I Área Tributaria I

Contenido
Medios de Extinción de la Obligación Tributaria distintos al pago (Parte I) I-1
Informes Tributarios
“La muerte de una persona y el surgimiento de la sucesion indivisa”:
I-4
¿Qué implicancias tributarias se generan? (Parte I)
Aplicaciones prácticas sobre presunción de ventas o ingresos según el artículo
I-7
67-A y 68 del Código Tributario
actualidad y aplicación
Arrastre de la Pérdida Tributaria I-12
práctica
Modificación del Coeficiente o Porcentaje – Formulario Virtual PDT N° 625
I-16
Pago a cuenta mensual del Impuesto a la Renta
NOS PREG. Y CONTESTAMOS Declaración Jurada Anual I-20
¿Las dietas a los miembros del Directorio deben ser pagadas hasta el día del
ANÁLISIS JURISPRUDENCIAL I-22
vencimiento de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta?
jurisprudencia al día Pagos a cuenta del Impuesto a la Renta: I-25
GLOSARIO TRIBUTARIO I-25
INDICADORES TRIBUTARIOS I-26

Medios de Extinción de la Obligación Tributaria

distintos al pago (Parte I)
Ficha Técnica iv) Consolidación, v) Resolución de la
Administración Tributaria sobre deudas
Autor : Carmen del Pilar Robles Moreno* de cobranza dudosa o de recuperación
Francisco Javier Ruiz de Castilla Ponce de onerosa, y vi) Otros que se establezcan
León** por leyes especiales.
Título : Medios de Extinción de la Obligación Tribu-
En esta oportunidad haremos algunos
taria distintos al pago (Parte I) comentarios sobre la compensación, la
Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 202 - Primera condonación y la consolidación.
Quincena de Marzo 2010
Asimismo, trataremos lo concerniente a la
deuda tributaria, ya que como sabemos la
Obligación Tributaria es una relación jurí-
1. Introducción dica que se establece por la ley entre dos
Señala el artículo 27° del Código Tri- sujetos, un acreedor (el Estado) y el deudor
butario que la Obligación Tributaria (sujeto pasivo en calidad de contribuyente
se extingue por los siguientes medios: i) o en calidad de responsable), que tiene por
Pago, ii) Compensación, iii) Condonación, objeto el pago de la deuda tributaria.
Medios de extinción de la Obligación Tributaria
Compensación
Pago Consolidación
Obligación
Tributaria
Condonación Recuperación onerosa
Cobranza dudosa
Informes Tributarios
Deuda Tributaria
Para nuestro sistema tributario, la deuda
tributaria, de acuerdo al artículo 28º del
Código Tributario, es la suma adeudada al
acreedor tributario, por los tributos, multas
e intereses, así señala que:
“La administración Tributaria exigirá el pago
de la deuda tributaria que está constituida
por
i) el tributo
ii) las multas y
iii) los intereses”
De esta manera, el concepto de deuda
tributaria pretende establecer en forma
explícita los conceptos exigibles a los
sujetos pasivos, los cuales deberán ser
cancelados mediante alguno de los
medios de extinción de las obligaciones
tributarias establecidas en el Código
Tributario.
Podemos señalar entonces que la deuda
tributaria es aquella cantidad de dinero
que adeuda el sujeto pasivo al acreedor
tributario, y puede estar compuesta por
el tributo, multas, intereses y otros con-
ceptos vinculados.

2. Deuda tributaria
Aunque el MCTAL1 no contempla un
artículo expreso en relación a la deuda
tributaria, el CT - CIAT2 en el artículo
* Profesora Ordinaria de Derecho Tributario de la PUC y de UNMSM.
**
Profesor Principal de la Pontificia Universidad Católica del Perú.
