CONSULTAS TRIBUTARIAS Y CASOS PRÁCTICOS
C O N S U L T A S TRIBUTARIAS Y CASOS PRÁCTICOS
IMPUESTO A LA RENTA
Préstamos de
accionistas
domiciliados y no
domiciliados
Consulta:
La Sra. Jimena Miranda domiciliada
en Ecuador posee el 25% del capital
social de la empresa domiciliada JC
Representaciones y está en la capa-
cidad de otorgarle un préstamo a su
favor por la suma de S/. 1´000,000.
De acuerdo con el contrato por cele-
brarse, el plazo del préstamo sería
de tres años y la tasa de interés del
23%. Como dato adicional se nos co-
munica que el patrimonio que la em-
presa JC Representaciones mantenía
al cierre del ejercicio 2006 ascendía
a S/. 250,000. Asimismo, JC Repre-
sentaciones tiene la alternativa de
celebrar la misma operación con su
accionista mayoritario, la empresa
domiciliada Casablanca S.A. En tal
sentido, nos consultan cuáles serían
las implicancias tributarias de ambas
alternativas.
Datos adicionales:
La empresa estima obtener ingresos
por intereses de sus cuentas en de-
pósitos en instituciones bancarias
ascendentes a S/. 9,800.
Para efectos didácticos se entende-
rá que la TAMN es de 23%.
Con fines prácticos la tasa de inte-
rés se aplica como tasa nominal.
Respuesta:
De acuerdo con el inciso a) del artículo 37
del Texto Único Ordenado de la Ley del
Impuesto a la Renta (en adelante, TUO de
la LIR) a fin de establecer la renta neta de
tercera categoría podrán ser deducibles los
intereses de deudas y los gastos origina-
dos por la constitución, renovación o can-
celación de las mismas siempre que ha-
yan sido contratadas para adquirir bienes
o servicios vinculados con la obtención o
producción de rentas gravadas en el país
o mantener su fuente productora.
En ese sentido, en principio los gastos por
intereses son deducibles, no obstante exis-
ten ciertas limitaciones a tener en cuenta,
como son las de orden cuantitativa. En ese
contexto, también analizaremos las
implicancias tributarias que se originan
cuando el prestamista es una persona na-
tural no domiciliada (Sra. Jimena Miran-
da) y cuando es una persona jurídica vin-
culada al prestatario.
• Si el préstamo es otorgado por la
Sra. Miranda
a) Retención del impuesto
En el caso particular de la Sra. Miranda
CONTADORES & EMPRES
CONTADORES EMPRESAAS / Nº 67
tenemos que se trata de una persona natu-
ral no domiciliada que, en virtud al artículo
9 del TUO de la LIR, generaría rentas de
segunda categoría de fuente peruana.
En efecto, según lo dispuesto por el inciso
c) del referido artículo se considera renta
de fuente peruana a las producidas por
capitales, así como los intereses, comisio-
nes, primas y toda suma adicional al inte-
rés pactado por préstamos, créditos u otra
operación financiera, cuando el capital esté
colocado o sea utilizado económicamente
en el país; o cuando el pagador sea un
sujeto domiciliado en el país.
De otro lado, tenemos que el inciso a) del
artículo 24 de la misma norma califica
como rentas de segunda categoría a los
intereses originados en la colocación de
capitales, cualquiera sea su denominación
o forma de pago.
Así, tenemos que la totalidad de los im-
portes pagados o acreditados correspon-
dientes a dichas rentas será considerada
como renta neta, tal como lo dispone el
inciso b) del artículo 76 del TUO de la LIR.
Ahora bien, como pagador de rentas a un
beneficiario no domiciliado la empresa JC
Representaciones se constituye como un
agente de retención de acuerdo con el in-
ciso c) del artículo 71 del TUO de la LIR.
En ese sentido, corresponde determinar la
tasa de retención que será la aplicable al
caso en concreto.
Sobre el particular, el artículo 54 de la ci-
tada norma dispone que las personas na-
turales y sucesiones indivisas no domici-
liadas en el país, calcularán su impuesto
aplicando la tasa del treinta por ciento
(30%) a las pensiones o remuneraciones
por servicios personales cumplidos en el
país, regalías y otras rentas.
En ese sentido, tenemos que de acuerdo
con las normas del Impuesto a la Renta
correspondería aplicar la tasa de retención
del 30% sobre la totalidad de los intereses
acreditados o pagados a la Sra. Miranda.
Sin embargo, debemos tener presente que
el Perú forma parte de la Comunidad
Andina de Naciones - CAN (con Bolivia,
Ecuador y Colombia) para los que está vi-
gente la Decisión 578, norma comunitaria
aprobada a efectos de evitar la doble
tributación, por lo que al ser una norma
supranacional deberá primar sobre la le-
gislación nacional.
En lo que respecta a los intereses, la De-
cisión 578 dispone en su artículo 10 que
estos solo serán gravables en el país
miembro en cuyo territorio se impute o re-
gistre su pago. En tal sentido, dado que el
país donde se registra el pago de los inte-
reses es el Perú, es nuestro país el que
tiene la potestad de gravar los menciona-
dos intereses, para lo cual, siendo renta
de fuente peruana de un sujeto no domici-
liado, JC Representaciones deberá efec-
tuar la retención del impuesto de manera
obligatoria.
13
Jorge CASTILLO CHIHUÁN
Gloria VILLA ROJAS
Sin embargo, el artículo 18 de la Decisión
Nº 578 referido al tratamiento tributario apli-
cable a las personas domiciliadas en otros
países miembros establece que ningún
país miembro aplicará a las personas do-
miciliadas en los otros países miembros
un tratamiento menos favorable que el que
aplica a las personas domiciliadas en su
territorio.
