SLOSSE CAPITULO 10.

TAREAS DE UNA PRIMERA AUDITORIA.

EXAMENES INICIALES.
Consideraciones especiales que no se presentan en las auditorias recurrentes. Tareas principales:
 Presentación de la propuesta de servicios profesionales.
 Obtención de una comprensión del negocio, de los sistemas y de la estructura del personal del
ente a examinar.
 Desarrollo del plan de auditoria inicial;
 Comunicación con los auditores anteriores;
 Satisfacción sobre los saldos iniciales y sobre la aplicación uniforme de NC.
La principal diferencia entre un examen inicial y un examen recurrente, se origina precisamente en la
relativa falta de conocimiento de las actividades del ente auditado. La evaluación del riesgo de auditoria
estará afectada por este bajo nivel de conocimientos.

PRESENTACIÓN DE LA PROPUESTA DE SERVICIOS PROFESIONALES.

La preparación de estas propuestas incluye una investigación previa a la aceptación, y también un
relevamiento previo a dicha propuesta y al plan de auditoria preliminar.

Investigación previa.
El profesional que dictaminará sobre los EECC es el responsable de que se realice una investigación
adecuada, a efectos de determinar la posibilidad de aceptación de la empresa a auditar.
Habitualmente se efectúan investigaciones para obtener una conclusión sobre:
 la adecuada naturaleza y constitución del ente.
 La integridad y buena reputación de los principales accionistas y/o socios, su dirección y su
gerencia.
 La buena reputación de la empresa en el mercado.
 La buena reputación de los asesores legales y otros profesionales involucrados.
 Las intenciones del ente de tener un servicio recurrente de auditoria.

Relevamiento previo.
El principal objetivo es obtener suficiente información sobre el futuro cliente de tal forma de preparar una
propuesta a medida y obviamente crear una impresión favorable a la dirección.
Es importante que la información obtenida permita efectuar una buena estimación de los honorarios
como asimismo preparar un plan de auditoria inicial en forma eficiente.
El alcance del trabajo que se realiza para una propuesta varía, entre otras cosas, de acuerdo con el
tamaño de la organización, el grado de acceso que se permita al auditor a sus instalaciones, su
estructura de personal, sus registros y procedimientos.
Es conveniente, conocer las instalaciones principales, realizar visitas a otras sucursales o sedes y
presenciar el desarrollo de las principales tareas administrativas.
Las fuentes de información útiles incluyen:
 Informes anuales, EECC intermedios de un ejercicio o de años anteriores y otros informes que se
presentan a los organismos de control;
 Informes de gestión para la dirección;
 Organigramas y diagramas de puestos y funciones;
 Documentación preparada por la empresa sobre sus sistemas administrativos y políticas
contables. Manuales de procedimientos;
 Informes de control interno confeccionados por los auditores anteriores;
 Programas e informes de auditoria interna;
 Copias de documentos importantes;
 Declaraciones juradas de los impuestos más relevantes;
 Leyes y reglamentaciones que presenten características especiales y afectan la actividad del
ente.

Contenido de la propuesta.
El objetivo principal de una propuesta de auditoria, debe ser el de delinear claramente cual será la
relación existente entre el auditor y el ente examinado.
 Introducción.
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Esta parte puede tener mayor relación con técnicas de comercialización que con técnicas de auditoria.
Incluirá aspectos de cortesía relacionados con el agradecimiento del auditor por haber iniciado contactos
para presupuestar la tarea de auditoria.
 Objetivos y alcances.
Se mencionarán los principales objetivos de la tarea de auditoria: la emisión de una opinión sobre los
EECC y/o financieros de la empresa, indicando la fecha a la cual se refieren. Se establecerá que el
examen se efectuará de acuerdo con normas de auditoria.
 Informes a emitir.
No sólo se mencionará el informe del auditor que se emitirá (como en el acápite anterior) sino también
aquellos informes adicionales que se requieran, como ser carta de recomendaciones, informes
especiales, opinión del auditor sobre información complementaria, entre otros. Puede incluirse un
cronograma con la fecha de emisión de los mismos.
 Metodología.
Descripción del método que se utilizará para llevar a cabo el trabajo de auditoria. Podría incluirse una
descripción de los procedimientos o programas de trabajo que se van a realizar.
 Visitas a efectuar.
Se suele realizar una descripción de las principales visitas al ente: visita de planeamiento, visita
preliminar, visitas a las diferentes sedes o sucursales, visitas de arqueo y presencia en recuentos físicos
y visita final a efectos de la revisión del borrador de los EECC finales y emisión del respectivo informes
del auditor. Fechas estimadas.
 Personal.
Podría incorporarse el nombre del profesional que intervendrá en la auditoria y el de sus asistentes.
Si hubiera existido un pedido especial, podría incorporarse el currículum-vitae de cada una de las
personas involucradas en un anexo a la propuesta.
 Antecedentes del profesional.
Sintética historia del profesional que emite la propuesta. Principales clientes en general como aquellos
que se desenvuelven específicamente en el ramo del ente sujeto de la propuesta.
 Requisitos y/o formalidades legales.
Es solicitado cuando se trata de entes gubernamentales o empresas que requieren ciertas formalidades.
 Honorarios.
Los honorarios varían en función de la organización a auditar.
Habrá que tener en cuenta la existencia de leyes sobre aranceles que pactan montos mínimos de
honorarios.

 Otros aspectos.
Debe cuidarse aquellas situaciones en las cuales el profesional presta otros servicios además del de
auditoria, como ser, asesoramiento impositivo. Esta situación debe ser claramente mencionada en los
objetivos, alcances y honorarios.

Designación como auditores.

Una vez enviada la propuesta y aceptada, es necesario obtener una confirmación escrita de la
designación y del entendimiento del cliente sobre el alcance de los servicios (carta de contratación).

COMPRENSIÓN DEL NEGOCIO, LOS SISTEMAS Y LA ESTRUCTURA DEL PERSONAL.

Se realiza en dos etapas:
 Primera: cuando se realiza el relevamiento previo para confeccionar la propuesta de servicios
profesionales.
 Segunda: La que se realiza una vez aceptada la propuesta y en oportunidad de las tareas de
planeamiento.
No existen pautas predeterminadas para el desarrollo de estas tareas. Es habitual desarrollar:
 Entrevistas con el gerente general de la empresa y los diferentes gerentes de cada área o
departamento;
 Estudio de los principales sistemas;
 Recorridas de las instalaciones;
 Visualizar los procesos de venta, entrega, prestación del servicio, producción, servicios auxiliares
a dichas funciones y otras tareas.

COMUNICACIÓN CON LOS AUDITORES ANTERIORES

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Es necesario, que el profesional se comunique con los auditores anteriores antes de aceptar la
designación en su lugar. También deberá solicitarse autorización para que dichos auditores anteriores,
suministren al nuevo profesional la información que se necesite, dando acceso a sus papeles de trabajo.
Cuando la designación para el año siguiente sea antes de que los actuales auditores hayan completado
el examen del año en curso, se debería acordar el tratamiento en conjunto de los temas que podrían
tener efectos sobre el futuro examen.
Aspectos importantes que el nuevo auditor podría coordinar con el anterior:
 Medición contable de inventarios.
 Presencia de recuentos físicos.
 Presencia en arqueos de valores significativos
 Criterios de medición contable en general
 Tratamientos contables e impositivos controvertidos.
La efectividad de la revisión de la tarea de los auditores anteriores y de sus papeles de trabajo puede ser
más fácil si está adecuadamente planeada.

EXAMEN DE LOS SALDOS INICIALES.

La obtención de la evidencia sobre la cual el actual auditor pueda fundamentar su opinión puede
lograrse mediante la revisión del trabajo de los auditores anteriores o la aplicación de procedimientos
directos por parte del nuevo auditor.
Será decisión del profesional interviniente determinar la combinación ideal entre la revisión de papeles
de trabajo de los auditores anteriores y la realización de pruebas directas para satisfacerse de los saldos
iniciales. Es de destacar, que existirán tareas por las cuales ineludiblemente deberá recurrir a los
auditores anteriores.
Factores que producen limitaciones al alcance:
 El acuerdo con el ente a examinar sobre los términos en los cuales se deba informar sobre los
EECC en el examen inicial;
 La significatividad de los saldos iniciales en las diversas partidas de los estados financieros.
 La evaluación que se haga del riesgo de auditoria.
 La reputación e independencia de os auditores anteriores.
 Lo adecuado de los registros contables del ente.

Conceptos básicos de la revisión de saldos iniciales.

 Revisión de los saldos que conforman el patrimonio, para la determinación de los resultados del
ejercicio,
 La uniformidad de las normas contables aplicadas entre un ejercicio y otro.
 Análisis de los saldos iniciales de significación.

Consideraciones especiales para los principales componentes de los EECC

 Caja y Bancos.
Confirmaciones bancarias, nóminas del personal autorizado a movilizar fondos en los bancos, arqueos.
 Inversiones transitorias y permanentes.
Los análisis de documentaciones que respalden las transacciones de inversiones permanentes
reflejadas en estas cuentas desde el origen y hasta el cierre conllevan esfuerzos especiales para la
auditoria inicial. Con referencia a las inversiones transitorias los análisis iniciales no difieren de una
auditoria recurrentes.
 Ingresos por ventas y cuentas a cobrar.
Análisis de los saldos de las cuentas a cobrar. Realización de pruebas sustantivas. Es común aplicar
pruebas de corte de transacciones y de hecho posteriores ya que es factible contar con el tiempo
necesario para llevarlas a cabo. Puede ser necesario incrementar el número de pedidos de confirmación
de saldos y transacciones al cierre del ejercicio para obtener evidencias de auditoria de mayor
relevancia.
 Bienes de cambio y costos de producción
Pruebas de reconstrucción de saldos iniciales a partir de movimientos del ejercicio y de los saldos al
cierre. Buenos resultados sobre los recuentos físicos de bienes de cambio actuales, la evaluación del
sistema de control interno y la revisión de los papeles de trabajo del auditor anterior pueden facilitar la
obtención de evidencia satisfactoria sobre la razonabilidad de los saldos iniciales.
La revisión del corte de las operaciones vinculadas complementará tanto las pruebas sobre las
cantidades como sobre la medición contable de los bienes de cambio.
 Activo fino/Bienes de uso y depreciaciones.
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La revisión de la medición contable de los saldos iniciales se referirá no sólo a la revisión de las
operaciones del ejercicio anterior sino también a la revisión de las altas de bienes de uso que aún no
han agotado su vida útil.
Se suele solicitar un porcentaje significativo de confirmaciones al registro de la propiedad inmueble, la
que en ejercicios posteriores se efectuará sobre una base selectiva a efecto de cubrir la totalidad de las
propiedades.
 Compras y cuentas a pagar.
Procedimientos de revisión de pasivos omitidos al inicio del ejercicio.
 Deudas bancarias y financieras
Análisis de la documentación que le dio origen, en caso de existir deudas a largo plazo.
 Deudas fiscales
El objetivo principal de la revisión será analizar todas las declaraciones juradas de los impuestos más
significativos, correspondientes a los años no prescriptos. Estas revisiones deberán efectuarse haciendo
énfasis en todos aquellos aspectos que podrían generar contingencias impositivas. No se debe descartar
la colaboración de especialistas en la materia ante la existencia de situaciones controvertidas.
 Costos laborales
Se analiza en general la información de base relativa a las nóminas de personal.
 Patrimonio neto
La cuenta que presenta con mayor intensidad el carácter acumulativo es la de capital. Por lo tanto se
deberán verificar los aspectos formales de cada partida, la documentación que ampara los incrementos,
su medición contable y su autorización.

CAPITULO 13. VENTAS Y CUENTAS A COBRAR.

1. DESCRIPCIÓN Y CONTENIDO DEL COMPONENTE.

Cuentas a cobrar se puede cancelar por dos alternativas:
- Su cobranza
- Su anulación por tratarse de un incobrable
Tiene tres sub-componentes:
- Ingresos por ventas
- Cuentas a cobrar por venta
- Cobranzas de deudores

2. ACTIVIDADES INCLUIDAS EN EL COMPONENTE

Ordenes de pedido: Una transacción de venta se inicia con el ingreso de las ordenes de pedido, ya sea
por medio de vendedores o directamente por el cliente, se somete a autorización por línea de crédito y
disponibilidad del bien.
Si la producción es a pedido: la orden genera el correspondiente inicio de producción.
Durante el procesamiento de las órdenes de pedido pueden generarse diversos informes útiles para su
control por Ejemplo:
- Clientes inexistentes
- Clientes con exceso en el límite de crédito
- Falta de artículos en existencia
- Detalle de pedidos procesados, aceptados y rechazados.

Despacho de bienes y/o producción de servicios: Las órdenes de despacho se emplean para la
selección física de los bienes que serán despachados y para la descarga de los registros de existencias.
Una vez preparadas las entregas debe emitirse el remito o una copia de la orden de despacho no
valorizada. Un punto fuerte de control consiste en que una copia del remito sea firmado por el cliente o el
transportista “remito conformado”, es la evidencia del despacho y la recepción de los bienes por parte del
cliente.
Analizar órdenes de despacho no remitida a los clientes, para ello se debe conciliar diariamente el total de
órdenes pedidas con los productos vendidos y con los remitos conformados.
El remito debe poseer los datos físicos que sustentan la facturación, (identificar al deudor, los productos
entregados, la fecha de entrega, deben confeccionares sobre pedidos autorizados), los remitos deben ser
preimpresos y correlativos para facilitar los controles de integridad.
Facturación: Las facturas se hacen en base a la información de los remitos, la referida a los precios y las
condiciones de venta.
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Para verificar la integridad del proceso de facturación se pueden generar diversos informes relativos a:
- Despachos no facturados (deben analizase las causas)
- Detalle diario de facturas de venta (permite la conciliación con el remito, las ordenes de despacho y/o de
pedido).
La factura avala información contable - registración de la venta- y brida datos para los registro de cuentas a
cobrar.
Si la empresa emite NC O ND, que modifican la información contenida en la factura se requiere de
sistemas de control que aseguren un adecuado procesamiento de estos documentos.

Cobranzas: Por lo general las empresas tienen cobradores. Las cobranzas se suelen detallar en informes
diarios que son controlados y conciliados con los fondos o valores ingresados. Estos informes avalan las
imputaciones en los registros de caja y banco, de cuentas corrientes y la información contable relacionada.
Se pueden obtener informes relativos al control de las cobranzas como:
- Cobranzas no apareadas a una cuenta corriente
- Totales de cobranzas por cobradores, por día, por cliente.
Para fortalecer controles es conveniente el depósito integro e inmediato de las cobranzas en cuentas
corrientes bancarias.
En los registros de las cuentas corrientes pueden extraerse informes relativos a:
- Antigüedad de cuentas a cobrar;
- Saldos totales de cuentas a cobrar;
- Transacciones de ventas o cobro no apareados;
- Detalle de ND / NC.
- Modificaciones a la información fija de los clientes.

3. PAUTAS PARA LA COMPRENSION Y ANALISIS DEL NEGOCIO

Las características del componente varían según el ente en base al tipo de negocio que desarrolla.
 Relación con líneas de producto, métodos de comercialización y políticas de distribución:
- Tipos de productos vendidos y montos correspondientes,
- Márgenes de los productos vendidos,
- Cambios en la mezcla de productos,
- Relación de los nuevos productos con los existentes,
- Otorgamiento de descuentos o bonificaciones para las ventas de nuevos productos,
- Utilización de leasing o de venta en consignación,
- Acuerdos de garantías,
- Tipos de canales de distribución (mayorista, minorista ),
- Estacionalidad del negocio.
 Referidas a las características de los deudores:
- Grado de dependencia hacia uno o un número limitado de deudores,
- Solidez financiera de los deudores significativos,
- Volumen de operaciones recurrentes,
- Montos de ventas a empresas vinculadas,
- Acuerdos contractuales a largo plazo
 Relacionadas con las condiciones y tendencia económicas de los mercados:
- Cambios en la participación o en la magnitud del mercado,
- Condiciones económicas adversas en la industria de los deudores,
- Controles de precios del mercado y gubernamentales,
- Cambios significativos en: estructura de precios, término y políticas de financiamiento, términos de
garantías, calidad del producto, políticas de devoluciones.
- Controles de precios en el mercado.
- Otros controles gubernamentales.

4. ASPECTOS DE VALUACION Y DE EXPOSICION:

EL CRITERIO DE REALIZACION: Las ventas se reconocen cuando el bien es entregado, o el servicio es
efectivamente prestado, para inmuebles con la escritura traslativa – la realización de la venta tiene un
impacto directo sobre el adecuado corte de las transacciones.

VALUACION

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Cuentas a cobrar: Debe considerarse su valor probable de realización, dando adecuado reconocimiento al
efecto que sobre las mismas pueden tener los descuentos, bonificaciones, devoluciones y estimaciones por
irrecuperabilidad o difícil cobro.
El sobreprecio surge como diferencia entre el precio de contado y el precio a plazo, ya que el tiempo es el
hecho generador, los resultados financieros deben ser asignados al periodo que corresponde al tiempo
transcurrido.
Al momento de la medición las cuentas a cobrar deben incluir el precio de contado más los sobreprecios
asignables al período transcurrido desde el origen de la transacción hasta la medición.
Las ventas: Deben informarse en el EERR por su valor de contado, por lo tanto los sobreprecios por
inflación beben informarse juntamente con los otros resultados financieros.

EXPOSICION:
Se expondrían como créditos a corto y largo plazo en función de su plazo de exigibilidad, por su naturaleza
pueden distinguirse entre los créditos con o sin garantías, las documentados o no documentados – Poner
las cuentas regularizadoras restando a aquellas que ajustan.

CONSIDERACIONES DE AUDITORIA
Del análisis de cada una de las situaciones presentes dependerá el enfoque de auditoria a emplear:
 La forma en que la Empresa reconoce contablemente las ventas,
 La base del corte al cierre del periodo,
 Forma de exposición de ventas a empresas vinculadas,
 La base para el conocimiento y la registración de los componentes financieros implícitos,
 Métodos de estimación de devoluciones, descuentos, bonificaciones, comisiones,
 Métodos de previsión para deudores incobrables.

AFIRMACIONES

INGRESOS POR VENTAS:

VERACIDAD: Que los ingresos sean por la venta de bienes, que estén reducidos por devoluciones,
descuentos y bonificaciones, que las NC sean reales, que las condiciones de venta y las devoluciones y
bonificaciones estén adecuadamente autorizadas.
INTEGRIDAD: Que las ventas estén adecuada e íntegramente contabilizadas, y acumuladas en los
registros correspondientes, la ventas están registradas en el periodo adecuado, que el cierre de
operaciones sea correcto.
VALUACION Y EXPOSICION: Que las ventas, descuentos, devoluciones y bonificaciones estén
correctamente calculados y valuadas a su monto apropiado de acuerdo a los términos de la transacción y
las normas contables aplicables. Que sean expuestos todos los aspectos necesarios para su comprensión.

COBRANZA DE DEUDORES:
VARACIDAD: Que el efectivo ha sido recibido del deudor.
INTEGRIDAD: Que las cobranzas estén adecuada e íntegramente contabilizadas y acumuladas en los
registros correspondientes, que las cobranzas están registradas en el periodo adecuado, que el corte es
correcto.
VALUACION Y EXPOSICION: Que los recibos, descuentos y conversión de moneda extranjera estén
correctamente calculadas.

CUENTAS A COBRAR POR VENTAS:

VERACIDAD: Las cuentas a cobrar representan derechos exigibles por la venta de bienes o prestación de
servicios.
INTEGRIDAD: Los saldos de cuentas a cobrar estén adecuada e íntegramente contabilizados y
acumulados en los registros correspondientes.
VALUACION Y EXPOSICION: Los saldos de cuentas a cobrar reflejan todos los hechos y circunstancias
que afectan su valuación, que se constituyeron las previsiones apropiadas, que las previsiones para
deudores incobrables no sean excesivas y que estén correctamente calculadas, las cuentas a cobrar han
sido adecuadamente resumidas, clasificadas y descriptas y se han expuesto todos los aspectos para su
comprensión.

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CONTROLES:
AMBIENTE DE CONTROL: Las pautas que revelan potenciales errores e irregularidades como
consecuencia de un débil ambiente de control es:
 La alteración de la información de ventas, cuentas a cobrar y cobranzas incluidas en los registros
contables,
 Registros de transacciones de venta sin respaldo,
 Aplicación indebida de normas contables,
 Omisión de información significativa sobre las ventas, cuentas a cobrar y cobranzas en los registros
contables.
Se debe prestar atención a los temas de veracidad e integridad de las transacciones.

CONTROLES DIRECTOS: Gran número de transacciones distribuidas durante todo el período.

Controles gerenciales e independientes:
 Utilización de planes anuales de ventas, presupuestos de publicidad y promoción, seguimiento y
comparación de los resultados reales con los planificados para corroborar la integridad y veracidad de
ventas y gastos relacionados.
 Procedimientos empleados por la Gerencia para controlar márgenes de resultados positivos por línea de
producto, para comprobar la veracidad de los ingresos por ventas.
 Preparación de informes, para controlar:
- Cambios en los deudores y en los precios,
- Anticuación de cuentas a cobrar,
- Días en la calle,
- Análisis de previsiones para deudores incobrables,
- Actividad por línea de producto y por deudor,
- Análisis de productos defectuosos, devoluciones y reclamos por garantías,
- Estudios de participación en el mercado
- Revisión de cuentas morosas,
 Utilización de procedimientos para revisión de cuentas morosas incluyendo las causas para comprobar
la valuación de cuentas a cobrar.
 Conciliación de los listados con las cuentas control del mayor general para verificar la integridad de
cuentas a cobrar.
 Control de remitos para asegurar que todos los despachos estén facturados (integridad).
 Participación de auditoria interna en la confinación de saldos de cuentas a cobrar durante el período
para comprobar la adecuada valuación (veracidad e integridad) de las cuentas a cobrar.

Controles y funciones de procesamiento.

- Las listas de precios y sus modificaciones, los pedidos y los documentos de despacho son aprobadas
por un funcionario del nivel apropiado.
- Los documentos de despacho son firmados por los transportistas.
- Los documentos de despacho son preparados en forma completa y precisa sobre la base de los
pedidos aprobados.
- Los bienes despachados y los servicios prestados son facturados en base a las condiciones y precios
autorizados.
- El acceso a las funciones de procesamiento de facturas y notas de crédito y los registros de datos
relacionados está restringido; al igual que el procesamiento de las órdenes de pedido y de la inclusión
de los precios y los registros de datos relacionados.

CONTROLES GENERALES: Una adecuada segregación de funciones incompatibles en el área de ventas

y cuentas a cobrar se manifiesta si:
Ingreso de pedido, asignación de créditos, despacho y facturación # Cuentas a cobrar, mayor general y
caja. (Separadas)
Asignación de créditos # Caja # Facturación (Separadas)
Cobranzas en efectivo # Pagos en efectivo (Separadas)
Custodia de existencia y Despachos # pedidos de deudores y facturación (Separadas)
Caja # Procesamiento de despacho, facturación, NC, y mayor general (Separadas)
Cobranzas # Preparación y aprobación de conciliaciones bancarias (Separadas)

FACTORES DE RIESGO
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Factores de Riesgo Inherente
 Cantidad significativa de nuevos deudores.
 Cambios significativos en los procedimientos de cobranzas.
 Cambios significativos de precios en los productos destinados a la venta.
 Dependencia de la empresa a un número reducido de clientes.
 Modificación en la participación de mercado y en el margen de utilidad por la introducción de nuevos
productos de los competidores.
 Aumentan las devoluciones de productos vendidos.
 Las estimaciones de la gerencia sobre niveles de devoluciones, descuentos, bonificaciones y deudores
incobrables no fueron correctas.
 Los deudores pertenecen a industrias que están experimentando condiciones desfavorables.
Factores de Riesgo de Control.
 La sociedad no ha presentado análisis confiables de cuentas vencidas.
 Existe un aumento significativo en la cantidad y monto de NC y ajustes.
 Los límites de créditos son informales y no están sujetos a autorización.
 Las cantidades despachadas difieren de las pedidas o no se comparan con las facturadas.
 Existe una acumulación de transacciones no procesadas o existen numerosas partidas pendientes en la
conciliación de los registros auxiliares con las cuentas de control del mayor general.

