Devengado Tributario 2019

Fuente: Mg. Abog. Cecilia Alayo Pinillos

CRITERIO DEL DEVENGO

DECRETO LEGISLATIVO 1425

2
CUESTIONES PREVIAS: Períodos no
prescritos hasta 31 diciembre 2018.
MANIFESTACIONES DE RIQUEZA

CONSUMO PATRIMONIO RENTA

 CAPACIDAD CONTRIBUTIVA

Podemos citar como sustento de la capacidad contributiva un pronunciamiento del

Tribunal Constitucional: STC N° 2727-2002-AA/TC (Caso IEAN 6):

“Uno de los principios constitucionales a los cuales está sujeta la potestad

tributaria del Estado es el de no confiscatoriedad de los tributos. Este principio
informa y limita el ejercicio de la potestad tributaria estatal (…). Asimismo, se
encuentra directamente conectado con el derecho de igualdad en materia tributaria
o, lo que es lo mismo, con el principio de capacidad contributiva, según el cual, el
reparto de los tributos ha de realizarse de forma tal que se trate igual a los iguales
y desigual a los desiguales, por lo que las cargas tributarias han de recaer, en
principio, donde exista riqueza que pueda ser gravada, lo que evidentemente
implica que se tenga en consideración la capacidad personal o patrimonial de los
contribuyentes”.
 IMPUESTO A LA RENTA
Coincidimos con lo señalado por BRAVO CUCCI (1) al mencionar que “El
Impuesto a la Renta es un tributo que se precipita directamente sobre la renta
como manifestación de riqueza. En estricto, dicho impuesto grava el hecho de
percibir o generar renta, la cual puede generarse de fuentes pasivas (capital), de
fuentes activas (trabajo dependiente o independiente) o de fuentes mixtas
(realización de una actividad empresarial = capital + trabajo). En tal secuencia
de ideas, es de advertir que el Impuesto a la Renta no grava la celebración de
contratos, sino la renta que se obtiene o genera por la instauración y ejecución
de las obligaciones que emanan de un contrato y que en el caso de las
actividades empresariales, se somete a tributación neta de gastos y costos
relacionados a la actividad generadora de renta.
1 BRAVO CUCCI, Jorge. La renta como materia imponible en el caso de actividades empresariales y su relación con la contabilidad. Tema II:
Implicancia de las NICs en la aplicación del Impuesto a la Renta. VII Jornadas Nacionales de Tributación. Páginas 63 y 64. Esta información
puede consultarse en la siguiente página web: http://www.ifaperu.org/publicaciones/8_03_CT28_JABC.pdf 
 CONCEPTO DE RENTA
Renta Producto Renta Producto
Se considera renta al producto que una
fuente durable produce o puede
Ganancias de capital producir periódicamente, habiendo sido
habilitada racionalmente para
Ingresos de naturaleza producir beneficios.
eventual

Ingresos por actividades Flujo de Riqueza

accidentales Se considera renta al ingreso monetario
o en especie que fluye hacia el
Ingresos a título gratuito contribuyente en el período a raíz de
transacciones a terceros.

Rentas Presuntas
Consumo más incremento de
patrimonio
Consumo de bienes y Se considera renta al valor del consumo
serv. más el Incremento del patrimonio
de propia producción registrado en el período, sea
Incorporación de nuevos bienes o por la
Variaciones patrimoniales simple valorización de los existentes.
ESQUEMA DE DETERMINACIÓN DEL IMPUESTO A LA
RENTA
INGRESOS AFECTOS AL IR (art. 1º al
5º )

( - ) Costo Computable (art. 20º –

21º)

RENTA BRUTA

( - ) Gastos Aceptados

(+) Otros Ingresos (art.

61º )

RENTA NETA

( - ) Pérdidas Tributarias Compensables (art.

50º )

RENTA NETA IMPONIBLE /

(PERDIDA)

IMPUESTO (art. 55º)

Créditos (Art. 88º)

REGULARIZACION / SALDO A FAVOR

 FORMA OPERATIVA DE CALCULAR EL IMPUESTO
A LA RENTA
Según el Estado de Resultados
Resultado Contable obtenidos bajo NIIF.

+ Adiciones
Conciliación Tributaria
- Deducciones

Renta Neta / Pérdida Según LIR

Tributaria
Como hay muchas diferencias en los tratamientos contable y tributario, se ha convertido
esta determinación en un trabajo muy engorroso y complicado, por lo que se requiere
conocimientos especializados de NIIF y Tributación (hay una primera relación indirecta
entre ellos).
Por otra parte, hay términos no definidos en la Ley del IR que son de
origen contable.
La situación financiera y sus elementos
relacionados
Situación
Financiera
Pasivos:
Activos:
• Obligaciones
• Recursos
presentes de la
controlados por la
entidad, surgidas a
entidad como
raíz de sucesos
resultado de
pasados, al
sucesos pasados,
vencimiento de las
de los que la
cuales, y para
entidad espera
cancelarlas, la
obtener, en el Patrimonio: entidad espera
futuro, beneficios Parte residual de desprenderse de
económicos los activos de la recursos que
entidad una vez Incorporan beneficios
deducidos todos sus económicos.
pasivos,.
 ELEMENTOS DEL HECHO IMPONIBLE