En ese sentido, dado que como lo señalá-
ramos líneas arriba la tasa del impuesto a
las personas naturales no domiciliadas es
del 30% y la tasa aplicable a los sujetos
domiciliados por la misma renta de segun-
da categoría es de 15% por las primeras
27 UIT, 21% por el exceso de 27 UIT y
hasta 54 UIT y de 30% por el exceso de
54 UIT, será de aplicación las señaladas
tasas a efectos de realizar la retención por
ser menos gravosas; o en todo caso, por-
que la aplicación flat de la tasa de reten-
ción del 30% a toda la renta pagada es
“menos favorable”.
En consecuencia, al haber proyectado el
pago de intereses mensuales por S/. 6,390,
JC Representaciones deberá efectuar la
retención del 15% de dicha renta y abo-
narla al fisco con carácter definitivo dentro
del plazo previsto para el cumplimiento de
sus obligaciones de carácter mensual a
través del PDT 617.
Debemos precisar que independientemen-
te de si se pagan o no los intereses, la
obligación del pago al fisco se origina en
el plazo señalado si su registro contable
ha sido realizado.
b) Deducción del gasto
Como lo señaláramos anteriormente, para
la determinación de la renta neta imponible
del Impuesto a la Renta son aceptados los
gastos por concepto de intereses, sin em-
bargo, la referida deducción está condicio-
nada a ciertos límites.
En efecto, el segundo párrafo del inciso a)
del artículo 37 del TUO de la LIR estable-
ce que solo serán deducibles los mencio-
nados intereses en la parte que excedan
el monto de los ingresos por intereses exo-
nerados.
Recordemos que en virtud a lo estableci-
do por el inciso i) del artículo 19 del TUO
de la LIR se encuentran exonerados hasta
el 31 de diciembre de 2008 cualquier tipo
de interés de tasa fija o variable, en mone-
da nacional o extranjera, que se pague con
ocasión de un depósito conforme a la Ley
General del Sistema Financiero y del Sis-
tema de Seguros y Orgánica de la SBS,
Ley N° 26702.
Por lo tanto, habiendo calculado que los
gastos por intereses del ejercicio 2007
ascenderán a S/. 25,560 (por los meses
de setiembre a diciembre) y que los ingre-
sos a generar por intereses en depósitos en
sus cuentas bancarias serán de S/. 9,800
(los cuales están exonerados del Impues-
to a la Renta), solo se podría deducir
como gasto por concepto de los intereses
A-9
 14 ASESORÍA TRIBUTARIA
generados por el préstamo de la Sra. Mi-
randa la suma de S/. 15,760.
• Si el préstamo es otorgado por Ca-
sablanca S.A.
a) Retención del impuesto
En primer lugar, debemos señalar que al
ser el beneficiario de la renta una persona
jurídica domiciliada no existe obligación de
retener el impuesto a cargo de esta por
parte de JC Representaciones.
b) Deducción del gasto
Es necesario indicar que dado que
Casablanca S.A. posee más del 30% del
capital social de JC Representaciones,
ambas empresas califican como partes
vinculadas, de conformidad con el inciso
a) artículo 24 del Reglamento del TUO de
la LIR.
Ahora bien, el tratamiento aplicable a los
gastos por intereses generados entre par-
tes vinculadas difiere sustancialmente del
descrito anteriormente para una persona
natural no domiciliada y no vinculada.
• Primer límite
Por remisión expresa del artículo 26 del
TUO de la LIR es de aplicación lo dispuesto
en el numeral 4 de su artículo 32 respecto
de lo que se entiende por valor de merca-
do de los intereses generados entre par-
tes vinculadas. Así, lo define como aquel
que hubiera sido acordado entre partes
independientes en transacciones similares,
de lo cual entendemos que la tasa que
mejor responde a ello es la TAMN.
En ese sentido, tenemos que al estable-
cer como tasa de interés la que corres-
ponde a la TAMN se estaría cumpliendo
con las normas de valor de mercado.
• Segundo límite
El numeral 6 del artículo 21 Reglamento
del TUO de la LIR, en concordancia con el
último párrafo del literal a) del artículo 37
de la ley, establece una limitación adicio-
nal, al señalar que el monto máximo de
endeudamiento con sujetos o empresas
vinculadas se determinará aplicando un
coeficiente de tres (3) al patrimonio neto
del contribuyente al cierre del ejercicio
anterior.
Por lo tanto, corresponde determinar cuán-
to es el máximo de endeudamiento permi-
tido de JC Representaciones con
Casablanca S.A. al ser una operación en-
tre partes vinculadas.
Teniendo en cuenta que el patrimonio de
JC Representaciones al cierre del ejerci-
cio anterior ascendía a S/. 250,000 por
aplicación del coeficiente señalado, resul-
ta que el monto máximo de endeuda-
miento aceptado tributariamente sería de
S/. 750,000 y en consecuencia, solo se-
rían deducibles los intereses que se gene-
ren de dicho capital.
Así, en aplicación de la tasa anual del 23%
al capital de S/. 750,000, resulta que los
intereses mensuales ascenderían a
S/. 4,792 y por lo tanto, en el ejercicio 2007
podrían ser deducibles únicamente S/. 19,168
(por los intereses a devengarse en los
meses de setiembre a diciembre).
A-10
• Tercer límite
Adicionalmente, recordemos que deberá
tomarse en cuenta el límite establecido en
el segundo párrafo del inciso a) del artícu-
lo 37 referente al importe de intereses exo-
nerados.
