CAPITULO VII

EXAMEN ESPECIAL

7.1 Marco conceptual 7.2 Proceso metodolgico

7.1 MARCO CONCEPTUAL700

Visin general

El examen especial es una auditora de alcance limitado que puede comprender la revisin y anlisis de una parte de las operaciones efectuadas por la entidad, con el objeto de verificar el adecuado manejo de los recursos pblicos, as como el cumplimiento de la normativa legal y otras normas reglamentarias aplicables. Puede incluir tambin una combinacin de objetivos financieros, operativos y de cumplimiento o, restringirse slo a uno de ellos, dentro de una rea o asunto especfico. Mediante el examen especial se verifican aspectos como los siguientes:
Manejo financiero de recursos por una entidad durante un perodo determinado, en relacin a la normativa legal y normas reglamentarias aplicables a la gestin examinada. Cumplimiento de la ejecucin del presupuesto en relacin a la normativa legal y normas reglamentarias. Denuncias de diversa ndole. Cumplimiento de la normativa legal en los procesos licitarios y adjudicaciones de bienes, servicios y obras. Cumplimiento de operaciones de endeudamiento pblico. Cumplimiento de contratos para la adquisicin de bienes y/o servicios u obras pblicas celebrados por las entidades.

El proceso para llevar a cabo un examen especial es similar al de una auditora de gestin, es decir, comprende: planificacin, ejecucin e informe; sin embargo, existen algunos matices de diferencia en cada una de las etapas del proceso. Las Normas de Auditora Gubernamental y la Parte General de este Manual son aplicables para la planificacin, ejecucin e informe del examen especial. El examen especial es efectuado por la Contralora como parte del trabajo necesario para emitir el informe sobre la Cuenta General de la Repblica. Como el desarrollo del examen especial se encuentra focalizada en una rea o asunto especfico, las actividades que se cumplen durante la fase de planeamiento consisten, bsicamente, en la obtencin de un adecuado entendimiento sobre los aspectos

identificados que sern materia de examen, identificacin de las lneas de autoridad y responsabilidad involucradas, el marco legal y normas reglamentarias aplicables. En la fase de ejecucin del examen especial el auditor aplica las pruebas de auditora que considere apropiadas en las circunstancias, para obtener evidencia suficiente, competente y pertinente que soporte los hallazgos identificados. Si en el transcurso de ella el auditor determina situaciones que se refieren a indicios razonables de comisin de delito, debe elaborar el correspondiente Informe Especial, de conformidad con las disposiciones establecidas en las normas de auditora gubernamental emitidas por la Contralora General de la Repblica. La estructura del informe del examen especial es la misma utilizada para el informe de auditora de gestin. Como las observaciones se refieren a situaciones de incumplimiento de la normativa legal o normas o reglamentarias, segn corresponda, stas son planteadas, generalmente, en un sentido negativo.

7.2 PROCESO METODOLOGICO

7.2.1720 Planeamiento

7.2.1 PLANIFICACION La fase de planificacin del examen especial se inicia con la seleccin y/o programacin de la entidad a ser examinada y, dentro de ella, el rea o asuntos especficos objeto de examen. La planificacin provee una estrategia tentativa para orientar los esfuerzos de auditora. La programacin de un examen especial puede originarse por:

 la planificacin general (PGA) pedido efectuado por los Poderes del Estado o entidades gubernamentales solicitudes de organizaciones empresariales, sociales, comunales o cvicas denuncias formuladas la ciudadana y los medios de comunicacin. La planificacin de un examen especial comprende las siguientes actividades: Comprensin del rea o actividad a ser examinada Estudio o evaluacin preliminar Definicin de criterios de auditora Elaboracin del memorndum de planificacin; y, Elaboracin del programa de examen especial

