Gildemeister, A. (julio, 2001).
Breves comentarios al modelo peruano y al convenio para evitar
la doble tributación con Chile (primera parte). Análisis Tributario, 14 (162) pp. 16-20. (AR23979)
INFORME TRIBUTARIO
Breves Comentarios al
Modelo Peruano y al
Convenio para evitar la doble
tributación con Chile
(Primera Parte)
INTRODUCCIÓN
Como es de conocimiento público, desde el mes de febrero del
presente año el Gobierno de Transición, mediante Resolución Minis-
terial Nº 068-2001-EF/10, del 23 de febrero, designó una Comisión
Técnica integrada por representantes del Ministerio de Economía y
Finanzas, SUNAT y del sector privado, encargada de evaluar la con-
veniencia de que el Perú celebre Convenios para Evitar la Doble
Imposición, a los que en adelante denominaremos simplemente por
“Convenios” o “Convenio”. Ya desde hace varios años, tanto desde
diversas publicaciones especializadas como desde la cátedra, nos
hemos pronunciado en el sentido de la conveniencia definitiva de la
negociación y firma de Convenios por parte del Perú.(1) La referida
Comisión determinó que era efectivamente conveniente la negocia-
ción y firma de Convenios ya que generan “un ambiente favorable a
la inversión y, a la vez, constituyen instrumentos para que la Admi-
nistración Tributaria enfrente la evasión”.
Posteriormente, con fecha 5 de abril de 2001, el Ministerio de
Economía y Finanzas (MEF) sometió a consulta ciudadana el Docu-
mento de Trabajo denominado “Informe sobre Convenios para Evitar
la Doble Tributación Internacional y la Evasión Fiscal” en donde se
explicaba de manera muy sencilla en qué consistían estos Conve-
nios, sus antecedentes, contenido, situación en otros países especial-
mente de América Latina, ventajas y desventajas.
Un poco después, el 24 de mayo, el MEF publicó otro Documento
de Trabajo denominado “Propuesta de Modelo Peruano de Conve-
nio para Evitar la Doble Tributación Internacional y prevenir la Eva-
sión Fiscal”, cuya finalidad consistía en recoger opiniones y reco-
mendaciones de los especialistas e interesados, así como de la ciu-
dadanía, a fin de mejorar el denominado Modelo Peruano. Dicho
Modelo Peruano constituyó, al menos para nosotros, toda una sor-
presa ya que son contados los países en el mundo que se dan el lujo
de tener su propio Modelo de Convenio para evitar la doble imposi-
ción, el cual es de alguna forma impuesto por estos países al momen-
to de negociar sus Convenios como es el caso, por ejemplo, de los
Estados Unidos.
De otro lado, el 17 de abril pasado el Perú inició conversaciones
con la delegación chilena que viajó a Lima en esa fecha, a fin de
negociar y firmar un Convenio con la República de Chile. Para ello,
mediante Resolución Ministerial Nº 125-2001-EF/10, del 11 de abril
16 JULIO 2001
Alfredo Gildemeister Ruiz Huidobro (*)
de 2001, el Gobierno designó un equipo negociador. Cabe mencio-
nar que en paralelo, con fecha 28 de mayo, el Perú también inició
conversaciones con la República de Canadá, las cuales hasta la fe-
cha se encuentran bien avanzadas. Finalmente, el pasado 8 de junio
de 2001, en la ciudad de Santiago de Chile, el Perú firmó con Chile
un Convenio para evitar la doble imposición.
Es así que el pasado 21 de junio de 2001, el MEF publicó el
Documento de Trabajo denominado: “Los Convenios para Evitar la
Doble Tributación Internacional y para prevenir la Evasión Fiscal”,
mediante el cual se daban a conocer los resultados de la consulta
ciudadana establecida en los dos documentos de trabajo menciona-
dos en párrafos anteriores. En dicho Documento de Trabajo se hace
una descripción del sistema del Impuesto a la Renta peruano así como
de los Convenios para evitar la doble tributación internacional y para
prevenir la evasión fiscal. También se efectúa una descripción del
Modelo Peruano de Convenio el cual es publicado como Anexo A,
así como una comparación anotada entre el Modelo OCDE y el
Modelo Peruano, el cual se encuentra publicado como Anexo B. Es
recién en la parte final del referido Documento de Trabajo que, como
Anexo C, se incluye el “Convenio entre la República del Perú y la
República de Chile para Evitar la Doble Tributación y para prevenir
la evasión fiscal en relación al Impuesto a la Renta y al Patrimonio”
(ver página 38 de esta edición). Debemos mencionar que para mu-
chos, la publicación de dicho Convenio pasó inadvertida.