En consecuencia, sabiendo que los inte-
reses deducibles de acuerdo con el segun-
do límite ascenderían a S/. 19,168 y que
el importe calculado de intereses exone-
rados es de S/. 9,800 se puede concluir
que por el ejercicio 2007, solo serían de-
ducibles gastos por intereses por la suma
de S/. 9,368 (S/. 19,168 - S/. 9,800).
Finalmente, debemos señalar que al ser un
servicio de financiamiento prestado por un
sujeto generador de rentas de tercera cate-
goría, la operación se encontrará afecta al
IGV siendo la base imponible el monto de
los intereses reales devengados cada mes.
Límite máximo de
endeudamiento entre
empresas vinculadas
Caso:
El señor Guido Valverde Miranda
posee el 40% de las acciones de la
empresa Brumfil S.A.C. En el 2007,
el Sr. Miranda otorgó un présta-
mo a la empresa por un importe
de S/. 250,000 con una tasa de inte-
rés efectiva anual de 8%, por tres
años. Asimismo, se acordó que el
pago de intereses se realizaría según
el siguiente detalle:
Tasa efectiva anual
Periodos (años)
Interés acumulado (3 años) 25.97%
Impor te cuota (anual)
Importe S/.97,008
Capital
250,000
Cuota Deuda Capital Interés
2007 S/.250,000 S/. 77,008 S/. 20,000 S/. 97,008
2008 S/.172,992 S/. 83,169 S/. 13,839 S/. 97,008
2009 S/.89,823 S/. 89,823 S/. 7,186 S/. 97,008
Totales S/. 250,000 S/. 41,025 S/. 291,025
Adicionalmente la empresa ha incu-
rrido en gastos financieros por un
importe de S/. 12,500. Por otro lado,
ha obtenido ingresos por intereses
de una entidad financiera ascenden-
tes a S/. 7,830 e ingresos por présta-
mos a terceros por un importe de
S/. 8,460. Nos consultan, ¿hasta qué
importe puede deducir la empresa
por concepto de gastos financieros?
Dato adicional: Para efectos del caso
se entiende que la tasa establecida
corresponde a la del valor de mercado.
Solución:
Tenemos que los intereses originados por
préstamos entre partes vinculadas serán
deducibles en la medida que no superen
los límites señalados en el Reglamento de
la Ley del Impuesto a la Renta, el cual, en
el numeral 6 del inciso a) del artículo 21
señala:
“El monto máximo de endeudamiento con
sujetos o empresas vinculadas, a que se
refiere el último párrafo del inciso a) del
artículo 37 de la ley, se determinará apli-
cando un coeficiente de tres (3) al patri-
monio neto del contribuyente al cierre del
ejercicio anterior.
(...)
Si en cualquier momento del ejercicio el
endeudamiento con sujetos o empresas
vinculadas excede el monto máximo de-
terminado en el primer párrafo de este
numeral, solo serán deducibles los intere-
ses que proporcionalmente correspondan
a dicho monto máximo de endeudamiento.
Los intereses determinados conforme a
este numeral solo serán deducibles en la
parte que, en conjunto con otros intereses
por deudas a que se refiere el inciso a) del
artículo 37 de la ley, excedan el monto de
los ingresos por intereses exonerados”.
De la norma trascrita se desprende que
de los préstamos obtenidos de partes vin-
culadas solo se podrán deducir los intere-
ses que correspondan al triple del patri-
monio del contribuyente, y siempre que en
conjunto con los demás gastos por intere-
ses, excedan a los ingresos por intereses
exonerados.
Adicionalmente, se sabe que la conforma-
ción del patrimonio de la empresa Brumfil
S.A.C. al 31 de diciembre de 2007 es la
siguiente:
Patrimonio de Brumfil S.A.C.
Capital 50,000
Capital adicional 9,000
Reserva legal 5,000
Resultados acumulados 0
Resultados del ejercicio 6,900
8.00% Total patrimonio 70,900
3
Como se puede observar, el patrimonio
neto es de S/. 70,900 por lo tanto, el límite
máximo de endeudamiento será:
Cuota S/. 70,900 x 3 = S/. 212,700
En ese sentido, la empresa solo podrá
deducir los intereses generados por el en-
deudamiento de S/. 212,700 y el exceso
deberá ser reparado. Por lo tanto, proce-
deremos a calcular los intereses en fun-
ción a dicho monto:
Cuota Deuda Capital Interés Cuota
2007 S/. 212,700 S/. 65,519 S/. 17,016 S/. 82,535
2008 S/. 147,18 S/. 70,760 S/. 11,775 S/. 82,535
2009 S/. 76,421 S/. 76,421 S/. 6,114 S/. 82,535
TTotales
otales S/. 212,700 S/. 34,904 S/. 247,604
Según el cuadro anterior, tenemos que de
acuerdo con el límite de endeudamiento
entre partes vinculadas establecido en la
LIR, en el caso materia de análisis se per-
mite la deducción de intereses hasta por
S/. 17,016, para el ejercicio 2007. En con-
secuencia, hasta el momento tenemos que
será reparable:
S/. 20,000 - S/. 17,016 = S/. 2,984
A efectos de determinar los gastos finan-
cieros deducibles, se sumará a los gastos
financieros originados del préstamo con la
empresa vinculada –que hasta ahora se-
rían deducibles– otros gastos financieros
1ra. quincena - Agosto 2007
 CONSULTAS TRIBUTARIAS Y CASOS PRÁCTICOS 15

en los que ha incurrido la empresa (según Intereses pagados por • Determinación de los intereses a ser
el enunciado): préstamo de considerados en el ejercicio 2007,
S/. 17,016 + S/. 12,500 = S/. 29,516 accionista no cinco (5) meses (agosto a diciem-
Ahora bien, se sabe que solo serán vinculado bre)
deducibles los gastos por intereses que ex- - Intereses pactados (total) : S/. 42,000
cedan los ingresos exonerados. Hasta el (S/. 250,000 x (2.1% x 8))
momento se tiene que por concepto de gas- Caso:
- Intereses del periodo (2007) : S/. 26,250
tos financieros se podría deducir S/. 29,516; Con fecha 1 de agosto de 2007 la (S/. 42,000÷8 x 5 meses)
no obstante, se han generado S/. 7,830 empresa “A” obtiene un préstamo
de ingresos por intereses exonerados, por para capital de trabajo de parte de la
empresa “B”, que es su accionista Una vez hallado el interés del ejercicio,
lo que el importe deducible será:
con el 15% de participación en el debemos referirnos al límite permitido con
capital, por el importe de S/. 250,000, relación a los ingresos financieros exone-
Descripción Impor te
Importe
la misma que genera un interés de rados percibidos en el mismo periodo, rea-
Gastos financieros (A) S/. 29,516
2.1% mensual (tasa nominal), pactan- lizando la comparación siguiente:
Ingresos exonerados (B) S/. 7,830
Gastos financieros deducibles (A - B) S/. 21,686 do el plazo de ocho meses para su - Intereses por deudas del préstamo: S/. 26,250
devolución. Menos:
¿Cuál sería el tratamiento contable y
De lo desarrollado se aprecia que hay dos - Ingresos financieros no gravables : 7,500
tributario si el pago de las cuotas
límites que han generado adiciones por
compuestas por el capital más sus Gasto deducible : S/. 18,750
concepto de intereses, por lo tanto, el re-
intereses se realiza mensualmente?
