INFORME

Evolución de la Ley de I.S.L.R.

 INTRODUCCIÓN

Los tributos son necesarios para financiar el gasto público de cualquier país. De

este grupo; los impuestos son los que mayores ingresos aportan a la recaudación

tributaria. La imposición indirecta, desde hace algunas décadas ha sido una fuente

representativa de ingresos. Los impuestos, representan erogaciones monetarias a favor

del acreedor tributario, que en el caso de Venezuela es el Servicio Nacional Integrado

de la Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y que se encuentran regulado por

normas de derecho público, es decir, son pagos que los ciudadanos como personas

naturales y las empresas como personas jurídicas, están constitucionalmente obligados

a contribuir para financiar el Estado con el fin de que en un momento dado se los

retribuya en servicios públicos. En este trabajo estaremos hablando también del

Impuesto sobre la Renta en Venezuela, en donde el objetivo principal de este impuesto

(I.S.L.R) es gravar la renta o el enriquecimiento percibido por los contribuyentes

naturales y jurídicos con ocasión de las diversas actividades que estos puedan ejercer.
 Los tributos, son los aportes que todos los contribuyentes tienen que transferir al

Estado; dichos aportes son recaudados en ocasiones directamente por la

administración publica o en algunos casos por otros entes los cuales son denominados

recaudadores indirectos. Por consiguiente, diversas definiciones se han establecido de

tributo y la mayor parte de ellas lo han definido como prestación comúnmente en dinero

que exige el Estado a todas las personas físicas, en virtud de su poder tributario y que

tales contribuciones que exige son para cubrir las necesidades colectivas. Según Moya

(1998): “Los tributos son prestaciones exigidas en dinero por el Estado en ejercicio de

su poder de imperio en virtud de una ley y para cubrir los gastos que le demanda el

cumplimiento de sus fines”(pág.167).

En Venezuela los tributos tienen su fundamento legal en el articulo 133 de la

CNRBV que establece: “Toda persona tiene el deber de coadyuvar a los gastos

públicos mediante el pago de impuestos, tasas y contribuciones que establezca la ley”.

Este referido artículo establece que el Estado a través de su poder de imperio

coacciona a los ciudadanos al cumplimiento del sostenimiento del Estado.

En cuanto a la clasificación de los tributos, Gonzales, R. (1994) en su obra Impuesto

al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, establece a través de esquema la

clasificación de los tributos en: impuestos, tasas y contribuciones especiales. Tal

clasificación de acuerdo con especialistas en la materia, establecen que es la más

aceptada por la doctrina y el derecho positivo, diferenciándose solo por razones

políticas, técnicas y jurídicas.

De igual forma, Villegas (1998), refiere la siguiente clasificación de los tributos:

 Impuestos: Es la clase o tipo de tributo, cuya obligación tiene como hecho

imponible, una situación independiente de toda actividad estatal referida al

contribuyente. Es la obligación monetaria que el Estado en virtud de su poder de

imperio exige a los ciudadanos, para el cumplimiento de sus necesidades. A diferencia

de las tasas, el impuesto no implica una contraprestación directa de servicios. El

término impuesto enfoca aspectos como prestación obligatoria, sujeto activo, poder

tributario, capacidad económica, legalidad, obtención de recursos y sobre todo la

situación de hecho en que se encuentre el sujeto pasivo. Moya (1998) define impuesto

como “Tributos exigido por el Estado a quienes se hallan en situaciones consideradas

por la Ley como hechos imponibles, siendo estos hechos imponibles ajenos a toda

actividad estatal relativa al obligado” (pág. 168-169). La clasificación de impuestos se

estudia de diversas formas o estructuras de acuerdo con el análisis establecido por

autores que versan sobre el tema. Gonzales. R (1994) establece una clasificación de

impuestos, que va dirigido a la aplicabilidad del impuesto al consumo. Dicha

clasificación la establece: según su procedencia (auténticos, no auténticos); según la

relación entre el sujeto activo y pasivo (directos e indirectos); según la tarifa (fijo,

proporcional, progresivo, regresivo); según su aporte a la redistribución del ingreso o

riqueza (progresivos y regresivos); según el grado de presión que ejerce sobre el sujeto

pasivo (mas neutros y menos neutros) y según la manifestación económica que grava

(sobre el ingreso o renta, sobre el capital y sobre el gasto). Esta última clasificación,

que va especialmente dirigida al gasto mide la capacidad de consumo sobre un

universo de contribuyentes que en Venezuela se le llama Impuesto al Valor Agregado

(IVA).
 Por su parte Moya (1998) establece que los impuestos se clasifican en: directos,

indirectos, proporcionales y progresivos.