A fin de comprender el contenido del Convenio suscrito con Chi-
le, creemos conveniente recordar brevemente las principales carac-
terísticas de los modelos que a nivel internacional se suelen adoptar
para negociar Convenios, así como hacer una referencia al Modelo
Peruano. Con este preámbulo creemos que será más fácil compren-
der los alcances del Convenio firmado con Chile.
–––––––
(*) Especialista en Derecho Tributario Internacional. Abogado. Doctor en De-
recho Financiero y Tributario por la Universidad de Navarra (España).
Catedrático de Derecho Tributario Internacional en la Facultad de Derecho
de la Pontificia Universidad Católica del Perú, en la Universidad del Pací-
fico y en el Master en Tributación y Política Fiscal de la Universidad de
Lima.
(1) Véase: GILDEMEISTER RUIZ HUIDOBRO, Alfredo: “Hacia la Negociación
y Firma de Convenios para Evitar la Doble Imposición”. En: Análisis Tribu-
tario, Vol. XIV, Nº 159, abril 2001, págs.13 y ss.

I. LOS MODELOS DE CONVENIOS PARA EVITAR
LA DOBLE IMPOSICIÓN
En el siglo pasado, y desde los años veinte, diversas organiza-
ciones internacionales, como el caso de la Sociedad de Naciones
por ejemplo, decidieron que una forma de facilitar la firma de Con-
venios era elaborando Modelos. Ello ayudaría a los distintos países
a utilizar de forma clara un vehículo o instrumento cómodo, a fin de
lograr una negociación fluida y sin complicaciones con miras a la
firma de un Convenio. Sin embargo, los países no son todos iguales
ni tienen los mismos niveles de riqueza y de poder, por lo que con el
transcurso de los años surgieron varios Modelos de acuerdo con los
objetivos e intereses de los distintos Estados.
De la variedad de Convenios que se elaboraron, tres son princi-
palmente los que debemos destacar: En primer lugar tenemos el Mo-
delo preparado por la Organización para la Cooperación y Desarro-
llo Económico (OCDE), el cual data desde el denominado Proyecto de
1963, el nuevo Modelo de 1977 y finalmente el Modelo de 1992 y
que hasta la fecha cada año se viene actualizando. En segundo lugar
tenemos el denominado Modelo de las Naciones Unidas o Modelo
ONU de 1980; finalmente, el denominado Modelo del Pacto Andino,
aprobado por la Decisión 40 del Acuerdo de Cartagena de 1971.
Estos Modelos, como su nombre lo indica, constituyen modelos o ins-
trumentos en donde se encuentran las bases o estructuras sobre las
cuales los Estados negocian sus Convenios, adecuándolos lógicamen-
te a sus respectivos intereses, condiciones socioeconómicas y objeti-
vos. Al lado de estos Modelos y como ya se mencionara en párrafos
anteriores, existen otros Modelos elaborados por los propios Estados
interesados en negociar un Convenio, como es el caso del Modelo de
los Estados Unidos (de 1981, que ha sido actualizado recientemen-
te), muy similar al de la OCDE, pero con inclusión de elementos pro-
pios, o el Modelo de los Países Bajos. Aquí nos referiremos tan sólo a
los Modelos más utilizados como son el denominado Modelo OCDE,
el Modelo ONU y el Modelo del Pacto Andino. (2)
1) Modelo OCDE
El Modelo OCDE utiliza como regla de conexión fundamental el
criterio de residencia, es decir, el Estado Contratante con derecho a
gravar la renta generada será el Estado de residencia del contribu-
yente, salvo que éste posea un establecimiento permanente en el otro
Estado Contratante en el cual se encuentra su inversión. En este caso
y de forma excepcional se aplicará el criterio de conexión denomi-
nado de la fuente o criterio de fuente. La regla general es pues que se
grave la renta en el Estado de residencia salvo que se posea un
establecimiento permanente en el otro Estado. De ser este último el
caso, el Modelo establece que se tributará en ese otro Estado, esto
es, en el Estado fuente de la renta. Como se puede apreciar, la deter-
minación de la existencia de un establecimiento permanente en un
Estado, se configura como un elemento muy importante por no decir
fundamental en una negociación, especialmente entre países desa-
rrollados y en vías de desarrollo, constituyendo el eje desde donde se
mueve y apoya todo el sistema que determina cuál es el Estado con
derecho a gravar las rentas empresariales obtenidas por la entidad
no residente que opera dicho establecimiento permanente. Es lógico
suponer, por tanto, que un país desarrollado tratará de negociar un
concepto de establecimiento permanente lo más restrictivo posible
mientras que, de otro lado, un país en vías de desarrollo buscará
ampliar dicho concepto en lo posible a fin de gravar la renta produ-
cida por dicho establecimiento permanente en su territorio.