paro total asciende a: Debemos entender, que del importe total
Dato adicional: Ingresos percibidos
Gastos financieros no deducibles = por la empresa “A” por concepto de de los intereses devengados al 31 de di-
S/. 2,984 + S/. 7,830 = S/. 10,814 intereses en depósitos a largo plazo ciembre de 2007 (S/. 26,250), el importe
A continuación, se realizará el registro con- exonerados: S/. 7,500 TAMN 23%. de S/. 7,500, no constituye un gasto dedu-
table del préstamo recibido del accionista cible para efectos tributarios, y deberá ser
vinculado: reparado vía DJ anual.
Solución:
• La empresa “A”, deberá registrar la
ASIENTO CONTABLE
CONTABLE En principio, los intereses de deudas ori- provisión por el préstamo obtenido
ginadas por obligaciones de pago como y los intereses pactados a ser reco-
-----------------x----------------
consecuencia de préstamos y que hayan nocido conforme se devenguen
10 Caja y bancos 250,000
104 Cuentas corrientes sido contraídas para adquirir bienes o ser-
vicios vinculados con la obtención o pro- ASIENTO CONTABLE
CONTABLE
38 Cargas diferidas 41,025 ducción de rentas gravadas en el país, solo
381 Intereses por serán deducibles en la parte que, en con- -----------------x-----------------
devengar junto con otros intereses por deudas, ex- 10 Caja y bancos 250,000
cedan el monto de los ingresos por intere- 104 Cuentas corrientes
46 Cuentas por pagar ses exonerados, en virtud de lo señalado
diversas 291,025 38 Cargas diferidas 42,000
(*)
por el inciso a) del artículo 37 del TUO de 381 Intereses por
461 Prestamos
de terceros 250,000 la LIR. devengar
466 Intereses por Sin embargo, previamente debemos seña-
pagar 41,025 lar que dado que la empresa “B” posee 46 Cuentas por pagar
diversas 292,000
menos del 30% del capital social de la em-
x/x Por el préstamo recibido del 461 Préstamos de
presa “A”, no califican como partes vincu- terceros 250,000
accionista vinculado
-----------------x---------------- ladas de acuerdo con el inciso a) del 466 Intereses por
artículo 24 del Reglamento del TUO de la LIR. pagar 42,000
El siguiente asiento se efectuará por los Ahora bien, el artículo 26 del TUO de la
x/x Por el préstamo obtenido y
LIR establece como presunción de la tasa
intereses devengados y el pago de la cuo- los intereses pactados al tér-
ta del primer año: de interés mínima aplicable por préstamos mino del contrato
a la TAMN tratándose de una operación -----------------x----------------
ASIENTO CONTABLE
CONTABLE de préstamos entre partes independientes,
como en el caso planteado.
-----------------x----------------- (*) Importe total de los intereses pactados: 2.1% x 8
67 Cargas financieras 20,000 Sin embargo, el mismo artículo 26 esta- meses = 16.8% de S/. 250,000).
671 Intereses y gastos blece que la presunción descrita no ope-
de préstamos rará cuando los libros contables del deu-
dor demuestren la aplicación de una tasa • Registro del pago del capital a par-
38 Cargas diferidas 20,000 menor. tir del primer mes y los intereses
381 Intereses por devengar conforme se devenguen
En consecuencia, si la empresa “A” de-
x/x Por los intereses devenga- muestra con sus libros de contabilidad la ASIENTO CONTABLE
CONTABLE
dos en el 2007 aplicación de la tasa del 2.1%, esta será
-----------------x----------------- ------------------x-----------------
la aceptada tributariamente para efectos 46 Cuentas por pagar
46 Cuentas por pagar de deducir los intereses correspondien- diversas 36,500
diversas 97,008
461 Préstamos de
tes. 461 Préstamos de
terceros 77,008 terceros 31,250
Ahora bien, a efectos de determinar el im-
466 Intereses 466 Intereses por
porte a deducir tenemos los siguientes pagar 5,250
por pagar 20,000 datos:
10 Caja y bancos 97,008 Datos: 10 Caja y bancos 36,500
(*)

104 Cuentas corrientes

104 Cuentas corrientes
- Importe del préstamo : S/. 250,000
x/x Por el pago del capital más
x/x Por el pago de la cuota - Intereses mensual : 2.1%
correspondiente al ejercicio los intereses pactados
- Plazo del préstamo : 8 meses ------------------x-----------------
2007
-----------------x----------------- - Intereses percibidos no gravables: S/. 7,500 (*) Deuda total, fraccionada en ocho cuotas: S/. 36,500.

