todo el Derecho, ya que se basa esencialmente en que la Ley
es de observancia general. En relación a las Leyes Tributarias las mismas son aplicables a todos los habitantes
de la República, con ciertas limitaciones como puede ser la aplicación del principio de Capacidad de Pago, que
establece que a pesar de la obligación constitucional de contribuir al sostenimiento del gasto público con el
pago de los impuestos, la población debe contribuír dependiendo de la capacidad de pago que cada
contribuyente posea.
El Código Tributario recoge el principio de generalidad en el primer párrafo del artículo 1, que literalmente
dice: «Carácter y campo de Aplicación. Las normas de este Código son de Derecho Público y
regirán las relaciones jurídicas que se originen de los tributos
establecidos por el Estado, con excepción de las relaciones tributarias
aduaneras y municipales, a las que se aplicarán en forma supletoria".
PRINCIPIO DE IGUALDAD
El principio ahora analizado, se encuentra contenido en el artículo 4 de la Constitución Política de la República
que dice: "En Guatemala, Al respecto, todos los la seresCorte humanos son libres e iguales en dignidad y
Derechos de Constitucionalidad ha coincidido en varios fallos sentando doctrina legal, pronunciándose en el
sentido que en Guatemala, todos los seres humanos somos iguales en iguales condiciones; citamos como
ejemplo las prerrogativas
109
que la Ley otorga a un funcionario judicial, derivadas de su calidad de tal, mismas

que no tienen un ciudadano común, ya que no se encuentran en iguales condiciones.
RODRÍGUEZ LOBATO cita en su obra que: "El principio de igualdad
significa que las Leyes deben tratar igualmente a los
iguales, en iguales circunstancias y, consecuentemente, que deberá tratar
en forma desigual a los desiguales o que estén en desigualdad de
círcunstancías",
Para confirmar lo anterior, se citan algunas referencias de varios fallos constitucionales

que se pronuncian sobre este principio:
Gaceta número 9, expediente 39-88 y 40-88.

Gaceta número 32, expediente 287-93. Gaceta 21, página 14,
PRINCIPIO DE IRRETROACTIVIDAD DE LA LEY

Este principio se encuentra enunciado en el artículo 15 de la Constitución Política de la República,
desarrollado en el artículo 66 del Código Tributario, tos que en su orden regulan: "La Ley no tiene efecto
retroactivo, salvo en materia penal cuando favorezca al reo; o al contribuyente infracto?'.
Según el libro Nociones Generales del Derecho Tributario, en materia tributaria se discuten varias teorías
sobre la irretroactividad, tal como: a) Teoría de los Derechos Adquiridos, b) Teoría de los Hechos Cumplidos,
c) Teoría de Duguit y Jeze y d) Teoría de la Situación Jurídica. Consideramos que el Código Tributario
guatemalteco recoge tres de las teorías, a excepción de la numerada con la literal c), en el artículo 7, numeral
4, el que en lo conducente dice: " Las normas tributañas que modifiquen cualquier
situación respecto a los supuestos contemplados en Leyes anteñores no
afectarán los Derechos adquiridos de los contribuyentes". Este artículo es congruente con
lo que regula el artículo 66 del mismo cuerpo legal, ya que el mismo hace referencia a la aplicación de la
irretroactividad en materia tributaria.
PRINCIPIO DE DEFENSA:
Este principio se encuentra contenido en el artículo 12 de la Constitución Política de la República, el cual
literalmente dice: DERECHO DE DEFENSA: "La defensa de la persona y sus Derechos son
inviolables. Nadie podrá ser condenado, ni privado de sus Derechos, sin
haber sido citado oído y vencido en proceso legal ante juez o tribunal
competente y preestablecido. Ninguna persona puede ser juzgada por
Tribunales especiales o secretos, ni por procedimientos que no estén
preestablecidos legalmente".
64 Matus Benavente, Manuel, Ob. Cit. Página
110
Este artículo llamado también "Del Debido Proceso", inspira al Derecho Tributario,
en el sentido que los procedimientos administrativos y judiciales que tengan
relación con el fisco, deben estar debidamente regulados en una norma que los
señale, y muy especialmente tiene relación con la norma que establece que ninguna
persona se le puede condenar por un hecho sin que haya sido citado, oído y vencido
en proceso legal preestablecido, es decir que todos tenemos Derecho a comparecer
a una audiencia y presentar pruebas de descargo.
PRINCIPIO DE NO CONFISCACIÓN
El Derecho Tributario se encuentra inspirado también en el principio de no confiscación, el cual se
encuentra establecido, en su orden, en los artículos 41 y 243 de la Constitución Política de la República,
que establecen: "Se prohíbe la confiscación de bienes y la imposición de multas confiscatorias. Las multas
en ningún caso, podrán exceder del valor del impuesto omitido"; "...Se prohíben los tributos
confiscatorios y la doble o múltiple tributación interna. Hay doble o
múltiple tributación, cuando un mismo hecho generador atribuido a un
mismo sujeto pasivo, es gravado dos o más veces por uno o más sujetos
con poder tributario y por el mismo evento o período de imposición. "
Un tributo es confiscatorio siempre y cuando atente contra la capacidad de pago del contribuyente, o que
afecte en gran medida su riqueza o sus bienes.
PRINCIPIO DE CONFIDENCIALIDAD
El artículo 24 de la Constitución Política de la República, hace referencia clara a la aplicación del principio
de Confidencialidad en materia tributaria, ya que establece que es punible revelar todo lo relativo al pago de
impuestos, por lo cual no es aplicable el artículo de la publicidad de los actos administrativos contenido en
el artículo 30 de la Constitución. En el Código Tributario, se ha encontrado desarrollado en el artículo 101,
el cual se ha querido reformar sin mayor resultado.
OTROS INGRESOS NO TRIBUTARIOS IMPORTANTES

PARAFISCALIDAD
Este es un concepto no utilizado regularmente en los textos financieros, y dentro de los recursos públicos
históricamente se ha encontrado relegado, pero en los últimos años del siglo XX y primeros del actual, su
importancia ha ido en aumento, por lo que es necesario hacer relación especial al mismo. Un tributo fiscal es
aquel que ha sido creado por el Estado por medio de una Ley, cuya
111
gestión, o al menos su dirección y control, está encomendada a los órganos de la

Administración Tributaria, que normalmente, tiene atribuida esta tarea y cuyo
producto se integra en los Presupuestos Generales del Estado para financiar
indistintamente el gasto público; el tributo fiscal por lo tanto cumple con los
principios de Legalidad y Reserva de Ley. La existencia de un recurso público que
no corresponda con este esquema, sujetos a la reserva de ley, integrado su
OCU
producto en los Presupuestos Estatales, significa la existencia de un círculo,

ingreso con gasto público distinto y paralelo al círculo típico de los ingresos y
gastos del Estado. Así, mientras existe una fiscalidad estatal, representada por los
tributos típicos y normales, existe una parafiscalidad compuesta por ingresos,
especialmente conocidos, como tasas que no siguen el régimen jurídico típico y
normal de los tributos estatales.
Las necesidades públicas no satisfechas, la necesidad de ingresos públicos

inmediatos, la rigidez del sistema tributario, hizo necesario que se creara un
sistema parafiscal independiente del sistema fiscal ordinario, por Io que surgió y ha
ido aumentando paulatinamente, a pesar de sus debilidades, un sistema que no
responde en la medida deseable a los principios de legalidad, capacidad y
seguridad. Este sistema, aunque necesario, ha dado origen a situaciones que en
determinados momentos pueden caer en corrupción, por la discrecionalidad con
que se impone el cobro de diferentes ingresos, que al no cumplir con el principio de
legalidad, son extremadamente flexibles en su creación y cobro, ya que responden
a intereses no siempre ortodoxos.
CLASES DE INGRESOS PARAFISCALES

TASAS
Son prestaciones en dinero que el Estado exige a los particulares como contraprestación a un servicio que
el particular necesita en un momento determinado, y sin ese pago, el particular no puede recibir dicho
servicio, cuyo cobro tiene como objetivo el mantenimiento de la fuente que presta el servicio que con el
pago de la tasa se recibe, por lo que no cumple con el principio de indivisibilidad de los tributos en general.
DONACIONES OBLIGATORIAS
Estos son ingresos que un ente público exige como pago para la prestación de un servicio, puede realizarse
el cobro por medio de agrupaciones ajenas al ente público como patronatos y otros, instituciones creadas
por los particulares con el objetivo de cobrar y administrar esta clase de ingresos.
112
FONDOS PRIVATIVOS
Son ingresos que no se encuentran dentro del Presupuesto General de Ingresos y
Egresos, y que las diferentes instituciones perciben derivados de actividades
propias. Estos ingresos conforman fondos privativos, la particularidad de los
mismos se centra en que pueden conformarse los ya sea por tasas y por otros
ingresos, o sólo por otros ingresos indistintamente, como puede ser cargos anuales
o mensuales que determinen las distintas dependencias estatales. En Guatemala
cuentan con fondos privativos el Registro General de la Propiedad y la mayoría de
las instituciones del Estado, los fondos privativos son fiscalizados por la
Contraloría General de Cuentas.
CARACTERíSTlCAS DE LOS INGRESOS PARAFISCALES

Discrecionalidad en la creación y modificación de los mismos.
No cumplen con los principios tributarios básicos.
Gestión extraña a los órganos propios de la administración financiera, al

no ser parte de los Recursos Públicos en general.
No ingreso en el Tesoro.
Carácter extrapresupuestario.
Afectación del producto a la financiación de finalidades concretas, para

lo que ingresan a un fondo especial.
Quebrantamiento del principio de unidad presupuestaria.
ALGUNAS DE LAS CAUSAS POR LAS QUE SURGEN LOS INGRESOS

PARAFISCALES
a) El paso definitivo al Estado intervencionista significa un incremento

muy notable de las actividades y servicios prestados por éste.
b) La creación de nuevos entes y órganos, significan inmediatamente un

aumento del gasto público y la necesidad de nuevos ingresos.
c) La necesidad de ayudar al sistema tributario insuficiente para atender a

las cargas financieras del Estado.
1 13
CAPÍTULO VI
PRESUPUESTO
Sumario: Historia Presupuestaria, Presupuesto, Divjsíón de las Cuentas del

Presupuesto Gubernamental, Planificación del Presupuesto General de
Ingresos y Egresos, Las Clasificaciones del Impuesto, Las Clasificaciones
Presupuestarias y los Planes, Clasificación del Procedimiento de Elaboración
del Presupuesto del Estado, Criterio de Información Presupuestaria,
Caracteres del Presupuesto, Ciencia que fo Estudia, Naturaleza Jurídica del
Presupuesto, Qué es el
Presupuesto, Concepto Clásico de Presupuesto, Clasificación Legal de Presupuesto, Presupuesto Social de la
Nación, Elementos del Presupuesto,
Principios Presupuestarios, Figuras Tributarias que inciden en las Finanzas Públicas Provocando Distorsión en
los Ingresos Públicos, Evasión y Elusión Tributaria, Evasión Ilícita o Evasión Propiamente Dicha, Fraude Fiscal,
Elementos Genéricos de los Delitos Tributarios,
Importancia e Impacto en el Estado de la Evasión, Elusión o
Evasión Licita, Clases de Elusión, Proceso
Presupuestario Previo, Momentos, Dinámica del Presupuesto, Proceso Vital
en la Dinámica del Presupuesto, Control y Fiscalización del Presupuesto,
Sistemas de Control del Presupuesto, Base Legal der Control Presupuestario,
Fiscalización del Presupuesto, Clases de Fiscalización
del Presupuesto.
115
HISTORIA PRESUPUESTARIA
El primer presupuesto de ingresos de la historia se remonta a la época en que se
llevaron a cabo los primeros censos conocidos, los cuales fueron elaborados con
carácter fiscal o para proceder al reclutamiento militar, por lo que fas necesidades
militares motivaron la implementación de un presupuesto.
El Código de Hammurabi era una colección de leyes y edictos del rey Hammurabi de Babilonia, que
constituye el primer Código conocido de la historia. Este código finaliza con un epílogo que glorifica la
ingente labor realizada por el mismo soberano para conseguir la paz; describe las leyes para que "la gente
disfrute de un gobierno estable y buenas reglas", que se dicen escritas en un pilar para que "el fuerte no
pueda oprimir a/ débil y la justicia acompañe a la viuda y a/ huérfano"
Transcribimos las principales leyes relacionadas con el presupuesto:
Caso que un soldado o un militar haya caído cautivo estando de