Aspecto
• AM: Ámbito de Aplicación del IR ( Art. 1° al 3° LIR)
Material

Aspecto
• AS: Sujetos del Impuesto ( Art. 14° LIR)
Subjetivo

Aspecto
• AE: Base Jurisdiccional del Impuesto ( Art. 6° al 13° LIR)
Espacial

• AT: Criterio de Imputación para el reconocimiento de Ingresos y

Aspecto Gastos es el “Devengado” ( Art. 57° LIR)
Temporal
 PROBLEMATICA

Sin embargo, no se ha definido el término “devengado” ni los

términos de inminente raingambre contable originando
contingencias en la determinación de la Base Imponible por las
diferentes formas de interpretación al darle contenido a dicho
concepto.
 CODIGO TRIBUTARIO
NORMA III: FUENTES DEL DERECHO TRIBUTARIO  
Son fuentes del Derecho Tributario:  
a)   Las disposiciones constitucionales;  
b) Los tratados internacionales aprobados por el Congreso y ratificados
por el Presidente de la República;  
c)   Las leyes tributarias y las normas de rango equivalente;  
d)  Las leyes orgánicas o especiales que norman la creación de tributos
regionales o municipales;  
e)  Los decretos supremos y las normas reglamentarias;  
f)  La jurisprudencia;  
g) Las resoluciones de carácter general emitidas por la
Administración Tributaria; y,  
h)   La doctrina jurídica.  
 CODIGO TRIBUTARIO

  
NORMA IX: APLICACION SUPLETORIA DE LOS PRINCIPIOS
DEL DERECHO  
En lo no previsto por este Código o en otras normas tributarias podrán
aplicarse normas distintas a las tributarias siempre que no se les opongan ni
las desnaturalicen. Supletoriamente se aplicarán los Principios del Derecho
Tributario, o en su defecto, los Principios del Derecho Administrativo y los
Principios Generales del Derecho.  
 CASACION Nº 12304-2014 LIMA
fecha 17.3.2017
Tercera Sala de Derecho Constitucional y Social Transitoria de la Corte Suprema de
Justicia

Se debe resaltar que en la parte considerativa se indica lo siguiente:

- Dado que es el propio Tribunal Fiscal el que en su práctica

jurisprudencial ya viene aplicando las NIC, como ocurrió en las RTF Nº
8534-5-2001, 467-5-2003, 10240-2001 y 7942-4-2008, no existe
infracción normativa de la Norma IX del Código Tributario al aplicar la
instancia de mérito las normas del Derecho Contable (subrayado y
resaltado nuestro) como las incluidas en la NIC 18 para resolver el caso.
Así, el argumento de infracción normativa de la citada Norma IX por el
solo hecho de aplicar las NIC debe desestimarse por infundado, ya que sí
es aplicable al caso, de modo supletorio las NIC, mientras que estas no se
opongan o desnaturalicen el inciso a) del artículo 57º de la Ley.
 INTERPRETACION

Existe un Derecho Contable (las NIIF están insertadas en el ordenamiento

jurídico) y cuando los términos que utiliza la Ley del Impuesto a la Renta
proceden del ordenamiento contable no cabe otra interpretación que la
contable, en ese sentido lo racional es recurrir a ellas para construir vía
interpretación el sentido de la norma, y teniendo en cuenta que se trata de una
norma tributaria (la LIR), ésta debe interpretarse en consonancia con los
principios constitucionales y la capacidad contributiva.

Eso mismo sucedería por ejemplo cuando un impuesto grava los

megahercios que un concesionario de telefonía celular ocupa en el espacio
radioeléctrico, los términos se interpretan sin lugar a dudas de acuerdo con el
Derecho de Telecomunicaciones.

Se necesita identificar el hecho económico y diferenciarlo del hecho contable

y del hecho imponible
DEVENGADO TRIBUTARIO:
A partir del 1 de enero de 2019.
 DECRETO LEGISLATIVO N° 1425.
PUBLICADO EL 12 DE SETIEMBRE DE 2018

Artículo 1. Objeto
El Decreto Legislativo tiene por objeto
establecer una definición de devengo
para efectos del impuesto a la renta a fin
de otorgar seguridad jurídica.

18
 ÍNDICE

¿Se ha
incorporado Cesión
Enajenación Prestación de
un nuevo temporal de
de bienes servicios
concepto – bienes
definición?

19
 NUEVO DEVENGADO: REGLA GENERAL

Artículo 57°.-
A los efectos de esta Ley, el ejercicio gravable comienza el 1 de
enero de cada año y finaliza el 31 de diciembre, debiendo
coincidir en todos los casos el ejercicio comercial con el ejercicio
gravable, sin excepción.

Las rentas se imputan al ejercicio gravable de acuerdo con las

siguientes normas:

a) Las rentas de la tercera categoría se consideran producidas en

el ejercicio comercial en que se devenguen.

20
NUEVO DEVENGADO: REGLA
GENERAL

Para dicho efecto, se entiende que los ingresos se devengan cuando se han
producido los hechos sustanciales para su generación, siempre que el
derecho a obtenerlos no esté sujeto a una condición suspensiva,
independientemente de la oportunidad en que se cobren y aun cuando no se
hubieren fijado los términos precisos para su pago.