CONTADORES & EMPRES

CONTADORES EMPRESAAS / Nº 67
A-11
 16 ASESORÍA TRIBUTARIA
• Reconocimiento y registro de los in-
tereses calculados y provisionados
en su oportunidad
ASIENTO CONTABLE
CONTABLE
------------------x-----------------
67 Cargas financieras 5,250
671 Intereses de préstamos
38 Cargas diferidas
381 Intereses por devengar
x/x Por el reconocimiento del
gasto por concepto de inte-
reses a devengarse
------------------x-----------------
Nota: Conforme se vayan devengando los meses, con
relación al pago de capital e intereses, se tendrán
que realizar los dos (2) últimos registros conta-
bles.
IGV
Tratamiento de los
intereses moratorios
por atraso en pago de
facturas comerciales
Caso:
La empresa Sebas S.A.C. distribuye
bienes de primera necesidad al por
mayor y menor. En el mes de junio
realizó una venta a la empresa Alvar
S.R.L. por el importe de S/. 42,500
más IGV, con el compromiso, a tra-
vés de una letra de cambio, de ser
cancelada a los treinta días con una
tasa de interés nominal del 6% men-
sual. De no cumplirse el pago en su
oportunidad, se cobrarán intereses
moratorios a una tasa nominal del
2.8% mensual sobre la deuda origi-
nal.
¿Cuáles son los efectos tributarios
y contables para la empresa Sebas,
si el pago se realizó a los 45 días de
vencida la letra?
Solución:
Al tratarse de operaciones comerciales
entre dos empresas, en primer lugar vere-
mos los efectos que se produce con res-
pecto a la empresa Sebas en su calidad
de vendedora, por lo tanto, registraremos
la provisión por la venta de los bienes:
ASIENTO CONTABLE
CONTABLE
-------------------x-----------------
12 Clientes 50,575
121 Facturas por cobrar
40 Tributos por pagar
40111 IGV
70 Ventas
701 Mercaderías
x/x Venta de bienes alimenticios
a la empresa Alvar S.R.L.,
fact. xxx
-------------------x-----------------
A-12
Según los datos proporcionados se trata de ASIENTO CONTABLE
CONTABLE
una venta al crédito que fue pactada con
intereses a los treinta días, firmándose para ------------------x------------------
una letra de cambio. En tal sentido, debe- 12 Clientes 2,124
124 Notas de débito
mos indicar que el numeral 2.1 del artículo
por cobrar
10 del Reglamento de Comprobantes de
Pago establece que se emitirán notas de
77 Ingresos financieros 2,124
débito para recuperar costos o gastos 772 Intereses sobre
incurridos por el vendedor con posteriori- cuentas mercantiles
5,250 dad a la emisión de la factura o boleta de
venta, como intereses por mora u otros. x/x Por la emisión de nota de
débito para cobrar los inte-
En virtud a la norma citada la empresa
reses moratorios
Sebas emite una nota de débito por el im- ------------------x------------------
porte de los intereses más IGV para se-
guidamente emitir una letra considerando
el importe total de la deuda: Se puede utilizar el
- Facturas por cobrar : S/. 50,575 IGV como crédito
- Plazo : 30 días fiscal de una factura
que se emitió en
- Porcentaje (%) : 6% mensual
forma equivocada
- Interés : S/. 3,035
- IGV : S/. 577
- Total intereses : S/. 3,612 Caso:
- Letra por cobrar : S/. 54,187 En julio 2007 la empresa Mekivoke
S.A. realiza una operación comercial
ASIENTO CONTABLE
CONTABLE emitiendo la factura correspondien-
te con el importe equivocado del IGV,
------------------x------------------
12 Clientes 3,612
como se muestra a continuación:
124 Notas de débito por
- Valor venta : S/. 18,750
cobrar - IGV : 5,363
- Precio de venta : S/. 24,113
40 Tributos por pagar 577 =====
40111 IGV El comprobante de pago se entregó
al cliente en su oportunidad y el error
49 Ganancias diferidas 3,035 es detectado por ambas empresas
493 Intereses diferidos intervinientes en la operación al mo-
mento de liquidar sus impuestos del
x/x Por el registro de la nota de
débito, por los intereses de IGV por el periodo correspondiente.
30 días ¿Cómo se aplica el IGV emitido equi-
------------------x----------------- vocadamente considerando la situa-
12 Clientes 54,187 ción de ambas empresas?
123 Letras por cobrar
12 Clientes 50,575 Solución:
121 Facturas por cobrar Cuando se emite un comprobante de pago
con el IGV equivocado y este fue entrega-
12 Clientes 3,612
124 Notas de débito por do al cliente en su oportunidad, para su
registro y aplicación, hay que analizar las
cobrar
consecuencias en ambas partes de la re-
x/x Por el canje de la factura y lación comercial, es decir, en el proveedor
la nota de débito por letra y el cliente:
-----------------x------------------
Registro del proveedor
Como al vencimiento del plazo establecido • Al emitir la factura equivocada en ju-
no se ha cancelado la deuda, Sebas S.A.C. lio, se provisiona la venta por el ser-
procede a aplicar la tasa del 2.80% men- vicio prestado en su oportunidad:
sual sobre el capital (deuda comercial).