servicio en una fuerza de/ rey, y su campo o su huerta se hayan
confiado -en su ausencia- a otro, y ése haya ido cumpliendo con
sus cargas fiscales; si consigue volver y regresar a su ciudad,
le devolverán su campo y su huerta, y él cumplirá con sus cargas
fiscales.
Caso que un soldado o un militar haya caído cautivo estando de
servicio en una fuerza de/ rey, si su hijo puede cumplir con sus
cargas fiscales, que su campo y su huerta se los den a él, y él
cumplirá con las cargas fiscales de su padre.
Si su hijo fuera pequeño e incapaz de cumplir con las obligaciones fiscales, le

entregarán una tercera parte del campo y de la huerta a su madre,
de modo que su madre lo críe.
Si un soldado o un militar deja las cargas fiscales por su campo,
su huerta y su casa, y se ausenta, y otro, en lugar suyo, se queda
con su campo, su huerta y su casa y cumple con sus cargas fiscales
durante 3 años, si aquél vuelve y reclama su campo, su huerta y su
casa, que no se los den; el que cargó y cumplió con sus cargas
fiscales, ése seguirá.
Si se ausenta sólo por un año y luego vuelve,

le darán su campo, su huerta y su casa, y él
seguirá con sus cargas fiscales.
[Si ... l, que no le pida precio por ello; si
entrega cebada, dinero o un objeto propio por
una casa sujeta a carga fiscal que pertenece
al patrimonio de su vecino y que él quiere
comprar, perderá todo lo que haya dado; que la
casa vuelva a su dueño. Si esa casa no está
sujeta a carga fiscal, que la compre; podrá
pagarla con cebada, dinero o un objeto propio.
117
Si un padre no da dote a una hija suya (sacerdotisa) naditumdel divino Marduk de Babilonia, ni
le redacta documento sellado, ella, al llegarle al padre su última hora, recibirá como parte e/
tercio de su herencia, y no estará sujeta a carga fiscal. Una naditumde Marduk puede entregar su
legado donde le parezca.
PRESUPUESTO
El principio constitucional del Presupuesto Público en Guatemala, se encuentra contenido en el artículo 237
de la Constitución Política de la República. El Presupuesto es el documento legal (en Guatemala, Ley del
Presupuesto) en el que, en forma sistemática y anticipada, el Estado calcula los ingresos que estima percibir, y
autoriza los gastos que habrá de realizar en un período determinado; es importante señalar el equilibrio, como
una de las características más importantes del mismo. Hay que resaltar que mientras los ingresos son
estimados, situación que incide en que los mismos varían en la práctica, en relación a los gastos al autorizarlos
hay una obligación de su cumplimiento.
Para ordenar las operaciones de ingreso y egreso que regula el Presupuesto Público, existen métodos de
clasificación presupuestaria universalmente aceptados; significa que es posible preparar distintas cuentas
gubernamentales en las que aparecen clasificados los ingresos y gastos de acuerdo con diversos criterios.
Las principales cuentas que contiene un presupuesto son:
El sector público lleva a cabo gran cantidad de acciones para la estructuración de ingresos y gastos con el
objetivo de desarrollar sus actividades, por lo que para estudiarlas es imperioso darle forma a la abundancia de
datos estadísticos que contiene. Para ordenar estas informaciones, existe un cúmulo de métodos de clasificación
de las negociaciones que realiza el aparato estatal. Por lo que en general hasta la fecha, no se ha precisado una
clasificación presupuestaria única y universalmente aceptada, por la cultura financiera de los diferentes países.
Esto representa que es posible preparar distintas cuentas de gobierno en las que aparecen clasificados los
ingresos y gastos de acuerdo con variados criterios, por lo tanto utilizaremos el que nos parece más adecuado,
siendo éste el de Alejandro Menéndez Moreno en su obra Derecho Financiero y Tributario Español.
Por lo anteriormente expuesto es el criterio de una cantidad de estudiosos entre los que se encuentra el citado
anteriormente, que probablemente las principales cuentas gubernamentales que pueden prepararse son:
a) Las del presupuesto adminístrativo o convencional del gobierno,
b) La del gobierno general dentro del esquema de las cuentas de ingreso y productos nacionales,
118
c) Las del sector gobierno dentro de la matriz de transacciones

interindustriales de insumo-producto,
d) La del gobierno en el esquema de fuentes y uso de fondos,

e) La del sector gobierno dentro de los esquemas de la riqueza nacional.
La mayor parte de las negociaciones de los diversos gobiernos se llevan a acabo

por medio de presupuestos administrativos anuales. Comprenden en su ciclo de
presupuestos los ejercicios presupuestarios unidos, toda la información acerca de
las transacciones del gobierno las que por Io tanto deben ser reclasificadas,
ajustadas y solidificadas para preparar los datos necesarios para confeccionar las
cuentas mencionadas en las literales de la b) a la e).
Revisaremos cada uno de los diseños de cuentas de gobierno más típicos con el
objeto de conocer sus características y ventajas para el análisis, formulación y
ejecución de la política presupuestaria gubernamental.
DIVISIÓN DE LAS CUENTAS DEL PRESUPUESTO

GUBERNAMENTAL
A través de los presupuestos, los ministerios, órganos del estado como secretarías, instituciones autónomas
y semi-autónomas como la Universidad de San Carlos de Guatemala, elaboran las cuentas presupuestarias
que deben ordenarse con vistas a facilitar la formulación, ejecución, y contabilización de los programas,
para lo cual deben ser Io adecuadamente manejables y numerosas con el objetivo de facilitar las fases del
ciclo presupuestario.
Para planificar la programación de las cuentas presupuestarias, según MÉNDEZ MORENO, deben
considerarse los objetivos fundamentales de las cuentas, que se enumeran a continuación.
a) Deben estructurarse de manera que faciliten e/ análisis de los

efectos económicos y sociales de las actividades del gobierno. Ya
que afectan el curso de la vida económica y social de los países,
es necesario que los mandos puedan obtener la información para
medir los efectos que su gestión provocará en la población. La clasificación debe hacer
posible el estudio de la proyección que los ingresos y los gastos
del gobiemo ejercen sobre el nivel del producto nacional, sobre
el empleo y sobre el ritmo de crecimiento económico, asimismo sobre la distribución del
ingreso nacional entre la población.
b) Las cuentas presentadas deben facilitarla formulación de los programas que elabora el
gobierno. Una vez fijada la participación del gobiemo en
119
e/ ingreso nacional debe calcularse la composición de los gastos entre

gastos de consumo y de capital, ajustados fos niveles de actividad con e/
sector privado, luego, las distintas dependencias administrativas deben
elaborar sus programas de acción y determinar las operaciones financieras
que realizan durante e/ año fiscal siguiente. Las cuentas presupuestañas
han de ordenarse de manera que muestren las decisiones programadas y
los cambios recomendados de año en año. En esta forma, e/ congreso y el
ejecutivo sabrán, al aprobar el presupuesto, que se quiere hacer con los
dineros públicos. Además, ha de expresarse con claridad el programa de
financiamiento, detallando los ingresos tributarios, las tasa, etc., y
precisando a qué sectores se están gravando.
c) "Las cuentas presupuestarias deben contribuir a una expedita ejecución del presupuesto, E/
administrador del programa debe conocer la suma de recursos financieros de que dispondrá y las
responsabilidades que habrán de asumir. Es el responsable del manejo de los fondos puestos a su
disposición, y el sistema de cuentas presupuestarias tiene que permitirle aplicar sus recursos, a lo
largo del año fiscal, en forma inteligente y en función de las metas trazadas
d) "Las cuentas presupuestarias deben facilitar la contabilidad fiscal. El gobierno debe llevar un
registro completo de las operaciones fiscales y poder asi establecer las responsabilidades que
caben a los funcionarios en la recaudación de los impuestos, en la administración de los fondos y
en la disposición de los gastos. Las cuentas fiscales deben permitir establecer con precisión la
responsabilidad que pudiera asignarse a personas especificas, con el fin de evitar malversación
de fondos, fraudes, o manejos ilegales, razón por la cual las cuentas presupuestarias, junto con
hacer posible la contabilidad fiscal, deben posibilitar la fiscalización efectiva por personas
distintas de aquellas a quienes incumbe la responsabilidad legal de las operaciones, a través de/
trabajo de auditor/a. "57
Creemos que los objetivos mencionados cumplen a cabalidad con el ideal de programación y planificación
presupuestaria, y que debería ser adoptado por los diferentes ministerios de finanzas o Hacienda Pública.
55 Menéndez Moreno Alejandro "Derecho Financiero y Tributario Español" Editorial Lex

Nova, Madrid España pág. No. 83.


Nova, Madrid España pág. No, 83.
120
PLANIFICACIÓN DEL PRESUPUESTO GENERAL DE INGRESOS Y

EGRESOS
planear una ejecución presupuestaria debe cumplir por lo tanto con los requisitos ya exteriorizados por el
autor citado, procurando no privar un objetivo por otro por intereses personales de quienes ejercen el poder.
Por lo tanto debe tenerse cuidad, por ejemplo, en no dar mucha importancia en una clasificación que facilite
el control contable, pero que dañe la información para la formulación de los programas, o al contrario. Por lo
expuesto, las clasificaciones presupuestarias deben ser moderadas para convertir el presupuesto del Estado en
una fuerte herramienta de política fiscal, de programación y de administración.
Es posible por lo tanto concebir una integración de todas las clasificaciones cumpliendo con las ambiciones que
debe tener un presupuesto moderno.
LAS CLASIFICACIONES DEL PRESUPUESTO

Las distintas clasificaciones según Alejandro Menéndez Moreno podrían agruparse en tres categorías como las
de análisis global para fines de política gubernativa, las de programación y las operativas. Cada una de estos
grupos comprende clasificaciones específicas, tal como se señalan:
"1, CLASIFICACIONES PARA ANÁLISIS Y POLÍTICA GLOBALES.
a) Económica
b) Funcional
c) institucional
2. CLASIFICACIONES PARA PROGRAMACIÓN.
a) Institucional
b) Sectorial
c) Por programas
3. CLASIFICACIONES OPERATIVAS.
a) administrativa
b) por programas y actividades
c) por objeto del gasto."
121
Conforme a este esquema según el autor "Las clasificaciones para análisis y política
gubernativa global son:
a) La económica, que permite analizar los volúmenes de gastos de consumo e inversión, las
transferencias, etc., y adoptar las decisiones acerca del nivel de estos rubros en e/ futuro;
b) La funcional, que hace posible identificar las áreas de actividad y propósitos del Estado; y
c) La institucional, que permite analizar y decidir los sectores institucionales (centrales,

locales, independientes, etc.) que se harán cargo de los gastos corrientes, de capital y por
funciones.
Las clasificaciones para fines de programación son, principalmente:
a) La institucional, que señalan las entidades que tendrán a su cargo los planes y programas;
b) La sectorial, que identifica los sectores económicos, sociales, y generales en que incidirán
los s gastos; y la por programa, que señala los programas específicos que se ejecutaran
dentro de cada sector, y
c) Las metas y costos de los mismos.
Las clasificaciones operativas son las que permiten analizar las operaciones de ejecución de los programas de
gasto.
a) La administrativa facilita la identificación de las unidades

administrativas, ejecutores de los programas, dentro del marco
institucional vigente.
b) La por programas, actividades y proyectos, habré los programas en actividades y proyectos

y muestra el costo de cada uno de ellos. Finalmente, y
c) La por objeto del gasto identifica las cosas que se compran para realizar las metas de los
programas, actividades y proyectos, indicando los artículos a adquirir."

122
Las clasificaciones mencionadas inminentemente se relacionan entre si y aportan información necesaria
por lo que no puede existir una clasificación que sea suficiente por si misma excluyendo a las demás, existe
entre ellas un verdadero sistema de clasificaciones integrado que es el que hace posible conseguir los fines
múltiples del presupuesto programa; trasladamos las clasificaciones textualmente para que se valore la
importancia de cada una y de su interrelación.
LAS CLASIFICACIONES PRESUPUESTARIAS Y LOS PLANES.