ENFOQUE DE AUDITORIA:
Ingresos por ventas y Cuentas a cobrar incluyen partidas que representan:
 Una situación a un momento dado;
 Un grupo de transacciones ocurridas durante un período.
Subcomponente de saldos => Cuentas a cobrar. (Pruebas sustantivas)
Subcomponentes de transacciones => Ingresos por ventas y cobranzas de deudores. (Pruebas de
cumplimiento, confianza en los controles).
Controles internos:
 Existe estricto control presupuestario de ventas.
 Empleado de contaduría ajeno a facturación y despacho realiza mensualmente una conciliación de los
despachos con lo facturado, e investiga las diferencias observadas.
 Al cierre de cada mes un empleado de contaduría investiga las órdenes de venta pendientes de
cumplimiento y evalúa causas para asegurarse de que no existen problemas de corte en los despachos.
Evidentemente, este tipo de controles constituyen suficiente prueba de auditoría para respaladar la
siguiente afirmación: Todas las ventas están adecuadamente contabilizadas y los ingresos por ventas
representan montos derivados de la venta de bienes. Por lo tanto, el Auditor debe ampliar un enfoque
de cumplimiento combinado con reducidas pruebas sustantivas.
Si los controles no existiesen u operasen ineficaz o ineficientemente el enfoque de Auditoria se vera
afectado, dado, que no será posible obtener evidencia a través de pruebas de cumplimiento, y se deberán
aplicar exámenes analíticos y una mayor cantidad de recursos para obtener evidencia SUSTANTIVA de lo
necesario para comprobar el cumplimiento de un control.
Cuando no existan controles que respalden la siguiente afirmación: Los saldos de cuentas a cobrar
reflejan todos los hechos que afectan a su valuación, se han constituido las previsiones adecuadas
para las cuentas que probablemente no se cobren en su totalidad.
El enfoque a aplicar debe ser SUSTANTIVO. Algunas pruebas de índole sustantiva son:
- Circularizar un alto número de clientes
- Analizar cobranzas posteriores al cierre del periodo
- Examinar cartas de abogados por litigios con clientes.
- Analizar antigüedad de saldos individuales de clientes
- Analizar globalmente los días en la calle
- Evaluar la suficiencia de la previsión para deudores incobrables.

PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA
INGRESOS POR VENTAS:
Procedimientos Analíticos
 Análisis comparativo entre los montos del periodo corriente y el anterior y los presupuestados en
relación con:
- Ventas por producto y línea,

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- Márgenes brutos por producto y línea,
- Ventas del mes anterior y posterior al cierre,
- Devoluciones y descuentos.
Para efectuar este análisis pueden emplearse los análisis que la gerencia efectúa sobre el control
presupuestario.
 Recuperación de datos de programas computarizados de información relativa a:
- resumen de venta por línea de producto
- acumulación de ventas por periodos o ejercicios contables.
 Revisar las conciliaciones de las cantidades despachadas con las facturadas, las pedidas y
descargadas al costo de venta
 Considerar la razonabilidad global de las ventas multiplicando las unidades vendidas por un precio de
venta promedio por producto.
 Comparar las ventas máximas posibles con las contabilizadas y con las compras de insumos o con
estadísticas de producción.
Prueba de cumplimiento de controles
No siempre es necesario confiar en los controles. En general, las pruebas de cumplimiento de controles
consisten en obtener evidencia para confirmar que ciertos controles, considerados por el auditor como
claves, operan en forma efectiva.
 Revisión gerencial de estados financieros y comparación con montos presupuestados y otros datos
financieros para verificar la razonabilidad de ventas, márgenes brutos, gastos de ventas, devoluciones,
descuentos, bonificaciones.
 Revisión gerencial y seguimiento de la información de:
- Fluctuaciones en los volúmenes o montos de ventas por productos,
- Márgenes por productos
- Ventas individualmente significativas
- Cambios en los precios o cantidades
El Auditor deberá evaluar:
- El nivel gerencial que realiza estas revisiones,
- El grado de detalle del análisis,
- La relación de la información revisada con la registrada en la contabilidad
- La periodicidad de las revisiones
- Evidencia del seguimiento de las situaciones inusuales o inesperadas detectadas.
 Las conciliaciones de las cantidades facturadas con las despachadas, las pedidas y las registradas
en el costo de venta son revisadas y aprobadas por funcionarios de nivel apropiado.
 Las listas de precios y los cambios en las mismas son aprobados por un funcionario de nivel
apropiado
 Aprobación por parte de funcionarios de nivel apropiado de:
- los pedidos en cuanto a plazos, precios y crédito,
- los documentos de despacho,
- las facturas y NC,
- los ajustes de facturas
 El Auditor debe obtener evidencia de que operan correctamente el apareamiento de los asientos de
venta y costos e investigación de las diferencias en forma oportuna, registro de facturas y NC en las
cuentas individuales de los clientes.

Pruebas detalladas de transacciones y saldos.

Las pruebas de transacciones incluyen la selección de una muestra de documentos sobre los cuales
tendrán lugar ciertas comprobaciones. En general: remitos, facturas, NC, para poder comprobar algunos
controles y verificar el vuelco de las transacciones en los registros correspondientes – lo óptimo es que
estén vinculados correlativamente.
 Para muestra de factura: comparar con el listado de facturas emitidas, con remitos, comparar con los
precios autorizados, verificar la exactitud matemática.
 Para remitos y documentos de prestación de servicios seleccionados: comparar los detalles con las
facturas correspondientes, comparar las facturas con los listados de facturas emitidas.
 Para NC seleccionadas emitidas durante el periodo y con posterioridad al cierre: comparar con listado
de NC, verificar su exactitud matemática, rastrear la cuenta individual de cada deudor.
La selección de los documentos puede ser al azar o según determinado monto.

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 Revisión sobre corte de operaciones: porque si es inadecuado puede dar lugar a errores – poner
mayor énfasis en el corte de inventario físico. Las pruebas de corte deben efectuarse sobre los
documentos emitidos antes y después del cierre del periodo contable. El alcance de las revisiones
posteriores debe ser hasta la fecha de finalización de su trabajo.

COBRANZA DE DEUDORES:
Procedimientos analíticos.
* Análisis comparativo entre año corriente, anterior y presupuestado de cobranzas de deudores, también
según nivel y tendencia de las ventas. La información necesaria para el análisis comparativo puede
obtenerse de los registros de ingresos de caja.
Otras pruebas analíticas son:
 Revisar asientos de cobranza para identificar ítems significativos o inusuales.
 Comparar el nivel de cobranza por cada vendedor
Para estas pruebas pueden utilizarse programas computarizados para recaudar datos:
- Preparación de informes sobre cobranzas significativas o inusuales
- Acumulación de cobranzas por línea, producto o vendedor
- Preparación de informes sobre volumen y montos de las cobranzas por periodo.

Pruebas de cumplimiento de controles.

Pueden hacerse en forma sorpresiva, por ejemplo interceptando los depósitos antes de ser enviados al
banco. Esto permite que la información sobre los depósitos sea comparada con los asientos de los registros
de cuentas a cobrar.
En industrias en que es usual que el deudor remite el pago antes de recibir lo bienes o los servicios, se
debe evaluar la razonabilidad del método del cliente para signar los montos recibidos a resultados o a
ingresos diferidos.
Algunos controles típicos y una referencia de los pasos a seguir para obtener evidencia:
 Revisión y seguimiento Gerencial de información relativos a:
- Cobranzas de deudores previas al despacho de bienes o prestación del servicio
- Cobranzas individualmente significativas,
- Partidas inusuales en las conciliaciones bancarias.
El Auditor también debe evaluar que:
 Los cheques sean endosados en forma restrictiva al ser recibidos
 Se emite recibo por cada cobranza, se detallan los documentos cancelados.
 Las cobranzas son correctamente aplicadas a los saldos a cobrar
Otros controles sobre los cuales el auditor debe obtener evidencia para confirmar que operan en forma
efectiva son:
 Las cobranzas son adecuadamente identificadas e incluidas en un listado al ser recibidas e
inmediatamente depositadas intactas
 Las cobranzas efectuadas por vendedores, a través de bancos o terceros son depositadas directamente
en la cuenta bancaria del cliente y contabilizadas inmediatamente.
 Todos los datos de las cobranzas son ingresados para su procesamiento en forma completa y precisa y
solo una vez, utilizando controles de validación.
 Los datos de los recibos son procesados en forma completa y precisa en el periodo contable correcto,
incluyendo la transferencia de datos a otros sistemas.

Pruebas detalladas de saldos y transacciones

Una vez seleccionada una muestra de cobranzas puede efectuarse el siguiente trabajo:
- Comparar recibos con el listado de cobranzas,
- Comparar con las boletas de deposito y el estado de cuenta bancaria,
- Comparar con la cuenta individual de cada deudor.
Además el Auditor debe realizar pruebas del correcto corte de las transacciones de cobros.

CUENTAS A COBRAR POR VENTAS:

Procedimientos analíticos
Son efectivos si hay un pequeño número de deudores,
 Efectuar un análisis comparativo de:
- Cuentas a cobrar,
- Cuentas a cobrar por canales de venta y distribución,
10
- Días en la calle,
- Previsión de deudores incobrables (como % de venta / o % de cuentas a cobrar),
- Cargos por deudores incobrables.
 Revisar las conciliaciones de listados de cuentas a cobrar con la cuenta control del mayor general
 Comparar las cobranzas posteriores al cierre con las cuentas a cobrar en dicha fecha (esto se puede
hacer analizando los comprobantes de caja ingresos o registros auxiliares)

Prueba de cumplimientos de controles

 Revisión por parte de la gerencia de los estados financieros interinos y las comparaciones con montos
presupuestados y otros datos financieros para verificar la razonabilidad de:
- Cuentas a cobrar
- Previsiones para deudores incobrables,
- cargos por deudores incobrables.
 Revisión y seguimiento por la gerencia de los informes de:
- ventas individualmente significativas,
- saldos vencidos significativos,
- NC significativas,
- saldos de deudores con límite de créditos excedidos.
 Aprobación y revisión de las conciliaciones de los listados de cuentas a cobrar con las cuentas del
mayor general por un funcionario apropiado.

Prueba detallada de transacciones y saldos

 Circularización de cuentas a cobrar, facturas pendientes, clientes específicos.

 Obtener la anticuación de las cuentas a cobrar y efectuar sobre ellas algunas comprobaciones.
 Analizar la previsión para deudores incobrables.

CIRCULARIZACION DE CUENTAS A COBRAR

El procedimiento de obtención de confirmaciones directas de terceros está prevista en la Resolución
Técnica Nº 7.
Pautas generales: La circularización proporciona evidencia de la efectividad de los sistemas y controles.
Puede ser:
Positiva: Que el deudor responda si aprueba o no el saldo
Negativa: Que responda solamente si no lo aprueban
Ciega: cuando no se le informa del saldo que lleva la empresa en sus registros
El número de cuentas a circularizar depende de diferentes factores, cantidad y tipo de deudores, la
efectividad del sistema contable y de control, si es positiva o negativa.
La selección inicial de cuentas normalmente debe incluir algunos con saldo acreedor y de saldo cero.
Puede hacerse por un muestreo al azar o sistemático utilizando estratificación en lo posible y llevarse a
cabo antes del cierre, salvo que haya debilidades de control significativos.
Debe tratarse de maximizar el % de respuestas (se puede dirigir el pedido a una persona específica, enviar
2° pedido por carta certificada)

Bases de selección: Los métodos dependen del objetivo de la circularizacion pero es conveniente que
todas y cada una de las cuentas tengan la misma probabilidad de ser seleccionadas. Se pueden fijar la
siguiente clasificación:
a) Cuentas con saldos deudores superiores a XX
b) Cuentas con saldos acreedor o aparentemente irregulares superiores a XX
c) Cuentas con saldos deudores, acedares o sin saldos
El Auditor también puede seleccionar las cuentas a circularizar, aplicando su criterio personal, basado en el
conocimiento de las cuentas y de la operatoria de la empresa, o por aparentes inconsistencias en los
nombres y saldos que observe. En todos los casos es necesario dejar adecuada constancia en los papeles
de trabajo de los criterios de selección adoptados.

Programas de trabajo
1. Obtener listado completo de saldos a cobrar (asegurarse que concuerda con los saldos de las cuentas
individuales, y asegurarse de que los cortes fueron bien hechos)
2. Seleccionar las cuentas individuales a circularizar.

11
3. Registrar los detalles importantes en una planilla de control de circularizacion.
4. Revisar con los funcionarios de la empresa la lista de cuentas a circularizar, disponer que se prepare y
firme por la empresa cada pedido de circularizacion, que deben ser con membrete de la empresa.
5. Despachar la circularizacion.
6. Enviar un segundo pedido si no hay respuesta del primero.
7. Procesar las respuestas, analizar las respuestas para ver si son autenticas, si hay diferencias investigar
y conciliar.
8. Si no se recibe respuesta del segundo pedido habrá que revisar los movimientos posteriores de la
cuenta y comparar con otros documentos respaldatorios.
9. Obtener conclusiones sobre los resultados de la circularizacion.

CAPITULO 14. OTROS CRÉDITOS.

1. DESCRIPCIÓN Y CONTENIDO DEL COMPONENTE.

1.1 CONCEPTO DE LAS PARTIDAS QUE INTEGRAN EL COMPONENTE.
Los otros créditos incluyen saldos derivados de diversas operaciones.
La naturaleza de las partidas que integran el componente es variada ya que representan, la culminación
de una transacción que puede generar ingresos de fondos futuros (todas las cuentas a cobrar), o bien
reducir desembolsos en los próximos ejercicios (gastos pagados por adelantado).
Las partidas que integran el componente pueden originarse en transacciones ya concretadas restando la
fase de su cobranza, o en otras situaciones no tan concretas como la constitución de créditos derivados de
reclamos hacia terceros que no se vinculan al objeto principal del negocio.

1.2 IMPORTANCIA RELATIVA DE LAS PARTIDAS QUE INTEGRAN EL COMPONENTE.

En cada ente la importancia relativa del componente varía en función de las actividades que desarrolla.
Situaciones especiales puede ocasionar un incremento de la importancia del componente. Tal es el caso
de la acumulación de cuentas a cobrar no derivada de las actividades de ventas de productos o prestación
de servicios. En general, los fondos que ingresan a las empresas provienen de las ventas. Por lo tanto las
cuentas a cobrar por las ventas son de mayor importancia. Existen situaciones extraordinarias que pueden
originarse cuando:
- las ventas son al contado
- la acumulación de gastos pagados por adelantado al cierre es elevada
- se han iniciado reclamos a terceros no vinculados al objeto principal.
- los regímenes tributarios exigen el pago anticipado de impuestos que se compensarán en ejercicios
futuros
- los regímenes tributarios vigentes originan saldos de impuestos a favor del ente.
- la sociedad exporta productos sujetos a un régimen promocional con reembolsos.
- la sociedad adelanta fondos a sus proveedores para que presten servicios.
En el componente se encuentran partidas que representan situaciones en un momento dado y que, en
genera., no son la conclusión de un significativo número de transacciones.

1.3 LOS GASTOS PAGADOS POR ADELANTADO.

Se consideran como otros créditos solo en la medida que evitan erogaciones de fondos en ejercicios
futuros.
Un primer grupo de gastos pagados por adelantado son: alquileres, seguros, suscripciones de revistas,
materiales de oficina.
En estos casos a efectos de aparear ingresos con costos se activan los importes pagados por consumos
de próximos ejercicios o períodos. La porción a activar se corresponde con la parte no devengada de los
gastos.
Otro tipo se encuentra en las industrias con marcada actividad estacional, (la producción se concentra en
una parte del año y el resto se incurren en costos para reparar la planta.
Estas industrias no imputan los costos de reparación incurridos durante la etapa no productiva a los
resultados sino que los acumulan en cuentas de otros créditos para luego cargarlos a los costos de
producción.

2. PAUTAS PARA LA COMPRENSION Y ANALISIS DEL NEGOCIO.

12
Existen diversos aspectos que se deben considerar a fin de evaluar las condiciones en las cuales se
generan otros créditos en base a la operación de la empresa:
- Tipo de financiación otorgada a proveedores.
- Existencia de regímenes de promoción a exportaciones.
- Existencia de regímenes tributarios que se basan en la recaudación anticipada de gravámenes
- Naturaleza y montos de los gastos pagados por adelantado y de los cambios de demanda.
- Solvencia de los proveedores para hacer frente a anticipos otorgados.
- El período de devengamiento de los gastos no devengados.
- Frecuencia del otorgamiento de anticipos a empleados y terceros.
- Monto de los reclamos judiciales o extrajudiciales
- Naturaleza estacional del proceso productivo
- Cambios significativos en las disposiciones que regulan los regímenes de promoción de exportaciones y
tributarios.
Puede establecerse que los otros créditos de significación se originan en operaciones específicas de los
entes a auditar.

3. ASPECTOS DE VALUACION Y EXPOSICION

3.1 ASPECTOS DE VALUACION
Para la valuación de los otros créditos debe considerarse el criterio de lo devengado a la fecha de
medición contable.
Para el caso de los otros créditos que representan cuentas a cobrar no originados en operaciones de
venta, debe darse un adecuado reconocimiento a los efectos que afectan la futura cobranza.
En el caso de los gastos pagados por adelantado debe darse preeminencia al concepto de devengado.
Los otros créditos relacionados con estos gastos deben representar importes abonados en un periodo o
ejercicio correspondientes a gastos cuyo hecho generador se producirá en periodos futuros.
Gastos de reparación y mantenimiento originados en actividades productivas estacionales. La
determinación del hecho generador de estos gastos puede estar sujeta a dos interpretaciones:
 Considerarlos como gastos necesarios para la producción futura. Aquí el hecho generador es la futura
actividad de producción y por lo tanto los importes originados en la reparación y el mantenimiento
deben ser tratados como gastos pagados por adelantado.
 Considerar que el proceso productivo genera la necesidad de reparación y mantenimiento. En este
caso dentro de los costos de producción debe provisionarse la porción de costos de reparación y
mantenimiento.
Si se considera a los costos de reparación y mantenimiento como gastos pagados por adelantado no es
necesario recurrir a estimaciones de importes a erogar ya que las imputaciones se basan en costos ya
incurridos. Desde el punto de vista de la auditoría de estados contables esta es la opción más ventajosa
ya que se evitan los problemas de la subjetividad de estimaciones.
La valuación de los gastos pagados por adelantado debe contemplar la reexpresión por inflación de los
conceptos involucrados. En general en contextos inflacionarios toda operación a plazo contiene implícita
o explícitamente sobreprecios por inflación que deben segregarse del importe considerado como gasto y
tratarse como resultados financieros.
La segregación de los componentes financieros implícitos o explícitos no devengados e incluidos en los
saldos de las otras cuentas a cobrar no provenientes de créditos por ventas, debe seguir el mismo
tratamiento que en éstos.

3.2 ASPECTOS DE EXPOSICIÓN

Deben considerarse los plazos de realización y de devengamiento para la apertura en corto y largo plazo
requerida por las normas en vigencia.
La inclusión de los anticipos de impuestos dentro de este componente tiene lugar en la medida que no
existan saldos a pagar, de los cuales deducir estos adelantos.
Es así que los montos de crédito fiscal del impuesto al valor agregado originados en compras de bienes
de uso, se tratan como créditos en la medida que, de acuerdo con las normas vigentes, no puedan
compensar impuestos a pagar.
Las normas contables vigentes consideran que deben exponerse como bienes de uso los anticipos a
proveedores otorgados por el ente para la compra de tales activos. En aquellas industrias donde tiene
lugar la construcción de una planta otorgar anticipos a proveedores es común.
Con relación a los gastos pagados por adelantado deben formar parte del capitulo otros créditos, sólo
aquellos que no se vinculan con otro activo o pasivo directamente. Es así que, los sobreprecios no

13
 devengados de las cuentas a pagar deben exponerse regularizando los pasivos correspondientes, los
intereses pagados por adelantado se deben restar el saldo de las deudas que los originan.
En la presentación del componente tiene lugar el agrupamiento dentro de la línea “varios” u “otros” de
un elevado número de importes menores, pero que en conjunto pueden formar una cifra significativa.

3.3 CONSIDERACIONES DE AUDITORIA SOBRE CUESTIONES CONTABLES SIGNIFICATIVAS.

Las implicancias contables de los temas tratados a continuación pueden afectar el trabajo de auditoría:
- La base para la activación de gastos.
- La asignación de la cuota de amortización de los gastos pagados por adelantado.
- Pautas para la valuación de reclamos.
- Métodos para el apareamiento de costos a ingresos y su relación con el desembolso de los fondos.
- Método para la determinación de los reembolsos a cobrar por exportaciones.
- La base para el reconocimiento y registración de los componentes financieros implícitos en las cuentas
a cobrar que no provienen de la venta y en los gastos pagados por adelantado.
- El criterio de valuación y ajuste por inflación de los gastos pagados por adelantado.
- Agrupamiento de conceptos varios sólo en una línea de información financiera.

4. AFIRMACIONES
El objetivo de auditoría es obtener suficiente evidencia de que las afirmaciones son válidas. Afirmaciones
específicas de Otros Créditos.

Veracidad:
Los Otros Créditos representan activos de propiedad del ente que puede esperarse que beneficie a
ejercicios futuros. Los gastos pagados por adelantado representan beneficios a ser recibidos o utilizados
en los próximos periodos.

Integridad:
Todas las transacciones y saldos de Otros Créditos están contabilizados en los registros correspondientes
al periodo adecuado.
Valuación y Exposición:
Los montos de Otros Créditos están correctamente calculados de acuerdo con la naturaleza de la
transacción, las normas contables, los plazos de amortización. Los Otros Créditos reflejan todos los
hechos que afectan su valuación y han sido adecuadamente resumidos, clasificados, descriptos y se han
expuesto para una adecuada comprensión.

5. CONTROLES: AMBIENTE DE CONTROL, CONTROLES DIRECTOS Y GENERALES

5.1 Ambiente de control
En general las empresas no establecen un sistema específico de control de transacciones, ya que no son
numerosas las operaciones que afectan a las cuentas. Las transacciones que originan los gastos pagados
por adelantado están relacionadas con compras y cuentas a pagar.

5.2 Controles directos.

En general los entes no establecen controles de procesamiento y funciones de procesamiento para el
control de las transacciones.
Los trabajos de auditoría no incluyen una evaluación de los sistemas de Otros Créditos.
Controles gerenciales y controles independientes.
- La gerencia revisa las transacciones y saldos de Otros Créditos e investiga cuestiones dudosas.
- Los registros auxiliares de Otros Créditos son conciliados con las cuentas de control del mayor general.
- Se emplean procedimientos para revisar el correcto devengamiento de los gastos pagados por
adelantado, para comprobar la valuación de Otros Créditos.
- La gerencia revisa la razonabilidad de los saldos de Otros Créditos.
- Para los Otros Créditos de índole contingente (reclamos a cobrar), participa el departamento de legales
de la sociedad en el análisis gerencial de la valuación contable.

Controles de procesamiento y funciones de procesamiento.

- El acceso a las funciones de procesamiento en Otros Créditos y en los registros de datos relacionados
están restringido. Veracidad y Valuación.
-Todas las transacciones de Otros Créditos son ingresadas en forma completa y solo una vez. Integridad.
-Las transacciones rechazadas son identificadas, analizadas y corregidas. Integridad.
14
 -Las cuotas de amortización de los gastos pagados por adelantado son aprobadas por un funcionario del
nivel apropiado. Veracidad y Valuación.
- Funcionarios del departamento de impuestos evalúan la razonabilidad de los créditos impositivos.
Veracidad y Valuación
-Funcionarios del departamento de legales evalúan la razonabilidad de los montos reclamados.
Veracidad y Valuación.
-Los adelantos de fondos a empleados o a terceros son aprobados por un funcionario del nivel apropiado.
Veracidad.

Controles Generales
Una adecuada separación de funciones incompatibles en el componente se manifiesta si:
-las funciones de registros detallados están segregadas de las funciones de mayor general
- la iniciación, evaluación y aprobación de Otros Créditos está segregada de la contabilización de las
operaciones.
- la preparación y aprobación de las conciliaciones de los registros detallados con las cuentas control de
mayor general está segregado de las funciones del mayor general, cobranzas y desembolsos.

6. FACTORES DE RIESGO
Factores de riesgo inherente.
Las transacciones nuevas o significativas representan áreas de mayor riesgo.
 Aumento o disminución significativa en la cantidad y monto de los gastos pagados por adelantado.
 Cambios significativos en la composición de otros créditos.
 La recuperabilidad de ciertos reclamos depende de complejas interpretaciones judiciales y legales.
 Se otorgaron adelantos a empleados que se retiraron de la sociedad.
 Existe un deterioro significativo en la antigüedad de las otras cuentas a cobrar.

Factores de riesgo de control.