Es importante señalar que según el crite- ASIENTO CONTABLE
CONTABLE
rio establecido por el Tribunal Fiscal en su
Resolución Nº 0217-2-2000, los intereses ------------------x------------------
moratorios no están sujetos a la aplica- 12 Clientes 24,113
121 Facturas por cobrar
ción del IGV.
Finalmente, tenemos que a la deuda con- 40 Tributos por pagar 5,363
traída por la empresa Alvar S.R.L. deberá 4011 IGV
adicionarse los intereses moratorios por el
8,075 retraso en el pago por 45 días: 70 Ventas 18,750
701 Mercaderías
- Factura por cobrar : S/. 50,575
42,500 - Tiempo : 45 días x/x Por la provisión de la fact.
xxx, por el servicio prestado
- Porcentaje (%) : 2.8% mensual ------------------x------------------
- Interés moratorio : S/. 2,124( *)
(*) 2.8% de S/. 50,575 = S/. 1,416.10 ÷ 30 x 45 días : S/. 2,124.
Ahora bien, de acuerdo con el inciso c) del
===== artículo 26 del TUO de la Ley del IGV del
1ra. quincena - Agosto 2007
 CONSULTAS TRIBUTARIAS Y CASOS PRÁCTICOS
monto del impuesto bruto resultante del
conjunto de las operaciones realizadas en
el periodo que corresponda, se deducirá
el exceso de impuesto bruto que por error
se hubiere consignado en el comprobante
de pago para lo cual la referida deducción
deberá estar respaldada por la nota de cré-
dito respectiva.
En ese sentido tenemos que el IGV
correctamente determinado por la opera-
ción realizada asciende a S/. 3,563.
Por tal motivo, Mekivoke procede a emi-
tir una nota de crédito al detectar el error
en su liquidación del impuesto de julio
de 2007, la cual disminuye el impuesto
en el Registro de Ventas, reduciendo el
IGV en S/. 1,800 (S/. 5,363 - S/. 3,563).
• Registro de la nota de crédito emiti-
da por el proveedor al corregir el IGV
considerado en demasía
ASIENTO CONTABLE
CONTABLE
-----------------x-----------------
40 Tributos por pagar 1,800
4011 IGV
12 Clientes
121 Facturas por cobrar
x/x Para regularizar el IGV que
fue emitido en forma irregu-
lar
-----------------x-----------------
Registro del cliente
En este caso, al realizar la provisión de la
compra, y considerando el error al emitir-
se el comprobante de pago, se debe tener
en cuenta lo dispuesto por el numeral 7
del artículo 6 del Reglamento del TUO de
la Ley del IGV, que establece que en tales
casos se deberá anular el comprobante de
pago original y emitir uno nuevo. Sin em-
bargo, cuando ello no sea posible y el im-
puesto que figura es por un monto mayor,
procederá la deducción únicamente hasta
el monto del Impuesto que corresponda.
• Provisión de la factura, considerán-
dose el error detectado
ASIENTO CONTABLE
CONTABLE
-----------------x-----------------
60 Compras 18,750
601 Mercaderías
40 Tributos por pagar 3,563
4011 IGV
16 Cuentas por cobrar 1,800
169 Otras cuentas por
cobrar
42 Proveedor
421 Facturas por pagar
x/x Por la compra efectuada,
según fact., considerando el
exceso del IGV
-----------------x-----------------
• Registro de la nota de crédito entre-
gado por el proveedor
Una vez recepcionado el documento de
referencia, se procede a deducir a la cuen-
ta de proveedores:
CONTADORES & EMPRES
CONTADORES EMPRESAAS / Nº 67
ASIENTO CONTABLE
CONTABLE
-----------------x-----------------
42 Proveedores 1,800
421 Facturas por pagar
16 Cuentas por cobrar
169 Otras cuentas por
cobrar
x/x Por la regularización de la
fact. xxx, según Nota de Cré-
dito Nº yyy
-----------------x-----------------
CÓDIGO TRIBUTARIO
¿Se comete infracción
por la omisión en la
presentación de la
declaración del ITAN y
pago de sus cuotas?
Consulta:
La empresa Merol S.A. omitió presen-
1,800
tar su declaración del ITAN el pasado
mes de abril por lo que desea regulari-
zar dicha omisión. Nos consulta si aún
es posible optar por el pago fracciona-
do de nueve cuotas y qué infracciones
habría cometido teniendo en cuenta
que a la fecha no ha realizado el pago
de ninguna de las referidas cuotas.
Respuesta:
De acuerdo con el artículo 7 de la Ley
N° 28424 los contribuyentes del ITAN es-
tán obligados a presentar la declaración
jurada de dicho impuesto dentro de los doce
(12) primeros días hábiles del mes de abril
al que corresponda el pago.
Agrega la norma que el impuesto podrá
cancelarse al contado o en forma fraccio-
nada hasta en nueve (9) cuotas mensua-
les sucesivas. El pago al contado se reali-
zará con la presentación de la referida
declaración jurada.
Por su parte, respecto del pago fraccionado
tenemos que la primera cuota será equiva-
lente a la novena parte del impuesto total
resultante y deberá pagarse conjuntamente
con la declaración jurada antes menciona-
da. Cada una de las ocho (8) cuotas restan-
tes –equivalentes también a la novena parte
del impuesto determinado– serán pagadas
dentro de los doce (12) primeros días hábi-
les de cada mes, a partir del mes siguiente
al del vencimiento del plazo para la presen-
24,113 tación de la referida declaración jurada.