1 Modelo de Código Tributario para América Latina.
2 Modelo de Código Tributario de las Administraciones Tributarias.
Deuda Tributaria - 28 CT
31° establece que: “La deuda tributaria • Tributo
estará constituida por el tributo debido, • Multa
por los anticipos, por las cantidades rete- • Intereses
nidas o que se hubieran debido retener, • RTF 4495-4-2003 de 08-08-2003
por los recargos exigibles legalmente, por • Los pagos anticipados (mensuales) del
los intereses notarios y por las sanciones
Impuesto a la Renta constituyen obliga-
pecuniarias”. ciones tributarias.

N° 202 Primera Quincena - Marzo 2010 Actualidad Empresarial I-1

 I Informes Tributarios
2.1. Componentes de la Deuda Tribu-
taria
Para nuestro sistema tributario, la deuda
tributaria, de acuerdo al artículo 28° del
Código Tributario es la suma adeudada
al acreedor tributario, por los tributos,
multas e intereses, así señala que: “La
Administración Tributaria exigirá el pago
de la deuda tributaria que está constituida
por i) el tributo, ii) las multas y iii) los
intereses”.
Componentes de la deuda tributaria
• La Administración Tributaria exigirá el
pago de la deuda tributaria que está
constituida por el tributo, las multas y
los intereses.
• Los intereses comprenden:
1. El interés moratorio por el pago
extemporáneo del tributo a que se
refiere el artículo 33º;
2. El interés moratorio aplicable a las
multas a que se refiere el artículo
181º; y,
3. El interés por aplazamiento y/o frac-
cionamiento de pago previsto en el
artículo 36º.
2.1.1. Tributo
Como sabemos, el término genérico
“tributo” comprende: i) Impuesto: es el
tributo cuyo cumplimiento no origina
una contraprestación directa a favor del
contribuyente por parte del Estado; ii)
Contribución: es el tributo cuya obligación
tiene como hecho generador beneficios
derivados de la realización de obras pú-
blicas o de actividades estatales; iii) Tasa:
es el tributo cuya obligación tiene como
hecho generador la prestación efectiva
por el Estado de un servicio público indi-
vidualizado en el contribuyente.
2.1.2. Multa
Por otro lado, antes de definir la multa
tributaria, veamos el significado de infrac-
ción tributaria: “Toda acción u omisión
que importe violación de las normas
tributarias3, siempre que se encuentre
tipificada como tal(...)”.
En este sentido, en relación a la aplicación
de sanciones, se ha establecido que la
Administración Tributaria aplica por la
comisión de “infracciones”, las sanciones
consistentes en multa, comiso, interna-
miento temporal de vehículos, cierre
temporal de establecimiento u oficina de
profesionales independientes y suspen-
sión de licencias, permisos, concesiones
o autorizaciones vigentes otorgadas por
entidades del Estado para el desempeño
de actividades o servicios públicos.
En este orden de ideas, la multa es una
sanción que impone la Administración
Tributaria por la comisión (entendida
como acción u omisión) de una infracción
tributaria.
3 Art.164° del Código Tributario
I-2 Instituto Pacífico
Multa
• Es una sanción que impone la AT por la
comisión IT
• Infracción Tributaria:Toda acción u omisión
que importe violación de las normas tribu-
tarias, constituye infracción sancionable de
acuerdo con las normas CT.
• Aplicación de Sanciones:La Administra-
ción Tributaria aplica por la comisión de
“infracciones”, las sanciones consistentes
en Multa, comiso, internamiento tem-
poral de vehículos, cierre temporal de
establecimiento u oficina de profesionales
(…)
2.1.3. Intereses
Por su parte, los intereses comprenden4:
i) El interés moratorio por el pago ex-
temporáneo del tributo; ii) El interés
moratorio aplicable a las multas impagas;
iii) El interés por aplazamiento y/o apla-
zamiento de pago previsto.
El artículo 166° MCTAL señala que incu-
rre en mora el que paga la deuda tribu-
taria después de la fecha establecida al
efecto, sin haber obtenido antes de fecha
la prórroga que permite el artículo 46°
del MCTAL; esto es, que las prórrogas y
demás facilidades deben solicitarse antes
del vencimiento del plazo para el pago.