No obstante, cuando la contraprestación o parte de esta se fije en función

de un hecho o evento que se producirá en el futuro, el ingreso se
devenga cuando dicho hecho o evento ocurra. (…)

Para los gastos se aplica solo esta definición.

21
 NUEVO DEVENGADO: REGLA
GENERAL

Hecho sustancial: La Exposición de motivos indica que esta definición es muy

similar a la que se recoge en la LIR chilena según la cual se entiende por renta
devengada a aquella sobre la cual se tiene un título o derecho
independientemente de su actual exigibilidad y que constituye un crédito para
su titular.

Es el derecho a obtener el beneficio o variación patrimonial cuando se realizan

los hechos jurídicos acordados en ele contrato; es decir cuando se ejecuten. En
ese sentido se diferencian si se trata de enajenación de servicios, prestación de
servicios, servicios de ejecución continuada, entre otros.

Tener cuidado entonces con lo que se acuerde en los Contratos. Ej.: Préstamo
con Intereses Compensatorios y Moratorios pero solo se aplican los
compensatorios. Contablemente no se reconocen pero bajo esta definición?

22
 NUEVO DEVENGADO: REGLA GENERAL

Según Mario Alva, una condición suspensiva

tiene por finalidad retrasar el inicio de los
efectos de un acto jurídico, toda vez que se
espera que esta se cumpla.
Según Palacios Martínez, se trata de un hecho
EJEMPLO: Una empresa ofrece la venta de
futuro pero incierto. EJEMPLO:
conectores, utilizados durante la recarga rápida
Contrato de Regalías pactado en función de un
en corriente continua para vehículos eléctricos,
porcentaje de las ventas del trimestre, semestre
si es que internan automóviles eléctricos al Perú.
o año.
En ese caso, para que opere la venta de
conectores, la condición suspensiva estaría
representada con el internamiento de los autos
eléctricos al territorio peruano.

23
NUEVO DEVENGADO: REGLA GENERAL

Ejemplo: La transferencia de
un departamento en planos. Al
ser un bien que todavía no se Otros como automóviles aun
ha edificado, el hecho que la no fabricados, pero que está
empresa constructora hubiera diseñado; la mercadería aun
Según Mario Alva, en el caso
recibido un depósito por el no producida, etc. Estos
de un evento futuro, podría
valor total o parcial de dicho contratos se hallan
presentarse cuando se
bien, éste monto no tendría la subordinados a la existencia
produce la venta de un bien
calidad de ingreso gravado con de dichos bienes. El pago no
que aún no existe.
el IR 3ra Categoría, toda vez es relevante porque se
que aún no se ha devengado encuentra supeditado a la
dicho ingreso, ello en existencia del bien.
cumplimiento de lo dispuesto
en párrafos anteriores.

24
NUEVO DEVENGADO: REGLA GENERAL

DECRETO SUPREMO Nº 339-2018-EF MODIFICA EL ARTÍCULO 31º DEL

REGLAMENTO: “IMPUTACION DE RENTAS Y GASTOS”

Para efectos de lo dispuesto en el artículo 57 de la Ley, respecto del devengo de rentas

de primera categoría, así como de las rentas y gastos de tercera categoría se tiene en
cuenta lo siguiente:

a) Cuando el total de la contraprestación se fije en función de un hecho o evento que se

producirá en el futuro, el total del ingreso o gasto se devenga cuando ocurra tal hecho o
evento.

b) Cuando parte de la contraprestación se fije en función de un hecho o evento que se

producirá en el futuro, esa parte del ingreso o gasto se devenga cuando ocurra tal hecho
o evento.

c) Entiéndase por “hecho o evento que se producirá en el futuro” a aquel hecho o evento
posterior, nuevo y distinto de aquel hecho sustancial que genera el derecho a obtener el
ingreso o la obligación de pagar el gasto.

En consecuencia, se considera que la contraprestación se fija en función de un hecho o

evento que se producirá en el futuro cuando aquella se determina, entre otros, en función
de las ventas, las unidades producidas o las utilidades obtenidas.

25
NUEVO DEVENGADO: REGLA GENERAL
No ocurre lo mencionado en el primer párrafo de este inciso, entre otros, cuando el importe
de la contraprestación está supeditado a una verificación de la calidad, características,
contenido, peso o volumen del bien vendido que implique un ajuste posterior al precio
pactado.

En el caso de enajenación de bienes a plazo a que se refiere el primer párrafo del artículo 58
de la Ley, se tiene en cuenta lo siguiente:

a) Dicho párrafo está referido a los casos de enajenación de bienes a plazo cuyos ingresos
constituyen rentas de tercera categoría para su perceptor.

b) Los ingresos se determinan por la diferencia que resulte de deducir del ingreso neto el costo
computable a que se refiere el inciso d) del artículo 11 y los gastos incurridos en la enajenación.

c) El ingreso neto computable en cada ejercicio gravable es aquel que se haga exigible de acuerdo a
las cuotas convenidas para el pago, menos las devoluciones, bonificaciones, descuentos y conceptos
similares que respondan a las costumbres de la plaza.

d) El costo computable debe tener en cuenta las definiciones establecidas en el último párrafo del artículo
20° de la Ley.”

