Material Básico - Auditoria Fiscal

Auditoría Fiscal
UNIDAD – 1
INTRODUCCIÓN A LA AUDITORIA FISCAL
1.1 Introducción
La verificación de los registros contables y de la documentación, con el fin de

determinar la exactitud e integridad de los mismos, conlleva una delicada tarea.
En primer lugar, la preparación de la persona que vaya a llevar a cabo esa actividad,
capacidad, formación adecuada, experiencia, valores y la personalidad adecuada para
interactuar con clientes, proveedores de datos y una capacidad de administración de
recursos humanos.
La Auditoría Fiscal consiste en la investigación selectiva de las cuentas del balance, de

las cuentas de resultados, de la documentación, registro y operaciones efectuadas
por una empresa, para ir determinando la pertinencia y certeza de los mismos y que no
hayan sufrido deficiencias ni alteraciones en el proceso de obtención de datos,
documentos y registros.
Todo ello, tendientes a comprobar que los tributos hayan sido determinados de acuerdo
con las normas técnicas que regulas la contabilidad y cumpliendo con las disposiciones
legales contenidas en las normas impositivas.
La auditoría ha sido conceptualizada tradicionalmente como una técnica encaminada a

suministrar una opinión acerca de la razonabilidad con que los estados contables
representan la situación económica / financiera de la empresa.
1.2 Tipos de Auditoría
1.2.1. Auditoría Externa
Es aquella que es llevada a cabo por una persona independiente o alguna consultora.
El auditor independiente no es un empleado del cliente, su relación con la

administración no es otra distinta a una relación profesional.
Los objetivos inmediatos de una auditoría externa independiente son:
a. Juzgar si lo que presenta la administración en los estados financieros es correcto y
b. Rendir una opinión profesional e independiente respecto a la condición financiera y

resultados de operación con la empresa auditada
Maestría y Especialización en Auditoria Página 1

Auditoría Fiscal
1.2.2. Auditoría Interna
Es aquella llevada a cabo por los empleados de una misma entidad que dependen de la
administración de dicha empresa.
Es una función consultiva donde se crean y evalúan procedimientos financieros, revisa

los registros contables y los procedimientos de operación, evalúa el sistema de control
interno existente, hace recomendaciones para mejorar los procedimientos e informa a la
alta gerencia acerca de los resultados de sus hallazgos.
Entre otras funciones del auditor interno pueden mencionarle las siguientes:
a. Salvaguardar los activos y cuidar sus correctas evaluaciones.
b. Actualización y mejora de los procedimientos administrativos de registros.
c. Dar fe del grado de Veracidad y Exactitud con que se han registrado en los libros de
contabilidad y se muestran en los Estados Financieros.
1.2.3. Auditoría realizada por Organismos Gubernamentales de Control
Es aquella que es llevada a cabo por una de las dependencias del control del estado,
puede ser la Contraloría General de la República o la Auditoria del Poder Ejecutivo, por
la cual la administración central controla a cualquier entidad del estado, de modo a
obtener informaciones de ciertos aspectos de control o de algún ejercicio en particular.
1.3. Qué es una Auditoría Fiscal
La Auditoría Fiscal es un procedimiento, basado en la normativa legal y administrativa

vigente, destinado a fiscalizar el correcto cumplimiento de la obligación tributaria de los
contribuyentes.
1.4. Proceso de preparación para una Auditoría Fiscal
El procedimiento de Auditoría Fiscal comprende una serie de acciones o tareas,

destinadas a fiscalizar el correcto cumplimiento de la obligación tributaria de los
contribuyentes.
En dicha tarea, deben de considerarse unos procedimientos que requieran una

preparación eficiente previa al control, así también debe estar siempre presente el
nombre de los intervinientes en cada proceso de control, igualmente al final se debe
informar al contribuyente entregándole un dictamen respecto al trabajo, así como un
informativo respecto a las situaciones de observaciones y mejoramientos que le asisten
en dicha situación.

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1.5. Objetivos de la Auditoría Fiscal
De acuerdo a todo lo anterior, se identifican los siguientes:
1.- Verificar que las declaraciones de impuestos sean expresión fidedigna de las
operaciones registradas en sus libros de contabilidad, de la documentación soportante y
que refleje todas las transacciones efectuadas.
Para estos efectos la autoridad tributaria hará uso de todas las facultades que le
confiere la ley, debiendo ajustar su actuar a las normativas y condiciones establecidas.
2.- Establecer si las bases imponibles, créditos, exenciones, franquicias, tasas e

impuestos, están debidamente determinados y de existir diferencias, proceder a
efectuar el cobro de los tributos con los consecuentes recargos legales.
3.- Detectar oportunamente a quienes no cumplen con sus obligaciones tributarias.
Es importante para estos procedimientos, en todo momento, tener presente la

disposición todos los antecedentes para facilitar y asegurar el término en tiempo y forma
de la revisión.
1.6. Características de la auditoría fiscal
En el contexto de la auditoría, se pueden señalar las siguientes características de la

auditoría fiscal:
1. Puede constituirse, por la especialización que requiere, en una parte independiente,

separada del resto del trabajo de auditoría, lo cual no significa, en absoluto, que no
recoja la evidencia obtenida en las demás áreas o ciclos analizados.
2. Es también un análisis sistemático de la contabilidad de la entidad auditada, donde

hay que verificar los ajustes que se hayan realizado para pasar de las magnitudes
contables a las magnitudes tributarias.
3. Presenta matices netamente diferenciados del resto de las áreas del programa de
auditoría, que se traducen en:
— La necesidad de especialización antes mencionada (o de una asistencia experta

específica) ya que la abundante legislación, su inestabilidad y su complejidad hacen
necesario el concurso en la auditoría de verdaderos especialistas en el ámbito
tributario.
— Numerosas dudas sobre la consideración de una contingencia como remota, posible

o probable y en la determinación de su grado de ocurrencia.

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— La existencia de dificultades en la cuantificación de contingencias, tanto de cuotas

como de sanciones e intereses. La interpretabilidad de la norma, así como la mayor o
menor flexibilidad de la inspección fiscal en su aplicación, complican en forma extrema
la valoración y medición de riesgos.
— Presencia de limitaciones al alcance, fundamentalmente con relación a ejercicios no

auditados y seguramente en mayor medida en empresas que someten por primera vez
sus cuentas anuales a auditoria.
— Una especial sensibilidad de la entidad auditada a recibir un informe con salvedades

en esta área, por las consecuencias económicas que puede acarrear,
fundamentalmente frente a la administración tributaria.
— Una relación complicada entre el auditor y el asesor fiscal caracterizada por la

posible incompatibilidad de ambos servicios para el mismo cliente; las consecuencias
de la carta que las normas de auditoría exigen que el auditor dirija al asesor fiscal; las
diferentes interpretaciones de un riesgo fiscal, etc.
4. Conflicto especialmente peculiar ante el descubrimiento de fraude fiscal: de una

parte, las normas obligan a describir el mismo en el informe de auditoría, en ciertos
supuestos, y siempre en la carta de recomendaciones; por otra parte, la publicidad del
fraude podría limitar, de manera contundente, la relación de confianza entre el auditor y
la empresa auditada.
5. Respecto a los usuarios o destinatarios de los informes de auditoría fiscal, los

interesados potenciales son básicamente los mismos que en cualquier auditoría
externa; los inversionistas y los acreedores, proveedores y clientes, trabajadores y la
Administración Pública, ocupando un lugar muy destacado la Administración Tributaria y
los responsables de la administración de la empresa.
6. La auditoría fiscal puede ser incluida dentro de la auditoría financiera, aunque

pueden existir diferentes enfoques entre una y otra, ya que la auditoría fiscal tiene su
razón de ser como instrumento para establecer la razonabilidad fiscal de la
cuantificación de ciertas magnitudes, en un conjunto de principios y criterios que se
encuentran inmersos en las normas fiscales y en las disposiciones concordantes.
1.7. Determinación de la Materia Imponible
La base imponible es un elemento tributario que se define como la magnitud que

representa la medida o valoración numérica del hecho imponible, obtenida según las
normas, medios y métodos que la ley propia de cada tributo establece para su
determinación.

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Método de determinación de la base imponible
Existen tres métodos o regímenes para calcular la base imponible:
1. Método de estimación directa: se caracteriza por calcular la base imponible a

partir de los datos reales consignados en documentos, declaraciones, libros de
contabilidad y registros comprobados administrativamente (por ejemplo, calcular
el beneficio fiscal, que constituye la base imponible del mismo; sumar todos los
ingresos que aparecen en sus libros de contabilidad y restar todos los gastos
contabilizados que sean deducibles y que se puedan justificar
documentalmente). La aplicación de este método puede ser de carácter
obligatorio o voluntario.
2. Método de estimación objetiva por signos, índices y módulos; mediante este

método, tanto la administración como el contribuyente renuncian a determinar
directamente la base imponible, optándose en este caso por la aplicación de
unos índices, magnitudes, módulos o datos de los que resulta una cantidad
representativa de la base imponible media.
3. Método de estimación indirecta: trata de un método de carácter subsidiario, es

decir, que solo se aplica por parte de la administración cuando no se pueden
emplear ni los métodos directos ni objetivos anteriores. Para evitar una posible
discrecionalidad en su aplicación por parte de la administración y así defender al
contribuyente ante un posible abuso, se exige que su utilización sea un informe
razonado donde se especifiquen, entre otras cuestiones las causas
determinantes de su uso, la situación de contabilidad y registros del
contribuyente y la justificación de los medios elegidos para el cálculo de la base
imponible.
1.8. El sistema tributario
Es el nombre aplicado al sistema impositivo o de recaudación de un país.
Consiste en la fijación, cobro y administración de los impuestos y derechos, derivado de

transacciones internas y de los del comercio exterior que se recaudan en el país,
además administra los servicios aduaneros y de inspección fiscal.
La tendencia universal es a que haya varios impuestos y no uno solo.
Podemos resumir que un sistema es conjunto de impuestos que rigen en un país en un

determinado momento.
Un sistema tributario debe estar diseñado para atender los siguientes objetivos:

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➢ Debe permitir alcanzar los objetivos de la política fiscal (máxima equidad posible,
menor interferencia posible en la asignación de los recursos de la economía y
promover la estabilidad y el crecimiento económico).
➢ Minimizar los costos del sistema, ya sean los que incurre el contribuyente como
los de la administración fiscal (la organización estatal dedicada a la percepción y
el control impositivo).
En resumen, lograr un rendimiento fiscal adecuado, lo que implica alcanzar una

recaudación en función de los objetivos propuestos, tanto desde el punto de vista
del financiamiento del gasto público como de incidir en la economía.

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UNIDAD – 2
EFECTOS NOCIVOS ANTE LA FALTA DE CONTROL
Existen un sinnúmero de situaciones que hacen que cualquier administración, que por
más optimista o bueno sea en la gestión, sea también pasible de contar con eventos
considerados perjudiciales para su prosecución eficiente.
Entre otros citamos a continuación:
2.1. La corrupción
Es el abuso del poder encomendado para el beneficio propio. Hay por lo menos una
decena de definiciones, pero, en términos generales, la corrupción se entiende como la
utilización o abuso de un cargo público en beneficio propio. También puede definirse
como el desvío de fondos públicos hacia propósitos privados.
2.2. Situación del Estado
Se distinguen varios casos, entre los cuales se menciona:
Un primer caso es la corrupción en el Gobierno (local, intendencia o gobernación),

relacionada con obras públicas, caminos, etc. y su costo se propaga en la sociedad y la
economía.
Un segundo tipo de corrupción se relaciona con la utilización del aparato estatal o de

bienes del Estado en la campaña electoral y afecta al sistema político, el económico y el
social a la vez.
El tercer tipo de corrupción está relacionado con el diseño y capacidad institucional, en

el que las instituciones no tienen la forma o la capacidad necesaria para implementar
los proyectos encarados.
Es el caso del Ministerio de Agricultura y Ganadería y el Registro Civil, que, al no tener

la infraestructura, capacidad o forma (dependencias, autoridades, funcionarios, normas
y reglamentos) ven limitadas las posibilidades de implementación de las políticas o
servicios que pretenden entregar a la ciudadanía.
El cuarto tipo es el caso de la corrupción criminal, caracterizada por la vinculación del

aparato estatal con el crimen organizado, que causa terrible daño porque puede
desvirtuar el sistema político, alterando el equilibrio de poderes y que puede volcar la
voluntad popular hacia intereses perversos.

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El quinto tipo de corrupción es el producido por la carencia de mecanismos

institucionalizados de control, relacionados con los sistemas contables y los
mecanismos de rendición de cuentas.
Y un sexto tipo de corrupción que afecta al sistema político paraguayo: la corrupción

arbitraria, relacionada con la utilización de fondos provenientes de la venta de energía
eléctrica a los países vecinos sin control, consulta o aprobación de otros poderes del
Estado por parte del Gobierno. Afecta los ingresos provenientes de ambas
hidroeléctricas (Itaipú y Yacyretá).
2.3. Características y consecuencias
La Organización de las Naciones Unidas tiene una tipología de la corrupción, cuya

característica son las siguientes:
La malversación, tráfico de influencias, abuso de funciones, enriquecimiento ilícito,

blanqueo del producto o delito o lavado de dinero.
Encubrimiento, obstrucción de la justicia, corrupción política con el financiamiento a los

partidos políticos.
En cuanto a sus consecuencias se mencionan:
➢ Descreimiento en la democracia.
➢ Deterioro en el clima de negocios.
➢ No hay reglas de juego claras.
➢ Los de menores ventajas comparativas son los afectados.
➢ Desvía recursos que retrasan el desarrollo.
➢ Se promueve la inequidad.
➢ Favorece la criminalidad, la delincuencia (particularmente la organizada) y el

terrorismo, entre otras.
2.4. Otras formas de infracciones
Aunque a menudo se utilizan de forma indistinta, el fraude, la elusión y la evasión

fiscales son figuras diferentes, y no siempre constituyen infracciones.
Si bien son conceptos que pueden confundirse fácilmente, e incluso tener puntos de
conexión, no son lo mismo, por lo que dar un repaso a sus respectivas definiciones nos
ayudará a distinguirlas.

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Básicamente, podemos decir que mientras el fraude fiscal se caracteriza por un

incumplimiento consciente de la norma, la evasión hace referencia a la ocultación de
ingresos o de información para pagar menos impuestos.
Por último, cuando se habla de elusión se alude a actuaciones al límite de la legalidad,

que aprovechan vacíos legales para obtener ventajas que en ningún modo prevé la
normativa. Aun siendo legales, contradicen el espíritu de la ley.
2.4.1. El fraude fiscal
El fraude a la Ley, con un aditamento muy especial que es la premeditación, se produce

cuando se finge cumplir una norma, pero en realidad se están utilizando métodos ilícitos
para dar otro sentido a la ley, con el claro fin de salir beneficiados de uno u otro modo.
De este modo, el fraude fiscal puede definirse como un tipo de evasión fiscal
deliberada que normalmente persigue el beneficio económico.
Se trata de una infracción administrativa que suele considerarse un delito cuando

sobrepasa determinadas cantidades, se le conoce como "defraudación" y finalmente
resulta en una disminución del ingreso percibido por la autoridad tributaria.
El fraude fiscal es una práctica en la que es habitual la presentación de declaraciones y

documentos falsos de manera pensada.
Es decir, se busca incumplir la normativa fiscal para pagar menos impuestos.
La frontera es difusa con respecto a la evasión fiscal, ya que también es otra forma de
incumplimiento consciente de la norma, que puede utilizar para sus objetivos medio
ilícitos, como el contrabando o el fraude.
2.4.2. La evasión fiscal
Con un condimento también especial, la ocultación, pues cuando se habla de evasión

fiscal se hace referencia, en efecto, a un incumplimiento deliberado por distintos
medios, aunque no siempre sea así.
Acogerse a otras fórmulas legales para poder pagar menos (economías de opción,
planificación fiscal, etc.) podrían estar al filo de la ley y terminar considerándose
infracciones que incluso acabasen en penas de cárcel.
La definición que da el economista brasileño Antonio Alberto Sampaio nos orienta sobre
el concepto clave de incumplimiento de obligación fiscal: "Estímese la evasión
fiscal, como cualquier acción u omisión tendiente a suprimir, reducir o demorar el
cumplimiento de cualquier obligación tributaria".