Comprensin del rea o actividad a examinar La comprensin de la entidad o rea a examinar constituye la tarea inicial del equipo de auditora designado para llevar a cabo el examen especial e implica la obtencin de informacin bsica para adquirir un apropiado entendimiento de los aspectos a ser auditados. Esta informacin puede obtenerse del archivo permanente de la entidad, informes de auditora interna y/o externa y, en el caso de una denuncia escrita, las personas que la plantearon. Podra ser necesario dentro de esta fase, de acuerdo con las circunstancias y la complejidad de los asuntos a examinar, incluir una etapa de estudio o evaluacin preliminar y obtencin de informacin en la propia entidad para completar la preparacin del plan de examen especial, en el caso que los trabajos sean ejecutados por auditores de la Contralora General de la Repblica. La tarea de comprensin de la entidad o rea objeto de examen incluye la obtencin de informacin sobre: Naturaleza y base legal de la entidad . Estructura orgnica y lneas de autoridad y responsabilidad en la entidad o rea a examinar. Rol en la actividad gubernamental. Influencias externas y internas, en relacin al asunto por examinar. Estudio preliminar En caso que el archivo permanente de la entidad no contenga informacin suficiente en torno a los puntos antes mencionados, especialmente, en lo concerniente a la organizacin y funciones y criterios de auditora a ser utilizados, puede ser apropiado llevar a cabo dentro de la fase de planificacin un estudio preliminar a efectuarse en la entidad, orientada a la obtencin directa de informacin bsica y/o especfica para fines de su evaluacin y consideracin en la planificacin del examen.

Identificacin de criterios de auditora Los criterios a utilizarse en el examen tienen relacin, generalmente, con la normativa legal y disposiciones de carcter reglamentario. La identificacin de dicho marco debe llevarse a cabo, con el fin de definir las implicancias legales que se derivan de las situaciones o actos que sern materia de examen, debiendo solicitarse de ser necesario el apoyo del rea legal correspondiente. Memorando de planificacin y programa de examen especial Como resultado de las tareas de esta fase, en concordancia con las Normas de Auditora Gubernamental y la Parte General del Manual, se elabora el plan especfico del examen y el memorando de planificacin que constituyen los documentos de soporte de las principales decisiones adoptadas, con respecto a los objetivos, alcance y metodologa a utilizar en la ejecucin del examen especial. La fase de planificacin concluye con la formulacin del programa del examen. El programa de examen especial contiene algunos de los elementos establecidos en el plan de auditora para la ejecucin de una auditora de gestin. Su estructura es la siguiente: Origen del examen Antecedentes de la entidad y de los asuntos que sern examinados. Objetivos y alcance del examen Criterios de auditora a utilizar Programa de procedimientos a ejecutar en el examen Recursos de personal y especialistas en caso necesario Informacin administrativa Presupuesto de tiempo Informes a emitir y fecha de entrega El origen del examen se refiere a los motivos que han generado su ejecucin. En el rubro antecedentes de la entidad o asuntos que sern examinados, se describe en resumen aquellos elementos que denotaran la existencia de situaciones problemticas en las reas objeto de examen. Los objetivos del examen se refieren a lo que desea lograrse, como consecuencia de la ejecucin del examen. El entendimiento de los objetivos del examen por parte del equipo de auditora, es esencial para que ste tenga xito. En caso de duda, es conveniente que el auditor recurra a otros niveles de decisin para obtener una apropiada explicacin sobre lo que desea lograrse. El auditor debe identificar las caractersticas especficas del asunto o actividad por examinar y las particularidades del medio ambiente en que ocurrieron los hechos. La identificacin del perodo a examinar y la profundidad del trabajo a ejecutar son

factores importantes para establecer el Alcance del examen, en funcin al asunto por evaluar. Los criterios de auditora identifican las normas legales y reglamentarias o normas de los sistemas administrativos que la entidad se encuentra obligada a cumplir para el desarrollo de sus actividades y operaciones. Este marco debe corresponder a la normatividad que se encontraba vigente a la fecha en que ocurrieron los asuntos que sern examinados por el equipo de auditora. El rubro recursos de personal del plan debe describir las caractersticas profesionales de los miembros del equipo auditor y sus cargo, as como los especialistas que fueran necesarios para el desarrollo de los trabajos. La informacin administrativa constituye el punto final del programa del examen, en cuyo contenido debe describirse el nmero de horas programadas (presupuesto de tiempo) y los datos relativos a la elaboracin y fecha de entrega del informe a emitir. El memorando de planificacin y el programa del examen especial son preparados por el equipo auditor encargado y el supervisor en forma conjunta. Tales documentos deben ser aprobados por el nivel superior para el caso de la Contralora General de la Repblica, como paso previo al inicio de la fase de ejecucin. En las Unidades de Auditora Interna, la aprobacin de tales documentos es responsabilidad del funcionario a cargo de su jefatura. El programa incluye la relacin de procedimientos de aplicacin con los pasos a seguir durante la fase de ejecucin del examen especial, a fin de dar cumplimiento a los objetivos programados, y al mismo tiempo proporcionar una base apropiada para la asignacin de tareas al equipo de auditora responsable.