De la norma citada se desprende que Merol
S.A. debió presentar su declaración del
ITAN del ejercicio 2007 en el mes de abril,
por lo que al haber omitido tal obligación
ha incurrido en la infracción tipificada en
el numeral 1 del artículo 176 del TUO del
Código Tributario a la que le corresponde
una multa ascendente a 1 UIT para los
contribuyentes del régimen general de ter-
cera categoría.
No obstante, a la infracción descrita le
es aplicable el régimen de gradualidad
17
establecido en la Resolución de Superin-
tendencia N° 063-2007/SUNAT en virtud
al cual la multa calculada de acuerdo con
el Código Tributario podrá obtener una re-
baja del 90% si es subsanada voluntaria-
mente, esto es, presentando la declaración
1,800
del ITAN antes de cualquier notificación de
la Administración Tributaria en la que se le
indique que ha cometido la mencionada in-
fracción, y siempre que además pague la
totalidad de la sanción de multa rebajada.
En consecuencia, la multa por la omisión de
la declaración del ITAN sería la siguiente:
Multa según tablas del Código
Tributario (1UIT) : S/. 3,450
Rebaja del régimen de
gradualidad (90%) : S/. 3,105
Multa calculada
(S/. 3,450 - S/. 3,105) : S/. 345
A dicha multa deberá adicionarse los intere-
ses moratorios calculados desde el día si-
guiente a la fecha del vencimiento del plazo
para la presentación en abril hasta la fecha
en que efectivamente se pague la multa.
En consecuencia, la empresa podrá sub-
sanar la infracción presentando la decla-
ración jurada del ITAN en la cual podrá
también acogerse al pago fraccionado de
las nueve cuotas.
Ahora bien, debemos señalar que a la fecha
la empresa Merol S.A. adeudaría los pagos
mensuales de las cuotas correspondientes
a abril, mayo, junio, julio y agosto, sin em-
bargo, al no tratarse de la omisión de pre-
sentar declaraciones sino únicamente omi-
sión del pago, no ha cometido infracción,
pero deberá cancelar los pagos omitidos más
los intereses moratorios respectivos.
Sanción por no
declarar los tributos y
no pagar las retenciones
efectuadas dentro de
los plazos establecidos
Caso:
La empresa Markdem S.A.C. presen-
tó la declaración del PDT 600 del pe-
riodo junio, sin percatarse que había
omitido la información correspon-
diente a la retención de un traba-
jador por renta de quinta catego-
ría, ONP y EsSalud que ascendían a
S/. 780, S/. 420 y S/. 330, respectivamen-
te, no obstante haber retenido dicho
importe. Adicionalmente, no se realizó
el pago por rentas de quinta categoría
de sus trabajadores ascendente a S/.
2,180. Es así que el 31 de julio recibe la
notificación de la orden de pago y la
resolución de ejecución coactiva (REC)
por concepto de renta de quinta. La
subsanación y pago de los tributos se
realizará el 8 de agosto. ¿Cuál, es la
multa por las omisiones y cuál es la
rebaja que corresponde aplicar?
Datos adicionales:
La empresa declaró a todos los tra-
bajadores.
A-13
 18 ASESORÍA TRIBUTARIA
Solución:
Se sabe que al omitir información que influya
en la determinación de la obligación tributaria
generando de esta forma omisión de tribu-
tos, así como devoluciones, créditos y pérdi-
das indebidas, se incurre en la infracción
tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del
Código Tributario (en adelante, CT).
En tal sentido, la empresa ha incurrido en di-
cha infracción por no haber declarado los tri-
butos: ONP, renta de quinta y EsSalud, por lo
que corresponde aplicar una multa equiva-
lente al 50% del tributo no declarado. Cabe
señalar que cuando la omisión de los tributos
mencionados se hubiera producido por no
haber declarado a algún(os) trabajador(es),
la multa sería 100% del tributo omitido.
De otro lado, es preciso indicar que se
aplicará una multa por cada tributo de
manera independiente.
Adicionalmente a lo mencionado, según el
numeral 4 del artículo 178 del CT, se ha
cometido otra infracción por no pagar den-
tro de los plazos establecidos las reten-
ciones realizadas, es decir, las correspon-
dientes a ONP y renta de quinta catego-
ría. Por tales conceptos, también se ten-
dría una multa equivalente al 50% del tri-
buto retenido no pagado.
Sobre el particular, las notas de las tablas
del CT establecen que las multas no podrán
ser menores al 5% de la UIT, antes de apli-
car los regímenes de gradualidad y de in-
centivos, por lo que previamente se deberá
verificar el cumplimiento de tal disposición.
Ahora bien, las multas mencionadas po-
drán gozar de una rebaja en virtud al régi-
men de incentivos regulado por el artículo
179 del CT, siempre que esta sea can-
celada íntegramente con la rebaja que
corresponda. Así, cuando la subsanación
se efectúe antes de cualquier notificación
o requerimiento de la Administración
Tributaria respecto del tributo o periodo a
regularizar, la rebaja será del 90%.
No obstante, cuando surta efectos la notifica-
ción de la orden de pago, la resolución de multa
o la resolución de determinación, se obtendrá
una rebaja del 50%, si el contribuyente cance-
la la deuda antes de que se cumplan siete (7)
días hábiles de notificada la REC.
Asimismo, respecto de tributos retenidos
y percibidos, el régimen de incentivos se
aplicará en tanto se hayan declarado y
pagados los mismos. En efecto, tratándo-
se de una subsanación parcial, la rebaja
se aplicará de acuerdo con lo declarado
en la subsanación.
Siendo así, las sanciones por concepto de
EsSalud y ONP que aún no han sido noti-
ficadas, tendrán la rebaja del 90%, y las
multas por concepto de renta de quinta por
las que se ha notificado la OP, solo ten-
drán la rebaja del 50% puesto que la
subsanación se realiza dentro del plazo
establecido para gozar de esta.
