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Diseño y diagramación
Jaime Andrés Morales Saavedra
Corrección de estilo
María Camila Celis Castiblanco
Esta obra no puede reproducirse sin la autorización expresa y por escrito del Centro
de Comercio y Servicios – SENA Regional Tolima.
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Sistema de costeo para panaderías clasificadas como micro y pequeñas empresas de la ciudad de Ibagué
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Sistema de costeo para panaderías clasificadas como micro y pequeñas empresas de la ciudad de Ibagué
Álvaro Fredy Bermúdez Salazar Ing. MSc. Omar Arley Arenas Quimbayo
Subdirector Líder SENNOVA
Centro de Comercio y Servicios
Regional Tolima Rafael Antonio Villalba Cuevas
Instructor – Investigador SENNOVA
Gloria Inés Urueña Montes
Joaquín Edurado Carrillo Orjuela
Coordinadora de Formación profesional
Investigador SENNOVA
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Sistema de costeo para panaderías clasificadas como micro y pequeñas empresas de la ciudad de Ibagué
Contenido
Introducción.................................................................................................................................. 7
Capítulo I. Los sistemas de costeo en la productividad en las empresas............................... 10
1.1 Sector empresarial en la competitividad del país................................................................ 10
1.2 Elementos teóricos de los sistemas de costeo...................................................................... 15
1.3 Sistemas de costeo en los procesos empresariales.............................................................. 18
1.4 Prospectiva y vigilancia tecnológica de sistemas de costeo en las PYMES..................... 25
1.4.1 Evolución publicaciones científicas................................................................................... 25
1.4.2 Autores líderes de la temática............................................................................................. 25
1.4.3 Instituciones con el mayor número de publicaciones..................................................... 26
1.4.4 Países con el mayor número de publicaciones................................................................. 27
1.4.5 Prospectiva............................................................................................................................ 29
Capítulo II. Caracterización del proceso de costeo de las panaderías.................................... 34
2.1 Caracterización costeo en las panaderías............................................................................. 34
Capítulo III. Sistema de costeo para panaderías....................................................................... 46
3.1 Flujograma de actividades de costeo.................................................................................... 48
3.2 Sistema de costeo para panaderías........................................................................................ 49
Anexos............................................................................................................................................ 56
Referencias..................................................................................................................................... 61
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Tablas
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Figuras
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INTRODUCCIÓN
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producción o préstamo del servicio. A su vez se encuentra un control empírico por parte de
los administradores y gerentes de estas empresas, quienes juzgan el rendimiento del ente
económico desde una perspectiva equivocada, muchas veces sin conocer con claridad los
lineamientos o los procesos en la ejecución de la actividad comercial, que, además, tienden a
tomar decisiones sin éxito en sus empresas (Irwin & Scott, 2010).
Teniendo en cuenta que la economía del país gira alrededor de los microempresarios,
al representar el 97 % de las empresas del país, según estudios realizados por el DANE se
reviste la importancia de trabajar con los microempresarios. Estudios realizados en el año
2011 por la Federación de panaderos (FEDEPAN), en Colombia existen 18.681 panaderías,
además, el 67,7 % corresponde a panaderos. Estas microempresas evidencian bajos niveles
de rentabilidad, así como falta de capacitación y de gestión administrativa y financiera, que
hace que no gocen de un crecimiento exponencial.
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PRIMERA PARTE
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Capítulo I.
Los sistemas de costeo en
la productividad en las empresas
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El análisis de la economía de un país resulta de gran utilidad por las siguientes razones:
en primer lugar, permite cuantificar el comportamiento de los agentes económicas y de
las diferentes relaciones que se establecen entre ellos; en segundo lugar, permite saber la
evolución lineal a través del tiempo en índices de actividad económica, puntualmente para
comprender el entorno económico y las tendencias que han contribuido al mejoramiento
económico del país; en tercer lugar, permite realizar comparaciones con la situación económica
de otras regiones o países y, por último, es útil como guía para las políticas económicas de los
gobiernos y los diferentes procesos que pretenden influir en la evolución de los indicadores
con el objetivo de ser más competitivos (Bunuel, 2014).
