Expediente 3963-2022 Página 1 de 66: República de Guatemala, C.A

CORTE DE CONSTITUCIONALIDAD
REPÚBLICA DE GUATEMALA, C.A.

Expediente 3963-2022
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EXPEDIENTE 3963-2022
CORTE DE CONSTITUCIONALIDAD, EN CALIDAD DE TRIBUNAL
EXTRAORDINARIO DE AMPARO: Guatemala, veintiocho de febrero de dos mil
veintitrés.
Se tiene a la vista, para dictar sentencia, el amparo en única instancia
promovido por el Banco Industrial, Sociedad Anónima, por medio de su Gerente de
División de Banca Personal y Representante Legal, Edgar René Chavarría Soria,
contra la Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil. La postulante actuó con el
patrocinio del abogado David Erales Jop. Es ponente en el presente caso el
Magistrado Vocal I, Héctor Hugo Pérez Aguilera, quien expresa el parecer de este
Tribunal.
ANTECEDENTES
I. EL AMPARO
A) Solicitud y autoridad: presentado el trece de julio de dos mil veintidós, en el
casillero electrónico de esta Corte. B) Acto reclamado: sentencia dictada por la
Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, el quince de febrero de dos mil veintidós,
mediante la cual declaró procedente el recurso de casación que, por motivo de fondo,
instó la Superintendencia de Administración Tributaria, en cuanto a los submotivos
de aplicación indebida de la ley y violación de ley por inaplicación, contra el fallo de
dos de marzo de dos mil veinte, emitido por la Sala Cuarta del Tribunal de lo
Contencioso Administrativo y, como consecuencia, al casar parcialmente la misma,
declaró sin lugar la demanda de esa naturaleza planteada por el Banco Industrial,
Sociedad Anónima, contra la citada Superintendencia. C) Violaciones que
denuncia: a los derechos de igualdad, defensa y a la tutela judicial efectiva, así como
a los principios jurídicos del debido proceso, seguridad jurídica, motivación de los
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fallos judiciales, juridicidad de los actos administrativos, legalidad en materia
tributaria, equidad tributaria y capacidad de pago. D) Relación de los hechos que
motivan el amparo: de lo expuesto por la postulante en el escrito del planteamiento
de la acción y del antecedente remitido, se resume: D.1) Producción del acto
reclamado: a) la Superintendencia de Administración Tributaria formuló y confirmó
a Banco Industrial, Sociedad Anónima, –amparista–, ajustes al Impuesto Sobre la
Renta, régimen sobre las utilidades de actividades lucrativas del período impositivo
comprendido de enero de dos mil trece a diciembre de dos mil catorce; b) contra la
decisión antes descrita, la contribuyente interpuso recurso de revocatoria, el que fue
declarado sin lugar por el Tribunal Administrativo Tributario y Aduanero de la referida
superintendencia, por medio de resolución R – TRIBUTA – TAT – ciento treinta y
siete – dos mil dieciocho (R-TRIBUTA-TAT-137-2018) de doce de marzo de dos mil
dieciocho; c) ante la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, la
entidad bancaria planteó demanda, la que fue declarada parcialmente con lugar en
sentencia de dos de marzo de dos mil veinte y, como consecuencia, revocó
parcialmente la resolución administrativa controvertida, dejando sin efecto los ajustes
por los rubros correspondientes a gastos no deducibles de los cuales no se
estableció que son útiles, necesarios, pertinentes o indispensables para producir o
conservar la fuente productora de rentas gravadas y que no cuenta con el medio de
pago; ingresos omitidos derivado de dividendos recibidos por inversiones en
acciones; gastos no deducibles por no ser útiles, necesarios, pertinentes o
indispensables para producir o conservar la fuente productora de rentas gravadas;
gastos no deducibles, por no estar respaldados con la documentación legal
correspondiente; por distribución de dividendos, ganancias y utilidades, de enero a
diciembre de dos mil trece, por omisión de retención del cinco por ciento del Impuesto
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Sobre la Renta, derivado de la distribución y pago de dividendos en especie
(mediante acciones) por capitalización de utilidades (reservas para futuras
capitalizaciones), y por ingresos omitidos derivados de dividendos recibidos por
inversiones en acciones del período de enero a diciembre de dos mil trece; d) contra
tal decisión, la Superintendencia de Administración Tributaria promovió recurso de
casación por motivo de fondo, invocando entre otros submotivos, los de violación de
ley por inaplicación de los artículos 15, 83 y 23 inciso a) de la Ley de Actualización
Tributaria, aplicación indebida de los artículos 93 de la Ley de Actualización
Tributaria, 208 del Código de Comercio y 18 inciso c) de la Ley del Impuesto al Valor
Agregado, y e) en sentencia de quince de febrero de dos mil veintidós –acto
reclamado– la Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, declaró procedente el
recurso de casación antes descrito, acogiendo únicamente los submotivos de
aplicación indebida de ley y violación de ley por inaplicación, por lo que casó
parcialmente la sentencia impugnada y declaró sin lugar la demanda contenciosa
administrativa planteada por la ahora amparista. D.2) Agravios que se reprochan
al acto reclamado: la postulante denuncia violación a los derechos y principios
constitucionales invocados, por lo siguiente: A) en cuanto a los submotivos de
violación de ley por inaplicación del artículo 15 y aplicación indebida del
artículo 93, ambos de la Ley de Actualización Tributaria, señaló: a) incurre en
violación al principio constitucional de debida motivación de las resoluciones
judiciales, por cuanto que la autoridad lo hace sobre una misma premisa, de que el
ente bancario recibió utilidades de las entidades que controla, no para distribución
sino como una percepción de rentas habituales para determinar su renta imponible,
sujeta a tributación. No obstante, no brinda los razonamientos ni fundamentos legales
necesarios para poder establecer por qué o en virtud de qué hace dicha afirmación,
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puesto que, dentro del proceso no existe prueba alguna que evidencie tal situación,
sobre todo que los dividendos los recibió como rentas habituales. Tampoco hubo una
deducción lógica a partir de la norma aplicada para llegar a la conclusión a la que
llega, razón por la cual evidentemente incurre en la violación constitucional al no
brindar las motivaciones y razonamientos que evidencien de forma concreta las
circunstancias especiales, razones particulares o causas tomadas en consideración
para la emisión del acto. En otras palabras, omite brindar ese razonamiento del cual
se logre extraer cómo aduce que recibió utilidades de las entidades que controla,
para determinar su renta imponible; b) incurre en violación al derecho del debido
proceso y tutela judicial efectiva, ya que la autoridad reclamada resuelve contrariando
su propia doctrina legal y, sin tomar en consideración ni resolver sobre lo alegado
por ella en la demanda que presentó, en especial sobre las violaciones
constitucionales alegadas. Lo anterior debido a que la Sala sentenciadora otorgó la
demanda, en cuanto a los ajustes por ingresos omitidos derivados de dividendos
recibidos por inversiones en acciones, en atención a dos consideraciones distintas:
primero, que sí resultaba aplicable el artículo 93 de la Ley de Actualización Tributaria,
además, que el ajuste, por la forma en que se formula, vulnera lo que establece el
artículo 239 de la Constitución Política de la República de Guatemala; no obstante,
la casacionista no atacó en casación el segundo razonamiento (el de violación del
239 ibídem), lo que provoca que quede incólume, lo cual, de acuerdo con la propia
doctrina legal emitida por la Cámara Civil, la imposibilidad a variar el sentido del fallo,
y a pesar de lo anterior, se otorgó el recurso sin analizar dicha situación, y segundo,
que al resolver el submotivo lo hace la autoridad reclamada sin pronunciarse sobre
todos los argumentos expuestos por ella, incluyéndose las afectaciones
constitucionales en que se incurriría de confirmar el ajuste, situación que nuevamente

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es omitida en su análisis por parte de la Cámara Civil; c) agrega que la autoridad
omite contrastar los argumentos expresados por la casacionista, con lo estimado en
el fallo objeto del mismo, en cuanto a considerar cuál es la diferencia, para los
bancos, de que el pago de dividendos no es una renta de capital mobiliaria (conforme
los artículos 83 y 84 inciso 2 literal d) de la Ley indicada) sino una utilidad de actividad
lucrativa (de acuerdo a los artículos 10 y 15 de la misma ley), en ese sentido, no es
correcta ni tiene fundamento la afirmación que hace la autoridad reclamada al estimar
que percibió utilidades de las entidades que controla, no para su distribución, sino
como una percepción de rentas habituales, puesto que los dividendos como tal, los
recibió derivado de su participación accionaria y no como parte de su actividad
lucrativa, para ser repartidas a los accionistas “finales”, y d) también señala violación
al principio de juridicidad de los actos administrativos contenido en el artículo 221
constitucional, ya que la Cámara Civil omite contrastar el acto reclamado con la
Constitución Política de la República de Guatemala, los principios constitucionales y
los principios generales del Derecho, por cuanto incumple con el artículo 630 del
Código Procesal Civil y Mercantil, debido a que al subrogar las facultades como
Tribunal de lo Contencioso Administrativo, no verifica si la resolución cuestionada
cumple con la juridicidad de los actos administrativos; B) respecto a los sub casos
de aplicación indebida del artículo 208 del Código de Comercio y violación de
ley por inaplicación del artículo 83 de la Ley de Actualización Tributaria, indicó:
a) incurre en violación al principio de fundamentación de las resoluciones judiciales,
ya que al resolver sobre la equívoca premisa que, al incrementar el capital pagado
del Banco, se genera una ganancia de capital en especie para los accionistas en
proporción a las acciones cuya titularidad le corresponda. Sin embargo, sobre lo
anterior no brinda la motivación, razonamientos ni fundamentos legales necesarios

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para poder establecer porqué o de dónde hace semejante afirmación, puesto que,
dentro del proceso no existe prueba alguna que lo evidencie tal situación. Lo que
hace que tal afirmación sea arbitraria y sin fundamento, sobre todo, si se toma en
consideración que la Administración Tributaria, al formular el ajuste, en ningún
momento afirmó o consideró que el aumento del valor de las acciones constituya
ganancia de capital, ya que para ella lo que se perfecciona es la renta de capital
mobiliario, por pago de dividendos o utilidades, por lo que evidentemente lo resuelto
no desarrolla la conclusión a la que llega la autoridad reclamada al momento
de resolver dicho submotivo, por cuanto debía razonar cómo es que, a su criterio,
ese aumento de capital de la sociedad, implica una ganancia de capital en especie
para los accionistas, ya que en esos casos el accionista mantiene su mismo
porcentaje accionario y lo que se incrementa es el valor de la acción, situación que
de momento no refleja ingreso alguno, puesto que, el mismo en todo caso se
materializará al momento en que el accionista venda las acciones a un mayor valor
del que le fueron adjudicadas; b) se vulnera la tutela judicial efectiva, toda vez que al
resolver sobre el fondo del asunto del ajuste, lo hace contrariando su propia doctrina
legal y sin tomar en consideración el contenido de la demanda contenciosa
administrativa por cuanto que la Sala, al declararla con lugar, lo hizo con base a dos
consideraciones distintas, primero, que la capitalización de utilidades no constituye
pago de dividendos y, por ende, no existe hecho generador sobre el cual se deba
pagar, por lo que no aplica el artículo 83 de la Ley de Actualización Tributaria, y
segundo, porque -en todo caso- el ajuste contraviene el principio constitucional de
legalidad en materia tributaria contemplado en el artículo 239 de la Norma Suprema;
no obstante que en casación, la Administración Tributaria cuestionó solo una de ellas,
es decir, cuestiona la aplicación del artículo 208 del Código de Comercio y la

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inaplicación del artículo 83, de la Ley de Actualización Tributaria. Lo anterior provocó
que la autoridad impugnada se viese imposibilitada de variar el sentido en que se
emitió el fallo debido a que la segunda consideración no fue atacada en casación y,
por ende, la misma se encontraba incólume y de esa cuenta no podía desde un punto
de vista legal, ser cambiada en lo absoluto; c) expresa que, al resolver conforme el
artículo 630 del Código Procesal Civil y Mercantil, la autoridad omite pronunciarse
sobre todos los puntos litigiosos de la demanda de mérito, además se viola el
principio de juridicidad de los actos administrativos, ya que la autoridad omite verificar
la juridicidad del acto administrativo; d) señala que se da violación a la debida tutela
judicial efectiva debido a que debe observarse lo que regula el artículo 84 numeral 3
de la Ley de Actualización Tributaria, que atribuye, en sus supuestos, la ganancia a
la transferencia o negociación de los activos, y en una capitalización de reservas no
existe transferencia alguna de los activos o bienes del accionista. Agrega que esta
Corte, dentro de la (acción de) inconstitucionalidad identificada como 293-2013,
emitió sentencia de cuatro de agosto de dos mil quince, dentro de la cual se declaró
inconstitucional el artículo 84 inciso 3, literal b, numeral iii de la Ley de Actualización
Tributaria, porque se pretendía gravar la valuación de bienes inmuebles, sin que
existiera la obtención de un ingreso o ganancia real y no solamente formal. De esa
cuenta, (en forma comparativa a ese caso) la Cámara Civil equívocamente considera
que obtuvo una ganancia de capital, en especie, debido al aumento del valor nominal
de sus acciones, como consecuencia del aumento de capital pagado mediante
capitalización de reservas, sin embargo, dicha situación es meramente formal,
puesto que esa nueva situación patrimonial estará representada por una cantidad de
dinero líquida, o una especie que de manera fáctica pueda evidenciar algún ingreso
sobre el cual se deba tributar, sino que, será hasta que se venda o enajene dicha
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acción, a un valor mayor al de adquisición o adjudicación, que el accionista verá
reflejada esa ganancia o utilidad, no antes; por lo cual, se da la violación a la tutela
judicial efectiva; e) la autoridad reclamada resolvió el fondo del asunto contrariando
su propia doctrina legal y sin tomar en consideración ni resolver sobre lo que alegó
en su demanda. Hace énfasis que la Sala al declarar con lugar su demanda, señaló
que no se puede aseverar que la emisión de acciones por capitalización constituya
pago de dividendos por acciones, porque la capitalización de utilidades da lugar a
que esas utilidades pasen a favor de la contribuyente, ya que mientras no se decida,
por el órgano respectivo, su distribución entre los socios no son considerados
dividendos, por lo tanto, no es un hecho generador, y en todo caso el ajuste
contraviene el principio constitucional de legalidad en materia tributaria consagrado
en el artículo 239 de la Constitución Política de la República de Guatemala, y por
ende, se debe revocar; no obstante ello, la casacionista cuestionó solo uno de ellos,
es decir, la aplicación del artículo 208 del Código de Comercio y la inaplicación del
artículo 83, de la Ley de Actualización Tributaria, lo que provocaba que la Cámara
Civil se viese imposibilitada de variar el sentido en que se emitió el fallo debido a que
la segunda consideración no fue atacada en esa instancia y, por ende, la
misma se encuentra incólume, y f) se da la violación al principio de juridicidad de los
actos administrativos, contenido en el artículo 221 constitucional, ya que la autoridad
reclamada al resolver, infringe su obligación constitucional puesto que, de
conformidad con el artículo 630 del Código Procesal Civil y Mercantil, debe resolver
el asunto conforme a Derecho, es decir, debe dictar nueva sentencia (adquiriendo
las facultades y deberes del Tribunal de lo Contencioso Administrativo), lo cual
implica que se debe resolver controlando la juridicidad del acto administrativo y no
privilegiando la legalidad del acto administrativo, situaciones que no son lo mismo.

