Dr.

Antonio Jarazo Sanjurjo

NUEVAS TÉCNICAS DE GESTIÓN RELACIONADAS CON LOS COSTOS

La revolución tecnológica, y el crecimiento espectacular que han tenido la actividad

económica y el desarrollo demográfico, acompañado por la creación de bienes y servicios de más
fácil acceso y que cubren con holgura las necesidades del ser humano, han sido propicios para la
aplicación de nuevas técnicas para gestionar, y posteriormente poder medir y evaluar esa misma
gestión.

En el caso de la Argentina, la apertura de las fronteras económicas, "la globalización", ha

dado lugar a la aparición (mejor dicho a la reaparición) de técnicas de gestión y técnicas de
evaluación de la misma que en la época de "fronteras cerradas" eran innecesarias. En efecto, en
la última década hemos asistido a cambios fundamentales en la economía argentina, los cuales
han sacudido los cimientos de las empresas de nuestro país, muchas de ellas nacidas al amparo
de una concepción económica completamente distinta de la reinante en la actualidad.

En un trabajo presentado por el suscripto, conjuntamente con los colegas Daniel

Mastromónaco y Félix Trelles Bergés, al XXIV Congreso Nacional del IAPUCO (instituto Argentino
de Profesores Universitarios de Costos), celebrado durante el año 2001, señalábamos el
fenómeno de que muchas empresas fueron concebidas bajo una política económica industrialista,
es decir operaban en un mercado virtualmente cerrado, y sus productos gozaban en ese
momento del status de bienes no transables, sobre todo debido al esquema arancelario vigente.

De tal manera, poníamos de manifiesto cómo, a pesar de los inconvenientes relacionados

con la alta inflación y la inestabilidad política y por ende económica que fue moneda corriente por
esos días, muchas empresas fueron creciendo y elevando su capacidad disponible para volcar
bienes al consumo, a partir de un mercado interno relativamente fuerte, y a la casi inexistente
competencia del mundo exterior.

Por todo esto el análisis de costos relevantes ante uno u otro curso de acción y el uso de
modernas técnicas de gestión no ocupaban un sitio preferencial en el proceso decisorio, y la
estabilidad relativa de la demanda "tapaba" las posible ineficiencias en la asignación de recursos
de estos entes productivos. En consecuencia, no se le prestaba la atención que obviamente
creemos que merece el tema.

Este panorama ha cambiado drásticamente en vista de la apertura económica

implementada en la década de los noventa, los bienes industriales considerados no transables se
transformaron casi de la noche a la mañana en bienes transables y por ende las empresas que
estaban a resguardo de la competencia del mundo exterior, se encontraron de repente con un
importante número de nuevos actores en su mercado lo que los ha obligado a un replanteo de los
métodos no solamente de producción, sino también de los procedimientos con los cuales se
acostumbraba a tomar decisiones.

Es así que aparecen con vigor términos como reingeniería, tercerización, flexibilización
laboral, y muchos otros, asociados a la necesidad de ganar competitividad y adecuar las
operaciones de las empresas al nuevo escenario. Con la mención de múltiples técnicas de gestión
apuntamos a dejar ejemplificado, a través de estos ejemplos, el fenómeno contemporáneo de un
aluvión de nuevos enfoques de la gestión de las empresas, que nos hace replantear
permanentemente tanto los objetivos como el esquema decisorio. Esto hace más complejo el
Tablero de Comando que informe acerca de las variables relevantes para nuestras
organizaciones.

El fenómeno no ha sido exclusivamente argentino, sino que la globalización estuvo

acompañada, y sigue estándolo, del nacimiento continuado de nuevas técnicas, y el replanteo de
las existentes, en todo el mundo. Nos referiremos a algunas de ellas a título de ejemplo.
1. Análisis de la Cadena de Valor

Comenzamos haciendo referencia a esta técnica, que es uno de los aspectos de la Gestión
Estratégica de Costos, tratada en detalle en el punto 5.a de este Digesto. El concepto fundamental
para intentar maximizar el resultado en épocas recientes ha sido el análisis del concepto del valor
agregado, que comienza con los pagos hechos a proveedores (compras) y termina con los costos
pagados por el consumidor (ventas); se entendía que la clave era maximizar la diferencia entre
ambos.

A diferencia del concepto de valor agregado, la idea de “cadena de valores” enfoca el tema
asumiendo que una empresa es solo una parte de un conjunto mayor de actividades en el sistema
de entrega de bienes; además, como dos firmas, aun en un mismo ramo de la industria, no
compiten exactamente en el mismo conjunto de mercados con los mismos proveedores, la
cadena total de valores es exclusiva para cada compañía. Este enfoque nos indica que el criterio
de valor agregado arranca demasiado tarde y termina demasiado pronto y no nos permite por lo
tanto explotar al máximo el vínculo con los Proveedores y con los clientes.

Con referencia a este tema lamentablemente creemos que en muchos de nuestros entes
hay un desconocimiento total de sus implicancias y sus ventajas, aunque sabemos que no es fácil
construir lo que Shank llama cadena de valor ampliada, que implica analizar el posicionamiento de
cada empresa desde que se genera el primer insumo hasta que se entrega el producto terminado
al consumidor.

Pero las ventajas que brinda poder analizar las fortalezas y debilidades en un esquema de
este tipo más que compensan las dificultades de su construcción; sin embargo, la mayoría de
nuestros empresarios están atados aun al concepto de valor agregado, que es el utilizado desde
hace mucho tiempo, y la herramienta de gestión no está aún muy difundida entre ellos.

Como ya se citara en el punto 5.a, en un trabajo publicado en D & G Profesional y

Empresaria (Nº 27, diciembre 2001), el suscripto apuntó a satisfacer dos objetivos: en primer
término, hacer una interpretación, desde la disciplina Costos, del significado del instrumento que
se nos propone recientemente como "Value Chain Analysis" o "Análisis de la Cadena de Valor", y
en segunda instancia, proporcionar los puntos de vista del autor de este trabajo acerca de la
utilidad relativa de las distintas herramientas que nos ofrece nuestra disciplina, a los efectos de
realizar los estudios propios del Análisis aludido. Nos remitimos, en consecuencia, al desarrollo al
formulado.

2. Gestión de la Calidad

Para referirnos al tema Calidad podemos comenzar por expresar que cuando el mercado
tiene pocos oferentes este no parece ser un tema primordial, pero cuando se abre a nuevos
actores, la calidad pasa a ser un concepto clave en la competitividad de las empresas.

Haciendo un breve resumen de los enfoques típicos referidos a este tema podemos
mencionar dos vertientes: el enfoque clásico o tradicional el cual asume que las equivocaciones
son inevitables y resulta demasiado caro rectificar todos los defectos, y en contraste la filosofía de
gestión de la calidad total la cual defiende la idea que cero defectos debería ser el objetivo. El
esquema clásico a su vez nos dice que el costo más bajo se alcanza en un nivel de defectos
mayor que cero donde cualquier incremento adicional en este esfuerzo cuesta más que la
correspondiente reducción en los costos por fallos, la gestión de la calidad total mantiene en tanto
que el costo más bajo se obtiene en el nivel de cero defectos.

Entre los costos asociados a la calidad, podemos distinguir varias categorías:

1. Costos de prevención: los recursos invertidos para evitar una calidad deficiente.
2. Costos de evaluación: relacionados con la medición de los niveles de calidad de la planta.
3. Costos internos derivados de las fallas: los consumidos para resolver problemas vinculados
con una calidad deficiente, antes de que el producto salga de la planta.
4. Costos externos derivados de las fallas: vinculados con la entrega al cliente de un producto
defectuoso, y que incluye un costo muy significativo y difícil de cuantificar: la mala disposición
 del cliente, y la eventual pérdida del mismo, o aún de otros, a partir de las malas referencias
generadas por la mala atención del primero.

En los informes contables tradicionales, y la mayor parte del costo resultante de la mala
calidad, permanece oculto; las empresas gastan mucho más en costos internos y externos
derivados de las fallas que en prevención y evaluación, es decir que gastan en calidad, pero en el
lugar inadecuado. Si se invirtiese más en prevención, se podrían obtener ahorros sustanciales en
los costos derivados de las fallas.

El moderno concepto de “Calidad Total” implica, entre otras cosas:

 Satisfacción de las necesidades y expectativas del cliente

 Concepción de que existen clientes internos y clientes externos
 Responsabilidad por la dirección en la calidad
 Participación del personal en el mejoramiento permanente de la calidad.

La calidad se refiere a diferentes aspectos de la actividad de una organización: el producto

o servicio, el proceso, la producción o sistema de prestación del servicio, e incluso puede
entenderse como una corriente del pensamiento que impregna toda la empresa.

En la literatura especializada hay numerosas definiciones, formuladas en función tanto de

las características del bien o servicio, como de la satisfacción de las necesidades y exigencias del
consumidor. Así se la describe, por ejemplo, como el grado de satisfacción que ofrecen las
características del producto con relación a las exigencias del consumidor.