Como ejemplos de establecimientos permanentes tenemos las su-
cursales, sedes de dirección, oficinas, fábricas, talleres, pozos de
petróleo o de gas, minas, canteras, obras de construcción, instala-
ción o montaje, agentes dependientes, etc., esto es, cualquier lugar
JULIO 2001
INFORME TRIBUTARIO
fijo de negocios mediante el cual una empresa realiza toda o parte
de su actividad. Sin embargo, no constituirán establecimientos per-
manentes cualquier actividad con carácter auxiliar o preparatorio,
los agentes independientes y las filiales. Esto es grosso modo lo que
establece el Modelo. Sin embargo, cada Estado adecua estos casos
a su propia realidad e intereses. A modo de ejemplos existen diversos
Convenios firmados por España con terceros países, inclusive países
en vías de desarrollo como es el caso del Convenio firmado con la
India en donde se incluye como establecimiento permanente una granja,
una plantación u otro lugar en donde se lleven a cabo labores agríco-
las, de cultivo u otros relacionadas con ellas. Así mismo, el Convenio
entre España y Australia incluye a la ganadería como establecimiento
permanente. El Convenio entre España y Ecuador incluye a una planta
o taller industrial o de ensamblaje. Podemos pues apreciar como los
Convenios de España con México e India incluyen tanto los pozos de
petróleo como los lugares de extracción de gas. Inclusive el Convenio
suscrito entre España con los Estados Unidos, bajo el Modelo USA
incluye a las instalaciones o plataformas marítimas o barcos de perfo-
ración utilizados para la explotación de recursos naturales. Piénsese
en el caso de Perú con el Proyecto de gas de Camisea o las flotas
pesqueras extranjeras cuando faenan en nuestro mar territorial. El Perú
tendría que incluir estos casos, obviamente dependiendo del país con
el cual negocie. Cabe mencionar que nuestro Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta, aprobado por D. S. Nº 122-94-EF, en su artículo
3 inciso a) numeral 1, considera en su segundo párrafo como estable-
cimiento permanente a “cualquier instalación o estructura, fija o móvil,
utilizada para la exploración o explotación de recursos naturales”,
punto que debemos mencionar, no se encuentra incluido en el Conve-
nio con Chile. Otro ejemplo a mencionar sería el Convenio para evitar
la doble imposición entre Chile y Canadá en donde se incluyen inno-
vaciones interesantes como el de los joint ventures.
Se puede pues apreciar de los ejemplos mencionados, como el
concepto de establecimiento permanente es vital al momento de ne-
gociar un Convenio ya que de existir un establecimiento permanen-
te, el Estado en donde se encuentra ubicado dicho establecimiento
tendrá el derecho a gravar la renta generada, es decir, los beneficios
empresariales generados por el establecimiento permanente e inclu-
sive, en el caso de dividendos, intereses, cánones o regalías, ganan-
cias de capital trabajos dependientes y otras rentas, se gravarán en
el Estado de origen siempre y cuando sean obtenidos por medio de
un establecimiento permanente y sólo en la medida que pueda atri-
buirse al mismo.
Por último, debemos mencionar que el Modelo OCDE es actual-
mente el más utilizado en la negociación de convenios, tanto por
países desarrollados como por países en vías de desarrollo. A lo
establecido en este Modelo se le suelen agregar algunos de los ele-
mentos o aspectos considerados en el Modelo ONU al cual nos refe-
riremos a continuación.
2) Modelo ONU
El Modelo OCDE fue prácticamente elaborado por miembros de
––––––
(2) Del mismo autor, recomendamos para mayor información los siguientes
trabajos: “Derecho Tributario Internacional: los establecimientos perma-
nentes”, Fondo Editorial de la Pontificia Universidad Católica del Perú,
Lima, 1995; “¿Por qué estudiar y negociar convenios para evitar la doble
imposición?”. En: Revista Informativo Mensual de la Sociedad Nacional
de Minería y Petróleo y Energía, Año VIII, Nº1, Lima, enero de 1999;
“Breve introducción a los Convenios para evitar la doble imposición”. En:
Derecho y Sociedad, Nº13, Lima, 1998; “Los establecimientos permanen-
tes como instrumentos de inversión extranjera”. En: Themis – Revista de
Derecho. No.33, Lima, 1996; “El establecimiento permanente como posi-
ble instrumento de integración en América Latina”; Ponencia a las IV Jor-
nadas Nacionales de Tributación de 1996. En: Revista del Instituto Perua-
no de Derecho Tributario Nº 30, 1996; “El establecimiento permanente y
las obras de construcción, instalación y montaje”. En: Jurisprudencia
Tributaria Aranzadi Nº 31, Pamplona, España, marzo de 1994.