Tasas: Estos son los aportes que se pagan al Estado, como remuneración por los

servicios que este presta; por lo general son de carácter voluntario, puesto que la

actividad que los genera es producto de decisiones libres. De acuerdo con diferentes

autores, este tributo es el que más controversia ha causado y el que mas dificultades

ha presentado para su estructuración. Esto se debe a que los especialistas en la

materia han confundido elementos económicos, jurídicos y políticos. Por otro lado, en

algunos países se ha empleado el termino tasa para algunos tributos que no guardan

uniformidad universal. El autor Gonzales en su obra mencionada define tasa de la

siguiente manera: Ob. Cit. (1994) “Es un tributo que exige el Estado como retribución

monetaria por un servicio que presta en forma directa y particular a un ciudadano

determinado” (pág.2).

Las tasas se caracterizan por ser: una prestación exigida por el Estado en virtud de

su Poder de Imperio; su creación a través de la Ley o principio de reserva legal; el

hecho generador de la actividad esta vinculado al cumplimiento obligatorio del servicio

que recibe; el producto de lo recaudado debe destinarse únicamente al servicio

prestado.

Contribuciones Especiales: Esta clase de tributo se origina en la obtención de un

beneficio particular de obras destinadas para el bienestar general. Las contribuciones

especiales son tributos que no deben confundirse con los impuestos y las tasas, por la

naturaleza de ser prestaciones obligatorias que le son exigidas al sujeto pasivo

producto de la realización de obras o gastos especiales por parte del Estado, donde tal
inversión publica origina el nacimiento de la obligación tributaria. El autor Moya (1998)

define las contribuciones especiales como “Prestación obligatoria debida en razón de

beneficios individuales o de grupos sociales, derivado de la realización de obras

públicas” (pág.178).

Las contribuciones especiales se clasifican en contribuciones de mejoras y

contribuciones de seguridad social. La primera es el pago obligatorio que se efectúa al

Estado producto de la realización de una obra de interés publico o de utilidad en

general. El hecho de que el Estado construya en zonas de interés colectivo provoca un

incremento del valor de activos en sus adyacencias, los propietarios de estos últimos

están obligados a cancelarle al estado el producto de la plusvalía causada por la

realización de una obra de este. Las contribuciones de Seguridad Social son aquellos

aportes que se efectúan al INCE, IVSS, Ley de Política Habitacional producto del

establecimiento de una Ley, la cual se conoce también como Contribuciones

Parafiscales y que sirven o ayudan al sostenimiento de las instituciones del propio

Estado.

Las características de los impuestos se aplican de acuerdo con los principios

establecidos para los mismos que se basan en:

- Justicia: Todos los que gozan de rentas y cumplen el hecho imponible, deben

pagar impuestos en proporción con las medidas de sus posibilidades.

- Igualdad: De esta obligación tributaria no debe quedar exento ningún ciudadano.

 - Certeza: El tributo no debe ser cierto sino arbitrario, es decir siempre debe estar

establecido en la ley y con anticipación, lo cual permite que los contribuyentes lo

conozcan.

- Comodidad: Toda contribución tributaria debe ser recaudada en la oportunidad

cuando le sea más cómodo al contribuyente cancelarla.

- Economicidad: El costo de recaudación y administración del tributo debe ser

menos que lo recaudado.

Los tributos tienen las siguientes características básicas

- Se establecen por Ley.

- Son obligatorios o coactivos. Se imponen de manera unilateral por parte del

Estado o Administración Pública.

- Son exigibles y su incumplimiento es sancionable.

- Son ordinarios, quiere decir que se perciben con regularidad.

- Pecuniarios, esto es, que se pagan en metálico o en su equivalente. En épocas

pasadas también se podían pagar en especies (trigo, ganado, etc.)

- Son contributivos. Contribuyen a financiar las actividades del Estado y las políticas

económicas.