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Ese incumplimiento de las obligaciones tributarias por sustraer la actividad al control

fiscal hace que su conducta se considere una infracción punible.
Así, el contribuyente pagará menos impuestos de los que le correspondería

por ocultación de ingresos o información a la autoridad tributaria, ocultando la
realidad de los hechos.
Para ello, se vale de los errores o lagunas legales para actuar de forma mal
intencionadas.
La evasión fiscal nada tiene que ver con la evasión de capitales, en este caso referido
extraer divisas de un país sin contar con la autorización pertinente.
2.4.3. La elusión fiscal
La elusión fiscal, saca partido de los vacíos legales para conseguir la mínima carga
fiscal, por lo que requiere actuar al límite de la legalidad con el fin de evitar o
minimizar impuestos que en otro caso deberían pagarse.
Por un lado, es la pieza clave de la planificación fiscal, pues se intentan aprovechar los
recursos legales disponibles para obtener ventajas tributarias, en ocasiones evitando el
hecho imponible o intentando dilatar su impacto en el tiempo.
Así, en principio eludir es legal, pues se utilizan métodos legales para pagar menos
impuestos, lo que no impide que sea perseguida.
La creación de una sociedad instrumental es un ejemplo típico por el que la

Administración suele alegar elusión.
2.5. La evasión fiscal en el mundo globalizado.
Contrario a lo que se piensa, afecta a países con bajos impuestos como Estados
Unidos, así como a naciones con altos niveles de impuestos como Alemania.
Según la organización Tax Justice Network (TJN), que lucha contra la evasión fiscal,
Estados Unidos encabeza la tabla, seguido por Brasil, Italia, Rusia y Alemania, en un
informe a abril del 2015.
Según investigaciones, la metodología usada para esta clasificación, mide en términos

absolutos por la cantidad de dinero perdido por la evasión de la economía (informal) a
nivel doméstico.
Esto explica que, su enorme poderío económico y Estados Unidos está en lo más alto
de la tabla.

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2.5.1. Estados Unidos
Su economía informal representa un 8,6% de su PIB, el más bajo de los cinco países, a
pesar de lo cual lidera el ranking debido a su tamaño económico.
En términos absolutos, el fisco estadounidense pierde alrededor de US$ 350.000

millones anuales a pesar de ser un país que se jacta de un alto cumplimiento tributario
gracias al respeto a la ley de sus ciudadanos, y de mantener una ética impositiva.
Estas evasiones impositivas, las llamadas domésticas, se da sobre todo entre las
pequeñas empresas y los monotributistas como plomeros, jardineros, doctores,
profesionales independientes, etc.
A esta evasión habría que sumar la de clases medias acomodadas, ricos y empresas
que usan la compleja ingeniería financiera de los paraísos fiscales.
2.5.2. Brasil
Entre los cinco países identificados en el estudio, Brasil está en segundo lugar con un
39% de "economía en la sombra" (solo superado por Rusia en este rubro) y una
evasión fiscal equivalente a un 13,4% de su PIB.
En contante y sonante, únicamente Estados Unidos supera a la economía brasileña que

resigna unos US$ 280 mil millones de dólares anuales en evasión.
A diferencia de Estados Unidos, en Brasil existe muy poca confianza en el estado por lo
que la gente en su mayoría, si puede, no paga impuestos.
Toda la ingeniería offshore brasileña está creciendo de modo evidente y está

empezando a salir a la luz.
Un ejemplo es la estafa en gran escala al fisco a través de la corrupción extendida, en

la empresa estatal Petrobras, y así también la de funcionarios públicos en las acciones
y juicios contra contribuyentes incumplidores que se descubrió hace poco tiempo y que
(según algunas fuentes) tendría un volumen global incluso superior a los casos de
corrupción en Petrobras.
2.5.3. Italia
Con un 27% de economía informal, Italia supera a países de similar estructura socio-
económica en Europa como Francia (15%), el Reino Unido (12,5%) o España (22,5%).
En el ranking esta economía informal implica una pérdida de US$ 238 mil millones.

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El problema es crónico, pero el estallido financiero de 2007-2008 está cambiando las

cosas.
En aquel momento el Banco de Italia calculaba que la evasión impositiva ascendía a un

50%.
En 2012 se llevó adelante varias inspecciones en hoteles, bares, restaurantes y

balnearios de lujo como parte de un esfuerzo por mejorar la situación fiscal.
El cálculo es que se llegó a triplicar los ingresos procedentes de la evasión fiscal.
Pero el monto actual de la deuda, alrededor del 135% del PIB italiano, llevó en su
momento al primer ministro Matteo Renzi a ofrecer una amnistía tributaria con muy altas
penas para los que no se avengan a sus términos.
Muchos empresarios italianos no confían en el sistema, por lo que coinciden en que

llevará décadas cambiar esto.
2.5.4. Rusia
Rusia tiene un 43,8% de economía informal, reto particularmente urgente en la actual

coyuntura de bajos precios petroleros, sanciones de Estados Unidos y Europa y
consecuente crisis económica.
Aún antes de la actual crisis el Banco Central de Rusia reconocía que había una
evasión fiscal de unos US$ 35 mil millones.
Una peculiaridad del ingenio evasor ruso son las empresas de un día que no pagan
impuestos ni a nivel municipal, regional o federal.
En 2013 se estimaba que había casi cuatro millones de estas empresas que se crean
para cada día, en connivencia con funcionarios estatales quienes brindaban amparo a
estas.
2.5.5. Alemania
El tamaño de su economía informal es del 16%, el doble de Estados Unidos, pero muy
por debajo de los otros tres países y más en consonancia con las naciones más
desarrolladas de la Unión Europea, como Francia o el Reino Unido.
La presión fiscal germana es en torno al 40% del PIB, el dinero perdido en el agujero
del mercado informal supera los US$ 200 mil millones.

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A pesar de esto, se puede mencionar que en Alemania al igual que en Estados Unidos
hay un mayor respeto por el estado y el gobierno y una ética impositiva mayor que en
los otros países.
Sin embargo, en el más exclusivo mundo de los paraísos fiscales Alemania está
experimentando una creciente ola de denuncias que ponen en entredicho este aparente
civismo contributivo germano.
2.5.6. La situación en el resto de América Latina
Brasil es el único país latinoamericano en esta medición comparativa de naciones

debido a que el ranking está íntimamente relacionado con el tamaño de la economía.
Pero el fenómeno de la economía informal es extendidísimo en la región.
Una clara señal de la profundidad del problema es que en el sector informal no entran
únicamente los monotributistas (plomeros, carpinteros, etc.) o los empleados de
pequeñas y medianas empresas, sino que las grandes corporaciones y hasta el estado
mismo subcontratan a personal informalmente.
La Organización Internacional del Trabajo (OIT) estima que unos 127 millones de
personas, 47% del mercado laboral de la región, son trabajadores informales.
En muchos casos estos trabajadores no evaden impuestos porque sus ingresos son de
subsistencia, pero en otros las empresas y comercios sí eluden una carga tributaria
que, según suelen argumentar con variadas dosis de razón, los condenaría a la
bancarrota.
A este fenómeno se suma una crónica fuga de capitales de la región con el

consiguiente impacto fiscal, entre los cuales se distingue cuatro grupos:
El primero está formado por países que están relativamente bien en términos de
cumplimiento tributario como Brasil, Argentina, Uruguay y Chile.
Un segundo sería América Central, donde con alguna excepción, hay gigantescos
niveles de informalidad y evasión.
Un tercer grupo son países petroleros como México y Venezuela que se caracterizan
por una pobre presión tributaria y mucho incumplimiento.
Y hay un cuarto grupo de países que viene mejorando mucho como Ecuador, Bolivia o
Colombia.

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2.6. Algunas estrategias que se utilizan para el delito fiscal
Estas situaciones de evasión, ha dejado al desnudo la compleja trama de abogados,

bancarios, contadores y cuentas secretas que aumenta el delito fiscal a nivel global.
Empresarios, deportistas, músicos, actores, financistas forman parte de esta élite

mundial que elude por todos los medios posibles el cumplimiento de sus obligaciones
impositivas.
El impacto económico-social de estas maniobras no es marginal.
Se estima que el monto total de la evasión fiscal equivale a cinco veces el tamaño de la
economía global y es un factor de peso en la creciente desigualdad mundial.
Según un informe, las 91.000 personas más ricas del planeta controlan una tercera
parte de la riqueza mundial (y dan cuenta de la mitad de los depósitos en paraísos o
guaridas fiscales) y unos 8,4 millones de personas (un 0,14% de la población mundial)
tienen el 51% de la riqueza.
La evasión fiscal no hace más que profundizar esta brecha.
Estas son las cinco vías favoritas de los multimillonarios para pagar menos y acumular
más.
2.6.1. Subdeclaración impositiva
Considerando que el monto a pagar al fisco depende de la declaración impositiva, el

primer paso de toda evasión es subdeclarar las ganancias obtenidas.
En estos casos se identifican dos momentos en este primer paso.
Por un lado, la persona declara menos de lo que gana.
Por la otra, esconde la diferencia, de manera que la Autoridad Impositiva no pueda

rastrearla.
Para hacerlo tienen una red profesional muy bien organizada que, según críticos de
algunos técnicos, se han convertido en una parte estructural del actual sistema
financiero.
Una industria interna dedicada a la evasión fiscal y el potenciamiento de la ganancia

financiera.
Hay acá una contradicción entre el circuito del dinero financiero abocado a la
multiplicación y el del fisco, que tiene que recaudar para hacerse cargo del
funcionamiento de una nación, desde las autopistas hasta la salud y la educación, etc.
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2.6.2. Registrar empresas en "guaridas" o paraísos fiscales
Se estima que hay miles de millones en estas (guaridas fiscales), sumas incluso
semejantes al Producto Interno Bruto (PIB) de Estados Unidos y Japón, es decir, de la
primera y tercera economías mundiales.
Uno de las guaridas favoritas de este dinero son las Islas Caimán, que tienen 85 mil
compañías registradas.
Desde los años 70 el mundo se ha ido poblando de estas guaridas. Con poco más de
300.000 habitantes, las Bahamas tienen 113.000 compañías, una firma cada tres
habitantes.
En las Islas Caimán o Bahamas no se hacen muchas preguntas para la creación de una
compañía.
Generalmente se montan lo que llamamos una compañía fantasma en una guarida

fiscal, con la que lleva adelante transacciones usando precios falsos para transferir
dinero a estos lugares, donde no se paga impuestos.
Estas compañías fantasmas abundan, y un ejemplo es el caso del edificio Ugland en las
Islas Caimán, que es sede de 18.000 compañías.
Mismo en Estados Unidos, en el noreste del país, el estado de Delaware cuenta con
una población de 917.000 personas y 945.000 compañías.
Y el mecanismo se ha convertido en un clásico de la evasión.
El portal de análisis financiero Fútbol Finanzas publicó recientemente una lista de lujo
de jugadores que usaron técnicas similares en los últimos 20 años.
Desde el mejor jugador del mundo, Lionel Messi, hasta leyendas del deporte como el
brasileño Roberto Carlos, el portugués Luis Figo y el búlgaro Hristo Stoichkov formaban
parte de la lista.
2.6.3. Testaferros
Una manera de invisibilizar el rastro de la persona en cuestión es nombrar a un

testaferro (sustituto) que actúa como presunto propietario del bien o compañía.
Se puede nombrar a un testaferro por razones legítimas, por ejemplo, para no atraer
publicidad sobre la inversión en cuestión en el caso de alguien que está en la mira
público.
Mientras se informe a las autoridades impositivas no hay evasión.

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El problema empieza cuando no se informa, porque entonces lo que se está haciendo

es pagar impuestos por una masa menor de dinero.
No es necesario para este propósito que la compañía y el testaferro operen desde una
guarida fiscal. Ambos pueden actuar en el mismo país donde tributa el multimillonario
en cuestión.
Una variante de esta situación es el fideicomiso, un antiguo instrumento legal inglés, en

el que el dueño de un bien cede el control de ese bien (sea una empresa, un cuadro o
un palacio) a alguien para que lo administre en beneficio de un tercero.
Los beneficiarios de esta cesión se pueden multiplicar al infinito. Puede ser la esposa,
los hijos, tíos, primos, etc. Por las reglas internas impositivas en Estados Unidos, estos
fideicomisos pueden enviar del extranjero parte de este dinero sin pagar impuestos.
Esto facilita el movimiento de grandes masas de dinero que con frecuencia atraviesan
una compleja red de fideicomisos, firmas fantasmas y testaferros que logran el principal
objetivo del evasor, es borrar el rastro.
Es equivalente al "nada por aquí, nada por allá" de un mago.
2.6.4. Fijar residencia en otro país
Los países con bajos impuestos suelen ser los favoritos de músicos, artistas y
deportistas.
En los 70 fue el cantante de los Rolling Stones, Mick Jagger, quien fijó residencia
primero en Francia y luego en Estados Unidos para huir de los entonces altos
impuestos británicos.
En diciembre de 2012, el actor francés Gerard Depardieu renunció a la ciudadanía

francesa en protesta por los altos impuestos que proponía el gobierno, se mudó a
Bélgica y obtuvo un pasaporte ruso, donde hay un impuesto único del 13%.
Desde ya que una persona puede elegir el país que quiera para vivir. Si decide irse a un
país para pagar menos impuestos es su derecho. Lo que es ilegal es decir que vive en
un país para pagar menos impuestos cuando en realidad vive en otro con una carga
impositiva más alta.
Otro ejemplo es lo que pasó con el tenista alemán Boris Becker, quien declaró a las
autoridades alemanas que había vivido en Mónaco entre 1991 y 1993 cuando, en
realidad, había estado en Munich.
El tenista terminó pagando US$ 3 millones en deuda impositiva con sus

correspondientes intereses.
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2.6.5. Aprovechar vacíos legales
La red de asesores y especialistas que rodean a los millonarios son expertos en

encontrar vacíos legales de los sistemas impositivos.
En muchos casos no se trata de evasión fiscal sino de elusión fiscal, un mecanismo

perfectamente legal: todos tenemos derecho a pagar menos impuestos siempre que lo
hagamos dentro de la ley.
Las exenciones y deducciones impositivas que ponen en práctica los gobiernos para
estimular las economías o la donación a organizaciones caritativas suelen ofrecer
excelentes oportunidades.
Este mayo un juez británico dictaminó que el cantante inglés Gary Barlow, cuya riqueza
está estimada en unos US$ 80 millones de dólares, había invertido en 51 sociedades
financieras creadas exclusivamente para pagar menos impuestos.
Las organizaciones caritativas suelen ser otro vehículo de evasión.
En Estados Unidos hay un millón de fundaciones privadas que tienen exenciones

impositivas. ¿Alguien sabe qué hacen?
Ha habido una explosión de ellos y nadie las audita como corresponde.
El futuro a nivel global
Los problemas fiscales que tienen todos los países desarrollados y la fragilidad del
sistema financiero internacional han colocado a la evasión impositiva en el ojo público,
centro de un debate global.
La multa al banco suizo Credit Suisse ha sido presentado como un gran triunfo del fisco
estadounidense y hasta como el fin de la era del secreto bancario suizo, uno de los
pilares de todo este sistema.
El banco suizo Credit Suisse ha sido condenado a pagar una multa de 2.500 millones
de dólares en Estados Unidos por haber ayudado a ciudadanos estadounidenses a
evadir impuestos.
El Credit Suisse no fue obligado a revelar el nombre de ninguno de los evasores, con lo
cual el secreto bancario quedó en su lugar.
Esto se considera que en realidad es un gran triunfo del banco según el acuerdo
alcanzado, ya que nadie en su actual estructura directiva tiene que renunciar, y ni
siquiera han perdido la licencia para operar en Estados Unidos.

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Si se precisa más pruebas de que ganó el banco, solo debemos fijarnos en su valor
bursátil, el cual tuvo un aumento del 1,5%.
El negocio sigue intacto.
El gran desafío ahora para este banco y el actual sistema financiero internacional es
conquistar China y el conjunto de Asia.
2.7. Organismos gubernamentales vinculados a la lucha contra la corrupción
Considerando que la evasión impositiva en nuestro país es importante, tanto en el

ámbito privado como también en el área de gobierno, existen numerosas oficinas y
organismos estatales que de alguna u otra forma tienen a su cargo el combate a la
corrupción.
Debe distinguirse el ámbito de prevención y detección, por un lado, y el de persecución

por otro. En el primer grupo se encuentran entre las principales entidades, la
Contraloría General de la República, el Ministerio de Hacienda, la Superintendencia de
Bancos. Mientras que en el segundo grupo se ubica el Ministerio Público por
excelencia.
La Contraloría General de la República.
Es un ente creado por la Constitución Nacional de 1.992, que en su artículo 281 dice:
"De la naturaleza, de la composición y de la duración. La Contraloría General de la

República es el órgano de control de las actividades económicas y financieras del
Estado, de los departamentos y de las municipalidades, en la forma determinada por
esta Constitución y por la ley. Gozará de autonomía funcional y administrativa.
Se compone de un Contralor y un Subcontralor, quienes deberán ser de nacionalidad

paraguaya, de treinta años cumplidos, graduados en Derecho o en Ciencias
Económicas, Administrativas o Contables. Cada uno de ellos será designado por la
Cámara de Diputados, por mayoría absoluta, de sendas ternas de candidatos
propuestos por la Cámara de Senadores, con idéntica mayoría..."
En el marco de sus atribuciones, la Contraloría debe formular denuncias ante el

Ministerio Público de los delitos de los que tenga conocimiento en el desarrollo de sus
funciones.
El Ministerio de Hacienda.
Esta institución depende directamente del Poder Ejecutivo y por medio de la Sub
Secretaria de Tributación y sus Direcciones ejercen el control del pago de los tributos
por parte de los contribuyentes.
Auditoría Fiscal
La Superintendencia de Bancos.
Es una dependencia del Banco Central del Paraguay, y su función principal es la de

controlar el desempeño de los Bancos e Instituciones financieras que operan en el
sistema económico nacional.
La Fiscalía de Delitos Económicos.
Es una unidad especializada del Ministerio Público que atiende los casos de delitos
económicos y de corrupción.
En sus gestiones, esta unidad ha iniciado varios procesos de corrupción muy

importantes, en los que se encuentran procesadas personas directamente vinculadas a
los ámbitos de poder.
2.8. Funciones de un Auditor Fiscal
Un auditor fiscal es aquel que se encarga de realizar las auditorias fiscales.
El auditor fiscal recaudará la información de la persona física o jurídica (pagos de los

impuestos, las declaraciones realizadas en función del tipo de persona de la que se
trate).
Una vez obtenida dicha información analizada y contrastada con lo dispuesto en la ley,
el auditor fiscal redactará un informe y lo remitirá a la entidad u organismo
correspondiente para que este ponga en conocimiento al sujeto o entidad, de la
situación en la que se encuentra.

