I Concurso de Ensayos 2014

“Análisis de Jurisprudencia Tributaria y Aduanera”

Título:

LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA: NACIMIENTO Y EXIGIBILIDAD. A propósito de la

Resolución del Tribunal Constitucional N°04617-2012-PA/TC (Caso Panamericana
Televisión S.A.).

Nombre y apellidos del autor:

Arturo Hisbes Delgado

Dependencia:
Intendencia Regional de Cajamarca-División de Control de la Deuda y Cobranza.

Currículo:
Abogado por la Universidad Nacional de Piura. Magíster en Tributación y Gestión
Fiscal por la Universidad Particular de Chiclayo. Ha sido Auxiliar y Ejecutor Coactivo
del Servicio de Administración Tributaria de Chiclayo-SATCH. Ha sido profesor de los
cursos Introducción a las Ciencias Jurídicas y Derechos Humanos en la Universidad
Nacional de Piura y profesor del curso Derecho Tributario en la Universidad Pedro
Ruiz Gallo de Lambayeque. Actualmente es Ejecutor Coactivo de la Intendencia
Regional Cajamarca.

Correos electrónicos:
Institucional: ahisbes@sunat.gob.pe
Personal: arturohdel@hotmail.com

Teléfonos:
Institucional: 076-599380-Anexo 40918
Móvil: 947620818
INDICE

I. INTRODUCCIÓN

II. POSICIÓN DE LAS PARTES

2.1. Posición de la demandante

2.2. Posición de la SUNAT

2.3. Posición del Poder Judicial

2.4. Fundamentos del Tribunal Constitucional

III. ANÁLISIS DE LA SENTENCIA

3.1. Nacimiento de la obligación tributaria

3.2. Exigibilidad de la obligación tributaria

IV. ANÁLISIS DE LOS VOTOS SINGULARES

V. CONCLUSIONES
I. INTRODUCCIÓN

Mediante sentencia de fecha 12 de marzo de 2014, publicada el 11 de abril de

2014 en la página web del Tribunal Constitucional 1, dicha institución ha resuelto
el proceso de Amparo, seguido con el expediente N° 04617-2012-PA/TC,
interpuesto por Panamericana Televisión S.A., contra la Superintendencia
Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria-SUNAT.

Con los votos en mayoría de tres de los cinco magistrados, el máximo intérprete
de la Constitución considera que es el Estado peruano el responsable del
incremento exorbitante de la deuda tributaria de la empresa. Esto porque fue el
Poder Judicial quien designó al administrador, Genaro Delgado Parker, a través
de cuestionables resoluciones, quien además dejó de pagar los tributos
generados durante su gestión de aproximadamente tres años.

Además, precisó que el incremento de la deuda tributaria también se debió a la

desidia de la Administración Tributaria, pues, pese contar ésta con las
herramientas necesarias para cobrar la deuda, no las utilizó oportunamente.

Los magistrados también concluyeron que la situación de la demandante era

similar al caso Baruch Ivcher contra el Estado peruano, sobre cobro de deudas
tributarias generadas por indebidas administraciones judiciales. Por esta razón
realizaron el control de convencionalidad, es decir, la potestad jurisdiccional
tanto local como supranacional de resolver controversias derivadas de normas,
actos y conductas contrarios a la Convención Americana de Derechos Humanos,
a los tratados regionales en materia de derechos humanos ratificados por el
Perú, al ius cogens, y a la jurisprudencia de la Corte Interamericana de Derechos
Humanos.

Las consecuencias que podrían surgir de la decisión adoptada merecen especial

interés, pues además de perjudicar al Estado, creará expectativas en aquellos
contribuyentes que hayan soportado una medida cautelar de intervención en
administración y que durante su vigencia se haya generado deuda tributaria; en
efecto, tendrán diversas alternativas para dejar de cumplir con sus obligaciones,
no obstante haber realizado el hecho económico imponible y obtenido riqueza
gravada.

Si bien la sentencia contiene diversos temas para analizar, como la procedencia

del Proceso de Amparo, la amenaza o vulneración de los derechos
fundamentales invocados, el control de convencionalidad en los procesos
constitucionales, la responsabilidad del Estado en materia tributaria; sin
embargo, nuestros comentarios estarán referidos principalmente a la obligación
tributaria en sus etapas de nacimiento y exigibilidad, aspectos que servirán de
base para reflexionar sobre los aciertos o desaciertos en los que haya podido
incurrir el Tribunal Constitucional.