Para poder conjugar los planes de avance con los presupuestos de gobierno se debe adoptar un sistema
uniforme de clasificación que sirva a los procesos de planificación con el presupuesto en forma coincidente.
El plan de desarrollo se ejecuta necesariamente a través de planes anuales operativos, Se enumeran en el
sector público a través del presupuesto anual. Con el fin de coordinar los planes de largo, mediano y corto
plazo con el presupuesto gubernamental y con la administración pública, es necesario establecer algunas
definiciones convencionales.
Según el autor mencionado 'Los planes pueden ser generales o sectoriales; así puede existir un plan global,
que cubra toda la economía y planes por sector que detallen los aspectos globales dentro de un área
específica de la economía; existen así planes de largo, mediado y corto plazo para agricultura, trasporte,
educación, salud, y otros. E/ plan de educación por ejemplo queda a cargo del Ministerio de Educación y sus
dependencias, para ejecutarlo necesita desglosar el plan anual de educación en segmentos más pequeños, a
los que se llama "programas"; estos quedan a cargo de las direcciones generales de educación primaria,
media, etc. Luego los programas se abren en actividades o proyectos, según tengan o no por objeto prestar
un servicio o crear un bien de capital Las unidades ejecutoras de las actividades suelen ser las secciones, los
colegios, escuelas, etc.; y de los proyectos, los organismos que construyen aulas. Cada actividad y proyecto
integrados dentro de un programa, y como puede verse, cada tipo de análisis requerido por los planes o los
presupuestos, suponen la utilización de diversas clasificaciones, " 59 a fin de lograr la coordinación entre los
planes y los presupuestos.
Estamos de acuerdo con lo analizado por el autor ya que dará orden y organización al desarrollo del plan de
cada equipo de gobierno, este tipo de planificación ya se ejecuta algunas similares en Guatemala, aunque
con las deficiencias que conlleva que cada cuatro años los gobernantes cambian el personal, y con ellos toda
la estructura de planificación y ejecución.
Editorial Lex
59 Menéndez Moreno Alejandro 'Derecho Financiero y Tributario Español"
Nova, Madrid España pág. No. 83
123
CLASIFICACIÓN DEL PROCEDIMIENTO DE

ELABORACIÓN DEL PRESUPUESTO DEL ESTADO
El presupuesto estatal abarca a todo el sector público y debería presentarse en términos consolidados. Para
su elaboración se tienen en cuenta los presupuestos parciales que formulan los distintos organismos del
sector público, los cuales se preparan incluyendo todas sus transacciones y transferencias
intergubemamentales. A través de los presupuestos, los ministerios y las instituciones públicas llevan a
cabo las actividades estatales contenidas en los programas que han sido elaborados para cumplir las
funciones que las leyes les asignan. Las cuentas presupuestarias deben ordenarse para facilitar la
formulación, ejecución, contabilización, control y fiscalización de los distintos programas de gobierno, para
lo cual deben ser lo suficientemente flexibles y numerosos, a fin de facilitar dichas fases del ciclo
presupuestario.
Para (a planificación de las cuentas presupuestarias, deben considerarse los cuatro propósitos fundamentales
de dichas cuentas.
a) ESTRUCTURA
Deben estructurarse de manera que faciliten el análisis de los efectos económicos y sociales de las
actividades del gobierno. Las decisiones estatales que alteran el curso de la vida económica y social de la
población, por lo que es necesario que las autoridades puedan obtener la información requerida para medir
los efectos que su gestión ha de producir. Esta clasificación debe hacer posible el estudio de la influencia
que los ingresos y los gastos gubemamentales ejercen sobre ei nivel y composición del producto nacional,
sobre el empleo y sobre el ritmo de crecimiento económico, así como sobre la distribución del ingreso
nacional entre la población.
b) FORMULACIÓN
Las cuentas deben facilitar la formulación de los programas que elabora el gobierno para cumplir sus
funciones. Por lo tanto debe calcularse la composición del gasto público entre gastos de consumo y de
capital. Las cuentas presupuestarias deben ordenarse de tal forma que muestren tas decisiones programadas
y los cambios recomendados de año en año; de esta manera, el Legislativo y el Ejecutivo sabrán, al aprobar
el presupuesto, cómo se pretenden invertir los recursos públicos. Debe expresarse con claridad en el
programa de financiamiento, detallando los ingresos tributarios y otros ingresos, como endeudamiento
interno y externo.
124
c) EJECUCIÓN
Las cuentas presupuestarias deben contribuir a una correcta ejecución del presupuesto. El administrador del
programa debe conocer la suma de recursos financieros de que dispondrá y las responsabilidades que habrá
que asumir. Es el responsable del manejo de los fondos puestos a su disposición, y el sistema de cuentas
presupuestarias tiene que permitirle aplicar sus recursos a lo largo del año fiscal, y en función de las metas
trazadas,
d) CONTABILIZACIÓN
Las cuentas presupuestarias deben facilitar la contabilidad fiscal. El gobierno debe llevar registro completo de
las operaciones fiscales y poder así establecer las responsabilidades que caben a los funcionarios en la
recaudación de los ingresos públicos, en la administración de los mismos, y en la disposición de los gastos.
e) CONTROL Y FISCALIZACIÓN
Las cuentas presupuestarias deben permitir establecer con precisión la responsabilidad que pudiera asignarse a
personas específicas como los Directores Financieros, con el fin de evitar malversación de fondos, fraudes, o
manejos ilegales, razón por la cual las cuentas presupuestarias, para hacer posible la contabilidad fiscal, deben
posibilitar la fiscalización efectiva por personas distintas de aquéllas a quienes incumbe la responsabilidad
legal de las operaciones, a través del trabajo de auditoría y contraloría.
Planear una clasificación presupuestaria es una tarea que debe cumplir los requisitos anteriormente expuestos.
CRITERIOS DE INFORMACIÓN PRESUPUESTARIA

La información puede ser clasificada atendiendo a cinco criterios principales:
Por instituciones.
Por rubro de gastos.

Por renglones económicos.
Por funciones.
Por programas y actividades.
125
POR INSTITUCIONES
Para precisar los sujetos de las transacciones realizadas por entidades públicas, es conveniente distinguir
algunos conceptos básicos: gobierno, sector de gobierno, y sector público.
Como gobierno identificamos la organización ejecutiva o administrativa central encargada de los asuntos de
un país, y se reduce principalmente al poder ejecutivo y sus dependencias. El sector gubernamental o sector
gobierno, comprende los organismos Legislativo, Ejecutivo y Judicial del Estado, establecidos a través de los
procesos políticos; comprende tanto los órganos del gobierno central que ejercen la autoridad y cuya
jurisdicción se extiende a la superficie total del país, como a los órganos cuya jurisdicción abarca sólo una
parte del territorio. El sector gubernamental o público abarca al gobierno central y los gobiemos locales, así
como instituciones descentralizadas y autónomas, e instituciones dependientes que son responsables de sus
actuaciones, especialmente en lo referente al cobro y uso de sus fondos ante los organismos centrales.
El concepto de sector público es a su vez más amplio que el de sector gubernamental, pues abarca no solo los
organismos gubernamentales ya definidos, sino que además los organismos públicos independientes. La
diferencia entre uno y otro deriva del grado de control político que ejerce sobre las instituciones.
Lo que caracteriza al sector gubernamental es el hecho de poseer poderes coercitivos respecto de las
personas que trabajan en las entidades que lo componen. Dentro del sector gubernamental se destacan, en
primer lugar, los poderes públicos, y dentro de estos el poder Ejecutivo con sus ministerios y secretarías
administrativas. También se incluyen en él, el gobierno central y los gobiernos locales. Las entidades que
pertenecen al sector gubernamental pueden estar encargadas de la producción de servicios que no
comercializan en el mercado, así como de entidades que producen bienes y servicios que, si son objeto de
comercio, en el primer caso se llaman entidades gubernamentales, y en el segundo empresas estatales, como
el Instituto Guatemalteco de Turismo (INGUAT) y la Empresa Municipal de Agua (EMPAGUA).
En otras naciones, con el tiempo ha venido aumentando la complejidad del sector público, a consecuencia
de la aparición de una gran multitud de instituciones nuevas. Por ello es difícil precisar sus límites y fijar la
clase de instituciones que lo componen, El sector público está compuesto de gran número de entidades,
cuyas funciones ejercen una influencia de primera magnitud en la economía nacional.
Los organismos que pertenecen ai sector gubernamental, deberían cumplir dos requisitos:
126
a) Actuar como instrumento de aplicación de las decisiones de una entidad política, careciendo por sí
mismos de facultades para decidir por su propia cuenta. Reviste claramente este carácter, por ejemplo, un
ministerio y una dirección general, en cambio no se puede considerar organismo gubernamental a un
banco central, pues tiene, por lo general, independencia para adoptar sus decisiones, no obstante que
coopera estrechamente con organismos gubernamentales, como son el ministerio de Finanzas Públicas,
como lo establece el artículo 132 de la Constitución Política de la República,
b) Estar fiscalizados por órganos administrativos y que sus recursos sean administrados con fines definidos
por esos órganos. En algunos casos los recursos financieros deben incluirse en Presupuestos aprobados
por el órgano político como el Congreso de la República y formar parte del Presupuesto General Estatal.
La estructura del sector gubernamental puede subdividirse desde dos puntos de vista principales: uno territorial y
otro institucional.
TERRITORIAL
Se distingue el gobierno central y los gobiernos descentralizados (estatal, provincial y municipal), dependiendo
de la estructura política de cada país, como un país federado y uno no federado; Guatemala se encuentra entre
estos últimos, por ser nuestro sistema republicano.
INSTITUCIONAL
El gobiemo se compone de diversos organismos estatales, de organismos auxiliares como entidades autónomas,
semiautónomas y descentralizadas, y de empresas. Tanto los gobiernos centrales como los departamentales y
municipales, tienen organismos del gobierno tanto central como municipal, organismos auxiliares y empresas;
esto último en Guatemala no se cumple del todo.
13) POR RUBRO DE GASTOS

La clasificación según el rubro del gasto se materializa en los distintos organismos públicos, creando la
necesidad de adquirir diversos bienes y servicios para funcionar. Como servicios personales, arrendamientos de
edificios, compra de bienes de todo tipo, desde vehículos hasta lapiceros. Para comprar estos distintos bienes, se
destinan sumas de dinero específicas, identificándolas con los objetos a que se han destinado. La clasificación
por objeto del gasto ordena cada uno de los conceptos que se van a adquirir,
127
Su propósito principal es permitir el control contable de los gastos, LOS conceptos de gasto son uniformados
para los distintos organismos públicos y el sistema de contabilidad fiscal controla que ese dinero se gaste
efectivamente con los fines a que se destinó. En suma, centra su atención en los aspectos contables de las
operaciones gubernativas, procurando identificar el gasto incurrido en cada compra.
La clasificación por objeto del gasto es la base del llamado presupuesto tradicional. En este presupuesto tos
conceptos de gasto suelen desglosarse ampliamente, como una expresión de la desconfianza que prevaleció
durante toda una época entre el Organismo Legislativo y ef Organismo Ejecutivo, como una forma de hacer
más completo et control contable de las operaciones fiscales. En verdad esta clasificación significó un avance,
por cuanto permitió un mayor control que hiciera posible evitar los desfalcos de fondos, las malversaciones, y
en general el manejo deshonesto del presupuesto. Además sirve para establecer la composición de los gastos
públicos y determinar la estructura de la demanda gubernamental o del resto de la economía. Permite ordenar e
identificar sistemáticamente los usos que se le darán al dinero asignado a cada programa y actividad. Por esto
se debe ídentificar el tipo de bienes y servicios que se van a comprar para cumplir los programas.
La clasificación del presupuesto por rubros de gastos tiene los gastos integrados por grupo, entre los que
mencionamos:
Servicios personales.
Servicios no personales.
Materiales y suministros.
Maquinarias y equipo. Muebles e
inmuebles.
Construcciones,
Transferencias corrientes.
Transferencias de capital.
Deuda Pública.
Otros desembolsos financieros.
Asignaciones globales,
128
POR RENGLONES ECONÓMICOS

Esta clasificación permite identificar cada renglón de gasto y de ingreso según su naturaleza económica, y
en consecuencia, hace posible investigar la influencia que ejercen las Finanzas Públicas sobre el resto de la
economía nacional. La clasificación económica muestra la parte de los gastos que se destinan a operaciones
corrientes del gobierno y la parte de los gastos que se destinan a la creación de bienes de capital que
permiten ensanchar la capacidad instalada de producción de la economía. También presenta el grado en que
los servicios gubernamentales son prestados directamente mediante la utilización de fondos invertidos por
el propio gobierno en bienes y servicios, o indirectamente mediante subsidios a servicios, como el
transporte público, y préstamos gubernamentales otorgados a otros órganos encargados de prestar el mismo,
que en Guatemala no es posible, según la Constitución Política de la República.
La clasificación por renglones económicos hace posible determinar el impacto de los gastos públicos sobre
el nivel de composición del producto nacional, así como sobre su distribución. En suma permite evaluar los
efectos económicos de los gastos públicos sobre el desarrollo económico y social, en la medida en que está
midiendo la inversión pública sobre la estabilidad monetaria, así como en la medida en que permite mostrar
el financiamiento y la política de subsidios al nivel de los precios. Esta se interesa principalmente por
ordenar las transacciones gubernamentales según la naturaleza económica de los efectos que produce sobre
la vida nacional.
POR FUNCIONES
Esta clasificación agrupa las transacciones del gobierno según la finalidad particular a que se destinan. La
finalidad se refiere a los distintos servicios prestados directamente o que sean financiados por el gobierno. Su
objetivo es presentar una descripción que permita informar sobre la naturaleza de los servicios
gubernamentales y la proporción de los gastos públicos que se destinan a cada tipo de servicio.
La clasificación por funciones, en consecuencia, presenta los gastos gubernamentales con arreglo a los
objetivos inmediatos o a corto plazo a que se destinan, o sea, que no se considera el impacto que puedan tener
a largo plazo ni su incidencia en el crecimiento económico que puedan alcanzar. El manual lo define como un
plan en el que se incluyen todas las clases de gastos establecidas por [os órganos públicos así como todas las
entidades que forman parte del presupuesto y que se relacionan en forma definida, con finalidades completas.
La clasificación por funciones cumple con la tarea de proveer al programador y al preparador presupuestario
de una visión acerca de los propósitos que el gobierno tiene en cada una de las áreas de actividad.
129
CARACTERES DEL PRESUPUESTO CARÁCTER POLíTlCO