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D.3) Pretensión: solicitó que se otorgue amparo y, como consecuencia, se ordene
a la autoridad recurrida que dicte nueva resolución conforme a Derecho. E) Uso de
recursos: ninguno. F) Caso de procedencia: invocó los contenidos en las literales
a), b) y d) del artículo 10 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de
Constitucionalidad. G) Normas que se estiman violadas: citó los artículos 2o, 4o,
12, 203, 239 y 243 de la Constitución Política de la República de Guatemala.
II. TRÁMITE DEL AMPARO
A) Amparo provisional: no se otorgó. B) Terceros interesados: a)
Superintendencia de Administración Tributaria, y b) Procuraduría General de la
Nación. C) Antecedentes remitidos: a) copia del expediente de casación 01002-
2021-00093 de la Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil; b) sentencia dictada por
la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo el dos de marzo de dos
mil veinte, dentro del proceso de esa naturaleza 01144-2018-00147, y c) resolución
R – TRIBUTA – TAT –ciento treinta y siete -dos mil dieciocho (R-TRIBUTA-TAT-137-
2018) de doce de marzo de dos mil dieciocho, emitida por el Tribunal Administrativo
Tributario y Aduanero de la referida Superintendencia, dentro del expediente
administrativo SAT 2015-21-01-44-0000538. Todos contenidos en copia digital
dentro del expediente electrónico. D) Período probatorio: se prescindió de este,
teniéndose como medios de comprobación los documentos y actuaciones
contenidas en los antecedentes remitidos.
III. ALEGACIONES DE LAS PARTES
A) El Banco Industrial, Sociedad Anónima -amparista- reiteró los argumentos
presentados en su escrito de amparo y solicitó que se le otorgue tal garantía. B) La
Superintendencia de Administración Tributaria -amparista- indicó que: a) en
cuanto a los submotivos de violación por inaplicación del artículo 15 de la Ley de

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Actualización Tributaria e indebida aplicación del artículo 93 de la misma ley, la
Cámara reclamada trajo a cuenta las partes conducentes del planteamiento que
formuló, así como las partes conducentes de lo que resolvió el Tribunal de lo
Contencioso Administrativo y, al hacer su pronunciamiento de fondo, sostuvo que el
ajuste se formuló por ingresos omitidos derivados de dividendos recibidos por
inversiones en acciones, por lo que podría determinar que la norma relacionada que
fue utilizada por el Tribunal de lo Contencioso Administrativo no era la pertinente,
pues el ajuste en el caso concreto no derivó de la distribución de dividendos sino de
la percepción de rentas habituales del grupo de entidades que controla la
contribuyente, de lo que extrajo que el Tribunal de lo Contencioso Administrativo
incurrió en la infracción denunciada, al aplicar indebidamente un precepto que no era
adecuado para resolver la controversia. Respecto del artículo 15 de la Ley de
Actualización Tributaria, la autoridad recriminada sostuvo que no fue aplicado por el
referido Tribunal pues no realizó consideraciones con relación a la misma, lo que
estimó erróneo, ya que el precepto debió servir para la resolución del caso, pues si
bien se refiere a la exclusión de rentas de capital de la base imponible, también hace
la excepción de que dicha exclusión no es de aplicación a la renta de capital
mobiliario obtenida por los bancos, sociedades financieras y cooperativas legalmente
autorizadas, sometidos a la vigilancia e inspección de la Superintendencia de
Bancos, como fue denunciado, ya que en el caso concreto la contribuyente recibió
utilidades de las entidades que controla, no para distribución sino para una
percepción de rentas habituales para determinar su renta de capital, por lo que, en
el amparo no se aprecian argumentos sólidos que evidencien violación alguna a los
derechos de la solicitante; b) en cuanto a la violación de ley por inaplicación del
artículo 83 de la Ley de Actualización Tributaria y aplicación indebida del artículo 208

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del Código de Comercio, la autoridad reclamada igualmente sostuvo que la Sala
respectiva no aplicó el primer precepto indicado, no obstante era adecuado para
resolver la controversia, en consecuencia la norma que se denunció como inaplicada
era la pertinente para dilucidar el fondo del asunto, por lo que la decisión adoptada
por la autoridad reclamada es válida, lógica, y congruente con las constancias del
proceso, pues tal como se refirió, el ajuste formulado y su confirmación, tuvieron
como base el hecho de que el impuesto se causaba a raíz de las ganancias y
pérdidas de capital, en dinero o en especie que correspondieran a cada titular de las
acciones respectivas, supuestos en los que se encuadra el incremento del capital
pagado del Banco, para cubrir un aumento del valor nominal de las acciones
suscritas, resultando claro que con dicha operación los accionistas obtuvieron un
beneficio directo en su participación dentro de la sociedad; c) respecto a la violación
de ley por inaplicación del artículo 23 inciso a) de la Ley de Actualización Tributaria
y aplicación indebida del artículo 18 literal c) de la Ley del Impuesto al Valor
Agregado, la autoridad reprochada estableció que el Tribunal de lo Contencioso
Administrativo no aplicó el artículo 23 ibídem, que era idóneo para resolver la causa,
pues regula concretamente los costos y gastos no deducibles del Impuesto Sobre la
Renta, de lo que surge la condición necesaria para deducir gastos de la renta de la
contribuyente, lo cual depende de que hayan tenido su origen en el negocio, actividad
operación que genera la renta gravada, por lo que los submotivos de procedencia
fueron acogidos y, a continuación, subsumiendo la función del Tribunal de lo
Contencioso Administrativo, procedió a casar la sentencia y dictar el pronunciamiento
que corresponde conforme a la ley; d) referente a la debida motivación de las
resoluciones judiciales, contrario a lo que refiere la entidad contribuyente, la autoridad
impugnada hizo un análisis crítico y razonable que justificó su conclusión, en cuanto

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a la percepción de rentas habituales, lo que justificaba la aplicación de la norma que
se denunció inaplicada y, evidenció la indebida aplicación del precepto que fue
invocado por el Tribunal de lo Contencioso Administrativo para emitir su sentencia;
e) con relación a la violación al derecho al debido proceso y tutela judicial efectiva,
en cuanto a la supuesta contravención de doctrina legal, la amparista no evidenció
que efectivamente hubiere doctrina legal aplicable que se hubiere contrariado, por lo
que el argumento deviene fútil, ya que la amparista no evidenció algún argumento
que fuere preeminente sobre los expresados en el acto ahora reprochado, como para
que tuviese sustento su apreciación; f) respecto a la violación al principio de
juridicidad de los actos administrativos, es equivocada la afirmación del contribuyente
respecto de que la Cámara Civil omitió resolver conforme a los principios generales
del Derecho y el artículo 630 del Código Procesal Civil y Mercantil, pues la sentencia
impugnada en amparo, dilucida de forma correcta el caso, ya que resuelve por
separado cada uno de los submotivos invocados, y posteriormente subroga las
facultades del Tribunal de lo Contencioso Administrativo tomando en consideración
la correcta aplicación de las normas a los hechos, decidiendo finalmente de manera
precisa, que correspondía declarar sin lugar la demanda de mérito; g) sobre la
denuncia de la forma de resolver los sub motivos de aplicación indebida del artículo
208 del Código de Comercio e inaplicación del artículo 83 de la Ley de Actualización
Tributaria, en cuanto a la violación al principio de fundamentación de la resoluciones
judiciales, la autoridad recriminada en el presente proceso fue clara, no solamente al
tener presentes los argumentos de la Superintendencia de Administración Tributaria
y los demás sujetos intervinientes en el proceso, sino que también trajo a cuenta los
argumentos conducentes expuestos por el Tribunal de lo Contencioso Administrativo
y, al postular su análisis, lo hizo en forma razonada, clara y precisa, como puede

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advertirse en las alusiones sobre el particular que se hacen en este escrito, así como
en el propio texto de la sentencia que constituye el acto reclamado; h) en cuanto a la
violación a la debida tutela judicial efectiva, por un lado, la autoridad ahora reclamada
hizo el contraste pertinente con el caso concreto para establecer la inviabilidad de
haber aplicado el artículo 208 del Código de Comercio y la inaplicación del artículo
83 precitado que debió servir a la solución del conflicto; y por otro, no puede
entenderse causada la violación aducida por el hecho de que, eventualmente, no se
haya dado respuesta a todos los argumentos que la interesada hizo valer, pues bien
pueden los mismos ser simplemente superados por los razonamientos propios del
tribunal; i) en cuanto a la violación al debido proceso y la tutela judicial efectiva, al
analizarse el contenido del acto reprochado, la capitalización de utilidades para
aumentar el capital, beneficia directamente la participación que cada accionista tiene
en la sociedad, de manera que se desvirtúa el razonamiento que postula la amparista
respecto de que los socios no perciben un beneficio directo, ya que acrece en su
participación social, lo cual fue claramente advertido y justificado por la autoridad
reprochada en sus razonamientos; j) respecto a la violación al principio de igualdad
tributaria, la amparista sostiene que el acto reclamado la coloca en un plano de
desigualdad frente a los demás contribuyentes del referido impuesto, ya que
cualquier otro contribuyente paga por rentas de capital por el pago de dividendos, el
cinco por ciento del monto recibido y, conforme lo resuelto en el acto reclamado, se
le obliga a tributar por ese mismo concepto pero como renta de actividades lucrativas,
causando un acto discriminatorio respecto de un mismo supuesto jurídico, y, por ello,
el pago de una tasa impositiva del veinticinco por ciento, treinta y uno por ciento, y
veintiocho por ciento en los diferentes periodos impositivos. No obstante, expresa
que ese razonamiento es falaz y no deriva del contenido de la sentencia que se

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reprocha, además, lo planteado no fue sustentado por la interesada ante la autoridad
ahora cuestionada y, en todo caso, no fue postulado ante dicha autoridad el
argumento que evidenciara que la aplicación o inaplicación de normas denunciadas
como sub motivos de procedencia del recurso extraordinario, diera pie a una
consecuencia como la descrita por la contribuyente ahora amparista; k) en cuanto a
la violación al principio de equidad tributaria y capacidad de pago, la contribuyente
insiste en aludir a supuestos porcentajes para el pago del impuesto, que no acreditó
que se hubieren causado efectivamente, y en especial, insiste en pretender la
aplicación del artículo 93 de la Ley de Actualización Tributaria, contrario a la
conclusión a la que arribó la autoridad reprochada, lo que evidencia la persistencia
de hacer prevalecer sus intereses sin plantear un razonamiento lógico que lo
justifique, como sí lo hizo la autoridad recriminada al concluir que la norma aplicable
era el artículo 15 de la Ley precitada. Por lo que no existe una desventaja para la
entidad contribuyente, y por ende no existe violación alguna a los principios aludidos,
ya que en el caso concreto y de la forma en la que actuó la contribuyente al no realizar
el pago del Impuesto Sobre la Renta en referencia, se dio bajo dos supuestos, y por
ende dos ajustes distintos, por contener dos hechos hipotéticos diferentes; uno por
la mera percepción de las utilidades a las entidades a las que controla y el otro
supuesto por la distribución de los dividendos a sus accionistas, situación que se dejó
de manera clara y bien determinada en la sentencia emitida por la Cámara Civil, y
aplicadas de forma perfecta las normas relacionadas a cada uno de los ajustes al
Impuesto Sobre la Renta que fueron objeto de controversia; l) en cuanto a la violación
a la seguridad jurídica, la amparista expresa que se causa al pretender aplicar el
artículo 15 de la Ley de Actualización Tributaria a un supuesto jurídico que no le
corresponde, por lo que supuestamente se vulnera y tergiversa aquel principio, sin

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embargo, esta denuncia es insubsistente y se desvanece con lo expresado en el
apartado precedente, por lo que vale simplemente reiterar la apreciación planteada;
m) respecto a las violaciones en cuanto al ajuste derivado del pago de dividendos en
acciones a través de capitalización de reservas para futuras capitalizaciones, quedó
claramente ilustrado que ese beneficio que pretende distinguir y reconocer causado
solamente cuando el accionista percibe directamente en efectivo o en especie los
dividendos correspondientes, fue desvirtuado cuando la autoridad reprochada fue
enfática al sostener que no solamente en las dos modalidades antes mencionadas
se puede considerar percibidas las utilidades por parte de los socios, sino que, como
ocurrió en el caso concreto, igual constituye un beneficio cuantificable la
capitalización de utilidades o dividendos; n) en cuanto al principio constitucional de
legalidad en materia tributaria, indica que el ajuste se fundamentó en el artículo 4
inciso 3), literal a) de la Ley de Actualización Tributaria, al considerar que con el
incremento del capital pagado el Banco genera una renta de fuente guatemalteca de
ganancia de capital, y con esa base se aplica el artículo 83 de la Ley de Actualización
Tributaria, que contiene el hecho generador; sin embargo, la misma aduce que la
capitalización de reservas no está prevista en ningún hecho generador de forma
expresa, por lo que se viola el artículo 239 constitucional. Dicho argumento
simplemente insiste en el criterio que la contribuyente pretende hacer prevalecer, y
que ya fue desvanecido con anterioridad, pues al haberse definido con claridad por
qué esta forma de capitalizar utilidades o dividendos conlleva beneficio para los
accionistas, pierde sentido pretender desvirtuar que la capitalización de reservas
cause el impuesto, pues está subsumido en el hecho generador que la propia ley
prevé, y ñ) respecto a la violación al resolver el fondo del ajuste por los gastos no
deducibles, de los cuales no se estableció que sean útiles, necesarios, pertinentes o

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indispensables para producir o conservar la fuente productora de rentas gravadas y
que no cuenta con el medio de pago, la amparista señaló vulneración a la tutela
judicial efectiva, debido a que supuestamente la resolución reclamada no razona por
qué las pruebas aportadas al proceso no son suficientes para acreditar que los
servicios recibidos por el referido banco sí son útiles, necesarios, pertinentes o
indispensables para producir conservar la fuente productora; no obstante, la
amparista no relaciona de manera clara los argumentos que fueron invocados tanto
al promoverse la casación, como al resolverse por medio de la sentencia ahora
objetada. En todo caso, la utilidad, necesidad, pertinencia y condición de
indispensable de los gastos que se pretendieron deducir, no quedó demostrada en
la fase administrativa ni se pudo ilustrar en las alegaciones que la interesada formuló
en el trámite del proceso de lo contencioso administrativo, que era la única ocasión
en la cual pudo hacerlo a lo largo del ejercicio de su defensa. Pidió que se deniegue
el amparo. C) El Ministerio Público indicó que la autoridad recurrida determinó que
el ajuste de que fue objeto el casacionista, se efectuó por gastos no deducibles de
los cuales no se logró establecer que fueran útiles, necesarios, pertinentes o
indispensables para producir la fuente productora de rentas gravadas y que no
contaron con el pago correspondiente. Que de los documentos utilizados para
desvanecer el mismo, la contribuyente no logró demostrar que esos gastos hubieran
tenido su origen en el negocio, actividad u operación que genera renta gravada, pues
no se logra establecer si los servicios contratados eran útiles, necesarios, pertinentes
o indispensables para producir o conservar la fuente productora de rentas gravadas,
por tal razón la autoridad recurrida consideró que no se cumplieron con los
presupuestos establecidos en los artículos 21, 22 inciso 1) y 23 inciso a) de la Ley
de Actualización Tributaria. De esa manera, no se aprecia la existencia de agravio

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alguno que lesione los derechos fundamentales invocados, infiriéndose que la
pretensión de la entidad postulante es que haga un nuevo examen de lo resuelto, lo
cual el amparo no es la vía adecuada. Requirió que se deniegue la protección
constitucional instada. D) La autoridad denunciada y la Procuraduría General de
la Nación –tercera interesada-, no obstante haber sido notificadas, no presentaron
alegatos.
IV. AUTO PARA MEJOR FALLAR
Derivado del auto para mejor fallar dictado por esta Corte el diecisiete de octubre de
dos mil veintidós, la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo remitió
copia certificada del proceso contencioso administrativo número 01144-2018- 00147
a cargo del oficial tercero, y la Superintendencia de Administración Tributaria el
expediente administrativo número 2015-21-01-44-0000538.
CONSIDERANDO
-I-
Procede el otorgamiento de la protección constitucional solicitada, al
establecerse que la Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, vulneró el principio
jurídico de tutela judicial efectiva consagrado en el artículo 12 de la Constitución
Política de la República de Guatemala, al declarar procedentes los submotivos de
aplicación indebida de ley y violación de ley por inaplicación invocados en casación,
sin tomar en cuenta la inadecuada aplicación de las normas cuestionadas.
-II-
El Banco Industrial, Sociedad Anónima, promueve amparo contra la Corte
Suprema de Justicia, Cámara Civil, señalando como acto reclamado la sentencia de
quince de febrero de dos mil veintidós, mediante la cual declaró procedente el
recurso de casación por motivo de fondo instado por la Superintendencia de