7.2.2 EJECUCION

730 Fase de Ejecucin

Con la aplicacin del programa elaborado se inicia la fase de ejecucin del examen especial, cuyo propsito es obtener la evidencia suficiente, competente y pertinente, en relacin a los asuntos o hechos evaluados. Esta fase se lleva a cabo de conformidad con los lineamientos expuestos en las Normas de Auditora Gubernamental correspondientes y en la Parte General de este Manual, pudindose adoptar procedimientos y pruebas especficas descritas para las auditoras financiera y de gestin en lo que fuere aplicable. Algunas veces, la naturaleza del examen especial a ejecutar puede ser de ndole repetitiva en varias entidades. En estos casos, podra adaptarse un programa modelo o pre establecido, con los ajustes indispensables por las particularidades de cada entidad. Un ejemplo tpico es el caso de la verificacin del cumplimiento de las disposiciones que regulan la adquisicin de bienes y servicios bajo las modalidades establecidas por la ley de la materia. En otras oportunidades durante el desarrollo de una auditora financiera o de gestin en una entidad puede decidirse llevar a cabo un examen especial de un asunto especfico. En tal

caso, es conveniente llevar a cabo las coordinaciones pertinentes, de modo de integrar los procedimientos de auditora y, de ser posible, que las evaluaciones concernientes al examen especial sean llevadas a cabo por el mismo equipo a cargo de la auditora. De esta manera se minimiza los inconvenientes a la entidad auditada, tales como duplicidad en las solicitudes de informacin y ejecucin de pruebas de auditora, as como la sensacin de imprevisin y/o falta de coordinacin interna. El equipo encargado debe tener presente que los programas de auditora en determinadas circunstancias, pueden ser modificados durante la fase de ejecucin del examen, por situaciones tales como que un control en el cual nos apoyamos para reducir el alcance de nuestras pruebas, result apropiado slo durante una parte del perodo o, un posible hallazgo de auditora que no resulta de significacin frente a otros, detectados durante la bsqueda de evidencias. Basado en los resultados de la informacin obtenida y evaluacin preliminar, el auditor llevar a cabo los procedimientos de detalle especificados en el programa del examen. El alcance de tales procedimientos debe los requerimientos en torno a la suficiencia, competencia y pertinencia de la evidencia necesaria para sustentar el informe. Los procedimientos de auditora mas utilizados en los exmenes especiales suelen ser:
Declaraciones de funcionarios.

Confirmaciones. Inspecciones fsicas. Revisin documentara. Declaraciones de funcionarios o empleados Las declaraciones obtenidas de los funcionarios y empleados de la entidad, en el curso de investigaciones o entrevistas, debe ser siempre por escrito y firmadas por el autor de las mismas. Las declaraciones deben siempre corroborar los resultados de otros procedimientos aplicados por los auditores en relacin al asunto evaluado. Cuando se considere apropiado revelar indicios sobre actos ilegales o irregulares debe solicitarse la asesora legal pertinente, de modo de evitar situaciones que se deriven de la falta de respaldo de las observaciones. Confirmaciones Las confirmaciones son procedimientos destinados a corroborar la informacin obtenida de la entidad, a travs de aquella obtenida de la contraparte externa de la transaccin ocurrida. Al requerir la confirmacin, el auditor debe adoptar las precauciones necesarias para asegurarse que la respuesta sea remitida directamente a su persona. En caso de no recibir respuesta a la solicitud de confirmacin, deber remitirse un segundo requerimiento y, de