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1 Chile 26 1 Chile 33
3 Panamá 59 3 Panamá 50
5 El Salvador 67 5 Colombia 66
6 Colombia 69 6 Perú 72
7 Brasil 72 7 Uruguay 76
8 Uruguay 75 8 Brasil 80
10 Argentina 85 10 Guatemala 84
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incentivos a la inversión
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de los elementos más importantes de este tipo de empresa es que este tipo de organización
tiene la capacidad de generar empleo y, de esta manera, ayuda al progreso del entorno y la
calidad de vida de los habitantes de un país.
Ahora bien, en Colombia, para el primer trimestre de 2019 se contaba con un total de
96,914 empresas del sector Servicios y Comercio, con una estimación de creación del 13 %
y 9,3 % respectivamente, tal como se evidencia en la Tabla 3.
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Los elementos que intervienen en el proceso de costos son materiales o de mano de obra,
ambos en dos resultados, directos o indirectos, y resultan entonces en costos indirectos de
fabricación (CIF), materiales directos (MD) o mano de obra directa (MOD).
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Los CIF pueden relacionarse directamente con la planta en su integridad, con los
departamentos de servicios, o con los departamentos de producción. Los costos indirectos de
planta incluyen todos los costos relacionados con la fábrica en su integridad, sin distinción de
sus departamentos componentes. Por otra parte, los costos de los departamentos de servicio
son aquellos costos que pueden atribuirse a la operación de los departamentos de servicio,
costos tales como ingeniería industrial, departamento de mantenimiento y departamento de
compras (González Delgado, 2017).
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De esta manera, la investigadora Nora Mercedes (2017) expone los diferentes costos
indirectos con características específicas de la siguiente manera:
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• El costeo ABC ayuda a las empresas alrededor del mundo a ser más eficientes y más
efectivas.
• El sistema ABC provee una imagen clara de donde son gastados los recursos, en donde
se empieza a crear el valor de los clientes y donde se está haciendo dinero y dónde se está
perdiendo.
Para ello, según Cooper & Kaplan (1998), los sistemas de costeo deben proporcionar
con exactitud tres funciones de suma importancia para la toma de decisiones en las
organizaciones, que son las siguientes:
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Por lo tanto, el sistema ABC toma vital importancia por ser el centro de control
y análisis, en la medida en que estos recursos son consumidos por las actividades y los
productos son los que hacen uso de las actividades. Para ello este sistema de costeo ofrecerá
una información fidedigna, más detallada y cercana de los diferentes eventos que tienen
lugar en las organizaciones y que se relacionan con llevar el producto o servicio al usuario
final (Delicio, 2014). Las organizaciones adquieren de esta manera una herramienta que
les permite ejercer control y realizar una mejor gestión del desarrollo de su objeto social,
por medio de una adecuada clasificación e importancia de los costos, en especial aquellas
organizaciones que prestan servicios, ya que anteriormente habían funcionado sin algún
sistema de costos y además funcionaban con presupuestos en un ambiente poco competitivo
y escaso de servicios.
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• Áreas ocupadas
• Tiempo de dedicación
Por otra parte, con el fin de determinar cómo se lleva el sistema de costeo ABC en una
empresa (Rojas Cano, 2014), se cuenta con los siguientes elementos que intervienen dentro
del costo, a la vez cuenta con un alto grado de relevancia en la asignación de costos a las
actividades:
• Costos operacionales: costos en los cuales incurre un sistema ya instalado con objeto
de realizar procesos de producción como, por ejemplo, los gastos administrativos, las
depreciaciones, capacitaciones, materiales de consumo, etc. (dilema de los costos).
Por lo tanto, los costos se asignan dependiendo de la relación de causa y efecto que
tengan con el objeto de costo, y con la ayuda de diferentes inductores de costo que se pueden
distribuir de manera adecuada a los productos o servicios. Teniendo en cuenta el proceso de
asignación, se tendrá un sistema de calidad que proporcione información importante para
los diferentes directivos de la organización. Los investigadores Berrío & Castrillón (2010)
describen el proceso de forma detallada relacionado con el sistema de costeo ABC, se indica
a continuación:
1. Analizar la cadena de valor. Identificar las actividades necesarias por centros para fabricar
el producto, comercializarlo o prestar el servicio, y así poder mejorarlas como eliminar
aquellas que no agregan valor.
2. Agrupar actividades. Con el fin de facilitar su estudio y la asignación de los costos a las
actividades. Agrupándolos en niveles de la siguiente manera:
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• Actividades a nivel de unidades: son las tareas que deben realizarse por cada unidad
producida. Por ejemplo, los materiales indirectos se consumirán en la proporción en que
se produzcan unidades como, por ejemplo: corte, ensamble, pulido o empaque.