En las normas ISO se la define como “el conjunto de las especificaciones y características
de un producto o servicio referidas a su capacidad de satisfacer las necesidades que se conocen
o presuponen” (ISO 9004-2). Cabe asociarla con el conjunto de propiedades y características de
un producto que son apropiadas para cumplir las exigencias del mercado al que va destinado, y el
grado de adecuación de un determinado producto o servicio a las expectativas del usuario, o a
ciertos parámetros tecnológicos o científicos expresados mediante normas concretas.

El autor Ishikawa sintetiza ambos objetivos: “Trabajar en calidad consiste en diseñar,

producir y servir un bien o servicio que sea útil, los más económico posible y siempre satisfactorio
para el usuario”. Si la calidad demandada no se diseña o no se realiza, se genera una
insatisfacción del usuario; si la calidad diseñada no se realiza o no es la demandada, el costo es
mayor y la calidad es innecesaria o insuficiente, y si la calidad realizada no es la diseñada ni la
demandada, aumenta el esfuerzo y la calidad es innecesaria o no puede llegar al nivel solicitado.

Juran ha definido los conceptos básicos, aplicables a cualquier tipo de empresa y de

producción, que pueden ayudar a la normalización de la terminología. Un cliente es alguien que
elige y compra algo. Por el contrario, el usuario es quien recibe el beneficio pretendido del
producto, sea o no el comprador del mismo.

En el ciclo comercial un mismo individuo puede ocupar el rol de público-objetivo, de cliente

potencial, de cliente o comprador eventual, y finalmente de cliente habitual. Es valioso distinguirlo
para comprender los distintos el vínculo que se establecen.

Usualmente se alude a “productos” para referirse a los bienes tangibles o intangibles, pero
ese término podría incluir, genéricamente, a la salida de cualquier proceso: el resultado de la
transformación de los insumos recibidos del exterior por un sistema productivo cualquiera. En
cualquier caso el usuario, la persona que recibe el beneficio del bien o servicio, está
verdaderamente interesado en la calidad del producto o servicio.

Es importante identificar las propiedades o atributos imprescindibles para que un producto

logre la aptitud para satisfacer las necesidades del cliente. Estas características son de muchas
clases según el producto de que se trate y obedecen a factores científicos, tecnológicos, técnicos,
psicológicos, temporales y otros.

La satisfacción del cliente con el producto se alcanza cuando las características de este
último cubren las necesidades del cliente; es la razón que impulsa a comprar siempre el mismo
bien y a acudir de nuevo a la misma empresa de servicio.

Cuando un producto tiene deficiencias, resulta insatisfactorio, y los costos de producción se

ven incrementados por los costos asociados a rehacer trabajos previos y por los derivados de
compensar las reclamaciones de los clientes. La calidad de un bien o servicio se evalúa por los
beneficios que aporta (comportamiento del producto) y los problemas que crea (la ausencia de
deficiencias).

Las deficiencias dan como resultado quejas, reclamos, devoluciones, etc. Algunas de ellas
repercuten en los clientes externos y constituyen una amenaza para las futuras ventas; otras, por
el contrario, solo afectan a los clientes internos y son, fundamentalmente, una fuente de costos
para la calidad.

Hoy entendemos a la función Calidad como el conjunto de actividades mediante las cuales
se alcanza la aptitud al uso, con independencia de donde se lleven a cabo estas actividades.
Gestionar la Calidad supone coordinar todos los recursos disponibles a fin de conseguir unos
objetivos. El objetivo de la calidad es la satisfacción del cliente y del proveedor al mínimo costo
combinado.

La gestión de calidad comprende tres procesos: planificación (desarrollo de los productos y

servicios requeridos para satisfacer las necesidades del cliente), organización y control. Obtener la
calidad deseada requiere el compromiso y la participación de todos los miembros de la empresa,
en tanto la responsabilidad de la gestión corresponde a la Dirección.

Es preciso descubrir las necesidades de los clientes, desarrollar las características del
producto que respondan a sus necesidades, y diseñar los procesos capaces de producir los
productos que respondan a los estándares adecuados.

Para cumplir el control de la calidad es necesario especificar las características de calidad,

elegir una unidad de medida, establecer el valor normal o estándar, crear el sensor, realizar la
medición real, interpretar la diferencia entre la medida real y la normal o estándar, y tomar una
decisión y actuar sobre la diferencia.

El control de calidad es el proceso de regulación a través del cual se mide la calidad real, se
compara con los estándares y se actúa sobre las desviaciones. Sus objetivos son detectar las
perturbaciones o fallos esporádicos, conocer las causar del cambio e implantar la acción correctora
que establezca la situación en los niveles indicados por el estándar. El autocontrol es la forma mejor
y más económica de realizar el control; una misma persona produce y mide la calidad, detecta
deficiencias y las corrige.

El objetivo de la mejora de calidad es descubrir y mejorar las perturbaciones o fallos

crónicos y así pasar del nivel ordinario de ejecución a un nivel superior. La garantía o
aseguramiento de la calidad, es la actividad que proporciona a los directivos y a todos los
interesados la evidencia necesaria de que la gestión (función) de calidad se está realizando
adecuadamente. Sus objetivos son asegurar que el sistema de calidad, si se ejecuta fielmente,
refleje la situación de la calidad de la empresa, y que el sistema de calidad se cumpla realmente.

El concepto de Calidad ha evolucionado significativamente durante los últimos años. De ser

universalmente concebido como un valor referido a características físicas de bienes materiales,
fue ampliando su contenido incorporando componentes que tienen que ver con percepciones y
expectativas respecto de todo tipo de prestaciones.

En los años ´40 consistía en la inspección de los productos terminados, clasificándolos

como aprobados o rechazados. En esa concepción tradicional, la calidad se veía a menudo como
competidora de otras prioridades empresariales como la reducción de costos y de la
productividad. Para aumentar la productividad se tenía que sacrificar la calidad. Esta concepción
se centraba en la corrección de errores después de cometidos.

En la década del ´50 aparecen Juran y Deming, considerados dos pioneros del movimiento
de la calidad, inspiradores del milagro industrial de Japón iniciado en esta década. En los años
´60 toma cuerpo el Control estadístico de procesos, que consistía en el desarrollo y aplicación de
técnicas estadísticas, por el procedimiento de muestreos, para disminuir los costos de inspección.

En los años ´70 se avanza hacia el Diseño y Aseguramiento de la Calidad; se considera la

época del consumismo en E.E.U.U., con el desarrollo de nuevos productos y servicios elevando el
nivel de confort. La calidad se enfoca en aspectos más estructurados: diseño de normas y
requisitos, establecimiento de la prevención, búsqueda de cero defectos, para alcanzar su
aseguramiento.

En la década de los ´80 nace el TQM (Total Quality Management) y el desarrollo del
Mejoramiento Continuo (Kaizen) como una estrategia para lograr la Calidad Total al servicio del
cliente. La expresión “Calidad” significa entonces: conjunto de atributos, propiedades y
condiciones de productos y servicios, destinados a la satisfacción del cliente; y es “Total” porque
debe ser lograda con la participación de todos los miembros de la organización y la integración
con todos los recursos disponibles, incluyendo el contexto, el mercado y los clientes, los
proveedores, los competidores, el estado, etc.

En los ´90 se produce la “explosión” de la Calidad, con un incremento en el número de

nuevas empresas de Europa, Estados Unidos y Japón que se enfocan hacia la misma. Entre los
primeros maestros de la calidad cabe citar a Jurán, quien estableció el “mejoramiento de la
calidad” como la prioridad básica de la gestión; sus estudios indican que el 85% de los problemas
de calidad son causados por procesos de gestión. Sostiene que la calidad debe ser planeada, y
propone definirla según dos conceptos:
 Desde una óptica de resultados: consiste en las características del producto que satisfacen las
necesidades del cliente
 Desde una óptica de costos: es la ausencia de defectos o de errores de fabricación; en
consecuencia, la alta calidad cuesta mucho menos para las empresas.
En último lugar debe hacerse el control de calidad.

Deming, a su vez, presenta una técnica sistemática para resolver problemas de calidad
durante el proceso de fabricación, que se conoció como el “ciclo de Deming”: planear, hacer,
evaluar, accionar. Define a la calidad de conformidad con las necesidades del consumidor, y
como ellas están en permanente cambio, también las especificaciones de calidad deben ser
alteradas constantemente.

Crosby, por su parte, asocia la calidad al concepto de “cero defectos”, idea que fue lanzada
en 1961, bajo el precepto “hágalo bien la primera vez”. Para este autor, la prevención es la
principal causa generadora de calidad, y considera a las técnicas no preventivas como la
inspección y el control poco eficaces. Menciona la idea de formar equipos de mejora de calidad
con representantes de todos los departamentos, e introduce el concepto de “Quality Management”
como la maximización de la calidad de productos y servicios a través de la participación de toda la
empresa. Sostiene que los clientes son el centro de atención y que hay que anticiparse a sus
necesidades.