17
INFORME TRIBUTARIO
países desarrollados por lo que, por obvias razones, era considera-
do un Modelo favorable a estos países al utilizar especialmente el
criterio de residencia como principio fundamental para determinar
el derecho a gravar la renta. A fin de mitigar un poco dicha tenden-
cia, las Naciones Unidas elaboraron lo que luego fue denominado el
Modelo ONU. Este Modelo significó un intento de lograr un punto
medio entre los criterios de residencia y fuente sin llegar a lograrlo.
Efectivamente, si bien el Modelo OCDE aplicaba como regla ge-
neral el criterio de residencia y con excepción el criterio fuente, en el
caso de establecimientos permanentes por ejemplo, punto fundamen-
tal de negociación en un Convenio, el Modelo ONU no significó real-
mente un avance serio hacia ese punto medio tan deseado. Tan sólo
incluyó como establecimiento permanente a las empresas de servicios,
a los centros administrativos y a las obras o proyectos de instalación.
Este Modelo ha sido poco utilizado. Brasil es uno de los países que
más lo ha utilizado en sus Convenios, en combinación con el modelo
OCDE y ésta es la tendencia el día de hoy, es decir, a combinarlo con
el Modelo ONU como veremos más adelante que sucedió con el deno-
minado Modelo Peruano y en el propio Convenio firmado con Chile.
3) Modelo Pacto Andino
Aprobado en 1971 mediante la Decisión 40 del Acuerdo de
Cartagena, este Modelo constituye el caso contrario al del Modelo
OCDE, esto es, se utiliza únicamente el criterio de la fuente dejando
de lado el criterio de residencia. Así como el Modelo OCDE era un
Modelo que promovía más los intereses de países desarrollados, el
Modelo denominado del Pacto Andino constituía todo lo contrario,
defendiendo los intereses de los países en vías de desarrollo.
En el Modelo del Pacto Andino y en todos los casos, la renta se
considera gravada en el Estado de origen de la fuente, exista o no un
establecimiento permanente en dicho Estado. Tanto es así que carece
de un concepto de establecimiento permanente ya que, bajo la regla
de la fuente, no interesa que éste exista ya que toda la renta es grava-
da en todos los casos en el Estado de fuente de la misma. Como es
lógico suponer, este Modelo prácticamente no ha sido tomado en cuenta
por los países desarrollados e inclusive ha sido muy poco utilizado por
los países de la región andina al negociar sus Convenios. Un caso
especial en donde se utilizó dicho Modelo es el del Convenio firmado
entre Chile y Argentina hace varios años el cual está siendo hoy mate-
ria de nuevas negociaciones bajo el Modelo OCDE.
II. LA PROPUESTA PERUANA DE CONVENIO: EL
“MODELO PERUANO”
Como ya lo mencionáramos, el pasado 24 de mayo de 2001, el
MEF publicó el Documento de Trabajo denominado “Propuesta de
Modelo Peruano de Convenio para Evitar la Doble Tributación Inter-
nacional y prevenir la Evasión Fiscal”, cuya finalidad consistía en el
recoger opiniones y recomendaciones de los especialistas e interesa-
dos, así como de la ciudadanía, a fin de mejorar el denominado
Modelo Peruano. En honor a la verdad, debemos señalar que muy
pocos países en el mundo se dan el lujo de tener su propio Modelo
de Convenio para evitar la doble imposición, el cual como ya lo
indicáramos, es de alguna forma impuesto por estos países. Tal es el
caso de los Estados Unidos, el cual prácticamente impone la utiliza-
ción y seguimiento de su Modelo al momento de negociar un Conve-
nio lo cual obviamente no deja de ser causa de toda una problemá-
tica pues, como es de todos conocido, dicha nación utiliza como
criterio de conexión el de la “nacionalidad”.
En el caso del Perú, lo más probable es que el denominado Mo-
delo Peruano sirva más de guía o de Modelo de Convenio para
nosotros mismos, que para ser impuesto a otros Estados al momento
de realizar las negociaciones de un Convenio. Sin embargo, en la
18 JULIO 2001
realidad, de esta última forma es como se suelen utilizar estos Mode-
los particulares, por decirlo de alguna manera, ya que de otro modo
carecen de sentido, quedando en la práctica simplemente como una
mera referencia para efectos internos.
En ese sentido, hubiéramos preferido que el Gobierno o la Comi-
sión Negociadora se abocase a la elaboración de un documento de
“Política Fiscal Internacional” que determinase la política o
lineamientos generales a ser seguidos por el Perú en materia de
tributación internacional y, dentro de esta temática, todo lo referido
a la negociación de Convenios. Es importante que el Estado que se
propone negociar un Convenio tenga con anterioridad a ello muy en
claro los objetivos generales o metas de negociación que desea al-
canzar. De allí que será necesario que el equipo encargado de nego-
ciar un Convenio conozca la política o lineamientos básicos que su
Gobierno desea lograr con el Convenio. Estos lineamientos básicos
no sólo deben contemplar aspectos de política fiscal, sino todos los
demás aspectos que podrían implicar un Convenio, esto es, aspectos
de política laboral, económica, financiera, cultural, control fiscal a la
evasión tributaria, etc. Además deberá de tenerse claro si se desea
contar con una red amplia de Convenios, caso de México por ejem-
plo, o unos pocos Convenios a modo de prueba. Se hace pues nece-
saria, y siempre lo hemos sostenido, la conveniencia de que el Perú
determine o elabore unos lineamientos generales o básicos de políti-
ca fiscal internacional a seguir, de acuerdo con sus intereses y priori-
dades.