1
Tribunal Constitucional, (2014), “Sentencia emitida en el expediente N° 04617-2012-PA/TC”, disponible en:
http://w w w .tc.gob.pe/jurisprudencia/2014/04617-2012-AA.html, consulta: 14 de abril del 2014.
II. POSICIÓN DE LAS PARTES

2.1. Posición de la demandante

La demandante interpone acción de amparo contra la SUNAT, solicitando

que se declare inexigible la deuda tributaria generada entre el 24 de
febrero de 2003 y el 8 de junio de 2009, debido a que durante dicho
periodo el administrador designado por el Poder Judicial, en virtud de una
ilegal medida cautelar en forma de administración de bienes, no cumplió
con el pago de los tributos. Además señala que la SUNAT permitió el
incumplimiento e incremento de la deuda al no ejercer a cabalidad su
facultad de cobranza.

2.2. Posición de la SUNAT

La SUNAT por su parte alega que los cambios en la administración de la

empresa no deben afectar la determinación y exigibilidad de sus
obligaciones tributarias. Sostiene que la tributación opera por la sola
realización del hecho económico; que la actitud del administrador judicial
de no pagar los tributos no puede ser desconocida mediante el amparo y
además señala que sí realizó permanentes acciones de cobranza.

2.3. Posición del Poder Judicial

En primera instancia, el Tercer Juzgado Constitucional de Lima declaró

improcedente la demanda estimando que no se ha vulnerado ningún
derecho fundamental.

En segunda instancia, la Séptima Sala Civil de la Corte Superior de

Justicia de Lima confirma la apelada estimando que de lo expuesto en el
expediente no se aprecia la constatación de un agravio manifiesto a los
derechos fundamentales que comprometa seriamente su contenido
constitucional protegido.

2.4. Fundamentos del Tribunal Constitucional

Para el Tribunal Constitucional es el Estado el responsable del

incumplimiento de las obligaciones tributarias de la demandante, por dos
motivos: Por ser el que designó al administrador de la empresa, a través
de su Poder Judicial, del cual es representante, quien a su vez no actuó
diligentemente durante el tiempo que duró su gestión y además por la
desidia de la Administración Tributaria en la fiscalización y cobranza de los
tributos.

Por otro lado, para adoptar su decisión el Tribunal siguió los lineamientos
 de la Corte Interamericana de Derechos Humanos en un caso similar, en el
que se aplicó un control de convencionalidad vertical.

Por estos fundamentos el Tribunal Constitucional declaró fundada la

demanda e inexigible la deuda tributaria generada entre el 24 de febrero de
2003 y el 8 de junio de 2009.

III. ANÁLISIS DE LA SENTENCIA

De la sentencia del Tribunal Constitucional, circunscribiéndonos al ámbito

tributario, surgen los siguientes temas que merecen especial atención: (i)
Nacimiento de la obligación tributaria; (ii) Exigibilidad de la obligación tributaria.

3.1. Nacimiento de la obligación tributaria

El Tribunal Constitucional al entrar al análisis del caso concreto, en sus

fundamentos N° 15 al 17, primero explica los alcances de la medida
cautelar de embargo en forma de administración de bienes, las
obligaciones del administrador, entre ellas, la de cumplir con el pago de los
tributos, para luego plantear la siguiente cuestión:

“Acaso una vez terminada su administración (administración del

Estado), los propietarios de la empresa, a quienes se les despojó
de la administración de la misma tienen que soportar los malos
manejos de un mal administrador que fue designado por el juez.”

La respuesta a dicha interrogante es que no, pero para ello existen

mecanismos legales que buscan resarcir los posibles daños que se
pudieran haber generado producto de una deficiente administración, nos
referimos a la responsabilidad extracontractual, debido a que los malos
manejos en una empresa pueden dar lugar a diversas consecuencias,
como afrontar demandas judiciales, soportar sanciones o asumir
obligaciones tributarias.