Según Ruben Roberto Rico, en su libro "Total Quality Management", la calidad es “la suma
de los valores agregados que se incorporan al producto y/o servicio a lo largo del proceso
(condición necesaria pero no suficiente) y que los clientes extraen de ellos, es decir, es el valor
final a través del cual los clientes satisfacen sus necesidades y/o expectativas”. Define qué es la
Calidad Total tanto para la organización como para el cliente. Para el cliente, la Calidad Total se
alcanza cuando el producto o servicio llega a satisfacer plenamente sus necesidades y
expectativas.

La calidad es importante por el elevado costo que implica hacer las cosas mal, repetir trabajos,
corregir errores, etc.; y por la ventaja competitiva que produce brindar a los clientes la Calidad en
bienes y servicios que ellos reciben como tal. Dentro del concepto de clientes se incluye tanto a
los clientes externos (clientes finales, proveedores, gobiernos, e instituciones) como a los clientes
internos (cada una de las unidades operativas que reciben y/o suministran productos y/o servicios,
más los Directores, y Socios o Accionistas).

Según Carlos Mallo y José Merlo, en el libro “Control de Gestión y Control Presupuestario”,
generalmente se reconocen dos tipos de calidad: calidad de diseño y calidad de conformidad. La
calidad de diseño es una función de las especificaciones de un producto, mientras que la calidad
de conformidad es una medida de cómo un producto satisface sus requerimientos o
especificaciones. De los dos tipos de calidad, la calidad de conformidad debería recibir mayor
énfasis. Es la no conformidad con los requerimientos lo que crea mayores problemas en las
empresas. Los costos de calidad son los costes asociados con la identificación, reparación y
prevención de defectos. Estos costos pueden clasificarse en cuatro categorías, que él denomina:
“Costes de prevención”, “Costes de evaluación”, “Costes de fallos internos” y “Costes de fallos
externos”. Los mismos han sido ejemplificados más arriba.

El tránsito hacia la Calidad implica un cambio sustancial de la cultura de la organización

para vencer la resistencia al cambio que puede generarse si se lleva adelante en forma brusca,
sin una capacitación previa; y la aplicación de un programa integral de Calidad Total.

Los Círculos de Calidad nacen como respuesta a la necesidad de eliminar la resistencia al

cambio y optimizar todas las áreas de la organización, logrando que sean más dinámicas,
productivas, rentables y creativas. Son grupos de 5 a 9 personas, que con distintos cargos y
funciones prestan servicios en una misma área o no, mediante reuniones continuas y regulares,
brindan propuestas de soluciones a problemas que se presenten, específicamente a temas de
calidad y productividad. Facilitan una actitud cooperativa y participativa que impide la
confrontación de unos con otros. Adicionalmente se logra velocidad y flexibilidad organizativa. Su
objetivo es investigar las causas que crearon los problemas, proponer una solución, la cual será
elevada a la gerencia por una de las personas del grupo (facilitador) a través de un informe final, y
finalmente la puesta en práctica después que sea aceptada dicha solución por la gerencia.

En conclusión, la calidad debe estar implícita en todos los procesos de la organización, y

constituir una filosofía de trabajo.

3. Reingeniería

Hammer y Champy definen a la Reingeniería en tres palabras: “empezar de nuevo”,

significa apartarse drásticamente de antiguos procedimientos que solo hallan justificación “porque
siempre se hizo así”, y encarar con renovadora energía un proceso de cambio, inventar una forma
mejor de hacer el trabajo. Los autores citados definen la Reingeniería como “la revisión
fundamental y el rediseño radical de procesos de negocios para alcanzar mejoras espectaculares
en medidas críticas y contemporáneas de rendimiento tales como costos, calidad, servicio y
rapidez”.

Según Hammer, rediseñar es reinventar el proceso, no mejorarlo o modificarlo. Si bien las

tareas individuales dentro de este proceso son importantes, ninguna de ellas tiene importancia
para el cliente si el proceso global no funciona. La Reingeniería tiene que concentrarse en un
proceso fundamental del negocio, no en departamentos ni en otras unidades organizacionales
teniendo como visión y objetivo al cliente. Para ser efectiva debe ser:
 Fundamental: la reingeniería debe comenzar sin ningún concepto preconcebido, nada se da
por sentado y el esfuerzo se centra en “lo que debe ser”.
 Radical: la idea es “reinventar” el negocio, no mejorarlo o modificarlo. Se trata de ir a la raíz de
los procesos.
 Espectacular: no se trata de obtener economías marginales, sino de “dinamitar” lo existente y
cambiarlo por algo nuevo y mejor.

Un Proceso de negocios es un conjunto de actividades que recibe uno o más insumos y crea
un producto o servicio de valor para el cliente. Generalmente, por la influencia de las ideas de
Adam Smith, los hombres no se orientan a los procesos sino a las tareas, personas, materiales,
etc. Al dividir los trabajos y asignar a cada uno un especialista, las empresas se concentraron en
labores individuales, perdiendo de vista el verdadero objetivo que es el servicio al cliente.

Dentro de los principios de Reingeniería enunciados por Hammer, los más destacados son:
Organizar por objetivos, no por tareas, vincular actividades paralelas en lugar de integrarlas en
sus resultados, asignar poder de decisión donde se ejecute el trabajo y establecer controles en el
proceso.

La Reingeniería tiene como objetivo los procesos, no se rediseñan los departamentos, sino
el trabajo que realizan las personas. Una vez que los procesos se identifican, es necesario
resolver cuáles necesitan reingeniería y el orden en que se deben rediseñar. En general, se
aplican tres criterios a fin de seleccionar: ¿Qué procesos se encuentran en mayores dificultades?
¿Cuáles ejercen un mayor impacto en los clientes de la empresa? ¿Qué procesos de la empresa
son en este momento más apropiados para la reingeniería?

Según Parro, en su libro “Reingeniería, empezar de nuevo”, éste método se destaca por su
potencia para ayudar a las organizaciones de todo tipo a obtener reducciones de costo y tiempo,
como también importantes mejoras en la calidad, flexibilidad, servicio u otros objetivos del
negocio. El rediseño de los procesos es de aplicación a todas las actividades industriales,
administrativas y de servicios, no sólo de empresas manufactureras, si bien en éstas puede ser
más fácil puesto que a través de la ingeniería industrial se ha trabajado tradicionalmente en la
medición y mejoramiento de las operaciones.

Se reconocen como estratégicas, tres razones principales que justifican y promueven la

reingeniería: reducción de costos, obtención de innovaciones radicales, y destacarse en
competitividad, con miras a ser la mejor opción del mercado. El propósito de la reingeniería es
producir un cambio radical, no debe confundirse con mejoramientos donde el nivel de cambio es
solo incremental y se llevan a cabo a corto plazo. En cambio, el rediseño de procesos se efectúa
a mediano o largo plazo.

La reingeniería de procesos abarca etapas como el planteo estratégico, generación de

ideas, evaluación, y rediseño. Para encararla se requiere el empleo del talento técnico y gerencial
disponible en la empresa. También puede tenerse en cuenta la posibilidad de contratar a un
consultor calificado.

Uno de los problemas con el que tienen que enfrentarse las compañías hoy en día, es con
el de la burocracia; la manera de eliminarla y aplanar la organización, es rediseñar los procesos
de manera que no estén fragmentados. La característica más común de los procesos
rediseñados, es que desaparece el trabajo en serie: muchas tareas que antes eran distintas se
integran y comprimen en una sola, aunque es factible, que en determinadas oportunidades no se
puedan comprimir todos los pasos de un proceso largo en uno solo.

Los beneficios de los procesos integrados, son grandes. Eliminar pasajes laterales significa
acabar con los errores, las demoras y las repeticiones que ellos crean. Los procesos integrados
reducen también costos de fabricación indirectos, como ser menor costo de supervisión. Otro de
los beneficios es el de mejor control, ya que como los procesos integrados necesitan menos
personas, se facilitan la asignación de responsabilidad y el seguimiento de desempeño.

Los trabajadores toman sus propias decisiones. Entre los beneficios de integrarse tanto
vertical como horizontalmente, pueden mencionarse menos demoras, costos indirectos más
bajos, mejor reacción de la clientela, y más facultades para los trabajadores. Los pasos del
proceso se ejecutan en orden natural, y muchas tareas se hacen simultáneamente, reduciendo el
tiempo que transcurre entre los primeros pasos y los últimos pasos de un proceso.

El papel del trabajador, cambia, de controlado a facultado. La reingeniería y la consiguiente

autoridad producen consecuencias muy importantes en cuanto a la clase de personas que las
compañías van a contratar. La preparación para el oficio cambia: de entrenamiento a educación.
El entrenamiento aumenta las destrezas y la competencia y les enseña a los empleados el “como”
de un oficio, la educación aumenta su perspicacia y la comprensión y les enseña el “por qué”.

La reingeniería conlleva un cambio grande en la estructura de la organización: exige que

los empleados crean profundamente que trabajan para sus clientes no para sus jefes. Los jefes
tradicionales tienen que pasar de sus papeles de revisores a actuar como facilitadores, como
capacitadores y como personas cuyo deber es el desarrollo del personal de sus habilidades, de
manera que esas personas sean capaces de realizar ellas mismas procesos que agregan valor.
Los gerentes en una compañía rediseñada necesitan fuertes destrezas interpersonales y tienen
que enorgullecerse de las realizaciones de los otros.