Auditoría Fiscal
UNIDAD – 3
CONTACTO CON EL CLIENTE, PREVIO AL TRABAJO DE

AUDITORIA
Ante un eventual trabajo de auditoría, se deben considerar algunas situaciones que

conforme se visualiza el trabajo, se deben de gestionar.
Se consideran si es un trabajo con un nuevo cliente o un cliente ya conocido, de

acuerdo al cual se deben llevar a cabo la planificación, y por supuesto conforme al
pedido del trabajo a ser realizado
Entre otros citamos a continuación:
3.1. La investigación de nuevos clientes
Antes de aceptar a un nuevo cliente, la mayoría de los auditores o empresa consultora

investigan la entidad para determinar su aceptabilidad.
Deberá evaluarse la posición del posible cliente en la comunidad empresarial,

estabilidad financiera y las relaciones con los auditores o consultores anteriores.
En el caso de los clientes que han sido auditados anteriormente por otro auditor o
consultora, el nuevo auditor debe comunicarse con el auditor anterior.
El propósito de esto es ayudar al auditor sucesor si debe de aceptar o no el

compromiso. Esto ayuda al sucesor a conocer si el cliente no tiene integridad o si ha
habido problemas con principios de contabilidad, los procesos de auditoría o los
inventarios.
La responsabilidad de iniciar la comunicación es del auditor sucesor. Aun cuando un

cliente posible haya sido auditado por otra firma de contadores públicos, a menudo se
hacen otras investigaciones. Las fuentes de información incluyen abogados locales,
otros despachos de contadores, bancos y otras empresas.
3.2. Clientes continuos
Los auditores evalúan sus clientes existentes cada año para determinar si existen
razones para no continuar realizando una auditoria.
En conflictos anteriores sobre como poder dar un alcance adecuado a la auditoria, el

tipo de opinión que se va a emitir o los honorarios son causas por las cuales el auditor
suspende su relación con el cliente.
Auditoría Fiscal
Se determina si al cliente le falta integridad y por, lo tanto ya no debe de ser su cliente.
Si existe un litigio contra algún colega auditor o contador por parte del cliente o una
demanda contra el mismo por parte de algún auditor o contador, el auditor no puede
hacer una auditoria.
La investigación de clientes nuevos y la reconsideración de los existentes es parte

esencial para decidir sobre el riesgo de una auditoria aceptable.
3.3. Razones del cliente para una auditoria
Los usos más probables de los estados financieros pueden determinarse a partir de la
experiencia previa con el cliente y de entrevistas con la Dirección.
A lo largo del trabajo el auditor obtiene información adicional del porque se quiere
realizar una auditoría y los probables usos de los estados financieros.
3.4. Obtención de antecedentes
Un conocimiento amplio del negocio del cliente y de la industria y un conocimiento

sobre las operaciones de la compañía son esenciales para realizar una auditoría
adecuada. La mayor parte de la información se obtiene de las instalaciones del cliente
específicamente en el caso de un cliente nuevo.
3.5. Conocimiento de la empresa del cliente
Es importante conocer la empresa que se va a auditar por tres razones:
1-Requerimientos de contabilidad distintos en las diferentes empresas.
2-Identificación del riesgo aceptable de la auditoria que realice el auditor o si es

aconsejable auditar otras empresas iguales.
3-Los riesgos inherentes a las empresas de una misma industria.
3.6. Acta constitutiva
El acta constitutiva es otorgada por el estado en el cual se constituye la compañía y es

el documento legal necesario para reconocer a una empresa como entidad
independiente.
En ella se incluye el nombre exacto de la empresa, la fecha de su constitución, los tipos

y montos que emite la empresa y los tipos de montos de capital social que emite la
compañía y los tipos de actividades empresariales que puede realizar.
3.7. Minutas de las juntas o sesiones

Auditoría Fiscal
Son el registro oficial de las juntas del consejo directivo y accionistas. Estas incluyen
resúmenes de los temas más importantes que se analizaron en estas juntas y las
decisiones que tomaron los directores y accionistas.
Las minutas incluyen dos tipos de información pertinente:
1. Autorizaciones y debates del consejo directivo que afectan el riesgo inherente,

como compensación a funcionarios, nuevos contratos y convenios, adquisición
de propiedades, prestamos; y
2. Pagos de dividendos.
3.8. Contratos
La mayoría de los contratos son de sumo interés para las partes en la auditoria, y en la
práctica reciben especial atención durante las pruebas detalladas.
3.9. Respecto a los papeles de trabajo
Los papeles de trabajo son los archivos que guardan el auditor de los procedimientos
aplicados, las pruebas realizadas, la información obtenida y las conclusiones
pertinentes a las que se llegaron en la auditoria.
El auditor emplea papeles de trabajo para facilitar su examen y proporcionar un registro

de la auditoría realizada.
No existe una forma estándar para los papeles de trabajo.
No deberá ser inflexible la forma y contenido de los papeles de trabajo.

Auditoría Fiscal
UNIDAD – 4
DATOS A CONSIDERAR PARA EL TRABAJO DE AUDITORIA

Los papeles de trabajo incluyen información sobre planificación diversa como puede ser
información descriptiva sobre la estructura de control interno, un presupuesto de tiempo
para cada una de las áreas de la auditoria, un programa de auditoría y los resultados de
la auditoria del año anterior.
4.1. Registro de evidencias acumuladas y resultados de pruebas
Los papeles de trabajo son el principal medio de documentación en la realización de la

auditoria.
Si se presenta una necesidad el auditor debe ser capaz de demostrar a las

dependencias regulatorias y a los tribunales que la auditoria estuvo bien planeada y
adecuadamente supervisada, los datos fueron convenientes y oportunos y el informe de
auditoría fue adecuado considerando sus resultados.
4.2. Datos para determinar el tipo adecuado de auditoría a llevar a cabo
Los papeles de trabajo son una fuente importante de información que ayuda al auditor a
decidir el informe adecuado de auditoría que va a emitir en determinadas
circunstancias.
4.3. Base de análisis para supervisores y socios
Son el principal marco de referencia que utiliza el personal de supervisión para evaluar
si se reunieron datos suficientes y competentes para justificar el informe de la auditoria.
4.4. Importancia de los papeles de trabajo
Los mismos, una vez organizados y resguardados, brindan el soporte adecuado a los
trabajos, y satisfacen las preferencias del auditor relativas a conceptos tales como
planeación, índices y formas de la cédula.
Se clasifican en:
4.4.1. Archivos permanentes
Los archivos permanentes tienen como objetivo reunir datos de naturaleza histórica o
continua relativos a la presente auditoria.
Son una fuente conveniente de información sobre la auditoria que es de interés

continuo de un año a otro en estos se incluye lo siguiente:
Auditoría Fiscal
❖ Resúmenes o copias de documentos de la compañía que son de fundamental

importancia como el acta constitutiva, los estatutos, los convenios legales de
emisión y compra de bonos y los contratos.
❖ Análisis de años anteriores de cuentas que tienen importancia primordial para el

auditor.
❖ Información relacionada con el conocimiento de la estructura de control interno

de la compañía
❖ Los resultados analíticos de auditorías de años anteriores.
4.4.2. Archivos corrientes
Incluyen todos los documentos de trabajo aplicables al año que se está usando.
Composición:
✓ Programa de auditoría: Comúnmente se conserva el programa de auditoría en

archivo separado a fin de mejorar la coordinación en todas las partes de la
auditoria.
✓ Información general: Incluyen memorandos de planificación de auditoría,

resúmenes o copias de las minutas de las juntas del consejo directivo, resúmenes
de contratos o convenios, notas sobre tratativas con el cliente y comentarios o
análisis.
✓ Balance de comprobación de saldos: Es la técnica que utiliza el auditor para

analizar los montos de las cuentas en la auditoria que le permite a el auditor ahorrar
tiempo. Cada cuenta analizada es respaldada por una cedula secundaria.
✓ Asientos de ajuste y reclasificación: Los asientos de reclasificación generalmente se

hacen en los estados financieros para presentar la información de contabilidad en
forma adecuada aun cuando los saldos del mayor estén correctos.
✓ Formularios presentados como declaración jurada tributaria y que han sido

analizados.
✓ Cedulas de apoyo, que se clasifican en:
Análisis: tiene por objetivo mostrar la actividad de una cuenta del balance durante un
periodo determinado.

Auditoría Fiscal
Balance de comprobación de saldos: consiste en detalles que constituyen los saldos de

fin de año ya sea de un balance o estado de resultados.
Conciliación de montos: apoya un monto específico y por lo general se espera que

relacione el monto registrado en los registros del cliente con otra fuente información.
Pruebas de razonabilidad: Contiene información que permite al auditor evaluar si hay un

error considerando los resultados de la auditoria.
Resumen de procedimientos: En esta se resumen los resultados de un procedimiento

de auditoría específico realizado.
Información: Este tipo de cédula contiene información sobre evidencias de auditoria
Documentación externa: Consiste en la documentación externa que reúnen los

auditores tales como contestaciones de confirmación y copias de convenios.
4.5. Propiedad de los papeles de trabajo
Los papeles de trabajo son de propiedad exclusiva del auditor.
La única vez que otra persona, incluyendo al cliente tiene derechos legales para
examinar los papeles de trabajo es cuando los requiere un tribunal como evidencia.
Se las conserva como fuente de consulta.
4.6. Preparación de la entrevista con el cliente
El relacionamiento con el cliente, en prospecto es necesario que el auditor se entreviste

las veces que sea necesario con su cliente antes del inicio de la auditoría, con la
finalidad de definir las condiciones básicas del servicio que va a proporcionar.
Es recomendable, que el auditor elabore previamente una lista de los temas que va a
tratar con su cliente, después del cual debe evaluarlos y determinar si se requiere o no
otra entrevista, para aclarar los puntos o problemas que hayan surgido como
consecuencia de la entrevista anterior.
Entre los puntos más importantes que el auditor debe fijar con su cliente están:
✓ Definición del tipo de servicio que va a prestar.
✓ Condiciones del servicio (tiempo, honorarios, gastos, etc.).
✓ Las limitaciones del servicio.
✓ Los elementos que va a proporcionar el cliente.

Auditoría Fiscal
✓ Coordinación del trabajo en la oficina del cliente.
✓ A quién se va a dirigir y entregar el dictamen.
UNIDAD – 5
PLAN DEL TRABAJO DE AUDITORIA
La responsabilidad que tiene el Auditor al emitir su opinión sobre los estados
financieros, le obliga a obtener un resultado muy satisfactorio del examen que
practique. Para obtener este resultado, es necesario establecer una planeación y
supervisión apropiada del trabajo de Auditoria a realizar.
La planeación permitirá alcanzar la calidad del servicio, a la par que le dará a conocer
anticipadamente a la realización del trabajo, el manejo de la empresa, objeto del
examen, sus políticas generales, sus políticas contables, su sistema de Control Interno,
sus instalaciones, lo relativo al funcionariado responsable, etc.
También permitirá ahorrar tiempo y dinero, pues el Auditor y sus asistentes abarcaran el
trabajo directamente y sin rodeos, pues de antemano se tiene prefijadas las metas a
alcanzar en cada área sometida a estudio.
Igualmente permite la adecuada supervisión del personal involucrado en el estudio de la

empresa, pues provee los instrumentos necesarios para este fin.
De todas formas, resaltan tres razones por las cuales el auditor planea adecuadamente
sus compromisos:
1. Para permitir que el auditor obtenga las evidencias suficientes y competentes y

suficientes para las circunstancias,
2. Ayudar a mantener los costos a un nivel razonable y
3. Evitar malos entendidos con el cliente.
5.1. CONCEPTO DE PLANEACION
En el proceso administrativo, se tiene como etapa inicial la Planeación, la cual consiste

en la formulación del estado futuro deseado para una entidad y con base en este
plantear cursos alternativos de acción, evaluarlos y así definir los mecanismos
adecuados a seguir para alcanzar los objetivos propuestos, además de la
determinación de la asignación de los recursos humanos y físicos, necesarios para una
eficiente utilización.

Auditoría Fiscal
Implica crear el futuro desde el presente con una visión prospectiva, es decir como una
prolongación de este y comprende por tanto el establecimiento anticipado de objetivos,
políticas, estrategias, reglas, procedimientos, programas, presupuestos, pronósticos,
etc.
Planeación significa desarrollar una estrategia general y un enfoque detallado para la

naturaleza, oportunidad y alcance esperados de la auditoria. El auditor plantea
desempeñar la auditoria de manera eficiente y oportuna.
Conforme a la NIA 300: Planeación del trabajo
La planeación adecuada del trabajo de auditoría ayuda a asegurar que se presta

atención adecuada a áreas importantes de la auditoria, que los problemas potenciales
son identificados y que el trabajo es completado en forma expedita. La planeación
también ayuda para la apropiada asignación de trabajos a los auxiliares y para la
coordinación del trabajo hecho por otros auditores y expertos.
Esta planeación en este proceso, está conformada por objetivos, procedimientos,

programas y presupuestos.
Los objetivos son los propósitos establecidos con antelación que marcan la directriz que
debe seguir el auditor al realizar el examen y que definen prácticamente las actividades
que realizara el mismo para cumplir con ellos.
Los procedimientos se constituyen con el conjunto de técnicas organizadas en forma

lógica y secuencial con las cuales se pretende el cumplimiento de los objetivos del
examen, las cuales determinan la extensión y oportunidad de las pruebas a aplicar y los
instrumentos que se utilizarán en la obtención de las mismas.
Los programas son los planes específicos que sustentados en los objetivos y los
procedimientos determinan el desarrollo de las actividades teniendo en cuenta los
recursos humanos y el tiempo.
Los presupuestos, se refieren a la presentación de los programas de auditoría

valorados en unidades financieras, para determinar sus costos y de esta manera
planear los ingresos que deben estimarse.
5.2. IMPORTANCIA DE LA PLANEACIÓN
De la adecuada Planeación y Supervisión, el auditor podrá obtener los resultados

satisfactorios que le sirvan de base para sustentar su opinión manifestada en su
dictamen. Por esto una de las Normas de Auditoria le obliga a que su trabajo sepa ser
técnicamente planeado y ejerce una supervisión apropiada sobre los asistentes si estos
participan en el examen, como una garantía de calidad hacia los usuarios.
Auditoría Fiscal
La planeación de la Auditoria permite establecer la extensión y el alcance de las

pruebas a utilizar y la supervisión sobre el recurso humano que ha de realizar el trabajo.
Además, permite:
❖ Conocer el manejo de la entidad sujeta al examen y destacar los problemas que

haya.
❖ Conocer sus instalaciones físicas
❖ Adquirir conocimientos del sistema de contabilidad del cliente, de las políticas y

los procedimientos de control interno.
❖ Establecer el estado de confianza que se espera tener en el control interno.
❖ Determinar y programar la naturaleza, la oportunidad de los procedimientos de

auditoría que se llevaran a cabo.
❖ Coordinar el trabajo que habrá de efectuarse.
5.3. FUNCIÓN DE LAS ENTREVISTAS PREVIAS CON EL CLIENTE
Antes de iniciar el examen, el auditor debe definir claramente las condiciones básicas
del servicio a prestar.
Para lograr el propósito se entrevistará con el cliente en las oportunidades que

considere necesarias.
Una vez que exista un acuerdo entre las partes, se habrán determinado las condiciones
bajo las cuales se va prestar el servicio tales como el tiempo, honorarios, y gastos, los
elementos que van a ser proporcionados al auditor, la coordinación de trabajo de la
Auditoria con el de la propia oficina del cliente. El auditor formalmente comunicará al
cliente por escrito las condiciones acordadas para realizar el trabajo, requiriéndose
entonces una respuesta también formal de aceptación, que evitará en el futuro
cualquier contratiempo que surja. Los términos del convenio contractual por razones
obvias, deben constar por escrito y llenar todas las formalidades exigidas para este tipo
de contrato.
Básicamente las entrevistas previas incluirán conversaciones con el Gerente, el

Contador, el Auditor Interno y en general con las personas que tengan que ver con las
secciones de importancia para el examen incluido, si es necesario el personal
administrativo.