Sin embargo, de todas las consecuencias antes mencionadas, en el caso

específico de las obligaciones tributarias existe una particular diferencia,
que la empresa no podrá demandar o denunciar a los representantes por
el hecho de haber realizado actividades económicas generadoras de
tributos, salvo que aquéllas no hayan configurado realmente
manifestaciones de riqueza susceptibles de afectación (renta, consumo o
patrimonio) y en este caso nos estamos refiriendo a actos ilícitos
cometidos contra el contribuyente, como operaciones no reales o
inexistentes2, falsificación de documentos, entre otros, en cuyo caso la
deuda tributaria que se hubiera pagado puede ser cuantificada en una
demanda de resarcimiento de daños y perjuicios o si se está adeudando,

2
Resulta importante mencionar lo que sostiene Jorge Bravo Cucci cuando, refiriéndose a los actos inexistentes,
señala que: “Acto inexistente es algo que no ha ocurrido en el plano fáctico, razón por la cual no puede producirse la
incidencia tributaria respecto de él.”. BRAVO CUCCI, Jorge, (2009), Fundamentos de Derecho Tributario, Lima, Editora
y Librería Jurídica Grijley E.I.R.L., p. 339.
 puede ser anulada si se demuestran tales hechos ilícitos.

Respecto a la obligación tributaria, Jorge Bravo Cucci, sostiene lo

siguiente:

“… es una relación jurídica que importa un deber jurídico de

prestación de dar una suma de dinero con carácter definitivo de
un sujeto deudor a favor de otro acreedor (quien en contraposición
detenta un derecho subjetivo o crédito tributario), cuya causa
fuente es la incidencia de una norma jurídica en sentido
estricto ante la ocurrencia, en el plano fáctico, de un
supuesto de hecho previsto en la hipótesis de incidencia de
dicha norma. La obligación tributaria es un deber jurídico de
prestación que no deviene de la voluntad del deudor tributario (ex
voluntate), sino de un fundamento externo a la misma: una norma
jurídica y un hecho imponible (ex lege).” 3 (Lo resaltado es
nuestro)

En el aspecto legislativo, el artículo 1° de nuestro Código Tributario señala

que la obligación tributaria:

“… es el vínculo entre el acreedor y el deudor tributario,

establecido por ley, que tiene como objeto el cumplimiento de la
prestación tributaria, siendo exigible coactivamente.” 4

De los conceptos antes citados vemos que para que exista la obligación
tributaria bastará la ocurrencia de un hecho previamente establecido en el
supuesto de la norma. En ese sentido, si la norma establece, por ejemplo,
que los ingresos obtenidos por la realización de determinadas actividades
económicas estarán gravados tributariamente, entonces, en virtud de dicha
norma, la persona que realizó el supuesto de hecho, estará obligado a
pagar el tributo.

En ese sentido, Carmen del Pilar Roble Moreno, respecto al hecho

generador sostiene lo siguiente:

“El Hecho Generador de la Obligación Tributaria se da cuando un

hecho económico acontecido realmente coincide exactamente con
el supuesto hipotético de la norma, a la que se denomina
Hipótesis de Incidencia Tributaria.” 5

Así también lo establece el Código Tributario en su artículo 2° cuando

señala:

“La obligación tributaria nace cuando se realiza el hecho previsto

3
BRAVO CUCCI, Jorge, op. Cit., pp. 347-348.
4
Decreto Supremo N°133-2013-EF, que aprueba el Texto Único Ordenado del Código Tributario. Publicado el 22 de
junio del 2013, en Diario Oficial El Peruano.
5
ROBLES MORENO, Carmen del Pilar (2014), “INTRODUCCIÓN A LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA” disponible en:
http://blog.pucp.edu.pe/item/18396/introduccion-a-la-obligacion-tributaria, consulta: 14 de abril del 2014.
 en la ley, como generador de dicha obligación.”

A su vez, el artículo 14° del Modelo de Código Tributario del CIAT (CIAT)
establece:

“El hecho generador es el presupuesto, de naturaleza jurídica o

económica, establecida por la ley para tipificar el tributo y cuya
realización origina el nacimiento de la obligación.”