La transferencia de las decisiones relativas al trabajo a las mismas personas que lo

realizan significa que las funciones tradicionales del gerente han disminuido, por lo cual, cualquier
estructura organizacional que quede después de la reingeniería, tiende a ser plana, pues el
trabajo lo ejecutan equipos formados por personas iguales unas a otras, que operan con gran
autonomía y tienen el apoyo de unos pocos gerentes.

Teniendo en cuenta la atención especial que requiere el cliente, las compañías deberán
rediseñar las estructuras de modo tal que los procesos tengan la menor cantidad de pasos
posibles, por lo tanto menor costo y tiempo de duración, y mayor agilidad, todo ello con la
consecuente eliminación de tareas y puestos innecesarios.

Uno de los puntos más importantes a tener en cuenta es el camino que recorre el proceso.
El recorrido del mismo debería ser lo más lineal posible por cuanto todo sinuosidad implica
ineficiencia y pérdida de tiempo en pasos que generan costos pero que no generan valor
agregado. Este aspecto de la Reingeniería, llevada a su extreme, nos pone frente a la disyuntiva
de resignar controles, ya que el paradigma de esta técnica es evitar duplicaciones, y aún
controles, innecesarios.

En algún momento, en una ecuación de costo – beneficio, deberemos poner en distintos

platillos de la balanza los ahorros de costos fruto de la reingeniería, y los riesgos ante el
debilitamiento de la supervisión y el control en su concepción tradicional.

Una buena relación con los proveedores, dará como resultado una mejor administración de
stocks, más ágil y menos costosa, además de más segura en cuanto al reaprovisionamiento. La
compañía debe lograr consenso de modo tal de asegurarse que satisfagan las necesidades de la
empresa sin imponerles trabas que perjudiquen el rendimiento interno. Un concepto ligado a todo
lo relativo a las relaciones con los proveedores es el de “Just in Time”.

Por otro lado, la reingeniería abarca también a los dueños del ente y a las personas como
integrantes de un equipo. Respecto a los primeros, una organización que no satisface a sus
propietarios, es porque no está cumpliendo con los objetivos básicos (rentabilidad y permanencia).
Las segundas, son el recurso fundamental de toda organización. Lo primero que debe lograr la
compañía, es su concientización, comenzando por los niveles de dirección.

Cualquier organización debe comenzar con la concientización del personal; sin ello no se
puede avanzar correctamente en el camino del cambio. Se deberá reorientar al personal a través
de cursos de actualización para nuevas funciones, y convencerlo de la importancia de la
reorganización para que colabore en el cambio.

La información bien utilizada será un elemento clave para la reingeniería de la empresa,

pero mal utilizada, podrá ser uno de los elementos que frenen su proceso. La información es el
resultado de un proceso de datos; si los mismos no son procesados de modo que brinden
información útil, lo más probable es que terminen generando informes inservibles, que
distorsionen la utilidad que desean brindar.

4. Gestión Basada en Actividades (A.B.M., "Activity Based Management")

En el punto 5 de la parte del Digesto dedicada a Gestión y Costos, nos hemos referido
ampliamente al A.B.C. (“Activity Based Costing” o Costeo Basado en Actividades), que comenzó a
utilizarse hace dos décadas, generando la necesidad de implantar métodos de análisis y gestión
diferentes de los tradicionales; de ese modo nació el A.B.M. (“Activity Based Management” o
Gestión Basada en Actividades).

Consiste en el uso de herramientas de costeo por actividades por los responsables de los
procesos para alcanzar la mejora de las operaciones. Propone que los Gerentes, o responsables
por funciones, sean reemplazados por responsables de procesos, de manera análoga a lo postulado
por la Reingeniería.

Las actividades desempeñan un rol central en la gestión de los procesos y en la asignación

de costos: ésta se realiza vinculando los costos de los recursos con las actividades, y el costo de
éstas últimas con los objetos de costo (productos o servicios) para analizar las decisiones críticas.

Para el análisis de los procesos se necesita información sobre las actividades, y ésta, en el
marco del A.B.C., se concreta a través del costo de los factores generadores de costo (los llamados
“cost drivers” aludidos en el punto 5); esto permite evaluar la conveniencia de realización o no de
cada actividad. El A.B.M. Conduce así a la búsqueda permanente de mejora en los procesos,
mediante la supresión de actividades estériles, y rediseño de las demás para alcanzar mayor
agregación de valor al cliente.

Para avanzar desde el A.B.C hacia la Gestión Basada en Actividades, será preciso:
 Diseñar un modelo de actividades altamente desagregado con el objeto de reducir costos
 Comprometer a los administradores a través de informes de performance
 Analizar los precios de los productos y racionalizar la producción
 Administrar procesos, eliminando todas las actividades improductivas para aumentar de ese
modo la rentabilidad

El A.B.M. analiza las actividades con el objeto de identificar oportunidades de mejora, ahonda
en los inductores de costos para analizar los factores que causan lo estéril, y evalúa las acciones
que deberían ser realizadas para agregar valor al producto o servicio ante el cliente.

La implantación del A.B.M. debería hacerse en etapas, para sucesivos procesos, encarando
para cada uno de ellos, las iniciativas de mejoras ((de procesos, con reducción de costos y
reingeniería), la toma de decisiones (basadas en estudios de costos de productos, e inversiones,
con aplicación de costos objetivo), y medidas de rendimiento (Presupuestos, Medidas de
rendimiento de las actividades, y análisis de los Beneficios).

La utilidad del A.B.M. consiste en brindar a los Directores información apta para gestionar las
actividades y procesos del negocio proporcionando una visión integrada de las relaciones entre las
funciones, y la mejora en la toma de decisiones, sin descuidar la posibilidad de que coexista con
técnicas tradicionales de monitoreo de la gestión.

Obviamente supone incurrir en costos de implantación, lo que puede operar como una
limitación, y deberá ser resuelto en el marco propio de una ecuación que pondere los costos frente a
los beneficios esperados, modalidad propia de cualquier aplicación de herramientas de Gestión.
Esto es así porque la aplicación “sistemática” supondrá la emisión y análisis frecuente de
información de costos para soportar la toma de decisiones operativas, sobre productos y procesos,
con un feedback oportuno.

5. Teoría de las Restricciones ("Throughput")

Desarrollada por el físico israelí Eliyahu M. Goldratt bajo el nombre de Tecnología de

Producción Optimizada, se aplicó inicialmente a la administración de la producción. Consiste en una
modalidad de gestión que orienta a la empresa en el planeamiento y control de sus actividades y en
el proceso continuo de perfeccionamiento para enfrentar el ambiente competitivo moderno.

Su idea básica es encontrar las restricciones que limitan la ganancia de la empresa y

gerenciar eficazmente la utilización de estas restricciones, garantizando la maximización del
beneficio frente a las condiciones actuales de la empresa.

Centra su análisis en tres medidas de desempeño organizacional, rendimiento, inventarios, y

costos de operación:
 Rendimiento o Throughput: tasa a la cual la organización genera dinero mediante las ventas; el
autor citado la determina como diferencia entre ingresos por ventas y costos variables unitarios.
 Inventarios: el dinero invertido por la empresa para comprar materia prima, que será
transformada en los bienes que el sistema pretende vender
 Costos de operación: el dinero invertido por la empresa para transformar materia prima en
throughput; cubre todos los costos de conversión incluyendo todo el tiempo de uso, tanto directo
como indirecto, operativo u ocioso; sólo excluye los materiales objeto de transformación.

Este planteo ha despertado fuertes cuestionamientos de los expertos en Costos, que

observan que es demasiado simplista, constituyendo una versión simplificada del Análisis Marginal,
en la cual se asume que todos los coitos son fijos excepto la materia prima, único costo que deduce
de los ingresos.

Sin embargo, se le reconoce como aporte el énfasis por lo que es su idea fuerza: el papel que
tienen en toda organización las múltiples restricciones que afectan su desempeño, a través del cual
desarrolla un enfoque específico para administrarlas como soporte de un mejoramiento continuo.

El punto de partida de su análisis es reconocimiento de que las organizaciones productivas

deben escoger la mezcla de productos que desean producir y vender; cada mezcla representa una
alternativa vinculada con un determinado nivel de utilidad.

Si los recursos y la demanda de productos fuesen ilimitados, no existiría la necesidad de

evaluar la mezcla de producción; pero toda empresa posee recursos limitados y enfrenta una
demanda limitada de cada uno de sus posibles productos. Estas limitaciones constituyen las
“restricciones” que enfrenta la empresa: externas (hechos externos que limitan la capacidad de
producción y de venta), e internas (factores limitantes que se encuentran dentro de la empresa,
como por ejemplo la capacidad de producción condicionada a los recursos disponibles).