Auditoría Fiscal
Por medio de estas entrevistas el auditor lograra conocer a través de la técnica de la

investigación, las reales áreas funcionales de la empresa (que pueden ser diferentes a
la planteada por el organigrama), el trámite de operaciones, las políticas generales de la
entidad, las políticas contables, etc.
En esta etapa se conocerá la estructura y característica de operación de la entidad

examinada, por lo cual es conveniente realizar un estudio general de los manuales de
procedimientos y funciones que existen.
5.4. INSPECCION DE LAS INSTALACIONES Y OBSERVACIÓN DE LAS

OPERACIONES
Para el auditor es de vital importancia inspeccionar las instalaciones y las oficinas de la

entidad a auditar, para así conocer la ubicación de las mismas, sus condiciones de
operación, los tipos de producto que fabrica o distribuye, los controles que existen, etc.
Durante esta fase el auditor observará las operaciones de la organización, haciendo

énfasis en las de producción y/o distribución para de esta manera constatar la forma en
que son realizadas estas para iniciarse de entrada en el conocimiento del control
Interno y planear los métodos de evaluación del mismo.
5.5. CARTA COMPROMISO
El auditor como parte de la planeación del trabajo, acostumbra a formalizar un convenio

con el cliente, con respecto a la auditoria para la cual ha sido contratado.
Esto se realiza por medio de una carta compromiso donde se describe la naturaleza y
alcance del trabajo, la responsabilidad del auditor, la fecha en que se entregará el
informe y el costo de la auditoria.
Al respecto, la NIA menciona lo siguiente:
La carta compromiso ayuda a evitar malos entendidos de los términos del compromiso,
y forma la base de una relación entre el auditor y el cliente. La forma y contenido de las
cartas compromiso de auditoría pueden variar para cada cliente, pero generalmente
incluyen lo siguiente:
✓ El objetivo de la auditoria de los estados financieros.
✓ La responsabilidad de la administración por los estados financieros.
✓ El alcance de la auditoria, incluyendo referencia a la legislación, reglamentos

aplicables o pronunciamientos de organismos profesionales a los que el auditor
pertenece.

Auditoría Fiscal
✓ La forma de cualquier informe y otra comunicación de resultados de trabajo.
✓ El hecho de que, a causa de la naturaleza de la prueba y otras limitaciones

inherentes de una auditoria, junto con las limitaciones inherentes de cualquier
sistema de contabilidad y de control interno, hay un riesgo inevitable de que
alguna declaración errónea de importancia relativa pueda permanecer sin ser
descubierta.
✓ Acceso a cualquier registro, documentación y otra información solicitada en

conexión con la auditoria.
Cada revisor fiscal una vez aceptado el cargo, perfectamente puede elaborar una carta
compromiso de los servicios de auditoría fiscal.
5.5.1. MODELO CARTA COMPROMISO BASADA EN LAS NIAs PARA UNA

AUDITORIA
Asuncion, ………..
Señores
Xxxxxx
De acuerdo a su solicitud de auditar os Estados Financieros de la entidad XXXX, al 31

de diciembre XX, tenemos el agrado de confirmar nuestra aceptación y nuestro
entendimiento de este compromiso. Nuestra auditoria será realizada con el objetivo de
expresar una opinión sobre los estados financieros.
Efectuaremos nuestra auditoria de acuerdo con Normas de Auditoria Generalmente

Aceptadas. Dichas normas requieren que planeemos y desarrollemos la auditoria para
obtener la certeza razonable sobre si los estados financieros están libres de
manifestaciones erróneas importantes. Una auditoria también incluye evaluar los
principios de contabilidad usados y las estimaciones importantes hechas por la
gerencia, así como la presentación global de los estados financieros.
En virtud de la naturaleza comprobatoria y de otras limitaciones inherentes de una

auditoria, junto con las limitaciones inherentes de cualquier sistema de contabilidad y
control interno, hay un riesgo inevitable de que aun algunas presentaciones erróneas
puedan permanecer si ser descubiertas.
Además de nuestro dictamen sobre los estados financieros, esperamos proporcionarles

una carta por separado, referente a cualesquiera debilidades sustanciales en los
sistemas de contabilidad y control interno que llamen nuestra atención.

Auditoría Fiscal
Les recordamos que la responsabilidad por la preparación de los estados financieros

incluyendo la adecuada revelación, corresponde a la administración de la entidad. Esto
incluye el mantenimiento de registros contables y controles internos adecuados, la
selección y aplicación n de políticas de contabilidad, y la salvaguarda de los activos de
la compañía. Como arte del proceso de nuestra auditoria, pediremos de la
administración, conformación escrita referente a las presentaciones hechas a nosotros
en relación con la auditoria.
Esperamos una cooperación total de su personal y confiamos en que ellos pondrán a

nuestra disposición todos los registros, documentos y otra información que se requiera
en relación con nuestra auditoria. Nuestros honorarios que se facturaran a medida que
avance el trabajo, y se basan en el tiempo requerido por las personas asignadas al
trabajo.
Esta carta será efectiva para años futuros a menos que se cancele, modifique o
sustituya.
Favor de firmar y devolver la copia adjunta de esta carta para indicar su comprensión y
de acuerdo sobre los arreglos para nuestra auditoria de los estados financieros.
Atentamente
Socio Gerente
5.5.2. MODELO CARTA COMPROMISO PARA AUDITORIA FISCAL
Asunción xxx
Señores xxx
Nos han solicitado ustedes que auditaremos el cumplimiento de las obligaciones

tributarias de XXXX (nombre del cliente) correspondiente al periodo comprendido entre
XXXXXXX (indicar periodo).
Por medio de esta carta, tenemos el gusto de confirmarles nuestra aceptación y

nuestro entendimiento de este trabajo.

Auditoría Fiscal
Nuestra auditoria será realizada con el objetivo de expresar nuestra opinión

sobre los tributos originados de la gestión en la entidad y las pagadas al fisco.
Efectuaremos nuestra auditoria de acuerdo con Normas Internacionales de Auditoria y

de acuerdo a las normas y legislaciones (mencionar) establecidas en el país.
Tales normativas y legislaciones, requieren que cumplamos con los requerimientos

éticos y que planeemos y desempeñemos la auditoria para obtener una seguridad
razonable de que la entidad XXX (nombre de la empresa) ha cumplido en todos
aspectos importantes con las obligaciones tributarias.
Los procedimientos seleccionados dependen del juicio del auditor, incluyendo la

evaluación de los riesgos de incumplimiento tributario ya sea debida a fraude o a error.
Debido a la naturaleza selectiva de las pruebas y a otras inherentes de una auditoria,
hay un riesgo inevitable de que puedan quedar sin descubrir incluso, algunos
incumplimientos formales y/o sustantivos.
Sin embargo, esperamos proporcionarles una carta por separado, concerniente a

cualquier debilidad de importancia relativa que llegue a nuestra atención durante la
auditoria.
Esperamos la total cooperación de su personal y confiamos en que pondrán a nuestra

disposición cualquier registro, documentación y otra información que se les solicite en
conexión con nuestra auditoria.
(insertar información adicional respecto a arreglos sobre honorarios y facturación, según

sea apropiado)
Favor de firmar y devolver la copia anexa de esta carta, para indicar su conformidad y
entendimiento de los arreglos para nuestra auditoria.
Socio
5.6. COLABORACION DEL CLIENTE
El auditor definirá con su cliente la colaboración que éste le proporcionará en el

desarrollo de la revisión. La colaboración del cliente determinará las facilidades de que
dispondrá el auditor y permitirá definir si no existirán limitaciones al alcance del examen
y delimitará las responsabilidades del mismo.

Auditoría Fiscal
La colaboración consiste básicamente en el libre acceso a todas las instalaciones, la

participación en la observación de la toma física de inventarios, el suministro de los
listados que sean requeridos, el acceso a los archivos (aun los más confidenciales), la
práctica de las circularizaciones que se determinen etc.
Todo lo anterior debe quedar plasmado por escrito para darle la relevancia requerida.
5.7. HONORARIOS
En la fijación de honorarios interviene dos aspectos principales:
Aspecto objetivo: es el tiempo y la calidad de los auditores o asistentes requeridos y se

puede estimar con la mayor o menor exactitud al planificar el trabajo.
Aspecto subjetivo: es aquel difícil de cuantificar. Está representado por la

responsabilidad que asume el auditor al rendir su dictamen y en parte por su prestigio y
reputación profesional.
El establecimiento de los honorarios puede hacerse en forma global de acuerdo a la

magnitud del trabajo a realizar, pero es conveniente realizarlo en una forma técnica
acorde a la planeación de las actividades a desarrollar. El aspecto objetivo antes
mencionado puede planearse con una gran aproximación y permitirá determinar en
primer lugar el número de horas, días, semanas o meses que se requerirán para
efectuar el examen. La unidad de tiempo que se utilice, dependerá del auditor, pero lo
común es estimar el tiempo en horas.
En la planeación del recurso humano necesario, se estimará el número de auditores,

asistentes, secretarias, etc., a utilizar. Esta estimación estará influida por la eficiencia
del personal asignado, las dificultades que pueda presentar específicamente el trabajo y
la colaboración que preste el cliente en este factor.
Establecido el tiempo y el recurso humano a asignar, correspondería entonces

determinar los gastos en que se incurrirá para cumplir con la labor contratada. En esta
fase se puede entonces estimar el costo del servicio, al cual se le aplicará al margen de
utilidad bruta, lo cual arrojará el precio de venta, que serán los honorarios profesionales
por el trabajo a realizar. El margen de utilidad bruta estará influido por los aspectos
subjetivos ya mencionados. Para una mejor comprensión del servicio, es importante
desglosar el costo del servicio, estimando los honorarios por cada uno de los
programas que se ejecutarán y luego presentarlos en forma agrupada para así
facturarle al cliente.
5.8. CONOCIMIENTO DEL NEGOCIO DEL CLIENTE

Auditoría Fiscal
Para llevar a cabo una buena auditoria, todas las personas que intervengan en ella
deberán conocer la industria, actitudes y organización del cliente. Además, tener un
conocimiento acerca de los factores ambientales, operativos y organizativos. En el
transcurso de la elaboración de la auditoria se conocerán básicamente aspectos que
irán haciendo más efectiva la misma.
Las NIAs, mencionan al respecto lo siguiente:
Adquirir conocimiento del negocio del cliente es una parte importante de la planeación
del trabajo. El conocimiento del negocio por el auditor ayuda en la identificación de
eventos, transacciones y prácticas que puedan tener un efecto importante sobre los
estados financieros.
El conocimiento del negocio, necesario para una buena auditoria, se obtiene de:
➢ Informes anuales de las directivas para los Accionistas.
➢ Actas de asambleas, de Juntas Directivas o de Consejos de Administración.
➢ Revisión analítica de Informes Financieros de la administración.
➢ Observaciones realizadas en trabajos anteriores por parte de auditores.
➢ Papeles de trabajo de auditoría de años anteriores. Se debe prestar especial

atención a temas que exijan consideración particular y más si afecta al trabajo a
realizar.
➢ Conversaciones con la dirección y personal del cliente.
➢ Visitas a los locales e instalaciones del cliente.
Igualmente, el conocimiento de la actividad de la empresa, se enriquecerá mediante:
✓ La revisión analítica de cualquier informe financiero, preparado, como ser

comparación de resultados operativos actuales del cliente, su situación y relación
financiera con resultados del periodo anterior.
✓ Los estados presupuestarios preparados al efecto.
✓ Comparación de relaciones financieras y operativas claves con la información de

la planta industrial de la entidad.
5.9. CARTA DE GERENCIA
La Carta de Gerencia viene a ser el documento obtenido por el auditor o la Sociedad de

Auditoría, a través del cual el titular de la entidad auditada y/o el nivel gerencial

Auditoría Fiscal
competente (Gerente General, o niveles Gerenciales) reconoce haber puesto a

disposición del equipo de auditoría toda información requerida, así como haber obtenido
manifestaciones o cualquier hecho significativo ocurrido durante el período del examen
realizado.
Base legal. - NIA 580 - Representaciones de la gerencia
El auditor debe obtener evidencia respecto de que la Dirección del ente reconoce su
responsabilidad sobre la presentación razonable de los estados financieros de acuerdo
con las Normas contables vigentes y que los ha aprobado debidamente.
5.9.1. MODELO DE CARTA DE GERENCIA
Modelo de Carta Gerencia
XXXXX, .........................de 20xx.
Destinatario:
Domicilio:
De nuestra consideración:
En relación con la auditoría de los estados contables de ......................

correspondientes al ejercicio finalizado el .............., confirmamos a Ud. las siguientes
manifestaciones que les hemos efectuado en el transcurso de dicha revisión:
1. Somos responsables por la razonable presentación en los estados contables

de la situación patrimonial, los resultados de las operaciones, las variaciones del
patrimonio neto y el origen y aplicación de sus fondos, de acuerdo con normas
contables profesionales vigentes, algunas de las cuales se mencionan expresamente
en los párrafos siguientes. Asimismo, los estados contables concuerdan con los
registros contables, los que han sido llevados en todos sus aspectos formales de
conformidad con las disposiciones legales vigentes.
2. La Gerencia ha puesto a su disposición:
a) Todos los registros contables, legales y auxiliares, y toda la documentación

con ellos relacionada.
b) Todas las actas de las reuniones del Directorio y de las Asambleas de

Accionistas.
3. Los estados contables incluyen todas las cuentas bancarias de las cuales la
Sociedad es titular.

Auditoría Fiscal
4. En lo que se refiere a los rubros Bienes de Uso:
a) No se incluyen en las incorporaciones partidas que pudieran corresponder a

reparaciones o mantenimiento de tales bienes; por otra parte, los porcentajes de
depreciación utilizados son los adecuados para distribuir el costo de tales bienes entre
los años de vida útil estimada.
b) Los valores residuales actualizados de los bienes no exceden, en su conjunto,

los valores netos de realización de los respectivos bienes al cierre del ejercicio.
5. Todas las deudas ciertas en conocimiento de la Gerencia y el Directorio al

................. que involucraran sumas significativas han sido debidamente contabilizadas
en los registros de la Empresa al cierre del ejercicio.
6. Los principales criterios adoptados por la Empresa en materia impositiva y

previsional, tanto en jurisdicción nacional, provincial como municipal son de
conocimiento de la Gerencia y el Directorio.
7. Todas las decisiones importantes que ha tomado la Gerencia y el Directorio

constan en las respectivas actas.
8. La Gerencia y el Directorio no tienen conocimiento de la existencia de

contingencias significativas que deban ser expuestas en los estados contables al
.....................
9. No tenemos conocimiento de irregularidades que involucren a algún miembro

del personal de la Sociedad y que pudieran tener un efecto significativo sobre los
estados contables o sus notas.
10. Todos los bienes incluidos en el balance son de propiedad de la Entidad,

cuentan con títulos satisfactorios, y no se encuentran afectados por gravámenes o
embargos de ningún tipo.
11. Todos los hechos y circunstancias que son de conocimiento de la Gerencia y

el Directorio han sido considerados adecuadamente en los estados contables.
12. No tenemos conocimiento de hechos producidos con posterioridad al cierre

del ejercicio, y hasta la fecha de la presente, que por su naturaleza hubieran requerido
algún ajuste a los estados contables al .........................
Sin otro particular, saludamos a ustedes muy atentamente.
5.10. DESARROLLO DE UN PLAN GLOBAL DE AUDITORIA

Auditoría Fiscal
El Plan Global de Auditoria se conforma con los recursos humanos y físicos, las
operaciones predeterminadas, las pruebas a aplicar y los objetivos a alcanzar con el
examen.
Según la NIA, menciona al respecto:
El auditor debería desarrollar y documentar un plan global de auditoría describiendo el

alcance y conducción esperados de la auditoria. Mientras que el registro del plan global
de auditoría necesitará estar suficientemente detallado para guiar el desarrollo del
programa de auditoría, su forma y contenido precisos y variarán de acuerdo al tamaño
de la entidad, a la complejidad de la auditoria y a la metodología y tecnología
especificas usadas por el auditor.
En un plan global de auditoría se debe considerar las condiciones del trabajo,

responsabilidades legales de los auditores, naturaleza y calendario de los informes u
otras comunicaciones al cliente. El conocimiento de la industria, actividad y
organización del cliente ayuda a desarrollar un plan que incluirá entre otros, la
identificación de áreas importantes y de alto riesgo, determinación de los niveles de
importancia relativa para un examen, existencia de controles contables internos,
naturaleza y amplitud de las evidencias a obtener, coordinación de los procedimientos a
aplicar, el efecto de nuevas normas contables o de auditoría y otras consideraciones
que requieran atención especial.
Los asuntos a considerar por el auditor en el desarrollo del plan, cuando menos según
las NIAs son:
❖ Conocimiento del negocio.
❖ Riesgo e importancia relativa.
❖ Naturaleza, tiempos y alcance de los procedimientos.
❖ Coordinación, dirección, supervisión y revisión.
❖ Los objetivos generales de la auditoria.
❖ Los pasos para evaluar las fortalezas y debilidades de control interno.
❖ El recurso humano que desarrollará la auditoria.
❖ Las pruebas a aplicar, su alcance y la oportunidad de aplicación en cada visita,

que por lo general son tres, preliminar, de cierre, y final.