Tenemos que el contribuyente deberá pa-
gar cinco multas, una correspondiente a
EsSalud, dos por renta de quinta catego-
ría y dos por ONP, que se calcularán se-
guidamente.
A-14
Multas por no declarar
ONP
Tributo omitido = S/. 420
Multa = 50% x S/. 420 = S/. 210
Multa mínima = 5% x S/. 3,450 = S/. 173
Régimen de incentivos = 90%
Multa rebajada = 10% x S/. 210 = 21
EsSalud
Tributo omitido = S/. 330
Multa = 50% x S/. 420 = S/. 165
Multa mínima = 5% x S/. 3,450 = S/. 173
Régimen de incentivos = 90%
Multa rebajada = 10% x S/. 173 = 17
Como se puede observar, la multa correspon-
diente a EsSalud es menor al 5% de la UIT,
por lo que el régimen de incentivos se aplica
sobre este monto y no sobre la multa real.
Renta de 5ta categoría
Tributo no pagado = S/. 780
Multa = 50% x S/. 780 = S/. 390
Multa mínima = 5% x S/. 3,450 = S/. 173
Régimen de incentivos = 50%
Multa rebajada = 50% x S/. 390 = 195
Multas por no pagar las retenciones rea-
lizadas
ONP
Tributo no pagado = S/. 420
Multa = 50% x S/. 420 = S/. 210
Multa mínima = 5% x S/. 3,450 = S/. 173
Régimen de incentivos = 90%
Multa rebajada = 10% x S/. 210 = 21
Renta de 5ta categoría
Tributo omitido = S/. 780 + S/. 2,180 = S/. 2,960
Multa = 50% x S/. 2,960 = S/. 1,480
Multa mínima = 5% x S/. 3,450 = S/. 173
Régimen de incentivos = 50%
Multa rebajada = 50% x S/. 1,480 = 740
Las multas señaladas deberán ser paga-
das con sus respectivos intereses a tra-
vés de una boleta de pago, Formulario Vir-
tual N° 1662, de manera independiente.
Registro contable de las operaciones
ASIENTO CONTABLE
CONTABLE
-----------------x-----------------
66 Cargas excepcionales 233
666 Sanciones adminis-
trativas fiscales
46 Cuentas por pagar diversas
469 Otras cuentas por
pagar diversas
x/x Por las multas por no decla-
rar EsSalud, ONP y renta de
quinta categoría
-----------------x-----------------
66 Cargas excepcionales 761
666 Sanciones adminis-
trativas fiscales
46 Cuentas por pagar diversas
469 Otras cuentas por
pagar diversas
x/x Por las multas por no pagar
las retenciones realizadas
por ONP y renta de quinta
categoría
-----------------x-----------------
Cabe indicar que las multas y los intereses
que deberá determinar el contribuyente no son
deducibles para la determinación de la renta
neta imponible, de acuerdo con lo establecido
en el literal c) del artículo 44 de la Ley del Im-
puesto a la Renta, por lo que ambos concep-
tos deberán ser reparados vía DJ anual.
Sanción por no exhibir
los documentos
requeridos por la
Sunat cuando estos
han sido sustraídos y
la empresa ha dado
de baja el RUC
Consulta:
Una empresa que ha dado de baja a su
RUC en el ejercicio 2005 ha sido reque-
rida por la Sunat para la presentación
de determinada documentación. La
contadora de la misma nos indica que
toda la documentación de la empresa
fue almacenada y a la fecha se ha de-
tectado la sustracción de algunos libros
y comprobantes de pago, por lo que no
podrá cumplir con el requerimiento
notificado. Nos consulta cuál sería la
infracción y la sanción.
Respuesta:
Según el artículo 165 del Código Tributario,
las infracciones tributarias se determinan de
manera objetiva, por lo que aun cuando los
documentos solicitados no se hayan presen-
tado por haber sufrido un robo, igual la Ad-
ministración Tributaria entenderá cometida
la infracción si no se han repuesto los mis-
mos en el plazo de sesenta (60) días de pro-
ducido el hecho o de la fecha que se tomó
conocimiento, previa denuncia y comunica-
ción a la Sunat, tal como lo establece el nu-
meral 10.1 del artículo 10 de la Resolución
de Superintendencia Nº 234-2006/SUNAT.
En ese sentido, por la no presentación de la
documentación solicitada, la empresa incu-
rrirá en la infracción tipificada en el numeral 5
del artículo 177 del TUO del Código Tributa-
rio sancionado con una multa equivalente al
0.3% de los ingresos netos del último ejerci-
cio declarado a la fecha de la comisión o de-
tección de la infracción. Es pertinente indicar
que dicha infracción solo podría ser acogida
al régimen de gradualidad de infracciones si
es que se subsana la infracción proporcio-
nando a la Sunat la documentación requeri-
233 da; así, si la subsanación es voluntaria, las
rebajas pueden ser del 90% u 80% (con o sin
pago, respectivamente) y si la subsanación
es inducida, dentro del plazo otorgado por di-
cha entidad, las rebajas podrían ser del 60%
o 50% (con o sin pago, respectivamente).
Cabe indicar que si bien la empresa ha
dado de baja a su RUC, en aplicación de
lo dispuesto en el numeral 7 del artículo
87 del TUO del Código Tributario se en-
761 cuentra obligada a conservar los libros y
registros contables, así como documentos
y antecedentes de sus operaciones.
Por otro lado, debe tenerse en cuenta que
hasta que no haya transcurrido el plazo de
prescripción la Sunat está facultada para
determinar la obligación tributaria, exigir su
pago y aplicar sanciones.
1ra. quincena - Agosto 2007