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Administración Tributaria, con relación a los submotivos de violación de ley por
inaplicación de los artículos 15, 83 y 23 inciso a) de la Ley de Actualización Tributaria
y aplicación indebida de los artículos 93 de la Ley de Actualización Tributaria; 208
del Código de Comercio y 18 inciso c) de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y, al
casar dicho fallo, declaró sin lugar la demanda contencioso administrativa planteada
por tal entidad contra la Superintendencia de Administración Tributaria.
Afirma la entidad accionante que la decisión refutada le causa agravio, porque
viola los derechos de igualdad, defensa y a la tutela judicial efectiva, así como a los
principios jurídicos del debido proceso, seguridad jurídica, motivación de los fallos
judiciales, juridicidad de los actos administrativos, legalidad en materia tributaria,
equidad tributaria y capacidad de pago, aseveraciones que funda en las
argumentaciones que quedaron reseñadas en el apartado de Antecedentes de este
fallo y de los cuales se harán alusión más adelante.
-III-
En principio es preciso señalar que el conocimiento de la cuestión que se
somete a juzgamiento de la jurisdicción constitucional supone establecer si la emisión
de la sentencia que la postulante señala como acto reclamado produjo las violaciones
denunciadas. Para el efecto, es necesario examinar en forma separada, los agravios
señalados por la entidad accionante respecto a las consideraciones efectuadas por
la Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, en cuanto a los submotivos invocados
por la Administración Tributaria (únicamente sobre los que la postulante expresó
agravios).
Para el efecto, se debe hacer acopio a las actuaciones acaecidas dentro del
asunto en cuestión, en la forma siguiente:
A) Dentro de la demanda contenciosa administrativa promovida por el Banco

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Industrial, Sociedad Anónima, contra la Superintendencia de Administración
Tributaria, la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, emitió
sentencia de dos de marzo de dos mil veinte, que la declaró con lugar parcialmente.
B) Contra tal decisión la Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, -autoridad
impugnada-, al declarar procedente el recurso de casación interpuesto por la
Administración Tributaria, consideró lo siguiente: “…II.1 Violación por inaplicación
del artículo 15 de la Ley de Actualización Tributaria (…) II.2 Aplicación indebida
del artículo 93 de la Ley de Actualización Tributaria (…). Previo a realizar el
estudio correspondiente, se considera necesario transcribir el contenido del artículo
93 de la Ley de Actualización Tributaria, vigente en el periodo auditado, el cual regula:
«...Tipo impositivo para la distribución de dividendos, ganancias y utilidades. El tipo
impositivo para la distribución de dividendos, ganancias y utilidades,
independientemente de la denominación o contabilización que se le dé, es del cinco
por ciento (5%).». En el caso de los bancos y sociedades financieras que integren
grupos financieros, conforme lo establece la Ley de Bancos y Grupos Financieros, el
impuesto se causa y debe efectuarse la retención, únicamente cuando el dividendo,
ganancia o utilidad sea distribuido a los accionistas de la entidad controladora o
entidad responsable del grupo financiero...». Esta Cámara, de los argumentos
expuestos por la casacionista y demás partes, lo considerado por la Sala, así como
el contenido de la norma denunciada de aplicada indebidamente, establece que el
artículo 93 de la Ley de Actualización Tributaria regula lo relacionado al tipo
impositivo aplicable a la distribución de los dividendos y a la situación de la retención
del cinco por ciento, por entidades sujetas a la Supervisión de Bancos o Grupos
Financieros, por lo que, al verificar que el ajuste se debió a ingresos omitidos
derivados de dividendos recibidos por inversiones en acciones, se determina que la

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norma relacionada y que fue la utilizada por la Sala para resolver la controversia, no
es la pertinente, pues ésta consideró que: «...se sobreentiende que la contribuyente
recibió dividendos de algunas entidades que forman parte del grupo financiero, pero
en aplicación del artículo 93 del Decreto mencionado la contribuyente estaba
obligada a cumplir con retener el cinco por ciento del impuesto sobre la renta que
devino de la distribución de dividendos que le realizaron entidades que conforman el
grupo financiero a la entidad responsable de ese grupo (sic)...», sin embargo, en el
caso el ajuste no fue por una distribución de dividendos, sino por la percepción de
rentas habituales del grupo de entidades que controla la contribuyente. Derivado de
lo anterior, al haber aplicado indebidamente un artículo que no era el adecuado para
resolver la controversia, se concluye que la Sala incurrió en la infracción denunciada,
por lo que el submotivo invocado deviene procedente. Ahora bien, en cuanto a la
inaplicación del artículo 15 de la Ley de Actualización Tributaria, la casacionista
argumentó: «...al realizar su intelección la Sala se equivoca en la norma utilizada
para resolver la controversia, indicando de hecho que la norma aplicable al hecho
controvertido, es el artículo 93 del Decreto diez guion dos mil doce (...) quedando
claro entonces que no existe la aplicación debida del artículo 15 del Decreto citado
norma que se señala como infringida; al tenor de los hechos suscitados, el Tribunal
Sentenciador verificó que en efecto la entidad controladora recibió tales dividendos
sujetos a controversia como ente controlador de un grupo financiero, como primera
premisa, sin embargo, la Ley de Actualización Tributaria específicamente en el
artículo 15 establece una excepción, la cual resulta en lo siguiente: ’las rentas
provenientes de capital mobiliario se gravan conforme las disposiciones del Título IV
del Libro I de la propia ley, con excepción de las rentas de capital mobiliario
obtenidas por los bancos, las cuales deben tributar conforme a las
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disposiciones de este título', refiriéndose al Título II de la Ley de Actualización
Tributaria, que corresponde a las rentas de las actividades lucrativas(...)». Tal
norma era de aplicación obligatoria para resolver la controversia, en virtud que en
efecto la misma Sala estableció que la entidad Banco Industrial, recibió utilidades
de las entidades a las que controla, por lo que se entiende que al constituirse los
dividendos como capital mobiliario obtenido por una entidad bancaria, éstas rentas
constituyen hecho generador del impuesto como rentas de actividades lucrativas
debiendo ser incluidas como parte de la renta imponible, y por lo tanto el tipo
impositivo aplicable al hecho controvertido resulta ser el 31% para los contribuyentes
que dentro de sus actividades reciben rentas, incluso los dividendos cuando las
perciben las entidades bancarias que son entidades controladoras de un grupo
financiero, como sucede en el presente caso (...)» »Ya teniendo claro el tipo
impositivo, del periodo ajustado, que en el presente caso es del periodo de enero a
diciembre de dos mil trece, el cual era el aplicable al hecho de la mera percepción
de las utilidades, no obstante, la Sala al resolver encuentra la confusión en la
aplicación de las normas, ya que tanto el artículo 15 como el 93 contienen distintos
hechos generadores, ya que el 15 es claro en advertir, que si bien es cierto existe
una categorización de las rentas, las rentas provenientes de capital mobiliario
percibido por las entidades bancarias y demás entidades que se enumeran en dicho
precepto legal, se deben tratar como rentas de actividades lucrativas y no como
rentas de capital mobiliario (sic)...». Derivado de lo anterior y de la lectura del fallo
impugnado, se establece que la Sala efectivamente no aplicó la norma invocada ya
que no realizó consideraciones con relación a la misma, por lo que, se hace
necesario determinar si ésta era la idónea y pertinente para resolver la controversia.
Para tal efecto, se trae el contenido del artículo 15 de la Ley de Actualización

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Tributaria, el cual regula: «... Exclusión de rentas de capital de la base imponible.
Las rentas de capital y las ganancias de capital, se gravan separadamente de
conformidad con las disposiciones del Título IV de este libro. »Lo dispuesto en el
párrafo anterior, no es de aplicación a las rentas de capital mobiliario, ganancias de
capital de la misma naturaleza, ni a las ganancias por la venta de activos
extraordinarios obtenidas por los bancos, sociedades financieras y cooperativas
legalmente autorizadas, ni a los salvamentos de aseguradoras y afianzadoras,
sometidas a la vigilancia e inspección de la Superintendencia de Bancos, las cuales
tributan conforme las disposiciones contenidas en este título. » También se
exceptúan del primer párrafo, y deberán tributar conforme las disposiciones
contenidas en este título, las rentas del capital inmobiliario y mobiliario provenientes
del arrendamiento, subarrendamiento, así como de la constitución o cesión de
derechos o facultades de uso o goce de bienes inmuebles y muebles, obtenidas por
personas individuales o jurídicas residentes en Guatemala, cuyo giro habitual sea
dicha actividad...». Esta Cámara, de los argumentos expuestos por la casacionista y
demás partes, lo considerado en el fallo con relación al ajuste impugnado y el
contenido de la norma denunciada de inaplicada, si bien esta se refiere a la exclusión
de rentas de capital de la base imponible, también hace la excepción de que dicha
exclusión no es de aplicación a las rentas de capital mobiliario obtenidas por los
bancos, sociedades financieras y cooperativas legalmente autorizadas, sometidas a
la vigilancia e inspección de la Superintendencia de Bancos, por lo que, la Sala al
haber considerado que: «...la contribuyente recibió dividendos de algunas entidades
que forman parte del grupo financiero, pero en aplicación del artículo 93 del Decreto
mencionado la contribuyente estaba obligada a cumplir con retener el cinco por
ciento del impuesto sobre la renta que devino de la distribución de dividendos que le
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realizaron entidades que conforman el grupo financiero a la entidad responsable de
ese grupo (sic)...», incurrió en la infracción denunciada, pues en el presente caso, la
entidad contribuyente recibió utilidades de las entidades que controla, no para
distribución sino como una percepción de rentas habituales para determinar su renta
de capital, por lo que debió haber aplicado la norma denunciada. Es por ello, que el
submotivo invocado deviene procedente y, en consecuencia, se harán los
pronunciamientos correspondientes de conformidad con el artículo 630 del Código
Procesal Civil y Mercantil, en el apartado respectivo. (…) III.1 Violación de ley por
inaplicación del artículo 83 de la Ley de Actualización Tributaria (…) III.2
Aplicación indebida del artículo 208 del Código de Comercio de Guatemala (…).
En el presente caso, la recurrente denuncia como aplicado indebidamente el artículo
208 del Código de Comercio, argumentando: «... Al realizar el análisis al fallo
relacionado, es preciso mencionar que lo que regula el Código de Comercio con
relación a la gratuidad de las nuevas aportaciones, se refiere a que la sociedad no le
cobrará al accionista por la emisión de nuevas acciones o bien por el aumento de
valor de estas, la Sala se equivoca en primer lugar al aplicar una norma no tributaria
para realizar el análisis sujeto a litigio, como segundo punto se equivoca al aplicar la
norma relacionada, porqué según la sala no es contradictoria con la ‘Ley del
Impuesto Sobre la Renta’; veamos que en este caso la aplicación es del Decreto diez
guion dos mil doce, específicamente del artículo 83 de la Ley de Actualización
Tributaria que contiene el hecho generador sujeto del impuesto (submotivo ya
desarrollado), no de la ley a la que se refiere someramente, y finalmente sostiene
que las utilidades al ser capitalizadas permiten que sin aportación alguna los socios
adquieran el derecho de obtener más acciones, situación también fuera de la
plataforma fáctica a la que la Sala misma le otorgó valor probatorio, porque al verificar
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el contenido del acta en la que se decide realizar las reservas para futuras
capitalizaciones, se suscribe el acta estableciendo lo siguiente: ‘Aprobar que la
cuenta ‘Reservas para futuras capitalizaciones’ que presenta un saldo de (…) se
capitalice la cantidad de (…) incrementando el capital pagado del Banco, para
cubrir un aumento del valor nominal de las acciones suscritas…’. Por lo tanto,
si los hechos comprobados por la Sala fueron que efectivamente se había
aumentado el valor nominal de las acciones suscritas, no significa que aplicando el
artículo 208 del Código de Comercio, se resuelva la controversia, ya que únicamente
tal norma jurídica describe que las nuevas aportaciones sociales o las acciones para
esta nueva emisión (sic)...». La Sala sentenciadora al respecto consideró: «... el
Tribunal estima que la distribución de utilidades, independientemente de cómo se
acuerde su distribución, constituye pago de dividendos, que está afecta al pago del
impuesto sobre la renta, conforme el artículo 4 numeral 3) de la Ley de Actualización
Tributaria; y, por ende, esa distribución, aunque haya sido en especie, es un hecho
generador más del mencionado impuesto, teniendo el contribuyente, la obligación de
retener el cinco por ciento del mencionado impuesto, por el valor indicado; sin
embargo, en el presente caso, el contribuyente no tenía la obligación de retención
indicada al probarse que no distribuyó utilidades, como lo aseveró la administración
tributaria. No obstante que este Tribunal, en un caso similar, sostuvo el criterio de
que la capitalización de utilidades retenidas estaba sujeta al pago del impuesto sobre
la renta; al tener obligación de analizar los casos de forma objetiva, atendiendo los
argumentos de las partes y las pruebas aportadas en cada uno, en este caso, se
aparta del criterio mencionado, porque en el caso particular, la contribuyente probó,
especialmente con el informe de la experta, que la capitalización mencionada lo único
que permitió fue aumentar el capital social de la entidad, sin alterar el patrimonio de
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los accionistas; es decir, no denotó ningún beneficio, interés o utilidad y que este
fuera distribuido por medio de las acciones que, la administración tributaria, calificó
de capital mobiliario (sic)...». Previo a realizar el estudio correspondiente, se estima
pertinente transcribir el contenido del artículo 208 del Código de Comercio de
Guatemala, el cual regula: «... Capitalización de reservas o de utilidades. En el
caso de capitalización de reservas o de utilidades, las nuevas aportaciones sociales,
o las acciones de la nueva emisión tendrán las mismas características que las
anteriores. Las nuevas aportaciones sociales o las acciones de esta nueva emisión
se asignarán gratuitamente a los socios o accionistas en proporción directa de las
acciones que tuvieren a la fecha en que se acordó el aumento...». Esta Cámara, de
los argumentos expuestos por la casacionista y las demás partes, lo considerado en
la sentencia, así como la transcripción del artículo invocado, establece que la norma
aplicada por la Sala, no es la pertinente para resolver la controversia, puesto que se
refiere a las nuevas aportaciones sociales o las acciones de dicha nueva emisión,
circunstancia que no estaba en discusión y tal como lo indicó la propia casacionista,
este artículo únicamente regula el procedimiento mercantil para la capitalización de
reservas o de utilidades, sin que ello tenga relación con el motivo del ajuste, que
consistió en el incremento del capital pagado del Banco, para cubrir un aumento del
valor nominal de las acciones suscritas, por lo que, tal artículo no era el idóneo y
pertinente para resolver la controversia, en consecuencia el submotivo invocado
deviene procedente. Ahora bien, en cuanto a la inaplicación del artículo 83 de la Ley
de Actualización Tributaria, la casacionista expuso: «... DEL AJUSTE AL QUE SE
HACE REFERENCIA: »Impuesto Sobre la Renta, por distribución de dividendos,
ganancias y utilidades, de enero a diciembre de dos mil trece, omisión de retención
del cinco por ciento del impuesto sobre la renta, derivado del pago de distribución y
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pago de dividendos en especie (mediante acciones) por capitalización de utilidades
(reservas para futuras capitalizaciones) sobre la base de (…) »EI submotivo
relacionado se configura en virtud que la ley no condiciona el hecho generador a que
exista un pago en dinero, ya que éste puede ser en especie como es el caso de la
capitalización de reservas para futuras capitalizaciones, mediante la cual se
incrementa la participación de cada accionista en el capital social, constituyendo ese
incremento en una renta proveniente de los derechos que tienen como accionistas
de la empresa. Por tal motivo, la capitalización de la reserva para futuras
capitalizaciones y el reparto de las mismas en forma de acciones corresponden a
una distribución y pago en especie de dividendos, tipificadas estas rentas como
capital mobiliario; por lo tanto lo resuelto por el tribunal que tal situación ‘se aprecia
que los accionistas solo tenían una expectativa de derecho sobre la distribución de
utilidades que se obtuvieron en el periodo auditado' es erróneo, ya que se puede
concluir que el pago en especie es la entrega, en frutos o géneros y no en dinero, de
algo que se debe; es decir que en el presente caso se entregó no dinerariamente el
fruto de las utilidades, con la cual se dio ese incremento de renta proveniente de los
derechos que tienen como accionistas, lo cual en efecto constituye hecho generador
del impuesto; situación que no previó la Sala sentenciadora al emitir el fallo
relacionado, ya que no hace un análisis y tampoco aplica el contenido del artículo 83
de la Ley de Actualización Tributaria, en la cual se describe qué constituye el hecho
generador del Impuesto Sobre la Renta (...) »... si hubiera aplicado la norma en su
contenido literal, hubiera manifestado que en efecto al capitalizar las utilidades,
incrementando el capital pagado del banco, para cubrir un aumento del valor nominal
de las acciones suscritas, en efecto genera renta gravada; y no concluir
erróneamente que mientras no se decida por el órgano respectivo, su distribución