Como bien se señala en el Documento de Trabajo publicado por
el MEF el 21 de junio pasado, denominado: “Los Convenios para
Evitar la Doble Tributación Internacional y para prevenir la Evasión
Fiscal”, en donde se efectúa una descripción del Modelo Peruano de
Convenio, el cual es publicado como Anexo A, así como una compa-
ración anotada entre el Modelo OCDE y el Modelo Peruano, el cual
se encuentra publicado como Anexo B, “el objetivo final es contar
con una propuesta base para negociaciones de Convenios para Evi-
tar la Doble Tributación Internacional y Prevenir la Evasión Fiscal que
no sólo facilite la labor técnica de nuestros negociadores, sino ade-
más que pueda trascender a los eventuales democráticos cambios de
gobierno”. Si bien ello es cierto, no debemos olvidar que cada nego-
ciación es única pues cada país es diferente con una realidad distin-
ta por lo que por lo general los Convenios que resultan de una nego-
ciación suelen ser muy particulares o especiales, cada Convenio será
único. De allí que el papel que el Modelo Peruano pueda desempe-
ñar en futuras negociaciones sea el de una simple base a tomar en
cuenta, debiendo adaptarse a los resultados de cada negociación.
No deseamos realizar un análisis exhaustivo en cuanto a todos los
aspectos novedosos que incluye el Modelo Peruano. Sin embargo,
creemos que vale la pena mencionar y comentar brevemente los as-
pectos más destacados de dicho Modelo.
1) Ámbito de aplicación y concepto de residente
En relación al ámbito de aplicación del Convenio y en armonía
con el concepto de “residente” utilizado en el artículo 4 del Modelo,
sería pertinente de una vez por todas y a fin que nuestra legislación
del Impuesto a la Renta y de paso, por qué no mencionarlo, la del
IGV, guarde armonía con los Convenios que se vayan negociando
en el Futuro, así como con la terminología utilizada en el Derecho
Tributario Internacional, que se elimine el término “domiciliado” y
“no domiciliado”, utilizándose en su lugar los términos “residentes” y
“no residentes” que son los términos utilizados internacionalmente.
2) Impuestos comprendidos
En cuanto a los impuestos comprendidos en el Convenio, se in-
cluyen los impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio exigibles
por cada Estado Contratante, incluyéndose expresamente el Impues-
to Extraordinario de Solidaridad (IES) más no considerándose el Ré-

gimen Único Simplificado y el IES que afecta a los empleadores, ya
que efectivamente no califica como impuesto a la renta en sí de acuer-
do a las normas internacionales, lo cual también ocurría como se
recordará, con el ya derogado Impuesto Mínimo a la Renta. Debe
tomarse en cuenta, sin embargo, que el IES es un tributo que en el
corto plazo es muy posible que sea derogado. De otro lado, cabría
preguntarse si los tributos de tipo patrimonial recaudados por los
Gobiernos Locales o Municipios debieran o no incorporarse en el
Modelo. Es el caso del Impuesto Predial, por ejemplo, o del Impuesto
Automotriz que hoy en día prácticamente constituyen los únicos im-
puestos que gravan patrimonio en sí en el Perú. De otro lado, con la
actual crisis de recaudación no sería nada extraño que el nuevo
Gobierno recrease un nuevo Impuesto al Patrimonio Empresarial por
ejemplo, el cual habría que lógicamente incorporar a los Convenios.
En todo caso, el numeral 4 del artículo 2° del Modelo incorpora esta
posibilidad.
3) El concepto de establecimiento permanente
Este concepto es fundamental y es muy importante que, en nues-
tra opinión, guarde armonía con el concepto de establecimiento per-
manente establecido en el Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta o que, en todo caso, el Reglamento se modifique adaptándose
a lo establecido en los Convenios que el Perú suscriba.
Antes de comentar el concepto de establecimiento permanente
que adopta el Modelo Peruano, creemos pertinente efectuar un bre-
ve análisis del concepto de establecimiento permanente adoptado en
el Reglamento mencionado.