En el caso bajo análisis, la demandante como persona jurídica, durante la

gestión administrativa del Estado, efectivamente realizó actividades
económicas, que bien pudieron consistir en la prestación de servicios
publicitarios, por los cuales obtuvo ingresos. Asimismo, para mantener la
fuente generadora de riqueza debió realizar gastos, como la compra de
bienes o la utilización de servicios y de todas estas actividades, por imperio
de la ley, tuvieron que nacer obligaciones tributarias; sin embargo, al
dejarse éstas sin efecto o ser declararlas inexigibles, como lo decidió el
Tribunal Constitucional, no se estaría tomando en cuenta que realmente
sucedieron hechos económicos susceptibles de afectación y en este caso
la demandante se estaría beneficiando indebidamente al dársele una
suerte de exoneración no obstante haber obtenido riqueza gravada, lo cual
va en contra del principio de igualdad, pues conforme a nuestra legislación
impositiva, a la generalidad de contribuyentes se les exige el pago de
tributos por las rentas obtenidas.

Héctor Villegas, al referirse a la igualdad tributaria, sostiene que:

“… no se trata de una igualdad matemática, pues ello daría lugar

a la aplicación del tributo en forma aritméticamente igual en su
quantum para los contribuyentes, sino que estamos ante la
igualdad de tratamiento frente a igualdad de situaciones o
circunstancias.” 6

En su sentencia el Tribunal Constitucional no hace análisis alguno respecto

al nacimiento y exigibilidad de la obligación tributaria, tan sólo se limita a
señalar en su fundamento N° 18: “… que los argumentos de la SUNAT son
muy parecidos a los argumentos del Estado peruano expresados en el
caso Ivcher Bronstein Vs. Perú resuelto por la Corte Interamericana de
Derechos Humanos.”, no obstante tratarse de procesos diferentes, pues en
él la parte demandante era una persona natural y en el presente caso se
trata de una persona jurídica.

Pero al parecer, en el caso Ivcher Bronstein, el accionista de la empresa

televisora sí tenía claro que las obligaciones tributarias nacían una vez
ocurrido el hecho económico previsto en la norma tributaria y que eran
exigibles independientemente de quiénes hayan sido los administradores o
representantes. Esto se puede apreciar claramente en el fundamento N°
19, tercer párrafo de la sentencia del Tribunal Constitucional, en el que a
su vez se cita un fundamento de la decisión de la Corte Interamericana de
Derechos Humanos:

6
VILLEGAS, Héctor B.(1999), Curso de Finanzas, derecho financiero y tributario, Ediciones Depalma, Buenos Aires,
p.191.
 “Que, en este sentido, este Tribunal (La CIDH) hace notar que el
señor Ivcher solicitó al Tribunal Arbitral “[que] se ordene al Estado
peruano asumir el costo de [dicha] deuda tributaria”(lo
subrayado es nuestro).

Entendemos por costo de la deuda tributaria, todos aquéllos importes

adicionales que se generan desde que es determinada hasta el momento
de su pago, como son, los intereses moratorios, gastos administrativos, las
costas y costos del procedimiento de cobranza coactiva y multas por el
incumplimiento o cumplimiento defectuoso o tardío de las obligaciones
tributarias formales, conceptos que son consecuencia de una deficiente
gestión administrativa.

Vemos entonces que, según la referida cita textual, el demandante no

solicitó que se declare inexigible la deuda o que el Estado peruano la
asuma en su integridad, sino tan sólo que éste asuma su costo.
Lamentablemente la CIDH, sin hacer mayor análisis sobre el nacimiento y
exigibilidad de la obligación tributaria, resolvió inclusive más allá de lo
peticionado, al disponer que el Estado se abstenga de cobrar los tributos,
multas y/o intereses moratorios generados y de esto se valió la empresa
Panamericana Televisión S.A. para solicitar que se declare inexigible la
deuda tributaria acumulada.

3.2. Exigibilidad de la obligación tributaria

En los fundamentos N° 20 al 22 de la sentencia bajo comento, el Tribunal

Constitucional explica las razones por las cuales considera que el Estado
tiene la responsabilidad por el no pago de la deuda tributaria, lo que fue
determinante para que declare su inexigibilidad:

a) Que el Estado despojó a la administración del control de la empresa a

través de discutibles resoluciones judiciales.