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entre los socios, no son considerados dividendos, porque la realidad es que
independientemente cómo la Junta General de Accionistas decidió repartir las
utilidades, en efecto se resolvió aumentar el valor nominal de las acciones, por ende
si hubo repartición de utilidades, lo cual constituye indefectiblemente, hecho
generador; por lo que también, al haber concluido aplicar una norma no tributaria al
realizar la integración normativa para resolver, tal y como se analizará en el
submotivo de aplicación indebida de ley resulta incorrecto (sic)...». Del estudio del
fallo impugnado, se establece que la Sala sentenciadora efectivamente no realizó
consideraciones con relación a la norma legal denunciada de inaplicada, por lo que
se procederá establecer si la misma es la pertinente para dirimir el asunto sometido
a su consideración. Previo a realizar el estudio correspondiente, se considera
necesario transcribir el contenido del precepto invocado de la Ley de Actualización
Tributaria, el cual regula: «... Artículo 83. Hecho generador. Constituye hecho
generador del Impuesto Sobre la Renta regulado en este Título, la generación en
Guatemala de rentas de capital y de ganancias y pérdidas de capital, en dinero o en
especie, que provengan de elementos patrimoniales, bienes o derechos, cuya
titularidad corresponda al contribuyente residente o no en el país...». Esta Cámara,
de los argumentos expuestos por la casacionista y demás partes, lo considerado por
la Sala sentenciadora y el contenido de la norma denunciada de inaplicada,
determina que el hecho generador del impuesto lo constituye las ganancias y
pérdidas de capital, en dinero o en especie, cuya titularidad corresponda al
contribuyente. De esa cuenta, el incrementar el capital pagado del Banco, trae como
consecuencia una ganancia de capital en especie, para cada accionista de la entidad
contribuyente, en proporción a las acciones cuya titularidad le corresponda. Derivado
de lo anterior, se determina que la norma denunciada de inaplicada, era la norma

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pertinente para dilucidar el fondo del asunto, pues quedó establecido dentro del
expediente que, con el acta que se suscribió para la aprobación de las cuentas de
reservas para futuras capitalizaciones, se aumentó el capital pagado del Banco, por
lo que el submotivo invocado deviene procedente, en consecuencia, se resolverá de
conformidad con el artículo 630 del Código Procesal Civil y Mercantil. (…) IV.1
Violación de ley por inaplicación del artículo 23 inciso a) de la Ley de
Actualización Tributaria (…) IV.2 Aplicación indebida del artículo 18 inciso c)
de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (…). Con relación a la aplicación
indebida del artículo 18 inciso c) de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente
en el período auditado, la casacionista, expuso: «... No obstante el Tribunal verifica
que el ajuste motivo de controversia es sobre el ajuste al Impuesto Sobre la Renta,
erróneamente cita y realiza la argumentación para resolver el ajuste en base al
artículo 18 literal c) de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, considerando que las
facturas cumplen con los requisitos ahí contenidos, cuando la ley que debió utilizar
el Tribunal para conocer el ajuste al Impuesto Sobre la Renta debió ser la ley de
Actualización Tributaria, y por ende realizar el análisis legal entorno a dicha
normativa, específicamente del artículo 23 literal a) tal y como fue desarrollado el
submotivo de violación de ley por inaplicación de dicha norma legal; ya que en la
norma que escogió el Tribunal para resolver un ajuste de distinta naturaleza, que
contiene y desarrolla un impuesto diferente, y que contiene hechos generadores
distintos, no debió ser utilizada para resolver la controversia, porque la
Administración Tributaria en ningún momento trajo a discusión tal norma referida, ni
en la resolución del TRIBUTA, ni en la contestación de la demanda (sic)...». Al
respecto, la Sala sentenciadora consideró: «... Se hace oportuno señalar que, a
pesar de que en la audiencia conferida y en la explicación del ajuste la administración

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tributaria no se fundamentó en el artículo 18 literal c) de la Ley del Impuesto al Valor
Agregado, esta para confirmar el ajuste motivo de litis, en la resolución (…) sí citó y
dijo que ese era uno de los requisitos que debían ‘cumplir las facturas' (…) sin
embargo, el Tribunal no comparte ese criterio, puesto que esa normativa es aplicable
para reconocer crédito fiscal del impuesto al valor agregado, por lo que improcedente
resulta exigir que las facturas indiquen concretamente el servicio que se adquirió o
recibió. Pero, no obstante lo anterior, el Tribunal establece que la facturas
cuestionadas sí tienen señalado el concepto por el cual se emitieron o el servicio
adquirido (...). Ahora bien, en cuanto a que los pagos de esas facturas no se
respaldaron con los medios de pago respectivos, el Tribunal de igual forma, estima
que ello sí se cumplió, hecho que se hizo con los estados de cuenta (...). Agregado
a esa documentación, el contribuyente también presentó imágenes de la contabilidad
correspondiente a cada factura (...) al no existir norma específica que determiné
cómo o con qué documento se puede demostrar el pago de un servicio adquirido, se
aprecia que la factura es un medio legal suficiente para demostrar que sí se recibió
o adquirió un servicio. Por lo tanto, el Tribunal, al no existir otros cuestionamientos
para desestimar los gastos declarados por el contribuyente por parte de la
administración tributaria, considera que los servicios adquiridos sí fueron útiles,
necesarios, pertinente o indispensable para producir o conservar la fuente productora
de rentas gravadas de la contribuyente, hecho que aceptó tácticamente la
administración tributaria, al no examinar si estos cumplían con lo antes señalado y
limitarse a exigir que se demostrará su pago, pues es un hecho de que la
contribuyente necesita, para producir y conservar la fuente productora de rentas
gravadas, no solamente vehículos para transportar a sus trabajadores sino también
para sus valores a su sede central o a sus sucursales, como también contratar
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personal que le preste servicios administrativos como atención al cliente, cajas de
pago, requerimiento de tarjetas de crédito (sic)...». Previo a realizar el estudio
correspondiente, se considera pertinente transcribir el contenido del inciso c) del
artículo 18 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el periodo auditado,
el cual regula: «... Artículo 18. Documentación del crédito fiscal. Se reconocerá
crédito fiscal cuando se cumpla con los requisitos siguientes: (...)» ... c) Que el
documento indique en forma detallada el concepto, unidades y valores de la compra
de los bienes, y cuando se trate de servicios, debe especificarse concretamente la
clase de servicio recibido y el monto de la remuneración u honorario...». De la
transcripción anterior, se establece que el inciso c) del artículo 18 de la Ley del
Impuesto al Valor Agregado, regula lo relacionado a la forma en que deben de
conformarse los documentos contables y sus requisitos, supuesto que no es
aplicable a los hechos controvertidos, debido a que estos se circunscriben a
establecer, si de los documentos puede generarse renta gravada del impuesto sobre
la renta. El objeto de la controversia no era precisamente sobre los requisitos que
cumplen las facturas, sino el ajuste del impuesto sobre la renta y la verificación de
que si de los documentos, puede generarse renta gravada, de lo cual, el Tribunal de
lo Contencioso Administrativo, al aplicar el artículo 18 inciso c) de la Ley del Impuesto
al Valor Agregado, incurre en el submotivo invocado, puesto que no contiene los
supuestos para determinar la generación de renta gravada, sino que el ajuste recayó
sobre un impuesto de distinta naturaleza al que regula la norma denunciada, en
consecuencia, el submotivo invocado deviene procedente. Ahora bien, en cuanto a
la inaplicación del artículo 23 inciso a) de la Ley de Actualización Tributaria, la
casacionista argumentó: «... el Tribunal al momento de decidir confirmar el ajuste
relacionado, confunde la normativa aplicable y base legal del ajuste al Impuesto

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Sobre la Renta para confirmar el ajuste y estima de forma errónea que mi
representada utilizó una base legal para realizar el ajuste, que no realizó, situación
verificable tanto en la contestación de la demanda así como en la resolución motivo
de controversia, ya que la base legal del ajuste es para el Impuesto Sobre la Renta,
y la discusión gira en torno a que los medios de prueba no se puede verificar si han
sido de utilidad para generar renta gravada, situación que no se encuentra en la
normativa citada por el tribunal, ya que la norma que dejó de aplicar el tribunal estima
que ‘las personas, entes o patrimonios a que se refiere esta ley, no podrán deducir
de su renta bruta, los costos y gastos siguientes: a) los que no hayan tenido su origen
en el negocio, actividad u operación que genera renta gravada’ por lo que la Sala en
su intelección al momento de escoger la norma sobre la cual debió aplicar y analizar
la plataforma fáctica puesta a su conocimiento, realiza una incorrecta deducción,
específicamente del motivo del ajuste, en virtud que la Administración Tributaria
utilizó como base legal el artículo 23 literal a) de la Ley de Actualización Tributaria y
no el artículo 18 literal c) de la ley del Impuesto al Valor Agregado como
erróneamente fue manifestado por la Sala (sic)...». (…) se establece que el inciso c)
del artículo 18 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, regula lo relacionado a la
forma en que deben de conformarse los documentos contables y sus requisitos,
supuesto que no es aplicable a los hechos controvertidos, debido a que estos se
circunscriben a establecer, si de los documentos puede generarse renta gravada del
impuesto sobre la renta. El objeto de la controversia no era precisamente sobre los
requisitos que cumplen las facturas, sino el ajuste del impuesto sobre la renta y la
verificación de que si de los documentos, puede generarse renta gravada, de lo cual,
el Tribunal de lo Contencioso Administrativo al aplicar el artículo 18 inciso c) de la
Ley del Impuesto al Valor Agregado, incurre en el submotivo invocado, puesto que
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no contiene los supuestos para determinar la generación de renta gravada, sino que
el ajuste recayó sobre un impuesto de distinta naturaleza al que regula la norma
denunciada, en consecuencia, el submotivo invocado deviene procedente. Ahora
bien, en cuanto a la inaplicación del artículo 23 inciso a) de la Ley de Actualización
Tributaria, la casacionista argumentó (…). Del estudio de la sentencia impugnada, se
establece que la Sala efectivamente no aplicó la norma legal denunciada, sin realizar
consideraciones con relación a la misma, por lo que se deberá determinar si dicha
omisión puede incidir en el resultado del fallo. Previo a realizar el análisis
correspondiente, se considera necesario transcribir el contenido del precepto
invocado de la Ley de Actualización Tributaria, la cual regula: «... Artículo 23. Costos
y gastos no deducibles. Las personas, entes y patrimonios a que se refiere esta Ley,
no podrán deducir de su renta bruta los costos y gastos siguientes:» a) Los que no
hayan tenido su origen en el negocio, actividad u operación que genera renta
gravada.» Los contribuyentes están obligados a registrar los costos y gastos de las
rentas afectas y de las rentas exentas en cuentas separadas, a fin de deducir
únicamente los que se refieren a operaciones gravadas. En caso el contribuyente no
haya llevado este registro contable separado, la Administración Tributaria
determinará de oficio los costos y gastos no deducibles, calculando los costos y
gastos en forma directamente proporcional al total de gastos directos entre el total
de rentas gravadas, exentas y no afectas...». Esta Cámara, de los argumentos
expuestos por la casacionista y el contenido de la norma denunciada, establece que
la Sala sentenciadora incurrió en violación de ley por inaplicación del inciso a) del
artículo 23 de la Ley de Actualización Tributaria, ya que esta era la norma idónea
para dilucidar el fondo del asunto, pues regula concretamente qué costos y gastos
no son deducibles del impuesto sobre la renta, siendo condición necesaria para ser
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deducibles de su renta, que los mismos hayan tenido su origen en el negocio,
actividad u operación que genera renta gravada, por lo que, la aplicación del artículo
denunciado era pertinente para poder resolver la controversia, además que el mismo,
tiene la incidencia necesaria para variar el resultado del fallo. De lo anterior, se
concluye que la Sala sentenciadora incurrió en la infracción denunciada, por lo que
el submotivo invocado deviene procedente, en consecuencia, se debe casar
parcialmente la sentencia recurrida y se realizarán los pronunciamientos de
conformidad con el artículo 630 del Código Procesal Civil y Mercantil…”. (El
subrayado y resaltado aparecen en el texto original).
-IV-
De manera previa, esta Corte debe indicar que la entidad postulante en forma
indistinta mezcla argumentos referentes a la decisión de la autoridad reprochada
como Tribunal de Casación con argumentos sobre la resolución que asumió cuando
hizo su labor en sustitución del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, por lo cual,
al hacerse el examen respectivo en este fallo, solamente se hará en cuanto a la
decisión de la Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, en la primera calidad aludida,
por haberlo titulado así la postulante en su escrito contentivo de la acción, y de esa
forma extraer los agravios relacionados con ello, tomando en cuenta lo
expresamente plasmado por la postulante en el escrito contentivo del amparo.
En el caso sometido a esta instancia constitucional, se puede observar que
los agravios señalados por la entidad postulante respecto a los submotivos de
violación de ley por inaplicación del artículo 15 y aplicación indebida de ley del
artículo 93, ambos de la Ley de Actualización Tributaria, se circunscriben a lo
siguiente: a) se incurre en violación al principio constitucional de debida motivación
de las resoluciones judiciales, por cuanto que la autoridad lo hace sobre una misma
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premisa, de que el ente bancario recibió utilidades de las entidades que controla, no
para distribución sino como una percepción de rentas habituales para determinar su
renta imponible, sujeta a tributación. No obstante, no brinda los razonamientos ni
fundamentos legales necesarios para poder establecer por qué o en virtud de qué
hace dicha afirmación, puesto que, dentro del proceso no existe prueba alguna que
evidencie tal situación, sobre todo que los dividendos los recibió como rentas
habituales. Tampoco hubo una deducción lógica a partir de la norma aplicada para
llegar a la conclusión a la que llega, razón por la cual evidentemente incurre en
la violación constitucional al no brindar las motivaciones y razonamientos que
evidencien de forma concreta las circunstancias especiales, razones particulares o
causas tomadas en consideración para la emisión del acto. En otras palabras, omite
brindar ese razonamiento del cual se logre extraer cómo aduce que recibió utilidades
de las entidades que controla, para determinar su renta imponible, y b) incurre en
violación al derecho del debido proceso y tutela judicial efectiva, porque la autoridad
reclamada resuelve contrariando a su propia doctrina legal y, sin tomar en
consideración ni resolver sobre lo alegado por ella en la demanda que presentó, en
especial sobre las violaciones constitucionales alegadas. Lo anterior debido a que la
Sala sentenciadora otorgó la demanda, en cuanto a los ajustes por ingresos omitidos
derivado de dividendos recibidos por inversiones en acciones, en atención a dos
consideraciones distintas: primero, que sí resultaba aplicable el artículo 93 de la Ley
de Actualización Tributaria y, además, que el ajuste, por la forma en que se formula,
vulnera lo que establece el artículo 239 de la Constitución Política de la República de
Guatemala; no obstante, la casacionista no atacó en casación el segundo
razonamiento (el de la violación del 239 ibídem), lo que provoca que quede incólume,
lo cual, de acuerdo con la propia doctrina legal emitida por la Cámara Civil, la
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imposibilitaba a variar el sentido del fallo, y a pesar de lo anterior, se otorgó el recurso
sin analizar dicha situación; y segundo, que al resolver el submotivo lo hace la
autoridad reclamada sin pronunciarse sobre todos los argumentos expuestos por
ella, incluyéndose las afectaciones constitucionales en que se incurriría de confirmar
el ajuste, situación que nuevamente es omitida en su análisis por parte de la Cámara
Civil.
Al respecto, este Tribunal puede observar que el motivo central de los
agravios indicados anteriormente, gira en torno a que existe falta de fundamentación
en la decisión de la Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, al acoger los
submotivos de violación de ley por inaplicación del artículo 15 y aplicación indebida
de ley del artículo 93, ambos de la Ley de Actualización Tributaria, y con ello se viola
su derecho a la tutela judicial efectiva a efecto de obtener una resolución apegada a
Derecho.
Al hacer el análisis respectivo, esta Corte estima necesario indicar que el
Impuesto Sobre la Renta establecido en el Decreto 10-2012 del Congreso de la
República, contempla varios tipos de rentas afectas, dentro de las cuales se
encuentran la “Renta de las Actividades Lucrativas” (contenida en el Título II) y las
“Rentas de Capital, Ganancias y Pérdidas de Capital” (contenida en el Título IV).
Para el caso del primer régimen indicado (el de renta de las actividades
lucrativas), el artículo 10 de la misma ley establece el elemento (hecho) generador
del tributo, al prescribir lo siguiente: “…ARTICULO 10. Hecho generador.
Constituye hecho generador del Impuesto Sobre la Renta regulado en el presente
título, la obtención de rentas provenientes de actividades lucrativas realizadas con
carácter habitual u ocasional por personas individuales, jurídicas, entes o patrimonios
que se especifican en este libro, residentes en Guatemala. Se entiende por