 Las conciliaciones de los registros detallados que respaldan los otros créditos y la cuenta control del
mayor no se realizan en forma oportuna.
 La sociedad no ha presentado análisis confiable de otras cuentas a cobrar vencidas.
 Cambios en los métodos y plazos de amortización de los gastos pagados por adelantado.
 Los valores de libros de los otros créditos no son revisados regularmente por la gerencia.
 Los adelantos a empleados, proveedores y otros terceros no son adecuadamente analizados y
aprobados antes de su registración contable.

7. ENFOQUE DE AUDITORIA

El enfoque más efectivo y eficiente de auditoría a aplicar para el componente Otros Créditos es el
sustantivo.
En algunos entes pueden presentarse situaciones donde el número de las transacciones son significativas,
en estos casos puede resultar más eficaz un enfoque de auditoría basado en la confianza de los controles.
 Si el auditor encuentra en su revisión de Otros Créditos que se incluyen partidas similares a la de los
periodos anteriores y el componente en total del activo no ha variado, un enfoque sustantivo es el más
apropiado.
 Si las partidas que integran los Otros Créditos se originan en un número significativo de transacciones,
entre las cuales se incluye el manejo de fondos, un enfoque de cumplimiento puede ser es el mas
eficiente. En general cuando se presentan estas situaciones no tiene lugar la prueba de controles
específicos de este componente, sino que se asocian los procedimientos con los llevados a cabo en
otros sistemas.
 Si los gastos pagados por adelantado se originan en un número elevado los desembolsos, en la
revisión del área Compras y Cuentas a Pagar, se incluirán pruebas de controles relacionados con otros
gastos.
Como complemento se aplicarán procedimientos sustantivos tendientes a revisar la amortización de
estos gastos adelantados.

 Cuando los otros créditos son los originados en cuentas a cobrar de terceros, resulta más efectivo un
enfoque que tienda a comprobar el saldo.

15
 Si los otros créditos se originan en reclamos a cobrar o en anticipos de impuestos, el enfoque
sustantivo es el más adecuado.
 Así la confirmación de la razonabilidad de los importes registrados por parte del departamento de
legales y de especialistas en impuestos, brinda evidencia sustantiva de auditoría válida y suficiente.

8. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA
Procedimientos analíticos.
 Efectuar un análisis comparativo entre los montos del período o ejercicio corriente, anterior y los
presupuestados con respecto a:
- gastos pagados por adelantado individuales y en conjunto
- gastos pagados por adelantado como porcentaje del total del activo
- saldos de otras cuentas a cobrar no provenientes de ventas como porcentaje del total del activo.
- gastos pagados por adelantado y saldos de otras cuentas a cobrar como porcentaje del total de Otros
Créditos.
El resultado de esta revisión analítica puede poner en evidencia alteraciones en la composición de las
partidas del componente, o bien indicar que no tuvieron lugar modificaciones.
Si tiene lugar la segunda alternativa y los riesgos inherentes y de control son bajos, es probable que éste
se constituya en el único procedimiento a aplicar en la revisión del componente.
Para llevar a cabo esta revisión analítica el auditor puede recuperar los datos relativos a los Otros
Créditos a través de programas computarizados que extraigan información sobre:
-partidas nuevas o significativas
-fluctuaciones significativas en las partidas individuales con respecto a los montos anteriores
-detalles de gastos adelantados al cierre
-detalles de movimientos contables que afectan las cuentas del componente.
 Revisar los asientos por gastos pagados por adelantado y de otros créditos para identificar partidas
inusuales.

Pruebas de cumplimientos de controles

Dada la forma en que son contabilizados, es probable que la confianza no sea la forma más efectiva de
auditar Otros Créditos.
En general las pruebas de cumplimiento de controles consisten en obtener evidencia para confirmar que
ciertos controles operan en forma efectiva. El auditor deberá determinar que controles clave han sido
establecidos por el ente y luego obtener evidencia de que operan efectivamente.
La gerencia debe revisar periódicamente el valor contable y el plazo de amortización de los otros créditos.
El auditor debe revisar y obtener evidencias del control gerencial, y si los saldos son significativos será
necesario realizar otras pruebas para satisfacerse de que el valor de los otros créditos no ha disminuido.

Pruebas detalladas de transacciones y saldos.

Puede resultar más efectivo realizar dichas pruebas antes del cierre del período y aplicar solo
procedimientos analíticos sobre los saldos del cierre.
Las pruebas de auditoria que involucran desembolsos por gastos pagados por adelantado deben estar
coordinadas con las pruebas realizadas en compras y cuentas a pagar.
A continuación se enumeran algunas pruebas típicas:
 Obtener registros detallados que respalden el componente de otros créditos y:
- comparar las transacciones y saldos con el mayor general.
- investigar partidas inusuales y significativas
- comprobar si se han registrado los gastos pagados por adelantado usuales en el tipo de negocio para
verificar posibles omisiones.
 Para una muestra de otros créditos seleccionados:
- determinar la naturaleza y el propósito de partidas significativas.
- determinar la corrección del valor contable
- determinar si la clasificación como corriente o no corriente es apropiada en base a los periodos
cubiertos.
- para los gastos pagados por adelantado, determinar la razonabilidad de los montos diferidos para
periodos/ejercicios futuros.
- determinar la razonabilidad de los plazos de amortización de los gastos pagados por adelantado.
 Confirmar con terceros:
- los saldos de otros créditos

16
 - transacciones especificas de otros créditos
 Solicitar la opinión de abogados para la evaluación de reclamos y otras situaciones contingentes como
otros créditos.
En general estas opiniones las solicita el auditor en situaciones muy especiales. En ellas el asesor letrado
debería informar acerca de la recuperabilidad del reclamo. Es necesario que el auditor evalúe con el
abogado los importes involucrados y los contabilizados para comprobar la valuación de la cuenta a cobrar.
 Evaluar juntamente con especialistas tributarios los saldos por impuestos a cobrar y los anticipos.
Los derechos de los contribuyentes hacia el fisco tienen diversos tratamientos. En ocasiones son saldos
de libre disponibilidad compensables con otros impuestos y con una pauta de actualización. En otras
situaciones no se actualizan y solo pueden computarse a cuenta de determinados tributos. Todas estas
pautas indican que ante saldos significativos, el auditor debe recabar la ayuda de especialistas para
verificar la valuación de estas otras cuentas a cobrar.

CAPITULO 15. COMPRAS Y CUENTAS A PAGAR.

1. DESCRIPCIÓN Y CONTENIDO DEL COMPONENTE.

Objetivo de la gestión de compras: Adquisición de materiales, suministros y servicios necesarios para el
desarrollo de la actividad del ente.
Efectos contables: Registración de un Activo o Gasto y Contabilización de la deuda con el proveedor.
Partidas que muestran:
 Situación a un momento dado: Obligaciones hacia terceros.
 Transacciones ocurridas durante un período: Compras y Pagos.
La significación de las cuentas a pagar depende de las características operativas del ente o de la
actividad en la cual opera.
Sub-componentes: Compras – Cuentas a pagar – Pagos.

2. DESCRIPCIÓN DE LAS ACTIVIDADES DEL COMPONENTE.

Un aspecto importante que el auditor deberá conocer es cómo están organizadas las funciones de
compras y quién es el responsable de las actividades. Es importante considerar en que medidas la
propia función de compras u otros departamentos o persona ajenos a la organización de compras tienen
una responsabilidad, sea reconocida, sea de hecho, por adquisición de cantidades sustanciales de
bienes y servicios.
Conocer la asignación de responsabilidades de las siguientes actividades:
 Establecer las cantidades de los pedidos.
 Aprobar las solicitudes que inician el proceso de compra.
 Establecer precios y condiciones de pago aceptables para los artículos comprados.
 Seleccionar los proveedores y obtener ofertas y presupuestos.
 Seleccionar los métodos de envío y controlar los costos del transporte.
 Obligar legalmente a la empresa al contratar los pedidos.
 Contratar la cobertura de seguro de envíos que se reciben.
 Negociar y aprobar las condiciones con los proveedores.
Cuando la responsabilidad por estas actividades está bien definida, hay menos riesgo de realizar
compras en condiciones antieconómicas, como la adquisición de materiales en cantidades excesivas, de
inferior calidad o a un costo mayor del necesario.
Además, para desempeñar correctamente su función, el departamento de compras debe actuar en
coordinación con otros departamentos.
 Planificación y control de producción.
 Ingeniería.
 Control de calidad.
 Proceso de las facturas.

En general, las actividades que se incluyen en el componente son:

 Solicitud de compra.
Pueden generarse por pedidos directos de los usuarios de los insumos o servicios, o en un
departamento de planificación control de producción.
Durante su procesamiento se pueden generar diversos informes:
17
- Productos inexistentes.
- Productos con existencia superior al punto de pedido.
- Detalle de solicitudes procesadas.
- Detalle de solicitudes rechazadas.

 Orden de compra.
En función de la solicitud, el sector de compras es el encargado de efectuar las gestiones necesarias
para adquirir los insumos o servicios solicitados. Un aspecto importante es la selección y evaluación de
los proveedores.
- Uso de múltiples proveedores para estimular la competencia en los precios y contar con fuentes
alternativas de suministro de los artículos fundamentales.
- Uso del sistema de ofertas para conseguir el precio más bajo posible.
- Visitas a los proveedores para conocer la capacidad de estos.
En algunas empresas existen métodos especializados de compras por necesidades operativas y para
hacer más eficiente su gestión.
- Uso de pedidos abiertos.
- Compromisos a largo plazo de compra de artículos de escaso suministro.
- Operaciones de compra de mercancía mediante contratos de cobertura a plazo en el mercado de
futuros para proteger a la empresa de las variaciones de precios.
Determinado el proveedor se emite la orden de compra prenumerada, que debería contener todas las
condiciones negociadas con el proveedor.
- Datos sobre el proveedor.
- Precio.
- Condiciones de pago.
- Aspectos sobre la calidad.
Copias de esta orden, debidamente autorizadas deberían ser enviadas a Contaduría, al Sector
solicitante y a recepción.
Informes útiles que pueden generarse:
- Ordenes pendientes de considerable antigüedad.
- Ordenes urgentes.
- Volúmenes de compras mensuales por producto.
 Recepción.
En el caso de adquisición de insumos se debería contar o pesar los bienes recibidos y comparar las
cantidades y cualidades del producto con la orden de compra. Si se aprueba se debe emitir el “informe
de recepción” prenumerado con los datos relacionados con el producto recibido.
En el caso de adquisición de servicios, el sector usuario del mismo es el encargado de efectuar los
controles y emitir el “informe de recepción” prenumerado.
Copias de los informes deberían enviarse a Contaduría, compras y al sector solicitante.
Informes útiles que pueden generarse:
- Recepciones que no concuerdan con las órdenes de compra.
- Comparación de datos de archivos separados para identificar los bienes recibidos pero no
facturados, los facturados pero no recibidos y las discrepancias entre las ordenes de compra,
informes de recepción y las facturas de proveedores.
- Número de informes de recepción no procesados.
 Pagos.
Pago de la factura correspondiente al bien o servicio recibido.
La autorización del pago implica la realización de importantes controles y la existencia de altos niveles
de supervisión.
La autorización del pago debería efectuarla contaduría, previo cotejo de toda la documentación en su
poder: Orden de compra, informe de recepción y factura del proveedor. A partir de allí se genera la orden
de pago, con los datos necesarios para la emisión del cheque.
En el momento de recibir el informe de recepción debe efectuarse la registración contable.
Autorizado el pago, el legajo se envía a tesorería para la emisión y entrega del cheque al proveedor.
Informes útiles que pueden generarse:
- Detalle de pagos significativos e inusuales.
- Detalle de pagos duplicados.
- Detalles de pagos por beneficiarios.
- Detalle de compras por cuenta contable y código del producto.

18
- Saldos de deudas por proveedor al fin de cada mes.
- detalles de pagos por banco y por imputación contable.

3. PAUTAS PARA LA COMPRENSIÓN Y ANALISIS DEL NEGOCIO.

Varían de ente a ente en base al tipo de negocio que desarrolle.
 Relacionadas con la naturaleza de las compras.
- Importancia financiera de los insumos y los servicios comprados.
- Características de las fuentes de abastecimiento y estabilidad de los precios.
- Fiabilidad del abastecimiento y previsibilidad de los plazos de entrega.
- Importancia de los costos del transporte.
 Relacionadas con la vinculación con los proveedores.
- Las operaciones importantes con entidades asociadas pueden exigir una atención especial para
determinar si el precio y otras contraprestaciones son equivalentes a las usuales en las operaciones
entre entes independientes.
- Las políticas y procedimientos aplicados por la empresa para supervisar y resolver las situaciones de
incompatibilidad quizás deban ser revisados.
 Referidas a la naturaleza estacional del negocio.
Niveles de producción variables que responden a situaciones estacionales de venta, oferta de manos de
obra o de materia prima, pueden afectar las pautas de las compras y la oportunidad y el alcance de
ciertos procedimientos de auditoria, tales como las pruebas de corte del cierre del período y las
confirmaciones de saldos con los proveedores.
 Relacionadas con las condiciones económicas, confiabilidad de los proveedores y los
precios.
- Cambios en la calidad de los productos comprados o términos de la garantía.
- Situaciones de escasez que conducen al uso de otros proveedores.
- Cambios en tasas de interés.
- Controles de precios en el mercado.

4. ASPECTOS DE VALUACIÓN Y EXPOSICIÓN.

Las obligaciones por adquisición se registran cuando el bien o servicio es recibido. Prestar especial
atención al corte de informes de recepción que dan nacimiento a la obligación.
Deben valuarse al costo de cancelación, monto que el proveedor espera recibir por la prestación del
servicio o la venta del bien.
El precio por el que se registran debe ser de contado y los sobreprecios generados por la financiación
deben segregarse y reconocerse el componente financiero implícito en función al tiempo transcurrido.
Se expondrán como deudas a corto o largo plazo en función de su plazo de exigibilidad. Peden
distinguirse, con o sin garantía, documentadas y no documentadas, en moneda extranjera y con
sociedades del mismo grupo económico.
Las cuentas regularizadoras deben deducirse de aquellas cuyas valuaciones ajustan-
Los siguientes temas pueden afectar el trabajo de auditoria:
- Método de contabilización de los descuentos por volumen.
- Base del corte de compras al cierre del período.
- Base de reconocimiento de pérdidas de los compromisos de compra.
- Exposición de las compras a empresas vinculadas.
- Base de contabilización de los intereses implícitos en las cuentas a pagar.
- Base de reconocimiento de ganancias o pérdidas por las compras efectuadas en moneda extranjera.

5. AFIRMACIONES.
Compras de bienes y servicios.
Veracidad
Las compras representan bienes que han sido adquiridos, servicios que han sido prestados. Están
adecuadamente autorizadas.
Integridad.
Todas las compras de bienes y servicios están adecuada e íntegramente contabilizadas y acumuladas
en los registros correspondientes, y registradas en el período adecuado.
Valuación y exposición
Las compras de bienes y servicios, y los descuentos y ajustes, están correctamente calculados y
valuados a su monto apropiado de acuerdo con la naturaleza y términos de la transacción y las normas

19
contables aplicables. Están adecuadamente resumidas, clasificadas y descriptas y se han expuesto
todos los aspectos necesarios para su adecuada comprensión.

Pagos. Desembolsos por bienes y servicios.

Veracidad
Los pagos se realizaron a los proveedores respectivos y están debidamente autorizados.
Integridad
Todos los pagos de bienes y servicios están adecuadamente e íntegramente contabilizados y
acumulados en los registros correspondientes, y registrados en el período adecuado. El corte de
operaciones es correcto.
Valuación y exposición
Los descuentos, ajustes y traducciones de transacciones en moneda extranjera, están correctamente
calculados.

Cuentas a pagar.
Veracidad
Los pasivos contabilizados existen. Han sido incurridos y no se han cancelado.
Integridad
Los saldos de cuentas a pagar están adecuadamente e íntegramente contabilizados y acumulados en
los registros correspondientes.
Valuación y exposición
Los saldos de cuentas a pagar reflejan todos los hechos y circunstancias que afectan su valuación de
acuerdo con normas contables aplicables. Han sido adecuadamente resumidas, clasificadas y descriptas
y se han expuesto todos los aspectos necesarios para una adecuada comprensión de estos saldos y
transacciones.

6. CONTROLES
Ambiente de control
 La asignación de responsabilidades y evaluación periódica de su cumplimiento.
 Un mayor nivel de control sobre las operaciones que no siguen la rutina normal.
 La existencia de un sistema de información que le permita a la gerencia estar informada sobre el
cumplimiento de los controles.
Controles directos.
Controles gerenciales e independientes.
 Utilización de los presupuestos de compras de bienes y servicios o de desembolsos en efectivo y su
correspondiente seguimiento y comparación de los resultados reales con los montos
presupuestados.
 Preparación de informes gerenciales para controlar entre otros:
- Bienes comprados durante el período.
- Compras a los principales proveedores.
- Cuentas pendientes de pago
- Descuentos de caja, rebajas por volumen y registraciones realizadas.
- Compras o cuentas a pagar individualmente significativas
- Cuentas a pagar en discusión
- Cambios en los datos permanentes del proveedor.
 Procedimientos utilizados por la gerencia para revisar y seguir los problemas observados en los
informes gerenciales y de excepciones.
 Uso de informes de recepción prenumerados sometidos a controles períodicos de secuencia.
 Preparación de un listado de cuentas a pagar al cierre de los períodos y su conciliación con las
cuentas control del mayor general para verificar la veracidad y valuación de las cuentas a pagar.
 Procedimientos para la preparación de conciliaciones de los resúmenes de los proveedores con los
saldos de las cuentas a pagar individuales para verificar la veracidad, integridad y valuación de las
cuentas a pagar.
 Participación del departamento de auditoria interna en la revisión de las transacciones que se
procesan en este componente y en la obtención de confirmaciones de los acreedores, de saldos u
operaciones.

Controles y funciones de procesamiento.

20
 El acceso a las funciones de procesamiento y a los registros de datos relacionados con las órdenes
de compra y recepción de bienes se encuentra restringido.
 Se preparan órdenes de compra e informes de recepción que identifican a los proveedores,
cantidades solicitadas, precios, condiciones de fletes y condición de los bienes recibidos.
 Todos los datos de compras, bienes o servicios recibidos y las facturas de proveedores, son
ingresados para su procesamiento en forma completa y precisa y sólo una vez.
 Los datos sobre compras rechazadas, informes de recepción rechazados y facturas rechazadas son
identificados, analizados y corregidos en forma oportuna.
 Las modificaciones a los archivos de proveedores, precios de compra y otros datos permanentes son
aprobados por un funcionario del nivel apropiado.
 Los informes de recepción son comparados con las órdenes de compra y con las facturas y las
diferencias son investigadas en forma oportuna.
 La exactitud matemática de las facturas de proveedores es verificada.
 Las facturas de proveedores por bienes o servicios recibidos son aprobadas para su pago por un
funcionario del nivel apropiado.
 Los pagos son aprobados en forma completa y precisa, sólo sobre la base de facturas de
proveedores aprobadas u otra documentación de respaldo, y autorizados por un funcionario del nivel
apropiado.

Controles generales
Adecuada segregación de funciones:
 Compras y Recepción # Facturas, Cuentas a pagar y Mayor general.
 Compra # Recepción
 Procesamiento de facturas # Cuentas a pagar.
 Preparación y aprobación de desembolsos # Contabilización y Registración
 Preparación de desembolsos # Aprobación de desembolsos.
 Contabilización de desembolsos # Mayo general.
Si el auditor desea depositar confianza en los controles de procesamiento computarizado debe evaluar
los controles del departamento de sistemas de información:
 Eficacia de los procedimientos de operación.
 Confiabilidad de los controles sobre cambios en los programas.
 Eficacia de los controles generales de acceso.

7. FACTORES DE RIESGO
Factores de riesgo inherente
 Los materiales comprados incluyen partidas de gran valor.
 Existen variaciones significativas con respecto a los costos estándar.
 Existen compromisos de compra pendientes de significación.
 Los principales proveedores están afrontando dificultades financieras o deudas.
 Se realizan compras cuyo plazo de pago se extiende a más de un año.
 Existen transacciones significativas entre empresas vinculadas.

Factores de riesgo de control.

 Las conciliaciones de los listados de cuentas a pagar con el mayor general no son realizadas en
forma oportuna.
 Las compras de naturaleza especial son procesadas fuera del sistema habitual.
 Se realizaron numerosos pagos duplicados.
 Existen variaciones significativas respecto al presupuesto.
 Los procedimientos de corte no han sido aplicados adecuadamente al cierre de cada mes.

8. ENFOQUE DE AUDITORIA
Sub-componentes de saldos => Cuentas a pagar.
Sub-componentes de transacciones => Compras y Pagos.
Si los controles son fuertes, se encarará el trabajo con un enfoque de cumplimiento combinado con
reducidas pruebas sustantivas.
Pruebas de cumplimiento

21
 Verificar la razonabilidad del control presupuestario mediante la revisión del método de
presupuestación, el cotejo de las cifras reales con las registradas en la contabilidad y el análisis de
las justificaciones de los desvíos para un período determinado.
 Verificar la razonabilidad de los controles sobre secuencia numérica y corte de los informes de
recepción mediante el control de los procedimientos efectuados por el ente para un período
determinado.
Pruebas sustantivas
 Verificar si a la fecha de cierre existen diferencias significativas entre las compras presupuestadas y
reales y en caso de corresponder, analizar las justificaciones de la gerencia.
 Verificar si existen excepciones no analizadas a los controles sobre secuencia numérica y corte de
informes de recepción realizados por el ente al cierre del período auditado.
Si los controles no existiesen u operasen en forma ineficaz, habrá que realizar mayor cantidad de
pruebas sustantivas, como seleccionar las recepciones más significativas de un período determinado y
verificar que su registración se efectuó en el período correspondiente.

9. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA
Compras de bienes y servicios
Procedimientos analíticos.
 Efectuar un análisis comparativo entre los siguientes montos del período con los del ejercicio anterior
y los presupuestados:
- Compras de bienes y servicios por producto o proveedor;
- Saldos de las cuentas de gastos.
Pueden emplearse para ello los análisis que la gerencia efectúa sobre el control presupuestario.
Analizar las cifras presupuestadas, reales y variaciones.
Recuperar datos relativos a las compras a través de programas computarizados relativos a:
- Resumen de compras por producto.
- Informe sobre compras significativas.
 Considerar la razonabilidad global de las compras multiplicando las unidades compradas por un
precio de compra promedio por producto.
 Comparar los totales de compras por mes e investigar fluctuaciones inusuales.

Pruebas de cumplimiento de controles.

No es necesario cuando:
- Un porcentaje significativo de los negocios se realiza con un número reducido de proveedores.
- Los precios unitarios y cantidades compradas permanecen estables.
 Revisión gerencial de los Estados Financieros y comparación con los montos presupuestados u otros
datos financieros para verificar la razonabilidad de las compras, gastos, descuentos o bonificaciones.
 Revisión gerencial y seguimiento de información de:
- Fluctuaciones en volúmenes o montos de compras por productos;
- compras individualmente significativas;
- cambios en los precios o cantidades.
Para obtener evidencia de que estos controles operan eficientemente el auditor debe considerar lo
siguiente:
- El nivel gerencial que efectúa las revisiones;
- El grado de detalle de los análisis;
- La relación de la información revisada con la registrada en la contabilidad.
- La periodicidad de las revisiones.
- Evidencia del seguimiento de las situaciones inusuales o inesperadas detectadas.
Pruebas detalladas de transacciones y saldos.
 Revisión del flujo de documentación que respaldan a las transacciones.
a) Determinar los objetivos de la prueba.
Con qué fin se efectúa el muestreo.
Obtener evidencia de control => Identificar los controles clave que serán probados durante el muestreo.
Obtener evidencia sustantiva => Definir los saldos o grupos de transacciones que serán probados.
b) Determinar la relación del muestreo con otras revisiones.
En entes en los que existen controles efectivos sobre las transacciones de compra y pagos y sobre los
saldos de cuentas a pagar, aumenta la importancia de las pruebas de cumplimiento, que en este caso
deben ser cumplimentadas con reducidas pruebas sustantivas.
22
En entes con controles ineficaces o con reducido número de proveedores o transacciones, el esfuerzo
de auditoria recaerá exclusivamente en pruebas sustantivas.
c) Definir el universo y la unidad de muestreo.
El universo puede ser definido para este componente de la siguiente forma:
- El total de compras efectuadas durante un período.
- El total de desembolsos efectuados durante un período.
- El saldo de las cuentas a pagar a una fecha.
La unidad de muestreo serán los elementos individuales que forman el universo.
Los informes de recepción o las órdenes de pago, representarían unidades de muestreo para pruebas
de cumplimiento y cada saldo de proveedor, factura o partida individual por pagos serían unidades de
muestreo para pruebas sustantivas.
El universo determinado y el universo al que se aplica el muestreo (marco) deben ser iguales, para evitar
que exista la posibilidad de que el marco no incluya todas las partidas acerca de las cuales el auditor
quiere obtener una conclusión.
d) Determinar el método para seleccionar la muestra.
Puede ser el método de muestreo por probabilidades o basados en el criterio del auditor.
e) Determinar el tamaño de la muestra.
Evidencia sustantiva => Método del criterio del auditor. El número de la muestra estará determinado por
el alcance que el auditor quiera dar a la revisión.
Evidencia de control => Muestreo estadístico. Se pueden seleccionar muestras reducidas y los
resultados trasladarse al universo.
f) Ejecutar el plan de muestreo.
Selección de la muestra y examen de las partidas seleccionadas.
- Cotejo de documentación: solicitud de compra, orden de compra, informe de recepción, factura del
proveedor, orden de pago, débito en extracto bancario.
- Revisión de imputaciones en registros contables y auxiliares.
- Cancelación de la documentación de respaldo.
g) Evaluar los resultados de la muestra.
Terminado el examen de documentación y determinados el número de desvíos, si los hubiere, se
deberá:
- Determinar las posibles causas de los desvíos,
- calcular el porcentaje de desvío en la muestra;
- Trasladar el resultado obtenido en la muestra al universo;
- Determinar si los resultados pueden considerarse aceptables, comparando con el máximo tolerable.
- Estimar los posibles asientos de ajustes que correspondería efectuar.
- Concluir sobre la razonabilidad del enfoque de auditoria planeado o la necesidad de efectuar
pruebas adicionales.