Si bien las resoluciones judiciales que dispusieron la medida de

embargo en forma de intervención en administración contra la
empresa demandante pueden ser cuestionables o discutibles, sin
embargo, lo que no se puede negar es que el contribuyente como
persona jurídica ha realizado efectivamente actividades económicas
por las cuales ha obtenido ingresos y en consecuencia, en virtud de
las normas tributarias vigentes debe pagar tributos como todo
contribuyente.

b) Que la Administración del Estado haya dejado de honrar las

obligaciones en su oportunidad, las cuales se han incrementado
exponencialmente por los intereses moratorios acumulados.

Respecto a este fundamento, tal como se ha indicado en líneas

anteriores, cuando el administrador de una persona jurídica realiza
actos en perjuicio de la empresa, ésta tiene las acciones legales
 correspondientes para demandar el resarcimiento por daños y
perjuicios, pero no se le eximirá de la obligación de pagar los tributos
cuando el hecho generador efectivamente se ha producido. Asimismo,
respecto al monto de la indemnización, en ésta no se podrán incluir los
conceptos pagados al Estado por tributos, pero sí los importes
pagados por intereses moratorios, gastos administrativos, las costas y
costos del procedimiento de cobranza coactiva y multas por el
incumplimiento o cumplimiento defectuoso o tardío de las obligaciones
tributarias formales.

Caller Ferreyros, al referirse a la determinación de la responsabilidad

patrimonial del Estado en materia tributaria, señala que:

“… es de aplicación la regulación de la responsabilidad del

Estado por su función administrativa contenida en la citada
Ley del Procedimiento Administrativo General, debido a que
el Código Tributario, que rige las relaciones jurídicas
originadas por los tributos, no contiene norma alguna
referida a dicha responsabilidad, previéndose en la Norma
IX de su Título Preliminar que, en lo no previsto por dicho
Código o en otras normas tributarias, podrán aplicarse
normas distintas a las tributarias siempre que no se opongan
ni las desnaturalicen y, supletoriamente, se aplicarán los
principios del derecho tributario o, en su defecto, los
principios del derecho administrativo y los principios
generales del derecho.” 7

Por otro lado, la autora al desarrollar el tema de la responsabilidad

patrimonial del Estado por su función jurisdiccional, sostiene lo
siguiente:

“… en nuestro país se regulan dos tipos de

responsabilidades, una objetiva y otra subjetiva. La
responsabilidad objetiva procede en caso de errores
judiciales en que incurre el juez en los procesos penales,
conforme a los supuesto que expresamente prevé la ley,
supuesto en el cual será el Estado quien responda por la
indemnización, lo que a su vez, cuenta con amparo
constitucional expreso tal como se indicó inicialmente
(Constitución, artículo 139, numeral 7).

Distinto es el caso de la responsabilidad subjetiva del juez,

que procede cuando éste, al actuar con dolo o culpa
inexcusable, causa daño a las partes, supuesto en el cual
será el Estado, conjuntamente con el juez, quienes
responderán solidariamente por los perjuicios causados a los
litigantes en el ejercicio de la función jurisdiccional.” 8

c) Que la SUNAT ha permitido que la deuda tributaria se haya

7
CALLER FERREYROS, María Eugenia, (2010), “Responsabilidad del Estado por actos de contenido tributario.”
Revista del Instituto Peruano de Derecho Tributario, N°49, p. 78-79.
8
Op. Cit. pp. 79-80.
 acumulado e incrementado debido a que no utilizó en su momento las
facultades de fiscalización y cobranza.

Fundamento que está fuera de toda razón y completamente alejado de

la ley, puesto que no se puede admitir el argumento según el cual, los
contribuyentes podrán dejar de pagar sus tributos por el sólo hecho de
no haber ejercido el Estado las facultades de fiscalización y cobranza,
argumento que sólo se puede alegar cuando ha transcurrido el plazo
legal para que se declare la prescripción de la facultad del Estado para
determinar o exigir el pago de la deuda y siempre que no se hayan
presentado causales de suspensión o interrupción.

Entonces no se puede beneficiar al contribuyente con la inexigibilidad

de su deuda, concediéndole plazos de prescripción menores a los
legalmente establecidos y sin calificar cada una de las causales de
suspensión o interrupción, como ha ocurrido en la sentencia analizada.