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actividades lucrativas las que suponen la combinación de uno o más factores de
producción, con el fin de producir, transformar, comercializar, transportar o distribuir
bienes para su venta o prestación de servicios, por cuenta y riesgo del contribuyente.
Se incluyen entre ellas, pero no se limitan, como rentas de actividades lucrativas, las
siguientes: 1. Las originadas en actividades civiles, de construcción, inmobiliarias,
comerciales, bancarias, financieras, industriales, agropecuarias, forestales,
pesqueras, mineras o de explotaciones de otros recursos naturales y otras no
incluidas. 2. Las originadas por la prestación de servicios públicos o privados, entre
otros el suministro de energía eléctrica y agua. 3. Las originadas por servicios de
telefonía, telecomunicaciones, informáticos y el servicio de transporte de personas y
mercancías. 4. Las originadas por la producción, venta y comercialización de bienes
en Guatemala. 5. Las originadas por la exportación de bienes producidos,
manufacturados, tratados o comercializados, incluso la simple remisión de los
mismos al exterior realizadas por medio de agencias, sucursales, representantes,
agentes de compras y otros intermediarios de personas individuales, jurídicas, entes
o patrimonios. 6. Las originadas por la prestación de servicios en Guatemala y la
exportación de servicios desde Guatemala. 7. Las originadas del ejercicio de
profesiones, oficios y artes, aún cuando éstas se ejerzan sin fines de lucro. 8. Las
originadas por dietas, comisiones o viáticos no sujetos a liquidación o que no
constituyan reintegro de gastos, gastos de representación, gratificaciones u otras
remuneraciones, obtenidas por miembros de directorios, consejos de administración,
concejos municipales y otros consejos u órganos directivos o consultivos de
entidades públicas o privadas que paguen o acrediten personas o entidades, con o
sin personalidad jurídica residentes en el país, independientemente de donde actúen
o se reúnan. Ser contribuyente del Impuesto Sobre la Renta regulado en este título,
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no otorga la calidad de comerciante a quienes el Código de Comercio no les atribuye
esa calidad…”.
En el mismo contexto, el artículo 15 de la referida ley establece supuestos en
los cuales no debe tomarse en cuenta para determinar la renta imponible de ese
régimen, ya que esas rentas se gravan de manera diferente en otra para de la misma
ley (Título IV), al indicar que: “…ARTICULO 15. Exclusión de rentas de capital de
la base imponible. Las rentas de capital y las ganancias de capital, se gravan
separadamente de conformidad con las disposiciones del Título IV de este libro…”.
No obstante, la referida norma contiene una excepción respecto a lo regulado, en
cuanto que la referida exclusión no es aplicable a las rentas de capital mobiliario,
ganancias de capital de la misma naturaleza, ni a las ganancias que obtengan las
instituciones bancarias y financieras, así como las cooperativas legalmente
autorizadas, ni a los salvamentos de aseguradoras y afianzadoras, sometidas a la
vigilancia e inspección de la Superintendencia de Bancos, en el sentido siguiente:
“…Lo dispuesto en el párrafo anterior, no es de aplicación a las rentas de capital
mobiliario, ganancias de capital de la misma naturaleza, ni a las ganancias por la
venta de activos extraordinarios obtenidas por los bancos, sociedades financieras y
cooperativas legalmente autorizadas, ni a los salvamentos de aseguradoras y
afianzadoras, sometidas a la vigilancia e inspección de la Superintendencia de
Bancos, las cuales tributan conforme las disposiciones contenidas en este título…”.
Por otra parte, el artículo 83 de la ley impositiva mencionada, para el caso de
las “Rentas de Capital, Pérdidas y Ganancias de Capital” establece como hecho
generador, lo siguiente: “…ARTÍCULO 83. Hecho generador. Constituye hecho
generador del Impuesto Sobre la Renta regulado en este Título, la generación en
Guatemala de rentas de capital y de ganancias y pérdidas de capital, en dinero o en

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especie, que provengan de elementos patrimoniales, bienes o derechos, cuya
titularidad corresponda al contribuyente residente o no en el país…”; en el mismo
contexto, el artículo siguiente (84) establece la clasificación de las rentas de dicho
régimen, dentro de la que se incluye, como rentas de capital mobiliario, la distribución
de dividendos, ganancias y utilidades, al indicar en su parte conducente:
“…ARTÍCULO 84. Campo de aplicación. Las rentas gravadas de conformidad con
el artículo anterior se clasifican en: (…) 2. Rentas del capital mobiliario. Constituyen
rentas del capital mobiliario: (…) d. La distribución de dividendos, ganancias y
utilidades…”. Y en el artículo 93 del mismo cuerpo legal, estipula el tipo impositivo
con el cual se calcula el monto a pagar a la Administración Tributaria, al indicar que
“…ARTÍCULO 93. Tipo impositivo para la distribución de dividendos, ganancias
y utilidades. El tipo impositivo para la distribución de dividendos, ganancias y
utilidades, independientemente de la denominación o contabilización que se le dé,
es del cinco por ciento (5%)…”. A pesar de ello, en el segundo párrafo de ese artículo,
se delimita una excepción para el pago del impuesto para el caso de los bancos y
sociedades financieras que integran grupos financieros, ya que dispensa dichos
entes de enterar dicho pago, y establece que ello solo ocurrirá cuando el dividendo,
ganancia o utilidad sea distribuido a los accionistas de la entidad controladora o
entidad responsable, al prescribir lo siguiente: “…En el caso de los bancos y
sociedades financieras que integren grupos financieros, conforme lo establece la Ley
de Bancos y Grupos Financieros, el impuesto se causa y debe efectuarse la
retención, únicamente cuando el dividendo, ganancia o utilidad sea distribuido a los
accionistas de la entidad controladora o entidad responsable del grupo financiero…”.
Resulta pertinente traer a cuenta lo que esta Corte ha considerado respecto
al hecho generador de los tributos, en la forma siguiente: “…B) El hecho generador

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como base de recaudación consiste en la hipótesis normativa establecida por el
legislador, de cuya realización por parte del sujeto pasivo – hecho concreto- surge la
obligación tributaria. Al respecto se ha considerado en anteriores oportunidades por
parte de esta Corte que: ‘…hecho generador es el supuesto abstracto previsto por la
norma jurídica para configurar el tributo, y cuando ese hecho hipotético se produce
en la realidad, convirtiéndose en hecho concreto, surge la obligación tributaria…’.
(Expedientes acumulados doscientos sesenta y nueve – noventa y dos, trescientos
veintiséis – noventa y dos, trescientos cincuenta y dos – noventa y dos y cuarenta y
uno – noventa y tres [269-92, 326-92, 352-92 y 41-93], sentencia del once de febrero
de mil novecientos noventa y cuatro). La doctrina tributaria reconoce como elementos
constitutivos del hecho generador los siguientes: a) material: que consiste en la
descripción de los aspectos sustanciales del hecho que soporta la obligación
tributaria, por ejemplo, vender, transferir, poseer, entregar, adquirir, escriturar,
importar. b) espacial: que en términos generales es el lugar donde el hecho se realiza
o la ley lo tiene por realizado; c) temporal: que atañe al momento en que la ley lo
tiene por configurado, y que origina el devengo del tributo, lo cual es de suma
importancia pues este determina el marco legal que regula la obligación tributaria; d)
personal: este consiste en la determinación del destinatario legal del tributo, es decir
el que realiza el hecho establecido en el supuesto hipotético de la norma tributaria
que origina la obligación fiscal. En los mismos términos se pronunció esta Corte, en
sentencia de fecha dos de octubre de dos mil doce dentro del expediente quinientos
cincuenta y ocho – dos mil doce (558-2012)…”. (Sentencia de dieciocho de junio de
dos mil trece dentro del expediente 2959-2012).
También resulta pertinente traer a cuenta lo que esta Corte consideró respecto
al artículo 84 literal d. del numeral 2 del Decreto 10-2012 del Congreso de la

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República de Guatemala, Ley de Actualización Tributaria, en la sentencia dictada el
seis de agosto de dos mil quince, dentro del expediente 872-2014, dentro de la cual
se indicó: “…En lo que respecta a la impugnación de la literal d. del numeral 2 del
artículo 84, las accionantes argumentan que esta norma supone las dos modalidades
en que se configura la doble o múltiple tributación porque, en el caso de las personas
jurídicas se está ante un caso de superposición impositiva, debido a que, según su
criterio, es la misma persona jurídica que realiza el pago del impuesto por su actividad
comercial la que luego paga el tributo por la distribución de dividendos, ganancias y
utilidades. Tal afirmación la sustentan en que la renta neta (ganancia o utilidad),
independientemente de quién y cómo se genere, está sujeta al pago del impuesto
sobre la renta después de deducirse los costos de venta y los gastos de operación
(generales, administrativos, financieros, depreciaciones, amortizaciones, etcétera) y,
luego a tal pago, se procede a distribuir (bajo la denominación de dividendo,
beneficio, renta, alícuota, etcétera) las respectivas utilidades netas a los empresarios
(propietarios, accionistas, socios, participantes, etcétera) que aportaron el capital, la
tecnología y el trabajo necesarios para la producción de bienes y servicios. Agregan
que la renta neta imponible y el hecho generador son la utilidad, beneficio o
rendimiento que ya fue objeto de gravamen, la cual, en esencia, se grava dos veces.
Al efectuar el análisis sobre su constitucionalidad, es preciso destacar que esta Corte
ha indicado que el principio de prohibición a la doble o múltiple tributación,
consagrado en el segundo párrafo del artículo 243 de la Ley Fundamental, refiere
que esa situación jurídica se produce ‘cuando un mismo hecho generador atribuible
al mismo sujeto pasivo, es gravado dos o más veces, por uno o más sujetos con
poder tributario y por el mismo evento o período de imposición’, lo cual permite
advertir que el constituyente fijó una estructura rígida en cuanto a dicha prohibición,
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la cual se configura cuando concurren exactamente los supuestos establecidos en la
Ley Suprema, siendo estos: i) coincidencia en cuanto al hecho imponible y el sujeto
obligado al pago, ii) origina la obligación de pago de dos o más impuestos, lo cual
determina la doble o múltiple imposición, según sea el caso; iii) la carga impositiva
puede ser fijada por uno o más sujetos con potestad tributaria; y iv) el pago debe
darse por un mismo evento o período de imposición. En los mismos términos se
pronunció esta Corte en fallo de veinte de marzo de dos mil doce, dictado dentro del
expediente ciento cuarenta y cinco - dos mil once (145-2011). Doctrinariamente, la
superposición impositiva ocurre cuando dos o más gravámenes inciden sobre un
mismo hecho imponible. La prohibición establecida en el artículo constitucional
comentado, es un límite a la potestad tributaria, por el cual el legislador no puede
regular, sobre un mismo hecho imponible, normas con tipos impositivos. Asimismo,
resulta pertinente distinguir entre las expresiones “materia imponible u objeto del
tributo” y “hecho imponible”. Este, como se señaló en apartados considerativos
anteriores, se refiere al presupuesto fijado por ley para configurar el tributo y cuya
realización -por exteriorizar una manifestación de capacidad económica- origina el
nacimiento de la obligación tributaria; es decir que su naturaleza es estrictamente
jurídica. Por otro lado, la ‘materia imponible’ es toda fuente de riqueza, renta o
cualquier elemento concreto de la actividad económica, que el legislador decida
someter a imposición, constituyendo un aspecto fáctico sobre el cual puede
configurar diversos tributos. Por lo que para que no exista doble imposición resulta
preciso que no coincidan sus hechos imponibles, aunque tengan el mismo objeto. Y,
la base imponible, es la medida de la capacidad económica contenida en la definición
del hecho imponible -que será en el presente caso, el importe de la renta-. Referida
la doctrina anterior, es viable establecer si la disposición aludida contiene los vicios