no obtenerse respuesta, debe aplicar procedimientos alternativos para asegurarse de la validez de la informacin proporcionada por la entidad. Si los procedimientos alternativos no confirman la informacin en evaluacin, el auditor debe considerar al mismo como punto especial de atencin y ahondar su investigacin hasta quedar satisfecho del mismo y definir su inclusin en el informe. Inspeccin fsica La inspeccin fsica es empleada por el auditor para cerciorarse mediante percepcin sensorial y/o pruebas especiales, de la existencia de un activo o bien en poder de una entidad. El arqueo de efectivo y/o valores y el inventario de bienes en almacn y/o de activo fijo, constituyen la aplicacin prctica de esta tcnica. Revisin documentaria La revisin documentara es, probablemente, el procedimiento mas utilizado en un examen especial. Partiendo de la premisa que cada paso, fase o etapa de una transaccin debe dejar siempre una huella documental -bien sea por la emisin de un documento o por anotaciones en el mismo (VB, afectaciones a cuentas, pases a otros departamentos, informes, etc.), es posible reconstruir una transaccin en base a la documentacin disponible y llegar a conclusiones sobre faltantes documentarios, de autorizaciones, procedimientos omitidos y/o falta de oportunidad de los mismos, transgresiones a la normatividad vigente y otros. La revisin documentara constituye un complemento excelente de la inspeccin fsica, pues sta ltima aporta evidencia en torno a la existencia fsica de los bienes, lo cual no puede ser proporcionado a travs del primer procedimiento. Los procedimientos descritos y otros que considere necesario llevar a cabo el auditor, deben permitirle establecer conclusiones en relacin a los objetivos del examen. Para este propsito, obtenida la evidencia, debe evaluarse la misma para definir su competencia, pertinencia y suficiencia, conforme a lo tratado en las partes anteriores este Manual. A continuacin, el auditor debe evaluar la evidencia contra el criterio acordado para cada objetivo, teniendo en consideracin: La necesidad de confirmar o modificar las premisas establecidas durante la fase planeamiento El desarrollo de conclusiones relativas a los objetivos de auditora El sustento apropiado del trabajo llevado a cabo y de las observaciones y conclusiones formuladas.

DESARROLLO Y COMUNICACIN DE HALLAZGOS DE AUDITORIA El hallazgo de auditora es el resultado de la comparacin realizado entre un criterio y la situacin actual encontrada durante el examen. Se origina en toda informacin que a juicio del auditor le permite identificar hechos o circunstancias importantes que inciden en la gestin de los recursos en la entidad bajo examen y, que por su naturaleza merecen ser comunicados en el informe como resultado del proceso de comunicacin de los hallazgos a la entidad y la subsecuente evaluacin de los comentarios y aclaraciones presentados por la entidad. Tratndose del examen especial, el proceso de desarrollo y comunicacin de los hallazgos de auditora sigue las reglas y pautas sealadas en la Parte General del presente Manual y en lo pertinente por la Gua para la Preparacin y Elaboracin del Informe de Auditora que forma parte del Manual.

7.2.3

INFORME

740 Elaboracin del informe

El informe representa el producto final del trabajo del auditor y en l se presentan sus observaciones, conclusiones y recomendaciones, expresadas en juicios fundamentados como consecuencia del anlisis de las evidencias obtenidas durante la fase de ejecucin. En esta fase se expone a la entidad, mediante el Informe, los resultados obtenidos presentados como deficiencias significativas y las recomendaciones para promover mejoras en la ejecucin de las operaciones, a fin que la administracin adopte medidas correctivas y evite su ocurrencia en el futuro. Las caractersticas y la estructura del informe, bsicamente se encuentra establecida por la por las respectivas Normas de Auditora Gubernamental y la Parte General de este Manual, debiendo observar el equipo auditor los lineamientos sealados por la Gua para la Preparacin y Elaboracin del Informe de Auditora Gubernamental. Las observaciones estn constituidas por las deficiencias o incumplimientos a la normativa legal y otras normas reglamentarias identificadas durante el examen que, en determinados casos requerirn la adopcin de correctivos por parte de los funcionarios de la entidad y, en otros, generarn el deslinde de responsabilidades especficas que se derivan de las evidencias obtenidas durante la fase de ejecucin. El informe de examen especial debe reflejar solamente los comentarios sobre las observaciones significativas y aspectos de importancia, debiendo los asuntos de menor relevancia ser comunicados por el auditor a la entidad mediante el memorando de control interno para que la entidad adopte las medidas que considere pertinente para su correccin y mejoramiento, acorde con las recomendaciones formuladas.

Si se detectasen hechos o situaciones que, por las evidencias obtenidas por el equipo de auditora, configuraran indicios razonables de la comisin de delito(s), deber procederse a formular y emitir el correspondiente Informe Especial para Denuncia Penal regulado por la NT.4.20, cuya estructura y contenido se sujetar a lo prescrito sobre el particular en la Gua para la Preparacin y Elaboracin del Informe de Auditora Gubernamental. La aprobacin y remisin del informe de auditora y el informe especial se sujeta igualmente a lo dispuesto en la Parte General de este Manual y la Gua antes mencionada.