3. Distribución de los costos indirectos hacia las actividades. Luego de identificar los costos
en los departamentos y establecer las actividades, se distribuyen los costos indirectos hacia
las actividades, con unas bases adecuadas. Por ejemplo, en el centro de mantenimiento se
tienen los siguientes costos indirectos: salarios y prestaciones sociales, que tendrán una base
de distribución por el número de personas.
4. Selección de la base de distribución de los costos de las actividades hacia los productos o
servicios. En este paso se ha de seleccionar el inductor de costo que mide de la mejor manera
la relación causa-efecto entre el costo de la actividad y el costo del producto o servicio. Por
ejemplo, en el centro de “laboratorio”, la actividad de “pruebas” se medirá por el “tiempo
requerido” para realizarlas.
5. Asignar los costos de las actividades hacia los productos o servicios. Teniendo los costos
de las actividades se calcula el volumen de cada generador de costo para cada uno de los
productos o servicios. Se realiza una división del costo total de la actividad entre el volumen
del generador de costos, obteniendo un factor que será la medida del consumo de recurso que
cada inductor ha necesitado para la distribución del costo. Al final se multiplica el factor por
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6. Asignar los costos directos a los productos o servicios. Se cargan de manera directa a los
productos o servicios los costos directos como lo son la mano de obra directa y los materiales
directos, de acuerdo con la demanda que hace cada uno de estos costos.
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Sistema de costeo para panaderías clasificadas como micro y pequeñas empresas de la ciudad de Ibagué
Continuación tabla 4
Criterios por los - Identifica clientes, productos, servicios u otros objetivos de costos no
investigadores Oriol Amat rentables.
& Soldevila (2000)
- Permite calcular de forma más precisa los costos, fundamentalmente
determinados costos indirectos de producción, comercialización y ad-
ministración.
Criterios por el investigador - El ABC es muy útil en la etapa de planeación, pues suministra una abun-
Franco 1998 dante información que sirve de guía para varias decisiones estratégicas
tales como fijación de precios y búsqueda de fuentes.
Fuente: Elaboración propia a partir de los datos recopilados por investigadores de costos
Por lo tanto, este sistema de costeo cuenta con unas diferencias enmarcadas en las
operaciones con los sistemas de costeo tradicional que son las siguientes:
Divide los gastos de la empresa en costos de fabricación Los costos de administración y ventas son lle-
que son llevados a los productos en gastos de administra- vados a los productos.
ción y ventas.
Utiliza apenas un criterio de distribución de los CF a los Utiliza varios factores de asociación, en aras
productos, por lo común horas hombre, horas máquinas de obtener el costo más real y preciso posible.
trabajadas o volúmenes producidos.
Los productos consumen los costos. Las actividades consumen los costos, los pro-
ductos consumen actividades.
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Continuación tabla 5
Asigna los costos indirectos de fabricación usando como Asignación de los costos indirectos de fabri-
base una medida de volumen. cación en función de los recursos consumidos
por las actividades (cost-drivers).
Se preocupa de valorizar principalmente los procesos Se preocupa valorizar todas las áreas de la or-
productivos. ganización.
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En relación con los autores que cuentan con el mayor número de publicaciones, se encuentran
seis de ellos con la misma cantidad de publicaciones (tres documentos); los más representativos
son Kanwardeep Singh Bhachu y Raphael Haftka. El primero de ellos tiene como principales
áreas de interés la ingeniería y las ciencias de materiales. Entre sus publicaciones se formula
un modelo de costos que se caracteriza mediante los costos de calidad, costos de fabricación
y el costo de rendimiento (Bhachu, Waycaster, Haftka & Kim, 2013). Este sistema es la base
de un modelo de costo probabilístico que permite optimizar los diferentes procesos que se
incurren los costos para contar con una mayor utilidad (Bhachu, Haftka, Waycaster, Kim &
Hurst, 2015).
Bhachu, Kanwardeep
3 Hyperloop One, Los Angeles, United States
Singh
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Entre las instituciones con mayor número de publicaciones científicas se encuentra la National
Renewable Energy Laboratory. También se destaca que cinco instituciones de las diez más
representativas son de origen estadounidense. Sus publicaciones están orientadas en diseñar
un modelo de costos en las operaciones de un sistema de energía, que cuenta con diferentes
condiciones de operación, igual con repentinos cambios a través del tiempo (Krad, 2018).