 Revisión del corte de las operaciones.

Un corte inadecuado puede ser el resultado de errores de procesamiento no intencionales o de
esfuerzos intencionales para acelerar o demorar el reconocimiento de la recepción de bienes o servicios.
Si el ente aplica procedimientos de corte efectivos en períodos interinos y también en el cierre del
período, se reduce el riesgo de errores no intencionales.
Las pruebas de corte deben ser coordinadas con el trabajo realizado en relación con las existencias,
poniendo mayor énfasis en el corte del inventario y deben efectuarse sobre los documentos emitidos
antes y después del cierre del período contable.
El alcance de las revisiones posteriores debe extenderse hasta la fecha de finalización del trabajo del
auditor.
El documento básico sobre el cual se efectúan las pruebas de corte de compras es el informe de
recepción. La prenumeración correlativa de tales instrumentos es requisito necesario para llevar a cabo
este procedimiento.
La revisión del corte de las operaciones consiste en verificar que los bienes recibidos antes de la fecha
de cierre del período bajo análisis, se registraron en dicho período y que los bienes recibidos con
posterioridad, en el siguiente.
El procedimiento más común es seleccionar, de acuerdo con el criterio del auditor, los últimos
comprobantes emitidos en el período y los primeros del período posterior.

Pagos/Desembolsos por bienes y servicios.

Procedimientos analíticos.
23
 Efectuar un análisis comparativo entre los siguientes montos del año corriente, anterior y los
presupuestados y explicar movimientos e investigar relaciones inesperadas o inusuales:
- Desembolsos por día, semana, mes.
- Desembolsos anteriores y posteriores al cierre.
 Revisar los asientos por desembolsos en las cuentas del mayor general para identificar partidas
significativas o inusuales.

Pruebas de cumplimiento de controles.

 Revisión gerencial de los flujos de fondos y presupuestos financieros para verificar la razonabilidad
de los desembolsos.
 Revisión gerencial y requerimiento de información sobre:
- Fluctuaciones en los montos de desembolso;
- Pagos individuales significativos.

Pruebas detalladas de transacciones y saldos.

 Revisión del flujo de documentación que respaldan a las transacciones.
El objetivo es verificar que los pagos fueron realizados a los proveedores respectivos, están
adecuadamente autorizados y corresponden a bienes o servicios recibidos.
 Revisión del corte de las operaciones.
El documento básico sobre el cual se efectúan las pruebas de corte es la orden de pago, siempre que la
misma se emita en el momento de efectuarse el desembolso, es decir, cuando se entrega el cheque al
proveedor. La orden de pago sería el documento que, en función de la correlatividad numérica, indicaría
los desembolsos efectuados hasta una determinada fecha.
En algunos entes las orden de pago se emite en el momento en que se aprueba el pago, pudiendo el
mismo no coincidir con la fecha en que se debe efectuar el desembolso. En estos casos la correlatividad
numérica de las órdenes de pago no tiene relación con los pagos efectuados hasta una fecha, por lo
tanto, el corte de los desembolsos no debe efectuarse en función de dicho documento y se puede
revisar el corte de los desembolsos conjuntamente con el análisis de las conciliaciones bancarias.
Los desembolsos se efectúan mediante la entrega de cheques de cuentas bancarias del ente. Estos
cheques al momento de ser entregados al proveedor originan una acreditación en la cuenta contable del
correspondiente banco y una partida pendiente en su conciliación. Esta partida pendiente se cancela en
el momento en que el proveedor hace efectivo el cheque y el banco debida la cuenta corriente.
Las prácticas comerciales pueden indicar un plazo promedio entre el momento en que el cheque es
entregado al proveedor y en que el mismo es debitado en la cuenta corriente. El corte de desembolso se
puede revisar, analizando el plazo de cancelación de las partidas pendientes correspondientes a
cheques emitidos y no presentados al cobro en las conciliaciones bancarias del último mes del período
bajo análisis. Si estas paridas son debitadas en las cuentas corrientes dentro del plazo normas, podría
indicar que el pago se efectuó en el período bajo análisis. En cambio, si las partidas son canceladas con
significativa demorar o por asientos de ajustes contables, debería analizarse con mayor profundidad la
documentación de respaldo de los pagos para verificar la inexistencia de errores de corte.

Cuentas a pagar.
Procedimientos analíticos.
Efectuar análisis comparativos entre los montos del año corriente, anterior y presupuestado sobre:
- Cuentas a pagar;
- Cuentas a pagar por proveedor, tipo de compra o centro de costos;
- Créditos y bonificaciones como porcentaje de las compras;
- Plazo promedio de pago.
Pruebas de cumplimiento de controles.
 Revisión por la gerencia de los estados financieros interinos y las comparaciones con montos
presupuestados u otros datos financieros para verificar la razonabilidad de las cuentas a pagar.
 Revisión y seguimiento por la gerencia de los siguientes informes:
- Cuentas a pagar individualmente significativas.
- Saldos deudores de las cuentas de proveedores.
- Informes de recepción y facturas de proveedores no apareadas.
- Cuentas a pagar en litigio con proveedores.
- Bienes devueltos por los cuales no se ha recibido nota de crédito.

24
En el caso de informes sobre la operatoria, el auditor tendrá que evaluar el nivel gerencial que efectúa
las revisiones, el grado de detalle de los análisis, la relación entre la información analizada y la contable
y la evidencia de seguimiento de situaciones inusuales.
 Las conciliaciones de los listados de cuentas a pagar con el mayor general son revisadas y
aprobadas por un funcionario del nivel apropiado.
 Las conciliaciones de los resúmenes de cuenta de proveedores con las cuentas a pagar son
revisadas y aprobadas por un funcionario del nivel apropiado.
 Los informes de recepción y las facturas de proveedores no apareados son revisados al cierre del
período para asegurar un adecuado reconocimiento de los pasivos.
Pruebas detalladas de transacciones y saldos.
 Circularización de saldos.
Procedimiento de auditoria que brinda evidencia sobre la existencia e integridad de las cuentas a pagar.
- Seleccionar el tipo de circularización.
- Determinar la fecha de la circularización.
- Seleccionar la muestra.
- Confeccionar las cartas y despachar la circularización.
- Recepción de las confirmaciones.
- Análisis de las respuestas.
- Aplicación de procedimientos alternativos.
- Colaboración del personal del ente, excepto selección del tipo de circularización, la fecha, la muestra
y el despacho y recepción.
 Verificación de pagos posteriores.
- Seleccionar los pagos posteriores a la fecha de cierre del período bajo análisis de los principales
proveedores del ente.
- Verificar que por los pagos efectuados por vienes o servicios entregados antes de la fecha de cierre,
esté registrado el correspondiente pasivo.
- La selección de pagos posteriores se debería efectuar hasta la fecha del informe del auditor.
 Cotejo de documentación de respaldo.
Reunir evidencia sobre la existencia y veracidad de los pasivos al cierre del período bajo análisis.
Seleccionar una muestra de aquellos saldos no verificados mediante otros procedimientos de auditoria y
cotejarlos con:
- Informe de recepción.
- Orden de compra.
- Factura del proveedor.
 Revisión de la valuación de deudas en moneda extranjera.
Verificar que las deudas en moneda extranjera se encuentren valuadas al tipo de cambio al cual se
liquidaría la operación, vigente al cierre del período bajo análisis.

CAPÍTULO 16
BIENES DE CAMBIO Y COSTOS

1. Descripción y Contenido del Componente:

Se incluyen en este componente los bienes destinados a la venta en cumplimiento del objetivo principal
del ente, o que se encuentren en proceso de producción para ser luego incluidos en la comercialización
de bienes o servicios. También se incluyen los activos que formarán parte del proceso productivo
(materias primas y materiales destinados a la producción de mercaderías).
Estos bienes, una vez vendidos (cumplido el objetivo de su existencia), se transforman en costo de
ventas.
La revisión de este componente requiere que el auditor planee adecuadamente la forma en que la
evidencia de auditoria obtenida en la revisión de otros componentes resulte de utilidad para formar su
opinión sobre las afirmaciones relacionadas con el componente bienes de cambio y costos. Este proceso
de “coordinación” de información le permite al auditor:
- Verificar la interrelación de la información generada en distintos sectores de la empresa.
- Lograr una mayor eficiencia en su trabajo de auditoria.
Se tiende a minimizar las inmovilizaciones de bienes, aumentando las posibilidades de destinar fondos a
otras inversiones o reduciendo el endeudamiento. Esta disminución en los volúmenes de bienes de

25
cambio se logra a través de una mayor rotación de los stocks, lo que implica compras de cantidades
menores pero realizadas con una frecuencia mayor.
Desde el punto de vista del auditor, la implantación de un sistema “just in time” destinado a disminuir los
niveles de inventarios tendrá efectos en su planificación de los procedimientos a aplicar.

2. Descripción de las Actividades Incluidas en el Componente:

El flujo de actividades se materializará a través de los siguientes procesos:
# Ingreso a Almacenes de materias primas y materiales por compras:
En este punto se produce en nexo entre dos grandes transacciones:
1. Las compras.
2. Los almacenes.
Este último sector esta conformado por varios subsectores, entre ellos, el de control de calidad, en el
que se deberá verificar que la calidad y características de los productos recibidos responden a lo
solicitado por la empresa. El visto bueno a los productos por parte del sector Control de Calidad
constituirá el aval necesario para proceder al pago de la factura del proveedor.
Los sectores de Almacenes serán responsables por la custodia de las materias primas y materiales
recibidos del sector Control de Calidad.
Los almacenes cerrados con accesos restringidos a los mismos, constituyen la forma tradicional de
controlar artículos en existencia.
# Transferencia de materias primas y materiales de almacenes a los sectores productivos:
Las autorizaciones de vales de entrada y salida, constituyen los medios por los cuales ingresan y salen
artículos de los almacenes.
El procesamiento en tiempo adecuado de los vales de transferencia de materiales es importante si la
empresa lleva registros de inventario permanente. Los recuentos físicos periódicos ayudan a convalidar
la efectividad del sistema.
Las salidas de almacenes a los centros productivos deben responder a necesidades reales de la línea
de producción establecidas en “Ordenes de fabricación” o en planes de producción debidamente
autorizados.
# Proceso de producción y empaque:
Los procedimientos administrativos deben prever el control adecuado sobre la integridad de los bienes
de producción. Las mermas de producción pueden constituir un factor de difícil control. Un control
adecuado sobre las normas de producción debe prever:
- Un estudio permanentemente actualizado sobre las fórmulas y requerimientos de producción
que establezca el porcentaje de merma que debe considerarse normal.
- Un porcentaje de desvíos sobre la merma considerada normal, que permita mantener un
ritmo adecuado de producción.
- Un responsable del análisis y aclaración de las causas por las cuales las mermas han
excedido los parámetros normales.
# Transferencia del producto elaborado al almacén de despachos:
Con esta operación llega a su término el ciclo productivo.
Con la entrega de los productos al almacén de despacho, se produce el contacto con las actividades de
venta de la entidad.

2. Pautas para la Comprensión y Análisis del Negocio:

El auditor logrará analizar el “negocio” de la empresa y comprender la influencia en el mismo del
componente “bienes de cambio y costos” cuando tenga información sobre:
# Características de los productos:
 Los tipos de productos y procedimientos de producción. Los procedimientos que decida aplicar el
auditor serán distintos según se trate de :
a. Una pequeña cantidad de productos de alto valor o con características inusuales.
b. Una gran cantidad de productos homogéneos.
c. Productos que contienen materiales costosos.
 Productos para almacenar o perecederos y su relación con los avances tecnológicos.
 Facilidad de traslado o movilidad.
 La relación de los costos de materiales, mano de obra y gastos de fabricación con el costo
unitario de los bienes de cambio.
 La posibilidad de que los productos sean remodelados para su reventa.
 El carácter estacional de los productos.
# Naturaleza del proceso productivo:
26
  La complejidad del proceso de producción. Se espera que ante menos complejidad de un
proceso productivo, se vea facilitada la aplicación de procedimientos de análisis de razonabilidad.
 La existencia y comercialización de los subproductos.
 Si el sistema de producción es por órdenes o por proceso.
 El grado de automatización del proceso de producción. A mayor grado de automatización se
espera una menor participación de mano de obra intensiva y, como contrapartida, la existencia
de personal calificado.
 La duración del ciclo de producción.
 La composición de los gastos de fabricación.
 El grado de dependencia de uno o varios proveedores.
 El nivel de pruebas de productos y de controles de calidad realizados durante la producción. A
mayor número de exigencias en los controles de calidad, disminuye el riesgo que existan
devoluciones de los productos vendidos por fallas o defectos de producción.
# Prácticas de distribución y almacenamiento:
 El tipo de canales de distribución utilizado.
 Si los productos son despachados a granel para su posterior fraccionamiento.
 Si los puntos de almacenamiento son o no centralizados.
 Si los depósitos de almacenamiento son propiedad de la empresa o son operados por terceros y
compartidos con otros, lo cual podrá influir sobre el riesgo de sustracción de productos.
 Grado en que los bienes son entregados en consignación, venta o con opción de devolución o
para demostración y prueba. Esto supone un aumento del riesgo de que existan salidas por
ventas de productos que no hubieran sido facturados o que se hubieran efectuado facturaciones
por ventas que no son tales.
# Condiciones económicas, competencia y tendencias empresarias:
Una economía estable y una fuerte demanda de productos pueden conducir a problemas de suministro y
escasez de bienes de cambio.
Una economía deprimida puede ocasionar una reducción de la demanda, menores precios de venta y
exceso de bienes de cambio.
Otros aspectos a ser considerados:
 El efecto de nuevos productos introducidos por la empresa o por competidores.
 Cambios en los precios o disponibilidad de materiales.
 La existencia de condiciones económicas adversas en la industria o en los sectores
consumidores de los artículos producidos por la empresa.
 El grado de influencia de las organizaciones laborales en el proceso de producción.
 El efecto de nuevas reglamentaciones de protección al consumidor.
 Restricción de importación/exportación relacionadas con la obtención de materiales o con la
distribución de productos terminados.
 El efecto de las restricciones monetarias y las fluctuaciones de los tipos de cambio.
 El efecto de la inflación sobre los costos de producción en los proyectos de construcción a largo
plazo.
# Contratos a largo plazo:
 El método de identificación de los costos de proyectos o contratos.
 El método de estimación de la etapa de avance, de identificación de costos a incurrir y de
apareamiento de los costos de producción con los resultados.
 La contabilización de los excesos de costos en los contratos de honorarios fijos y su frecuencia.
 La existencia de controles de calidad.
 Si los términos del contrato pueden ser modificados y la frecuencia de modificaciones de
contratos.

3. Aspectos de Medición y Exposición Contable:

# El criterio de medición contable al costo:
El criterio de medición contable de los bienes de cambio al costo consiste en reflejar el “sacrificio
económico” que fue necesario solventar para adquirir los bienes o servicios que integran estos
componentes. Se adopta el modelo de “costeo completo”, que considera los provenientes de los factores
de comportamiento variable y fijo que intervienen en la producción.
El costo de un bien o servicio adquirido es la suma del precio que debe pagarse por su adquisición al
contado y de la pertinente porción asignable de los costos de compras y control de calidad.
El costo de un bien producido es la suma de:
- Los costos de los materiales e insumos necesarios para su producción.
27
 - Sus costos de conversión (mano de obra, servicios).
- Los costos financieros que puedan asignárseles.
El costo de los bienes producidos no debe incluir la porción de los costos ocasionados por:
- Improductividades físicas o ineficiencias en el uso de los factores.
- La ociosidad producida por la falta de aprovechamiento de los factores fijos originada en la no
utilización de la capacidad de planta a su “nivel de actividad normal”.
Tradicionalmente, la medición del “sacrificio económico” se materializó en la función de los montos
efectivamente pagados en el proceso de compra de estos bienes o servicios. Este criterio de medición
contable del costo se conoce como “costo incurrido”.
Actualmente, la evolución de las normas contables hizo que esta medición contable se efectúe en
función de los valores corrientes de los bienes (costos de reposición).
Estos implican el reconocimiento de las pérdidas o ganancias por tenencia de los activos en el momento
en que los precios específicos fluctúan diferentes con respecto a la evolución del índice de inflación, en
lugar de reconocerlos en el momento de su venta.
# Aspectos específicos de medición contable:
Los Bienes de Cambio:
El criterio de medición contable de este rubro es el de costo, en sus variantes de costo incurrido o costo
de reposición.
Aspectos a considerar en la medición contable:
- Segregación de sobreprecios implícitos.
- Valor recuperable: en la medida en que los activos representan costos incurridos en un momento
dado, con el objetivo de generar ingresos en un momento futuro, es importante que el valor de
los activos no resulte superior al valor de los ingresos futuros que han de generar. La medición
contable de los valores recuperables se efectúa mediante:
 Comparaciones con valores netos de realización (para productos terminados, productos
de reventa).
 Comparaciones con el valor de utilización económica (en el caso de materias primas,
materiales).
- Utilización del valor neto de realización como criterio de medición contable. Este criterio implica
reconocer el resultado por la venta del bien en forma anterior a que ella se produzca. Los bienes
que pueden ser susceptibles de este tratamiento son aquellos que reúnan las condiciones de:
1. Bienes fungibles,
2. Tener un mercado de venta transparente,
3. Ser bienes fácilmente comercializables.
- Activación de resultados financieros. Las condiciones que deben reunir los bienes para que
resulten susceptibles de activación de carga financiera son:
1. Deben ser bienes cuya producción demande un período de tiempo prolongado.
2. La producción de los bienes no debe ser interrumpida o sólo en forma temporaria,
para preparar el activo para su uso o venta.
3. El período de producción no excede el técnicamente requerido.
4. Las actividades necesarias para dejar el activo en condiciones de uso o venta no se
encuentran sustancialmente completas.
5. El activo no está en condiciones de ser vendido, usado en la producción de otros
bienes o puesto en marcha.
Los costos de producción y las ventas:
Se aplican los mismos conceptos descriptos anteriormente. Existen algunas diferencias como ser la
obligatoriedad de segregar los sobreprecios contenidos en la cuentas de activo.
# Aspectos de exposición:
- Segregación del componente bienes de cambio en “corriente” y “no corriente”, según la
posibilidad de realizar estos bienes en un plazo menor o mayor a un año.
- Exposición del costo de las mercaderías vendidas (EI + C – EF). En el caso en que la compañía
utilizara el criterio de “costo corriente” para la medición contable de sus bienes de cambio, el
resultado obtenido incluye no sólo el costo de las mercaderías vendidas, sino además, el
resultado por tenencia de los bienes vendidos y en stock.
- Partidas regularizadoras, para reducir el valor de los bienes de cambio por obsolescencia,
irrecuperabilidad de los valores de costo.
# Consideraciones de auditoría:
- Bases de medición contable de los bienes de cambio.
- Método de determinación del costo de bienes de cambio.
28
 - Base de aplicación del principio de costo o valor recuperable, el menor.
- Naturaleza de los componentes de los gastos de fabricación.
- Base para la desvalorización de ítems obsoletos, de poco movimiento o dañados.
- Clasificación de bienes de cambio en materias primas, productos en proceso y productos
terminados.
- Eliminación de ganancias (pérdidas) entre empresas vinculadas.
- Base para el corte de compras, recepción, producción, transferencias y despacho de bienes al
cierre del período.
- Método de apareamiento del costo de productos despachados con los ingresos contabilizados.

4. Afirmaciones:
El objetivo de auditoría para los componentes es obtener suficiente evidencia de que las afirmaciones
correspondientes son válidas. Las afirmaciones constituyen el eje central de la evaluación de los riesgos
y de controles y para la selección de procedimientos de auditoría.
# Costos de Producción:
- Veracidad: las MP, la MO y GF han sido utilizados en el proceso de producción; los costos de
producción están correctamente calculados y adecuadamente asignados a los bienes de cambio
de acuerdo con la naturaleza de los costos.
- Integridad: todos los costos de producción están adecuada e íntegramente contabilizados y
acumulados en los registros correspondientes; los costos de producción están asignados a los
BC en el período adecuado.
- Medición y Exposición contable: los costos de producción están medidos contablemente a su
monto apropiado y de acuerdo con las normas contables aplicables.
# Costo de Ventas:
- Veracidad: los bienes han sido despachados y/o su titularidad ha sido transferida a los
compradores respectivos; el costo de ventas está correctamente calculado.
- Integridad: todos los costos de ventas están adecuada e íntegramente contabilizados y
acumulados en los registros correspondientes; el corte de operaciones es correcto.
- Medición y Exposición contable: los costos de ventas medidos contablemente a su monto
apropiado y de acuerdo con las normas contables aplicables.
# Bienes de Cambio:
- Veracidad: los bienes existen físicamente; la empresa auditada tiene la titularidad de los mismos.
- Integridad: todas las cantidades y saldos de BC están adecuada e íntegramente contabilizados y
acumulados en los registros correspondientes.
- Medición y Exposición contable: los saldos de BC reflejan todos los hechos y circunstancias que
afectan su medición contable de acuerdo con las normas contables aplicables; los BC están
medidos contablemente a costos o valor recuperable el menor.