26
 REGLA GENERAL DE INGRESOS
PROBLEMÁTICA

Contraprestación ‐ venta de minerales: devengo del ingreso

Mes 1 Mes 2 Mes 3

Embarque Cotización Liquidación

Liquidación promedio final
provisional conocida

 
Contable 

SUNAT 


T. Fiscal 

DL 1425

27
 1. ENAJENACIÓN DE BIENES

Art. 57.1° Ley del Impuesto a la Renta

Tratándose de la enajenación de bienes se considera que se
han producido los hechos sustanciales para la generación
del ingreso cuando se produzca:

El adquiriente tenga control, El enajenante ha transferido

es decir, tenga el derecho, al adquiriente el riesgo de la
sobre el bien. pérdida.

28
 EL ENAJENANTE HA TRANSFERIDO AL
ADQUIRIENTE EL RIESGO DE LA PÉRDIDA.

La Exposición de Motivos indica:

En este punto cabe citar lo señalado por Mur Valdivia "En todo caso, la exigencia de que el riesgo se
transfiera al comprador guarda concordancia con el entorno jurídico que regula la exigibilidad de las
obligaciones surgidas de un contrato con prestaciones recíprocas, pues en el entendido que solo cabe
reconocer, ingresos efectivamente ganados, la Norma Internacional de Contabilidad tendría su correlato en los
artículos 1138° numeral 5) del Código Civil y 1567° del mismo cuerpo legal, conforme a los cuales:

1. En las obligaciones de dar bienes ciertos, la obligación del deudor queda resuelta si el bien se pierde sin
culpa de las partes, con pérdida del derecho a la contraprestación, si la hubiere.

2. El riesgo de la pérdida de bienes ciertos, no imputables a los contratantes, pasan al comprador en el

momento de su entrega".

29
SEGUNDA DISPOSICIÓN COMPLEMENTARIA
FINAL - CONTROL SOBRE EL BIEN
Para la interpretación de lo dispuesto en el acápite
1.1) del numeral 1) del inciso a) del artículo 57 de la
Ley es de aplicación lo señalado respecto al
control de los bienes en la Norma Internacional
de Información Financiera NIIF 15 - Ingresos de
actividades ordinarias procedentes de contratos
con clientes, en tanto no se oponga a lo señalado
en la Ley.

La versión de la NIIF, oficializada

por el Consejo Normativo de
Contabilidad, que se utilizará para
estos efectos es la vigente a la fecha
de publicación del Decreto
Legislativo.

30
DEVENGO EN LA ENAJENACIÓN
DE BIENES – EXPOSICIÓN DE MOTIVOS

(...) En el proyecto, se ha considerado

conveniente indicar que en el caso de
enajenaciones el hecho sustancial se
Además este criterio contable también
configura cuando el adquiriente asume el
busca acercarse a la realidad de los
control sobre los bienes, recogiendo así el
hechos económicos los cuales
criterio establecido en la NIIF 15, ello con
constituyen el aspecto material de la
el fin de acercar en lo posible el criterio de
hipótesis de incidencia de este tributo (…)
devengo contable con el tributario, lo que
facilita a los contribuyentes la
determinación del impuesto a la renta.

31
¿QUÉ SIGNIFICA CONTROL EN LA NIIF 15?

Una entidad reconocerá los ingresos de actividades

ordinarias cuando (o a medida que) satisfaga una
obligación de desempeño mediante la transferencia
de los bienes o servicios comprometidos (es decir,
uno ovarios activos) al cliente. Un activo se
transfiere cuando (o a medida que) el cliente
obtiene el control de ese activo.

Los bienes o servicios son activos,

incluso si solo lo son de forma
momentánea, cuando se reciben y
utilizan (como en el caso de
muchos servicios). El control de
un activo hace referencia a la
capacidad para redirigir el uso del
activo y obtener sustancialmente
todos sus beneficios restantes.

32
 CONTROL DE UN ACTIVO

Hace referencia a la capacidad para redirigir el uso del activo y obtener

sustancialmente todos sus beneficios restantes.

Incluye la capacidad de impedir que otras entidades dirijan el uso del activo y
obtengan sus beneficios.

Beneficios de un activo:

• El uso del activo para producir bienes o prestar servicios;

• El uso del activo para mejorar el valor de otros activos;
• El uso del activo para liquidar pasivos o reducir gastos;
• La venta o intercambio del activo;
• La pignoración del activo para garantizar un préstamo; y
• conservar un activo.
CONTROL DE UN ACTIVO

Indicadores de la
transferencia del control:

a) La entidad tiene un derecho presente al pago por el activo.

b) El cliente tiene el derecho legal al activo.

c) La entidad ha transferido la posesión física del activo.

d) El cliente tiene los riesgos y recompensas significativos de la

propiedad del activo.

e) El cliente ha aceptado el activo.

34
 VENTA DE BIENES: RETOS INAPLICACIÓN
DEL CONTROL SEÑALADO POR NIIF 15
Enajenación de Bienes:
Pactos de compra

Derecho a resolver o pedir

correcciones cuando los
bienes no reúnen
Control: características
- decidir sobre su uso
- Derecho a los
sustanciales Prestaciones que deban
contabilizarse de manera
conjunta (se devengan por
separado)

NIIF 15 vigente
 ETAPA 2: IDENTIFICACIÓN DE LAS
OBLIGACIONES DE DESEMPEÑO
Identificar todos los bienes y servicios prometidos en el
contrato
O junto con otros
recursos
¿Hay fácilmente
Puede disponibles ¿El B o S es
múltiples
beneficiar al identificable
bienes o
cliente del por separado de
servicios
prometido SI bien o SI otros
servicio por compromisos?
s en el
si solo?
contrato?