La sustancia de la gestión , en este planteo, consiste en identificar las restricciones, explotar

de la mejor manera las que son limitantes, identificando los “cuellos de botella”, y organizar la plante
en función de ellas, para, en última instancia embarcarse en programas de mejoramiento tendientes
a levantar las restricciones limitantes.

Godlratt ha criticado a la Contabilidad de gestión tradicional, particularmente a la Contabilidad

de Costos, obsesionada, según él, en la reducción del costo, más que en el aumento de lo que él
denomina el throughput.

La “Contabilidad del Throughput” que propone se basa en tres conceptos básicos:

 Considerar al costo total, excluyendo materiales, como fijo
 El beneficio es inversamente proporcional al nivel de existencias en el sistema
 El beneficio es la “Tasa del Throughput”, que determina como cociente entre: “Rendimiento por
hora de Fábrica” / “Costo por hora de Fábrica”

El Rendimiento por hora de Fábrica surge de dividir:

(Precio de Venta – Costo de Material) / Tiempo del recurso clave

El Costo pro hora de Fábrica es calculado:

Costo total de Fábrica / Tiempo total sobre el recurso clave

Desde los autores de Contabilidad de Gestión se han formulado severas críticas al planteo de
la “Contabilidad del Throughput”, a partir del hecho de que, en realidad, lo que hace es un planteo
de la Mezcla de Productos análogo al de Análisis Marginal (ver el capítulo pertinente de este
Digesto), con la enorme simplificación de asumir que todos los costos de conversión de los
materiales en productos son fijos; dicho en otras palabras: un análisis impreciso de la Mezcla.

En consecuencia, como para muchas herramientas de gestión, debemos tratar de identificar

sus debilidades y fortalezas, aprovechando estas últimas, sin descuidar las primeras.

6. Costo Objetivo ("Target Costing")

El Costeo Objetivo o Costo Meta es un mecanismo integrado para unir las distintas áreas
funcionales de una empresa en un sistema coherente, relacionado al Planeamiento Estratégico.
Su análisis parte del planteo de que: Precio de venta - Beneficio Objetivo = Costo Objetivo

Costo Objetivo es la diferencia entre el Precio de Venta requerido para capturar una
determinada participación de mercado y el Beneficio deseado por unidad; la meta de reducción de
costos es definida como la diferencia entre el Beneficio Meta y el Benéfico Estimado. Para ello se
buscan oportunidades para reducción de costos a través del rediseño de productos.

El “Target Costing” está orientado hacia el futuro; focaliza la atención de los diseñadores
sobre las implicaciones del costo de las decisiones de diseño, y ayuda a los Gerentes a evaluar la
rentabilidad de un Producto antes de ser producido. Se trata de un modelo en el cual se determina
un Costo basado en precios, en lugar de un precio basado en el costo.

Muchas compañías establecen el precio de un nuevo producto como la suma de los costos
y el beneficio deseado; según el planteo del Target Costing esto es irrelevante, pues el
consumidor no ve como tarea suya asegurar un beneficio a los productores; el único modo serio
de establecer un precio es comenzar conociendo cuánto está dispuesto a pagar el mercado.

La metodología propuesta consiste en el establecimiento de la relación entre:

 el precio del producto (relacionado con factores competitivos),
 el beneficio deseado del Plan promedio para la Compañía, y
 el Costo Meta relativo a ese Plan de Beneficio

Los pasos de implantación serán:

 Fijar las características y el precio de venta del producto aceptable para el consumidor
 Precisar el margen de beneficio deseado
 Determinar el costo objetivo que debe ser alcanzado y el diseño apropiado
 Estimar el costo actual de obtención de los productos sobre la base de procesos similares
 Calcular, si se requiere, la cuantía de la reducción de costos que debe lograrse para llegar
 desde la situación actual al costo objetivo

La fijación del precio de venta objetivo del producto, tendrá en cuenta: el concepto del
producto, las características del mercado, el segmento de consumidores al que apuntaremos, el
ciclo de vida del producto, el volumen de venta esperado, y las reacciones previsibles por parte de
los competidores.

La determinación del margen de beneficio meta, surgirá del Plan estratégico de la empresa,
el Plan de beneficios a mediano plazo, el cual se supone que implica un compromiso para
alcanzar el objetivo, a partir de la participación en el desarrollo del presupuesto, que habrá dado
lugar a la asignación de metas de beneficio por producto a partir del total.

La determinación del costo meta (objetivo a alcanzar) surgirá de deducir al precio posible el
margen de beneficio deseado, plasmado en el Presupuesto de la empresa.

La revisión de costos actuales de productos similares, será un primer paso para encarar el
ajuste para considerar todas las reducciones aun no alcanzadas, calculando un costo objetivo
para el modelo corriente, como tal se dijo, en función del Precio esperado y el Beneficio meta.

Así nos encontraremos frente a una reducción requerida para alcanzar el costo meta, lo
cual tendrá naturalmente cuestiones críticas de implantación, y requerirá: una adecuada
mentalización del personal afectado para el trabajo en equipo, instrumental técnico y sistema
informativo de apoyo y determinadas condicionales organizacionales y comportamentales.

El estudio tendrá en cuenta los condicionantes técnicos e instrumentales, como asimismo

los condicionantes organizacionales y comportamentales, la interdependencia entre las decisiones
tomadas en las diversas áreas, y posiblemente conduzca a la necesidad de encarar alguna
Reingeniería (en condiciones de simultaneidad, con funcionamiento en paralelo).

La aplicación del Target Costing, como se vislumbra, requiere una comunicación

permanente y fluida entre los miembros del equipo, un compromiso con los objetivos estratégicos,
un buen conocimiento de los condicionantes técnicos e instrumentales. Más, seguramente,
Investigación de mercado, y quizás una Reingeniería apoyada en una Ingeniería de valor. La tarea
minuciosa implica la formulación de tablas detalladas de costos y variables técnicas y económicas
que los afectan, y un análisis funcional del costo, procurando el equilibrio entre la importancia de
las funciones y el peso relativo de su costo.

Los pasos de aplicación, según Yoshikawa y Tanaka, son:

 Definir las funciones del producto
 Trazar un diagrama de descomposición de las funciones
 Calcular e costo de cada función y cada subsunción
 Determinar la importancia relativa de las diversas funciones y estimar su costo
 Asignar los objetivos de costo a las funciones
 Identificar las áreas problemáticas
 Sugerir alternativas de mejora
 Evaluar las opciones y elegir la más favorable
 Implantar la solución acordada

El planteo del “Costo Objetivo” arranca desde el Precio hacia abajo, hasta arribar al diseño
del producto posible, en tanto que los mecanismos de “Costos Standard” parten de la
especificación del producto hacia arriba, para arribar a un precio requerido para satisfacer
objetivos de rentabilidad.

El mecanismo propuesto se presta para su utilización para el mejoramiento de la

ventaja competitiva, y la planificación estratégica de rentabilidad, representando un instrumento
poderoso de planificación, que parte del precio objetivo. El beneficio objetivo se determina sobre
la base de un análisis de largo plazo: el deseado a lo largo de la vida del producto; a partir de un
beneficio unitario esperado, se determina el costo objetivo, se estima un costo y se evalúa las
reducciones de costo necesarias.

Lo descripto parece de suma importancia para un manejo estratégico de los costos, y

causa colaboración a través de las distintas especialidades funcionales para determinar caminos
de reducción de costos en la etapa de diseño. Esa colaboración es imprescindible para que pueda
lanzarse un producto rentable. De tal manera, el Planeamiento: culmina con especificación, precio
objetivo, beneficio objetivo, costo estimado y reducciones de costo a ocurrir.

Se le reconocen al Costo Objetivo limitaciones: la posibilidad de incurrir en largos tiempos

de desarrollo, sin alcanzar los objetivos de beneficio deseados, con el consiguiente agotamiento
de los empleados. Operan como limitaciones la extremada segmentación del mercado, con
confusión de los clientes y mayores costos, y los conflictos organziacionales.

El impacto habitual del costeo objetivo consiste en que integra las distintas funciones de la
empresa para que el costeo objetivo funcione fluidamente, enfatiza la continua reestimación de los
costos de producción, y requiere un énfasis constante en el alcance del beneficio, que estimula la
comunicación entre las diversas funciones de la empresa.

Parece factible y enriquecedora la aplicación combinada del “Target Costing” con “Value
Chain” (Cadena de Valor), tratado en otro acápite, como asimismo con otras prácticas novedosas
de gestión, como el Costeo y el Gerenciamiento Basados en Actividades.

7. Ciclo de Vida del Producto

En este caso no estamos encarando una técnica específica de costeo, ni un modelo

particular de gestión, sino un concepto que impregna a varias de las técnicas aludidas, por ejemplo
al Costeo A.B.C. En efecto, de lo que se trata es de una visión temporal diferente, con las
consecuencias que eso implique en las mediciones que intentemos.

A lo largo del tiempo el concepto de producto ha ido evolucionando. El concepto tradicional

expresa que “producto” es todo lo que se ofrece en el mercado con el objeto de lograr su venta en
algún monto determinado; eso supone que es capaz de satisfacer alguna necesidad de sus
consumidores potenciales.