5. Controles:
# Ambiente de Control:
Un ambiente de control débil se reflejará en el área de bienes de cambio en aspectos tales como:
- Diferencias de inventario recurrentes, sin un análisis de las mismas.
- Movimientos de artículos dentro de los almacenes sin respaldo documental.
- Ausencia de una política definida sobre niveles de inventario y seguimiento de las metas
prefijadas.
La evaluación del ambiente de control por parte del auditor es un aspecto que tendrá relación directa con
el enfoque de auditoria a aplicar. En un ambiente de control débil el enfoque sustantivo resultará más
apropiado.
# Controles Directos:
Controles gerenciales y controles independientes:
- Utilización de presupuestos de ventas, niveles de bienes de cambio, actividades de
producción, mano de obra y gastos de fabricación. Su comparación con los montos reales
permite obtener evidencia de la integridad y veracidad de los costos de producción y ventas y
de los inventarios.
- Los procedimientos empleados por la gerencia para revisar y realizar un seguimiento de la
información financiera interina relativa a los bienes de cambio y a los costos de producción y
ventas.
- Preparación de informes gerenciales y de “excepciones” (constituyen una fuente de
información de hechos no usuales) para controlar:
29
  Cantidad de BC y costos de producción.
 Precios de compra, mano de obra y otras.
 Gastos de fabricación sobre y subabsorbidos.
 Márgenes brutos.
 Bienes de cambio obsoletos o de poco movimiento.
 Bienes de cambio devueltos.
 Ajustes por inventario físico.
 Modificaciones en los costos de reposición.
- Utilización por parte de la gerencia de procedimientos para revisar y realizar un seguimiento
de los problemas observados en los informes gerenciales y de excepciones.
- Los procedimientos para la realización de conciliaciones entre los registros permanentes de
BC y las cuentas de control del mayor genera (para verificar integridad).
- Bienes de cambio sometidos a recuentos independientes periódicos, para verificar la
veracidad de las mismas.
- La conciliación de las cantidades despachadas con las cantidades pedidas y con las
facturadas logra controlar la integridad de los costos de ventas y cuentas a cobrar.
- Los costos estándar o de reposición son revisados periódicamente por individuos con la
capacidad adecuada, para asegurar la medición contable del rubro.
- Los informes de recepción, las requisiciones de materiales, los informes de trabajos
terminados y los documentos de despacho son controlados numéricamente y los documentos
faltantes son investigados, para comprobar su integridad.
Controles y funciones de procesamiento:
- El acceso al procedimiento de los costos de producción y a los registros de datos
relacionados está restringido (Veracidad e Integridad).
- Los costos estándar, los cambios a los mismos son revisados y aprobados por un funcionario
del nivel apropiado (Medición y Exposición).
- Los registros de pagos de horas trabajadas en cada área de producción son revisados y
aprobados por un funcionario del nivel apropiado (Veracidad e Integridad).
- El cargo a producción por los materiales utilizados, la MO asignada a los BC y los GF son
determinados en forma precisa (Medición e Exposición).
- Las cantidades son verificadas e inspeccionadas antes de realizar la transferencia de
producción en proceso a productos terminados (Veracidad e Integridad).
- El acceso al procesamiento de los despachos y a los registros de datos relacionados está
restringido (Veracidad e Integridad).
Controles para salvaguardar activos:
Estos controles proporcionan satisfacción de auditoria con respecto a la veracidad del componente y
tienen importancia en aquellos casos en los cuales la sustracción de bienes es posible.
- El almacenaje de bienes de cambio se realiza en un lugar seguro.
- Existe la restricción de acceso físico a las áreas de almacenes.
# Controles Generales:
- Las funciones de producción y de planificación de existencias, operaciones de producción y
custodia de BC están segregadas de las funciones de contabilización de costos, de los registros de
BC y del mayor general.
- Las responsabilidades por la supervisión de los recuentos físicos y por la aprobación de los
ajustes surgidos de los mismos están segregadas de la custodia, despacho, adquisición y recepción
de BC.

6. Factores de Riesgo:
# Factores de riesgo inherente:
- Los márgenes brutos han variado significativamente.
- Los precios de los materiales han fluctuado significativamente.
- Se han introducido nuevos productos, avances técnicos y modificaciones de ingeniería.
- Un competidor ha introducido un nuevo producto o ha reducido el precio de un producto
existente.
- La salvaguarda física de los BC no es fácil.
- La empresa realiza recuentos cíclicos en lugar de realizar un inventario físico completo.
# Factores de riesgo de control:
- Se ha descubierto un defecto significativo en un producto.
30
- La seguridad física de los BC es inadecuada.
- No se realizan oportunamente las conciliaciones de los resultados de los recuentos físicos
con el mayor general.
- Se han identificado montos significativos de los BC obsoletos, o de movimiento lento pero no
han sido investigados ni contabilizados.
- Los registros permanentes de BC no son confiables.

7. Enfoque de Auditoria:
El componente “Bienes de Cambio y Costos” incluye partidas que representan transacciones
homogéneas durante el período: costos de producción y de ventas y saldos: BC. Esta división es útil
para discriminar cuál es el enfoque de auditoria a aplicar en el componente.
Los componentes de transacciones son más adecuados para aplicarles un enfoque de confianza en
los controles y pruebas de cumplimiento, mientras que a los componentes de saldos resulta más
eficiente aplicarles un enfoque sustantivo.
Si se aplica el criterio de costo incurrido, el componente será más proclive a un enfoque de controles
que si se emplea el criterio de valores corrientes.

8. Procedimientos de Auditoria:
# Costos de producción:
Procedimientos Analíticos:
- Efectuar un análisis comparativo entre los montos del período, de igual período del año
anterior y los presupuestados con respecto a variaciones en la producción, volumen de producción,
costos incurridos, etc.
- Efectuar un análisis de la razonabilidad global de los costos de producción multiplicando las
unidades producidas en un período determinado por el costo promedio de producción de este
período.
Pruebas de cumplimiento de controles:
- Revisión y seguimiento por la gerencia de los informes de costos y variaciones en la
producción por producto o establecimiento, volumen de producción, datos sobre calidad de
producción, gastos departamentales, absorción de gastos indirectos.
- Revisión y modificación periódica y oportuna por un funcionario del nivel apropiado de los
costos estándar de los materiales, MO y GF.
- Revisión del método de asignación de costos de MO y GF y su aplicación uniforme.
- Las conciliaciones de los costos de MO y GF asignados a los BC con los costos de MO y GF
incurridos.
- La utilización de documentos de requisición prenumerados siendo los documentos faltantes
investigados en forma oportuna.
Cuando se decida que la revisión de auditoria puede basarse en el trabajo de conciliaciones
efectuado por la compañía, debe obtenerse una adecuada satisfacción de que esas conciliaciones
son preparadas en forma correcta: verificando la forma en que son preparadas, verificando el
seguimiento que se efectúa de las partidas conciliatorias, incluyendo su regularización en los meses
siguientes.
Pruebas detalladas de transacciones y saldos:
- Observar el proceso de producción y confirmar que el material, la MO y los GF están siendo
utilizados en la producción.
- Para productos seleccionados, revisar la formación de los costos estándar y examinar los
datos de respaldo.
- Para productos seleccionados valorizados a costo promedio o a costo por proceso, probar la
corrección matemática de los costos incurridos.
# Costo de Ventas:
Procedimientos Analíticos:
- Explicar movimientos e investigar relaciones no esperadas o inusuales entre los montos del
período, de igual período del año anterior y los presupuestos con respecto a: costo de ventas por
producto o establecimiento, margen bruto por producto o establecimiento, costo de ventas de los
meses anteriores y posteriores al cierre del período, disminución de los BC, pérdida por
desperdicios, rotación de BC.
- Revisar los asientos por costo de ventas en las cuentas del mayor general para identificar
ítems significativos o inusuales.
- Considerar la razonabilidad global del costo de ventas.
31
 Pruebas de cumplimiento de controles:
- Revisión por la gerencia de los estados financieros interinos, y las comparaciones con
montos presupuestados u otros datos financieros para verificar la razonabilidad de: costo de ventas,
margen bruto, ajustes por inventario físico.
- Las conciliaciones de las cantidades despachadas con las facturadas, las pedidas y las
registradas en el costo de ventas son revisadas y aprobadas por un funcionario del nivel apropiado.
- Los documentos de despacho son prenumerados y los documentos faltantes son
investigados en forma oportuna.
Pruebas detalladas de transacciones y saldos:
- Obtener un listado de costo de ventas por un período y: comparar los totales seleccionados
con el mayor general, verificar la exactitud matemática, investigar las partidas significativas o
inusuales.
- Para los documentos de despacho seleccionados: comparar con el listado de costo de ventas
del período, comparar con la documentación de respaldo para detectar la evidencia del despacho,
comparar las cantidades y el costo unitario con la documentación de respaldo.
- Para documentos de despacho seleccionados emitidos antes y después del cierre del
período, realizar pruebas de corte.

# Bienes de Cambio:
Procedimientos Analíticos:
- Explicar los movimientos e investigar relaciones no esperadas o inusuales entre los montos del
período, de igual período del año anterior y los presupuestados con respecto a: BC por producto o
establecimiento, BC por componente de costos, BC por categoría, costo promedio de los BC,
obsolescencia o devaluación de los BC, BC comprados a empresas vinculadas, margen bruto del
mes anterior y posterior al cierre del período.
- Revisar los asientes en las cuentas del mayor general de BC y de previsión para BC obsoletos o de
poco movimientos para identificar las partidas significativas o inusuales.
- Revisar las conciliaciones de los registros permanentes de BC con el mayor general.
- Revisar los ajustes por inventarios físicos e investigar las partidas significativas o inusuales.
Pruebas de cumplimiento de controles:
- Revisión por la gerencia de los estados financieros interinos y las comparaciones con montos
presupuestados u otros datos financieros para verificar la razonabilidad de: BC, BC por componente
de costos, BC por categoría, obsolescencia o devaluación de los BC.
- Revisión y seguimiento por parte de la gerencia de informes de: rotación de BC, anticuación,
devaluación de los BC, variaciones de precios de materiales.
- Las conciliaciones de los registros permanentes de BC con el mayor general son revisadas y
aprobadas por un funcionario del nivel apropiado.
- Los BC son sometidos a recuentos físicos periódicos y los ajustes resultantes son revisados y
aprobados por un funcionario del nivel apropiado.
- Los BC están depositados en áreas custodiadas.
- El acceso a las áreas de depósito de BC está restringido.
Pruebas detalladas de transacciones y saldos:
- Asistir a los recuentos físicos y observar los procedimientos de recuento del cliente.
- Obtener la conciliación del listado de BC físicos con el mayor general y: verificar su exactitud
matemática, comparar los montos con la documentación de respaldo, investigar las partidas
conciliatorias significativas o inusuales.
- Obtener el listado de BC físicos y: verificar su exactitud matemática, investigar las partidas
significativas o inusuales.
- Obtener una lista de los BC en poder de terceros y: comparar el total con el mayor general, verificar
su exactitud matemática.
- Obtener un análisis de la previsión por BC obsoletos o de poco movimiento y: comparar el total con
el mayor general, verificar su exactitud matemática, comparar las estimaciones del valor de
realización o de recupero con antecedentes previos aprobados para verificar su razonabilidad.

9. Recuento Físico de Bienes de Cambio:

Es uno de los procedimientos de auditoria cuya realización provee una gran satisfacción.
Un adecuado control de los inventarios incluye la realización de recuentos físicos periódicos con el
propósito de:
32
 - Corregir los desvíos que existieran en el sistema de información sobre los BC reales de bienes
en inventario.
- Evaluar la efectividad con que funcionaron los sistemas de entrada de almacenes, incluyendo si
son documentadas las entradas y salidas de bienes de almacenes y si el procesamiento de esa
documentación es correcto y oportuno.
- Asignar responsabilidades por las diferencias que pudieran observarse en el recuento.
Los recuentos proporcionan evidencia sobre la existencia de los bienes.
Los recuentos físicos pueden ser:
1. Totales: pueden resultar más confiables para el auditor, y si los mismos son efectuados a la
fecha cercana al cierre del ejercicio son una buena fuente de satisfacción de auditoria.
2. Parciales: son utilizados en aquellas entidades que llevan un registro de inventario permanente y
que, funcionando eficazmente, son corregidos a lo largo del ejercicio por las diferencias que se
produjeran.
El auditor no necesita recontar la totalidad de los bienes. Su actividad debe limitarse a la selección de
muestras.
El número de ítems a recontar por el auditor dependerá de:
- La confianza que merezcan las actividades de recuento desarrolladas por el personal de la
empresa.
- El universo de ítems a ser recontados considerando cantidad y valor de los mismos.
- El grado de satisfacción de auditoria que aporten los procedimientos de recuento físico en el total
de procedimientos a efectuar.
Se deberá considerar:
a. Características del personal de la empresa que interviene. La participación de personal ajeno a la
custodia de los bienes, otorga una mayor confiabilidad a los resultados del recuento. La
participación de personal con conocimientos técnicos facilita las tareas de conteo.
b. La inexistencia de movimiento de ítems durante el recuento, es una condición ideal que facilita
las tareas de conteo.
c. El corte de documentación le da importancia a los efectos de la conciliación entre el recuento y
los registros contables.
d. La identificación precisa de los ítems recontados.

CAPITULO 17 SLOSSE.
INVERSIONES EN OTRAS SOCIEDADES.

DESCRIPCIÓN Y CONTENIDO DEL COMPONENTE

Las inversiones permanentes son activos de un ente no adquiridos para ser afectados a la actividad
principal, que se espera que generen ingresos adicionales en un plazo mayor a doce meses.
Participaciones en el patrimonio de otros entes. Las mismas pueden representar la existencia de un
grupo económico de empresas agrupadas por un control común ejercido por la empresa “Tenedora” a
través de los derechos que le confiera la tenencia de acciones. En estos casos la intención de la
“Tenedora” de mantener acciones como inversiones obedece al deseo de mantener un control que le
permita ejercer su influencia en las decisiones de la “Emisora”
Las inversiones no corrientes participan en los EECC individuales de la Inversora como un activo que
suele registrar escasas operaciones a lo largo de un ejercicio, no obstante lo cual sus cifras pueden
representar un activo de significación. Si además se presentan EECC consolidados, la importancia del
componente adquiere un grado aún mayor.

Pautas para la comprensión y análisis del negocio.

Participación en el patrimonio de otra empresa:
 Adquisición de un paquete accionario de propiedad de un tercero.
 Constitución de nuevas sociedades por sí o a través de fusiones o escisiones de empresas ya
existentes.
El auditor debe tener adecuado conocimiento de la intención de la Inversora al mantener la participación
y la forma mediante la cual se logra la misma.
Objetivos de la participación:
 Controlar una empresa cuya actividad se encuentra directamente relacionada con la de la
Inversora.
33
  Poseer una empresa, que por sus características, cumpla una función especial dentro del grupo
económico.
 Poseer una empresa que permita la reducción de la carga impositiva del grupo económico.
El conocimiento de tales objetivos por parte del auditor le permitirá considerar, aspectos como:
 Planes de compra venta de inversiones.
 Características generales de las empresas en las que se realiza la inversión.
 Grado de riesgo y retorno de las actividades realizadas por la Emisora.
 Existencia de restricciones sobre inversiones en el exterior o sobre la remesa de dividendos.
 La existencia de intereses minoritarios.
 La existencia de empresas controladas con actividades especiales que puedan ser excluidas de
la consolidación.
 Naturaleza y alcance de las transacciones entre empresas del grupo.
 Diferencias en las fechas de cierre del ejercicio de las empresas del grupo.

ASPECTOS DE MEDICIÓN Y EXPOSICIÓN CONTABLE

 Control.
La sociedad controlante, en forma directa o por intermedio de otra sociedad a su vez controlada:
 Posea participaciones, por cualquier título, que otorgue los votos necesarios para formar la
voluntad social (más del 50% de votos posibles)
 Ejerza una influencia dominante como consecuencia de acciones, cuotas o participaciones de
interés poseídas, o por los especiales vínculos existentes entre las sociedades.
 Influencia significativa.
 La empresa Tenedora tenga una participación en el PN de la Emisora de una magnitud que le
permita influir en sus decisiones.
 La empresa Tenedora puede designar parte de los miembros del Directorio u órganos superiores
de la Emisora.
 Que exista dependencia técnica o económica de una de las sociedades con respecto a la otra.
 Control conjunto
Dos o más socios de un ente, mediante acuerdo escrito, han resuelto compartir las decisiones sobre
políticas operativas y financieras de la controlada, ya que en forma conjunta forman la voluntad
social. Si bien ninguno puede tomar decisiones por sí sólo, todas las decisiones que se tomen
deberán contar con su conformidad.

EECC consolidados y VPP

La aplicación del método del VPP, como criterio de medición contable de las inversiones, tiene por
objetivo incluir a los activos, pasivos y resultados de la Emisora en una sola línea en el cuerpo de los
EECC de la Tenedora.
Ventajas con respecto al método de costo más dividendo:
 Permite conocer la participación en los resultados de las empresas emisoras en el ejercicio en
que los mismos se devengan en lugar de reconocerlos en el momento que estas disponen su
distribución por vía de dividendos.
 Refleja más adecuadamente el valor económico de la participación de la empresa Tenedora en el
PN de la Emisora.
Las NCP Argentinas requieren que las sociedades controlantes presenten como información
complementaria EECC anuales o de períodos intermedios consolidados y en los EECC individuales de la
Tenedora las acciones se miden a su VPP.

Requisitos para la aplicación del VPP

 Los EECC de los entes consolidados deben ser preparados a una misma fecha y abarcando
iguales períodos de tiempo. Excepción: que la diferencia en las fechas de cierre sea menor a tres
meses y siempre que la fecha de cierre de la controlada sea anterior a la de la controlante.
 Los EECC de las sociedades sobre las que se ejerce control, control conjunto o influencia
significativa, utilizados para los fines indicados, deberán contar con informe del auditor cuyo
alcance del trabajo sea igual que el que se ha desarrollado en la sociedad inversora.
 Los EECC a ser consolidados deben:
 Estar expresados en una misma unidad monetaria y a una misma fecha, es decir, en moneda
constante y contemplando los efectos de la inflación.
 Ser preparados aplicando iguales normas de medición y exposición contable.

34
Método de consolidación
 Sustituir el valor que en el ESP y EERR individual de la Tenedora tienen las participaciones en
los patrimonios y resultados a consolidar, reemplazándolos por una exposición desagregada de
las cuentas de activo, pasivo y resultados de las Emisoras.
 Dar el valor adecuado en los casos antes mencionados a la participación minoritaria.
 Efectuar los ajustes y eliminaciones correspondientes que representan el trabajo de
homogeneizar la información a consolidar a fines de considerar y tratar adecuadamente:
 Errores en los EECC a consolidar.
 NC aplicadas en los EECC de las sociedades Emisoras distintas a las aplicadas en la Tenedoras.
 Existencia de transacciones entre Cías. Cuyos EECC se consolidan.
 Créditos y deudas recíprocos.
 Resultados por operaciones entre empresas del grupo económico que no hubieren trascendido a
terceros y se encuentren contenidas en los saldos finales de activos. Eliminación por la totalidad
de los mismos.

AFIRMACIONES
Están relacionadas con:
 Inversiones permanentes en sociedades.
 Veracidad: Representan la participación de la Inversora en la Emisora, las compras y ventas
están debidamente autorizadas.
 Integridad: Las transacciones y saldos están registrados en el período adecuado, acumuladas en
el registro correspondiente.
 Valuación y Exposición: Las compras y ventas, los valores de mercado, primas o descuentos y la
proporción en las ganancias y pérdidas de las entidades en la que se efectuó la inversión, están
correctamente calculadas sobre la naturaleza y término de las transacciones y NC. Reflejan
todos los hechos y circunstancias que afectan su valuación. Adecuadamente resumidas,
clasificadas y descriptas.

 Resultado de participaciones en sociedades.

 Veracidad: Representan las ganancias obtenidas o las pérdidas incurridas como consecuencia
de las inversiones realizadas y pertenecen a la Inversora por los derechos adquiridos.
 Integridad: Registradas en el período correcto y adecuada e íntegramente contabilizadas y
acumuladas en los registros correspondientes.
 Valuación y Exposición: Correctamente calculadas de acuerdo a la naturaleza y términos de la
inversión y NC. Adecuadamente resumidas, clasificadas y se han expuestos todos los aspectos
necesarios para su adecuada comprensión.

 Consolidación de EECC.
 Veracidad: Las cuentas de todas las sociedades sobre las cuales se ejerce control en forma
efectiva están adecuadamente incluidas en los EECC consolidados según NC. Los asientos de
consolidación están preparados en base a transacciones o hechos que han ocurrido.
 Integridad: todos los asientos de consolidación correspondientes a ese período están adecuada e
íntegramente considerados en los EECC consolidados.
 Valuación y Exposición: La traducción de la información en Moneda extranjera de las subsidiarias
incluidas en los EECC consolidados están correctamente calculados según NCP. Los asientos de
consolidación están correctamente calculados, de acuerdo a la naturaleza de las transacciones y
saldos, métodos apropiados y NCP,

CONTROLES
Ambiente de Control:
Las decisiones de compra-venta de inversiones permanentes, normalmente se corresponden con
decisiones políticas y estratégicas de la empresa Inversora.
La irregularidad de la frecuencia con que se realizan éstas transacciones hace que la iniciación de estas
operaciones se produzca en los niveles decisorios de mayor jerarquía de un ente.
Entonces, se dificulta el riesgo de que puedan existir operaciones no autorizadas o desconocidas por los
niveles superiores.
La intervención de niveles de menor jerarquía estará dada principalmente en la registración de las
operaciones de compra-venta de inversiones, la registración de sus resultados y la preparación de
35
EECC consolidados. Estas actividades también se caracterizan por tener una frecuencia de ocurrencia
relativamente baja.
Controles directos.
La existencia de sistemas administrativos y de control que le permitan al auditor aplicar un enfoque de
pruebas de cumplimiento, no es frecuente.
Excepción: Empresas Inversoras cuya actividad principal es el mantenimiento de participaciones en
otras empresas.
Controles gerenciales e independientes
 Adecuada autorización de las operaciones de inversión.
 Revisión del correcto reconocimiento del resultado devengado por la inversión al final de un
período por los niveles responsables.
 Conciliación de los saldos contables de las inversiones con los registros de los responsables de
la custodia de los títulos.
 Utilización de un plan de cuentas estándar pro parte de las diferentes empresas que deben ser
consolidados.
 Revisión y aprobación de los ajustes de consolidación.
Controles y funciones de procesamiento
La importancia relativa que pueden tener estos controles en el proceso de revisión de los componentes
“Inversiones permanentes en sociedades” y “Consolidación de EECC” es menor que en el resto de los
componentes.
 Restricción del acceso a las funciones de procesamiento de las inversiones y en su caso, la
consolidación de EECC y a los registros de datos relacionados.
 Controles que aseguren que las transacciones de inversiones así como la información para la
consolidación de EECC están ingresados en forma precisa, completa y sólo una vez.
 Identificación de transacciones realizadas y su seguimiento.
Controles generales
Segregación de funciones
 Quien inicia la transacción para la adquisición de inversiones no es quien las aprueba.
 Separación de las funciones de iniciación, evaluación y aprobación de las operaciones de
inversión de las de registración.
 Asignación de las tareas de custodia de títulos a un funcionario ajeno a la registración de estas
operaciones.
Controles para salvaguardar activos
 Uso de cajas de seguridad o la custodia de los documentos por parte de terceros.

FACTORES DE RIESGO
Riesgo inherente
 Naturaleza de las actividades de la Emisora.
 Estado de cesación de pagos o quiebra de la Emisora.
 Inversiones en empresa radicadas en el exterior.
 Inexistencia de información oportuna y confiable de la Emisora.
 Existencia de operaciones entre empresas que pertenecen a un mismo grupo económico.
 Instrucciones para la preparación de información a la fecha de consolidación.
Riesgo de control
 Falta de conciliación de saldos entre empresas vinculadas.
 Falta de conciliación periódica entre los registros contables de la Inversora con los registros de
los responsables de la custodia de títulos.

ENFOQUE DE AUDITORIA
Las características especiales del componente hacen que normalmente su revisión se efectúe aplicando
un enfoque sustantivo.
No obstante, en determinados casos la existencia de controles que permitan la aplicación de ciertas
pruebas de cumplimiento, es posible.

PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA
La verificación del razonable cumplimiento de las afirmaciones del componente inversiones permanentes
se logrará mediante la aplicación de procedimientos que permitan verificar:
 La existencia de una participación de la Inversora en el patrimonio de otra empresa
36
  La correcta valuación de dicha participación.
La revisión de la “Consolidación de EECC” se verá facilitada, una vez obtenida razonable satisfacción de
auditoria del componente “Inversiones permanentes en sociedades” dado que lo primero implica revisar
una exposición distinta de las segundas.

Procedimientos típicos.
 Para verificar la existencia de la participación de la Tenedora en el patrimonio de la Emisora:
 Arqueo de títulos.
 Obtención de una confirmación del responsable de la custodia de los títulos.
 En el caso en que las acciones sean nominativas, revisar los libros de registro de acciones de las
empresas Emisoras.
 Revisión de la información proporcionada por los directores y la administración identificando los
nombres de todas las partes relacionadas conocidas.

 Para verificar el porcentaje que representa la participación de la Tenedora en la Emisora:

 Revisión de los estatutos de la sociedad Emisora, a efectos de constatar el Capital emitido y las
características de sus acciones.
 Revisión de las actas de asamblea de la Emisora a efectos de verificar la existencia de
situaciones tales como la distribución de dividendos en acciones, capitalizaciones, aportes de los
propietarios, otros.