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que se denuncian, para lo cual, en principio, es necesario determinar si concurren
los presupuestos legales que configuran la doble o múltiple tributación. En ese
contexto, es preciso reiterar que el Libro I de la Ley ibídem, que establece el Impuesto
sobre la Renta, distingue el origen de estas, estableciendo reglas específicas para
cada una de ellas, agrupándolas en categorías. Así, en el artículo 2, regula tres
categorías de rentas, según su procedencia: i) las provenientes de las actividades
lucrativas, ii) las derivadas del trabajo, y iii) las que emanan del capital y de las
ganancias de capital, ubicándose dentro de esta última la disposición impugnada -
artículo 84, numeral 2, literal d-. Esta norma desarrolla el hecho generador del
‘Régimen de Rentas de capital, ganancias y pérdidas de capital’ -definido en el
artículo 83 de la Ley de Actualización Tributaria- y, al establecer el campo de
aplicación de este régimen tributario, determina que la distribución de dividendos,
ganancias y utilidades, independientemente de la denominación o contabilización
que se le dé, constituyen rentas de capital mobiliario, presupuesto que al realizarse,
genera la obligación tributaria que se liquida conforme a esta categoría específica.
Debe entenderse entonces, que el tipo de rendimiento previsto en el precepto
cuestionado es aquel que se obtiene por la participación en aportaciones propias de
cualquier tipo de entidad y cualquier otra utilidad derivada de la condición de socio,
accionista o partícipe de una sociedad o entidad asimilada (por ejemplo las cuentas
en participación). Categoría distinta es la que se configura por las rentas que derivan
de actividades lucrativas (regulada en el Título II del Libro I de la Ley aludida), en
virtud que estas proceden del trabajo y del capital conjuntamente, o de uno sólo de
ellos, siempre que supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta
propia, de los medios de producción con la finalidad de producir bienes o servicios.
En este punto se advierte la distinción entre ambas categorías tributarias y por ende,
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la ausencia de certeza en la afirmación de las accionantes, en lo que respecta a la
igualdad de hechos generadores, en virtud que, como ha quedado expuesto, el
origen de las rentas determina el presupuesto de hecho que hace surgir la obligación
tributaria, que, en el caso de las rentas de capital, establece como uno de los
rendimientos gravados la distribución de dividendos, ganancias y utilidades, situación
que no puede equipararse (jurídica ni contablemente) con la realización de las
actividades lucrativas que suponen la combinación de uno o más factores de
producción, con el fin de producir, transformar, comercializar, transportar o distribuir
bienes para su venta o prestación de servicios, por cuenta y riesgo del contribuyente,
previstas en el artículo 10 de la Ley de la materia, que define esta circunstancia como
el hecho generador para el régimen de las actividades lucrativas, debido a que,
aunque eventualmente (como en el caso del comerciante individual o copropietarios
de una empresa, por ejemplo) podían coincidir supuestos económicos iguales (la
percepción de ganancias), los presupuestos jurídicos que determinan la obligación
tributaria son distintos, pues ambos regímenes tributarios difieren en cuanto al origen
de la renta (una proviene de actividades lucrativas definidas en la misma ley como
tales y la otra de la distribución de dividendos). En efecto, tal como lo describen las
postulantes, después de determinar la renta imponible, la entidad o persona jurídica
debe pagar el correspondiente impuesto -por los ingresos o beneficios que perciba
como producto de su actividad lucrativa- y, posteriormente, distribuye las respectivas
utilidades a sus socios, accionistas o partícipes; sin embargo, es precisamente este
procedimiento lo que configura dos tipos de rentas que, no sólo tienen distinta
procedencia, sino que obligan a sujetos diferentes, como se analizará más adelante.
De ahí que resulta desacertado aseverar, como lo hacen las accionantes, que la
distribución de dividendos -establecida en la norma impugnada- es gravada dos

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veces, toda vez que el hecho generador del tributo sí es la obtención de renta, en el
primero de los regímenes aludidos, y la distribución de dividendos -que en todo caso,
constituirá la generación de rentas por parte de los socios individualmente
considerados-, es decir, la riqueza patrimonial personal, lo es en el segundo de los
mencionados. En ese sentido, el hecho generador y como consecuencia, la renta
imponible, también difiere en cada uno de los mencionados regímenes, en virtud que
los ingresos y beneficios que perciben los contribuyentes (como comerciante
individual, persona jurídica, ente o socio) no son los mismos, así como tampoco lo
serán las rentas exentas, ni los costos y gastos deducibles y, en general, la forma de
su determinación es disímil en ambas categorías tributarias, según lo determina el
artículo 88, numeral 1, de la Ley de Actualización Tributaria, en el caso de la renta
imponible -de las rentas de capital mobiliario- al distribuirse dividendos o utilidades y,
los artículos 19 y 43, aplicables a la renta producto de las actividades lucrativas. En
concordancia con lo anteriormente indicado, es dable destacar que el presupuesto
de hecho contenido en la disposición cuestionada no obliga a la persona jurídica o
entidad que distribuye los dividendos sino a las personas (físicas o jurídicas) o entes
-socio, accionista o partícipe- que obtienen tal beneficio. De ahí se advierte que,
ambos regímenes tributarios también se distinguen en lo que se refiere a los sujetos
pasivos del impuesto, específicamente, en lo que a los contribuyentes respecta,
debido a que al realizarse actividades lucrativas el artículo 12 determina que estos
son ‘…las personas individuales, jurídicas y los entes o patrimonios, residentes en el
país, que obtengan rentas afectas en este título. Se consideran contribuyentes por
las rentas que obtengan los entes o patrimonios siguientes: los fideicomisos,
contratos en participación, copropiedades, comunidades de bienes, sociedades
irregulares, sociedades de hecho, encargo de confianza, gestión de negocios,

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patrimonios hereditarios indivisos, sucursales, agencias o establecimientos
permanentes o temporales de empresas o personas extranjeras que operan en el
país y las demás unidades productivas o económicas que dispongan de patrimonio
y generen rentas afectas”. Por otro lado, en el caso de las rentas de capital ‘Son
contribuyentes todas las personas individuales, jurídicas, entes o patrimonios sin
personalidad jurídica, residentes en el territorio nacional, que obtengan rentas
gravadas en el presente título. Para los efectos de este título, se consideran entes o
patrimonios, los fideicomisos, contratos en participación, copropiedades,
comunidades de bienes, sociedades irregulares, sociedades de hecho, encargo de
confianza, gestión de negocios, patrimonios hereditarios indivisos, sucursales,
agencias o establecimientos permanentes o temporales de empresas o personas
extranjeras que operan en el país y las demás unidades productivas o económicas
que dispongan de patrimonio y generen rentas afectas. Quienes deben cumplir con
las obligaciones tributarias formales y materiales de estos entes o patrimonios, serán
los señalados en el artículo 22 del Código Tributario y los que legalmente representan
a los mismos’ (artículo 85 de la Ley ibídem). Es decir, que ambas disposiciones
enumeran como sujetos obligados al pago del tributo, no sólo a aquellos con
personalidad jurídica -naturales o abstractas- sino también señalan diversos criterios
que determinan la concurrencia de varios entes o patrimonios que los hacen
susceptibles de ser considerados obligados tributarios. Así, estas normas incluyen
entidades que constituyen una unidad económica o un patrimonio separado
susceptible de imposición; en otras palabras, consisten en un patrimonio distinto al
de sus miembros, pero conformado y organizado conforme al derecho privado para
alcanzar un fin común. De esa cuenta, la ley considera que el ‘ente’ es realizador del
hecho imponible, lo que lo vincula al cumplimiento de las prestaciones tributarias. En

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forma similar, el Código Civil, en el artículo 16, dispone que ‘…la persona jurídica
forma una entidad civil distinta de sus miembros individualmente considerados…’; y
en concordancia con este, el artículo 14 del Código de Comercio regula que ‘…la
sociedad mercantil… tendrá personalidad jurídica propia y distinta de la de los socios
individualmente considerados…’, lo que deriva en derechos y obligaciones
independientes de las de sus miembros, por lo que están afectos al régimen que a
cada uno de esos sujetos corresponda tributar, según la renta que cada persona
reciba. En ese sentido, si bien la enumeración o descripción de contribuyentes es
similar en los preceptos recientemente citados, estos se distinguen en la obtención
de rentas que estén afectas a cada uno de los regímenes aludidos, de tal cuenta que,
las personas, entes o patrimonios mencionados, pueden generar rentas como
producto de sus actividades lucrativas y, por ende, resultan obligadas ante la
administración tributaria por la realización de este hecho imponible, de forma tal que
están compelidas al pago de la obligación tributaria principal y al cumplimiento de las
prestaciones formales inherentes a la misma. Estos sujetos, entes o patrimonios,
podrían de igual forma, obtener dividendos, ganancias y utilidades -rentas de capital
mobiliario- derivados de elementos patrimoniales, bienes o derechos propios, que les
sean distribuidos por alguna entidad, como resultado de su condición de socio,
accionista o partícipe de cualquier persona jurídica o entidad asimilada, resultando
obligados al pago del tributo sobre la renta que por este hecho se genere. Por lo que
no se configura la denunciada doble tributación, en ninguna de sus modalidades,
debido a que tales gravámenes no inciden sobre el mismo hecho imponible, ni sobre
los mismos sujetos pasivos, lo que demuestra el error en la tesis de las accionantes.
Es necesario destacar que las solicitantes afirman que ‘…las empresas individuales
que tienen unidades contables, en el momento de trasladar dividendos, ganancias o

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utilidades a sus propietarios deben retener nuevamente otro tanto en concepto de
impuesto sobre la renta, evidenciando que… por un lado, paga el impuesto la
empresa individual, que es una cosa mercantil y, por otro lado, también paga su único
propietario sobre la misma renta neta imponible…’, cita que es pertinente a fin de
determinar que el artículo 84, literal d. del numeral 2, objeto de análisis, no se refiere
a las personas físicas, que en su calidad de propietarias de empresas individuales,
estén afectas al pago del impuesto por la realización de actividades que supongan la
combinación de factores de producción para fabricar, transformar, comercializar,
transportar o distribuir bienes para su venta o prestación de servicios, debido a que,
como quedó precisado en apartados previos, este supuesto conforma un hecho
imponible distinto al contenido en la disposición cuestionada. Además, se advierte
que las postulantes se distancian de los elementos jurídicos que determinan la doble
imposición, basándose en criterios estrictamente económicos y, principalmente,
fundamentando su apreciación en el principio de ‘unidad económica’ de la empresa,
llegando incluso a aseverar que las empresas individuales distribuyen ‘dividendos’ a
sus propietarios, lo cual es jurídica, técnica y económicamente equivocado, lo que
las induce a confundir los sujetos pasivos de cada una de las dos categorías
tributarias a las que se ha hecho referencia. Adicionalmente, debe indicarse que las
aseveraciones expuestas por las accionantes no demuestran que la norma, en su
generalidad y abstracción, contenga el vicio denunciado en sí misma, sino que se
plantea una situación eventual, según las circunstancias particulares y características
específicas de una empresa individual –o su propietario-, pretendiendo evidenciar
una aparente inconstitucionalidad en ciertos casos específicos, debido a las
circunstancias particulares de algún posible e hipotético contribuyente; sin embargo,
no resulta inconstitucional la norma cuestionada por la posible interpretación o

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aplicación que de ella se realice, debido a que en este caso, será al emplear la norma
o determinar su alcance por el sujeto o ente a quien se encomienda su aplicación o
juzgamiento, según sea el caso, cuando se determine si el alcance que se le dé
contraviene algún precepto constitucional, debiendo en ese supuesto y de estimarlo
conveniente, hacer valer cada uno de sus argumentos y defensas que considere
oportunas, para hacer prevalecer su criterio, por lo que es inviable expulsar la
disposición objetada por un posible efecto nocivo respecto a un sujeto o situación
particular…”.
De todo lo anterior, se puede extraer que el elemento generador para cada
uno de los regímenes referidos se fijan en manera clara y distinta, sin embargo,
pudiera observarse un conflicto en cuanto a las rentas de capital mobiliario de las
entidades bancarias y sociedades financieras que integren grupos financieros,
conformadas de acuerdo a lo que establece la Ley de Bancos y Grupos Financieros,
toda vez que el artículo 84 (literal d) indicado, incluye las provenientes de distribución
de dividendos, ganancias y utilidades, y en el artículo 15 de la Ley referida incluye
como afectas (al régimen de actividades lucrativas) a las rentas de capital mobiliario,
ganancias de capital de la misma naturaleza, obtenidas por los bancos, sociedades
financieras legalmente autorizadas, y los salvamentos de aseguradoras y
afianzadoras, sometidas a la vigilancia e inspección de la Superintendencia de
Bancos. Entonces, la disyuntiva a dilucidar es determinar en qué casos las rentas
provenientes de distribución de dividendos, ganancias y utilidades de las entidades
bancarias o financieras que formen parte de grupo financiero (sujetos a la inspección
y vigilancia de la Superintendencia de Bancos) se deben catalogar como rentas de
capital mobiliario afectas al régimen de actividades lucrativas y en qué casos debe
hacerlo al de rentas de capital y de ganancias y pérdidas de capital, en dinero o en