Pero las necesidades y expectativas del comprador evolucionan. Con el avance tecnológico
se ha avanzado hacia la sofisticación, complementada con la segmentación de mercados que
procura el marketing, buscando nichos de mercado en los que tenga cabida un producto de una
marca en particular.

La revolución en las comunicaciones ha permitido al consumidor acceder a un conocimiento

de la oferta de productos muy vasto, y elegir con un grado de detalle, que sirve de argumento a las
áreas de la Comercialización para procurar la “diferenciación” que se nos plantea desde la “Gestión
Estratégica de Costos” (ver punto específico dentro de este Digesto).

Esa evolución hace que la vida útil de los “productos” sea cada vez más corta, a veces
efímera. Cuando a mediados del siglo pasado se lanzaba al mercado una nueva bebida gaseosa, se
lo hacía con el propósito de instalar su marca en el mercado para varias décadas; pero hoy, si se
lanza una gaseosa en particular, ésta puede ser la respuesta a una acción diferenciadora Ed un
competidor, y el horizonte del nuevo “producto” puede alcanzar algunos meses, o, en el mejor de los
casos, unos pocos años.

Existen varios factores por los cuales las etapas del ciclo debido de los productos tienden a
reducirse en su duración:
 Factores tecnológicos
 Acción de la competencia
 Cambios de comportamiento del consumidor

Entonces surge como consecuencia un problema en le asignación delos costos: El corto ciclo
de vida de los productos nos hace reflexionar acerca de que los mismos deben recuperar todos
los costos del Ciclo de Vida y proveer un Beneficio aceptable.

Este ciclo de vida, por ejemplo, puede ser de 4 ó 5 años, menos que el plazo por el que
solemos amortizar contablemente las maquinarias (10 años); entonces, una depreciación contable
del 10 % anual será insuficiente para determinar el costo de los productos: el costo de la máquina
debería ser absorbido por la suma de las unidades previstas de los productos a ser fabricados con
la misma; esto supondrá, posiblemente, amortizarla de manera variable, a lo largo de pocos años.
 Naturalmente la performance puede mejorar mediante rediseño, cambio de precios,
reducción de costos y cambio de la Mezcla de Productos, encontrando caminos para aprovechar
los recursos de manera más eficiente. El Costeo Basado en Actividades (“A.B.C.”) puede facilitar
el planeamiento del ciclo de vida útil del producto, con una cuidadosa selección de los “Cost
Drivers”.

Como consecuencia de lo descripto, la fijación de precios debe responder a una estrategia

para el ciclo de vida del producto completo, que considere las cuatro etapas del Ciclo de Vida del
Producto: Introducción, Crecimiento, Madurez y Declinación. En la etapa de Desarrollo, se diseña
y desarrolla el producto; luego, los materiales y procesos no pueden cambiarse fácilmente Un
Costeo Objetivo puede ser fácilmente establecido durante la etapa de Desarrollo.

No por casualidad, precisamente en la etapa de lanzamiento, cuando duele haber costos

mucho mayores, los volúmenes suelen ser mucho menores que a posteriori: retrasos en la
expansión de la capacidad de producción, problemas técnicos aún no resueltos, retrasos en poner
el producto a disposición de los consumidores, dificultades en lograr un esquema de distribución
adecuado, y resistencia en los consumidores a cambiar sus hábitos establecidos.

Las consecuencias de pensar en los costos para el ciclo de vida del producto son diversas:
por un lado, amortizar contablemente los equipos productivos más aceleradamente, pero, por el
contrario, asumir, por más que las prácticas contables usualmente no lo hagan, que la
investigación de mercados, el desarrollo, la publicidad de lanzamiento, y muchos otros costos que
se relacionan con el lanzamiento o relanzamiento de un producto, y deberían amortizarse, al igual
que la maquinaria, en la vida útil del producto, vale decir, en función de los niveles de actividad
previstos.

8. Tablero de Comando

El suscripto presentó, en noviembre de 1998, un trabajo titulado “Aplicación del Análisis de

la Cadena de Valor al Monitoreo de la Gestión”, al XXI Congreso Argentino de Profesores
Universitarios de Costos. En el mismo se relacionaba estas dos herramientas, procurando analizar
cómo, un Tablero de Comando es un instrumento apto por sí mismo para auxiliar a un mejor
control de la gestión, pero al mismo tiempo, un valioso instrumento cuando contribuye
armoniosamente a la mejor aplicación de otras técnicas.

De los conceptos que se verterán a continuación, una dosis significativa tiene que ver con
el contenido de dicho trabajo, como asimismo con el planteo que Norton y Kaplan (autores de la
escuela del A.B.C.) han formulado en una obra de gran difusión, el “Balanced Scorecard” (Tablero
de Comando Balanceado).

En las Organizaciones contemporáneas ha ido ganando espacio el hábito de generar

informes periódicos, en general mensuales, que conforman lo que se suele reconocer como el
"Tablero de Comando". El punto de partida del mismo ha sido la necesidad de conocer los
Resultados correspondientes al período, como asimismo el flujo de fondos y la situación
patrimonial, de modo que la Dirección tenga una visión sintética de la marcha de la empresa, y
esté en condiciones de detectar la necesidad de adoptar medidas correctivas.

En la medida en que la cultura presupuestaria progresa, y las organizaciones planifican y

adoptan decisiones racionalmente en base a información proyectada, pasa a integrar el juego de
información mensual básica la comparación de los datos resultantes del período al que se refiere
la información con los presupuestados.

Es así que, según los estilos de conducción de las diferentes organizaciones, a dicha visión
sintética se la enriquece con una serie de aspectos adicionales, que pasan por dos vertientes
principales: las comparaciones y análisis de desvíos, y el suministro de información más detallada
sobre indicadores de gestión relacionados con los componentes físicos y los componentes
monetarios de los rubros de resultados, financieros y patrimoniales de cada una de las funciones
de la organización.

En tanto la información se sistematiza, y se convierte en rutina su emisión y distribución a

la Dirección y la Gerencia, va tomando cuerpo lo que, en cada empresa, es el set de información
periódica sobre al Control de la Gestión, que, de manera genérica, tiende hoy a ser reconocido
como el "Tablero de Comando" de la empresa.

En un típico Tablero de Comando no pueden estar ausentes datos referidos a una serie de
aspectos, entre los que podríamos brindar algunos ejemplos, a simple modo ilustrativo, pues no
es objeto del presente trabajo bucear detalladamente en el contenido del Tablero de Comando.

Con referencia a Resultados, se encontrará usualmente: Ingresos y Costos por producto,

línea de productos y rama de negocios; con comparaciones contra presupuestos, y contra
estándares, y explicaciones acerca de los desvíos. Es usual encontrar comparaciones entre los
márgenes actuales por producto, y los objetivos fijados para el período, con propuestas de
modificaciones en los precios de los productos.

Según la rama de actividad, será usual hallar asimismo detales acerca de la evolución de
los componentes físicos y monetarios de cada una de las funciones de la empresa. En el aspecto
financiero, nos encontraremos con el detalle del flujo de fondos, comparado con el respectivo
presupuesto, y segregado por línea de negocios, y por cada una de las funciones de la empresa.

En lo referente a la posición patrimonial, encontraremos usualmente, acompañando a la

información sintética por rubro, detalles cuyo monitoreo es esencial para la marcha de la
organización, y que habitualmente se compararán con las políticas adoptadas al respecto, y los
presupuestos correspondientes: fundamentalmente, se seguirá detalladamente la evolución de los
"Días en la calle", las coberturas de Inventarios, y los términos de pago a los Proveedores.

Otro punto estrechamente conectado con los anteriores es el seguimiento del Plan de
Inversiones en Bienes de Uso, como asimismo las mejoras y reparaciones, tanto desde el punto
de vista del cumplimiento efectivo de los planes trazados como del ajuste de las erogaciones a los
presupuestos.

Una práctica seria, en relación con este último aspecto, consiste en realizar un seguimiento
de las inversiones realizadas contra lo planeado, en cuanto a su Tasa de Retorno y Período de
Recupero de la Inversión inicial.

A todo lo antedicho se agregan análisis que hacen al control de la eficiencia en el

desempeño en cada una de las áreas de la compañía, tanto en la Producción como en la
Comercialización, la Administración y la Financiera.

A mero título de ejemplo, nos encontraremos entonces con informes acerca de la

antigüedad de los saldos de clientes, consumos en cantidades y valores de cada ítem productivo
comparados contra estándares y presupuestos, detalles cuantitativos y cualitativos de los servicios
prestados por las distintas áreas tanto al personal y áreas de la organización como a clientes.

Obviamente, tendremos capítulos referido a la evolución de la Publicidad y acciones

promocionales contra lo previsto, y la revisión de su efectividad.

La tendencia reciente nos marca un progreso en la incorporación de ítems que hacen a la

medición de lo cualitativo: así podremos hallar indicadores que sirvan para medir el grado de
satisfacción de nuestros clientes, como asimismo el grado de satisfacción de las áreas internas
respecto de los servicios que reciben de Proveedores y de otras áreas.