NO NO NO SI

Tratar como una Combinar obligaciones a cumplir hasta que Reconocer la obligación a
sola transacción dos o más obligaciones sean identificables cumplir separada
 PRINCIPIO DE DEVENGADO
DECRETO LEGISLATIVO N.° 1425: REGLAS

Estas reglas también son de aplicación para la imputación de ingresos para efectos del cálculo de los
pagos a cuenta.
Aplicable a empresas de construcción o similares que ejecutan contratos cuyos resultados correspondan
a más de un ejercicio y opten por el método b) del artículo 62 de la Ley.
 COMPLEJIDADES EN TORNO A LA
PRESTACIÓN DE SERVICIOS MÚLTIPLES
PRESTACIONES

Artículo 57° de la LIR

En la venta de bienes: Para determinar si el adquirente tiene control
sobre el bien no se debe tener en cuenta:
(…) c) La existencia de una o más prestaciones que deban ser
contabilizadas en forma conjunta a la transferencia del bien, debiendo
para efecto del devengo ser consideradas en forma independiente.
Definición de control para la venta de bienes:
Se aparta de la NIIF 15.
La evaluación del control sobre el bien no debe tener matiz subjetivo.
Se regula en línea con el numeral 8) del artículo 57°
 COMPLEJIDADES EN TORNO A LA
PRESTACIÓN DE SERVICIOS MÚLTIPLES
PRESTACIONES
En general: Cuando la transacción involucre más de una prestación, el devengo de
los ingresos se determina de forma independiente por cada una de ellas.

Exposición de Motivos:

(i) El proyecto no ha recogido lo señalado en la NIIF 15 respecto a los supuestos en los que
los bienes y servicios deben contabilizarse como una única obligación de desempeño.

(ii) La NIIF condiciona el tratamiento a una evaluación subjetiva.

(iii) La regla no aplica a bienes y servicios que sirven como insumos para aquellos que son
materia de la relación contractual.

Ejemplo: Venta de bien e instalación especializada (deben reconocerse para fines del IR por
separado).
 COMPLEJIDADES EN TORNO A LA
PRESTACIÓN DE SERVICIOS MÚLTIPLES
PRESTACIONES
Relaciones jurídicas con múltiples prestaciones.

Exposición de Motivos:
Venta de equipo + servicios de
instalación

Se debe considerar a cada prestación de modo independiente para efectos del

reconocimiento en la determinación del Impuesto a la Renta Anual, pero ello “no implica
que se considere como prestaciones distintas los bienes y servicios que sirven como
insumos para aquellos que son materia de la relación contractual”.

Ejemplo: Venta de elevador + Servicio de instalación

¿El servicio de instalación es insumo?
¿Qué sucede si la instalación la brinda un tercero distinto al vendedor?
 COMPLEJIDADES EN TORNO A LA
PRESTACIÓN DE SERVICIOS MÚLTIPLES
PRESTACIONES
¿Qué
situaciones
pueden
presentarse?
EJEMPLO: No se ha discriminado en el contrato la parte del precio
Se entrega el bien que corresponde a cada prestación. ¿Cómo asigno el
en noviembre pero precio? ¿Aplico el artículo 32 de la Ley del IR?
la instalación se
inicia en diciembre
y concluye en En febrero el proveedor efectúa un descuento. ¿Sobre
febrero. qué concepto se aplica el descuento, la instalación o la
Precio pactado en venta?
total USD 1,000,000.
¿Qué tipo de cambio se utiliza, el de la venta o el del
servicio, o cada prestación tiene su propio tipo de
cambio?
 OTROS ASPECTOS DEL CONCEPTO DE
DEVENGADO TRIBUTARIO
Impuesto a la renta
En ningún caso se desconocen, disminuyen o difieren ingresos por efecto de:
i. Estimaciones que se realicen sobre la posibilidad de no recibir la
contraprestación o parte de ella.
ii. Acuerdos que otorgan a la otra parte la opción de adquirir bienes o
servicios adicionales en forma gratuita o a cambio de una
contraprestación inferior debido a descuentos o conceptos similares. Los
referidos descuentos o conceptos similares solo surten efecto en el
momento en que se aplican.
iii. Contraprestaciones que el contribuyente se obliga a pagar al adquirente,
usuario o terceros. Para efecto del devengo, estas deben tratarse de
manera independiente a los ingresos del transferente.

En la NIIF 15 si se toman en
cuenta como estimación
 2. PRESTACIÓN DE SERVICIOS

Tratándose de la prestación de servicios que se ejecutan en

el transcurso del tiempo:

Los ingresos se Tratándose de

devengan de acuerdo servicios de
con el grado de su ejecución
realización continuada

43
 2. PRESTACIÓN DE SERVICIOS

MÉTODOS PARA MEDIR EL GRADO

Prestación de servicios
DE REALIZACIÓN

NIC 11 / 18 A) Inspección de lo ejecutado.