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especie.
Para el efecto, se debe partir que las obligaciones tributarias que las entidades
bancarias tienen frente a la Administración Tributaria devienen del tipo de actividad
que realicen conforme a la ley que los rige. Así, tanto los bancos como los grupos
financieros se regulan de conformidad con la Ley de Bancos y Grupos Financieros,
la que, en el artículo 3 señala: “…ARTÍCULO 3. Intermediación financiera bancaria.
Los bancos autorizados conforme a esta Ley o leyes específicas podrán realizar
intermediación financiera bancaria, consistente en la realización habitual, en forma
pública o privada, de actividades que consistan en la captación de dinero, o cualquier
instrumento representativo del mismo, del público, tales como la recepción de
depósitos, colocación de bonos, títulos u otras obligaciones, destinándolo al
financiamiento de cualquier naturaleza, sin importar la forma jurídica que adopten
dichas captaciones y financiamientos...”, y en artículo 27 prescribe: “…ARTÍCULO
27 Autorización y organización de grupo financiero. Grupo financiero es la
agrupación de dos o más personas jurídicas que realizan actividades de naturaleza
financiera, de las cuales una de ellas deberá ser banco, entre las cuales existe control
común por relaciones de propiedad, administración o uso de imagen corporativa, o
bien sin existir estas relaciones, según acuerdo, deciden el control común. La
empresa que tenga como accionistas a empresas de distintos grupos financieros, sin
que sea posible determinar cuál de éstas ejerce el control de ella, formará parte de
los grupos con los que deberá consolidarse financieramente, de conformidad con lo
que al respecto indican las normas contables correspondientes. Los grupos
financieros deberán organizarse bajo el control común de una empresa controladora
constituida en Guatemala específicamente para ese propósito, o de una empresa
responsable del grupo financiero, que será el banco; en este último caso, conforme
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la estructura organizativa autorizada por la Junta Monetaria, previo dictamen de la
Superintendencia de Bancos, de acuerdo con la solicitud fundamentada que para el
efecto presenten a esta los interesados…”.
De acuerdo con lo anterior, los bancos autorizados conforme a esa ley o leyes
específicas podrán realizar intermediación bancaria, consistente en la realización
habitual, en forma establecida, actividades que consistan en la captación de dinero,
o cualquier instrumento representativo del mismo, del público, para lo cual, puede
realizar las operaciones y prestar los servicios contemplados en el artículo 41 de la
misma ley. Por su parte, el grupo financiero es la agrupación de dos o más personas
jurídicas que realizan actividades de naturaleza financiera, que deben organizarse
bajo el control común de una empresa controladora (que debe ser banco) y
constituida en Guatemala específicamente para ese propósito, o de una empresa
responsable del grupo financiero, que será el banco; en este último caso, conforme
la estructura organizativa autorizada por la Junta Monetaria, previo dictamen de la
Superintendencia de Bancos.
Al tomar en cuenta lo anterior, se puede determinar que, aunque las entidades
bancarias o financieras pueden actuar en forma conjunta para sus intereses
particulares o fines comerciales, identificándose al público como una unidad
económica de un grupo financiero, también lo es que cada una de esas instituciones
puede estar constituida de forma individual y separadamente, en la forma jurídica
que para el efecto adopten (empresa mercantil o persona jurídica). Por lo cual, para
efectos tributarios, debe tomarse en cuenta la forma jurídica como se hayan inscrito
ante la Administración Tributaria los entres referidos, para determinar el régimen
impositivo sobre el cual le corresponde cumplir sus obligaciones impositivas. De igual
forma, debe tomarse en cuenta la figura legal que hayan adoptado como grupo
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financiero, para determinar la forma en que deben declarar las rentas que obtengan
(ya sea en concepto de rentas activas o pasivas) de acuerdo con el régimen que se
encuentren afectos, de conformidad con los artículos 15 y 93, respectivamente, de la
Ley de Actualización Tributaria.
En el presente caso, se tiene que el Banco Industrial, Sociedad Anónima, se
encuentra inscrito en el Registro Tributario Unificado como una sociedad anónima
que tiene como actividad económica, la “INTERMEDIACIÓN MONETARIA
REALIZADA POR BANCOS COMERCIALES Y OTROS BANCOS”. Por otra parte,
según las pruebas diligenciadas en el proceso contencioso administrativo,
especialmente la de expertos realizada sobre los libros contables, estos pudieron
constatar que aquel es la empresa controladora de un “Grupo Financiero” reconocida
por la Superintendencia de Bancos. Así las cosas, los entes que forman parte del
mismo, según consta en los documentos del expediente administrativo, son entes
que tienen personalidad jurídica propia e individual (sociedades anónimas), las que
deberán cumplir sus obligaciones de acuerdo al régimen que a cada una les
corresponde. No obstante, si al final del período contable respectivo, estas últimas
obtienen ganancias o utilidades que deban a entregar o trasladar al Banco de mérito
por esa vinculación societaria que tienen, estas no puede considerarse con rentas
de actividades lucrativas toda vez que no derivan de su actividad económica o
comercial individual, sino que las recibe en su calidad de entidad controladora del
grupo financiero, por lo cual, aunque se conceptualicen como “rentas de capital
mobiliario”, no deben considerarse como de “actividades lucrativas” por no derivar de
sus actividades activas como banco, sino deben considerarse como rentas pasivas
por provenir de las inversiones (por medio de acciones) que tiene en las otras
entidades referidas, y con ello, no ser consideradas como renta afecta conforme el
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artículo 15 de la Ley de Actualización Tributaria, sino que debe estimarse conforme
el artículo 84 literal d) de la misma ley. En tal contexto, siendo que, de acuerdo con
el artículo 93 de la ley mencionada, esa clase de rentas deben tributar conforme el
tipo impositivo del cinco por ciento, también lo es que, debe tomarse en cuenta que,
en el caso de los bancos y sociedades financieras que integren grupos financieros,
conforme lo establece la Ley de Bancos y Grupos Financieros, el impuesto se causa
y debe efectuarse la retención respectiva, solamente cuando el mismo sea distribuido
a los accionistas de la entidad controladora o entidad responsable del grupo
financiero.
Así las cosas, este Tribunal determina que la decisión tomada por la Corte
Suprema de Justicia, Cámara Civil, al indicar que: “…con relación al ajuste
impugnado y el contenido de la norma denunciada de inaplicada, si bien ésta se
refiere a la exclusión de rentas de capital de la base imponible, también hace la
excepción de que dicha exclusión no es de aplicación a las rentas de capital
mobiliario obtenidas por los bancos, sociedades financieras y cooperativas
legalmente autorizadas, sometidas a la vigilancia e inspección de la
Superintendencia de Bancos, por lo que, la Sala al haber considerado que: «(...)»,
incurrió en la infracción denunciada, pues en el presente caso, la entidad
contribuyente recibió utilidades de las entidades que controla, no para distribución
sino como una percepción de rentas habituales para determinar su renta de capital,
por lo que debió haber aplicado la norma denunciada. Es por ello, que el submotivo
invocado deviene procedente…”, viola los derechos aludidos por la entidad
postulante, al haber considerado que los dividendos incluidos como “Otras rentas de
capital sujetas a retención definitiva” en la declaración respectiva del Impuesto Sobre
la Renta, deban estimarse como renta afecta del régimen de actividades lucrativas,
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toda vez que ese tipo de renta derivan de sus operaciones pasivas, por lo cual, están
sujetas al régimen establecido en el Título IV de la Ley de Actualización Tributaria, y
como tal, excluidas del pago respectivo, en tanto dicho monto no sea repartido a los
socios o accionistas del banco controlador del grupo financiero.
Por lo anterior, esta Corte estima que debe accederse a la protección
constitucional presentada, y como consecuencia, otorgarse el amparo solicitado en
cuanto a este punto.
-V-
Al continuar con el examen del amparo, se tiene que la entidad postulante
también señala agravios respecto a los submotivos de aplicación indebida del artículo
208 del Código de Comercio y violación de ley por inaplicación del artículo 83 de la
Ley de Actualización Tributaria, en el sentido siguiente: a) incurre en violación al
principio de falta de fundamentación de las resoluciones judiciales, ya que al resolver
lo hace sobre la equívoca premisa que, al incrementar el capital pagado del Banco,
genera una ganancia de capital en especie para los accionistas, en proporción a las
acciones cuya titularidad le corresponda. Sin embargo, sobre lo anterior no brinda la
motivación, los razonamientos ni fundamentos legales necesarios para poder
establecer porqué o de dónde hace semejante afirmación, puesto que, dentro del
proceso no existe prueba alguna que evidencie tal situación. Lo anterior hace que tal
afirmación sea arbitraria y sin fundamento; b) se vulnera la tutela judicial efectiva,
toda vez que, al resolver sobre el fondo del asunto, en cuanto al ajuste relacionado,
lo hace nuevamente contrariando su propia doctrina legal y sin tomar en
consideración ni resolver sobre lo alegado en la demanda, en especial sobre las
violaciones constitucionales señaladas en él. Lo anterior, debido a que la Sala al
declarar con lugar su demanda, lo hizo con base a dos consideraciones distintas,
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primero, que la capitalización de utilidades no constituye pago de dividendos y, por
ende, no existe hecho generador sobre el cual se deba pagar, por lo que, no
aplica el artículo 83 de la Ley de Actualización Tributaria, y segundo, porque -en todo
caso- el ajuste contraviene el principio constitucional de legalidad en materia
tributaria contemplado en el artículo 239 de la Norma Suprema. No obstante ser dos
las consideraciones sobre las cuales la Sala formó su convicción en cuanto a que
era procedente su demanda, en el recurso de casación, la Administración Tributaria
cuestionó solo una de ellas, es decir, cuestiona la aplicación del artículo 208 del
Código de Comercio y la inaplicación del artículo 83, ambas de la Ley de
Actualización Tributaria. Lo anterior provocaba que la autoridad impugnada se viese
imposibilitada de variar el sentido en que se emitió el fallo debido a que la segunda
consideración no fue atacada en casación y, por ende, la misma se encentraba
incólume y de esa cuenta no podía desde un punto de vista legal, ser cambiada en
lo absoluto, y c) se vulnera el debido proceso y la tutela judicial efectiva, ya que se
otorga el recurso de casación, bajo la equívoca estimación de que, al realizarse el
pago del aumento de capital a través de la capitalización de utilidades, los accionistas
reciben una ganancia de capital en especie, porque aumentó el valor de la acción
que el accionista tenía, afirmación que es incorrecta y sin sustento, puesto que, ese
aumento patrimonial no refleja utilidad alguna al accionista sobre el cual debe pagar
Impuesto Sobre la Renta. Es de recordar que precisamente dicho impuesto recae,
en sus diversas categorías, en las utilidades o ganancias que perciben los
contribuyentes derivados del acaecimiento de un hecho generador del impuesto, por
lo que, si no existe una renta sobre la cual recaiga el impuesto de acuerdo a la forma
como se tipificó el mismo en el hecho generador se está ante un acto que no
encuadra dentro del supuesto legal de hecho generador del impuesto que se
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pretende, con lo cual evidentemente al aplicar indebidamente el artículo 83 de la ley
referida, lo que provoca la infracción a la tutela judicial efectiva de la entidad
postulante, ya que se pretende la aplicación de una norma que evidentemente no es
la idónea para la solución del conflicto.
Igualmente, agregó que la autoridad reclamada debía razonar cómo es que a
su criterio, ese aumento de capital de la sociedad, en todo caso implica una ganancia
de capital en especie para los accionistas, ya que, en esos casos el accionista
mantiene su mismo porcentaje accionario y lo que se incrementa es el valor de la
acción, situación que de momento no refleja ingreso alguno, puesto que, el mismo
en todo caso se materializará al momento en que el accionista venda las acciones a
un mayor valor del que le fueron adjudicadas. La infracción constitucional a su vez
se hace más evidente, debido a que como se indicó anteriormente, la disputa con el
fisco era determinar si ella había distribuido dividendos y como consecuencia del
aumento del valor de las acciones, se hizo un pago en “especie”, situación sobre la
cual no existe tampoco prueba alguna dentro del proceso, debido a que la Sala
sentenciadora lo que tuvo por probado fue la capitalización de las reservas, sin que
exista prueba alguna de pago de dividendos. Por lo que, resulta evidente que la
Cámara no razonó cómo es que estima se da esa supuesta ganancia de capital por
el aumento de valor de las acciones y, sobre todo, cómo ello encuadra dentro del
hecho generador del impuesto, que, a su decir, es la ganancia de capital por el
aumento de patrimonio, sobre todo porque, además, lo que tuvo por probado la Sala
sentenciadora fue la capitalización de la reserva y no distribución de dividendos, de
lo cual no hay prueba alguna; basta observar el artículo 84 numeral 3 de la Ley de
Actualización Tributaria, el cual atribuye, en sus supuestos, dicha ganancia a la
transferencia o negociación de los activos. Refiere que, en una capitalización de

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reservas, no existe transferencia alguna de los activos o bienes del accionista, debido
a que, para efectos prácticos, de momento sigue gozando del mismo porcentaje
accionario, lo cual no implica un incremento en su patrimonio que sea susceptible de
pago de impuesto. Una situación similar sucede con la revaluación de bienes
inmuebles, en los cuales por el hecho de que, derivado de un revalúo, el inmueble
tenga un valor mayor no quiere decir que el patrimonio del dueño se incrementó y
por ende tenga un ingreso sobre el cual deba tributar, puesto que en ese momento
sigue siendo lo mismo, y será hasta el momento en que lo venda, donde vea reflejada
esa ganancia, la cual es precisamente la que provoca la generación del hecho
generador del impuesto (hace referencia y cita parcialmente la sentencia de cuatro
de agosto de dos mil quince dictada por esta Corte dentro del expediente 293-2013),
por lo que dicha situación es meramente formal, puesto que, esa nueva situación
patrimonial no estará representada por una cantidad de dinero líquida, o una especie
que de manera fáctica pueda evidenciarse algún ingreso sobre el cual se deba
tributar, sino que, será hasta que se venda o enajene dicha acción, a un valor mayor
al de adquisición o adjudicación, que el accionista verá reflejada esa ganancia o
utilidad, no antes. De esa cuenta yerra la autoridad reclamada al considerar que
automáticamente los accionistas obtuvieron una ganancia por el hecho del
incremento en su patrimonio, cuando ha sido criterio reiterado de análisis
constitucional establecer que no basta con que ese aumento sea meramente formal
sí que es necesario que no exista la percepción real de ingresos sobre los cuales se
debe realizar el pago del impuesto.
Señala que la autoridad reclamada vulnera los derechos constitucionales de
debido proceso y debida tutela judicial efectiva, toda vez que, al resolver sobre el
fondo del asunto, en cuanto al ajuste relacionado, lo hace: i) contrariando su propia

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doctrina legal; sin tomar en consideración ni resolver sobre lo alegado por mi
representada en su memorial de demanda, en especial sobre las violaciones
constitucionales alegadas. En el presente caso se debe tomar en consideración que
la Sala al declarar con lugar la demanda, lo hizo con base en las consideraciones
siguientes: 1. que en nuestro país, Guatemala, no se puede aseverar que la emisión
de acciones por capitalización constituya pago de dividendos por acciones, porque,
como se dijo anteriormente, la capitalización de utilidades da lugar a que esas
utilidades pasen a favor de la contribuyente, ya que mientras no se decida, por el
órgano respectivo, su distribución entre los socios, no son considerados dividendos;
por lo tanto, no es un hecho generador; entiéndase que el hecho generador en el
impuesto sobre la renta es el pago o distribución de esas utilidades por medio de
dividendos, según el presente caso, lo cual no surgió; 2. que en todo caso el ajuste
contraviene el principio constitucional de legalidad en materia tributaria consagrado
en el artículo 239 de la Constitución Política de la República de Guatemala, y por
ende, este se debe revocar. Así, considera que el ajuste motivo de litis contraviene
el principio de legalidad el cual exige que el hecho generador de un impuesto esté
claramente determinado y que este solo lo puede establecer el Congreso de la
República, en ley, porque se pretende imponer, sin que la ley de la materia lo regule,
como hecho generador la capitalización de utilidades y la entrega gratuita de
acciones dada esa capitalización, cuando es obvio que por medio de la capitalización
de utilidades no se acordó la distribución de dividendos y que la emisión gratuita de
las acciones a favor de los socios no constituye el pago de utilidades, porque el pago
de las utilidades no se acordó y lo que se acordó fue la distribución de la
capitalización de utilidades por acciones.
No obstante ser dos las consideraciones sobre las cuales la Sala formó su
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convicción en cuanto a que era procedente la demanda, la Administración Tributaria
en su casación cuestionó solo uno de ellos, es decir, cuestiona la aplicación del
artículo 208 del Código de Comercio y la inaplicación del artículo 83 de la Ley de
Actualización Tributaria. Lo anterior provoca que la Corte Suprema de Justicia,
Cámara Civil, se viese imposibilitada de variar el sentido en que se emitió el fallo
debido a que la segunda consideración no fue atacada en casación y, por ende,
esta se encuentra incólume y de esa cuenta no podría desde un punto de vista
legal, ser cambiada en lo absoluto. Adicional a lo anterior, se configura la
vulneración constitucional denunciada, cuando la autoridad reclamada, al resolver
conforme el artículo 630 del Código Procesal Civil y Mercantil, la autoridad
reclamada, omite pronunciarse sobre todos los puntos litigiosos alegados por ella en
su demanda, en especial sobre las violaciones constitucionales alegadas, sobre las
que la Sala sentenciadora sí tomó en consideración y con base en las cuales es que
declara con lugar la demanda, las cuales no fueron cuestionadas dentro de
casación. Es evidente que en la Ley y en su Reglamento no puede haber
disposiciones que graven dos veces un mismo acto, pues esto ocasionaría una doble
imposición y contravendría lo dispuesto en el artículo 243 de la Constitución Política
de la República de Guatemala. Por tal razón, si el Reglamento de la Ley del Impuesto
Sobre la Renta establece que cuando se devuelva el capital de una sociedad que
haya capitalizado utilidades o reservas, el valor de tales capitalizaciones se
considerará como renta de capital mobiliario, de las reguladas en el 24 artículo de la
Ley que corresponde a la distribución de dividendos, ganancias y utilidades,
resultaría inconstitucional que esos mismos valores tuvieran que pagar el Impuesto
Sobre la Renta al momento de constituirse en capital pagado, pues habría una doble
tributación sobre un mismo hecho generador y a un mismo sujeto pasivo (el

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accionista). Sobre dichas violaciones constitucionales alegadas en la demanda, la
autoridad reclamada al pronunciarse sobre el fondo del asunto no hace
pronunciamiento alguno al respecto, dejando de resolver sobre sus peticiones,
situación que infringe el derecho de defensa, debido proceso, tutela judicial efectiva
y petición por parte de la autoridad reclamada.
Con relación a estos agravios se debe hacer acopio a la aclaración indicada
de manera previa en el Considerando IV de este fallo, en el que se hizo la salvedad
que al haber indicado de manera indistinta sus argumentos referentes a la decisión
de la autoridad reprochada como Tribunal de Casación y mezclarlos con argumentos
sobre la resolución que dictó en sustitución del Tribunal de lo Contencioso
Administrativo, corresponde este punto hacer el examen únicamente a la decisión de
la Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, en la primera calidad aludida.
En tal contexto, este Tribunal puede observar que el motivo central de los
agravios indicados, gira en torno a que en la decisión de la Corte Suprema de
Justicia, Cámara Civil, al acoger los submotivos de violación de ley por inaplicación
del artículo 83 de la Ley de Actualización Tributaria y violación de ley por aplicación
indebida del artículo 208 del Código de Comercio violó su derecho a la tutela judicial
efectiva de obtener una resolución apegada a Derecho, por haber considerado que
la capitalización de utilidades sí está sujeto al pago del Impuesto Sobre la Renta.
Para el efecto, debe traerse a colación el contenido de las normas que fueron
reprochadas en casación, en la forma siguiente: i) el artículo 83 de la Ley de
Actualización Tributaria prescribe: “…ARTÍCULO 83. Hecho generador. Constituye
hecho generador del Impuesto Sobre la Renta regulado en este Título, la generación
en Guatemala de rentas de capital y de ganancias y pérdidas de capital, en dinero o
en especie, que provengan de elementos patrimoniales, bienes o derechos, cuya