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5.10.1. ESQUEMA DE UN PLAN GLOBAL DE AUDITORIA
Consultora XXX
Plan Global de Auditoria
Cliente: Auditoria al:
Nº Operación a realizar Debe realizar
Objetivos generales de la auditoria
1
2
3
Etc
Objetivos específicos de la auditoria
1
2
3
4
Procedimientos de auditoría – Etapa preliminar
1
2
3
4
Procedimientos de auditoría – Etapa intermedia
1
2
3
4
Procedimientos de auditoría – Etapa final
1
2
3
4
5
etc
Este esquema de Plan Global de Auditoria, puede tener variaciones de acuerdo a

criterios de cada auditor, pero en términos generales, debe contener las operaciones
más comunes utilizadas en la revisión realizada.

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5.11. ELABORACIÓN DEL PROGRAMA DE AUDITORIA
El programa de auditoría es un enunciado, lógicamente ordenado y clasificado de los

procedimientos de auditoría que han de emplearse, la extensión que se les ha de dar y
la oportunidad en que se han de aplicar dado que los programas de auditoría se
preparan anticipadamente en la etapa de planeación, estos pueden ser modificados en
la medida en que se ejecute el trabajo, teniendo en cuenta los hechos concretos que se
vayan observando.
Según menciona la misma NIA, el programa de auditoria
El auditor deberá desarrollar y documenta un programa de auditoría que exponga la

naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditoría planeados que se
requieren para implementar un plan de auditoría global. El programa de auditoría sirve
como un conjunto de instrucciones a los auxiliares involucrados en la auditoria y como
medio para el control y registro de la ejecución apropiada del trabajo. El programa de
auditoría puede también contener los objetivos de la auditoria para cada área y un
presupuesto de tiempos en el que son presupuestadas las horas para las diversas
áreas o procedimientos de auditoría.
Se acostumbra a elaborar un programa para cada sección a examinar, el cual debe

incluir al menos el programa de trabajo en un sentido estricto y el programa para el
personal del trabajo a realizar. Cada programa de auditoría permite el desarrollo del
Plan de trabajo general, pero a un nivel más analítico aplicado a un área en particular.
El programa de auditoría contiene prácticamente la misma información que el plan de
trabajo, pero difiere de que este en que se le han adicionado columnas para el tiempo
estimado, el tiempo real, la referencia al papel de trabajo donde quedó plasmado la
ejecución del programa, la rúbrica de quien realizó cada paso y la fecha del mismo.
Por medio de cada programa de auditoría, el auditor adquiere el control sobre el

desarrollo del examen, pues estos además de ser una guía para los asistentes sirven
para efectuar una adecuada supervisión sobre los mismos, permitiendo también
determinar el tiempo real de ejecución de cada procedimiento para compararlo con el
estimado y así servir de pauta para la planeación de las próximas auditorias, y así

Auditoría Fiscal
mismo, permite conocer en cualquier momento el estado de adelanto del trabajo,

ayudando a la toma de decisiones sobre la labor pendiente por realizar.
Generalmente el programa de auditoría comprenderá una sección por cada área de los
estados financieros si se examinan. Y cada sección del programa de auditoría debe
comprender:
➢ Una introducción que describa la naturaleza de las cuentas examinadas y

resuma los procedimientos de contabilidad de la entidad.
➢ Una descripción de los objetivos de auditoría que se persiguen en la revisión de

la sección.
➢ Una relación de los pasos de auditoría que se consideran necesarios para

alcanzar los objetivos señalados anteriormente.
Esta sección debe tener columnas para indicar la persona que efectúa el trabajo, por el
tiempo empleado y referencias cruzadas a las planillas o cedulas donde se realiza el
trabajo.
Como ejemplo citamos un esquema de trabajo al Rubro de Disponibles:
5.11.1. Esquema de Programa de Auditoria – Ejemplo: DISPONIBLES
Consultora XXX
Cliente: XXXX Auditoria al : xx/xx/xx
Nº Operación Horas Horas Hecho Ref. Fech
estimad reales por P/T a
Introducción as
El rubro Disponible comprende los
recursos de propiedad de la empresa
con liquidez inmediata al momento.
Objetivos de la auditoria
1 Determinar si los saldos de las partidas
del Rubro Disponible que aparecen en
el Balance General, representan los
recursos con liquidez inmediata y sean
de propiedad de la empresa al 31 de
Dic/xx.
2 Establecer que no existan restricciones
sobre las partidas del rubro.
3 Evaluar el control interno del rubro.
Procedimientos de auditoría – Etapa
preliminar

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1 Prepare una cedula con los datos de los 1

Bancos e Instituciones Financieras con
las cuales mantiene negocios la
empresa.
2 Prepare una cedula con la relación de 1
los fondos fijos existentes con los
nombres de los responsables, montos,
fianzas y restricciones.
3 Elabore un diagrama de flujo del 3
movimiento de efectivo, recepción,
depósitos y registro de ingresos en
efectivo, así como las salidas del
mismo.
4 Verifique los procedimientos de control 2
del rubro.
5 Responda el cuestionario de control 10
interno.
intermedia
1 Efectúe arqueo de caja general y fondos 5
fijos a la fecha de cierre de los Estados
Financieros.
2 Al cierre del ejercicio efectúe un corte 3
de documentos relacionado con el
control de entradas y salidas de
efectivo.
3 Obtenga confirmación de los saldos de 2
cada una de las cuentas de la entidad.
final
1 Realice reconciliación de todas las 5
cuentas bancarias de la empresa,
verificando corrección aritmética,
autenticidad, ajustes de partidas que
deban ser realizadas en el mes
siguiente.
2 Examine los eventos posteriores 5
estudiando los asientos en las cuentas
del rubro.
5.12. SUPERVISION DE LA AUDITORIA
El auditor para realizar su trabajo, la mayoría de las veces necesita ayudantes, los
cuales deben ser supervisados adecuadamente. Las razones para realizar una
apropiada supervisión sobre los asistentes radican en que la responsabilidad del auditor

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no puede de manera alguna ser delegada al cliente que contrato los servicios y debe de
ser con la garantía adecuada.
La supervisión deberá ejercerse en todas las fases de la auditoria, durante la

planeación, la ejecución del trabajo y hasta la culminación del mismo. El grado de
supervisión a aplicarle a cada asistente se relacionará con la capacidad de cada uno y
su experiencia en la labor de verificación. Una vez que el auditor ha establecido un
adecuado sistema de supervisión podrá verificarlo, analizarlo y corregirlo donde y
cuando lo crea conveniente.
5.13. CONSTANCIA DE LA SUPERVISION
El auditor debe comprobar en cualquier momento el cumplimiento de la norma sobre

supervisión ante el cliente, y ante las autoridades que así lo desean, ante jueces y/o la
administración pública en general. Para esto debe dejarse constancia de que la
supervisión ejercida sobre los asistentes en cada cedula preparada por los mismos, así
como también en los programas de auditoría utilizados durante la ejecución del trabajo.
Se deja también constancia de la supervisión en las comunicaciones enviadas al cliente
y en los memorándums emitidos por el auditor.
5.14. PRUEBAS DE AUDITORIA
El propósito de las Normas Internacionales de Auditorias, (NIAs) es establecer normas y

proporcionar lineamientos sobre el uso de procedimientos de muestreo en la auditoria y
otros medios de selección de partidas para reunir evidencia en la auditoria. Al diseñar
los procedimientos de auditoría, el auditor deberá determinar los medios apropiados
para seleccionar las partidas sujetas a prueba a fin de reunir evidencia en la auditoria
que cumpla los objetivos de esta.
Muestreo en la auditoria: implica la aplicación de procedimientos de auditoría a menos

del 100 % de las partidas que integran el saldo de una cuenta o clase de transacciones
de tal manera que todas las unidades del muestreo tengan igual oportunidad de
selección. Esto permitirá al auditor obtener y evaluar la evidencia de auditoría sobre
algunas características de las partidas seleccionadas para formar o ayudar en la
formación de una conclusión concerniente al universo de la que se extrae la muestra. El
muestreo en la auditora puede tener un enfoque estadístico o no.
Selección de partidas para prueba para reunir evidencia de auditoría al diseñar

procedimientos de auditoría, el auditor deberá determinar los medios apropiados de
seleccionar partidas para prueba. Los medios disponibles al auditor son:
a) Seleccionar todas las partidas (examen del 100%);

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b) Seleccionar partidas específicas,
c) Muestreo en la auditoria.
Pruebas sustantivas: son aquellas pruebas que diseña el auditor como objeto de
conseguir evidencia referida a la información financiera auditada. Están relacionados
con la integridad, la exactitud y la validez de la información financiera auditada. Los
procedimientos sustantivos intentan dar validez y fiabilidad a toda la información que
generan los estados contables y en concreto a la exactitud monetaria de las cantidades
reflejadas en los estados financieros. Las pruebas sustanciales se orientan a obtener
evidencia de la siguiente manera:
Evidencia física: permite identificar la existencia física de activos, cuantificar las

unidades en poder de la empresa, y en ciertos casos especificar la calidad de los
activos.
Evidencia documental: consiste en verificar documentos (financieros, listados, etc.).
Evidencia por medio de libros diarios y mayores: resume todo el proceso de

contabilización de las operaciones contabilizadas por la empresa y además son
elementos imprescindibles para la preparación de los Estados Financieros.
Evidencia por medio de comparaciones y ratios: es un medio de localizar cambios

significativos que deberán ser explicados al auditor.
Evidencia por medio de cálculos: realización de cálculos y pruebas globales para

verificar la precisión aritmética de saldos, registros y documentos.
Evidencia verbal: por medio de preguntas a empleados, funcionarios y ejecutivos.
Evidencia del Control Interno: es un medio de obtener evidencia sustantiva y al mismo

tiempo de determinar el alcance e intensidad con el que se deben aplicar los otros tipos
de evidencia indicados.
Pruebas de cumplimiento: son aquellas que consisten en recolectar evidencia con el

propósito de probar el cumplimiento de una organización con procedimientos de control.
Esto difiere de la prueba sustantiva, en la que la evidencia se recoge para evaluar la
integridad de las transacciones, de los datos o de las informaciones.
Una prueba de cumplimiento determina si los controles están siendo aplicados de

manera que cumplen con las políticas y los procedimientos de gestión. Por ejemplo, si
al auditor de XXX le preocupa si los controles en las bibliotecas de programas de
producción están funcionando correctamente, el auditor de XXX podría seleccionar una
muestra de programas para determinar si las versiones fuente y objeto son las mismas.

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El objetivo amplio de cualquier prueba de cumplimiento es proveer a los auditores de

XXX una certeza razonable de que un control en particular sobre el cual el auditor
planifica poner su confianza está operando como el auditor lo percibió en la evaluación
preliminar.
5.15. TECNICAS, PROCEDIMIENTOS Y CRITERIOS DE AUDITORIA
5.15.1. Técnicas
Podemos definir las técnicas de auditoría como los métodos prácticos de investigación y
prueba que utiliza el auditor para obtener la evidencia necesaria que fundamente sus
opiniones y conclusiones, su empleo se basa en su criterio o juicio, según las
circunstancias.
Es un método o detalle de procedimiento, esencial en la práctica acertada de cualquier

ciencia o arte. En la auditoría las técnicas, son métodos factibles para obtener material
de evidencia.
Las técnicas y los procedimientos están estrechamente relacionados. Si las técnicas

son desacertadas, la auditoría no alcanzará las normas aceptadas de ejecución.
Tipos de técnicas
Existen diferentes clases de técnicas, pero las más utilizadas son las siguientes:
OBSERVACIÓN: Consiste en cerciorarse en forma ocular de ciertos hechos o

circunstancias, de reconocer la manera en que los servidores de una empresa aplican
los procedimientos establecido. Esta técnica se aplica generalmente en todas las fases
de la auditoria.
Ejemplos:
· Observar la toma de inventarios físicos.
· Observar pago de planillas
· Observar el proceso productivo.
COMPARACIÓN: Es el estudio de los casos o hecho, para descubrir igualdad o

diferencias al examinar, con el fin de apreciar semejanzas.

Auditoría Fiscal
Ejemplo:
· Los gastos o las ventas, los comparamos mensualmente para averiguar en qué
meses ha habido variaciones importantes y descubrir porqué ocurren estas variaciones,
porqué bajaron las ventas o subieron los gastos.
REVISIÓN SELECTIVA O PASAR REVISTA: Consisten en un ligero examen ocular,

con la finalidad de separar mentalmente las transacciones que no son típicas o
normales.
Ejemplos:
· Revisar libro caja, mayor, bancos, aunque en forma ligera.
· En ventas, revisar el paquete de facturas si coincide con el importe cobrado.
RASTREO: Consiste en efectuar un seguimiento a una transacción o grupo de

transacciones de un punto a otro dentro del proceso contable para determinar su
correcta registración.
Ejemplos:
· El pase del asiento diario al mayor.
· La liquidación de una cobranza hasta el depósito al banco.
ANÁLISIS: Consiste en la clasificación o agrupación de los distintos elementos que

forman una cuenta o un todo. El análisis aplicado a una cuenta puede ser de 2 clases:
Análisis de saldo. - Cuando lo separamos lo analizaremos mejor.
Ejemplo:
· Saldo de una cuenta de activo fijo.
· Saldo de una cuenta por cobrar.
Análisis de movimiento. - Analizar los cargos y abonos de una cuenta que arroja
acumulaciones (cuentas de ingresos o gastos).
INDAGACIÓN: Consiste en obtener información verbal a través de averiguaciones y

conversaciones. Las respuestas a muchas preguntas que se relacionan entre sí pueden
suministrar elementos de juicio muy satisfactorio si todo fuese razonable y muy
consistente.
Ejemplo:

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· Indagar sobre la pérdida de un activo fijo.
· Indagar sobre los procedimientos de compras de bienes.
CONCILIACIÓN: Consiste en hacer que concuerde 2 conjuntos de cifras relacionadas

separadas e independientes.
Ejemplo:
· Conciliación bancaria.
· Conciliación del inventario físico de mercadería con registros auxiliares de

almacén.
CONFIRMACIÓN: Consiste en obtener una afirmación escrita de una fuente distinta a la

entidad bajo examen. Ejemplo: a clientes, a bancos, a proveedores, seguros, abogados,
etc.
Existen las siguientes clases de confirmación: Positiva y Negativa
Positiva:
a) Directa, cuando se envía el saldo y se solicita al confirmante respuesta sobre su

conformidad o inconformidad. Se aplica cuando los montos son significativos.
Ejemplo:
· Confirmación a clientes.
b) Indirecta, cuando se solicita al confirmante que responda o comunique el saldo.
Ejemplos:
· Confirmación a proveedores.
· Confirmación a bancos.
Negativa:
Cuando se envía el saldo al confirmante y se le solicita respuesta sólo en el caso de

inconformidad. Este método se utiliza de acuerdo a las circunstancias que se
presenten, es decir, cuando los saldos no sean muy significativos o los clientes sean
numerosos.
COMPROBACIÓN: Consiste básicamente en comprobar hechos a través de la

documentación comprobatoria. En la revisión de la documentación sustentatoria de

Auditoría Fiscal
gastos o desembolsos, el auditor deberá tener en cuenta la legalidad, autoridad,

propiedad y autenticidad del documento.
· La legalidad, se refiere a que toda operación se sustente con su respectivo

documento que reúnan los requisitos legales de comprobantes de pago (Ej.: factura).
· La autoridad, se refiere a que todo desembolso debe estar autorizado por las
personas facultadas para ello.
· La propiedad, se refiere a que el gasto o desembolso se relacione con la

empresa examinada y no para uso de funcionarios o terceros.
· La autenticidad del documento, se refiere a que deben ser documentos

verdaderos, auténticos, que no sean fraudulentos.
COMPUTACIÓN O CÁLCULO: Consiste en verificar la exactitud matemática de las

operaciones o cálculos efectuados por la empresa.
Ejemplos:
· Pruebas de cálculo en los inventarios de existencias.
· Pruebas en depreciación de activo fijo.
· Pruebas en la contribución de leyes sociales.
· Pruebas en la asignación de costos, etc.
TOTALIZACIÓN: Consiste en verificar la exactitud de los subtotales y totales verticales

y horizontales.
Ejemplos:
· Sumas vertical y/o sumas horizontales, de una planilla de sueldos y salarios.
· La suma de una relación de saldo de proveedores, etc.
VERIFICACIÓN: Consiste en probar la veracidad o exactitud de un hecho o una cosa.
Ejemplo:
· Verificar la afirmación de una respuesta dada a la aplicación del cuestionario de

control interno.
INSPECCIÓN O RECUENTO FÍSICO: Consiste en examinar físicamente bienes,

documentos y/o valores con el objeto de demostrar su autenticidad.