A. Concepto:
Mediante D. S. Nº 122-94-EF, publicado en el Diario Oficial El
Peruano, el 21 de setiembre de 1994, se promulga el Reglamento de
la Ley de Impuesto a la Renta. Es en este Reglamento (en adelante RIR)
en donde aparece el concepto de establecimiento permanente (en ade-
lante EP) que adopta la legislación peruana, ya que el Texto Único
Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante LIR) aproba-
do por D. S. Nº 054-99-EF y publicado el 14 de abril de 1999, si bien
hace referencia en diversos artículos al EP, no llega sin embargo a
establecer un concepto del mismo.
Efectivamente, el inciso a) del Artículo 3° del RIR señala un con-
cepto de EP el cual pasaremos a analizar a continuación. La primera
parte del referido artículo establece lo siguiente: “Son de aplicación
las siguientes normas para la determinación de la existencia de esta-
blecimientos permanentes:
a) Constituye establecimiento permanente distinto de las sucur-
sales y agencias:
1. Cualquier lugar fijo de negocios en el que se desarrolle, total
o parcialmente la actividad de una empresa unipersonal, so-
ciedad o entidad de cualquier naturaleza constituida en el
exterior. En tanto se desarrolle la actividad con arreglo a lo
dispuesto en el párrafo anterior, constituyen establecimientos
permanentes los centros administrativos, las oficinas, las fá-
bricas, los talleres, los lugares de extracción de recursos na-
turales y cualquier instalación o estructura, fija o móvil, utili-
zada para la exploración o explotación de recursos natura-
les.
2. Cuando una persona actúa en el país a nombre de una em-
presa unipersonal, sociedad o entidad de cualquier naturale-
za constituida en el exterior, si dicha persona tiene, y habi-
tualmente ejerce en el país, poderes para concertar contratos
en nombre de las mismas.
3. Cuando la persona que actúa a nombre de una empresa
unipersonal, sociedad o entidad de cualquier naturaleza cons-
tituida en el exterior, mantiene habitualmente en el país exis-
tencias de bienes o mercancías para ser negociadas en el
JULIO 2001
INFORME TRIBUTARIO
país por cuenta de las mismas”.
a) Definición Genérica. Pasemos a analizar la definición gené-
rica de EP contenida en el RIR. Para ello debemos comenzar mencio-
nando que la norma en cuestión comienza efectuando una referen-
cia expresa a las sucursales y agencias. Ya en diversos artículos de la
LIR se menciona especialmente a las “sucursales, agencias u otros
establecimientos permanentes” como es el caso del inciso e) del artí-
culo 7°. Así mismo, en el inciso h) artículo 14° se menciona a las
sucursales, agencias “o cualquier otro establecimiento permanente
en el país”. Sin embargo, la LIR aparentemente no guarda una
homogeneidad en la conceptuación del EP ya que el Artículo 12° en
su último párrafo distingue entre “sucursales o establecimientos per-
manentes en el país de empresas extranjeras” cuando puede decirse
que el EP constituye el género y la sucursal, una de las especies. La
LIR debería referirse simplemente a los establecimientos permanentes
en general, sin efectuar ninguna distinción especial al mencionar,
además de los establecimientos permanentes, a las sucursales y agen-
cias, lo cual puede conducir a una confusión de conceptos.
En segundo lugar, el numeral 1 del inciso a) de la norma en
cuestión, incluye tanto una definición general de EP – parecida a la
definición genérica establecida en el Modelo OCDE y en el Modelo
ONU–, así como un listado de diversas organizaciones o lugares
considerados establecimientos permanentes.
En cuando a la definición genérica, ésta incluye el elemento de
fijeza, característico de los establecimientos permanentes, así como
la existencia de un lugar de negocios, esto es, que las actividades de
la empresa extranjera deben efectuarse en dicha instalación de ne-
gocios. La definición, en nuestra opinión, no es acertada cuando
menciona “la actividad de una empresa unipersonal, sociedad o
entidad de cualquier naturaleza constituida en el exterior”. De otro
lado, emplear el término “empresa”, como hacen los Modelos, no es
lo más acertado. El concepto de “empresa” es muy variado y puede
llevar a confusión. Lo mismo para el término “sociedad”. Lo más
apropiado hubiera sido emplear únicamente el término “entidad”.
Asimismo, cabe mencionar que se trata de establecimientos perma-
nentes de entidades constituidas en el exterior, es decir, no domicilia-
das en el país. No es el caso, por ejemplo, de la sucursal en Piura de
una empresa constituida en Lima y por tanto domiciliada en Perú.