En Venezuela, el Impuesto Sobre la Renta (I.S.L.R) es un arancel tributario que se

declara y paga de manera obligatoria en los primeros tres meses del año (enero,

febrero y marzo) al estado. Es calculado de acuerdo con los ingresos que percibe el

contribuyente durante el año fiscal anterior. Los montos que se deben cancelar al Fisco
Nacional son calculados en base a la Unidad Tributaria (UT) creada en 1994 y que

representa un valor referencial impuesto por el ejecutivo nacional, fundamentado en el

Índice de Precios al Consumidor (IPC).

El ISLR en Venezuela se origina desde la colonia hasta el año 1830, cuando

Venezuela se inició como república independiente, en la presidencia del General José

Antonio Páez, iniciándose una serie de tributos, fijados por la colonia española, que se

caracterizaban por la falta de uniformidad y consistencia en el momento de aplicarlos,

lo que causó su posterior fracaso.

1942 – 1943. Se establece legalmente el concepto ISLR en Venezuela en el año

1942, con la primera norma tendiente a gravar los enriquecimientos de los

contribuyentes, entrando en vigor en el ejercicio fiscal en 1943, ambos bajo el mandato

del presidente Isaías Medina Angarita. Esta Ley de Impuesto sobre la Renta (LISLR)

contenía dos clases de tributos, estando el primero basado en el sistema cedular, y el

segundo complementario y progresivo. La Venezuela de la época fundamentalmente

dependía de la renta petrolera y de la aplicación de impuestos indirectos quienes

evidentemente no median la capacidad real contributiva de los sujetos de derecho. Esto

se unión también a la promulgación de la Ley de Hidrocarburos de 1943 donde se toma

ventaja relativa de la situación mundial (agitada por la embestida de la Segunda Guerra

Mundial), cambiando significativamente la relación entre las empresas operadoras y el

Estado.

Desde dicho precedente se hacen interesantes ajustes a la normativa legal,

dándose un verdadero hito en el año 1991.

 1991. Con la inclusión del “Sistema de ajuste y reajuste por inflación”, lo que sin

duda alguna viene a convalidar de forma clara el severo impacto observado en la

variación de precios de los bienes y servicios, ya bajo el segundo gobierno del

Presidente Carlos Andrés Pérez, situación que fue incorporada a destiempo por la

Federación del Colegio de Contadores Públicos de Venezuela (FCCPV), a través de la

“Declaración de Principios de Contabilidad N 10 (DPC-10), referida a las Normas para

la Elaboración de Estados Financieros Ajustados por Efectos de la Inflación, con

vigencia para los periodos que se iniciaron a partir del mes de enero de 1993, quien

muta hasta convertirse en los actuales lineamientos establecidos en el boletín de

aplicación VEN-NIF-2 – BA-VEN-NIF-2, “Criterios para el Reconocimiento de la

inflación en los Estados Financieros preparados de Acuerdo con VEN-NIF”.

1994. Se crea el Servicio Nacional Integrado de administración Tributaria,

actualmente Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, con

ocasión de la reforma parcial del Código Orgánico Tributario, donde se le otorga

autonomía funcional y financiera. Esto se convierte en nuevo hito importante, dado que

con ello se perfila lo que sería la gestión desde el punto de vista tributario del segundo

mandato del presidente Rafael Caldera, al crear una institución de vanguardia,

concebida con el objetivo de reforzar la recaudación fiscal, bajo un contexto económico

complejo en un país con altos niveles de evasión y poca o nula información sobre el

sistema de administración pública.

1999. En este año se da la principal reforma tributaria en el país, tomando ventaja

de un SENIAT fortalecido, la entrada de un (hasta ese momento desconocido) nuevo

sistema de gobierno y con un mercado petrolero cada vez más complejo; combinación
quién podía considerarse ideal para con ello actualizar el sistema, tendiente a mejorar

los niveles de recaudación, quienes históricamente habían sido deficientes. La reforma

del ISLR del ejercicio en 1999 cambio diametralmente la forma como se había

manejado la tributación venezolana hasta la fecha. Incluyo la novedosa aplicación del

sistema de renta mundial, con lo que se inició el proceso de gravar tanto los

enriquecimientos territoriales, como los de fuente extraterritorial para personas

naturales residentes y personas jurídicas domiciliadas, así como el concepto adicional

de establecimiento permanente por todas las transacciones asociadas al mismo.