Sin extendernos más sobre el tema, es importante citar también la tendencia actual a
sistematizar el seguimiento de la marcha de los mercados y de nuestros competidores, y, en la
medida de lo posible, obtener datos que nos faciliten la concreción de lo que se conoce como
"benchmarking" para las distintas actividades de nuestra Organización.

A lo largo del trabajo al que se hizo referencia, y en continuidad con otro presentado en
1997 en el Congreso Internacional celebrado en Acapulco (publicado en D 6 G, Profesional y
Empresaria), se ha ido revisando los conceptos subyacentes en la expresión "Análisis de la
Cadena de Valor", sus objetivos y metodología, incluyendo una comparación con la "Contabilidad
de Gestión tradicional" desde la visión de sus propulsores.

A título de ejemplo, podemos reflexionar entonces que, si se trata de la cadena de

valor con nuestros clientes, y de las condiciones de venta, será oportuno relevar datos periódicos
para revisar la realidad contra las metas trazadas en cuanto a la rentabilidad del conjunto,
emitiendo informes sobre los resultados por cliente, canal, región, o cualquier segmento que
resulte relevante.

Será particularmente relevante, en la dirección apuntada, contar con relevamientos de

precios y condiciones en que operan los distintos mercados en que actúa la empresa, para poder
establecer el modo en que nuestros productos o servicios llegan al consumidor final de los
mismos, y la conveniencia relativa de los distintos canales de comercialización

De la misma manera, si se trata de establecer vínculos con nuestros proveedores, será

bueno que, en nuestro Tablero de Comando se incluyan datos que midan la evolución de los
mismos, ahorros logrados y mejoras en los resultados.

Concretamente, será bueno prever, entre los datos sistemáticamente incluidos en nuestro
Tablero de Comando la información necesaria para apreciar los ingresos y costos de nuestros
clientes y de nuestros proveedores, y el efecto de los vínculos establecidos con ellos.

También será trascendente contar con la información que sea accesible para conocer las
Cadenas de Valor de nuestros competidores, lo cual incluye, entre otras cosas, el conocimiento
de sus propias actividades y resultados.

Todo lo antedicho está relacionado estrechamente con la habilidad que desarrollemos para
investigar los datos de la realidad, de nuestros mercados y los de nuestros proveedores, por
conocimiento directo, por fuentes de información secundarias que nos aporten estadísticas y
cantidades y valores de plaza, y por encuestas que diseños para construir la base de datos
sistemática que sea preciso para hacer un uso inteligente de nuestras potencialidades.

Conocer las cadenas de valor de nuestros competidores ayuda en el emprendimiento de

analizar las cadenas de valor de nuestros procesos, las que tienen que ver con la vinculación
entre las distintas áreas de nuestra empresa.

De igual modo, entonces, que aludimos a datos referidos a las relaciones con clientes y
proveedores, incluiremos en el Tablero de Comando los datos sistemáticos que sirvan para
monitorear permanentemente la manera en que cada función de nuestra organización
complementa su accionar con las restantes.

Sólo si somos conscientes de estas necesidades, y trabajamos efectivamente para

satisfacerlas, podremos seguir estando en condiciones de afrontar con éxito un mundo cada vez
más competitivo.

Vale subrayar, con resumen que, trabajar activamente en el Análisis de nuestras Cadenas
de Valor, implica integrar verticalmente los esfuerzos con nuestros proveedores, con nuestros
clientes, y entre los procesos de nuestra propia organización, para que los resultados del conjunto
sean mejores, y para ello, seamos cada vez más competitivos.

Para ser fieles a lo propuesto, vele la pena prestar una atención particular a las propuestas
de los autores del “Balanced Scorecard”, quienes conciben a los Tableros de comando como “la
representación gráfica de los indicadores esenciales para la toma de decisiones". La esencia de
esta herramienta es que permite darnos información centralizada de las áreas estratégicas y no
estratégicas de la empresa.

Dos autores norteamericanos ya citados, Robert Kaplan y David Norton han elaborado todo
un sistema gerencial denominado Tablero de Comando, en el cual la esencia radica en diseñar la
estrategia tomando cuatro perspectivas: Cliente, Negocio Interno, Innovación y Aprendizaje, y
Perspectiva Financiera.

El valor agregado de esta propuesta es que advierte la necesidad de evitar múltiples e

indefinidos indicadores que diluyan la estrategia, centrándose tan sólo en cuatro áreas
específicas. Asimismo, permite unificar criterios con el ejercicio obligatorio de tener que definir
indicadores homogéneos para todos los departamentos.

El diseño debe estar orientado al cliente: de acuerdo a esta metodología, uno de los puntos
importantes es que los gerentes traduzcan su misión en cuanto a los clientes. Para ello, es
imprescindible que se establezca claramente el target al que se dirige y los indicadores de
desempeño. Con esta perspectiva, la organización se ve obligada a redefinir los estándares de
manera que se ajusten a las necesidades del cliente.

Muchas veces la empresa cree que está llegando satisfactoriamente a su cliente meta,
pero la realidad es otra. De ahí, la importancia de tener bien claro las expectativas que tiene el
cliente de nuestro producto. Dentro de esta perspectiva, se deben establecer objetivos de acuerdo
a lo que requiere el cliente, los cuales variarán de acuerdo al tipo de organización y el target
establecido. En la mayoría de los casos, los aspectos a evaluar son el registro de ventas, índice
de precios, satisfacción del cliente y participación en el mercado.

La perspectiva interna plantea que se debe establecer la excelencia en cada uno de los
departamentos que integran la organización. En lo primero que debe centrarse es en enfocar las
operaciones internas críticas que permiten satisfacer el cliente. Asimismo, debe enfatizar en la
competencia principal de la empresa y la tecnología requerida para alcanzar el liderazgo del
mercado.

Para elaborar una planificación estratégica exitosa, destaca la importancia que tiene el
hecho de llevar a cabo continuas mediciones que reflejen el impacto de las medidas y las
acciones de los empleados, pues no siempre los resultados se pueden imputar a aspectos
internos. De ahí que para su realización, los sistemas de información adquieren un rol
protagónico, pues son los que al final van a suministrar todos los datos que permitan
posteriormente detectar las fallas y corregirlas.

Innovar y seguir creando a la vez:

Al respecto, las empresas tienen que incluir dentro de sus valores y formas de medición la
capacidad de innovar y mejorar con el tiempo, pues será la única forma de asegurar el éxito.
De esta forma, la empresa podrá conocer la efectividad y claridad organizacional con la que
trabaja, a la vez que tendrá la posibilidad de tangibilizar la innovación como valor.

Desde el punto de vista de la perspectiva financiera, la interrogante que se plantea a la

hora de construir una planificación estratégica es ¿cómo nos vemos ante los accionistas?
Si bien, se destacan que los verdaderos resultados se miden con el equilibrio de estas cuatro
perspectivas, es indudable que el aspecto financiero sigue siendo, aunque en menor grado, un
elemento importante, pues al final permite medir la ejecución e implementación de la estrategia,
contribuyendo a mejorar el bottom line.

Este diseño de cuadro de control no es el único posible. Las organizaciones difieren

muchísimo entre sí, por lo que no podemos crear un tablero de comando que sea aplicable a todo
tipo de empresa.

Ahora bien, estas son las características básicas que no podemos dejar de lado a la hora
del diseño: debe ser sintético, la presentación debe ser sinóptica (cuadros), la información debe
ser graficable, debe contener indicadores de tendencias y ser comparable con otros períodos, y
debe reflejar relaciones temporales.

La metodología para la definición de un tablero de comando supone ddefinir área de éxito

(aspectos claves dentro de la compañía), áreas de riesgo (problemas de contexto y financieros),
factores de éxito dentro de cada área, indicadores representativos de evolución de factores de
éxito, índices, gráficos y cuadros, sentidos y tendencias, interrelaciones entre indicadores, y
medios de evaluación de información, ambiente de control, auditoría interna y externa.

Según Kaplan y Norton, se definen como componentes básicos de un buen Balanced

Scorecard, los siguientes:

1: Una cadena de relaciones de causa efecto que expresen el conjunto de hipótesis de la

estrategia a través de objetivos estratégicos y su logro mediante indicadores de desempeño.

2: Un enlace a los resultados financieros: Los objetivos del negocio y sus respectivos indicadores,
deben reflejar la composición sistémica de la estrategia, a través de cuatro perspectivas:
Financiera, Clientes, Procesos Internos, y Aprendizaje y Crecimiento. Los resultados deben
traducirse finalmente en logros financieros que conlleven a la maximización del valor creado por el
negocio para sus accionistas.

3: Un Balance de Indicadores de Resultados e Indicadores Guía: Además de los indicadores que

reflejan el desempeño final del negocio, se requiere un conjunto de indicadores que reflejen las
cosas que se necesitan "hacer bien" para cumplir con el objetivo (asociados a las palancas de
valor). Estos miden el progreso de las acciones que nos acercan o que propician el logro del
objetivo. El propósito es canalizar acciones y esfuerzos orientados hacia la estrategia del negocio.