 Para verificar la correcta valuación de la inversión:

 Si las inversiones se valúan al costo:
 Verificar la reexpresión de los saldos iniciales y de los valores de las nuevas inversiones en
función de la evolución de los índices de inflación.
 Verificar la imputación de dividendos en efectivo y en acciones a los resultados del período en
que se dispuso la distribución de los mismos, revisando en el caso de los últimos que la
contrapartida está representada por la cuenta “Inversiones” y que éstos movimientos son
adecuadamente ajustados por inflación al cierre del período.
 Si las inversiones se valúan a su VPP:
 Verificar que el porcentaje de participación de la Tenedora en el PN de la Emisora da como
resultado el valor asignado a la inversión en el balance de la Tenedora.
 Verificar que los ajustes que requiera el patrimonio de la Emisora sean correctos.
 Verificar que el porcentaje de participación de la Tenedora en los resultados de la Emisora da
como resultado el valor asignado al resultado por participación en sociedades en el EERR de la
Tenedora.
 Si correspondiera la preparación de EECC consolidados:
 Verificar que el PN de la Emisora por el % de participación minoritario es igual al valor asignado
al “Interés minoritario” en el Bce. Consolidado luego de ajustes.
 Verificar que los ajustes que requiera el PN de la Emisora a efecto del cálculo del “Interés
minoritario” son correctos.
 Verificar que los resultados de la Emisora por el % de participación minoritario es igual al valor
asignado al “Interés minoritario” en el EERR consolidado luego de ajustes.
 Verificar la eliminación de los créditos y deudas recíprocas correspondientes a sociedades
vinculadas cuyos EECC se consolidan.
 Verificar que el PN consolidado y el EERR consolidado, no difieran de iguales conceptos de los
EECC individuales de la cotrolante.

Otros procedimientos de auditoria.

Sirven para complementar los procedimientos antes detallados y se utilizan principalmente en el caso de
empresas inversoras que mantienen participaciones en una gran cantidad de empresas, en cuyo caso
no resultaría eficiente la realización de la totalidad de los procedimientos mencionados.

 Procedimientos analíticos.
 Explicar movimientos e investigar relaciones no esperadas o inusuales entre los montos del año
corriente, anterior y presupuestos con respecto a:
 Saldos, cartera, compra y venta de inversiones no corrientes.
 Ganancias o pérdidas de inversiones contabilizadas al VPP.
37
  Revisar los asientos en las cuentas del mayor general para identificar ítems significativos o
inusuales que hubieren afectado las inversiones permanentes.
 Saldos de EECC consolidados.
 Ajustes de VPP; interés minoritario; los originados por la adquisición de subsidiarias; por la
eliminación de ventas, saldos y resultados entre empresas vinculadas; traducción de moneda
extranjera.
 Revisar los EECC, los formularios estándar o los informes de otros auditores para las
subsidiarias, asociaciones en participación y otras inversiones para determinar si las NC
utilizadas son aceptables y uniformes con las del grupo; y considerar el efecto de las salvedades
en los dictámenes de los auditores o de otros temas inusuales.

 Pruebas de cumplimiento de controles.

 Revisión y seguimiento por la gerencia de informes de:
 Inversiones no corrientes; ajustes de la valuación; transacciones individualmente significativas;
pérdidas o ganancias por su venta; inversiones cuyo valor de libros es mayor al del mercado y
aquellas inactivas.
 EECC consolidados y comparaciones con montos presupuestados y otros datos contables
consolidados para verificar la razonabilidad.
 Ajustes de eliminación de inversiones en subsidiarias; por la aplicación del método del VPP, por
el interés minoritario, originadas por la adquisición del subsidiarias.
 Los asientos de consolidación; las modificaciones en la composición del grupo; las conciliaciones
de los estados de los responsables de la custodia de los títulos con el mayor general; las
conciliaciones de compras y ventas individuales y en general y los ajustes de valuación de las
inversiones, son revisados y aprobados por funcionarios de nivel apropiado.
 Se mantiene y revisa un listado de verificación de los formularios estándar por cada empresa del
grupo.

 Pruebas detalladas de transacciones y saldos.

Incluyen la selección de una muestra de documentos sobre los cuales tendrán lugar ciertas
comprobaciones, como ser aquellos respaldatorios de compra-venta de títulos, actas de asamblea o
Directorio que dispongan el pago de dividendos o similares.
 Obtener un listado de operaciones de compra-venta de inversiones y:
 Comparar los totales seleccionados con el mayor general.
 Verificar la exactitud matemática.
 Investigar partidas significativas e inusuales.
 Obtener la conciliación del detalle de inversiones no corrientes con el mayor general y:
 Verificar la exactitud matemática;
 Comparar los montos con las fuentes correspondientes;
 Investigar las partidas conciliatorias significativas o inusuales.
 Obtener el detalle de inversiones no corrientes y:
 Verificar la exactitud matemática.
 Investigar las partidas significativas e inusuales.
 Probar la traducción en moneda extranjera.
 Obtener EECC de Cías. En que se realizaron las inversiones seleccionadas y:
 Examinar la opinión del CP independiente;
 Determinar si los resultados de las operaciones y su patrimonio respaldan el valor de libros y los
resultados registrados.
 Determinar que los ajustes hayan sido registrados en el período adecuado.
 Examinar los aspectos de exposición para asegurarse de que los ítems que afectan al inversor
son adecuadamente considerados.
 Probar los ajustes de consolidación para controlar:
 La eliminación de inversiones en subsidiarias.
 La aplicación del VPP.
 Los intereses minoritarios.
 La contabilización de ajustes originados por la adquisición de subsidiarias.
 La eliminación de ventas, resultados y saldos entre empresas vinculadas.
38
  La traducción en moneda extranjera.
 Revisar las actas de reuniones del Directorio para asegurarse de que las adquisiciones, ventas y
otros cambios en la propiedad de las subsidiarias hayan sido reflejados en los EECC
consolidados.
 Para los ajustes de consolidación significativos o inusuales seleccionados:
 Verificar la razonabilidad y la uniformidad respecto del año anterior.
 Comparar los detalles con la documentación de respaldo.
 Verificar la exactitud matemática.
 Comparar la inclusión en las planillas de consolidación y EFE.
 Para subsidiarias auditadas por otras firmas, considerar el alcance de los exámenes realizados y
la significatividad de los montos correspondientes.
 Determinar que las subsidiarias excluidas de los EECC consolidados fueron adecuadamente
tratadas y que el saldo de la inversión en el balance consolidado ha sido correctamente
expresado.
 Controles para salvaguardar activos.
 Los títulos representativos de las inversiones están depositados en custodia de terceros, y los
que se encuentran en poder de la sociedad son guardados en cajas de seguridad.
 Los terceros custodios entregan y reciben títulos representativos de las inversiones sólo con la
debida autorización de la empresa Tenedora.

TRABAJO DE OTROS AUDITORES.

El auditor de la sociedad controlante deberá decidir:
 Si se encuentra en condiciones de emitir su opinión sobre los EECC de una entidad cuyos rubros
han sido parcialmente revisados por otro auditor;
 Si puede utilizar el trabajo del otro auditor como parte de su propia evidencia de auditoria.
 La necesidad de incluir en su opinión profesional, una referencia al trabajo de otro auditor.
Utilización del trabajo de otro auditor sin hacer mención del hecho
El auditor de la entidad principal se encontrará en condiciones de expresar su opinión profesional sobre
los EECC de la controlantes y consolidados.
Hechos que pueden contribuir a ésta situación:
 Que el otro auditor posea una reputación adecuada a las circunstancias.
 Que el auditor de la sociedad controlante hubiera supervisado directamente el trabajo del otro
auditor, o lleve a cabo distintos procedimientos que le permiten juzgar calidad e la evidencia de
auditoria que obtuviere el otro auditor.
 Que los EECC de las controladas no revistan significatividad para el grupo económico.
Utilización del trabajo de otro auditor haciendo mención del hecho
A efectos de delimitar ante terceros la responsabilidad profesional. Razones que inducen dicha mención:
 Imposibilidad de revisar el trabajo del otro auditor.
 Significativa importancia del componente revisado por el otro auditor.
La mención referida no implica que sobre estos componentes no realizará tarea alguna. Asimismo, la
realización de procedimientos que satisfagan al auditor de la entidad controlantes sobre la idoneidad
profesional del auditor de las entidades controladas, es necesario.

Efecto de las salvedades de otros profesionales en los EECC de las controladas.

El auditor de la entidad controlante deberá evaluar el efecto de esta situación sobre su propia opinión de
los EECC de la entidad controlante y de los EECC consolidados.
 Si la salvedad del otro auditor tiene sentido en los EECC de la sociedad controlante o en los
EECC consolidados.
 Si las causas por las cuales el otro auditor efectúa una salvedad en su opinión son corregidas
mediante ajustes en los EECC de la controlada.
 Si el valor patrimonial de la sociedad controlada y sobre cuyos EECC el otro auditor emitiera una
opinión con salvedades, no resultan significativos en los EECC de la sociedad controlantes y en
sus EECC consolidados.

39
 CAPÍTULO 18
BIENES DE USO / ACTIVOS FIJOS Y SUS DEPRECIACIONES

1. Descripción y Contenido del Componente:

Los BU son aquellos bienes tangibles, destinados a ser utilizados en la actividad principal del ente y no a
la venta, incluyendo a los que están en construcción, tránsito o montaje y los anticipos a proveedores por
compras de estos bienes. Los bienes afectados a locación o arrendamiento se incluyen en inversiones.
Depreciación es la apropiación del costo de los activos fijos de una manera sistemática y racional
durante la vida útil estimada de los mismos. La depreciación puede ser cargada directamente al
resultado del período o activarse formando parte del valor de los inventarios.
El componente incluye: terrenos, edificios, maquinarias y equipos, rodados, instalaciones, herramientas,
muebles y útiles, embarcaciones, mejoras en propiedades de terceros o en terrenos, hacienda
reproductora, minas, obras en curso y bienes de uso en tránsito.
Para las empresas industriales, suele ser el activo de mayor significación y la depreciación del ejercicio
suele ser un cargo a resultados de importancia.
En las empresas de servicios, los BU no representan un rubro de significación.
En las entidades financieras, típicas empresas de servicios, las inmovilizaciones en activos fijos son
significativas. Esta situación se presenta en las entidades que cuentan con un significativo número de
sucursales propias.
Dentro del componente se encuentran conceptos vinculados a transacciones: adquisiciones y retiros; y
otros relacionados con saldos: los bienes de uso y las depreciaciones.

2. Descripción de las Actividades incluidas en el Componente:

Las actividades relacionadas con operaciones de BU pueden presentar una parte importante de la
actividad de una empresa, cuando se encuentra en la etapa de iniciación de su operación. En esta
circunstancia pueden existir sistemas específicos para las transacciones de adquisiciones.
El procesamiento de estas transacciones involucra una transferencia significativa de información entre
sistemas.
Otras industrias de capital intensivo requieren año tras año incurrir en erogaciones significativas para el
mantenimiento de sus activos fijos o para la reparación de los mismos. En estos casos el volumen de
transacciones es de consideración.
En otras empresas las transacciones del componente no tienen mayor relevancia ya que no incluyen
activos de consideración o no es necesario reparar o reponerlos en forma intensiva.

3. Pautas para la comprensión y análisis del Negocio:

# Relacionadas a las características de los Bienes de Uso:
- Antigüedad promedio de los activos fijos por tipo, clase, ubicación geográfica y segmentos del
negocio.
- Métodos de depreciación y las vidas útiles utilizadas en la industria.
- Activos fijos utilizados para fines de investigación y desarrollo.
- Alcance de las transacciones de leasing.
- Si existen planes para vender activos fijos sub-utilizados.
- En que medida se continúan utilizando los activos completamente depreciados.
-
# Relacionadas a las políticas de financiamiento:
- En qué medida las adquisiciones de activos fijos se realizan con fondos propios.
- En qué medida las adquisiciones de activos fijos son financiadas por préstamos a largo plazo.
- En qué medida los intereses han sido o deberían ser activados.
# Relacionadas con las condiciones y tendencias económicas de los mercados:
- Se han realizado cambios significativos en la industria con respecto a los mercados y a planes de
adquisición de los competidores.
- Existencia de una significativa capacidad excesiva o de activos obsoletos en la industria.
- El efecto de los avances tecnológicos recientes y esperados sobre los activos fijos.

4. Aspectos de Medición y Exposición contable:

# Criterios de Medición Contable:
El criterio básico de medición contable del activo fijo es el de costo incurrido neto de la correspondiente
depreciación acumulada.
40
El costo de los valores originales puede ser de compra o de propia construcción. El costo de compra
incluye el precio de factura y todos los costos necesarios para la adquisición e instalación del bien.
El costo de construcción propia incluye todos los costos incurridos con motivo de la construcción.
Se admite que cuando la construcción de un bien se prolonga en el tiempo, se considere como parte de
su costo el resultado financiero neto que surge de financiar con fondos de terceros.
Los costos financieros a activar son los resultados pagados, menos la porción de inflación contenida
dentro de ellos.
Si el activo elegible se mide contablemente a valores corrientes, no podrá considerarse el interés del
capital propio como componente del valor corriente.
En ningún caso el valor de los activos fijos podrá superar su valor recuperable, entendido como el mayor
entre el valor de uso de los bienes y el VNR.
 Valor de Uso: es el valor actual de los flujos de fondos esperados del uso del bien y de su
disposición al final de su vida útil.
 Valor de Realización económica: es determinado considerando los precios de contado de
transacciones entre partes independientes, los ingresos adicionales que la venta pueda generar
por sí, y los costos originados por la venta.
Reparación y Mantenimiento:
- Reparación: es devolver al BU su capacidad productiva normal luego de un daño, accidente o
uso prolongado.
- Mantenimiento: es mantener el BU en condiciones de operación eficiente.
Ambos no prolongan la vida del bien ni aumentan su capacidad operativa.
Los costos incurridos por estos conceptos no deben considerarse como activo y deben imputarse a
resultados cuando se originan.
Mejoras:
Son aquellos costos incurridos que aumentan la eficiencia, productividad o vida útil del bien y deben ser
activadas como un mayor valor del mismo. Deben depreciarse en la vida útil restante del bien.
Arrendamientos:
Es una compra financiada o un alquiler normal.

Bienes Cedidos:
Pueden existir contratos de concesión en los cuales se determine que ciertos bienes de uso sean
entregados al concesionario que recibe la tenencia de los mismos pero no el dominio. Dichos bienes
serán restituidos al concedente una vez finalizado el contrato, y no deben formar parte de los bienes de
uso de la compañía concesionaria.
Los años de vida útil asignados no podrán ser superiores al tiempo de duración del contrato de
concesión.
# Comparación con valores recuperables:
Dicho procedimiento, solamente deberá ser realizado, al presentarse los EECC del ente en cuestión,
cuando existieran indicios de la desvalorización de dichos activos.
Para determinar la existencia de indicios de desvalorización de los activos fijos deberán tenerse en
cuenta situaciones:
1. De origen externo:
- Variaciones en los valores de mercado de los bienes.
- Cambios en el contexto económico.
- Variaciones en las tasas de interés.
- Variaciones significativas en el valor de las acciones del ente, no atribuibles a variaciones
en el patrimonio del mismo
2. De origen interno:
- Evidencias de obsolescencia o daño físico del activo.
- Cambios en la utilización de los bienes que modifiquen el cálculo de su valor recuperable.
- Evidencia que las prestaciones del bien son significativamente diversas a las esperadas.
- Expectativa de pérdidas operativas futuras.
La comparación de la medición contable con el valor recuperable de los activos fijos debe realizarse a
nivel de cada bien. En el caso que no sea posible, la misma deberá realizarse a nivel de cada “Actividad
Generadora de Efectivo” o “Unidad Generadora de Efectivo”.
Se considera AGE a aquella actividad o línea de negocio identificable, cuyo desarrollo por parte del ente
genera ingresos de fondos independientes de otras actividades o líneas de negocio,
Se considera UGE a los grupos identificables de activos más pequeños que generan flujos de fondos en
forma independiente de los producidos por otros grupos de activos.
41
En el caso que de la comparación realizada resulte la desvalorización de un activo fijo, dicha pérdida
deberá ser imputada al resultado del ejercicio.
# Costos relacionados con la sub-utilización de las plantas industriales:
En contextos recesivos es común que muchas industrias no aprovechen el total de la capacidad
instalada de las plantas industriales. Esta situación se manifiesta en la suspensión de turnos de trabajo,
reducción de días de trabajo o disminución del rendimiento de los equipos.
Las cuotas de depreciación que no se fijan en función de las unidades producidas, sino sobre la base del
transcurso del tiempo, son establecidas considerando una capacidad de utilización de equipos óptima.
Cuando la capacidad ociosa supera las previsiones sobre el nivel de actividad normal, las cuotas de
depreciación unitarias que forman parte del costo de los productos, se incrementan significativamente.
# Aspectos de Exposición:
- Incluirlo como activo no corriente.
- Detallar su composición, abierta por cuentas y valores originales y depreciaciones acumuladas.
- Indicar el criterio de medición contable empleado (en Notas a los EECC).
- Indicar el monto de la depreciación del ejercicio.
# Consideraciones de auditoria:
- El método de identificación de los gastos de mantenimiento y reparación.
- La base para distinguir entre leasing financieros y operativos.
- La base para activar la MO y los GF en activos construidos.
- El método de identificación de transacciones entre empresas vinculadas y ganancias sobre
activos fijos transferidos entre empresas afiliadas.
- El método de revaluación de activos fijos en base a su valor razonable, y su adecuación con las
normas contables vigentes.
- La base de reconocimiento y contabilización de las ganancias y pérdidas por retiros.
- Métodos de depreciación utilizados para cada tipo de activo.
- Vida útil asignada a cada tipo de activo.
- El método de activación de intereses en activos construidos.
- La base de clasificación de activos inactivos o en venta.
- El método de contabilización de repuestos.

5. Afirmaciones:
# Adquisiciones y Retiros:
- Veracidad: los activos físicos adquiridos existen físicamente; las adquisiciones y retiros están
adecuadamente autorizados.
- Integridad: todas las adquisiciones y retiros están adecuada e íntegramente contabilizadas en los
registros correspondientes y están adecuadamente acumuladas en tales registros.
- Medición y Exposición contable: las adquisiciones y retiros están correctamente calculadas a su
monto apropiado de acuerdo con la naturaleza de la transacción y las normas contables.
# Depreciaciones:
- Veracidad: la depreciación está relacionada con los activos fijos existentes y usados cuya
propiedad corresponde al ente.
- Integridad: toda la depreciación está adecuada e íntegramente contabilizada y acumulada en los
registros correspondientes; la depreciación está registrada en el período adecuado.
- Medición y Exposición contable: los montos de depreciación están correctamente calculados
utilizando métodos de depreciación y vidas útiles aceptables.
# Saldos de Bienes de Uso:
- Veracidad: los bienes de uso existen físicamente.
- Integridad: todos los saldos de los BU están adecuada e íntegramente contabilizados y
acumulados en los registros correspondientes.
- Medición y Exposición contable: los saldos de BU reflejan todos los hechos y circunstancias que
afectan su medición contable.

6. Controles:
# Ambiente de Control:
Las organizaciones que, debido a las necesidades de la industria, no requieren inversiones significativas
en activos fijos ni donde tampoco es importante el costo de mantenimiento, no muestran una vocación
hacia el control de los bienes de uso.
Los trabajos de auditoria en este tipo de organizaciones deben prestar atención a los aspectos
relacionados con la veracidad e integridad de los saldos de BU y depreciaciones.
42
Por otra parte, existen organizaciones donde se ejercen fuertes controles sobre los BU. Estos entes
necesitan de inversiones significativas en activos fijos y en costos para reparar y mantener la capacidad
instalada.
# Controles Directos:
El componente BU y sus depreciaciones tiende a tener características similares en todas las
organizaciones. Todos los sistemas típicos de activo fijo incluirán el manejo de altas y bajas al archivo
permanente de bienes y valores y el cómputo de la correspondiente depreciación.
Los sistemas de control deben atender tanto al manejo y control de los bienes físicos como de sus
valores.
Los sistemas de control deben prever la salvaguarda de los bienes físicos, con énfasis en el aspecto de
separación de tareas de custodia y registración.
Controles Gerenciales y Controles Independientes:
- Utilización de los presupuestos de adquisición de activos fijos y los procedimientos llevados a
cabo para la comparación y seguimiento de las erogaciones reales con los montos
presupuestados, para corroborar la integridad y veracidad de las altas de un período.
- Empleo por parte de la gerencia de procedimientos para revisar y realizar un adecuado
seguimiento de la información contable relativa a los saldos de activos fijos y los cargos por
depreciación, permiten comprobar la integridad y medición contable del componente.
- Preparación de informes gerenciales y de excepción referidos a: erogaciones por proyecto,
erogaciones que superan los montos presupuestados, costos de reparación y mantenimiento,
leasings financieros, variaciones en las tasas y métodos de depreciación, ajustes resultantes de
inventarios físicos, activos completamente depreciados.
- Conciliaciones de los listados de activo fijo con las cuentas control del mayor, para corroborar la
integridad de los saldos.
- Practicar recuentos físicos periódicos de activos fijos para comprobar la existencia (veracidad) de
los bienes.
Controles y Funciones de Procesamiento:
- Las adquisiciones y retiros son aprobadas por funcionarios del nivel apropiado (Veracidad).
- El acceso a las funciones de procesamiento de activos fijos y datos relacionados está restringido
(Veracidad y Medición Contable).
- Los datos de las transacciones de adquisiciones y retiros y depreciaciones son ingresados para
su procesamiento en forma precisa y sólo una vez (Integridad y Medición Contable).
- Los datos de adquisiciones, retiros y depreciaciones rechazados son identificados, analizados y
corregidos en forma oportuna (Integridad).

Controles para Salvaguardar activos:

- El acceso físico a los activos fijos restringido.
- Las protecciones físicas de los activos fijos para evitar un traslado no autorizado de los mismos.
# Controles Generales:
- Las funciones de aprobación de las adquisiciones y retiros de activos están segregadas de las de
contabilización de los mismos y de la preparación de asientos del mayor general.
- Las funciones de registración de movimientos de activos fijos y del mayor general están
segregadas.
- La función de custodia de los activos fijos está segregada de las funciones de registración de
movimientos de activos fijos y del mayor general.
- La función de aprobación de proyectos de reparación y mantenimiento está segregada de las de
contabilización de movimientos de activos fijos y del mayor general.
- Las responsabilidades de supervisión de los recuentos físicos de activos fijos y aprobación de los
ajustes correspondientes están segregadas de la custodia de los activos fijos.

7. Factores de Riesgo:
# Factores de Riesgo Inherente:
- Los procesos de producción vigentes están afectados por avances tecnológicos.
- Se esperan cambios en la utilización de la capacidad productiva.
- Existen nuevas reglamentaciones que afectan el uso de los BU.
- Existen activos fijos significativos que no son utilizados.
- Existen transacciones de activos fijos entre empresas vinculadas.
- Las estimaciones de la gerencia sobre las vidas útiles no fueron correctas.
- La gerencia planea desprenderse de activos fijos significativos.
43
# Factores de Riesgo de Control:
- El sistema de aprobación de adquisiciones y retiros no es efectivo.
- Los asientos de depreciaciones pueden ser registrados sin aprobación.
- Los procedimientos de corte de las adquisiciones y retiros no son adecuados.
- Los gastos de reparación y mantenimiento son significativos.
- Existen diferencias significativas entre el inventario físico de activos fijos y los montos registrados
en el mayor general.

8. Enfoque de Auditoria:
Generalmente no tiene lugar en el componente un significativo número de transacciones.
Cuando las transacciones son numerosas y significativas, el auditor debe evaluar la posibilidad de
desarrollar un enfoque que se base en la confianza en los controles.
Sin embargo la confianza en los controles sobre las operaciones de activos fijos y depreciaciones no
tiene lugar cuando:
- Los procedimientos sustantivos son considerados más eficientes.
- Las adquisiciones están sometidas a controles directos sobre compras de bienes y servicios y el
auditor planea depositar confianza en los controles de dicho sistema.
Cuando las actividades relacionadas con operaciones de BU representan una parte importante de la
actividad de la empresa, pueden existir sistemas específicos para las transacciones de altas y retiros y
para los cargos por depreciaciones.
En el caso en que existen sistemas específicos para las operaciones de altas y retiros y para
depreciaciones puede resultar eficiente y efectivo confiar en los controles de estos sistemas.
En el caso de las depreciaciones, la evaluación del control y de la corrección de los métodos de cálculo
durante cierto número de períodos puede permitir al auditor obtener suficiente satisfacción con respecto
a la razonabilidad de los cargos a través de procedimientos analíticos.
Con referencia a las incorporaciones de activos fijos, el conocimiento de auditoria acumulado puede
proporcionar antecedentes sobre la significatividad relativa de los movimientos, la frecuencia de dichas
transacciones y la confiabilidad de los controles. En estos casos se requieren pruebas de controles con
limitadas pruebas de detalle.
Con relación a los saldos de bienes de uso, un examen satisfactorio en años anteriores generalmente
evita la necesidad de reexaminar la documentación de respaldo del costo de los activos previamente
adquiridos. La seguridad con relación a la continuidad de la propiedad, existencia y uso de dichos
activos deberá ser el objeto del enfoque de auditoria a aplicar.