Determinación del porcentaje que resulte de

Según su “grado de B) relacionar lo ejecutado con el total a ejecutar.
realización”
Determinación del porcentaje que resulte de
C) relacionar los costos incurridos con el costo total
de la prestación del servicio.
Informe N° 121-
2016/SUNAT
El método que se adopte es el que mejor se ajuste
a la naturaleza y características de la prestación.
Servicios de ejecución
continua: proporcional al tiempo pactado para su ejecución,
Por tiempo
salvo que exista un mejor método de medición de la
determinado ejecución del servicio, conforme a la naturaleza y
características de la prestación.
SUNAT puede aplicar el considerando el mejor método de medición de su
método que considere Por tiempo
ejecución, conforme a la naturaleza y características
conveniente según las indeterminado
de la prestación.
condiciones de la
prestación.
44
 MÉTODOS PARA MEDIR EL GRADO DE
REALIZACIÓN

c) Determinación del
porcentaje que resulte de
relacionar los costos
incurridos con el costo total
b) Determinación del
de la prestación del servicio.
porcentaje que resulte
a) Inspección de lo Para este efecto, se debe
de relacionar lo
ejecutado. considerar como costos
ejecutado con el total a
incurridos solo aquellos
ejecutar.
vinculados con la parte
ejecutada y como costo total
los costos de la parte
ejecutada y por ejecutar.

El método que se adopte es el que mejor se ajuste a la naturaleza y características de

la prestación.

El Reglamento podrá aprobar otros métodos, siempre que los mismos permitan
determinar de una mejor manera el grado de realización del servicio.
 SERVICIOS DE EJECUCIÓN
CONTINUADA

Tiempo
indeterminado
• Los ingresos se devengan
considerando el mejor
Tiempo determinado método de medición de su
• Los ingresos se devengan ejecución, conforme a la
en forma proporcional al naturaleza y
tiempo pactado para su características de la
ejecución. prestación.
• Salvo que existe un mejor
método de medición de la
ejecución del servicio.
 SE DEBE TENER EN CUENTA QUE:

Una vez adoptado el método de acuerdo a lo dispuesto en los acápites 2.1) y 2.2) de este
numeral, este deberá aplicarse uniformemente a otras prestaciones similares en situaciones
semejantes.

Para variar el método adoptado se debe solicitar autorización a la SUNAT

que la aprobará o denegará en un plazo no mayor de cuarenta y cinco (45)
días hábiles. De no mediar resolución expresa al acabo de dicho plazo se dará
por aprobada la solicitud. El cambio del método opera a partir del ejercicio
siguiente a aquél en que se aprobó la solicitud.
 CASO PRACTICO: METODO “B” – % DE LO
EJECUTADO / TOTAL A EJECUTAR
A. Planteamiento

GRUPO CONTADORES DEL PERÚ S.A.C. presta el servicio de implementación de NIIF a

COMERCIALIZADORA MADRE DE DIOS S.A.C., el mismo que se realiza en cuatro fases:
 
1. Diagnóstico 
 
a. Determinar las diferencias entre las políticas contables actuales y las políticas contables
requeridas o permitidas por las NIIF
b. Determinar la información a revelar de acuerdo a NIIF
 
2. Preparación 
 
c. Capacitación
d. Elaboración del plan de trabajo
e. Análisis del efecto en los procesos contables
f. Procedimientos de ajustes
 
3. Implementación
 
g. Revisión de los ajustes
h. Elaboración de estados financieros proforma
 CASO PRACTICO: METODO “B” – % DE LO
EJECUTADO / TOTAL A EJECUTAR
4. Monitores
a. Verificación del registro de los ajustes
b. Asesoría en los tres primeros meses de adopción de NIIF

Los honorarios se determinaron de la forma siguiente:

Categoría   Hora   Tasa   Total

s  
Gerente   20   200   4,000
Supervisor   50   100   5,000
Consultor   150   50   7,500
            16,500
Al 31 de diciembre del 20X9 el equipo de trabajo de GRUPO CONTADORES
DEL PERÚ SAC, ha incurrido en 10 horas de gerente, 25 horas de supervisor
y 100 horas de consultor, y se estima que para culminar el trabajo se requiere
adicionalmente 10 horas de gerente, 25 horas de supervisor y 100 horas de
consultor.

49
B. Requerimiento
 
Determinar los ingresos de Grupo de Contadores S.A.C. por este servicio
al 31 de diciembre de 20X9

CASO PRACTICO: METODO “B” – % DE LO

C. Respuesta
EJECUTADO / TOTAL A EJECUTAR
Al 31 de diciembre de 20X9 los ingresos de Grupo de Contadores S.A.C.
asciende a 8,250 de acuerdo a lo siguiente:
Horas incurridas

Categoría   Horas   Tasa   Total

 
Gerente   10   200   2,000
Supervisor   25   100   2,500
Consultor   100   50   5,000
            9,500

50
 CASO PRACTICO: METODO “B” – % DE LO
EJECUTADO / TOTAL A EJECUTAR

Total, horas (incurridas y por incurrir)

Ingresos al 31.12.X9
Categoría   Horas   Tasa   Total
 
Gerente   20   200   4,000
Supervisor   50   100   5,000
Consultor   200   50   10,000
            19,000
Ingresos al 31.12.X9