De otro lado, la norma no indica nada en relación a si la actividad
a desarrollar por la instalación fija de negocios deba ser o no produc-
tiva, esto es, que contribuya efectivamente a la obtención de benefi-
cios por la entidad extranjera. Al parecer, la legislación peruana ha
adoptado la “teoría de la pertenencia económica” en donde basta la
mera existencia de una estructura económica desde la cual se desarro-
lle una determinada actividad, para que se considere que existe un EP,
aunque éste no contribuya de manera directa en los beneficios de la
casa central. Se descarta pues la teoría contraria, esto es, la "teoría de
la realización". Sin embargo, hemos dicho que sólo aparentemente la
ley peruana adopta la primera teoría, ya que al igual que sucede con
el Modelo OCDE, al momento de determinar los casos que no constitu-
yen establecimientos permanentes, se incluyen supuestos que no reali-
zan actividades productivas que contribuyan a los beneficios de la
casa central, como el caso de las actividades auxiliares o preparato-
rias a las cuales nos referimos un poco más adelante.
b) Los supuestos de establecimientos permanentes. En cuanto
a la lista de supuestos de establecimientos permanentes menciona-
dos en el segundo párrafo del Artículo 3° inciso a) numeral 1 del
RIR, la legislación peruana ofrece ciertas particularidades, al menos
si la comparamos con los modelos internacionales como el de la
OCDE o el de la ONU inclusive.
Debemos comenzar diciendo que los supuestos de establecimientos
permanentes señalados por el RIR se encuentran supeditados, como
es lógico, a que dichos establecimientos cumplan con las caracterís-
ticas indicadas en la definición genérica. Sin embargo, al contrario
19
INFORME TRIBUTARIO
de lo que sucede en los modelos, el listado en cuestión sí es limitativo,
esto es, que de acuerdo al RIR, solamente se consideran estableci-
mientos permanentes a los supuestos allí mencionados, siempre y
cuando cumplan con las condiciones especificadas en la definición
general. No sucede como en el Modelo OCDE y en el Modelo Perua-
no, en donde su Artículo 5.2 indica que la expresión EP comprende
“en especial” las sedes de dirección, etc. con lo que no se constituye
un listado limitativo, sino que se deja abierta la posibilidad de que a
futuro existan nuevas formas de establecimientos permanentes. Lo
mismo ocurre en el Modelo ONU en donde su Artículo 5.2. indica
que “en particular, se consideran establecimientos permanentes…”,
con lo cual no se limita a los supuestos del listado.
En cuanto a los supuestos de establecimientos permanentes en el
RIR, debemos observar que taxativamente se mencionan los siguientes:
a) Los centros administrativos;
b) Las oficinas;
c) Las fábricas;
d) Los talleres;
e) Los lugares de extracción de recursos naturales; y
f) Cualquier instalación o estructura fija o móvil, utilizada para
la exploración o explotación de recursos naturales.
Como puede apreciarse, el listado en cuestión no incluye a las
sucursales y agencias al haberlas mencionado ya la norma al princi-
pio. En realidad no encontramos ninguna razón válida para que no se
mencione en el listado a las sucursales y agencias, y en cambio, se las
mencione al principio de la norma. Si bien es cierto que tanto la sucur-
sal como la agencia constituyen el EP clásico, por decirlo de alguna
manera, ello no es razón para que no se las incluya en el listado.
Diferenciarlos del resto de establecimientos permanentes, como hace
la LIR, puede conducir a una cierta confusión conceptual o a que se
establezca una diferenciación en cuanto al resto de establecimientos
permanentes, sin que en realidad exista diferencia conceptual alguna.
De otro lado, analizando el listado en sí, podemos observar un
primer lugar, que se mencionaba a los “centros administrativos”. Di-
cho término, tomado del Artículo 5.2.a de la Convención Modelo de
las Naciones Unidas, reemplaza al de “sedes de dirección” empleado
por el Modelo OCDE y en el Modelo Peruano. En cambio, los Conve-
nios del Pacto Andino se refieren a “una oficina o lugar de administra-
ción o dirección de negocios” en el inciso a) del Artículo 7. Asimismo,
la ley peruana distingue entre centro administrativo y oficina. Se ha
seguido pues el criterio utilizado tanto por el Modelo como por el de la
ONU, esto es, entender que todo centro administrativo es una sede de
dirección, distinto al concepto de oficina. Tan sólo los Convenios del
Pacto Andino incluyen como sinónimos a las oficinas, centros adminis-
trativos y sedes de dirección o dirección de negocios.
En segundo lugar, la ley peruana, al igual que los modelos inter-
nacionales, también incluye a las fábricas y talleres. Además, consi-
dera como establecimientos permanentes a los lugares de extracción
de recursos naturales. Sin embargo, al contrario de los modelos, in-
cluyendo el Modelo Peruano, no se hace ninguna referencia expresa
respecto a las minas, pozos de petróleo o de gas, canteras, planta-
ciones o barcos pesqueros. La normativa tampoco define lo que se
puede entender por “lugares de extracción de recursos naturales”.