El presupuesto es un plan de gobierno, es la expresión del programa político a
futuro del gobierno que se trate, así como los objetivos que persigue, ya que por
medio del presupuesto se manifiestan y representan numéricamente las prioridades
de cada equipo de gobierno, si se quiere conocer el plan de gobiemo de un equipo,
es suficiente analizar su presupuesto.
CARÁCTER ADMINISTRATIVO
La ejecución del presupuesto se lleva a cabo por medio de actos administrativos, por medio de los cuales se
inicia dicha ejecución. Establece por lo tanto la prestación de servicios públicos y el cumplimiento de
actividades administrativas que requieren del desembolso de dinero para su funcionamiento.
CIENCIA QUE LO ESTUDIA

La ciencia que estudia el presupuesto es el DERECHO
FINANCIERO, en su división DERECHO PRESUPUESTARIO.
NATURALEZA JURÍDICA DEL PRESUPUESTO

El presupuesto adopta la forma de una Ley, porque es fuente de derechos y obligaciones para el Estado y los
particulares, que tiene incidencia en ta vida de toda la nación, por lo que para su aprobación deben de
cumplirse todos los requisitos establecidos en la Constitución Política de la República y en la Ley Orgánica
del Presupuesto; la naturaleza jurídica del presupuesto será por lo tanto, el de una Ley ordinaria, vigente y
positiva.
QUÉ ES EL PRESUPUESTO
Ei presupuesto es un acto administrativo, que regula la vida financiera de un país determinado, con
incidencia en la vida económica, social, cultural, y política de una nación; que tiene carácter de Ley, fuente
de derechos y obligaciones de la Administración Pública y de los administrados. La Ley de Presupuesto es
aprobada por el Organismo Legislativo a propuesta del Organismo Ejecutivo, y posteriormente publicada en
el Diario de Centroamérica. No puede ser tomado únicamente como un acto puramente contable, sino que
jurídico. Según JELLINEK, es una legislación libre, proveniente directamente de la Constitución Política de
la República, desarrollado por medio de la legislación ordinaria,
130
siendo además, como se mencionó anteriormente, fuente de derechos y obligaciones de la Administración Pública.
El Estado actúa sobre la economía, y la acción estatal en cuanto al presupuesto debe cumplirse conforme a un
plan esencial preestablecido en él, que refleja toda la actividad económica de la nación. El presupuesto del
Estado refleja la actividad económica de un país, siendo un acto de previsión de los probables ingresos de la
nación conforme a la recaudación tributaria, así como ingresos de otros recursos públicos, contiene la proyección
de los gastos e inversiones, y el pago de Deuda Pública que se compromete a realizar el Estado, entre otros.
CONCEPTO CLÁSICO DE PRESUPUESTO

El concepto clásico de Presupuesto establece que es una Ley, identificada como Ley del Presupuesto, que se
desarrolla como un acto administrativo, constituyendo una norma que regula la vida económica y social de un país,
con significación jurídica, de carácter unitario, fuente de derechos y obligaciones para la administración, con
efectos para los particulares, que puede modificar el Derecho Objetivo y Subjetivo de terceros, es parte de la
legislación libre por ser exteriorización de un poder cuya libre voluntad no puede estar restringida por actos
preexistentes emanados de él.
14) CLASIFICACIÓN LEGAL DEL

PRESUPUESTO
El presupuesto, por tratarse de una Ley y encontrarse integrado a la legislación ordinaria de un país, dependiendo
del sistema presupuestario, puede clasificarse como una Ley Formal o como una Ley Material, pero sigue teniendo
carácter de Ley.
15)a) EL PRESUPUESTO coM0 LEY

FORMAL
La Ley del presupuesto no puede incluir nuevos gravámenes o impuestos, ya
que existen Leyes específicas para el caso, el presupuesto solo calcula los
recursos tributarios, no los crea, ya que los tributos se encuentran regulados en
Leyes Tributarias específicas como lo son el IVA, [SR, TIMBRES Y PAPEL
SELLADO ESPECIAL PARA PROTOCOLO. En relación a los gastos los
autoriza, más no obliga al Poder Ejecutivo a cumplirlos en su totalidad. Si en su
estructura se encuentra establecido, que en un momento determinado, por
necesidades coyunturales, para realizar un cambio de partida presupuestaria,
existe un procedimiento especial.
16)c) EJECUCIÓN
Las cuentas presupuestarias deben contribuir a una correcta ejecución del
presupuesto. El administrador del programa debe conocer la suma de recursos
financieros de que dispondrá y las responsabilidades que habrá que asumir. Es el
responsable del manejo de los fondos puestos a su disposición, y el sistema de
cuentas presupuestarias tiene que permitirle aplicar sus recursos a lo largo del
año fiscal, y en función de las metas trazadas,
d) CONTABILIZACIÓN
Las cuentas presupuestarias deben facilitar la contabilidad fiscal. El gobierno
debe llevar registro completo de las operaciones fiscales y poder así establecer
las responsabilidades que caben a los funcionarios en la recaudación de los
ingresos públicos, en la administración de los mismos, y en la disposición de los
gastos.
17) e) CONTROL Y FISCALIZACIÓN

Las cuentas presupuestarias deben permitir establecer con precisión la
responsabilidad que pudiera asignarse a personas específicas como los
Directores Financieros, con el fin de evitar malversación de fondos, fraudes, o
manejos ilegales, razón por la cual las cuentas presupuestarias, para hacer
posible la contabilidad fiscal, deben posibilitar la fiscalización efectiva por
personas distintas de aquéllas a quienes incumbe la responsabilidad legal de las
operaciones, a través del trabajo de auditoría y contraloría.
Planear una clasificación presupuestaria es una tarea que debe cumplir los
requisitos anteriormente expuestos.
18)CRITERIOS DE INFORMACIÓN
PRESUPUESTARIA
La información puede ser clasificada atendiendo a cinco criterios principales:
Por instituciones.
Por rubro de gastos.

Por renglones económicos.
Por funciones.
Por programas y actividades.

125
POR INSTITUCIONES
Para precisar los sujetos de las transacciones realizadas por entidades públicas,
es conveniente distinguir algunos conceptos básicos: gobierno, sector de
gobierno, y sector público.
Como gobierno identificamos la organización ejecutiva o administrativa central
encargada de los asuntos de un país, y se reduce principalmente al poder
ejecutivo y sus dependencias. El sector gubernamental o sector gobierno,
comprende los organismos Legislativo, Ejecutivo y Judicial del Estado,
establecidos a través de los procesos políticos; comprende tanto los órganos del
gobierno central que ejercen la autoridad y cuya jurisdicción se extiende a la
superficie total del país, como a los órganos cuya jurisdicción abarca sólo una
parte del territorio. El sector gubernamental o público abarca al gobierno
central y los gobiemos locales, así como instituciones descentralizadas y
autónomas, e instituciones dependientes que son responsables de sus
actuaciones, especialmente en lo referente al cobro y uso de sus fondos ante los
organismos centrales.
El concepto de sector público es a su vez más amplio que el de sector
gubernamental, pues abarca no solo los organismos gubernamentales ya
definidos, sino que además los organismos públicos independientes. La
diferencia entre uno y otro deriva del grado de control político que ejerce sobre
las instituciones.
Lo que caracteriza al sector gubernamental es el hecho de poseer poderes
coercitivos respecto de las personas que trabajan en las entidades que lo
componen. Dentro del sector gubernamental se destacan, en primer lugar, los
poderes públicos, y dentro de estos el poder Ejecutivo con sus ministerios y
secretarías administrativas. También se incluyen en él, el gobierno central y los
gobiernos locales. Las entidades que pertenecen al sector gubernamental
pueden estar encargadas de la producción de servicios que no comercializan en
el mercado, así como de entidades que producen bienes y servicios que, si son
objeto de comercio, en el primer caso se llaman entidades gubernamentales, y
en el segundo empresas estatales, como el Instituto Guatemalteco de Turismo
(INGUAT) y la Empresa Municipal de Agua (EMPAGUA).
En otras naciones, con el tiempo ha venido aumentando la complejidad del
sector público, a consecuencia de la aparición de una gran multitud de
instituciones nuevas. Por ello es difícil precisar sus límites y fijar la clase de
instituciones que lo componen, El sector público está compuesto de gran
número de entidades, cuyas funciones ejercen una influencia de primera
magnitud en la economía nacional.
Los organismos que pertenecen ai sector gubernamental, deberían cumplir dos
requisitos:
126
a) Actuar como instrumento de aplicación de las decisiones de una entidad

política, careciendo por sí mismos de facultades para decidir por su propia
cuenta. Reviste claramente este carácter, por ejemplo, un ministerio y una
dirección general, en cambio no se puede considerar organismo
gubernamental a un banco central, pues tiene, por lo general, independencia
para adoptar sus decisiones, no obstante que coopera estrechamente con
organismos gubernamentales, como son el ministerio de Finanzas Públicas,
como lo establece el artículo 132 de la Constitución Política de la República,
b) Estar fiscalizados por órganos administrativos y que sus recursos sean

administrados con fines definidos por esos órganos. En algunos casos los
recursos financieros deben incluirse en Presupuestos aprobados por el órgano
político como el Congreso de la República y formar parte del Presupuesto
General Estatal.
La estructura del sector gubernamental puede subdividirse desde dos puntos de vista
principales: uno territorial y otro institucional.
19)TERRITORIAL
Se distingue el gobierno central y los gobiernos descentralizados (estatal,
provincial y municipal), dependiendo de la estructura política de cada país, como
un país federado y uno no federado; Guatemala se encuentra entre estos últimos,
por ser nuestro sistema republicano.
20)INSTITUCIONAL
El gobiemo se compone de diversos organismos estatales, de organismos
auxiliares como entidades autónomas, semiautónomas y descentralizadas, y de
empresas. Tanto los gobiernos centrales como los departamentales y municipales,
tienen organismos del gobierno tanto central como municipal, organismos
auxiliares y empresas; esto último en Guatemala no se cumple del todo.
POR RUBRO DE GASTOS

La clasificación según el rubro del gasto se materializa en los distintos organismos
públicos, creando la necesidad de adquirir diversos bienes y servicios para
funcionar. Como servicios personales, arrendamientos de edificios, compra de
bienes de todo tipo, desde vehículos hasta lapiceros. Para comprar estos distintos
bienes, se destinan sumas de dinero específicas, identificándolas con los objetos a
que se han destinado. La clasificación por objeto del gasto ordena cada uno de los
conceptos que se van a adquirir,
127
Su propósito principal es permitir el control contable de los gastos, LOS

conceptos de gasto son uniformados para los distintos organismos públicos y el
sistema de contabilidad fiscal controla que ese dinero se gaste efectivamente con
los fines a que se destinó. En suma, centra su atención en los aspectos contables
de las operaciones gubernativas, procurando identificar el gasto incurrido en
cada compra.
La clasificación por objeto del gasto es la base del llamado presupuesto

tradicional. En este presupuesto tos conceptos de gasto suelen desglosarse
ampliamente, como una expresión de la desconfianza que prevaleció durante
toda una época entre el Organismo Legislativo y ef Organismo Ejecutivo, como
una forma de hacer más completo et control contable de las operaciones fiscales.
En verdad esta clasificación significó un avance, por cuanto permitió un mayor
control que hiciera posible evitar los desfalcos de fondos, las malversaciones, y
en general el manejo deshonesto del presupuesto. Además sirve para establecer
la composición de los gastos públicos y determinar la estructura de la demanda
gubernamental o del resto de la economía. Permite ordenar e identificar
sistemáticamente los usos que se le darán al dinero asignado a cada programa y
actividad. Por esto se debe ídentificar el tipo de bienes y servicios que se van a
comprar para cumplir los programas.
La clasificación del presupuesto por rubros de gastos tiene los gastos integrados por
grupo, entre los que mencionamos:
Servicios personales.
Servicios no personales.
Materiales y suministros.
Maquinarias y equipo.
Muebles e inmuebles.
Construcciones,
Transferencias corrientes.
Transferencias de capital.
Deuda Pública.
Otros desembolsos financieros.
Asignaciones globales,
128
POR RENGLONES ECONÓMICOS