9,500
19,000 x 16,500 = 8,250

51
 CASO PRACTICO: METODO “B” – % DE LO
EJECUTADO / TOTAL A EJECUTAR
D. Sustento
 
De acuerdo a los párrafos 39 y 41 de la NIIF 15, para cada obligación de
desempeño satisfecha a lo largo del tiempo, una entidad reconocerá los ingresos
de actividades ordinarias a lo largo del tiempo midiendo el progreso hacia el
cumplimiento completo de esa obligación de desempeño. Los métodos
apropiados de medir el progreso incluyen métodos de producto y método de
recursos; para determinar el método apropiado para medir el progreso, una
entidad considerará la naturaleza del bien o servicio que comprometió transferir
al cliente.
Según el párrafo B18 los métodos de recursos reconocen los ingresos de
actividades ordinarias sobre la base de los esfuerzos o recursos de la entidad
para satisfacer la obligación de desempeño (por ejemplo, recursos consumidos,
horas de mano de obra gastadas, costos incurridos, tiempo transcurridos u hora
de maquinaria utilizada) en relación con los recursos totales esperados para
satisfacer dicha obligación de desempeño.

52
CASO PRACTICO: METODO “C” – % DE COSTOS
INCURRIDOS / COSTOS TOTALES

La Compañía Puerto de Madre de Dios S.A.C ha sido

contratada para hacer la revisión de la Declaración Jurada
Anual del IR de una empresa, por lo que a continuación,
analizaremos cómo se deben reconocer los ingresos durante
los periodos en que se presta dicho servicio:
Primero: El Gerente del Área de Impuestos realizó una Hoja
de Costos, en donde se estimaron los siguientes costos y
además el valor de venta del servicio
COMPAÑÍA PUERTO DE MADRE DE DIOS
SAC

54
CASO PRACTICO: METODO “C” – % DE COSTOS
INCURRIDOS / COSTOS POR EJECUTAR

Segundo: De los Estados Financieros, proporcionados por el

Área Contable, visualizamos los costos incurridos en el mes
de febrero, en base a dicha información, determinamos el
ingreso que se debe reconocer por el primer mes de trabajo.
(Ver el siguiente gráfico)
Tercero: En el mes de marzo, se reajustó la Hoja de Costos
Inicial porque se estima que el trabajo no se acabará en 4 días
sino en 6 días hábiles; por dicha razón, ajustamos el Costo
Total Estimado, a fin de determinar el ingreso por reconocer en
el segundo mes de trabajo. (Ver el siguiente gráfico)
COMPAÑÍA PUERTO DE MADRE DE DIOS
SAC

56
57
 CASO PRACTICO: METODO “C” – % DE COSTOS
INCURRIDOS / COSTOS POR EJECUTAR

Para poder aplicar, adecuadamente, el método “C”, debemos tener en

cuenta lo siguiente:
• Tener una Hoja de Costos Inicial
• En la Hoja de Costos Inicial se deberá mostrar los costos
indirectos de los servicios (depreciación, movilidades, viáticos,
entre otros) a fin de separarlos y no confundirlos con los gastos
administrativos
• Mientras se va ejecutando el servicio, se debe ir ajustando la Hoja
de Costos Inicial en función a los costos reales ejecutados
• El costo incurrido total debe reflejarse en un reporte acumulado, el
cual debe ser consistente con el control de horas (tareaje)
presentado por el personal
• Lo más importante, el contador debe presentar Estados
Financieros por centros de costos
SERVICIOS DE EJECUCIÓN CONTINUADA

• Los ingresos se devengan en forma

proporcional al tiempo pactado para su
Tiempo ejecución.
determinado • Salvo que existe un mejor método de
medición de la ejecución del servicio.

• Los ingresos se devengan considerando el

mejor método de medición de su
Tiempo ejecución, conforme a la naturaleza y
características de la prestación.
indeterminado
 EL DEVENGO EN SERVICIOS

IMPUESTO A LA RENTA:
2) Tratándose de la prestación de servicios que se ejecutan en el transcurso
del tiempo:
2.1) Los ingresos se devengan de acuerdo con el grado de su realización.
Los métodos para medir el grado de realización son los siguientes:
a) Inspección de lo ejecutado.
b) Determinación del porcentaje que resulte de relacionar lo ejecutado con el
total a ejecutar.
c) Determinación del porcentaje que resulte de relacionar los costos incurridos
con el costo total de la prestación del servicio. Para este efecto, se debe
considerar como costos incurridos solo aquellos vinculados con la parte
ejecutada y como costo total los costos de la parte ejecutada y por ejecutar.

60
 COMPLEJIDADES EN TORNO A LA
PRESTACIÓN DE SERVICIOS. MEJOR
MÉTODO DE MEDICIÓN

• Una vez adoptado el método, éste deberá aplicarse

uniformemente a otras prestaciones similares en situaciones
semejantes.

• Para variar el método se debe solicitar autorización a la SUNAT.

Plazo 45 días hábiles u opera silencio administrativo positivo. El
cambio opera a partir del ejercicio siguiente.

• Si el contribuyente omite acreditar la pertinencia del método

utilizado y el sustento de su aplicación, la SUNAT puede aplicar el
método de medición que considere conveniente, acorde a la
naturaleza y característica de la prestación.