Para este Código Modelo, la mora consti-
tuye una infracción, ya que tal como lo se-
ñala el artículo 117° del MCTAL, “la mora
será penada con una multa equivalente al
importe de los intereses previstos en el articulo
61°, independientemente del pago de estos”.
Esto significa que además de encontrarse
obligado a los intereses que se devengan,
se debe una multa equivalente al monto
de los intereses devengados.
A diferencia del MCTAL, para nuestro
Código Tributario, la mora en el cumpli-
miento del pago de la deuda tributaria
no constituye una infracción, ya que tal
como se establece en el artículo 33°, “el
monto del tributo no pagado dentro de los
plazos indicados en el Código devengará un
interés equivalente a la TIM”.
En tal sentido, como hemos visto, en
nuestro sistema se aplica la mora auto-
mática, pero el no pago oportuno de la
deuda tributaria, trae como consecuencia
inmediata el devengamiento de intereses,
pero no constituye una infracción.
En tal sentido, cuando un contribuyente
efectúa la determinativa IGV mensual,
declara el monto adeudado por IGV,
pero no paga, la única consecuencia del
no pago del tributo es que se devengan
intereses moratorios, caso distinto si el
contribuyente no presenta la determi-
nativa y no paga la deuda tributaria, en
este supuesto, estará cometiendo una
infracción por no haber presentado la
determinativa, y deberá además del
tributo (IGV) los intereses moratorios
que se devenguen a partir de la fecha
4 Art. 28° del Código Tributario
del vencimiento para el pago del tributo
no pagado oportunamente.
Algo distinto sucede en el caso de los
agentes de Retención y Percepción5, la
mora en el pago es una infracción san-
cionable, de acuerdo a las normas del
Código Tributario.
Pero aquí debemos diferenciar que los
agentes de retención y/o percepción pueden
actuar como contribuyentes, en cuyo caso
el no pago de un tributo debido por ellos
no acarrea la comisión de una infracción
sancionable, sino sólo el devengamiento
de intereses. Diferente es si ellos actuando
como agentes de retención y/o percepción,
no cumplen con un deber formal que en
entregar al Fisco el monto del tributo rete-
nido o percibido del contribuyente.
Finalmente, debemos tener presente los
efectos de la mora:
1. Es automática
2. Se devengan intereses moratorios
como consecuencia de la mora
3. La obligación tributaria ya nacida se
vuelve exigible
2.2. Concepto de interés moratorio
El interés es moratorio cuando tiene por
finalidad indemnizar la mora en el pago de
una obligación dineraria, nace por imperio
de la ley, en Derecho Tributario estamos
ante el caso del interés legal moratorio.
El artículo 61°del MCTAL establece que
el pago efectuado fuera de término hace
surgir sin necesidad de actuación alguna
de la Administración Tributaria, la obliga-
ción de pagar juntamente con el tributo
un interés, esto es, que en el caso que
el sujeto pasivo no cumpla dentro del
término con pagar la deuda tributaria,
se devengará de pleno derecho un in-
terés que tiene a decir de la exposición
de motivos de este artículo un carácter
indemnizatorio y deberá liquidarse hasta
la extinción de la obligación.
Por su parte, el artículo 62° del MCTAL
precisa que lo señalado en el párrafo an-
terior, esto es, que también se devengarán
intereses a cargo del Fisco cuando se cobre
indebidamente tributos a los contribuyen-
tes. No se hace diferencia entre el tipo de
interés a devengarse.