Bajo este enfoque, se establecen dos modelos con diferentes enfoques, el primero
de ellos, el modelo de costos de producción que optimizan el compromiso y el cronograma
de despacho de la flota de generadores que permite minimizar el costo para satisfacer la
demanda de electricidad. Por otra parte, el segundo modelo se caracteriza por tomar el
precio que permite optimizar el sistema de costo con los precios de electricidad histórico o
con proyección para maximizar los ingresos disponibles dentro de la operación comercial
(Martinek, Jorgenson, Mehos & Denholm, 2018).
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Los países que cuentan con el mayor número de publicaciones científicas son Estados
Unidos, Italia y el Reino Unido, con 58, 17 y 12, respectivamente. Igualmente, se observa
que Colombia cuenta con 2 publicaciones respecto a la temática, entre las publicaciones de
Estados Unidos indica que predecir los costos de producción de productos se convierte en
un desafío debido a los límites de la capacidad de la contabilidad de costos para manejar
las implicaciones del proceso sistémico de las nuevas tecnologías y los diferentes sesgos de
información en las estimaciones de costos por parte del ser humano (Laureijs, Roca, Narra,
Beuth & Fuchs, 2017).
Por tal motivo, un modelo de costos es una herramienta de vital importancia para
el diseño de productos y la selección de materiales; por lo tanto, la estimación de costos se
convierte en un mecanismo eficiente para la evaluación de los costos. De esta manera, el
proceso de fabricación es necesario determinar cada componente que incurran en costos, para
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1.4.5 Prospectiva
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SEGUNDA PARTE
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Capítulo II.
Caracterización del proceso
de costeo de las panaderías
Fuente: Autores
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Fuente: Autores
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Fuente: Autores
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Fuente: Autores
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Fuente: Autores
Fuente: Autores
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Sistema de costeo para panaderías clasificadas como micro y pequeñas empresas de la ciudad de Ibagué
Fuente: Autores
La modalidad Pago a los empleados se distribuye así: 42 % sueldo fijo, 4 % pago sobre
la producción vendida, el 5 % paga por horas laboradas, el 26 % paga por día laborado, para
el 23 % el trabajo se cancela por cada semana de labor. Se puede determinar que en este tipo
de panaderías los gastos por salarios no cumplen con las normas establecidas favoreciendo la
rentabilidad del negocio, pero a la vez se recae en un riesgo de orden jurídico por demandas
laborales.
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Sistema de costeo para panaderías clasificadas como micro y pequeñas empresas de la ciudad de Ibagué
Fuente: Autores
Los lugares predilectos por las panaderías para la adquisición de los insumos utilizados
en la producción son en su orden: el 61 % mayoristas, el 31 % en distribuidoras populares, el
15 % grandes superficies, el 13 % supermercados. A pesar que la mayoría adquiere productos
a los mayoristas, se puede determinar que los costos de materias primas pueden tener un
mayor valor de adquisición respecto a las medianas y grandes panaderías, lo cual incrementa
los costos de las micro y pequeñas panaderías y se convierte en una desventaja competitiva
frente a las otras.
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Fuente: Autores
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Fuente: Autores
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Fuente: Autores
Para el 52,3 % de los encuestados su promedio de ventas diarias supera los $150.000
pesos diarios, el 21,2 % dice que sus ventas oscilan entre $100.000 y $150.000 pesos diarios,
el 17,9 % está entre $50.001 y 100.000. Los ingresos promedios según la tendencia invitan a
asumir nuevas estrategias para que aumenten y el negocio sea más rentable permitiendo un
crecimiento económico que genere más empleo.
Fuente: Autores
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Fuente: Autores
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TERCERA PARTE
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Capítulo III.
Sistema de costeo para panaderías
Respecto a los investigadores Kaplan & Cooper (1999), las empresas costean su
producción de acuerdo con las características y sistemas del trabajo que desarrollan, sin
embargo, el crecimiento de las empresas y el grado de competitividad producto del desarrollo
tecnológico y la globalización de las economías, hace que las empresas reconozcan
objetivamente los costos de sus procesos productivos.
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Sistema de costeo para panaderías clasificadas como micro y pequeñas empresas de la ciudad de Ibagué
El costeo ABC puede ser aplicado en cualquier tipo de empresa, pero es utilizado
preferiblemente en industrias de gran variedad de productos o servicios, dado que ocasiona
que algunos costos se asignen a diferentes productos o se carguen a unos, mientras a otros no
y la asignación correspondiente asegura (Cuevas Villegas, 2004).