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Ejemplo:
· Inspeccionar físicamente el estado operativo del activo fijo.
DECLARACIÓN O CERTIFICACIÓN: Consiste en tomar declaraciones escritas,

muchas veces a los empleados o funcionarios de la misma empresa examinada.
Esto con la finalidad de esclarecer hechos o cosas, pero aún deben tenerse en cuenta
que una declaración no constituye definitivamente la evidencia, salvo excepciones.
Muchas veces las declaraciones son medios para seguir buscando la evidencia.
La certificación consiste en obtener informaciones escritas que afirmen o nieguen

hechos o circunstancias.
Ejemplo:
- Declaración del custodio por faltantes o sobrantes en el arqueo de caja.

- Certificación de productos recibidos en consignación.
5.16. PROCEDIMIENTOS
Son el conjunto de técnicas de investigación aplicables a una partida o a un grupo de

hechos y circunstancias relativas a los estados financieros sujetos a examen mediante
los cuales el contador público obtiene las bases para fundamentar su opinión.
Es la combinación de dos o más técnicas, mientras que la conjugación de dos o más

procedimientos de auditoría deriva en los programas de auditoría, y al conjunto de
programas de auditoría se le denomina plan de auditoría.
5.17. CRITERIOS
Los criterios de auditoría se definen entonces, como las normas y principios de

contabilidad, que viene a ser el conjunto de postulados, conceptos y limitaciones que
fundamentan y circunscriben la información contable.

Auditoría Fiscal
UNIDAD – 6
EL INFORME DE AUDITORIA Y NORMATIVAS

6.1. Comunicación preliminar de resultados
Una vez que se van cerrando los trabajos, la comunicación preliminar de los resultados
al término de la auditoría, se efectuará de la siguiente manera:
a) Se preparará el borrador del informe que contendrá los resultados obtenidos a la

conclusión de la auditoría, los cuales, serán comunicados en la conferencia final por los
auditores de la Contraloría a los representantes de las entidades auditadas y las
personas vinculadas con el examen.
b) El borrador del informe incluirá los comentarios, conclusiones y recomendaciones,

estará sustentado en papeles de trabajo, documentos que respaldan el análisis
realizado por el auditor, este documento es provisional y por consiguiente no constituye
un pronunciamiento definitivo ni oficial de la Contraloría General del Estado.
c) Discusión respecto al trabajo, de si son pertinentes los informes y si han sido

realizadas de acuerdo a normativas y procedimientos correspondientes, y así también si
fueron proporcionados los datos que fueron procesados.
d) Los resultados del examen constarán en el borrador del informe y serán dados a
conocer en la conferencia final por los auditores, a los administradores de las entidades
auditadas y demás personas vinculadas con él.
6.2. Entrega del Informe Final / Dictamen de Auditoria
La convocatoria a la conferencia final la realizará el jefe de equipo, mediante

notificación escrita, por lo menos con 48 horas de anticipación, indicando el lugar, el día
y hora de su celebración.

Auditoría Fiscal
Participarán en la conferencia final:
La máxima autoridad de la entidad auditada, los gerentes y jefes contables y

administrativos de la misma, el auditor interno de la entidad examinada y los
profesionales que colaboraron con el equipo de examen, y por el otro lado, el máximo
directivo de la unidad de auditoría responsable del examen, el supervisor que actuó
como tal en la auditoría, el jefe de equipo de la auditoría.
Allí se presentará el informe de auditoría, el cual constituye el producto final del trabajo
del auditor en el cual se presentan las observaciones, conclusiones y recomendaciones
sobre los hallazgos, y en el caso de auditoría financiera, el correspondiente dictamen
sobre la razonabilidad de las cifras presentadas en los estados financieros, los criterios
de evaluación utilizados, las opiniones obtenidas de los interesados y cualquier otro
aspecto que juzgue relevante para la comprensión del mismo
6.3. Partes del Dictamen de Auditoria
Los auditores y contadores utilizan los informes de auditoría para publicar datos que
recolectan durante su evaluación de una compañía u organización.
Un modelo utilizado es el Dictamen de Auditoria estándar, que debe incluir

ciertos elementos para estar completo.
Estos elementos básicos son el título del informe, introducción, alcance, resumen,
opinión, nombre de la firma y/o del auditor, firma del auditor, y fecha del informe y lugar
donde se ubica el auditor o firma.
6.3.1. El título del informe
El título del informe debe incluir la fecha de la auditoría y el destinatario del informe. La
fecha del informe suele ser el último día de trabajo del contador y el destinatario suele
ser el directorio o los accionistas de la organización. Además, es importante incluir la
palabra "independiente" en el título para diferenciar el informe de las auditorías internas
dentro de la organización.
6.3.2. Introducción
Este párrafo suele ser un texto en donde se detalla la auditoría realizada, se identifican
los documentos financieros utilizados para realizarla y advierte que el equipo
administrador de la compañía es responsable por la precisión de los estados contables.
Además, determina el plazo de tiempo cubierto por la auditoría.
6.3.3. Alcance

Auditoría Fiscal
En este párrafo se establece que la auditoría se llevó a cabo conforme a las normas y
métodos dispuestos por los estándares de auditoría generalmente aceptados y que fue
diseñada para brindar una garantía de que lo detallado en los estados contables es
preciso. Además, se indican los métodos de evaluación utilizados por los auditores a fin
de verificar los métodos de contabilidad empleados por la compañía.
6.3.4. Resumen
Esta sección incluye un resumen de la información recolectada durante la auditoría. El

contenido de este resumen está determinado por lo que el auditor considera importante
para los niveles ejecutivos de la compañía. A diferencia de la sección detallada debajo,
el resumen no brinda la opinión del auditor, sino que se enfoca en expresar, con
claridad, los resultados de la auditoría.
6.3.5. Opinión
En este caso, se informa acerca de la situación financiera de la compañía o de la

persona auditada y los métodos y procedimientos empleados para llegar a esa
conclusión. Luego, se expresa la opinión del auditor respecto de la salud financiera de
la organización y su conformidad o falta de conformidad con los principios de
contabilidad generalmente aceptados.
6.3.6. Nombre de la firma y/o del auditor
La empresa de auditoría o el auditor deberán identificarse como el autor de la auditoría

detallando su nombre al final del informe. Si éste trabaja para una compañía en
particular, deberá incluir su nombre o el nombre del contador público para el cual
trabaja.
6.3.7. Firma del auditor
El auditor será responsable por los resultados de su auditoría hasta la fecha detallada
en el título del informe. Esta responsabilidad queda evidenciada por la firma del auditor
debajo de su nombre.
6.3.8. Fecha del informe y lugar donde se ubica el auditor o firma
El trabajo del auditor tendrá una fecha definida, la cual es la de culminación del trabajo,
y así también identificara el lugar donde se asienta su domicilio físico.
6.4. Tipos de Opinión en el Dictamen de Auditoria
Es la opinión en el informe de auditora, y debe expresar de forma precisa la conclusión

del trabajo del auditor y su revisión y verificación de los estados contables, formando el

Auditoría Fiscal
núcleo central del informe y la síntesis de la posición del auditor respecto a la

razonabilidad que a su juicio presentan los estados auditados.
La opinión podrá ser:
- Favorable.
- Con salvedades.
- Desfavorable.
- Denegada.
6.4.1. Opinión favorable
La opinión favorable, limpia o sin salvedades, significa que el auditor está de acuerdo,
sobre la presentación y contenido de los estados financieros.
El auditor deberá manifestar de forma clara y precisa su opinión sobre si las cuentas
anuales expresan la imagen fiel del patrimonio y de la situación financiera, de los
resultados de sus operaciones y de los recursos obtenidos y aplicados durante el
ejercicio, informándose sobre si los Principios y Normas Contables han sido aplicadas
uniformemente.
6.4.2. Opinión con salvedades
La opinión con salvedades, también llamada "opinión calificada o cualificada", significa

que el auditor está de acuerdo con los Estados Financieros, pero con ciertas reservas.
Antes de emitir una opinión, el auditor valorará los factores que pueden tener incidencia
en dicha opinión.
6.4.3. Opinión desfavorable
La opinión desfavorable, u opinión adversa o negativa, significa que el auditor está en

desacuerdo con los Estados Financieros y afirma que éstos no presentan
adecuadamente la realidad económico-financiera de la sociedad auditada.
Este tipo de opinión la manifestará el auditor cuando las cuentas anuales, tomadas en
su conjunto, no presentan la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera, del
resultado de las operaciones o de los cambios en la situación financiera de la entidad
auditada, de acuerdo con los Principios y Normas Contables Generalmente Aceptadas.
Para que el auditor tome esta postura es preciso que identifique errores, incumplimiento
de tales principios, que, a su juicio, afectan a la situación patrimonial y económica de la
entidad, en forma significativa.

Auditoría Fiscal
6.4.4. Opinión denegada
Por último, la opinión denegada, o abstención de opinión, significa que el auditor no

expresa ningún dictamen sobre los Estados Financieros.
No quiere decir que esté en desacuerdo con ellos, significa simplemente que no tiene
suficientes elementos de juicio para formarse ninguno de los tres anteriores tipos de
opinión.
También puede originarse por la importancia y la magnitud de las limitaciones al

alcance de auditoría y/o de la incertidumbre.
Ejemplo de un Dictamen de Auditoria
Dictamen de auditoría
Auditor o Consultora
Señores
Consejo ……
Presente
He (mos) auditado los estados financieros adjuntos de Compañía X, S. A., que

comprenden los estados de situación financiera, los estados de resultados al ejercicio
terminado el 31 de diciembre de 20xx, así como un resumen de las políticas contables
significativas y otra información explicativa.
Responsabilidad de la Administración en relación con los estados financieros
La Administración es responsable de la preparación y presentación razonable de los

estados financieros adjuntos de conformidad con las Normas de Información Financiera
(o Marco de Referencia Normativo aplicable), y del control interno que la Administración
considere necesario para permitir la preparación de estados financieros libres de
desviación material, debido a fraude o error.
Responsabilidad del auditor
Mi (Nuestra) responsabilidad es expresar una opinión sobre los estados financieros

adjuntos basada en mis (nuestras) auditorías. He (mos) llevado a cabo mis (nuestras)
auditorías de conformidad con las Normas Internacionales de Auditoría. Dichas normas
exigen que cumpla (mos) los requerimientos de ética, así como que planifique (mos) y
ejecute (mos) la auditoría con el fin de obtener una seguridad razonable sobre si los
estados financieros están libres de desviación material.

Auditoría Fiscal
Una auditoría conlleva la aplicación de procedimientos para obtener evidencia de

auditoría sobre los importes y la información revelada en los estados financieros. Los
procedimientos seleccionados dependen del juicio del auditor, incluida la evaluación de
los riesgos de desviación material en los estados financieros debido a fraude o error. Al
efectuar dichas evaluaciones del riesgo, el auditor tiene en cuenta el control interno
relevante para la preparación y presentación razonable por parte de la Compañía de los
estados financieros, con el fin de diseñar los procedimientos de auditoría que sean
adecuados en función de las circunstancias, y no con la finalidad de expresar una
opinión sobre la eficacia del control interno de la Compañía. Una auditoría también
incluye la evaluación de lo adecuado de las políticas contables aplicadas y de la
razonabilidad de las estimaciones contables realizadas por la administración, así como
la evaluación de la presentación de los estados financieros en su conjunto.
Considero (amos) que la evidencia de auditoría que he (mos) obtenido en mis

(nuestras) auditorías proporciona una base suficiente y adecuada para mi (nuestra)
opinión de auditoría.
Opinión favorable
En mi (nuestra) opinión, los estados financieros presentan razonablemente, en todos

los aspectos materiales, la situación financiera de la Compañía X, S.A. al 31 de
diciembre de 20xx, así como sus resultados correspondientes al ejercicio terminado en
la fecha mencionada, de acuerdo a las Normas de Información Financiera.
(Nombre de la Firma a la que pertenece el auditor)
(Nombre y rúbrica del auditor)
(Fecha del informe de auditoría)
(Ciudad y país en donde se ubica el auditor)
6.5. Versatilidad del sistema tributario actual en nuestro país
6.5.1. Datos a considerar
Hoy día, el sistema tributario está muy diversificado y con constantes cambios, en el
sentido de que existen un sinnúmero de impuestos a pagar, con porcentajes bien
diferenciados y conforme a factores que a veces dependen del mismo sistema o de
factores externos a ella.

Auditoría Fiscal
Hay que considerar que, por ejemplo:
El Dto. 6539/05, por el cual se dicta reglamento general de Timbrado, que si no es

considerada como lo especifican no sirve y afecta los datos financieros de una entidad.
Igualmente mencionados las descripciones por citar, a la Ley 2421/04, Art. 10.- Rentas
internacionales:
Las personas o entidades radicadas en el exterior, con o sin sucursal, agencia o

establecimiento en el país que realicen actividades gravadas, determinarán sus rentas
netas de fuente paraguaya, de acuerdo con los siguientes criterios, sin admitir prueba
en contrario:
a) El 10% (diez por ciento) sobre el monto de las primas y demás ingresos provenientes
de las operaciones de seguros o de reaseguros que cubran riesgos en el país en forma
exclusiva o no, o se refieran a bienes o personas que se encuentren ubicados o residan
respectivamente en el país, en el momento de la celebración del contrato.
b) El 10% (diez por ciento) sobre el importe bruto proveniente de la realización de

operaciones de pasajes, radiogramas, llamadas telefónicas, servicios de transmisión de
audio y video, emisión y recepción de datos por internet protocolo y otros servicios
similares que se presten tanto desde el país al exterior, así como aquellas operaciones
y servicios proveídos desde el extranjero al territorio nacional.
c) El 15% (quince por ciento) de las retribuciones brutas de las agencias internacionales
de noticias, por servicios prestados a personas que utilicen los mismos en el país.
d) El 40% (cuarenta por ciento) de los ingresos brutos de las empresas productoras
distribuidoras de películas cinematográficas o para la televisión, de cintas magnéticas y
cualquier otro medio similar de proyección.
e) El 10% (diez por ciento) sobre el importe bruto proveniente de la realización de

operaciones de fletes de carácter internacional.
f) El 15% (quince por ciento) del ingreso bruto correspondiente a la cesión del uso de
contenedores.
g) El 20% (veinte por ciento) de los importes brutos pagados, acreditado o remesado a
entidades bancarias o financieras u otras instituciones de crédito de reconocida
trayectoria en el mercado financiero y organismos multilaterales de crédito, radicadas
en el exterior, en concepto de intereses o comisiones préstamos o similares.
h) El 50% (cincuenta por ciento) de los importes brutos pagados, acreditado o

remesado en cualquier otro concepto no mencionado precedentemente.