En el CT - CIAT también se regula el
devengamiento automático de intereses,
así precisa el artículo 37° que “el no pago
en tiempo de los créditos derivados de la
obligación tributaria generará un intereses
moratorio(…), sin necesidad de actuación
alguna de la Administración Tributaria, el cual
se calculará por cada mes o fracción de mes
transcurrido hasta la extinción de la obliga-
ción(…)”. En el comentario de este artículo
se precisa que además de consagrarse
la aplicación automática de un interés
moratorio por el pago fuera de término,
5 Art. 178° numeral 4 del Código Tributario: ”No pagar dentro de los
plazos establecidos los tributos retenidos o percibidos”
N° 202 Primera Quincena - Marzo 2010

es necesario que al establecer el monto de
estos intereses, se tenga en cuenta que éstos
deben ser lo suficientemente elevados, para
que el retraso de parte de los sujetos pasivos
en el pago de la obligación tributaria no les
reporte ventajas financieras.
3. La Compensación
El artículo 1288° del CC6 establece que
por la compensación se extinguen las obli-
gaciones recíprocas, líquidas, exigibles y
de prestaciones fungibles y homogéneas,
hasta donde respectivamente alcancen,
desde que hayan sido opuestas la una a la
otra. La compensación no opera cuando
el acreedor y el deudor la excluyen de
común acuerdo.
Veamos, como para el Derecho Civil, se-
ñalan como características de la compen-
sación, y para que ésta pueda ser opuesta
válidamente por una de las partes, son:
3.1. Requisitos de la Compensación en
materia Civil
i) Que las obligaciones sean recíprocas,
ii) Que las obligaciones sean líquidas,
iii) Que las obligaciones sean exigibles,
iv) Que las obligaciones sean de presta-
ciones fungibles y homogéneas.
En este último caso, se requiere la ho-
mogeneidad porque las prestaciones,
además de fungibles, deben pertenecer al
mismo género, es necesario que el objeto
de cada una de las obligaciones (que se
van a compensar) pueda servir de pago
en la otra, pues en caso contrario, los
deudores recibirían prestaciones distintas
a las que les corresponderían.
3.2. Requisitos de la Compensación en
materia Tributaria
Por su parte el Código Tributario, en el
artículo 40°, establece que: “La deuda
tributaria podrá compensarse total o par-
cialmente con los créditos por tributos,
sanciones, intereses y otros conceptos
pagados en exceso o indebidamente, que
corresponda a períodos no prescritos, que
sean administrados por el mismo órgano y
cuya recaudación constituya ingreso de una
misma entidad”.
Requisitos de la Compensación
Debe existir una deuda tributaria y un crédito
liquidado y exigible o saldo a favor del expor-
tador o reintegro tributario o similares.
Deuda tributaria: debe haber certeza de la
existencia de la deuda, nacida la obligación
tributaria y haberse hecho exigible.
Debe existir un crédito liquidado y exigible
(por tributos, intereses, sanciones y similares.
La deuda y el crédito no deben estar pres-
critos.
Deben ser administrados por el mismo
órgano.
La recaudación debe constituir ingresos de
una misma entidad.
6 Código Civil.
N° 202 Primera Quincena - Marzo 2010
3.3. Tipos de Compensación
En este sentido, el Código Tributario esta-
blece tres tipos de compensación.
Tipos de Compensación
Formas:
1. Automática: Sólo casos establecidos por
la ley. Ejemplo: Impuesto a la Renta,
pagos a cuenta mayores que pago de
regularización, puedo compensar con los
pagos a cuenta posteriores.
2. De oficio: En verificación o fiscalización
se detectan deuda y crédito. SUNAT en
sistema.
3. A solicitud de parte: Según requisitos
establecidos por normas legales.
3.3.1. La Compensación Automática
Que se aplica sólo para los casos estable-
cidos en la Ley. Es decir que se necesita
de habilitación legal expresa para que el
contribuyente pueda aplicarla.
3.3.2. De Oficio
Que opera en dos supuestos, el primero
dentro de un procedimiento de fiscali-
zación y el segundo, fuera de una fisca-
lización. Nos explicamos: si durante una
verificación y/o fiscalización determina una
deuda tributaria pendiente de pago y la
existencia de los créditos; si de acuerdo a la
información que contienen los sistemas de
la Sunat sobre declaraciones y pagos se de-
tecta un pago indebido o en exceso y existe
deuda tributaria pendiente de pago.