Por otra parte, la consideración del sistema de costeo por orden de producción, que es definido
por Naranjo (2014), es un sistema de costeos que recolecta los costos para cada orden o lote
físicamente identificables a través de los centros productivos de la planta. Los costos que
intervienen en el proceso de transformación de las materias primas, en una cantidad específica
de productos, teniendo en cuenta los costos de equipo, reparaciones u otros servicios, que
tienen que ver con la producción, se recopilan sucesivamente por los elementos identificables
en la producción, materia prima, mano de obra directa y costos indirectos, que se acumulan
en una orden de trabajo.
Las micros y pequeñas panaderías determinan sus costos a partir de las facturas de
compras de materias primas sin tener en cuenta otras erogaciones inherentes a la compra
como fletes, impuestos, cargue y descargue de estos materiales, descuentos y otros que se
dan y no son considerados. Las existencias de materias primas se controlan principalmente
por observación sin tener un control efectivo, esto tiene como consecuencia adquirir
materiales en existencia llevando en ocasiones a perdidas por sufrir deterioro con el tiempo
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Sistema de costeo para panaderías clasificadas como micro y pequeñas empresas de la ciudad de Ibagué
y como también faltantes de otros por no tener información veraz y oportuna al momento
de las compras. Esto se convierte en una consecuencia de incremento de costos, para en la
producción, pérdida de clientes y en el evento que se produzcan excedentes teniendo como
consecuencia la inmovilización de activos corrientes (Morillo Moreno & Pulido, 2019).
Teniendo en cuenta los aspectos y características de los sistemas de costeos ABC, por órdenes
de producción, por procesos, el resultado de la encuesta y entrevistas a dueños y panaderos
de diferentes micros y pequeñas panaderías de la ciudad de Ibagué se realizó el diseñó un
sistema de costos para ser utilizado en panaderías que integren algunas de las propiedades de
los sistemas de costeo descritos. Este proceso, se basa en el sistema de costos por acumulación
de la información o datos para determinar los costos unitarios del producto (Sinisterra, 1997).
La producción de pan se describe a continuación a partir del cual se define los pasos para
llevar a cabo el costo el pan:
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Planeación producción del Determinar tipo de pan y cantidad a producir del día Panificador – vendedor
día
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1. Compras
2. Producción
3. Ventas
4. Administración
Fuente: Autores
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1. Inventario
materias primas en 1. Mano de obra Minutos/actividad
existencia
3. Recibo y
almacenamiento de 1. Mano de obra Minutos/actividad
materias primas
1. Planeación de Minutos/actividad
1. Mano de obra
producción diaria
2. Requisición de Minutos/actividad
materias primas para 1. Mano de obra
producción diaria
1. Mano de obra Minutos/actividad
3. Dosificación y 2. Energía Kw/minuto
pesaje 3. Arriendo local Valor/M2
4. depreciación Valor/vida útil
1. Mano de obra Minutos/actividad
4. Mezclado
2. Energía Kw/minuto
y amasado de
3. Arriendo local Valor/M2
producción
4. depreciación Valor/vida útil
1. Mano de obra Minutos/actividad
5. Fermentación o 2. Arriendo Valor/M2
reposo 3. Depreciación Valor/vida útil
4. Energía Kw/minuto
1. Mano de obra Minutos/actividad
Producción 2. Arriendo Valor/M2
6. Pesado y corte
3. Depreciación Valor/vida útil
4. Energía Kw/minuto
1. Mano de obra Minutos/actividad
7. División de la 2. Arriendo Valor/M2
masa 3. Depreciación Valor/vida útil
4. Energía Kw/minuto
1. Mano de obra Minutos/actividad
8. Moldeado o 2. Arriendo Valor/M2
formado 3. Depreciación Valor/vida útil
4. Energía Kw/minuto
1. Mano de obra Minutos/actividad
9. Decoración, 2. Arriendo Valor/M2
brillo y agregado 3. Depreciación Valor/vida útil
4. Energía Kw/minuto
1. Mano de obra Minutos/actividad
2. Arriendo Valor/M2
10. Horneado y
3. Depreciación Valor/vida útil
enfriamiento
4. Energía Kw/minuto
5. Gas Vr serv/M3
1. Se
diseñan
estrategias de Minutos/actividad
1. Mano de obra
Ventas venta de la
producción.