61
 COMPLEJIDADES EN TORNO A LA
PRESTACIÓN DE SERVICIOS MEJOR
MÉTODO
Devengo en caso de servicios:
• ¿Puede el Reglamento establecer un método que prime
sobre los contemplados en la ley?

• ¿Puede SUNAT cuestionar el método elegido? ¿Debe

oponer un informe técnico que lo sustente?

• ¿En qué momento puede la SUNAT cuestionar el método?

• ¿Se requiere de un acto administrativo especial?

• ¿Cómo se ejerce derecho de defensa?

62
 CASO PRÁCTICO

► Gasto de auditoría

Situación actual Situación a partir 2019

Devengo Gasto PL Devengo Gasto Tax ¿Hecho
contable Año 1 Año 2 Jurídico Año 1 Año 2 sustancial?
60 40 100

63
 CASO – SERVICIO DE AUDITORÍA

RTF Nº 08622-5-2014
"Los servicios de auditoría financiera, de acuerdo a su naturaleza, se encuentran supeditados a un
resultado, que se verificará cuando se presente el informe correspondiente al trabajo de auditoría
contratado, el cual, a su vez permitirá a la empresa cumplir con diversas finalidades, como presentar su
situación financiera y económica respecto del año anterior a los usuarios, tales como entidades
bancarias y financieras, además de la aprobación de los estados financieros por parte de los socios,
tomar medidas futuras para el perfeccionamiento del proceso de datos, asegurarse de la correcta
determinación y presentación del Impuesto a la Renta o adoptar medidas tendientes a mejorar la gestión
de la empresa, entre otros.
 
En este sentido, se hace evidente que el devengamiento del gasto está supeditada a la
culminación del servicio cuyos resultados serán utilizados en el ejercicio en que se termine de
prestar; por lo que, por aplicación del principio del devengado, el gasto incurrido por el anotado
servicio debe ser reconocido en el ejercicio en que el cliente recepciona el informe y tiene con
ello la posibilidad de emplearlo para los fines correspondientes a su naturaleza.
 
Bajo esta misma lógica, los ingresos por el servicio de auditoría se devengan en el ejercicio en que se
culmina el servicio y se entrega el informe correspondiente, por tratarse de un servicio de resultado, no
correspondiendo considerar devengado el ingreso en función de las horas trabajadas en cada uno de los
ejercicios en que se prestó aquél."

64
 CASO PRACTICO

► Costo de financiamiento (comisiones de estructuración)

Devengo Gasto
contable Año 1 PL Año 3
Año 2
Plazo de 100 100 100 ¿Prevalece el
vencimiento cumplimiento del
hecho sustancial?
Devengo Gasto
Jurídico Año 1 Tax Año 3
Año 2
300
 INFORME 010-2019/SUNAT
MATERIA: Se plantea el supuesto de una venta de minerales o
concentrados de mineral, realizada en el mes de enero de 2019, en la que
la contraprestación pactada está sujeta a ajustes por la verificación de la
calidad, peso o contenido, por lo cual se emite una factura de venta, la cual
será posteriormente modificada en un período distinto a través de una nota
de crédito o de débito, según corresponda. Al respecto, se consulta si dicha
verificación es considerada como un hecho o evento futuro que permitiría
el diferimiento de los ingresos obtenidos por tal venta.
CONCLUSIÓN: En el supuesto de una venta de minerales o
concentrados de mineral, realizada en el mes de enero de 2019, en la que
la contraprestación pactada está sujeta a ajustes por la verificación de la
calidad, peso o contenido, por lo cual se emite una factura de venta, la cual
será posteriormente modificada en un período distinto a través de una nota
de crédito o de débito, dicha verificación no constituye un hecho o evento
futuro que permita el diferimiento de los ingresos obtenidos por tal venta
hasta que aquella se efectúe.
 INTERESES EN SUSPENSO
Los “intereses en suspenso”
corresponden a aquellos intereses que
se generan con relación a créditos en
situación de vencidos y que no son
reconocidos en resultados por las
entidades financieras, sino únicamente
en cuentas de control. Sólo al momento
que se perciben, se registran en
resultados. Lo mencionado, se
encuentra regulado en el Manual de
Contabilidad para las empresas del
Sistema Financiero..
Sin embargo, tributariamente, de
acuerdo a lo esbozado en los puntos
precedentes, los ingresos se
reconocerán en base a lo acordado por
las partes; en ese sentido, vía papeles
de trabajo se considerará como parte de
la Base Imponible del Impuesto a la
Renta los intereses devengados, a pesar
que financieramente no se hayan
reconocido como tales.
67
 ASPECTOS IMPORTANTES A
CONSIDERAR:

Agenda:
• Revisión de contratos.
• Evaluar el método de reconocimiento de ingresos a aplicar
desde enero 2019.
• Acreditar documentariamente la idoneidad del método a
aplicar.
• Conciliaciones en la determinación del pago a cuenta de IR
enero 2019.
• Implementar registros o controles a ser establecidos por
SUNAT.
• Evaluar el impacto en Impuesto a la Renta Diferido.
• Revaluar posiciones adoptadas en ejercicios anteriores
abiertos a fiscalización.

68