Esta clasificación permite identificar cada renglón de gasto y de ingreso según
su naturaleza económica, y en consecuencia, hace posible investigar la
influencia que ejercen las Finanzas Públicas sobre el resto de la economía
nacional. La clasificación económica muestra la parte de los gastos que se
destinan a operaciones corrientes del gobierno y la parte de los gastos que se
destinan a la creación de bienes de capital que permiten ensanchar la capacidad
instalada de producción de la economía. También presenta el grado en que los
servicios gubernamentales son prestados directamente mediante la utilización
de fondos invertidos por el propio gobierno en bienes y servicios, o
indirectamente mediante subsidios a servicios, como el transporte público, y
préstamos gubernamentales otorgados a otros órganos encargados de prestar el
mismo, que en Guatemala no es posible, según la Constitución Política de la
República.
La clasificación por renglones económicos hace posible determinar el impacto

de los gastos públicos sobre el nivel de composición del producto nacional, así
como sobre su distribución. En suma permite evaluar los efectos económicos
de los gastos públicos sobre el desarrollo económico y social, en la medida en
que está midiendo la inversión pública sobre la estabilidad monetaria, así como
en la medida en que permite mostrar el financiamiento y la política de
subsidios al nivel de los precios. Esta se interesa principalmente por ordenar las
transacciones gubernamentales según la naturaleza económica de los efectos
que produce sobre la vida nacional.
POR FUNCIONES
Esta clasificación agrupa las transacciones del gobierno según la finalidad
particular a que se destinan. La finalidad se refiere a los distintos servicios
prestados directamente o que sean financiados por el gobierno. Su objetivo es
presentar una descripción que permita informar sobre la naturaleza de los
servicios gubernamentales y la proporción de los gastos públicos que se
destinan a cada tipo de servicio.
La clasificación por funciones, en consecuencia, presenta los gastos
gubernamentales con arreglo a los objetivos inmediatos o a corto plazo a que se
destinan, o sea, que no se considera el impacto que puedan tener a largo plazo ni
su incidencia en el crecimiento económico que puedan alcanzar. El manual lo
define como un plan en el que se incluyen todas las clases de gastos establecidas
por [os órganos públicos así como todas las entidades que forman parte del
presupuesto y que se relacionan en forma definida, con finalidades completas.
La clasificación por funciones cumple con la tarea de proveer al programador y
al preparador presupuestario de una visión acerca de los propósitos que el
gobierno tiene en cada una de las áreas de actividad.
129
CARACTERES DEL PRESUPUESTO

CARÁCTER POLíTlCO
El presupuesto es un plan de gobierno, es la expresión del programa político a
futuro del gobierno que se trate, así como los objetivos que persigue, ya que por
medio del presupuesto se manifiestan y representan numéricamente las prioridades
de cada equipo de gobierno, si se quiere conocer el plan de gobiemo de un equipo,
es suficiente analizar su presupuesto.
CARÁCTER ADMINISTRATIVO
La ejecución del presupuesto se lleva a cabo por medio de actos
administrativos, por medio de los cuales se inicia dicha ejecución. Establece
por lo tanto la prestación de servicios públicos y el cumplimiento de
actividades administrativas que requieren del desembolso de dinero para su
funcionamiento.
CIENCIA QUE LO ESTUDIA

La ciencia que estudia el presupuesto es el DERECHO
FINANCIERO, en su división DERECHO PRESUPUESTARIO.
NATURALEZA JURÍDICA DEL PRESUPUESTO

El presupuesto adopta la forma de una Ley, porque es fuente de derechos y
obligaciones para el Estado y los particulares, que tiene incidencia en ta vida de
toda la nación, por lo que para su aprobación deben de cumplirse todos los
requisitos establecidos en la Constitución Política de la República y en la Ley
Orgánica del Presupuesto; la naturaleza jurídica del presupuesto será por lo
tanto, el de una Ley ordinaria, vigente y positiva.
QUÉ ES EL PRESUPUESTO
Ei presupuesto es un acto administrativo, que regula la vida financiera de un
país determinado, con incidencia en la vida económica, social, cultural, y
política de una nación; que tiene carácter de Ley, fuente de derechos y
obligaciones de la Administración Pública y de los administrados. La Ley de
Presupuesto es aprobada por el Organismo Legislativo a propuesta del
Organismo Ejecutivo, y posteriormente publicada en el Diario de
Centroamérica. No puede ser tomado únicamente como un acto puramente
contable, sino que jurídico. Según JELLINEK, es una legislación libre,
proveniente directamente de la Constitución Política de la República,
desarrollado por medio de la legislación ordinaria,
130
siendo además, como se mencionó anteriormente, fuente de derechos y obligaciones de

la Administración Pública.
El Estado actúa sobre la economía, y la acción estatal en cuanto al presupuesto

debe cumplirse conforme a un plan esencial preestablecido en él, que refleja toda
la actividad económica de la nación. El presupuesto del Estado refleja la
actividad económica de un país, siendo un acto de previsión de los probables
ingresos de la nación conforme a la recaudación tributaria, así como ingresos de
otros recursos públicos, contiene la proyección de los gastos e inversiones, y el
pago de Deuda Pública que se compromete a realizar el Estado, entre otros.
21) CONCEPTO CLÁSICO DE

PRESUPUESTO
El concepto clásico de Presupuesto establece que es una Ley, identificada como
Ley del Presupuesto, que se desarrolla como un acto administrativo, constituyendo
una norma que regula la vida económica y social de un país, con significación
jurídica, de carácter unitario, fuente de derechos y obligaciones para la
administración, con efectos para los particulares, que puede modificar el Derecho
Objetivo y Subjetivo de terceros, es parte de la legislación libre por ser
exteriorización de un poder cuya libre voluntad no puede estar restringida por
actos preexistentes emanados de él.
CLASIFICACIÓN LEGAL DEL PRESUPUESTO

El presupuesto, por tratarse de una Ley y encontrarse integrado a la legislación
ordinaria de un país, dependiendo del sistema presupuestario, puede clasificarse
como una Ley Formal o como una Ley Material, pero sigue teniendo carácter de
Ley.
a) EL PRESUPUESTO coM0 LEY FORMAL

La Ley del presupuesto no puede incluir nuevos gravámenes o impuestos, ya
que existen Leyes específicas para el caso, el presupuesto solo calcula los
recursos tributarios, no los crea, ya que los tributos se encuentran regulados en
Leyes Tributarias específicas como lo son el IVA, [SR, TIMBRES Y PAPEL
SELLADO ESPECIAL PARA PROTOCOLO. En relación a los gastos los
autoriza, más no obliga al Poder Ejecutivo a cumplirlos en su totalidad. Si en
su estructura se encuentra establecido, que en un momento determinado, por
necesidades coyunturales, para realizar un cambio de partida presupuestaria,
existe un procedimiento especial.
131
22) b) EL PRESUPUESTO COMO LEY

MATERIAL
Existen sistemas en que con la Ley del Presupuesto se crean nuevos tributos,
mismos que son modificados anualmente con la creación de la nueva Ley que
contiene el presupuesto, en este caso además de ser Ley formal también lo es
material, porque contiene normas jurídicas sustanciales como lo son las normas
que contienen la creación modificación y extincíón de los tributos. En
Guatemala, de acuerdo al Principio de Legalidad que inspira la Constitución
Política de la República, esto no es posible.
23) DEFINICIONES
El presupuesto, siendo la proyección de los ingresos y egresos del Gobierno, ha sido
estudiado por expertos en la materia, quienes proporcionan las siguientes
definiciones:
Según los tratadistas JUAN MARTÍN QUERALT y compañeros, el

presupuesto "Consiste en una Ley que recoge la totalidad de gastos e ingresos
del Estado previstos para cada año, y mediante la cual el legislativo autoriza a
las diferentes Administraciones estatales para realizar dichos gastos, con los
limites y el destino en ella especificados.
Nos parece que aunque bastante escueta esta definición contiene elementos
importantes de la definición del Presupuesto como la previsión de los gastos y
los ingresos, dándole al mismo carácter de ley, pero a nuestro criterio el
presupuesto estatal es mucho más que eso, es el verdadero plan de gobierno de
quienes ejercen el poder público en determinado momento histórico.
En todos los países sin tomar en cuenta diferencias ideológicas el presupuesto
público es la parte central de la Hacienda Pública. Porque representa una
proyección de los ingresos que se espera a veces con demasiado optimismo
(Como en los países subdesarrollados) percibir y gastos futuros, fos que si se
deben realizar en la mayoría de los casos, aunque el mismo no constituya un
cálculo exacto en el sentido comercial ni un proyecto financiero facultativo;
pues esencialmente es el programa formal preciso para orientar y dirigir la
actividad económica de todo el sector público y aunque no lo queramos aceptar
en algunas ocasiones de los particulares, de acuerdo con el grado de
íntervención del Estado en la economía nacional. El presupuesto es un
documento legat estatal ya que es una ley de carácter imperativo, por lo que las
autoridades encargadas de su ejecución que son todas las instituciones que la
Ley Orgánica del mismo establece necesitan apegarse estrictamente a lo que en
él se instituye.
60 Martín Queralt, Juan; Lozano Serrano, Carmelo; Casado Ollero, Gabriel; Tejerizo
López,
José M., Curso de Derecho Financiero y Tributario, Tecnos, 13 edición, 2002, pag. 694,
132
En otro contexto HECTOR VILLEGAS define al Presupuesto como "Un acto de
gobierno mediante e/ cual so prevén los ingresos y gastos estatales y se autorizan
estos últimos para un período futuro determinado, que generalmente
La definición de proyección Villegas, al a futuro, igual que sin concederle la de

otros al autoresmismo
identifica al presupuesto como una fuerza legal, deja por lo tanto la decisión de
su cumplimiento al equipo de gobierno y las políticas a corto y mediano plazo.
CARLOS GULIANI FONROUGE, aunque no se aparta del todo de las
definiciones anteriores, nos presenta otra dimensión, ya que da al Presupuesto
un carácter trascendental en la vida económica y social del país, aunque no
menciona que sea una Ley, sí concede significación jurídica y no de simple
previsión de ingresos y egresos. Él dice: "El presupuesto es un acto de
trascendencia que regula la vida económica y social del país con significación
jurídica y no meramente contable, que es manifestación integral de la
legislación, de carácter unitario en su constitución, fuente de derechos y
obligaciones para la administración y productor de efectos con relación a los
particulares." 62
Nosotros proponemos la siguiente definición: El Presupuesto ha dejado de ser en

nuestro país un documento contable para convertirse en la Ley que determina la
materialización financiera de la política del Estado, en el que la población puede
observar la inclinación de la estrategia del grupo que hace gobierno, por medio
del Presupuesto, el Poder Legislativo y el Poder Ejecutivo pueden modificar la
vida social, económica, financiera y cultural de la nación, con proyección hacía
el futuro inmediato, mediato ya largo plazo.
24) PRESUPUESTO SOCIAL DE LA

NACIÓN
La definición del Presupuesto Social establece que al no estar todo el presupuesto
nacional sujeto a la deliberación pública entre el gobierno y la población, en
ningún momento han estado, están o estarán incluidos en la deliberación nacional
sobre el Proyecto de Presupuesto; antes de su aprobación y durante su ejecución
el presupuesto de las empresas públicas, de las dependencias municipales (con
condiciones), de la Universidad de San Carlos, de los bancos que sean del Estado
y de otras oficinas públicas incluidas en el proyecto de presupuesto enviado por el
Poder Ejecutivo al Poder Legislativo para su aprobación, que no tengan mayor
relevancia para la población en general. Así mismo todos los componentes del
gasto público están incluidos en la agenda social de Io que se ha conocido en los
últimos años como Presupuesto Participativo, excluyendo del mismo la mayor
parte del gasto que son en parte personal de lay gastos de funcionamiento, que no
es considerado social,
61 Villegas, Héctor B. Ob. Cit. Página No. o. 789.