9. Procedimientos de Auditoria:
# Adquisiciones y Retiros:
Procedimientos Analíticos:
- Efectuar un análisis comparativo entre los montos del período o ejercicio anterior, el actual y los
presupuestos con relación a: adquisiciones por tipo de activos; retiros por tipo de activos; gastos
de reparación y mantenimiento.
- Revisar los asientos por adquisiciones y retiros en las cuentas del mayor general para identificar
partidas significativas o inusuales.
Pruebas de Cumplimiento de Controles:
Cuando una empresa posee un gran volumen de transacciones, los planes de auditoria incluyen la
confianza en los controles como fuente de satisfacción de auditoria.
Las pruebas de cumplimiento de controles consisten en obtener evidencia para confirmar que ciertos
controles, considerados por el auditor como clave, operan en forma efectiva.
- Revisión gerencial de los estados financieros interinos y comparación con los montos
presupuestados u otros datos financieros para verificar la razonabilidad de: adquisiciones por
categoría, establecimiento o segmento del negocio; retiros por categoría, establecimiento o
segmento del negocio; gastos de reparación y mantenimiento.
- Revisión y seguimiento por la gerencia de los informes de: erogaciones reales a la fecha por
proyecto; proyectos de construcción que superan montos autorizados; proyectos de construcción
en los que la actividad fue mínima durante un período determinado; costos de reparación y
mantenimiento activados; leasings activados.
Pruebas Detalladas de Transacciones y Saldos:
Ciertas pruebas de transacciones incluyen la selección de una muestra de documentos. Los
componentes que se seleccionan para este sub-componente son los documentos de recepción y
despacho de BU o facturas de proveedores.
44
 - Para una muestra de adquisiciones, incluyendo cargos a los proyectos en proceso: comparar con
el listado de adquisiciones y retiros; comparar los detalles con la documentación de respaldo;
verificar la exactitud matemática; verificar los cálculos de interese activados en los proyectos en
proceso; realizar una inspección física de los activos; analizar el estado de los proyectos en los
que la actividad fue mínima o nula.
- Para una muestra de retiros: comparar con el listado de adquisiciones y retiros; comparar los
detalles con la documentación de respaldo; verificar la exactitud matemática de las pérdidas y
ganancias resultantes; comparar las pérdidas y ganancias resultantes con los asientos
correspondientes en el mayor general.
- Para los gastos de reparación y mantenimiento revisar la documentación de respaldo para
determinar si la imputación es apropiada.
# Depreciaciones:
Procedimientos Analíticos:
- Efectuar un análisis comparativo entre los montos del año corriente, año anterior y los
presupuestos con respecto a: cargos por amortización.
- Revisar las conciliaciones de los listados de depreciación con el mayor general.
- Considerar la razonabilidad global de los cargos por depreciación multiplicando las tasas
promedio de depreciación por los saldos de los distintos rubros del activo fijo.
- Comparar los cargos por depreciación con los saldos de los activos fijos en total o por tipo de
activo o ubicación.
- Evaluar la justificación para el mantenimiento de las políticas de depreciación del ente y de las
vidas útiles estimadas.
Pruebas de Cumplimiento de Controles:
- Revisión y seguimiento gerencial de informes relativos a: variaciones en las tasas y en los
métodos de amortización; activos completamente depreciados.
- Aprobación de las conciliaciones de los listados de depreciación con el mayor general.
- Existencia de políticas autorizadas para el cálculo de las amortizaciones y de las vidas útiles
estimadas.
Pruebas Detalladas de Transacciones y Saldos:
Las pruebas detalladas de transacciones y saldos generalmente se basan en la selección de una
muestra de partidas integrante del activo fijo. La selección puede efectuarse en base a los parámetros
de significatividad que el auditor decida y pueden emplearse programas computarizados para la
selección.
Una vez seleccionada la muestra pueden tener lugar los siguientes procedimientos:
- Comparar con el listado de depreciaciones.
- Comparar los costos depreciados con la documentación de respaldo.
- Verificar la exactitud matemática del cargo por la depreciación para confirmar el cumplimiento de
las políticas autorizadas.
- Revisar que la imputación contable sea apropiada.
# Saldos de Bienes de Uso:
Procedimientos Analíticos:
- Efectuar un análisis comparativo entre los montos del año corriente, año anterior y los
presupuestados y explicar movimientos e investigar relaciones inesperadas con respecto a:
costos de los activos por tipo; depreciación acumulada por tipo de bien.
- Revisar las conciliaciones de los listados de activo fijo con el mayor general.
El componente se caracteriza por el procesamiento computarizado de sus transacciones en la mayoría
de las organizaciones. Esta circunstancia facilita el empleo de programas computarizados de auditoria
para realizar las pruebas sustantivas.
El empleo de programas computarizados permite la aplicación de las pruebas a la totalidad de las
partidas que forman el archivo de BU, y no limitarlas a una muestra de ellos.
Pruebas de Cumplimiento de Controles:
- Revisión y seguimientos por la gerencia de informe de: diferencias entre el resultado de
recuentos físicos de activos fijos y los montos contabilizados; grado de utilización de los activos
fijos.
- Los activos fijos están sujetos a recuentos físicos periódicos y las diferencias son investigadas en
forma oportuna.
- El acceso físico a los activos fijos está restringido y las protecciones físicas son adecuadas para
evitar el traspaso no autorizado.
Pruebas Detalladas de Transacciones y Saldos:
45
 - Asistir a los recuentos físicos de activos fijos y observar los procedimientos de recuento.
- Para los activos fijos observados en visita a las plantas: comparar con el listado de activos fijos;
para los bienes fuera de uso, evaluar la previsión registrada.
- Para una muestra de bienes seleccionados: comparar con los listados de activos fijos; comparar
con la documentación de respaldo; verificar la exactitud matemática y la razonabilidad de los
costos estimados; realizar la inspección física; evaluar la razonabilidad de la política de
amortización.

10. Comprobaciones Globales de Saldos y Revisión de Saldos:

El punto de partida para la aplicación de estos procedimientos consiste en la confianza sobre los saldos
correspondientes al ejercicio/período anterior.
Luego de considerar los saldos iniciales, las pruebas globales consisten en considerar los movimientos
ocurridos en el ejercicio/período. Estas transacciones, sumadas o restadas al saldo inicial permiten llegar
globalmente al saldo del cierre.
Generalmente se presentan algunas complicaciones en estas pruebas. Ellas se refieren a la
identificación de los movimientos, y en especial a la determinación de los bienes que se dejaron de
amortizar porque agotaron su vida en el ejercicio pasado. Si esto tiene lugar las amortizaciones del
ejercicio anterior contendrán una partida que no se amortiza en el actual.

Proceso de comprobaciones globales, suponiendo que estos bienes de uso se amortizan año de alta y
no de baja:

Saldos de activos fijos:

1. Valor residual al inicio (reexpresado por inflación al cierre)
Más
2. Altas y transferencias del ejercicio (Valor de Origen)
Menos
3. Bajas de ejercicio (Valor residual al inicio reexpresado al cieere)
Menos
4. Depreciaciones de ejercicio (en moneda de cierre)
Valor residual al cierre

Saldos de depreciaciones del ejercicio:

1. Depreciación del ejercicio anterior (reexpresado al cierre)
Más
2. Depreciación de las altas del ejercicio (en moneda de cierre)
Menos
3. Depreciación del ejercicio anterior de las bajas del ejercicio (en moneda de cierre)
Menos
4. Depreciación del ejercicio anterior de los bienes que se depreciaron por última vez en dicho ejercicio
(reexpresado en moneda de cierre).
Depreciaciones del Ejercicio

CAPÍTULO 19
BIENES INTANGIBLES

1. Descripción y Contenido del Componente:

Se define a los bienes intangibles como “aquellos representativos de franquicias, privilegios, u otros
similares, incluyendo los anticipos por su adquisición, que expresan un valor cuya existencia depende de
la posibilidad futura que tienen los mismos de generar ingresos”.
Características:
- Bienes de naturaleza intangible.
- Bienes incorporados por adquisición o desarrollo.
- Bienes que no representan derechos contra terceros.
- Activos que expresan un valor cuya existencia depende de la posibilidad futura de producir
ingresos.
- Bienes que se deprecian en un plazo determinado.
Los activos más comunes que reúnen estas características son:
46
 1. Llaves de Negocio;
2. Gastos de organización y preoperativos;
3. Gastos de desarrollo de productos;
4. Derechos de propiedad intelectual;
5. Patentes, Marcar y Licencias.
No se consideran activos intangibles las erogaciones por los siguientes conceptos:
- Costos de investigación efectuados por un ente con el objetivo de generar nuevos conocimientos,
técnicas.
- Costos erogados para el desarrollo interno del valor llave de un ente, marcas, listas de clientes y
otros que no se generan conjuntamente con el costo de desarrollo del negocio mismo del ente en
cuestión.
- Costos de publicidad, promoción y reubicación o reorganización de una empresa.
- Costos de entrenamiento.

2. Descripción de las Actividades incluidas en el Componente:

Los activos intangibles se pueden generar por 2 vías:
1. Por adquisición: los intangibles adquiridos corresponden a marcas, patentes, licencias o llaves de
negocio y se relacionan con el componente compras y cuentas a pagar.
2. Por desarrollos del propio ente: corresponden a gastos de organización o de desarrollo de
productos. Estos conceptos se relacionan con resultados. Por su naturaleza, estos bienes
intangibles son gastos incurridos que, por tener la característica de poder generar ingresos
futuros, no se imputan al resultado del ejercicio sino se activan hasta que se produzcan los
ingresos y se deprecian en función a dicha generación.
Este componente se caracteriza por tener pocas transacciones y ser acumulativo.

3. Pautas para la comprensión y análisis del Negocio:

# Relacionadas con la probabilidad de generar ingresos futuros que permitan absorber los costos de
los bienes intangibles:
# El principal aspecto a tener en cuenta, es la evaluación del riesgo que existe en la concreción
de la actividad que generará los ingresos suficientes para permitir la absorción de los costos
activados.
# La existencia de conocimientos acumulados sobre resultados favorables de anteriores
desarrollos de nuevos productos, puede ayudar al ente a respaldar la decisión de activar los
costos de nuevos productos.
# Relacionadas con el periodo de generación de ingresos futuros necesario para absorber los bienes
intangibles:
# Es importante conocer cuál es el tiempo estimado para la sociedad, que deberá transcurrir
para generar los ingresos suficientes para absorber los costos activados.
# En los casos que deba calcularse la vida útil de los costos de organización y costos pre-
operativos, las normas contables profesionales vigentes indican que la misma no podrá ser
superior a 5 años.
# Relacionadas con las condiciones y tendencias económicas de los mercados:
# La estabilidad de los mercados en los que opera el ente puede asegurar la concreción de
estimaciones efectuadas sobre el resultado de actividades futuras.

2. Aspectos de Medición y Exposición contable:

# Aspectos de Medición:
La medición contable de estos activos se realiza al costo original, considerando que el mismo está dado
por el sacrificio económico demandado por su adquisición o desarrollo.
La característica que permite la activación de estos bienes es la posibilidad que tienen de generar
ingresos futuros. En el momento que se considere que dicha posibilidad se ha agotado, los bienes
intangibles deberían ser depreciados totalmente.
El criterio de depreciación debería procurar distribuir el costo del bien en el período en que se estime
que el mismo generará ingresos.
Las normas establecen plazos máximos o sugeridos para realizar tal cargo a resultados.
Se deberá tener en cuenta para la determinación de dichos plazos:
# El costo incurrido para su obtención o generación.
# La naturaleza y forma de explotación.

47
 # La fecha de comienzo de utilización del cargo activado, o de los bienes y/u operaciones
relacionadas con el mismo.
# La capacidad de servicio estimada del bien.
# La existencia de plazos legales para la utilización del bien.
La medición contable de los activos no debe superar el valor recuperable de los mismos, entendiéndose
como el mayor entre la suma de los flujos de fondos que se espera generará el uso de los mismos o su
VNR.
Las comparaciones entre las mediciones contables primarias y sus respectivos valores recuperables
deberán efectuarse cada vez que se preparen EECC para:
# Activos intangibles no utilizados en la producción o venta de bienes y servicios y que generan
flujos de fondos propios identificables.
# Activos intangibles cuya vida útil es indefinida.
En los restantes casos se deberá analizar la existencia de indicios de desvalorización.
# Aspectos de Exposición:
# Clasificación dentro de los activos no corrientes.
# Exposición de los movimientos del ejercicio.
# Exposición de los criterios de depreciación utilizados.
# Consideraciones de auditoria:
Debe considerarse el impacto que los siguientes temas pueden causar sobre el trabajo de auditoria:
# El método para establecer el costo de los activos intangibles.
# La base de depreciación de los activos intangibles.
# La base para determinar su vida útil.

3. Afirmaciones:
# Veracidad: los bienes intangibles representan costos incurridos que razonablemente pueden
esperarse que beneficien a ejercicios futuros.
# Integridad: todas las transacciones y saldos por bienes intangibles están adecuada e
íntegramente contabilizados y acumulados en los registros correspondientes; el corte de las
transacciones es correcto.
# Medición y Exposición contable: los montos de los bienes intangibles están correctamente
calculados a su monto apropiado utilizando métodos y plazos de depreciación adecuados; los
bienes intangibles han sido adecuadamente resumidos, clasificados y descriptos.

4. Controles:
# Ambiente de Control:
En general, en las organizaciones no se prestan pautas especiales referidas a las transacciones de este
componente, más allá de las relacionadas con otros componentes vinculados: compras y cuentas a
pagar y resultados.
# Controles Directos:
Es necesario diferenciar 2 momentos:
1. El que corresponde a la adquisición o desarrollo de dichos bienes.
2. El correspondiente al resto de la vida útil de los mismos.
La etapa de adquisición y desarrollo se encuentra ligadas con las actividades descriptas en el
componente compras y cuentas a pagar.
Una vez adquirido el bien o finalizado su desarrollo no se generan nuevas transacciones económicas,
siendo el único movimiento contable la registración de las correspondientes depreciaciones.
En la segunda etapa de la vida útil de los bienes tiene gran importancia los controles establecidos sobre
la razonabilidad del cargo por depreciaciones y la evaluación permanente de la posible generación de
ingresos futuros.
Controles Gerenciales y Controles Independientes:
# Revisión y seguimiento por parte de la gerencia de transacciones o saldos significativos o
inusuales, para comprobar la integridad y veracidad de operaciones y saldos.
# Revisión y actualización permanente de las estimaciones sobre ingresos futuros relacionados
con los costos activados, para verificar la medición contable de los activos intangibles.
# Evaluación periódica de la razonabilidad de la vida útil estimada de los bienes, para
comprobar la medición contable de los bienes intangibles.
# Controles Generales:
Una adecuada segregación de funciones incompatibles en el componente bienes intangibles se
manifiesta si:
48
 # Las funciones de desembolsos están debidamente separadas de las de registro de bienes
intangibles.
# Las funciones de custodia de títulos representativos de bienes intangibles y las de registro
están segregadas.
# Las funciones de registro de activación y depreciación están separados de las de mayor
general.
5. Factores de Riesgo:
# Factores de Riesgo Inherente:
# Existe un aumento significativo en la cantidad y monto de activos intangibles.
# Se ha realizado una adquisición que puede dar origen a activos intangibles.
# El desarrollo tecnológico o la decisión de interrumpir un segmento del negocio o una línea de
producción, ha afectado el beneficio futuro de los activos intangibles.
# Se ha realizado una erogación significativa para una patente, derechos o marca.
# Los costos de promoción y de publicidad han sido diferidos hasta la introducción de un nuevo
producto.
# Los costos de desarrollo, lanzamiento y promoción de un nuevo producto han sido activados.
# El ente ha realizado una comparación con valores recuperables y registrado una
desvalorización de los activos intangibles.
# Factores de Riesgo de Control:
# Se realizaron cambios en los métodos y plazos de depreciación de los bienes intangibles.
# Los valores de libros de los activos intangibles no son revisados regularmente por la
gerencia.
# Los cálculos de depreciación de los bienes intangibles no son revisados.
# No se preparan análisis del beneficio para ejercicios futuros de los bienes intangibles.

6. Enfoque de Auditoria:
Las transacciones que se procesan en el componente se caracterizan por ser no habituales. En los
componentes con pocas transacciones y que originan saldos acumulativos, resulta más eficiente la
aplicación de un enfoque sustantivo.
Un enfoque más eficiente podría concentrarse en la aplicación de procedimientos analíticos y otras
pruebas detalladas de transacciones y saldos. Si las pruebas de detalle son consideradas necesarias,
puede resultar efectivo realizar dichas pruebas antes del cierre del período y aplicar sólo procedimientos
analíticos sobre los saldos al cierre.

7. Procedimientos de Auditoria:
Procedimientos Analíticos:
# Explicar movimientos e investigar relaciones no esperadas o inusuales entre los montos del
año corriente, año anterior y los presupuestos con respecto a: bienes intangibles, adiciones a
bienes intangibles, montos de depreciaciones imputadas a resultados.
# Revisar los asientos por bienes intangibles en las cuentas del mayor general para identificar
partidas significativas o inusuales.
# Efectuar comprobaciones globales sobre los valores residuales y cargos a resultados en
concepto de depreciaciones.
# Evaluar la capacidad que tienen los bienes para generar ingresos futuros que permitan
absorber los costos activados.
Los bienes intangibles justifican su permanencia en el activo por su capacidad de generar ingresos
futuros. El auditor deberá evaluar esta capacidad en base a estimaciones efectuadas por el ente y a su
criterio personal.
Algunos parámetros para su evaluación son:
1. Éxito o fracaso de la comercialización de los productos desarrollados.
2. Incremento o disminución de las ventas reales en relación con las estimadas.
3. Existencia de una organización adecuada para el manejo de la actividad del ente.
4. Aceptación del producto por el mercado.
Estos parámetros corresponden a situaciones donde los bienes ya fueron adquiridos o desarrollados y el
ente se encuentra en la etapa de utilización de los derechos de propiedad, patentes, licencias, o de
comercialización de los productos desarrollados. En los casos en que esta evaluación se tenga que
efectuar durante el periodo de desarrollo de nuevos productos o de la organización de un ente, la
conclusión sobre la misma dependerá de los elementos objetivos que pueda reunir la sociedad sobre la

49
factibilidad del proyecto (estudios de mercado en cuanto a volúmenes y precios, análisis de productos
similares de la competencia, estudios sobre costos de producción).
Pruebas Detalladas de Transacciones y Saldos:
# Verificación de la naturaleza y razonabilidad de los costos incurridos.
Los procedimientos de auditoria consisten en seleccionar una muestra significativa de los conceptos
activados y efectuar las siguientes revisiones:
1. Verificar la documentación respaldatoria de compra: orden de compra, informe de recepción,
factura del proveedor, orden de pago y débito en el extracto bancario.
2. Analizar si la naturaleza del bien o servicio recibido tiene la facultad de poder originar ingresos
futuros.
En el caso de desarrollos propios del ente, los conceptos activables más comunes son: remuneraciones,
cargas sociales y costos financieros.
# Examen de cargos imputados en los resultados del período/ejercicio que por su naturaleza
deberían ser activados.

8. Descripción y Contenido del Componente:

Se define a los bienes intangibles como “aquellos representativos de franquicias, privilegios, u otros
similares, incluyendo los anticipos por su adquisición, que expresan un valor cuya existencia depende de
la posibilidad futura que tienen los mismos de generar ingresos”.
Características:
- Bienes de naturaleza intangible.
- Bienes incorporados por adquisición o desarrollo.
- Bienes que no representan derechos contra terceros.
- Activos que expresan un valor cuya existencia depende de la posibilidad futura de producir
ingresos.
- Bienes que se deprecian en un plazo determinado.
Los activos más comunes que reúnen estas características son:
6. Llaves de Negocio;
7. Gastos de organización y preoperativos;
8. Gastos de desarrollo de productos;
9. Derechos de propiedad intelectual;
10. Patentes, Marcar y Licencias.
No se consideran activos intangibles las erogaciones por los siguientes conceptos:
- Costos de investigación efectuados por un ente con el objetivo de generar nuevos conocimientos,
técnicas.
- Costos erogados para el desarrollo interno del valor llave de un ente, marcas, listas de clientes y
otros que no se generan conjuntamente con el costo de desarrollo del negocio mismo del ente en
cuestión.
- Costos de publicidad, promoción y reubicación o reorganización de una empresa.
- Costos de entrenamiento.

9. Descripción de las Actividades incluidas en el Componente:

Los activos intangibles se pueden generar por 2 vías:
3. Por adquisición: los intangibles adquiridos corresponden a marcas, patentes, licencias o llaves de
negocio y se relacionan con el componente compras y cuentas a pagar.
4. Por desarrollos del propio ente: corresponden a gastos de organización o de desarrollo de
productos. Estos conceptos se relacionan con resultados. Por su naturaleza, estos bienes
intangibles son gastos incurridos que, por tener la característica de poder generar ingresos
futuros, no se imputan al resultado del ejercicio sino se activan hasta que se produzcan los
ingresos y se deprecian en función a dicha generación.
Este componente se caracteriza por tener pocas transacciones y ser acumulativo.

10. Pautas para la comprensión y análisis del Negocio:

# Relacionadas con la probabilidad de generar ingresos futuros que permitan absorber los costos de
los bienes intangibles:
# El principal aspecto a tener en cuenta, es la evaluación del riesgo que existe en la concreción
de la actividad que generará los ingresos suficientes para permitir la absorción de los costos
activados.

50
 # La existencia de conocimientos acumulados sobre resultados favorables de anteriores
desarrollos de nuevos productos, puede ayudar al ente a respaldar la decisión de activar los
costos de nuevos productos.
# Relacionadas con el periodo de generación de ingresos futuros necesario para absorber los bienes
intangibles:
# Es importante conocer cuál es el tiempo estimado para la sociedad, que deberá transcurrir
para generar los ingresos suficientes para absorber los costos activados.
# En los casos que deba calcularse la vida útil de los costos de organización y costos pre-
operativos, las normas contables profesionales vigentes indican que la misma no podrá ser
superior a 5 años.
# Relacionadas con las condiciones y tendencias económicas de los mercados:
# La estabilidad de los mercados en los que opera el ente puede asegurar la concreción de
estimaciones efectuadas sobre el resultado de actividades futuras.

11. Aspectos de Medición y Exposición contable:

# Aspectos de Medición:
La medición contable de estos activos se realiza al costo original, considerando que el mismo está dado
por el sacrificio económico demandado por su adquisición o desarrollo.
La característica que permite la activación de estos bienes es la posibilidad que tienen de generar
ingresos futuros. En el momento que se considere que dicha posibilidad se ha agotado, los bienes
intangibles deberían ser depreciados totalmente.
El criterio de depreciación debería procurar distribuir el costo del bien en el período en que se estime
que el mismo generará ingresos.
Las normas establecen plazos máximos o sugeridos para realizar tal cargo a resultados.
Se deberá tener en cuenta para la determinación de dichos plazos:
# El costo incurrido para su obtención o generación.
# La naturaleza y forma de explotación.
# La fecha de comienzo de utilización del cargo activado, o de los bienes y/u operaciones
relacionadas con el mismo.
# La capacidad de servicio estimada del bien.
# La existencia de plazos legales para la utilización del bien.
La medición contable de los activos no debe superar el valor recuperable de los mismos, entendiéndose
como el mayor entre la suma de los flujos de fondos que se espera generará el uso de los mismos o su
VNR.
Las comparaciones entre las mediciones contables primarias y sus respectivos valores recuperables
deberán efectuarse cada vez que se preparen EECC para:
# Activos intangibles no utilizados en la producción o venta de bienes y servicios y que generan
flujos de fondos propios identificables.
# Activos intangibles cuya vida útil es indefinida.
En los restantes casos se deberá analizar la existencia de indicios de desvalorización.
# Aspectos de Exposición:
# Clasificación dentro de los activos no corrientes.
# Exposición de los movimientos del ejercicio.
# Exposición de los criterios de depreciación utilizados.
# Consideraciones de auditoria:
Debe considerarse el impacto que los siguientes temas pueden causar sobre el trabajo de auditoria:
# El método para establecer el costo de los activos intangibles.
# La base de depreciación de los activos intangibles.
# La base para determinar su vida útil.