Los fundamentos esgrimidos por el Tribunal Constitucional, a los que se ha

hecho referencia, pueden ser utilizados por cualquier contribuyente que
haya soportado una medida de embargo en forma de intervención en
administración, ya sea por el Poder Judicial o por la Administración
Tributaria, y contaría con varias alternativas para dejar de pagar la
totalidad su deuda, pudiendo invocarse de manera conjunta o
independiente, lo cual constituye desde ya un riesgo para el fisco, pues
además de limitar la utilización de este tipo medida cautelar, por las
consecuencias negativas que se podrían producir ante una deficiente
administración, constituye una suerte de exoneración judicial de la deuda
tributaria, bajo la figura aparente de indemnización por daños y perjuicios
causados por el Estado. 9

Respecto a la exigibilidad de la obligación tributaria, Dante Camus,

sostiene:

“En doctrina, entendemos que la determinación del hecho

imponible y, por tanto, del momento en que la obligación tributaria
nace no basta, para el establecimiento del tributo. Entonces,
considerar nacida la obligación tributaria no significa, que ésta en
todos los casos sea exigible, donde a mayor precisión, la
Administración Tributaria no puede exigir el pago de la misma,
sino una vez transcurrido el plazo de pago voluntario sin que el
correspondiente ingreso se haya producido.” 10

El Código Tributario, en su artículo 3° establece que la obligación tributaria

9
María Eugenia Caller Ferreyros, al referirse a la resolución de la Corte Interamericana de Derecho Humanos de fecha
24 de noviembre del 2009, en el caso Ivcher Bronstein Vs. Perú, comentó que en este caso lo siguiente: “… como se
puede apreciar, si bien no estamos frente a un supuesto de responsabilidad del Estado por actos de contenido
tributario, se trataría de una dispensa de pago de deuda tributaria como mecanismo para reparar el daño causado por
la actuación del Estado, lo que determina la relevancia del criterio vertido por la CIDH.” Op. Cit p. 83.
10
CAMUS GRAHAM, Dante, (2008), “¿La deuda tributaria que no está en Cobranza Coactiva, debe comunicarse a la
Central de Riesgo? Deuda Tributaria Exigible.” Revista de Análisis Especializado de Jurisprudencia, Tomo N°5, p. 257.
es exigible desde el día siguiente a su vencimiento, cuando es determinada
por el deudor tributario y desde el día siguiente del vencimiento del plazo
para el pago que figure en la resolución que contenga la determinación de
la deuda tributaria, cuando es determinada por la Administración Tributaria.

Luego, el artículo 29° del referido código establece determinados plazos

para el pago de tributos administrados por SUNAT o cuya recaudación
estuviera a su cargo:

“Tratándose de tributos que administra la SUNAT o cuya

recaudación estuviera a su cargo, el pago se realizará dentro de
los siguientes plazos:

a) Los tributos de determinación anual que se devenguen al

término del año gravable se pagarán dentro de los tres (3)
primeros meses del año siguiente.

b) Los tributos de determinación mensual, los anticipos y los

pagos a cuenta mensuales se pagarán dentro de los doce (12)
primeros días hábiles del mes siguiente.

c) Los tributos que incidan en hechos imponibles de realización

inmediata se pagarán dentro de los doce (12) primeros días
hábiles del mes siguiente al del nacimiento de la obligación
tributaria.

d) Los tributos, los anticipos y los pagos a cuenta no

contemplados en los incisos anteriores, las retenciones y las
percepciones se pagarán conforme lo establezcan las
disposiciones pertinentes.

e) Los tributos que graven la importación, se pagarán de acuerdo

a las normas especiales.”

Asimismo, el artículo 115° establece cuándo la deuda se considera exigible

para que dé lugar a las acciones de coerción:

“La deuda exigible dará lugar a las acciones de coerción para su

cobranza. A este fi n se considera deuda exigible:

a) La establecida mediante Resolución de Determinación o de

Multa o la contenida en la Resolución de pérdida del
fraccionamiento notificadas por la Administración y no reclamadas
en el plazo de ley. En el supuesto de la resolución de pérdida de
fraccionamiento se mantendrá la condición de deuda exigible si
efectuándose la reclamación dentro del plazo, no se continúa con
el pago de las cuotas
de fraccionamiento.

b) La establecida mediante Resolución de Determinación o de

Multa reclamadas fuera del plazo establecido para la interposición
 del recurso, siempre que no se cumpla con presentar la Carta
Fianza respectiva conforme con lo dispuesto en el Artículo 137º.

c) La establecida por Resolución no apelada en el plazo de ley, o

apelada fuera del plazo legal, siempre que no se cumpla con
presentar la Carta Fianza respectiva conforme con lo dispuesto en
el Artículo 146º, o la establecida por Resolución del Tribunal
Fiscal.
d) La que conste en Orden de Pago notifica cada conforme a ley.

e) Las costas y los gastos en que la Administración hubiera

incurrido en el Procedimiento de Cobranza Coactiva, y en la
aplicación de sanciones no pecuniarias de conformidad con las
normas vigentes.