62 Giuliani Fonrouge, Carlos, Ob. Cit. Pági na No. 165.
133
Administración Pública necesaria para que opere todo el Estado. En relación a

las principales áreas que deben ser cubiertas, el presupuesto Social estaría
supeditado en principio a la inversión pública en educación, salud, vivienda,
seguridad interna, y otros rubros con una clara finalidad social.
Componen el llamado Presupuesto Social, por lo tanto, los rubros del
presupuesto destinados a los gastos de seguridad social, como los mencionados
anteriormente, que son parte de todos los presupuestos modernos en Io que debe
existir este tipo de rubro, de suma importancia para que el Estado logre cumplir
con sus objetivos de tipo social en cumplimiento del artículo 1 de la Constitución
Política de la República, que establece que "El Estado de Guatemala se organiza
para proteger a la persona y a la familia,' su fin supremo es la realización def
bien común. "
ELEMENTOS DEL PRESUPUESTO

El Presupuesto contiene varios elementos, entre los que para fines didácticos podemos
enumerar los siguientes:
Carácter financiero.
Equilibrio.
Anualidad.
CARÁCTER FINANCIERO
El presupuesto es el acto por el que son previstos y autorizados los ingresos y los
gastos del Estado y de las otras entidades que las Leyes sujetan a las mismas
reglas, considerando para el mismo las cuentas de la nación; es la exteriorización
financiera de los rubros que identifican los ingresos y los egresos del Estado,
elaborado y presentado por medio del Ministerio de Finanzas Públicas, parte del
Ejecutivo,
EQUILIBRIO
Era este un elemento clásico, establecía que en lo menos posible existiera déficit
en los ejercicios presupuestarios, en el caso de un superávit se estimaba que el
Estado debía retribuirlo a los ciudadanos por medio de rebajas en tos tributos. En la
actualidad es una posición ideal que difícilmente se cumpla, el equilibrio es un
elemento que todos los presupuestos tienen contemplado, y con el que se logra un
presupuesto ideal, pero que no necesariamente se cumple.
134
En el plano económico nacional, se perfecciona el equilibrio financiero cuando ta

asignación de los recursos se ha efectuado de tal manera, que no es posible
aumentar el grado de satisfacción o utilidad que beneficie a un grupo de
individuos, si no es a costa de reducir el bienestar de otro grupo de individuos. El
equilibrio se logra cuando se manifiesta una situación que da estabilidad a un
proceso presupuestario, que se produce cuando se compensan, anulándose, las
fuerzas opuestas que obran en el mismo,
ANUALIDAD
Este elemento establece que el presupuesto debe programarse, aprobarse y
ejecutarse en un período de tiempo determinado, preferiblemente de un año, puede
ser calendario u otro tipo de cómputo de tiempo, en Guatemala el período
presupuestario se ejecuta del 10. de enero de un año al 31 de diciembre del mismo
año. Por certeza financiera, no se recomiendan presupuestos por períodos superiores
o inferiores al año, pues existen más posibilidades de situaciones imprevistas,
PRINCIPIOS PRESUPUESTARIOS
El presupuesto, por tener carácter de Ley, contiene principios que son

aplicables en países con diferente cultura financiera, Analizaremos los más
importantes que son:
Equilibrio.
Universidad.
Unidad.
Exclusividad.
Claridad y transparencia.
Periodicidad.
Continuidad.
Flexibilidad.
Especialidad.
No afectación de recursos.
135
Veracidad.
EQUILIBRIO
A la vez de ser un elemento, el equilibrio es un principio y como tal sostiene que
el presupuesto debe mantener el balance entre los recursos y gastos.
Como expresamos en el primer párrafo, es considerado a la vez que como un

elemento y como en principio presupuestario, pues consiste en asegurar
esencialmente que el presupuesto esté debidamente financiado.
A diferencia de los presupuestos privados, la formulación presupuestaria

normalmente se inicia proyectando los gastos de una gestión, y posteriormente se
procede a formular los recursos estimados. Cuando se verifica que estos últimos
son insuficientes, no es fácil efectuar recortes en gastos, por lo que un presupuesto
cuyo gastos no estén financiados, viola este principio y por lo tanto, no es del todo
ejecutable, ya que la ejecución de un gasto siempre tiene que estar respaldada por
un ingreso, este principio no se cumple en Guatemala.
En tanto no se obtenga el ingreso, será imposible la ejecución del gasto

autorizado, por lo que no es posible le presupuesto no muestre igualdad entre
ingresos y gastos.
Cuando et total de los ingresos previstos superan los gastos estimados, se dice que el
presupuesto presenta superávit.
UNIVERSALIDAD
Este principio establece que el presupuesto deben incluirse tanto ingresos
como gastos brutos que se han de realizar en toda la Administración Pública,
no el saldo neto de determinada institución va a percibir, como la
Superintendencia de Administración Tributaria (SAT) o el Instituto
Guatemalteco de Turismo (INGUAT) en Guatemala, que obtiene ingresos, y
llevan a cabo los gastos que el mismo ocasiona, por lo que el mismo deben
aparecer el total de los ingresos que se esperan recibir y los gastos que se
deben realizar, ya que los saldos son la diferencia entre los ingresos y los
egresos, y no reflejarían la realidad financiera que debe reflejar el
presupuesto.
Las finanzas de las entidades públicas, tiene carácter administrativo y normativo,
por lo que, cuando un funcionario público no conoce a profundidad la normativa
administrativa financiera estatal, así como sus implicaciones de orden
administrativo, en lo que se refiere a las contrataciones de personal, la adquisición
de bienes y servicios, la compra de activos, el pago de la deuda pública así como
las disposiciones presupuestarias para otorgar transferencias,
136
se puede caer en el error de formular los presupuestos de gastos rebajándolos, es

decir no incluyendo todos los elementos económicos y financieros que debo
contener toda transacción financiera.
A manera de ejemplo pueden citarse algunos aspectos que incumplen el principio

de Universalidad:
GRUPO DE GASTO EJEMPLO POSIBLES CAUSAS

PRESUPUESTARIO
SERVICIOS Soto asignar recursos Desconocimiento de

PERSONALES para el pago de normas laborales
sueldos, sin considerar estatales.
las presentaciones
laborales a que tienen
derecho todos los
trabajadores del Estado
como: bonificación
profesional, bono
catorce, aguinaldo, y
como incide en la
indemnización como
pasivo laboral, de la
institución de que se
SERVICIOS NO tNo considerar gastos Desconocimiento de
r
PERSONALES por concepto de normas financieras de
a
tcomisiones bancarias, los Bancos
epor movimiento de
.fondos de las cuentas
GRUPO DE GASTO presupuestarias.
EJEMPLO POSIBLES CAUSAS
P METERIALES Y No considerar la Desconocimiento de

R SUMINISTROS compra de normas sobre seguridad
E instrumentos varios laboral.
utilizados, como ropa
S de trabajo, y otros.
UPUESTARIO
No considerar losDesconocimiento de
gastos para lanormas básicas Y
contratación deReglamentos sobre
ACTIVOS estudios realizados Inversión Pública.
como investigaciones y
otras actividades
técnico profesionales
en la formulación de proyectos
de inversión
137
por pago la Deuda.
cTRANSFERENCIAS No contemplar en el Desconocimiento de las
u presupuesto funciones
l asignaciones para competencias de la
t donaciones, ayudas institución establecidas
u sociales, premios, en su Ley de creación
r ayudas por muerte,
a cuando la institución
l cumple una función
y/o social.
UN
ID
AD
En É'kv1Ctós DE LA Solo considerar la DesconoclflllGl
la DEUDA amortización del capital normas nacionales e
Co
nsti
PÚBLICA
y no así las comisiones internacionales
tuci
ón del servicio de Deuda Pública.
Política de la República se encuentra establecido el principio de unidad y
estructura programática del Presupuesto del Estado, y que consiste en que
todas las finanzas del mismo, tanto los ingresos como los egresos, figuren en
un solo presupuesto, que sea la síntesis de estos rubros. Como lo desarrolla el
artículo 8 de la Ley Orgánica del Presupuesto.
E} principio de unidad exige que el Presupuesto Público deba sujetarse a una
política presupuestaria única y cumplir un régimen único, expresado en una
normativa del sistema. Si ta política presupuestaria no es única, no se garantiza
el logro de las metas y objetivos señalados en el Presupuesto del Estado.
Aunque los techos financieros asignados a las instituciones no siempre son
suficientes para cumplir metas y objetivos anuales, lo importante es que se
pueda lograr el máximo rendimiento de las entidades sujetas a recursos
escasos. Si se logran estos propósitos, se habrá trabajado con criterios de
eficacia, eficiencia, y efectividad.
EXCLUSIVIDAD
La exclusividad se relaciona con las funciones y competencias que cumplen las
entidades públicas, establecidas en su norma de creación.
138
Este principio puede ser infringido cuando una institución realiza gastos que no
tienen relación con las competencias asignadas en la Ley de su creación. NO
solamente es importante que un gasto esté en una cuenta propia de la
institución, sino, que ese gasto sea inherente a la competencia de la institución
gubernamental, como ejemplo diremos que la cuenta de vehículos es propia de
todas las instituciones, pero la compra de armas no se justificaría en el
Ministerio de Educación.
Este principio exige que tos Directores Financieros de las instituciones del
Estado, así como los auditores gubernamentales y las auditorías internas y
externas de cualquier institución, que fiscalizan la gestión financiera, conozcan
en detalle las disposiciones y el papel que cumple el Estado en la sociedad.
Es una práctica de control interno, verificar si la ejecución del presupuesto ha

cumplido con los procedimientos en los distintos momentos de la realización del
gasto, establecidos en el reglamento de la Ley Orgánica del Presupuesto, lo que
es lo mismo, que el gasto haya cumplido con las etapas de afectación,
compromiso devengado y pago. Se fiscaliza así mismo que le gasto de que se
trate sea congruente a las funciones y competencias que cumple la institución
que se trate.
TRANSPARENCIA
El presupuesto debe elaborarse y expresarse de manera ordenada, permitiendo su
fácil comprensión y aplicación, así como presentar información transparente y
accesible.
El presupuesto se debe presentar de una forma sencilla, comprensible y clara.

PERIODICIDAD
El ejercicio presupuestario generalmente se inicia el 1 0 de enero de un año y
termina el 31 de diciembre del mismo año, plazo que constituye el período
presupuestario, por lo que los diferentes presupuestos institucionales deben ser
elaborados para este período, Guatemala adoptó el ejercicio presupuestario
general.
El principio de periodicidad, obliga a los Directores Financieros a estimar Io

más certeramente posible la asignación de recursos y los gastos, considerando
los períodos de cierre de gestión, una labor que obliga a una eficaz
coordinación entre la planificación, ta tesorería y el departamento de
contabilidad, aspecto que no siempre se cumple en las diferentes entidades
públicas.
139
CONTINUIDAD
La formulación de un presupuesto corresponde a un período presupuestario, este
período no es de ninguna manera independiente presupuestariamente de los
anteriores y posteriores, cada año fiscal es in intervalo de tiempo que se toma para
la elaboración, presentación y cierre de los Estados Financieros. La administración
no tiene por qué detenerse el 31 de diciembre de cada año, por Io que todos los
gastos se hayan programado en gestiones anteriores, deberán ser incorporados al
presupuesto actual para completar la duración del gasto, siempre y cuando estén
debidamente proyectados en las contabilidades en los ejercicios anteriores.
Considerar estimaciones que solo inherentes a la gestión anual constituye una

infracción al principio de continuidad,
En Guatemala el principio no se cumple, ya que la ley del presupuesto no lo