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Continuación Tabla 9
Fuente: Autores
• Jornal diario: Salario básico mensual dividido en 30 días obtendrá el salario o jornal
diarios.
• Min – día de labor: el jornal diario se divide en 480 minutos, lo cual se obtiene de
multiplicar 8 horas de la jornada laboral por 60 minutos que tiene una hora.
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• Factura mes de servicio: será el valor de la factura del servicio a distribuir (teléfono,
energía, agua, gas, etc.).
• Valor arriendo día: El valor del arriendo del negocio dividido en 30 días del mes. Distribuir
el valor mensual en cada uno de los departamentos de la organización proporcional al
área ocupada por cada sección.
• Depreciación diaria: valor de compra del activo dividido en la vida útil en años, el
resultado se divide en 360 días y se obtiene la diaria, valor a utilizar en la formula.
• Días laborados mes: se tendrán en cuenta solo los días efectivamente laborados en la
producción del pan.
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Continuación Tabla 10
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Sistema de costeo para panaderías clasificadas como micro y pequeñas empresas de la ciudad de Ibagué
Continuación Tabla 10
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Continuación Tabla 10
Fuente: Autores
Producto
Actividad
Cantidad Precio Unitario Valor Total
Dosificación y pesaje
Mezclado y amasado
Fermentación o reposo
Entre otros
Fuente: Autores
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Producto
Materia prima
Cantidad Precio Unitario Valor Total
Harina
Agua
levadura
Entre otros
Fuente: Autores
Recibo y almacenamiento
Entre otros
Fuente: Autores
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Panadería XYZ
Informe de costos
Unidades terminadas
Costeo de la producción
Materiales directos
Costos de conversión
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7. Determinar los costos de materias primas según las cantidades utilizadas multiplicadas
por el costo unitario de compra de cada producto utilizado
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Anexos
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Por otra parte, se determinan las ecuaciones de búsqueda en la base de datos Scopus,
que contemplan las temáticas seleccionadas. Dentro de la ecuación final se analizan un total
de 142 publicaciones científicas y, a partir de estos resultados, se establecen los indicadores
cienciométricos y prospectiva que generan líneas futuras por investigar.
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Sistema de costeo para panaderías clasificadas como micro y pequeñas empresas de la ciudad de Ibagué
Ecuación Documentos
(TITLE-ABS-KEY (“cost model”) AND TITLE-ABS-KEY (“Costing systems”) OR
TITLE-ABS-KEY (“Cost management”) OR TITLE-ABS-KEY (cost AND analysis)
OR TITLE-ABS-KEY (cost AND estimate) OR TITLE-ABS-KEY (“cost optimization”)
AND TITLE-ABS-KEY (“Standard costs”) OR TITLE-ABS-KEY (“costs for activ-
ities”) OR TITLE-ABS-KEY (“ABC costs”) OR TITLE-ABS-KEY (“Process costs”)
OR TITLE-ABS-KEY (“Production costs”) OR TITLE-ABS-KEY (“manufacturing
costs”) AND (LIMIT-TO (PUBYEAR, 2018) OR LIMIT-TO (PUBYEAR, 2017) OR
LIMIT-TO (PUBYEAR, 2016) OR LIMIT-TO (PUBYEAR, 2015) OR LIMIT-TO (PU-
142
BYEAR, 2014) OR LIMIT-TO (PUBYEAR, 2013) OR LIMIT-TO (PUBYEAR, 2012)
OR LIMIT-TO (PUBYEAR, 2011) OR LIMIT-TO (PUBYEAR, 2010) OR LIMIT-TO
(PUBYEAR, 2009) OR LIMIT-TO (PUBYEAR, 2008) AND (EXCLUDE (SUBJA-
REA, “CHEM”) OR EXCLUDE (SUBJAREA, “CENG”) OR EXCLUDE (SUBJA-
REA, “MEDI”) OR EXCLUDE (SUBJAREA, “PHYS”) OR EXCLUDE (SUBJAR-
EA, “EART”) OR EXCLUDE (SUBJAREA, “BIOC”) OR EXCLUDE (SUBJAREA,
“PHAR”) AND (EXCLUDE (DOCTYPE, “re”) OR EXCLUDE (DOCTYPE, “ch”) OR
EXCLUDE (DOCTYPE, “cr”)
Fuente: Autores
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