2001. Se dan dos modificaciones del ISLR, específicamente en los meses de

noviembre y diciembre. Dichas leyes cambiaron ligeramente ciertos aspectos

relacionados con la banca y el sector hidrocarburos, se migró a un sistema más

razonable de precios de transferencia (dejando atrás lo previsto en la norma del año

1999) adaptada a los lineamientos de la OCDE, se actualizaron elementos del sistema

de ajuste y reajuste por inflación fiscal, se iniciaron las discusiones sobre los efectos de

las rebajas por nuevas inversiones en cuanto a su duración en función al inicio de su

aplicación y se amplio todo lo referente al impuesto a los dividendos.

2003. Se reforma el Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta (RLISLR),

sustituyendo la normativa del año 1993 (altamente desfasada al ser comparada con la

LISLR de 1999, producto de los cambios técnicos que trajo consigo dicha reforma ya

citada). Este reglamento viene a convertirse en una repetición sistemática de la LISLR

vigente para entonces, proporcionando solo algunos aportes referentes al contenido de

los papeles de trabajo necesarios para la determinación del ajuste y reajuste por

inflación, información que serviría de base para la elaboración de los libros fiscales.
 2006. Vuelve a ser reformada la LISLR, realizando cambios asociados

principalmente al sector hidrocarburos y gas, eliminando de igual forma los beneficios

concernientes a rebajas por nuevas inversiones para este segmento de la economía,

posteriormente (en algunos casos) restituidos con la constitución de Empresas Mixtas,

producto de la unión entre la Corporación Venezolana de Petróleo (CVP) y los

denominados socios “B” (socios locales o extranjeros poseedores de menos del

cincuenta por ciento de la participación accionaria de dichas entidades). Esto cobra

mayor fuera hoy día, considerando que en la actualidad no es otorgada ninguna

dispensa fiscal para inversionistas interesados en incrementar su capacidad instalada.

2007. En febrero del año 2007 es reformada la LISLR siendo considerada como la

normativa que mas largo aliento tuvo desde el ejercicio 1999. Con esta ley se incorpora

el discutido articulo 188, quien establece que “a los fines de este capítulo, las

ganancias o perdidas que se originen de ajustar los activos o pasivos denominados en

moneda extrajera o con clausula de reajustabilidad basada en variaciones cambiarias

en el ejercicio fiscal en el que las mismas sean exigibles, cobradas o pagadas, lo que

suceda primero”, que a simple vista pareciese ser de sencilla aplicación, pero que en la

practica (producto de un tenaz control cambiario) ha generado innumerables

discusiones sobre su aplicabilidad en el contexto de convivencia de distintos tipos de

tasas que en algunos casos son afectadas directamente por el Estado (devaluación) y

en otros, en apariencia por la interacción de un inexistente mercado (fluctuación). Todo

esto sin contar con la nula claridad existente en cuanto a la tenencia de cuentas

bancarias en el exterior, caja chica y cualquier otro instrumento análogo. Por otro lado,

la referida reforma incluyó el novedoso sistema de capitalización delgada, quien tiene

como objetivo desalentar a accionistas no residentes o domiciliados en Venezuela, a

fondear sus empresas a través de prestamos remunerados y no via incremento del

capital, lo que sin duda alguna es producto de serias distorsiones económicas que en

muchos casos imposibilitan a inversionistas extranjeros a invertir en jurisdicciones que

no proporcionan seguridad jurídica a efectos de repatriar dividendos o capital de forma

libre y expedita.

2014. En noviembre del año 2014, es reformada sorpresivamente la LISLR

venezolana. Evidentemente, todo se desarrolla en un ambiente económicamente

adverso, producto de la drástica disminución de los precios internacionales del

petróleo, serios problemas en el costo de producción de dicho producto y un gasto

publico no productivo desmedido, dirigido principalmente a lo “social”. Todo esto

propicia la necesidad de obtener recursos para con ello poder cubrir el presupuesto de

la nación (con un servicio de deuda ya significativo) vía recaudación tributaria. Tal

como puede verse con el estudio pormenorizado de la ley, los artículos modificados

tienen un tinte poco técnico, dado que los mismos tenían una misión bastante clara