permite.
FLEXIBILIDAD
Durante el año presupuestario puede surgir imprevistos por diversas razones,
por lo que es necesario efectuar ajustes al presupuesto formulado para que su
ejecución se sujete a normas establecidas.
La Ley del Presupuesto 2008, Decreto 70-2007 del Congreso de la República,
es flexible, ya que en el artículo 53 de la Ley del Presupuesto autoriza el
reordenamiento del presupuesto establece que: "Se faculta al Organismo
Ejecutivo para aplicar las modificaciones y medidas de ajuste para e/
financiamiento adecuado y oportuno de los gastos contenidos en e/ Presupuesto
Genera/ de Ingresos y Egresos de/ Estado para el Ejercicio Fiscal dos mil Ocho,
incluyendo transferencias entre ministerios si fuere necesario, promoviendo el
cumplimiento de leyes que establecen destinos específicos para determinados
rubros de ingresos y aportes institucionales, y respondan a las prioridades de
política determinadas por el Gobierno de la República. Las asignaciones y
aportes aquí considerados, se ejecutarán de acuerdo a las posibilidades
financieras y de acuerdo a lo que las leyes específicas permitan y no tendrán
carácter obligatorio. Exceptuando las asignaciones especiales establecidas en el
presente Decreto. "
Ministerio de Educación
TOTAL GASTOS
Previsión del SIDA y la
Drogadicción
672
541
Educación inicial 10,631 ,032 10,631 ,032
25)Educación Preprimaria
Educación Primaria
Educación Bilingüe 315,1781102 Programa Nacional de 541
,487 ,384
Autogestión para
Desarrollo Educativo
Educación para la paz
(Becas)
Becas para la Niña
EN
INSTITUCIÓN GASTOS DE RECURSOS
ADMINISTRACIÓN HUMANOS
Útiles Escolares
Textos Escolares Juntas Escolares
26)Alimentación Escolar
Escuela Multigrado
Primaria de Adultos 26,501 ,893 26,501 ,893
Educación Básica
Telesecundaria
Educación Diversificada
Subsidio a Institutos por 72,451 ,200 72,451 ,200
Cooperativas
Educación Extraescolar
27)Alfabetización82,4101780
Mejor Nivel de Educación
Otros
Programas
forma global y deben de servir para la realización de todas las erogaciones

programadas previamente en el presupuesto. La Constitución Política de la
República, en su artículo 237, que establece que el Presupuesto General de
Ingresos y Egresos del Estado, aprobado para cada ejercicio presupuestario, de
conformidad con Io establecido en la misma Constitución, incluirá la
estimación de todos los ingresos a obtener y los gastos por realizar.
La unidad del presupuesto, es obligatoria y su estructura programática, por lo
tanto, todos los ingresos del Estado constituyen un fondo común indivisible,
destinado exclusivamente a cubrir sus egresos.
VERACIDAD
Establece que en el cálculo de los ingresos solamente se consignen las

cantidades que efectivamente el Estado espera percibir, en cuanto a los gastos,
se exige un cálculo fidedigno de las sumas exactas para cada gasto.
La importancia del principio de veracidad, es que de acuerdo a la autenticidad

con que se establezcan los ingresos y los egresos, así será el resultado final que
se obtenga, en Guatemala este principio no se cumple y regularmente ocasiona
el déficit fiscal.
FIGURAS TRIBUTARIAS QUE INCIDEN EN LAS FINANZA

PÚBLICAS PROVOCANDO DISTORCIÓN EN LOS INGRESOS
PÚBLICOS
EVASIÓN Y ELUSIÓN TRIBUTARIA

La evasión Tributaria fue considerada inicialmente un fenómeno financiero
antes que jurídico, por consistir en sustraerse, por parte de los contribuyentes, al
pago de los tributos después de realizarse el hecho generador.
La evasión consiste en el no pago al Estado de los tributos, que repercute en las

finanzas del mismo, alterando todas las finalidades que el impuesto haya
perseguido. En tos últimos tiempos la evasión ha dejado de ser considerada un
fenómeno financiero, para convertirse en toda una cultura, que ha debido ser
estudiada desde el Derecho, por la incidencia que la misma tiene en la sociedad
en general, dando así surgimiento a diversas instituciones jurídicas para
contrarrestar el impacto de las prácticas propias de este fenómeno económico,
financiero y jurídico. La evasión puede operarse de dos formas diferentes a
saber:
142
EVASIÓN ILÍCITA, O EVASIÓN PROPIAMENTE DICHA

Es considerada ante todo un delito, no solamente porque lesiona un bien jurídico
tutelado que repercute en toda la población, como lo son los recursos públicos que
el Gobierno convertirá en Gastos Públicos, para prestar Servicios Públicos, sino
porque la misma se realiza violando las Leyes tributarias, estando el sujeto pasivo
de la relación jurídico tributaria obligado al pago de los impuestos, por haberse
cumplido los requisitos previamente establecidos en la Ley, no cumple con el
pago.
Es conocida en la actualidad como un delito, pero anteriormente se conoció como

un vicio financiero, que el Estado debe impedir y sancionar.
La evasión ilícita constituye delito de fraude fiscal o contrabando, como lo tipifican

en Guatemala el Código Penal y la Ley Contra la Defraudación y Contrabando
Aduanero.
FRAUDE FISCAL
En Derecho Tributario, el fraude debe entenderse como la trasgresión de una
norma vigente y positiva, para pagar menos impuestos de los que
correspondería cancelar. En el ámbito penal se entiende por fraude, el engaño
provocado por la divergencia entre lo que se dice, y lo que se piensa,
provocando que otra persona actúe del modo que interesa que Io haga. Si un
funcionario público llega a un acuerdo con un particular, en una operación
específica, para apropiarse de dineros del Estado, comete delito de fraude. Lo
mismo ocurre cuando el funcionario, por razón de su cargo, interactúa con
algún contribuyente en razón de sus obligaciones fiscales, interesándose por
su caso de manera personal. Lo mismo sucede cuando un contribuyente utiliza
medios no permitidos por la Ley para sustraerse del pago de los tributos.
CONTRABANDO ADUANERO
Se denomina contrabando, a la operación de introducir o sacar bienes de un
país sin pagar derechos arancelarios o aduaneros, también cuando los bienes
que se importan se encuentran prohibidos. Este fenómeno se ha presentado
históricamente en las diferentes etapas de las relaciones sociales hasta la
actualidad, en que la misma se manifiesta tanto en lo individual, por viajeros
que no declaran mercancías sujetas a arancel, hasta por los comerciantes, que
evaden de diferentes formas el pago de derechos arancelarios e impuestos.
143
MODALIDADES DE CONTRABANDO POR DIVERSOS MEDIOS

Transporte aéreo.
Transporte terrestre.
Transporte marítimo.
El contrabando, en cualquiera de sus manifestaciones, se ha convertido en un
problema de orden global, porque en los tiempos modernos, muchos de los
capitales obtenidos mediante tales procedimientos se emplean para incrementar
otro tipo de acciones ilícitas, ya que el dinero que se percibe por este medio, no
ingresa a las contabilidades declaradas.
ELEMENTOS GENÉRICOS DE LOS DELITOS TRIBUTARIOS

Existencia de un hecho punible.
Intención fraudulenta.
Perjuicio del interés fiscal.
IMPORTANCIA E IMPACTO EN EL ESTADO DE LA EVASIÓN

a) Altera la finalidad tributaria y fiscal que persigue el Estado, la que
se traduce en ingresos públicos.
b) Modifica la incidencia de los impuestos, puesto que esta no se cumplirá,

y recaerá la carga tributaria en los contribuyentes que sí los pagan.
c) Obliga al Estado a luchar contra ella, o a decretar nuevos tributos, o

aumentar el porcentaje de los existentes, constituyendo una carga más
para la población.
ELUSIÓN O EVASIÓN LÍCITA

La elusión fiscal radica en que, el sujeto pasivo evita el pago del tributo,
empleando medios contemplados en la ley o legales, o que los mismos no
contradicen las disposiciones legales. Utiliza una norma tributaria para
reducir el pago de impuestos, por lo que dicho procedimiento es legal. La
elusión fiscal no constituye violación a la normativa tributaria, es compleja
de medir y requiere tener cierto conocimiento del comportamiento de los
contribuyentes en forma
144
minuciosa, para saber si eluden o no sus obligaciones fiscales, pero no se les

Puede manifestarse también la misma, simulando la ejecución de un hecho no
descrito en la Ley como generador de tributos, escondiendo a propósito el acto
constitutivo del hecho generador previamente establecido en la legislación.
Se le llama evasión lícita, porque en el actuar del sujeto pasivo no existe

violación de ningún precepto legal, la actitud del contribuyente es
jurídicamente inobjetable, es decir, que sin violentar Ley tributaria alguna el
sujeto Pasivo realiza el hecho generador, pero utilizando la misma u otra Ley
tributaria elude el pago del tributo, y no lo entrega a las cajas fiscales como
es su obligación.
28)CLASES DE ELUSIÓN
ELUSIÓN POR EXCLUSIÓN
Es aquella que tienen que ver con el hecho de impedir el pago del tributo,
situándose el sujeto pasivo por fuera del ámbito de la actividad sujeta a impuesto,
con el objetivo de no pagar el tributo respectivo, acogiéndose a normas legales que
disminuyen la tributación. Por ejemplo, colocar los diferentes capitales en países
donde a los capitales extranjeros se le eximen del pago de impuestos, por lo que no
se puede identificar el origen y destino de las inversiones que dieron origen al
capital.
ELUSIÓN POR VACIO DE LEY

La elusión también se presenta cuando la legislación tributaria contempla
beneficios orientados a incentivar determinadas actividades, en una zona
específica, utilizando beneficios legales de manera arbitraria por parte de los
contribuyentes, para pagar menos impuesto mediante la utilización de vacíos en ta
ley tributaria de que se trate, reduciendo la carga tributaria sin quebrantar las
leyes. Por ejemplo, el que en base al artículo 37 de la ley de ISR, a los asalariados
se les permite presentar planilla del IVA sobre el total de los ingresos brutos,
incluyendo bono catorce y aguinaldo, cuando estos no son ingresos afectos al
mismo ISR; aunque es un beneficio muy importante para los asalariados, a lo que
no nos oponemos, sí es una forma de elusión.
29)PROCESO PRESUPUESTARIO
PREVIO
Es conocido como previo, el proceso presupuestario que deben realizar todas las
instituciones antes de enviar el Proyecto de Presupuesto de cada una, siendo el
siguiente:
145
a) Se define la Política Presupuestaria Global del Gobierno.

b) Se asignan recursos a las entidades, en función a determinadas restricciones
financieras y
c) Las entidades elaboran sus Programas Operativos Anuales (P.O.A.), para

luego trasladarlos en el Presupuesto Institucional.
MOMENTOS PRESUPUESTARIOS
DINÁMICA DEL PRESUPUESTO
En relación a la dinámica, el Diccionario Jurídico Argentino indica que las ciencias
sociales, Comte introdujo este término originario de la física, distinguiendo en lo
social una parte estática de una dinámica distinción que hoy reviste sólo un valor
histórico, ya que sólo por analogía ha podido trasladarse este término de lo físico a
lo social, la noción de estática, tal cual se desprende de su significación en la
mecánica, resulta completamente inexistente en todo lo que sea fenómeno social,
ya que la sociedad es cambiante y en movimiento por su propia naturaleza. La
dinámica por lo tanto, se ocupa de las Leyes en movimiento, y la dinámica del
Presupuesto se ocupará de las distintas fases del Presupuesto de la Nación, de
acuerdo al conjunto de normas que se conjugan para lograr los objetivos del
mismo, tanto económicos como políticos y sociales; este movimiento lo podemos
enmarcar en cuatro grandes fases que se detallan en el proceso vital del
presupuesto.
1. Preparación Ministerios y órganos descentralizados y

autónomos, Art.
21 L.O.P Presidencia de la República, Secretarías,
Ministerio de
Finanzas Públicas.
2. Formulación Ministerios y órganos descentralizados y

autónomos, Art.
17 literal b) Presidencia de la República, Secretarías,
Ministerio de Finanzas Públicas.
C.P.R.
El Organismo Ejecutivo presentará
3. Presentación
proyecto de presupuesto a más tardar el dos septiembre del
Art. 23 L.O.P año anterior al que regirá. de
4. Discusión, Organismo Legislativo.