Auditoría Fiscal
i) El 100% (cien por ciento) de los ingresos o importes brutos acreditados, pagados o
remesados provenientes de las sucursales, agencias o subsidiarias de personas o
entidades del exterior, situados en el país, en todos y cualesquiera de los casos y
conceptos.
6.5.2. Normativas
Las mismas leyes, conforme se van actualizando y aplicando día a día, se están
volviendo en una herramienta de primer nivel del Estado, ya que van ajustando los
mecanismos de control y evasión, generando ingresos sumamente auspiciosos, entre
los cuales resaltan:
Ley Nº 6380/2019 “De modernización y Simplificación Tributaria”, con su Decreto

reglamentario Nº 3182/2019.
La Ley Nº 125/91 “Que establece el Nuevo Régimen Tributario”
Ley Nº 2421/2004 “De Reordenamiento Administrativo y de Adecuación Fiscal”
Ley 5061/2013 “Que modifica la Ley Nº 125/91”
Ley Nº 1034/83 “Del Comerciante”
6.5.3. Clasificación actual de los impuestos
Actualmente el Impuesto a la Renta Empresarial (IRE) reemplaza al Impuesto a la

Renta del Pequeño Contribuyente (IRPC), al Impuesto a la Renta Comercial, Industrial y
de Servicios (IRASIS) y al Impuesto a la Renta de las Actividades Agropecuarias
(IRAGRO), bajo los regímenes de:
General: Se crea la Unidad Productiva Conjunta (UPC). Son contribuyentes los que
facturan más de Gs. 2.000.000.000.-
Simple: Contribuyentes con facturación hasta Gs. 2.000.000.000.-
Resimple: Monto fijo mensual según monto de ingresos brutos del ejercicio anterior.
Dentro del Sistema Tributario Vigente al 2020 tenemos:
1. El Impuesto a la Renta:
a. Impuesto a la Renta Empresarial (IRE) – 10%
b. Impuesto a Dividendos y Utilidades (IDU) - 8% y 15%
c. Impuesto a la Renta Personal (IRP) - 8%, 9% y 10%

Auditoría Fiscal
d. Impuesto a la Renta de los No Residentes (INR) - 15%
2. Impuesto al Consumo
a. Impuesto al Valor Agregado (IVA) - 5% y 10%
b. Impuesto Selectivo al Consumo (ISC) - 5% a 24%
UNIDAD – 7
EXIGENCIAS PARA AUDITORIAS FISCALES

7.1. Normativas
Normativas que obligan a ciertos rangos de ingresos a emitir informes fiscales, de modo
que también se normalizan los tipos de profesionales que deben llevar a cabo estos
tipos de informes especiales, los cuales presentamos a continuación:
7.1.1. Resolución General Nº 20/2008
POR LA CUAL SE REGLAMENTA EL ARTICULO 33º DE LA LEY Nº 2421 DEL 5 DE

JULIO DE 2004 “DE REORDENAMIENTO ADMINISTRATIVO Y DE ADECUACIÓN
FISCAL” Y SE CREA EL REGISTRO DE AUDITORES EXTERNOS IMPOSITIVOS
Art. 1º.- CONTRIBUYENTES OBLIGADOS. Los contribuyentes que en el transcurso

del ejercicio fiscal del año 2007 hayan obtenido una facturación anual, igual o superior a
G. 6.000.000.000 (guaraníes seis mil millones), deberán contar, con un Informe
impositivo de una auditoría externa; como así también aquellos que en los años
posteriores alcancen este nivel de facturación, cuyo monto deberá ser actualizado
conforme al artículo 33 de la Ley Nº 2421/04…
Art. 2°. - AUDITORIA IMPOSITIVA. Se entenderá por auditoría impositiva a la auditoría

externa practicada de acuerdo con los marcos normativos establecidos en el Artículo 10
de la presente reglamentación.
En el caso de contribuyentes obligados a llevar registros contables pero que a efectos

impositivos tributan por otras modalidades, como ser presuntas o simplificadas, la
auditoría impositiva será realizada sobre las documentaciones que forman parte de la
determinación tributaria. -
La auditoría impositiva tendrá necesariamente que ser realizada por un auditor inscripto
en el Registro de Auditores Externos dependiente de la Subsecretaria de Estado

Auditoría Fiscal
Tributación (SET), mediante la emisión del correspondiente Informe y con sujeción a los
requisitos y formalidades establecidos en el presente Reglamento, a las normas
técnicas contables y de auditoría, y a las instrucciones que se dicten para dicho efecto;
no estando en grado alguno sujeto a secreto profesional ante la SET…
Art. 3°. - INFORME DE LA AUDITORÍA. El informe de la auditoría estará compuesto

por dos documentos que contendrán, al menos, los siguientes datos:
a) Documento 1: Opinión del auditor externo sobre los estados financieros del
contribuyente…
b) Documento 2: Informe sobre recomendaciones de aspectos tributarios…
POR LA CUAL SE ACTUALIZA EL MONTO DE FACTURACION ANUAL PREVISTO

EN EL ARTICULO 33 DE LA LEY Nº 2021 Y SE ESTABLECEN REGLAS PARA EL
ALTA Y BAJA DE LA OBLIGACION
Artículo 1°. – Disponer la actualización del monto anual de facturación previsto en el

artículo 33 de la Ley Nº 2.421/2004, en la suma de nueve mil doscientos un millones
ciento cuarenta y tres mil seiscientos sesenta y dos guaraníes (₲ 9.201.143.662),
monto a partir de la cual los contribuyentes estarán obligados a contar con un dictamen
de Auditoría Externa Impositiva.
Lo dispuesto en el párrafo anterior será aplicable para los ejercicios fiscales iniciados a
partir del 01/01/2020, 01/05/2020 y 01/07/2020, de acuerdo con el mes de cierre de
ejercicio fiscal del contribuyente.
Artículo 2°. – La SET anualmente dará de alta la obligación 947-Auditoría Impositiva en

el RUC a los contribuyentes que se encuentren obligados a contar con un Informe de
Auditoría Externa Impositiva, al quinto mes de cerrado el ejercicio fiscal.
A dichos efectos, para determinar el monto de Facturación Anual conforme a lo

dispuesto en el numeral 3. del artículo 1° de la Resolución General Nº 30/2019, se
considerará lo registrado en las declaraciones juradas del IVA.
De igual forma se procederá a la baja de la obligación 947-Auditoría Impositiva en el

RUC a los contribuyentes que no hubiesen alcanzado el monto previsto en el artículo 1°
de la presente Resolución.

Auditoría Fiscal
POR LA CUAL SE REGLAMENTA EL ARTICULO 33º DE LA LEY Nº 2421 DEL 5 DE

JULIO DE 2004 “DE REORDENAMIENTO ADMINISTRATIVO Y DE ADECUACIÓN
FISCAL” SE DEROGA LA RESOLUCION GENERAL Nº 20/2008 Y SUS
MODIFICACIONES Y SE ESTBLECEN NUEVOS REQUISITOS PARA LA
HABILITACION Y CONTROL DE AUDITORIES EXTERNOS IMPOSITIVOS
Los auditores que se encuentren habilitados en el registro como personas físicas, no

podrán formar parte de una o más sociedades simples inscriptas en el registro.
Las personas físicas o sociedades simples deberán anexar a la solicitud de inscripción

en el registro, varias documentaciones que le son exigidas.
7.1.4. RESOLUCIÓN GENERAL Nº 75/2016
POR LA CUAL SE PRECISAN ASPECTOS RELACIONADOS A LA PRESENTACIÓN

DE LOS INFORMES DE AUDITORÍA EXTERNA IMPOSITIVA
Artículo 1°. - La presente Resolución será aplicable a los contribuyentes obligados a la

presentación del Informe de Auditoría Externa Impositiva; a los Auditores Externos
Impositivos inscriptos ante la Administración Tributaria conforme a la Resolución
General Nº 29/2014, y a aquellos regidos por la Resolución General Nº 20/2008 en
virtud de la orden judicial resultante de los Acuerdos y Sentencias Nº 841/2015 y
1.080/2015 de la Corte Suprema de Justicia.
Artículo 3°. - Los contribuyentes obligados a contar con Auditoría Externa Impositiva
deberán presentar el dictamen o informe de auditoría en las fechas de vencimiento,
conforme al Calendario Perpetuo, haciendo uso de su clave de acceso confidencial de
usuario. Dicha presentación podrá ser realizada por el Auditor Externo Impositivo
contratado por el contribuyente, en su carácter de Tercero Autorizado.
7.2. Informes de Auditoría Externa Impositiva
7.2.1. Res. 20 - Art. 2°. - … La auditoría impositiva tendrá necesariamente que ser
realizada por un auditor inscripto en el Registro de Auditores Externos dependiente de
la Subsecretaria de Estado Tributación (SET), mediante la emisión del correspondiente
Informe y con sujeción a los requisitos y formalidades establecidos en el presente
Reglamento, a las normas técnicas contables y de auditoría, y a las instrucciones que
se dicten para dicho efecto; no estando en grado alguno sujeto a secreto profesional
ante la SET.
7.2.2. Res. 20 - Art. 3°. - INFORME DE LA AUDITORÍA. El informe de la auditoría

estará compuesto por dos documentos que contendrán, al menos, los siguientes datos:

Auditoría Fiscal
a) Documento 1: Opinión del auditor externo sobre los estados financieros del
contribuyente.
1. Identificación del contribuyente auditado y de sus estados financieros.
2. Identificación del ejercicio o periodo fiscal auditado.
3. Responsabilidad de la administración del contribuyente por los estados financieros.
4. Responsabilidad del auditor
5. Opinión del auditor externo. Cuando no se emita opinión técnica deberán exponerse
las razones justificativas de esta abstención, aportando a tal fin cuantos detalles e
informaciones complementarias sean necesarios.
6. Información sobre el cumplimiento de otros requisitos legales y otras normas

reguladoras.
b) Documento 2: Informe sobre recomendaciones de aspectos tributarios.
1. Mención de que las recomendaciones surgen a partir de la evaluación del control

interno de la entidad
2. Responsabilidad de la administración del contribuyente por el diseño y operación del

control interno
3. Limitaciones inherentes del control interno
4. Detalle de las recomendaciones de aspectos tributarios.
El informe de auditoría, debidamente firmado por quien o quienes lo hubieran elaborado

y deberá expresar la fecha de emisión del mismo.

Auditoría Fiscal
UNIDAD – 8
SANCIONES
8.1. En cuanto a la Resolución Nº 20/2008
Artículo 13º.- SANCIONES Y GRADUACIONES.
1. Por la comisión de infracciones muy graves se impondrá al infractor, la siguiente

sanción:
a. Suspensión temporal por el plazo de 5 (cinco) a 10 (diez) años en el Registro de

Auditores Externos.
2. Por la comisión de infracciones graves se impondrá al infractor, la siguiente sanción:
a. Suspensión temporal por el plazo de tres a cinco años en el Registro de Auditores

Externos.
3. Por la comisión de infracciones leves se impondrá al infractor, una de las siguientes

sanciones:
a. Multa por contravención de hasta guaraníes Un Millón (Gs. 1.000.000).
b. Amonestación.
8.2. Código Penal
Art. 174 – Alteración de datos
1º El que lesionando el derecho de disposición de otro sobre datos los borrara,

suprimiera, inutilizada o cambiara, será castigado con pena privativa de libertad de
hasta dos años o con multa.
2º En estos casos, será castigada también la tentativa.
Art. 175 – Sabotaje de sistemas informáticos

Auditoría Fiscal
1º El que obstaculizara un procesamiento de datos de un particular, de una empresa,

asociación o de una entidad de la administración pública, mediante:
1. un hecho punible según el artículo 1741, inciso 1º; o
2. la destrucción, inutilización, sustracción o alteración de una instalación de

procesamiento de datos, de una unidad de almacenamiento o de otra de sus
partes componentes indispensable.
Será castigado con pena privativa de libertad de hasta cinco años o con multa.
2º en estos casos, será castigada también la tentativa.
Art. 175b- Instancia. (Ampliado por Ley 4.439/11)
En los casos de los Artículos 174 y 175, la persecución penal dependerá de la instancia
de la víctima; salvo que la protección del interés público requiera la persecución de
oficio.
Art. 178 – Conducta conducente a la quiebra
1º El que:
1. fundara o ampliara una empresa con base de capital claramente insuficiente,

según las exigencias de una administración económica prudente, y teniendo en
cuenta, especialmente, la finalidad de la empresa y de los medios necesarios
para el logro de ella;
2. adquiriera a crédito mercancías o valores, y vendiera, removiera o cediera estos

mismos o las cosas fabricadas con ellos, considerablemente por debajo de su
valor; o
3. obligado por ley a llevar libros de comercio, administrara una empresa sin
procurarse mediante su correcto llevado y otros medios, el conocimiento sobre
su estado patrimonial real, será castigado con pena privativa de libertad de hasta
cinco años o con multa.
2º El hecho es punible solamente cuando:
1. el autor o la empresa fundada o ampliada por él, haya caído en cesación de

pago o cuando se haya declarado la quiebra; y
2. no se pueda excluir una conexión entre las conductas descritas en el inciso 1º y

la cesación de pago o la declaración de la quiebra.
Art. 181 – Violación del deber de llevar libros de comercio

Auditoría Fiscal
1º El que:
1. omitiera llevar los libros de comercio a que la ley le obliga o los llevara o alterara
de tal manera que esto dificulte conocer su real estado patrimonial;
2. antes del término de plazo legal para la guarda removiera, ocultara, destruyera o
dañara libros u otros papeles de comercio que la ley le obligue a llevar o a
guardar; o
3. en contra de la ley,
a) Elaborara balances de manera que esto dificultare conocer su estado

patrimonial real;
b) Omitiera elaborar el balance de su patrimonio o el inventario en el plazo

establecido por la ley, será castigado con pena privativa de libertad de hasta
cinco años o con multa.
2º El que en los casos del inciso 1º numerales 1 y 3, actuara culposamente, será

castigado con pena privativa de libertad de hasta un año o con multa.
3º En estos casos, se aplicará también lo dispuesto en el artículo o 178, inciso 2º.
Art. 182 – Favorecimiento de acreedores
1º El que conociendo su iliquidez, otorgara a un acreedor una garantía o cumpliera una

obligación no exigible o no exigible en esa forma o tiempo y así, intencionalmente o a
sabiendas, le favoreciera en perjuicio de los demás acreedores, será castigado con una
pena privativa de libertad de hasta dos años o con multa.
3º En lo pertinente se aplicará también lo dispuesto en el artículo 178, inciso 2º.
Art. 183 – Favorecimiento del deudor
1º El que con el consentimiento del deudor o en su favor:
1. conociendo su inminente cesación de pago;
2. después de la cesación de pago; o
3. en una convocatoria de acreedores,
removiera o, en contra de las exigencias de una administración económica prudente,

destruyera, dañara o inutilizara parte del patrimonio que, en caso de producirse el

Auditoría Fiscal
concordato, pertenecería a la masa, será castigada con pena privativa de libertad de

hasta cinco años o con multa.
2º Con la misma pena será castigado el que, una vez declarada la quiebra, obrara en
la forma señalada en el inciso 1º, respecto a una parte del patrimonio que pertenece a
la masa.
4º Cuando el autor:
1. Actuara con la intención de enriquecerse; o
2. A sabiendas, pusiera a muchas personas en peligro de indigencia o de pérdida

de los valores patrimoniales que le hayan confiado, la pena privativa de libertado
podrá ser aumenta hasta diez años.
5º El hecho será punible solo cuando el deudor haya incurrido en la cesación de pago
en convocación de acreedores o cuando sea declarada su quiebra.
Art. 192 – Lesión de confianza
1º El que en base a una ley, a una resolución administrativa o a un contrato, haya

asumido la obligación de proteger un interés patrimonial relevante para un tercero y
causara o no evitara, dentro del ámbito de protección que le fue confiado, un perjuicio
patrimonial, será castigado con pena privativa de libertad de hasta cinco años o con
multa.
2º En los casos especialmente graves la pena privativa de libertado podrá ser

aumentada hasta diez años. No se aplicará el párrafo anterior cuando el hecho se
refiera a un valor menor de diez jornales.
3º Se aplicarán los incisos anteriores aun cuando careciera de validez la base jurídica
que debía fundamentar la responsabilidad por el patrimonio.
4º En lo pertinente, se aplicará también lo dispuesto en los artículos 171 y 172.
Art. 196 – Lavado de dinero
1º El que ocultara un objeto proveniente de un hecho antijurídico, o respecto a tal objeto

disimulara su procedencia, frustrara o peligrara el conocimiento de su procedencia o
ubicación, su hallazgo, su comiso, su comiso especial o su secuestro, será castigado
con pena privativa de libertad de hasta cinco años o con multa.
A los efectos de este artículo, se entenderá como hecho antijurídico:

Auditoría Fiscal
1. Los previstos en los artículos 129ª, 129b, 129c, 139, 184ª, 184b, 184c, 185, 186,
187, 188, 192, 193, 200, 201, 300, 301, 302, 303 y 305 de este Código;
2. Un crimen;
3. El realizado por un miembro de una Asociación Criminal previsto en el artículo

239;
4. Los señalados en los artículos 37 al 45 de la Ley 1.340/88 y su modificatoria

“Que reprime el tráfico ilícito de estupefacientes y drogas peligrosas y otros
delitos afines y establece medidas de prevención y recuperación de fármaco
dependientes”;
5. El señalado en el artículo 81, párrafos 1 y 1 de la Ley Nº 1.910/02 “De armas de

fuego, municiones y explosivos”; y
6. El previsto en el artículo 336 de la Ley Nº 2.422/04, código aduanero.
2º La misma pena se aplicará al que:
1. Obtuviera un objeto señalado en el inciso anterior, lo proporcionara a un tercero;

o
2. Lo guardara o lo utilizara para sí o para otro, habiendo conocido su procedencia

en el momento de la obtención.
4º Cuando el autor actuara comercialmente o como miembro de una banda formada

para la realización continuada de lavado de dinero, la pena privativa de libertad podrá
ser aumentada hasta diez años. Se aplicará además lo dispuesto en los artículos 57 y
94.
5º El que en los casos de los incisos 1 y 2, y por negligencia grave desconociera la

procedencia del objeto de un hecho antijurídico, señalado en el inciso 1, será castigado
con una pena privativa de libertad de hasta dos años o con multa.
6º El hecho no será punible conforme al inciso 2, cuando el objeto haya sido obtenido
con anterioridad por un tercero de buena fe.
7º A los objetos señalados en los incisos 1, 2 y 5 se equipararán los provenientes de un

hecho antijurídico realizado fuera del ámbito de aplicación de esta ley, cuando el hecho
se halle penalmente sancionado en el lugar de su realización.
8º No será castigado por lavado de dinero el que:

Auditoría Fiscal
1. Voluntariamente informara o hiciera informar sobre el hecho a la autoridad

competente, siempre que éste aun no haya sido totalmente o parcialmente
descubierto, y que el autor lo supiera; y
2. En los casos de los incisos 1 y 2, bajo los presupuestos del numeral anterior,
facilitara el secuestro de los objetos relativos al hecho punible.
9º Cuando el autor, mediante la revelación voluntaria de su conocimiento, haya

contribuido considerablemente al esclarecimiento:
1. De las circunstancias del hecho que excedan la propia contribución al mismo;
2. De un hecho señalado en el inciso 1, realizado antijurídicamente por otro, el

tribunal podrá atenuar la pena con arreglo al artículo 67 o prescindir de ella.
10º El lavado de dinero será considerado como un hecho punible autónomo y para su
persecución no se requerirá sentencia sobre el hecho antijurídico subyacente.
Hechos punibles contra la prueba testimonial
Art. 242 – Testimonio falso
1º El que formulara un testimonio falso ante un tribunal u otro ente facultado para recibir
testimonio jurado o su equivalente, será castigado con pena privativa de libertad de
hasta diez años.
2º El que actuara culposamente respecto a la falsedad de su testimonio, será castigado

con pena privativa de libertad de hasta dos años o con multa.
Art. 243 – Declaración falsa
1º El que presentara una declaración jurada falsa ante un ente facultado para recibirla o
invocando tal declaración, formulara una declaración falsa, será castigado con pena
privativa de libertad de hasta cinco años.
Art. 244 – Retractación
1º Cuando el autor rectificara su testimonio o declaración en tiempo oportuno, el tribunal

podrá atenuar la pena con arreglo al artículo 67.
2º La rectificación no es oportuna cuando:
1. ya no pueda ser considerada en la decisión;
2. del hecho haya surgido un perjuicio para otro;

Auditoría Fiscal
3. el autor ya haya sido denunciado por el hecho, o
4. se haya iniciado una investigación del hecho contra él.
3º La rectificación puede efectuarse ante:
1. el ente donde haya sido cometido el falso testimonio.
2. el ente que haya de investigarlo; o
3. cualquier tribunal, ministerio público o autoridad policial, en cuyo caso deberá

señalarse el órgano ante el que se prestó la declaración falsa.
Art. 246 – Producción de documentos no auténticos
1º El que produjera o usara un documento no autentico con intención de inducir en las

relaciones jurídicas al error sobre su autenticidad, será castigado con pena privativa de
libertad de hasta cinco años o con multa.
2º Se entenderá como:
1. documento, la declaración de una idea formulada por una persona de forma tal
que, materializada, permita conocer su contenido y su autor;
2. no auténtico, un documento que no provenga de la persona que figura como su

autor;
3º En estos casos será castigada también la tentativa.
4º En los casos especialmente graves, la pena privativa de libertad podrá ser

aumentada hasta diez años.
Art. 253 – Destrucción o daño a documentos o señales
1º El que con la intención de perjudicar a otro:
1. destruyera, dañara, ocultara o de otra forma suprimiera un documento o una

graficación técnica, en contra del derecho de otro a usarlo como prueba;
2. borrara, suprimiera, inutilizara o alterara, en contra del derecho de disposición de

otro, datos conforme al artículo 174, inciso 3, con relevancia para la prueba; o
3. destruyera o de otra forma suprimiera mojones u otras señales destinadas a

indicar un límite o la altura de las aguas,
será castigado con pena privativa de libertad de hasta cinco años o con multa.

Auditoría Fiscal
Hechos punibles contra el ejercicio de funciones públicas.
Art. 300 - Cohecho pasivo
1º) El funcionario que solicitara, se dejara prometer o aceptara un beneficio a cambio de

una contraprestación proveniente de una conducta propia del servicio que haya
realizado o que realizará en el futuro, será castigado con pena privativa de libertad de
hasta tres años o con multa.
2º) El juez o árbitro que solicitara, se dejara prometer o aceptara un beneficio como
contraprestación de una resolución u otra actividad judicial que haya realizado o que
realizará en el futuro, será castigado con pena privativa de libertad de hasta cinco
años o con multa.
3º) En estos casos, será castigada también la tentativa.
Art. 301 - Cohecho pasivo agravado

un acto de servicio ya realizado o que realizará en el futuro, y que lesione sus deberes,
será castigado con pena privativa de libertad de hasta cinco años.
2º) El juez o árbitro que solicitara, se dejara prometer o aceptara un beneficio a cambio
de una resolución u otra actividad judicial ya realizada o que realizará en el futuro,
y lesione sus deberes judiciales, será castigado con pena privativa de libertad de hasta
diez años.
3º) En estos casos, será castigada también la tentativa.
4º) En los casos de los incisos anteriores se aplicará también lo dispuesto en el artículo
57.
TITULO VI
HECHOS PUNIBLES CONTRA EL ORDEN ECONOMICO Y TRIBUTARIO
CAPITULO I
HECHOS PUNIBLES CONTRA EL ERARIO
Art. 261 – Evasión de impuestos
1º El que:

Auditoría Fiscal
1. Proporcionara a las oficinas perceptoras u otras entidades administrativas datos

falsos o incompletos sobre hechos relevantes para la determinación del
impuesto;
2. Omitiera, en contra de su deber, proporcionar a las entidades perceptoras datos

sobre tales hechos; o
3. Omitiera, en contra de su deber, el uso de sellos y timbres impositivos, y con ello

evadiera un impuesto o lograra par sí o para otro un beneficio impositivo indebido
será castigado con pena privativa de libertad de hasta cinco años o con multa.
1. Lograra una evasión de gran cuantía;
2. Abusara de su posición de funcionario;
3. Se aprovechara del apoyo de un funcionario que abuse de su competencia o de

su posición; o
4. En forma continua lograra, mediante comprobantes falsificados una evasión del

impuesto o un beneficio impositivo indebido, la pena privativa de libertad podrá
ser aumentada hasta diez años.
4º Se entenderá como evasión de impuesto todo caso en el cual exista un déficit entre
el impuesto debido y el impuesto liquidado parcial o totalmente. Esto se aplicará aun
cuando el impuesto haya sido determinado bajo condición de una revisión o cuando una
declaración sobre el impuesto equivalga a una determinación del impuesto bajo
condición de una revisión.
5º Se entenderá también como beneficio impositivo recibir indebidamente devoluciones

de impuestos.
6º Se entenderá como logrado un beneficio impositivo indebido cuando éste haya sido
otorgado o no reclamado por el Estado, en contra de la ley.
7º Lo dispuesto en los incisos 4 al 6 se aplicará aun cuando el impuesto al cual el hecho

se refiere hubiese tenido que ser rebajado por otra razón o cuando el beneficio
impositivo hubiese podido ser fundamentado en otra razón.
Art. 262 – Adquisición fraudulenta de subvenciones
1º El que:

Auditoría Fiscal
1. Por si o por otro, y en busca de favorecerse o de favorecer a un tercero,

proporcionara a la autoridad competente para el otorgamiento de una subvención
o a otro ente o persona vinculada a dicho procedimiento, datos falsos o
incompletos sobre hechos que sean relevantes para el otorgamiento de la
misma;
2. Omitiera, en contra de las reglas sobre la subvención, proporcionar al otorgante

datos sobre hechos relevantes para el otorgamiento de la misma; o
3. Utilizara, en el procedimiento un certificado sobre un derecho a una subvención o

sobre un hecho relevante para ella, obtenido mediante datos falsos o
incompletos, será castigado con pena privativa de libertad de hasta cinco años
o con multa.
1. Mediante comprobantes falsificados lograra, para sí o para otro, una subvención

indebida de gran cuantía;
2. Abusara de sus competencias o de su posición de funcionario; o
3. Se aprovechara del apoyo de un funcionario que abuse de su competencia o de

su posición, la pena privativa de libertad podrá ser aumentada a diez años.
3º No será punible según los incisos anteriores quien voluntariamente haya impedido
que, en base al hecho, fuera otorgada la subvención. Cuando ella no hubiera otorgada
por otras razones, el autor también quedará eximido de pena si hubiese tratado
voluntaria y seriamente de impedirlo.
4º En el sentido de este artículo, se entenderá como subvención una prestación

proveniente de fondos públicos que se otorga de acuerdo con una ley y, por lo menos
parcialmente, sin contraprestación económica y con la finalidad de fomentar la
economía.
5º Como relevantes para el otorgamiento de una subvención en el sentido del inciso 1,

se entenderán aquellos hechos en que:
1. El otorgante, de acuerdo con una ley u otra norma basada en ella, señalare
como tales; o
2. De las cuales dependiere la concesión, el otorgamiento, el pedido de devolución,

la prórroga del otorgamiento o la permanencia de una subvención o de una
ventaja proveniente de ella.

Auditoría Fiscal



La forma agravada de la conducta
Art. 300 - Cohecho pasivo

un acto de servicio ya realizado o que realizará en el futuro, y que lesione sus
deberes, será castigado con pena privativa de libertad de hasta cinco años.
y lesione sus deberes judiciales, será castigado con pena privativa de libertad de
hasta diez años....
Art. 301 - Cohecho pasivo agravado
Es conveniente resaltar que la redacción de la conducta prevista en el apartado a. del

artículo VI de la convención tiene que ver con el requerimiento o la aceptación de
beneficios a cambio de la realización u omisión de cualquier acto en el ejercicio de sus
funciones públicas. En doctrina se identifica a este tipo de hechos como cohecho
impropio. El autor recibe un beneficio a cambio de un acto u omisión desarrollado en el
marco de sus actividades en el marco de la función que desempeña.

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Por el contrario, también se da la posibilidad de que el autor realice algo u omita una
acción en contra de lo que sus obligaciones le imponen (cohecho propio). Esta variable
está contemplada por el Artículo 301 del Código penal: Cohecho pasivo agravado.

un acto de servicio ya realizado o que realizará en el futuro, y que lesione sus
deberes, será castigado con pena privativa de libertad de hasta cinco años.
y lesione sus deberes judiciales, será castigado con pena privativa de libertad de
hasta diez años....
Puede verse que el precepto citado se distingue del Artículo 300 (cohecho pasivo) en el
sentido de que mientras en este primero, la conducta del autor se encuadra dentro de
las facultades que la ley le confiere como funcionario; en el caso del cohecho pasivo
agravado (Art. 301) la realización u omisión del acto es contraria a sus deberes.
La ley penal considera esta violación de deberes como una agravación de la conducta,
motivo por el que impone una sanción mayor que la prevista en el caso del cohecho
simple o impropio, en el que el sujeto requiere o acepta un beneficio por un acto que
debe realizar o no realizar de acuerdo a lo que la ley establece.
BIBLIOGRAFÍAS
❖ Constitución Nacional de la República del Paraguay.
❖ Ley 125/91 que establece Nuevo Régimen Tributario y su Decreto reglamentario.
❖ Ley 2421/04 de Reordenamiento Administrativo y Adecuación Fiscal y su Decreto

reglamentario.
❖ Ley 5061/2003 que modifica la Ley 125/91.
❖ Ley 1034/83 del Comerciante.
❖ Ley 6380/2019 de Modernización y Simplificación Tributaria
❖ Decreto Nº 3183/2019 reglamentario de la Ley 6380/2019.
❖ Resolución General Nº 20/2008
❖ Ley 1160/97 Código Penal

Auditoría Fiscal
❖ Ley 1286/98 Código Procesal Penal
❖ Ley 2422/2004 Código Aduanero
❖ Tratado de MERCOSUR
❖ VERGARA CANDÍA, ISACIO. Guía de estudio de Auditoría Tributaria. Asunción -

Paraguay
❖ CERVERA TORREJÓN, Fernando. La Inspección de los Tributos. Garantías y

Procedimientos. Madrid – España.
❖ Prof. Dr. Carlos A. Mersán: Derecho Tributario
❖ Dr. Manuel Peña Villamil: Derecho Tributario (última edición)
❖ Juan Vicente Talavera: Garantías Constitucionales de los contribuyentes. Edic. El

constitucionalista, 1994, Asunción, Paraguay
❖ José María Martín: Derecho Tributario General y Procesal. Edic. Depalma, Bs. As.,
Argentina.
❖ Horacio D. Diaz Sieiro: Procedimiento Tributario. Edic. Macchi, 1994, Bs. As.,
Argentina
❖ Giulianni Fonrouge: Procedimiento Tributario. Edic. Depalma, 1994
❖ Fritz Neumar: Principios de la Imposición. Instituto de Estudios Fiscales, Madrid,

España, 1994
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Auditoría Fiscal

INTRODUCCIÓN A LA AUDITORIA FISCAL

La verificación de los registros contables y de la documentación, con el fin de

La Auditoría Fiscal consiste en la investigación selectiva de las cuentas del balance, de

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1.2 Tipos de Auditoría

1.2.1. Auditoría Externa

El auditor independiente no es un empleado del cliente, su relación con la

Los objetivos inmediatos de una auditoría externa independiente son:

a. Juzgar si lo que presenta la administración en los estados financieros es correcto y

b. Rendir una opinión profesional e independiente respecto a la condición financiera y

Maestría y Especialización en Auditoria Página 1

1.2.2. Auditoría Interna

Es una función consultiva donde se crean y evalúan procedimientos financieros, revisa

a. Salvaguardar los activos y cuidar sus correctas evaluaciones.

b. Actualización y mejora de los procedimientos administrativos de registros.

1.2.3. Auditoría realizada por Organismos Gubernamentales de Control

1.3. Qué es una Auditoría Fiscal

La Auditoría Fiscal es un procedimiento, basado en la normativa legal y administrativa

1.4. Proceso de preparación para una Auditoría Fiscal

El procedimiento de Auditoría Fiscal comprende una serie de acciones o tareas,

En dicha tarea, deben de considerarse unos procedimientos que requieran una

Maestría y Especialización en Auditoria Página 2

1.5. Objetivos de la Auditoría Fiscal

De acuerdo a todo lo anterior, se identifican los siguientes:

2.- Establecer si las bases imponibles, créditos, exenciones, franquicias, tasas e

3.- Detectar oportunamente a quienes no cumplen con sus obligaciones tributarias.

Es importante para estos procedimientos, en todo momento, tener presente la

1.6. Características de la auditoría fiscal

En el contexto de la auditoría, se pueden señalar las siguientes características de la

1. Puede constituirse, por la especialización que requiere, en una parte independiente,

2. Es también un análisis sistemático de la contabilidad de la entidad auditada, donde

— La necesidad de especialización antes mencionada (o de una asistencia experta

— Numerosas dudas sobre la consideración de una contingencia como remota, posible

Maestría y Especialización en Auditoria Página 3

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— Presencia de limitaciones al alcance, fundamentalmente con relación a ejercicios no

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4. Conflicto especialmente peculiar ante el descubrimiento de fraude fiscal: de una

5. Respecto a los usuarios o destinatarios de los informes de auditoría fiscal, los

6. La auditoría fiscal puede ser incluida dentro de la auditoría financiera, aunque

1.7. Determinación de la Materia Imponible

La base imponible es un elemento tributario que se define como la magnitud que

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Método de determinación de la base imponible

Existen tres métodos o regímenes para calcular la base imponible:

1. Método de estimación directa: se caracteriza por calcular la base imponible a

2. Método de estimación objetiva por signos, índices y módulos; mediante este

3. Método de estimación indirecta: trata de un método de carácter subsidiario, es

1.8. El sistema tributario

Es el nombre aplicado al sistema impositivo o de recaudación de un país.

Consiste en la fijación, cobro y administración de los impuestos y derechos, derivado de

La tendencia universal es a que haya varios impuestos y no uno solo.

Podemos resumir que un sistema es conjunto de impuestos que rigen en un país en un

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En resumen, lograr un rendimiento fiscal adecuado, lo que implica alcanzar una

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EFECTOS NOCIVOS ANTE LA FALTA DE CONTROL

Entre otros citamos a continuación:

2.2. Situación del Estado

Se distinguen varios casos, entre los cuales se menciona:

Un primer caso es la corrupción en el Gobierno (local, intendencia o gobernación),