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titularidad corresponda al contribuyente residente o no en el país…”, y ii) por su parte,
el artículo 208 del Código de Comercio señala: “…ARTÍCULO 208. Capitalización
de Reservas o de Utilidades. En el caso de capitalización de reservas o de
utilidades, las nuevas aportaciones sociales, o las acciones de la nueva emisión
tendrán las mismas características que las anteriores. Las nuevas aportaciones
sociales o las acciones de esta nueva emisión, se asignarán gratuitamente a los
socios o accionistas en proporción directa de las acciones que tuvieren a la fecha en
que se acordó el aumento…”.
De forma inicial, esta Corte estima pertinente indicar que, al resolver un asunto
sometido a conocimiento, se debe tomar en cuenta la naturaleza de las normas que
eventualmente resulten aplicables, a efecto de determinar sí, conforme la materia
sobre cual se trate, estas resultan atinentes para su aplicación y resolución del
conflicto de mérito. Así, en el presente caso se está ante un asunto de carácter
tributario, en el cual, la Corte Suprema de Justicia debía dirimir sí, lo considerado por
la Sala sentenciadora, era pertinente que se inclinara por resolver el caso conforme
una norma de naturaleza mercantil, en lugar de una norma de índole tributario.
Así las cosas, la génesis el asunto surgió porque la Administración Tributaria
confirmó el ajuste al banco contribuyente por haber distribuido dividendos, ganancias
y utilidades, del período de enero a diciembre de dos mil trece, y no retenido el cinco
por ciento del Impuesto Sobre la Renta, derivado del pago de distribución y pago de
dividendos en especie (mediante acciones) por capitalización de utilidades (reservas
para futuras capitalizaciones), conforme lo que determina el artículo 93 de la Ley de
Actualización Tributaria.
En ese sentido, es importante señalar que si bien esta Corte, en fallos
anteriores (verbigracia: expediente 5678-2019), ha compartido el análisis efectuado

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por el Tribunal de Casación con relación a que la capitalización de utilidades
constituyen una forma de pago de dividendos en especie sujeto al pago del Impuesto
Sobre la Renta, al realizar un profundo estudio de los casos como el presente, y con
base en la facultad que le otorga el artículo 43 de la Ley de Amparo, Exhibición
Personal y de Constitucionalidad, se hace necesario realizar un giro jurisprudencial,
en el sentido de que la capitalización de las utilidades no puede ser clasificada como
una forma de pago de utilidades a los accionistas de una sociedad y,
consecuentemente, no constituye hecho generador del Impuesto Sobre la Renta, por
las siguientes razones: a) no hay un cambio en los porcentajes de participación
de la sociedad: en el caso de la capitalización de las utilidades, al incrementar
proporcionalmente para todos los accionistas, el número de acciones o su valor,
resulta que la sociedad no sufre ningún cambio en su estructura accionaria y por
tanto, ningún socio incrementa su porcentaje de participación; b) no hay un cambio
en el valor real de las acciones: en el aumento de capital mediante la capitalización
de utilidades, no hay un cambio en el valor de estas o de la participación accionaria
del socio, ya que, al analizar el valor en libros de una sociedad, la participación
accionaria de cualquier accionista, vale o refleja un valor igual antes y después de la
capitalización, por lo que, lo que se configura es un reacomodo o actualización de
cuentas contables; sin embargo, el valor en libros de la participación del accionista
no sufre ningún cambio por efecto de la referida operación, por lo que, no existe un
incremento patrimonial efectivo que sea susceptible de ser gravado por el Impuesto
Sobre la Renta, siendo precisamente el hecho generador el percibir una renta; c) no
hay un disfrute inmediato del efecto de la capitalización de utilidades: el espíritu
de la normativa tributaria es gravar aquellos incrementos patrimoniales que recibirá
el accionista como fruto del pago de las utilidades, debiendo con ello, contribuir con
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una parte de esa utilidad a los fines del bien común y social definidos por el Estado;
sin embargo, en el caso de la capitalización de utilidades, el accionista no recibe ni
disfruta de forma inmediata del resultado de esa operación societaria, puesto que
esas utilidades -ahora convertidas en capital- corresponden al patrimonio con el que
la sociedad deberá responder frente a terceros por sus operaciones: es decir. no es
un acto. necesariamente ejecutado a favor del accionista (como lo sería el pago de
sus utilidades a su cuenta bancaria, por ejemplo) sino que es un acto que fortalece
patrimonialmente a la sociedad y a quienes contratan con esa entidad; razón por la
que, tampoco se puede observar la existencia de un elemento que permita el
gravamen patrimonial sobre un acto de fortalecimiento de la sociedad en cuestión y
no del accionista; d) el beneficio o aumento patrimonial que percibirá el
accionista es incierto: ya que será hasta la liquidación de la sociedad, en la que se
determinará, de ser el caso, si el socio recibe efectivamente un patrimonio mayor al
que aportó a la sociedad; por lo que, si es menor, no habría utilidad que gravar y, si
por el contrario es mayor, en ese momento deberá pagar el impuesto
correspondiente derivado de la utilidad tal y como lo establece la ley, momento en el
cual el incremento en su patrimonio, ya puede medirse, pues será una cantidad cierta
y determinada, que puede ser gravada de conformidad a lo establecido en la
normativa Tributaria, y e) vulneración al principio de legalidad en materia
tributaria: en virtud de que, conforme lo regulado en el artículo 83 de la Ley de
Actualización Tributaria, el aumento de capital por emisión de nuevas acciones, a
través de la capitalización de utilidades, no constituye un hecho generador del
Impuesto Sobre la Renta, realizándose, en el presente caso, una interpretación por
analogía, lo que resulta violatorio al principio contenido en el artículo 239
constitucional.
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De lo anteriormente referido, esta Corte considera que se afectan los
derechos constitucionales de los contribuyentes, gravando por analogía una
actividad que no está expresamente definida en la ley y que no refleja un aumento
patrimonial con relación a la situación previa del accionista, por lo que se estaría
gravando una utilidad incierta o inexistente.
Por ende, se demuestra arbitrariedad en la decisión contra la que ahora se
reclama, porque, la autoridad cuestionada, en sustitución del Tribunal de lo
Contencioso Administrativo, debió, en todo caso, examinar de manera integral la
juridicidad de la decisión administrativa, tomando en consideración todas las
alegaciones efectuadas por las partes y las normas que resulten aplicables al caso
concreto, expresando, a través de esa labor intelectiva, cómo a su juicio, los hechos
(la operación societaria antes descrita) encuadran en los supuestos legales que
regulan el hecho generador del impuesto de mérito, por lo que, también existe
agravio con relación a los submotivos antes referidos, advirtiéndose que, al no haber
tenido en cuenta lo antes expuesto, la autoridad impugnada incurrió en ausencia de
fundamentación.
Por todo lo anterior, esta Corte puede concluir que lo actuado por la autoridad
cuestionada vulneró los derechos constitucionales y principios que se señalan como
infringidos por parte de la postulante, por lo que deviene procedente acceder a la
protección constitucional solicitada, consecuentemente, también debe otorgarse el
amparo en cuanto a este punto, correspondiéndose hacer declaración en ese sentido
en el apartado respectivo del presente fallo, así como las demás atinentes que en
Derecho corresponda.
Cabe agregar que la conclusión a la que arriba esta Corte no interfiere en la
decisión que compete únicamente a la autoridad cuestionada, en tanto la protección

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constitucional que se otorga deriva, precisamente, de la vulneración a los derechos
fundamentales de la postulante como consecuencia de haberse emitido una
resolución indebidamente motivada. De ahí que el único efecto derivado de este fallo,
al dejar en suspenso la resolución reclamada, sea que la autoridad cuestionada, en
ejercicio de la función constitucionalmente asignada, emita nuevo pronunciamiento
acerca del fondo del recurso puesto a su conocimiento.
-VI-
De conformidad con lo dispuesto en el artículo 45 de la Ley de Amparo,
Exhibición Personal y de Constitucionalidad, la condena en costas será obligatoria
cuando se declare procedente el amparo; sin embargo, podrá exonerarse al
responsable, cuando la promoción de este se base en la jurisprudencia previamente
sentada, cuando el derecho aplicable sea de dudosa interpretación y en los casos en
que, a juicio del Tribunal, se haya actuado con evidente buena fe. En el presente
caso, la actuación de la autoridad objetada encaja en el último de los supuestos
relacionados, razón por la que es procedente exonerarla de la condena en costas.
LEYES APLICABLES
Artículos citados, 265, 268, 272 literal b) de la Constitución Política de la
República de Guatemala; 8o, 10, 11, 42, 49, 149, 163 literal b), 184, 185 de la Ley
de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad; 15, 16 y 35 del Acuerdo 1-
2013 de la Corte de Constitucionalidad.
POR TANTO
La Corte de Constitucionalidad, con fundamento en lo considerado y leyes
citadas, resuelve: I. Otorga el amparo a Banco Industrial, Sociedad Anónima, contra
la Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil y, como consecuencia: a) deja en
suspenso definitivo la sentencia de quince de febrero de dos mil veintidós, emitida

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por la autoridad reclamada dentro del expediente de casación 01002-2021-00093, y
b) para los efectos positivos de este fallo, la referida autoridad deberá dictar
pronunciamiento de fondo congruente con lo aquí considerado, dentro del plazo de
quince días contados a partir de la fecha en que reciba la ejecutoria de este
pronunciamiento, bajo apercibimiento de que, en caso de incumplimiento, se les
impondrá multa de dos mil quetzales (Q.2,000.00) a cada uno de sus integrantes, sin
perjuicio de las demás responsabilidades en que pudieran incurrir. II. No se condena
en costas por la razón anteriormente invocada. III. Notifíquese y oportunamente,
remítase ejecutoria del presente fallo.

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Firmado digitalmente
por DINA JOSEFINA
OCHOA ESCRIBA
Fecha: 28/02/2023
11:31:25 a. m. Razón:
Aprobado Ubicación:
Corte de
Constitucionalidad
Firmado digitalmente Firmado digitalmente
por HECTOR HUGO por NESTER
PEREZ AGUILERA MAURICIO VASQUEZ
Fecha: 28/02/2023 PIMENTEL Fecha:
11:37:57 a. m. Razón: 28/02/2023 11:39:22 a.
Aprobado Ubicación: m. Razón: Aprobado
Corte de Ubicación: Corte de
Constitucionalidad Constitucionalidad
Firmado digitalmente Firmado digitalmente

por LEYLA SUSANA por ROBERTO
LEMUS ARRIAGA MOLINA BARRETO
Fecha: 28/02/2023 Fecha: 28/02/2023
11:39:49 a. m. Razón: 11:40:16 a. m. Razón:
Razonado Concurrente Aprobado Ubicación:
Ubicación: Corte de Corte de
Constitucionalidad Constitucionalidad
Firmado digitalmente
por ANA GERALDINE
CARINES GONZALEZ
Fecha: 28/02/2023
11:41:22 a. m. Razón:
Aprobado Ubicación:
Corte de
Constitucionalidad

Expediente 3963-2022 Página 1 de 66: República de Guatemala, C.A

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Expediente 3963-2022 Página 1 de 66: República de Guatemala, C.A

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CORTE DE CONSTITUCIONALIDAD

REPÚBLICA DE GUATEMALA, C.A.

CORTE DE CONSTITUCIONALIDAD, EN CALIDAD DE TRIBUNAL

EXTRAORDINARIO DE AMPARO: Guatemala, veintiocho de febrero de dos mil

Se tiene a la vista, para dictar sentencia, el amparo en única instancia

promovido por el Banco Industrial, Sociedad Anónima, por medio de su Gerente de

División de Banca Personal y Representante Legal, Edgar René Chavarría Soria,

contra la Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil. La postulante actuó con el

patrocinio del abogado David Erales Jop. Es ponente en el presente caso el

A) Solicitud y autoridad: presentado el trece de julio de dos mil veintidós, en el

casillero electrónico de esta Corte. B) Acto reclamado: sentencia dictada por la

instó la Superintendencia de Administración Tributaria, en cuanto a los submotivos

de aplicación indebida de la ley y violación de ley por inaplicación, contra el fallo de

Contencioso Administrativo y, como consecuencia, al casar parcialmente la misma,

Sociedad Anónima, contra la citada Superintendencia. C) Violaciones que

fallos judiciales, juridicidad de los actos administrativos, legalidad en materia

tributaria, equidad tributaria y capacidad de pago. D) Relación de los hechos que

motivan el amparo: de lo expuesto por la postulante en el escrito del planteamiento

de la acción y del antecedente remitido, se resume: D.1) Producción del acto

reclamado: a) la Superintendencia de Administración Tributaria formuló y confirmó

a Banco Industrial, Sociedad Anónima, –amparista–, ajustes al Impuesto Sobre la

decisión antes descrita, la contribuyente interpuso recurso de revocatoria, el que fue

declarado sin lugar por el Tribunal Administrativo Tributario y Aduanero de la referida

superintendencia, por medio de resolución R – TRIBUTA – TAT – ciento treinta y

siete – dos mil dieciocho (R-TRIBUTA-TAT-137-2018) de doce de marzo de dos mil

dieciocho; c) ante la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, la

sentencia de dos de marzo de dos mil veinte y, como consecuencia, revocó

parcialmente la resolución administrativa controvertida, dejando sin efecto los ajustes

por los rubros correspondientes a gastos no deducibles de los cuales no se

estableció que son útiles, necesarios, pertinentes o indispensables para producir o

conservar la fuente productora de rentas gravadas y que no cuenta con el medio de

pago; ingresos omitidos derivado de dividendos recibidos por inversiones en

acciones; gastos no deducibles por no ser útiles, necesarios, pertinentes o

indispensables para producir o conservar la fuente productora de rentas gravadas;

gastos no deducibles, por no estar respaldados con la documentación legal

correspondiente; por distribución de dividendos, ganancias y utilidades, de enero a

Sobre la Renta, derivado de la distribución y pago de dividendos en especie

(mediante acciones) por capitalización de utilidades (reservas para futuras

capitalizaciones), y por ingresos omitidos derivados de dividendos recibidos por

tal decisión, la Superintendencia de Administración Tributaria promovió recurso de

ley por inaplicación de los artículos 15, 83 y 23 inciso a) de la Ley de Actualización

Tributaria, aplicación indebida de los artículos 93 de la Ley de Actualización

Agregado, y e) en sentencia de quince de febrero de dos mil veintidós –acto

reclamado– la Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, declaró procedente el

recurso de casación antes descrito, acogiendo únicamente los submotivos de

parcialmente la sentencia impugnada y declaró sin lugar la demanda contenciosa

administrativa planteada por la ahora amparista. D.2) Agravios que se reprochan

al acto reclamado: la postulante denuncia violación a los derechos y principios

constitucionales invocados, por lo siguiente: A) en cuanto a los submotivos de

violación de ley por inaplicación del artículo 15 y aplicación indebida del

artículo 93, ambos de la Ley de Actualización Tributaria, señaló: a) incurre en

violación al principio constitucional de debida motivación de las resoluciones

sujeta a tributación. No obstante, no brinda los razonamientos ni fundamentos legales

deducción lógica a partir de la norma aplicada para llegar a la conclusión a la que

llega, razón por la cual evidentemente incurre en la violación constitucional al no

brindar las motivaciones y razonamientos que evidencien de forma concreta las

circunstancias especiales, razones particulares o causas tomadas en consideración

para determinar su renta imponible; b) incurre en violación al derecho del debido

proceso y tutela judicial efectiva, ya que la autoridad reclamada resuelve contrariando

su propia doctrina legal y, sin tomar en consideración ni resolver sobre lo alegado

por ella en la demanda que presentó, en especial sobre las violaciones

constitucionales alegadas. Lo anterior debido a que la Sala sentenciadora otorgó la

demanda, en cuanto a los ajustes por ingresos omitidos derivados de dividendos