También es deuda exigible coactivamente, los gastos incurridos

en las medidas cautelares previas trabadas al amparo de lo
dispuesto en los Artículos 56º al 58º siempre que se hubiera
iniciado el Procedimiento de Cobranza Coactiva conforme con lo
dispuesto en el primer párrafo del Artículo 117º, respecto de la
deuda tributaria comprendida en las mencionadas medidas. ”

De lo anterior vemos que la deuda tributaria es exigible desde el

vencimiento del plazo establecido para su pago, dicho plazo puede ser
legal o estar establecido en la misma resolución determinativa, y seguirá
teniendo dicha calidad, siempre que no se extinga o no se interponga
recurso impugnatorio dentro del plazo de ley. Si se interpone recurso
impugnatorio, la exigibilidad se suspenderá hasta que exista resolución
que confirme la obligación y que ponga fin a la vía administrativa.

En el caso que nos ocupa, la deuda tributaria que es materia de cobranza

transitó por las etapas de nacimiento y exigibilidad, tanto por haberse
realizado el hecho económico, por no haberse pagado dentro de los plazos
establecidos y por haber quedado consentida. Y si bien se podría
argumentar que el no pago o el consentimiento son hechos imputables a la
administración del Estado, por los cuales, como ya se dijo anteriormente,
podría ser demandado por responsabilidad extracontractual, lo que no se
puede negar es que la demandante es una persona jurídica y como tal
tiene que asumir sus obligaciones, pues la relación jurídico tributaria es
entre el Estado y la empresa y no entre el Estado y sus administradores.
Asimismo, no se puede desconocer, aunque se trate de una administración
ilegítima, el hecho de haberse realizado actividades económicas, que
producto de ellas se han obtenido ingresos y en consecuencia se debe
pagar tributos.

Resulta contradictorio además lo expresado en el fundamento N°23 de la

sentencia, pues por un lado sostiene que los tributos no pueden ser
entendidos como sanciones y por otro señala que el hecho de imputar
íntegramente la deuda tributaria dejada de pagar al grupo económico
perjudicado es una medida carente de racionalidad y en la práctica, una
sanción anómala que termina por vulnerar el derecho de propiedad de la
demandante.
 Respecto a este fundamento nos preguntamos ¿Desde cuándo la
cobranza de tributos por hechos económicos efectivamente realizados y
por los cuales se han obtenido ingresos es una medida carente de
racionalidad y constituye una sanción que perjudica el derecho de
propiedad? Si esto fuera así entonces habría que dejar sin efecto las
normas tributarias, pues gravan todo tipo de manifestaciones de riqueza y
ello puede vulnerar el derecho de propiedad, argumento que resulta
inconcebible.

IV. ANÁLISIS DE LOS VOTOS SINGULARES

Respecto a los fundamentos de los magistrados que emitieron su voto singular y

considerando sólo aquéllos relacionados al nacimiento y exigibilidad de la
obligación tributaria, que son los temas bajo los cuales se ciñe nuestro análisis,
es de resaltar lo siguiente:

Ambos magistrados coinciden en señalar que fue la persona jurídica

Panamericana Televisión S.A. la que ha generado los hechos económicos que
han servido de marco de referencia para la imposición de las obligaciones
tributarias cuestionadas. Además sostienen que si dichas obligaciones no fueron
ni cuestionadas ni canceladas en su momento, no puede alegarse que puesto
que ahora existe otra administración a cargo de la empresa, tales obligaciones
no deben ser exigidas ni pagadas.11