Aprobación
Artículo 170
literal e) 146
C.P.R.
5.
Sanción y publicaciónPresidente de
la República,
Organismo Ejecutivo
6. EjecuciónOrganismo Ejecutivo,
Presidencia de la República Ministerios, órganos descentralizados
autónomos, Secretarías, Tesorería General de la Nación
7. ControlContraloría General de Cuentas

Tribunal de lo
Contencioso Administrativo, Ministerio de Finanzas
Públicas, Congreso de la República,
PROCESO VITAL EN LA DINAMICA DEL PRESUPUESTO
30)a) PREPARACIÓN Y FORMULACIÓN

La preparación presupuestaria corresponde al Organismo Ejecutivo, determinado
por su Plan General de Gobierno. Cada uno de los respectivos Ministerios,
Secretarias, Órganos Descentralizados y Autónomos, así como los otros dos
organismos del Estado, deben preparar sus presupuestos individuales, y
hacérselos llegar al Organismo Ejecutivo. El ejercicio presupuestario del sector
público principia el uno de enero y termina el treinta y uno de diciembre de cada
año. La Constitución Política de la República, en su artículo 238 establece las
regulaciones que contiene fa Ley Orgánica del Presupuesto, entre las que se
encuentran la formulación, ejecución y fiquidación del Presupuesto General de
Ingresos y Egresos, así como los casos en los que puedan transferirse fondos del
total asignado para cada organismo, ya sea el mismo Ejecutivo, el Legislativo y
el Judicial, dependencias como las Secretarías de Estado, entidades
descentralizadas o autónomas como la Universidad de San Carlos o las
Municipalidades.
Tanto la Controlaría General de Cuentas, como el Congreso de la República,
deben ser notificados cuando se realicen transferencias de partidas. Se emitirá un
acuerdo gubernativo refrenado por los titulares de las instituciones afectadas,
previo dictamen favorable del Ministerio de Finanzas Públicas. Si se trata de
programas de funcionamiento no pueden realizarse transferencias a programas de
inversión.
Los organismos del Estado y sus entidades descentralizadas y autónomas,

deben presentar ante el Ministerio de Finanzas Públicas sus anteproyectos
del presupuesto y planes operativos a más tardar el quince de junio de cada
año.
En cuanto a las instituciones descentralizadas, el Ministerio de Finanzas Públicas
aprobará el proyecto de presupuesto, y el Organismo Ejecutivo lo hará antes del
quince de diciembre, y mandará a publicar el acuerdo gubernativo.
147
g
*
Las entidades autónomas enviarán sus presupuestos anualmente a los Organismos
Ejecutivo y Legislativo para su conocimiento e información,
La preparación del presupuesto requiere de dos estudios fundamentales:
31) 1) EGRESOS
Contiene el monto total de los gastos del Gobierno que el
Organismo Ejecutivo propondrá al Organismo Legislativo,
distribuidos en gastos de funcionamiento y de inversión.
2) INGRESOS
Contiene el cálculo de los ingresos que el ejecutivo estima
percibir, ya sea mediante la tribulación, o por medio de Crédito
Público, así como otro tipo de recursos públicos.
La preparación y formulación se encuentra encargada en nuestro país al

Organismo Ejecutivo, por medio del Ministerio de Finanzas Públicas, y en él se
contemplan los siguientes elementos:
Política presupuestaria.
Normas, techos y orientaciones generales.
Prioridades presupuestarias.
Plan y programas de inversión.

Proyecto de presupuesto anual.
b) DISCUSIÓN Y APROBACIÓN, SANCIÓN Y PUBLICACIÓN

Esta etapa presupuestaria se encuentra encomendada al Organismo Legislativo
en cuanto a la discusión y aprobación; la sanción y publicación corresponde al
Organismo Ejecutivo, proceso que sigue como toda Ley ordinaria dentro del
Congreso de la República, identificado como proceso legislativo en variante
específica que, en caso no se apruebe el Presupuesto que regirá el año siguiente
antes de treinta días de entrar en vigencia el mismo, regirá al anterior.
DISCUSIÓN Y APROBACIÓN
Corresponde al Congreso de la República la discusión y aprobación del
Presupuesto General del Estado, a la vez de elaborar y aprobar su propio
presupuesto para que éste sea incluido en el general del Estado. El Organismo
Ejecutivo, debe someter anualmente al Congresos de la República para su
148
0 o 0o ot o 0 0 0
aprobación, con no menos de ciento veinte días de anticipación a la fecha en que
Existen dos sistemas en cuanto al procedimiento de consideración del
1) El observado en la mayoría de ros países, como Estados Unidos y

Francia, en el que el Legislativo tiene potestad para modificar el
proyecto del Ejecutivo, Este es el que rige en Guatemala, donde el
Congreso de la República tiene potestad para modificar el Proyecto
de Presupuesto, enviado al mismo por el Organismo Ejecutivo a
través del Ministerio de Finanzas Públicas.
2) Otro sistema en el que el Organismo Legislativo se limita a aprobar

o rechazar la propuesta.
32) SANCIÓN Y PUBLICACIÓN

Corresponde al Presidente de la República, quien en cumplimiento del artículo 183
de la Constitución Política de la República, sancionará la Ley del Presupuesto para
su posterior publicación, que se realizará en el Diario de Centro América antes del
1 0 de enero del año siguiente, para su vigencia.
33) c) EJECUCIÓN DEL

PRESUPUESTO
Después de la fase de aprobación viene la de ejecución, que corresponde a todos
los organismos del Estado.
Según el concepto administrativista, existe una obligación por parte del Organismo
Ejecutivo, de la recaudación de los ingresos; en Guatemala esta función por Ley
corresponde a la Superintendencia de Administración Tributaria. La Ley del
Presupuesto en Guatemala no crea impuestos, los distribuye en los diferentes
programas como parte de su función administrativa y organizativa del ingreso y el
gasto público. Lo concerniente a los impuestos como ta base impositiva y el hecho
generador, es competencia de las Leyes Tributarias, y su creación es parte de un
proceso especial que solamente puede ser llevado a cabo por el Organismo
Legislativo.
De acuerdo a Jo normado en la Ley del Presupuesto de Ingresos y Egresos del
Estado, éste deberá formularse y ejecutarse utilizando el momento de lo
devengado.
149
En cuanto a las transacciones, los distintos órganos del Estado, entidades

descentralizadas y entidades autónomas, están obligadas a llevar los registros de la
ejecución y justificación presupuestaria.
La ejecución, es el momento presupuestario de carácter técnico encaminado a la
realización de la política fiscal, se encuentra dividido en:
Programación de la Ejecución Art. 30, Ley Orgánica del

Presupuesto.
1) Programación física y financiera.
2) Cuotas compromiso devengado y pagado.
Ejecución Art. 14, Ley Orgánica del Presupuesto.

1) Recaudación de ingresos.
2) Gastos Devengados
CONTROL Y FISCALIZACIÓN DEL PRESUPUESTO
CONTROL DEL PRESUPUESTO

El control del presupuesto persigue ante todo la apreciación de la orientación
general del gobierno, así como el costo y eficiencia de los organismos del
Estado.
La doctrina establece una distinción entre dos aspectos, el contable y el directivo o

administrativo.
ASPECTO CONTABLE
El control se realiza a la contabilidad del Estado, pero es realizado exclusivamente
sobre la afectación de las cuentas contables.
ASPECTO ADMINISTRATIVO
En este aspecto se ejerce control sobre la gestión administrativa de los bienes del
Estado. Aquí no interesa la contabilidad, sólo la administración.
150
SISTEMAS DE CONTROL DEL PRESUPUESTO

El control de la ejecución del presupuesto tiene una finalidad, tanto técnica como
legal, vinculada a la comprobación del cumplimiento de los actos administrativos del
sector público, vinculados a la ejecución presupuestaria y la adecuada gestión de los
fondos públicos. Existen en la actualidad dos sistemas de control conocidos, ejercido
en los diversos países; uno es el legislativo o tipo inglés, y el otro el jurisdiccional o
tipo francés.
SISTEMA LEGISLATIVO O TIPO INGLÉS

El control es realizado directamente por el Parlamento o Congreso, pero es tan
compleja la tarea que, en los países en los que se práctica, ha obligado al
Parlamento o Congreso a confiar su actividad a otros organismos, por lo que se
hace inviable.
SISTEMA JURISDICCIONAL O TIPO FRANCÉS

Se encuentra estructurado sobre la base de una Corte de Cuentas, que funciona
como un tribunal independiente, que tiene carácter jurisdiccional, el control se
ejerce solamente sobre la parte contable, no sobre la administración en sí de los
fondos públicos. En Guatemala, el control administrativo del Presupuesto es
ejercido por el Organismo Ejecutivo, por medio del Ministerio de Finanzas
Públicas, y la fiscalización o control contable es ejercido por medio de la
Contraloría General de Cuentas o por la Superintendencia de Bancos, según sea
el caso.
BASE LEGAL DEL CONTROL PRESUPUESTARIO

El artículo 232 de la Constitución Política de la República, establece que la
Contraloría General de Cuentas, es una institución descentralizada, encargada
de fiscalizar los ingresos y egresos y todo interés hacendario de los organismos
del Estado, así como municipios, entidades descentralizadas y autónomas, y
cualquier persona que reciba fondos del Estado o que haga colectas públicas.
La Contraloría General de Cuentas cuenta con personal especializado,
encargado de realizar las tareas de fiscalización y de control que por Ley le
asigna la Constitución.
Éste ente es el encargado de fiscalizar el aspecto contable de la ejecución

presupuestaria del Estado, no así el administrativo.
151
En el mismo contexto, el artículo 220 de la Constitución Política de la

República, establece que la función judicial en materia de cuentas, será
ejercida en Primera Instancia por los jueces de cuentas y en Segunda
Instancia por el Tribunal de Cuentas.
Así mismo establece la Carta Magna, en su artículo 241, que el Organismo

Ejecutivo debe presentar al Congreso de la República, anualmente la
Rendición de Cuentas del Estado, previo dictamen de la Contraloría General
de Cuentas. El Congreso tiene potestad de aprobar o improbar la liquidación
presupuestaria, en caso de improbación deberá pedir informes de la misma.
Aprobada la liquidación cuando así sea, se publicará en el Diario Oficial, medida que
dará a conocer a la población la gestión presupuestaria, por la publicidad de la
misma.
FISCALIZACIÓN DEL PRESUPUESTO

La fiscalización del presupuesto, como se mencionó anteriormente, se encuentra
encomendada a la propia Administración, el control interno se encuentra a cargo de
la Contraloría General de Cuentas, teniendo poderes limitados de fiscalización, que
se descubren al estudiar su ley orgánica. Las funciones contraloras jurisdiccionales
corresponden al Tribunal de Cuentas como órgano fiscalizador independiente, que
conocerá el procedimiento en materia de cuentas.
Los organismos y entidades descentralizadas y autónomas con presupuesto

propio, deben presentar al Congreso, en la misma época y forma la
liquidación presupuestaria, satisfaciendo el principio de unidad en la
fiscalización.
El presupuesto de un Estado en la actualidad, ha dejado de ser un simple
cálculo de los ingreso y egresos de una nación; dejó de ser una operación
matemática, para convertirse en el verdadero plan económico y financiero de
una nación con gran contenido político, como sucede en nuestro país, y que
comprende la política del gobierno relacionado con los objetivos del mismo.
Para poder determinar si se cumplen o no esos objetivos, es necesario el
control y la fiscalización, que son ejecutados por órganos especializados para
el caso. La fiscalización presupuestaria, puede realizarse por medio de
diferentes métodos que reflejan tos objetivos de la misma, que pueden ser
políticos, administrativos y financieros.
CLASES DE FISCALIZACIÓN DEL PRESUPUESTO

Existen esencialmente tres tipos de fiscalización del presupuesto:
a. Política.
152
b. Administrativa, y
c. Financiera.
FISCALIZACIÓN POLíTlCA
La ejerce el Congreso de la República, a través de su función fiscalizadora sobre
los funcionarios públicos, así mismo la ejerce por medio del Proceso
Legislativo, que realiza con la promulgación de la Ley del Presupuesto, a la vez
ejerce la fiscalización política, en el momento que fiscaliza ta forma en que el
ejecutivo dio cumplimiento al presupuesto anterior.
Existe, de acuerdo a algunos tratadistas, otro tipo de fiscalización política,

ejercida por la opinión pública, algunas veces evidenciada por los medios de
comunicación social o valiéndose de los diversos grupos organizados, así como
por la ciudadanía a través del sufragio cada cuatro años, que puede expresar
repudio o aceptación de la gestión financiera del gobierno en turno.
FISCALIZACIÓN ADMINISTRATIVA
Esta es una etapa técnica, realizada por el ente encargado de ejercer la
fiscalización en el país. La institución que tiene a su cargo la fiscalización y
aplicación de las Leyes que establecen los ingresos, la custodia de los fondos
públicos y la tarea de cancelar los compromisos del Estado, es la Contraloría
General de Cuentas en Guatemala, siendo a la vez la institución encargada de
llevar a cabo la fiscalización de la ejecución presupuestaria de todas las
instituciones del Estado. En relación al Presupuesto, la Superintendencia de
Administración Tributaria es el ente encargado de fiscalizar la recaudación de
los ingresos.
FISCALIZACIÓN FINANCIERA
Es la fiscalización de mayor importancia por su carácter jurídico contable, ya
que se basa en el cumplimiento a la ejecución financiera del presupuesto, es
realizada en base a lo normado tanto en la Ley Orgánica del Presupuesto como
en la Ley Orgánica de la Contraloría de Cuentas, por el órgano controlador en
los aspectos contables, y por el Organismo Ejecutivo y Legislativo en cuanto a
la ejecución financiera del presupuesto de las distintas instituciones del Estado,
para cumplir con este tipo de fiscalización el mismo Estado, se vale de fos
sistemas presupuestarios como son los Sistemas Presupuestarios, de
Contabilidad Integrada Gubernamental, de Tesorería y de Crédito Público.
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