3.3.3. La Compensación a solicitud de
parte
Este tipo de compensación opera cuando
es el contribuyente que no califica ni para
la compensación automática, ni para la
compensación de oficio, pero de cum-
plirse con los requisitos para que opere la
compensación, puede solicitarla, median-
te un procedimiento no contencioso.
De estos tres tipos de compensación,
nos preocupa la compensación de oficio
regulada en el artículo 40°, y la aplica-
ción que se le está dando. precisa este
artículo que “la Administración Tributaria
puede declarar de oficio la compensación
si durante una verificación y/o fiscalización
determina una deuda tributaria pendiente
de pago y la existencia de los créditos a
que se refiere el presente artículo”.
Veamos qué señaló el MCTAL en su artícu-
lo 48°: “Se compensarán de oficio o a peti-
ción de parte, los créditos líquidos y exigibles
del contribuyente por concepto de tributos
y su accesorios, con las deudas tributarias
liquidadas por aquel y no observadas, o con
las liquidadas de oficio, referente a períodos
no prescritos, comenzando por los más
antiguos y aunque provengan de distintos
tributos, siempre que sean administrados por
el mismo órgano administrativo(...)”.
Área Tributaria I
Ahora bien, en la exposición de motivos
de este artículo se precisa que “los artículos
48° a 50° legislan sobre compensación,
admitiendo que los créditos líquidos y
exigibles se compensan de oficio o a peti-
ción de parte interesada, vale decir, que la
compensación no será el resultado de una
decisión discrecional de la administración,
sino de un derecho que pertenece al con-
tribuyente o al responsable.
En este mismo, orden de ideas, el Tribu-
nal Fiscal precisa en la RTF N° 120-2-98
que “si se determina que el contribuyente
cuenta con un crédito liquidado y exigible
procede que la Administración efectúe la
compensación contra deudas exigibles de
cargo del contribuyente para evitar así un
enriquecimiento indebido”.
Asimismo, con la RTF N° 6568-3-2002,
precisa el Tribunal Fiscal que: “No procede
la Compensación de créditos con deudas aún
no exigibles”. Se revocan las resoluciones
apeladas por cuanto la Administración
Tributaria ha compensado créditos con
deudas no exigibles, por lo que dichas
compensaciones, de conformidad con lo
dispuesto por el artículo 40° del Texto
Único Ordenado del Código Tributario
devienen en “improcedentes”.
Por otro lado, como sabemos, no hay nor-
ma en el Código Tributario que establezca
en forma expresa que, la deuda com-
pensable deba ser exigible en el sentido
artículo 115° del Código Tributario.
En este orden de ideas, no debe la Sunat
proceder a la compensación de oficio tra-
tándose de Resoluciones de Determina-
ción y Resoluciones de Multa, que son de
acuerdo a lo que señala el artículo 135°
actos administrativos reclamables, así se
indica: “Puede ser objeto de reclamación la
Resolución de Determinación, la Resolución
de Multa(...)”, entre otros, y como se
aprecia de la supuesta “compensación
de oficio”, que viene aplicando la Sunat
en Resoluciones de Intendencia como
resultado de un proceso de fiscalización
que tiene su origen en el pedido de
devolución del 6%, contra la emisión
de Resoluciones de Determinación y de
Multa, que como sabemos pueden ser
materia de un recurso de Reclamación
correspondiente dentro del plazo de
ley, derecho que le asiste a los contribu-
yentes, y que, no puede ser vulnerado
por la Sunat, vía una compensación de
oficio sin que exista deuda exigible en los
términos del artículo 115° del Código
Tributario.
En conclusión, cuando el artículo 40°
numeral 2) trata de la compensación de
oficio, se debe tratar necesariamente de
créditos exigibles contra deudas exigibles
en los términos del artículo 115° del
Código Tributario vigente.
Actualidad Empresarial I-3