(recaudar más y de forma exprés). Dentro de los cambios se observa la eliminación de

exención a “las instituciones dedicadas exclusivamente a actividades religiosas,

artísticas, científicas, de conservación, defensa y mejoramiento del ambiente,

tecnológicas, culturales, deportivas y las asociaciones profesionales o gremiales,

siempre que no persigan fines de lucro, por los enriquecimientos obtenidos como

medios para lograr sus fines, que en ningún caso distribuyan ganancias, beneficios de

cualquier índole o parte alguna de su patrimonio a sus fundadores, asociados o

miembros de cualquier naturaleza y que sólo realicen pagos normales y necesarios

para el desarrollo de las actividades que les son propias. Igualmente, y bajo las mismas

condiciones, las instituciones universitarias y las educacionales, por los

enriquecimientos obtenidos cuando presten sus servicios dentro de las condiciones

generales fijadas por el Ejecutivo Nacional”, así como a “las sociedades cooperativas

cuando operen bajo las condiciones generales fijadas por el Ejecutivo

Nacional”. tecnológicas, culturales, deportivas y las asociaciones profesionales o

gremiales, siempre que no persigan fines de lucro, por los enriquecimientos obtenidos

como medios para lograr sus fines.

En materia de deducciones, se realizó una severa modificación del Artículo 27, en

cuanto a las remuneraciones laborales, dejando supeditada su deducción

al cumplimiento de obligaciones como patrono plasmado de forma poco explicita y con

la utilización de términos indeterminados que indudablemente propiciaran caos e

incertidumbre cuando se inicien procesos de fiscalización y deba ser atacado el tema

desde el punto de vista técnico, sin perjuicio del error dado entre el Artículo plasmado

en el Decreto y el que forma parte del cuerpo de la norma. Indudablemente, los niveles

de discrecionalidad e indefensión pudiesen llegar a los más altos decibeles, en caso de

que se pretenda desconocer la deducibilidad de remuneraciones reales y

comprobables, por el hecho de haber incumplido total o parcialmente alguna normativa

adicional.

2015. Ultima reforma dada a la fecha de diciembre 2015. Aquí observamos una

serie de cambios que tienen la misma línea de su predecesora. Poca técnica legislativa

y mucho pragmatismo recaudatorio. En primera instancia es modificado el Articulo 5,

relacionado con la disponibilidad de la renta fiscal, lo que genera automáticamente que

(a excepción de las ganancias fortuitas y los enriquecimientos provenientes del trabajo

relación de dependencia) todos los ingresos sean gravados desde el mismo momento

en que se realicen las operaciones, independientemente de que no hayan sido

efectivamente percibidos. Evidentemente, esta modificación tiene su contrapartida en el

Artículo 32 donde forzosamente fue suprimido (justificada, injustificada, advertida o

inadvertidamente) parte importante de su predecesor, con lo que indiscutiblemente

también se darán discusiones y desavenencias con la Administración Tributaria, una

vez estimen darle aplicación a lo allí plasmado a través de sus programas de

fiscalización. De manera sorprendentemente es eliminado en su totalidad cualquier

vestigio de rebajas por nuevas inversiones, lo que da fin a interminables discusiones

sobre el tema (incluso con su predecesora del año 2014), pero que al mismo tiempo

pone de manifiesto el poco interés del legislador en brindar condiciones atractivas para

inversionistas y empresarios interesados en aumentar su capacidad instalada (lo que

conllevaría a mejor y mayor empleo formal, recaudación y producción de bienes y

servicios exportables), por lo que se termina propiciando el direccionamiento de

recursos a jurisdicciones con mejores condiciones, quienes terminan aprovechando el

empuje de nuevos esquemas de negocio en un mundo cada vez más globalizado.

 CONCLUSIÓN

De este modo para que el Estado pueda cumplir con su obligación constitucional de

velar por el bien común y proporcionar a la población los servicios básicos que esta

requiere, necesita de recursos que provienen principalmente de los tributos pagados

por los contribuyentes. Asimismo, es evidente que el poder tributario del ISLR recae

sobre la Nación siendo esta la facultada constitucionalmente para administrar dicho

tributo a través del SENIAT, ente formado para tales fines y con una misión muy

precisa (difícil evaluar positivamente en la actualidad, considerando que difiere del

proyecto inicialmente creado en la década de los noventa) de cara a los contribuyentes.

El Impuesto sobre la Renta no solamente es el impuesto de mayor suficiencia

financiera, sino que arroja mayores ingresos fiscales que otros tributos o ingresos

públicos, aunque Venezuela obtiene importantes ingresos derivados de la renta

petrolera, el I.S.L.R se ha convertido en una gran fuente de ingresos fiscales al Estado.

 REFERENCIAS

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