Por otro lado, también consideran que resulta contradictorio que la demandante
afirme que reconoce la determinación de la deuda y que a la vez sostenga que
no le es exigible. No se explica, con base en una lógica clara y de naturaleza
constitucional, cómo pretende que subsista la obligación tributaria y al mismo
tiempo que esta no le sea exigible. En realidad lo que pretende la parte
demandante, sin argumentarlo expresamente, es que los valores que determinan
la obligación tributaria-que es un vínculo entre el acreedor y el deudor
tributario-no surtan ningún tipo de efectos y sean declarados nulos e ineficaces.
12

Si bien los fundamentos antes indicados no desarrollan con precisión el tema de

la obligación tributaria en sus etapas de nacimiento y exigibilidad, coincidimos en
que las obligaciones tributarias corresponden a la persona jurídica y no a los que
la integran o a sus representantes o administradores; en que efectivamente se
han producido los hechos económicos generadores de obligaciones tributarias y
en lo contradictorio de la demanda de la empresa al sostener que, no obstante
haberse realizado el hecho generador y haber nacido las obligaciones tributarias,
éstas no deben serle exigibles.

V. CONCLUSIONES

11
Ver fundamento N° 9 del voto del magistrado Urviola Hani y fundamento N° 11 del magistrado Vergara Gotelli.
12
Ver fundamento N° 10 del voto del magistrado Urviola Hani y fundamento N° 12 del magistrado Vergara Gotelli.
 La decisión del Tribunal Constitucional no resulta arreglada a ley, pues
prácticamente dejó sin efecto una deuda tributaria que cumplía con todos los
presupuestos para ser exigible por parte de la Administración Tributaria,
desde su nacimiento, al haberse realizado el hecho generador y su
exigibilidad, al no haberse pagado ni impugnado en su oportunidad.

 El Tribunal Constitucional, con la decisión adoptada otorgó una suerte de

exoneración tributaria bajo la forma de una aparente indemnización.
Exoneración tributaria porque no obstante haberse realizado el hecho
generador previsto en el supuesto de la norma tributaria, esto es, la
realización de actividades económicas gravadas, y haber nacido la
obligación tributaria, fue en virtud de una sentencia y no de la ley que se
eximió al deudor tributario de su pago. Aparente indemnización porque se
resarcieron conceptos que no debieron incluirse como daños o perjuicios,
nos referimos a los montos pendientes de pago por tributos.

 Si un contribuyente ha sido afectado por los actos realizados por un mal

administrador, tiene los mecanismos legales para demandar la
indemnización por daños y perjuicios. De igual manera, si el contribuyente
ha sido afectado por un administrador judicial, puede emplear los mismos
mecanismos para que el Estado asuma su responsabilidad. Pero el proceso
de Amparo no debe ser la vía para demandar por responsabilidad.

 La sentencia materia de análisis no ha desarrollado de manera específica

temas tan importantes como el nacimiento y la exigibilidad de las
obligaciones tributarias, los que eran relevantes para decidir la materia en
controversia.

 Si el Tribunal Constitucional tuvo la intención de responsabilizar al Estado

por el no cumplimiento de la obligaciones tributarias, en todo caso, para
resarcir los daños causados al contribuyente, debió dejar sin efecto sólo los
montos generados por los intereses moratorios, gastos administrativos, las
costas y costos del procedimiento de cobranza coactiva y multas por el
incumplimiento o cumplimiento defectuoso o tardío de las obligaciones
tributarias formales; pero no el insoluto de la deuda tributaria. Dicha decisión
no hubiera perjudicado el patrimonio ni la economía de la empresa, pues por
la deuda acumulada, tenía la opción de fraccionar y/o aplazar su pago.

 Los fundamentos de la Administración Tributaria y de los magistrados del

Tribunal Constitucional, al emitir sus votos singulares, son más acertados,
pues se ciñen estrictamente a las normas tributarias vigentes y no permiten,
como sucede en la sentencia del Tribunal Constitucional, un trato
diferenciado en los contribuyentes.

 Las decisiones del Poder Judicial, en primera y segunda instancia, al

desestimar la demanda, también fueron acertadas pues de los hechos
expuestos por la empresa, no se establece claramente en qué consistieron
los actos que vulneraron o amenazaron sus derechos fundamentales y
especialmente el derecho a la propiedad. No se puede concebir la
vulneración de derecho alguno cuando la Administración Tributaria lo que
hace es ejercer una facultad otorgada por ley respecto de una deuda que ha
nacido válidamente.