Bien es cierto que por ello puede entenderse una mina, una cantera
o un pozo de petróleo; pero en todos estos casos ya estamos hablan-
do de instalaciones. Y precisamente el último supuesto comprendido
en la norma considera establecimientos permanentes a “cualquier
instalación o estructura, fija o móvil, utilizada para la exploración o
explotación de recursos naturales”.
Entonces cabe preguntarse, ¿Cuál es la diferencia entre unos y
otros, es decir, entre los “lugares” de extracción de recursos natura-
les y “cualquier instalación o estructura, fija o móvil” para el mismo
fin? Creemos que aquí la norma no es clara. En todo caso, se debió
hacer referencia, como lo hacen los Convenios del Pacto Andino, a
“un lugar o instalación donde se extraen o explotan recursos natura-
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les, tales como una mina, pozo, cantera, plantación o barco pesquero”
(inciso d) del Artículo 7°); o adoptar la redacción de los modelos de
la OCDE y ONU cuando mencionan a “las minas, los pozos de pe-
tróleo o de gas, las canteras o cualquier otro lugar de extracción de
recursos naturales”.
Obsérvese que la normativa peruana, en realidad, está refirién-
dose a lo mismo, esto es, que cualquier “instalación o estructura, fija
o móvil, utilizada para la exploración o explotación de recursos na-
turales” constituye también un “lugar de extracción de recursos natu-
rales”. Así por ejemplo, un pozo de petróleo constituye una instala-
ción fija que explota un recurso natural, como es el petróleo y a su
vez constituye un lugar de extracción de un recurso natural. Asimis-
mo, un barco pesquero puede constituirse en una instalación móvil
utilizada tanto para explorar si existe pesca en determinada zona
del mar, como también puede utilizarse para explotar una determi-
nada zona una vez hallado el cardumen de peces. Así lo entienden
los modelos de OCDE, ONU y Pacto Andino cuando indican que las
minas, pozos de petróleo, canteras, etc. constituyen, entre otros, lu-
gares de extracción de recursos naturales. Somos de la opinión que
el RIR no debió efectuar una distinción que complica y confunde a su
vez la determinación de la existencia o no de un EP.
Creemos que la redacción efectuada por los modelos de la OCDE
y ONU es la más adecuada ya que comprende “cualquier otro lugar
de extracción de recursos naturales”. En todo caso, se pudo añadir
a esta redacción el término “explotación” ya que el término “extraer”
significa en la práctica explotar un lugar, por medio de una instala-
ción o estructura fija o móvil, y “explorar” no significa necesaria-
mente extraer.
c) Los agentes dependientes. El numeral 2 del inciso a) del Artícu-
lo 3° a del RIR, considera que existe un EP, cuando una persona actúa en
el país a nombre de una entidad constituida en el exterior, esto es, si esta
persona ostenta poderes otorgados por la entidad extranjera y ejerce
habitualmente en el país tales poderes, negociando contratos a nombre
de dicha entidad. Asimismo, el numeral 3 del mismo inciso indica que si
esta persona mantiene habitualmente en el país, existencias de bienes o
mercancías para ser negociadas en el país por cuenta de la entidad
extranjera, constituye un EP de dicha entidad.
Esta modalidad de EP, es decir, el agente con estatuto dependien-
te que actúa a nombre y por cuenta de una entidad extranjera, es
también contemplada, en los modelos internacionales, con ciertas
variantes. El numeral 2 repite casi textualmente parte del quinto pá-
rrafo del Artículo 5° del Modelo OCDE, también contemplado por el
Modelo de la ONU y el numeral 3 repite casi la totalidad del Artículo
5 párrafo 5 inciso b) de la Convención Modelo de las Naciones Uni-
das, no incluido en el Modelo de la OCDE.
Sin embargo, el texto del Artículo 5.5.b de la Convención, incluye
una frase que no repite el numeral 3 del inciso a) del Artículo 3° del
RIR, esto es, cuando se indica que constituye EP la persona que actúa
en un Estado Contratante a nombre de una empresa de otro Estado
Contratante y “no tiene esos poderes”, pero mantiene habitualmente
en el Estado existencias de bienes o mercancías que utiliza para entre-
gar regularmente bienes o mercancías por cuenta de la empresa. La
Convención establece pues una condición, esto es, que la persona no
tenga poderes y ejerza con habitualidad actos de comercio a nombre
de la empresa no domiciliada. La normativa peruana excluye esta
condición. Creemos que no es relevante la omisión ya que, si tiene
poderes y efectúa actos de comercio, como los mencionados, a nom-
bre de la entidad no domiciliada, no existe ningún problema ya que
en virtud de dichos poderes, el representante puede hacerlo. De otro
lado, de no tener poderes una persona y efectuar actos de comercio a
nombre de dicha entidad, tácitamente está representando a ésta y por
tanto, constituyéndose en EP de la misma.