12. Afirmaciones:
# Veracidad: los bienes intangibles representan costos incurridos que razonablemente pueden
esperarse que beneficien a ejercicios futuros.
# Integridad: todas las transacciones y saldos por bienes intangibles están adecuada e
íntegramente contabilizados y acumulados en los registros correspondientes; el corte de las
transacciones es correcto.
# Medición y Exposición contable: los montos de los bienes intangibles están correctamente
calculados a su monto apropiado utilizando métodos y plazos de depreciación adecuados; los
bienes intangibles han sido adecuadamente resumidos, clasificados y descriptos.
51
13. Controles:
# Ambiente de Control:
En general, en las organizaciones no se prestan pautas especiales referidas a las transacciones de este
componente, más allá de las relacionadas con otros componentes vinculados: compras y cuentas a
pagar y resultados.
# Controles Directos:
Es necesario diferenciar 2 momentos:
3. El que corresponde a la adquisición o desarrollo de dichos bienes.
4. El correspondiente al resto de la vida útil de los mismos.
La etapa de adquisición y desarrollo se encuentra ligadas con las actividades descriptas en el
componente compras y cuentas a pagar.
Una vez adquirido el bien o finalizado su desarrollo no se generan nuevas transacciones económicas,
siendo el único movimiento contable la registración de las correspondientes depreciaciones.
En la segunda etapa de la vida útil de los bienes tiene gran importancia los controles establecidos sobre
la razonabilidad del cargo por depreciaciones y la evaluación permanente de la posible generación de
ingresos futuros.
Controles Gerenciales y Controles Independientes:
# Revisión y seguimiento por parte de la gerencia de transacciones o saldos significativos o
inusuales, para comprobar la integridad y veracidad de operaciones y saldos.
# Revisión y actualización permanente de las estimaciones sobre ingresos futuros relacionados
con los costos activados, para verificar la medición contable de los activos intangibles.
# Evaluación periódica de la razonabilidad de la vida útil estimada de los bienes, para
comprobar la medición contable de los bienes intangibles.
# Controles Generales:
Una adecuada segregación de funciones incompatibles en el componente bienes intangibles se
manifiesta si:
# Las funciones de desembolsos están debidamente separadas de las de registro de bienes
intangibles.
# Las funciones de custodia de títulos representativos de bienes intangibles y las de registro
están segregadas.
# Las funciones de registro de activación y depreciación están separados de las de mayor
general.
14. Factores de Riesgo:
# Factores de Riesgo Inherente:
# Existe un aumento significativo en la cantidad y monto de activos intangibles.
# Se ha realizado una adquisición que puede dar origen a activos intangibles.
# El desarrollo tecnológico o la decisión de interrumpir un segmento del negocio o una línea de
producción, ha afectado el beneficio futuro de los activos intangibles.
# Se ha realizado una erogación significativa para una patente, derechos o marca.
# Los costos de promoción y de publicidad han sido diferidos hasta la introducción de un nuevo
producto.
# Los costos de desarrollo, lanzamiento y promoción de un nuevo producto han sido activados.
# El ente ha realizado una comparación con valores recuperables y registrado una
desvalorización de los activos intangibles.
# Factores de Riesgo de Control:
# Se realizaron cambios en los métodos y plazos de depreciación de los bienes intangibles.
# Los valores de libros de los activos intangibles no son revisados regularmente por la
gerencia.
# Los cálculos de depreciación de los bienes intangibles no son revisados.
# No se preparan análisis del beneficio para ejercicios futuros de los bienes intangibles.

15. Enfoque de Auditoria:

Las transacciones que se procesan en el componente se caracterizan por ser no habituales. En los
componentes con pocas transacciones y que originan saldos acumulativos, resulta más eficiente la
aplicación de un enfoque sustantivo.
Un enfoque más eficiente podría concentrarse en la aplicación de procedimientos analíticos y otras
pruebas detalladas de transacciones y saldos. Si las pruebas de detalle son consideradas necesarias,

52
puede resultar efectivo realizar dichas pruebas antes del cierre del período y aplicar sólo procedimientos
analíticos sobre los saldos al cierre.

16. Procedimientos de Auditoria:

Procedimientos Analíticos:
# Explicar movimientos e investigar relaciones no esperadas o inusuales entre los montos del
año corriente, año anterior y los presupuestos con respecto a: bienes intangibles, adiciones a
bienes intangibles, montos de depreciaciones imputadas a resultados.
# Revisar los asientos por bienes intangibles en las cuentas del mayor general para identificar
partidas significativas o inusuales.
# Efectuar comprobaciones globales sobre los valores residuales y cargos a resultados en
concepto de depreciaciones.
# Evaluar la capacidad que tienen los bienes para generar ingresos futuros que permitan
absorber los costos activados.
Los bienes intangibles justifican su permanencia en el activo por su capacidad de generar ingresos
futuros. El auditor deberá evaluar esta capacidad en base a estimaciones efectuadas por el ente y a su
criterio personal.
Algunos parámetros para su evaluación son:
5. Éxito o fracaso de la comercialización de los productos desarrollados.
6. Incremento o disminución de las ventas reales en relación con las estimadas.
7. Existencia de una organización adecuada para el manejo de la actividad del ente.
8. Aceptación del producto por el mercado.
Estos parámetros corresponden a situaciones donde los bienes ya fueron adquiridos o desarrollados y el
ente se encuentra en la etapa de utilización de los derechos de propiedad, patentes, licencias, o de
comercialización de los productos desarrollados. En los casos en que esta evaluación se tenga que
efectuar durante el periodo de desarrollo de nuevos productos o de la organización de un ente, la
conclusión sobre la misma dependerá de los elementos objetivos que pueda reunir la sociedad sobre la
factibilidad del proyecto (estudios de mercado en cuanto a volúmenes y precios, análisis de productos
similares de la competencia, estudios sobre costos de producción).
Pruebas Detalladas de Transacciones y Saldos:
# Verificación de la naturaleza y razonabilidad de los costos incurridos.
Los procedimientos de auditoria consisten en seleccionar una muestra significativa de los conceptos
activados y efectuar las siguientes revisiones:
3. Verificar la documentación respaldatoria de compra: orden de compra, informe de recepción,
factura del proveedor, orden de pago y débito en el extracto bancario.
4. Analizar si la naturaleza del bien o servicio recibido tiene la facultad de poder originar ingresos
futuros.
En el caso de desarrollos propios del ente, los conceptos activables más comunes son: remuneraciones,
cargas sociales y costos financieros.
# Examen de cargos imputados en los resultados del período/ejercicio que por su naturaleza
deberían ser activados.

CAPÍTULO 23
CONTINGENCIAS

1. Descripción y Contenido del Componente:

Una contingencia puede ser definida como una situación existente a la fecha del balance que implica
una incertidumbre con respecto a posibles ganancias o pérdidas, que en definitiva será resuelta cuando
ocurran o dejen de ocurrir uno o más hechos futuros.
Algunos ejemplos de posibles contingencias de pérdidas son demandas judiciales o reclamos pendiente,
garantías, ciertos ajuste de precios de compra y posibles pasivos que surjan de descuento de
documentos. Las contingencias no incluyen hechos por los cuales se hayan contraído obligaciones,
éstos son pasivos confirmados.
La contingencia surge de un proceso que incluye estimaciones y puede generar incertidumbre respecto
de la ocurrencia o no de los hechos futuros involucrados. El nivel de incertidumbre dependerá del grado
de probabilidad asignada a la ocurrencia del hecho futuro.

2. Pautas para la comprensión y análisis del Negocio:

53
El cliente del auditor debe realizar una evaluación de la probabilidad de que ocurran hechos
contingentes y estimar el monto de ganancias o pérdidas. Cuando se opina que existe una posible
contingencia de pérdidas, el cliente tiene el compromiso de demostrar que no es necesario constituir
previsiones al respecto, que el monto estimado de pérdida es razonable o que no se puede calcular
dicho monto dentro de un rango razonable.
Las consideraciones sobre el negocio y riesgos inherentes al tema de contingencias se refieren a:
- La existencia y estado de un litigio pendiente o posible.
- La existencia de un defecto importante de un producto o de productos o servicios
potencialmente peligrosos.
- Si algún activo ha sido dañado o destruido.
- Si se ha decidido reubicar o descontinuar operaciones existentes.
- La existencia de obligaciones de compra no revocables.
- El alcance de la cobertura de seguros para los riesgos más significativos.

3. Aspectos de Medición y Exposición contable:

Las contingencias se pueden clasificar según su efecto patrimonial, el cual puede ser favorable o
desfavorable. Favorable es aquel que de concretarse generará una ganancia para el ente, ya sea por el
aumento de un activo o por la disminución de un pasivo. Desfavorable es aquel que de concretarse
generará una pérdida para el ente, ya sea por el aumento de un pasivo o la disminución de un activo.
La teoría contable reconoce sólo la contabilización de las contingencias pasivas o de pérdida. Las
contingencias favorables, solo se reconocerán en el caso que resulte un activo por impuesto diferido.
Se establece que el activo resultante de un efecto patrimonial favorable cuya concreción sea cierta no se
considerará un hecho contingente y deberá ser reconocido.
Para determinar el tratamiento contable de las contingencias deberían tenerse en cuenta los siguientes
aspectos:
 El grado de probabilidad de ocurrencia o materialización del efecto de la situación contingente.
Las contingencias pueden clasificarse en las siguientes tres categorías:
- Aquellas con respecto a las cuales existen, a la fecha de finalización de las tareas de
preparación de los estados financieros, evidencias sobre su alta probabilidad de
ocurrencia (probables).
- Aquellas con respecto a las cuales existen, a la fecha de finalización de las tareas de
preparación de los estados financieros, evidencias sobre su baja probabilidad de
ocurrencia (remotas).
- Las no comprendidas en ninguno de los grupos anteriores (ni probables ni remotas);
incluyendo aquellas cuya probabilidad de ocurrencia es desconocida.
 La posibilidad de cuantificación apropiada de sus efectos.
Según la posibilidad de estimar más o menos objetivamente su efecto monetario las contingencias
pueden clasificarse de la siguiente manera:
- Aquellas para las cuales la estimación referida puede lograrse con un grado razonable de
objetividad (cuantificables).
- Las restantes (no cuantificables).
En algunos casos no posible estimar el efecto monetario más probable de la contingencia pero sí su
efecto mínimo. Cuando así ocurre, ésta se considera cuantificable.
El importe a ser reconocido contablemente debe ser la mejor estimación a la fecha de los EECC.
En la medición del patrimonio y la determinación de resultados se considerarán los efectos de todas las
contingencias favorables o desfavorables que deriven de una situación o circunstancia existente a la
fecha de cierre de ejercicio y que sean probables y cuantificables. En estos casos de deberán reconocer
contablemente y exponerse en nota.
En cuanto a las contingencias probables no cuantificables, las mismas deberán dar lugar a su exposición
en nota a los estados financieros. En general, no se considera necesario este requisito informativo para
aquellas contingencias desfavorables remotas, ya sean cuantificables o no.
En cuanto a las contingencias de pérdida ni probables ni remotas, ya sean cuantificables o no, deberán
exponerse en nota.

4. Afirmaciones:
Las afirmaciones que deben ser consideradas en la evaluación de los hechos y circunstancias que
originan las contingencias son las relacionadas con el componente afectado y es necesario considerar
estas afirmaciones cuando se evalúan riesgos y se seleccionan procedimientos de auditoria.

54
5. Controles:
En general, para este componente, las empresas no establecen un sistema específico de control de
transacciones.
El ambiente de control predominante en cada una de las áreas del ente dará por resultado el poner en la
superficie para su consideración a cada una de las situaciones contingentes relevantes que merezcan
consideración y análisis.

6. Factores de Riesgo:
No existen factores de riesgos específicos para el componente de contingencias. Sin embargo, se puede
analizar qué tipo de riesgo de auditoría existe en la valorización de los elementos subjetivos propios de
las contingencias.
Hay un importante componente de riesgo inherente. La presencia del elemento subjetivo es anterior al
sistema de control y en gran medida independiente de éste.
El riesgo de control podrá ser evaluado al analizar el ambiente de control donde se obtendrá satisfacción
de auditoria de que la gerencia controla o establece procedimientos que reduzcan la existencia de
errores o fraudes.

7. Enfoque de Auditoria:
Existiendo un importante componente de riesgo inherente, es necesario tratar de reducirlo siempre que
el riesgo de control esté en niveles aceptables. Para que esto ocurra es necesaria la existencia de un
fuerte ambiente de control y controles gerenciales eficaces que funcionen adecuadamente.
La resistencia de un riesgo inherente alto, cualquiera fuera el riesgo de control, obliga a obtener
evidencias de tipo sustantivo. En muy pocas ocasiones se podrá confiar en la evidencia de control.

8. Procedimientos de Auditoria:
- Revisar las actas de reuniones de directorio o de otros comités para identificar posibles
contingencias.
- Analizar con la gerencia la existencia de situaciones que pueden originar contingencias,
tales como:
 La existencia de procedimientos legales o posibles litigios;
 Garantías de deudas de terceros;
 Falta de adecuada cobertura de seguros;
- Analizar con la gerencia el probable resultado y efecto de las contingencias.
- Revisar la correspondencia mantenida con terceros, incluyendo al asesor legal, para
identificar y evaluar las situaciones que pueden originar contingencias.
- Examinar los documentos correspondientes para evaluar el probable resultado y efecto de
la contingencia, incluyendo la razonabilidad de los montos estimados.
- Revisar la información expuesta relacionada con contingencias.

SLOSSE CAPITULO 27.

CONCLUSIÓN DEL EXÁMEN.

INTRODUCCIÓN
La tarea de auditoria: etapas bien diferenciadas: planificación, ejecución y conclusión.
La etapa de conclusión suele estar intercalada en el tiempo con la etapa de ejecución. El auditor a
medida que ejecuta los procedimientos concluye sobre su resultado, en especial para poder tenerlo en
cuenta en el momento oportuno y poder estar en condiciones de cambiar algunos procedimientos
planificados, modificar su alcance u oportunidad.
En la etapa de conclusión se reúnen las conclusiones individuales de cada procedimiento para poder
obtener una conclusión por componente. La suma de las conclusiones de cada componente será la base
para preparar la opinión final que el auditor incluirá en su informe.
Adicionalmente a la obtención de estas conclusiones se realizan una serie de tareas comunes a varios
componentes.

REVISIÓN DE HECHOS POSTERIORES.

55
El límite en el tiempo de la responsabilidad que el profesional asume sobre la tarea realizada es la fecha
del informe del auditor, que debe coincidir con la fecha en que termina la parte más significativa de su
labor de auditoria, o sea, completo los programas de trabajo y concluyó sobre su resultado. Hasta aquí el
auditor es el responsable de conocer los hechos significativos que deberían reflejarse en los Estados
financieros o que calificarían la opinión emitida sobre los mismos.
Los hechos ocurridos entre la fecha de cierre de los estados financieros y la fecha antes descripta, son
hechos posteriores.
Los mismos pueden ser:
 Hechos o transacciones que representan nuevos elementos de juicio referidos a hechos sustanciales
producidos en el ejercicio anterior que permiten una más adecuada medición, cuyo efecto es el
ajuste de los estados financieros.
 Situaciones nuevas que no tienen relación con hechos sucedidos con anterioridad a la fecha de
cierre pero que, por la importancia que revisten, al lector de los estados financieros le interesará
conocer tal situación, cuyo efecto es la exposición en nota a tales estados sin ajuste.
 El resto de los hechos o transacciones normales dentro de la vigencia del principio de empresa en
marcha, que no afectan la valuación ni la exposición.
La revisión de hechos posteriores es un procedimiento vinculado a más de un componente.
Posibles pasos de revisión de hechos posteriores:
 Lectura de actas de asamblea de accionistas y reuniones de directorio o comités de significación.
 Revisión de información financiera interina con análisis de sus principales variaciones.
 Análisis de ventas, cobranzas, compras y pagos posteriores inusualmente significativos.
 Revisión de estimaciones.
 Evaluación de cambios en la políticas empresaria, aparición de nuevos modelos o líneas de
negocios, reorganización empresaria, obtención de préstamos.
 Análisis de estimaciones de flujo de fondos.
 Análisis medio económico – financiero en que se desarrolla el ente y sus posibles repercusiones.

ANÁLISIS DE LAS EXCEPCIONES DETECTADAS

Esas excepciones pueden ser:
 Errores u omisiones al realizar algún control,
 Irregularidades o distorsiones intencionales en los estados financieros o;
 Acciones cuestionables o ilegales.
Es tarea del auditor no sólo determinar la existencia de estas excepciones sino también analizar las
causas que las originan.
Efecto de las excepciones detectadas
 Desvío en la aplicación de un control determinado como clave.
Determinado un porcentaje aceptado de desvío, la detección de excepciones podría indicar que los
desvíos ocurridos no son aceptables y por lo tanto el control examinado no opera correctamente.
 Errores monetarios identificados por los procedimientos realizados.
Estos pueden afectar directamente la medición contable de los estados financieros y debe analizarse su
origen y magnitud. Producto de este análisis pueden surgir ajustes a proponer a la gerencia para
modificar los estados financieros presentados a examen.
 Incertidumbres.
Pueden surgir por:
 Limitaciones en el alcance de los procedimientos de auditoria a aplicar.
 Resultado de hechos futuros.
Tratamiento de las excepciones detectadas.
Muchas de las excepciones detectadas suelen transformarse en ajustes propuestos a los estados
financieros que una vez incorporados eliminan la excepción.
Evaluados el efecto de las excepciones en los estados financieros en su conjunto suelen presentarse a
la gerencia para su corrección. Ésta puede optar por corregirlos o negarse a hacerlo. De su criterio
dependerá el efecto que tal hecho tenga en el informe del auditor.
Además, es necesario evaluar el efecto de los errores detectados y no corregidos en el ejercicio anterior.

CONCLUSIONES DE AUDITORIA.
Obtener conclusiones de auditoria apropiadas sobre los resultados del trabajo es una parte del proceso
de auditoria tan importante como la aplicación de los mismos procedimientos. Resumen el trabajo
realizado y si el objetivo de auditoria ha sido alcanzado. Sin ella el trabajo no es completo.
La conclusión debe realizarla en primera instancia aquel que realizó el procedimiento.
56
El informe de auditoria es el compendio de las conclusiones realizadas para cada uno de los distintos
procedimientos planificados y efectuados.

ASPECTOS DE EXPOSICIÓN CONTABLE

Verificar si, con la simple y única lectura de los estados financieros es posible que un lector
independiente del ente y su examen sea capaz de interpretarlos y, a partir de su uso, tomar decisiones
adecuadas porque posee toda la información necesaria para tal fin.
Esta revisión debe apuntar a responder preguntas como:
 ¿Tienen sentido los estados financieros en su conjunto?
 ¿Se relacionan los montos individuales razonablemente entre si y con el negocio del ente?
A través de la respuesta a estas preguntas se trata de corroborar que los estados financieros:
 Cumplen con los requerimientos legales y profesionales de exposición contable.
 Han sido preparados de acuerdo con normas contables aceptadas, aplicadas uniformemente y
que concuerdan con los registros financieros.
 Los hechos posteriores han sido considerados adecuadamente.
 Toda la información incluida puede ser correctamente interpretada.

Normas contables de exposición.

Varían de acuerdo con los requerimientos de los distintos organismos de control.
 Presentación de cifras comparativas.
Su objetivo principal es presentarle al lector de los estados un elemento informativo esencial para poder
comparar la evolución de las actividades y resultados del ente.
No se limita sólo al cuerpo de los EECC básicos, sino que se extiende a las cifras contenidas en notas,
cuadros o anexos presentados.
Cuando ocurra la contabilización de un AREA será necesario ajustar las cifras previamente informadas
en el ejercicio/período anterior a efectos de que resulten comparables con el presente período.
 Información de carácter general.
Incluye nombre de la empresa, fecha a la cual se refieren los estados financieros, período cubierto,
actividades del ente, naturaleza jurídica e inscripciones. Suelen incluirse como presentación de los estas
financieros o como nota a los mismos.
 Estados contables básicos.
 Estado de situación patrimonial: composición detallada de Activo, Pasivo y PN a la fecha de
presentación.
 Estado de resultados: origen del resultado del período presentado detallando los ingresos,
costos, gastos y otros resultados incurridos.
 Estados de evolución del PN: movimiento del período de las cuentas de patrimonio y la
composición detallada del mismo al cierre.
 Estado de flujo de efectivo: comportamiento del período de las cuentas de efectivo y sus
equivalentes.
 Notas, cuadros o anexos a los EECC.
 Bases de medición contable adoptadas.
 Cambios en los criterios de medición contable y su tratamiento.
 Restricciones a la disposición de activos.
 Garantías otorgadas y contingencias, con explicación de su tratamiento.
 Restricciones a la distribución de utilidades.
 Composición y evolución de ciertas cuentas incluidas en el ESP y EERR.

CARTA DE GERENCIA (o de representación)

Constituye una confirmación escrita acerca de las manifestaciones significativas realizadas por ella
misma y otros empleados durante la auditoria. Permite asegurar que no existen malas interpretaciones a
la información u opiniones que han sido proporcionadas, concentrar la atención de la gerencia en
declaraciones específicas y recordar a los firmantes de la carta que consideren seriamente si se ha
proporcionado toda la información importante y necesaria.
Debe obtenerse con anterioridad al informe de auditoria para discutir su contenido con los funcionarios
apropiados con suficiente tiempo.
La carta debe incluir por lo general lo siguiente:
 Cuestiones en las que el conocimiento de los hechos se limita a la gerencia.
 Cuestiones que requieren criterio u opinión cuya corroboración no se puede obtener
razonablemente por otro medio.
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  Planes o intenciones de la gerencia que puedan afectar los estados financieros.
 Falta de cumplimiento de asuntos contractuales o legales que puedan afectar los estados
financieros.
 Existencia de irregularidades que involucren a la gerencia o aquellos empleados que poseen
cargos claves en el sistema de control.
 Ausencia de actos dudosos o legales si hubieran ocurrido.
 Confirmación de la información oportuna de otras manifestaciones que podrían ser mal
interpretadas en que se desee concentrar atención.
 Reconocimiento explícito de la gerencia de su responsabilidad por la presentación razonable de
los estados financieros preparados de acuerdo con normas contables vigentes o las que fueran
apropiadas.
 La disponibilidad de los registros financieros y datos vinculados con el trabajo.
 La integridad y disponibilidad de las actas de las reuniones de accionistas, directorio y comités de
dirección.
Las manifestaciones de la gerencia no modifican la responsabilidad del auditor y sólo deben ser
contempladas como apoyo adicional de las conclusiones alcanzadas después de la aplicación de los
procedimientos normales de auditoria.
Las cartas de representación deben ser firmadas por personas cuyo nivel de autoridad sea el adecuado
en función de la importancia de las manifestaciones relacionadas y llevar la fecha más cercana posible a
la fecha de informe de auditoria y debe ser posterior a la finalización de todo el trabajo realizado,
inclusive la revisión de hechos posteriores. Si hubiera demoras significativas entre la firma de la carta de
la gerencia y la fecha del informe de auditoria, será necesario obtener una carta actualizada.
Cuando se examinan estados financieros consolidados se deben obtener las cartas de las gerencias de
las Cías. consolidadas. Además, la gerencia de la Cía. controlante deberá suministrar por escrito,
aspectos específicos atinentes a los estados financieros consolidados.

FORMACIÓN DE LA OPINIÓN FINAL

Una vez completados los trabajos finales detallados, el auditor se encuentra con toda la evidencia
necesaria como para poder formar su opinión sobre los estados financieros. Se obtuvieron los estados
financieros preparados de acuerdo con las normas contables aplicables y se analizaron si son válidas las
afirmaciones en ellos contenidas y el efecto de otras circunstancias detectadas en la auditoria.

CARTA CON RECOMENDACIONES.

Puede ser que adicionalmente se requiera emitir un informe con aquellas excepciones detectadas en los
sistemas de control. Se debe revelar a la gerencia, por escrito, las deficiencias significativas detectadas
que pueden interesarle. Es importante incluir en la carta que las deficiencias detectadas son
consecuencia del proceso de auditoria y no las que un examen especialmente destinado a tal fin podría
revelar.
Cada recomendación incluida debe ser seguida por una explicación de los motivos por los que se
sugiere el cambio o modificación, y las ventajas de su adopción.
Cada recomendación debe ser discutida con el funcionario responsable del ente y sus comentarios
incluidos al pie de cada una de ellas.
Es interesante, además, presentar las recomendaciones de manera tal que se permita obtener una
comprensión adecuada del efecto que en su conjunto, pueden tener sobre las actividades del ente la
existencia de deficiencias de control.

OTRAS TAREAS FINALES

Tareas finales administrativas que van a servir esencialmente al profesional.
Formular o asentar aquellas sugerencias detectadas durante la auditoria del ejercicio corriente que serán
de utilidad en el momento de la planificación del ejercicio posterior en caso de auditorias recurrentes.
Controlar el tiempo empleado, evaluar al equipo de trabajo que colabora con el profesional y realizar las
tareas propias de facturación y cobranza de los honorarios pactados.

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