4: Mediciones que Generen e Impulsen el Cambio: La medición motiva determinados

comportamientos, asociados tanto al logro como a la comunicación de los resultados
organizacionales, de equipo e individuales. De allí que un componente fundamental es el de
definir indicadores que generen los comportamientos esperados, particularmente aquellos que
orienten a la organización a la adaptabilidad ante un entorno en permanente y acelerado cambio.

5: Alineación de Iniciativas o Proyectos con la estrategia a través de los Objetivos Estratégicos:

cada proyecto que exista en la empresa debe relacionarse directamente con el apalancamiento de
los logros esperados para los diversos objetivos expresado a través de sus indicadores

6: Consenso del equipo Directivo de la Empresa u Organización: El Balanced Scorecard, es el

resultado del diálogo entre los miembros del equipo directivo, para lograr reflejar la estrategia del
negocio, y de un acuerdo sobre cómo medir y respaldar lo que es importante para el logro de
dicha estrategia.

9. Outsourcing

Uno de los principales temas de análisis en las empresas en estos últimos años con el
auge de la reingeniería, ha sido el de decidir si algunos procesos, ya sea productivos o de
servicios dentro de la compañía, debían seguir siendo realizados por personal propio de la
empresa o adquirir el servicio o producto a un tercero.

Hemos escuchado seguramente en infinidad de ocasiones cómo las empresas se han ido
deshaciendo de innumerables actividades dentro de su estructura, defendiendo esta decisión con
un sinnúmero de argumentos que exceden el objetivo de este trabajo, lo que nos proponemos
aquí es ejemplificar desde el punto de vista de nuestra disciplina como han sido utilizados los
conceptos de costos para apoyar el curso de acción a seguir.

Existe una relación indudable entre el planteo del outsourcing, y las técnicas desarrolladas
para seleccionar entre Las alternativas de comprar o producir (tratadas en el capítulo de Análisis
Marginal de este Digesto. Una empresa tomaría la decisión equivocada si sus decisores están
atados a una concepción errónea del costo, sin plantearse que existen distintos costos para
distintos objetivos; el costo completo nos sirve para valuar inventarios y quizás para estimar un
probable precio de venta, pero para otro tipo de acciones evidentemente nos lleva a seguir en
muchos casos caminos equivocados ‘por ejemplo si analizamos la tercerización sin tener en
cuenta que los costos fijos pueden o no ser evitables.

Además como estamos evaluando escenarios futuros, lo que debemos tomar en cuenta
son únicamente lo que Horngreen llama costos relevantes que son ni más ni menos que los
costos esperados que van a diferir entre los distintos cursos de acción a elegir; el cálculo de
costos no debe basarse en experiencias históricas; lo fundamental es estudiar cuáles son los
conceptos que van a ser distintos de acuerdo a la alternativa que elija.

La posible discontinuación de una línea de producción estaría regida por el mismo tipo de
reflexiones. Una primera visión nos llevaría (si no esperamos una reactivación de la demanda)
rápidamente a la decisión de clausurar definitivamente la línea que nos está dando pérdida. Sin
embargo un análisis más fino nos permite ver que, si la contribución marginal es positiva, aparece
la siguiente pregunta, ¿son todos los costos fijos evitables?, de no ser así puede ocurrir que mi
decisión de eliminar definitivamente este producto me deje en peores condiciones que antes.

Puede suceder incluso que quizás un producto podría reemplazarse por otro de mayor
contribución por cada peso vendido que me permitiera absorber de una manera más eficiente sus
costos fijos propios, en tal caso los costos de la máquina no responderían en absoluto al concepto
de “costos evitables”, y el análisis se reduciría a la definición de la mezcla óptima en función de la
contribución marginal por unidad del factor escaso (las horas de la máquina).
 Cabe preguntarse también si las decisiones a tomar se basan en información cierta, o si,
en cambio, los datos asumidos como premisa para el análisis realizado no son más que
información de una determinada coyuntura. Este cuestionamiento se refiere tanto a los datos
referidos a los componentes monetarios (precios unitarios de adquisición de los insumos que
forman parte del costo variable unitario de producción, costo unitario de adquisición, y costos
fijos), sino también a los componentes físicos de la elaboración, y, mucho más grave, el nivel de
actividad para el caso de que el volumen demandado por el mercado fuese distinto del previsto.

En tal caso habría que construir un esquema de análisis que tuviera en cuenta la evolución
prevista para cada una de las variables que intervienen en el análisis. Como mínimo, habría que
considerar escenarios diferentes posibles, y sus grados de probabilidad, en lugar de adoptar una
decisión en un marco determinista. Pero, planteado el problema en su dimensión temporal, se
requeriría adoptar supuestos acerca de la evolución de las variables en juego en un cierto
horizonte, para proceder luego a cuantificar los resultados esperados Eso supone, ni más ni
menos, evaluar un proyecto consistente en reemplazar una producción propia por la adquisición
del producto.

En el trabajo presentado con los colegas Mastromónaco y Trelles Bergés (Córdoba, 2001),
antes citado) se exponía que en la medida en que la decisión planteada se refiere sólo a la
adquisición versus la producción, no parecería relevante el precio de venta, y el rumbo propuesto
nos llevará a la necesidad de proyectar la evolución de los volúmenes de producción, los precios
de adquisición de los insumos, la evolución previsible en la eficiencia de producción, la proyección
de los Costos Fijos para el caso de continuar produciendo, las perspectivas en cuanto a la
evolución de los tipos de cambio, y, además, la proyección del capital de trabajo para una y otra
alternativa.

Puede jugar un papel sustancial en la evaluación del proyecto de sustitución de producción

propia por la adquisición de los productos, la inversión requerida en uno y otro caso. Esta tiene
relación con los plazos de pago (al proveedor en caso de adquisición, o a los múltiples
proveedores en el caso de producción propia), los inventarios, y las inversiones en Bienes de uso.
La magnitud de estos últimos será diametralmente opuesta en uno y otro caso. En el proyecto
planteado, existirá en realidad una desinversión al inicio, e la medida en que se pueda disponer
de algunos Bienes de Uso (los que generaban, en el análisis marginal, costos fijos evitables.

Planteado el proyecto, tendríamos una comparación entre dos escenarios diferentes:

Continuidad de la producción propia, por ejemplo, hasta que expire la vida útil de los equipos, o
Adquisición, con disposición de determinados bienes de uso. En base a los flujos de fondos
proyectados para cada uno de los escenarios planteados, se podrá determinar el Valor Actual
Neto de cada uno de ellos, para elegir el mayor; como variante, cabría la posibilidad de elaborar el
flujo de fondos incremental, mediante diferencia entre los dos anteriores. Este sería el soporte
racional de la decisión.

Faltaría analizar la sensibilidad del proyecto de tercerización ante cambios en las múltiples
variables en consideración, ya mencionadas más arriba (volúmenes y componentes físicos y
monetarios de los costos). Queda aún por analizar la necesidad de introducir al precio de venta en
el análisis, pero no para seleccionar entre las alternativas de producción o adquisición planteadas,
sino al solo efecto de conocer la tasa interna de retorno del proyecto en su conjunto versus algún
proyecto alternativo, que bien pudiera usar alguno de los Bienes de Uso cuya disposición estamos
introduciendo en el análisis planteado más arriba.

Lo expresado sugiere un análisis del tipo “selección de mezcla de productos” para el uso de
la capacidad de producción de los recursos físicos comunes a este proyecto y las alternativas
existentes, hasta necesitar una revisión de las múltiples restricciones que podemos tener en este
y otro proyecto. Finalmente, y en resumen, cabe precisar que tenemos que formularnos el estudio
de un Proyecto de Inversión, considerando los costos de oportunidad provenientes de proyectos
alternativos, y realizando el análisis de sensibilidad de uno y otro (o sea del diferencial) ante
cambios en las múltiples variables consideradas.

10- Just in Time

 Otra técnica de gestión que ha aparecido con fuerza en estos últimos años ha sido el
llamado Just in Time; su objetivo como remarca Shank es un procesamiento continuo sin
interrupciones de la producción, conseguir este objetivo supone la minimización del tiempo total
necesario desde el comienzo de la fabricación hasta la facturación de un producto. Los ahorros
más obvios surgen de las inversiones mucho más bajas requeridas para mantener el inventario.

El concepto fundamental de este esquema es producir exclusivamente lo que nos piden, de

acuerdo a la tónica que venimos llevando en este trabajo la pregunta que surge inmediatamente
es de qué manera se procede en mucho de nuestros entes en referencia a este tópico en
cuestión.

En nuestro país durante muchos años se ha escuchado la frase producir para crecer, cita
que aun hoy es muy utilizada y que sería indiscutible si podemos vender lo que realmente
estamos fabricando, cosa que evidentemente no es así, pero aquí interviene otro concepto
establecido como un clásico en nuestro medio "es bueno tener inventarios para no perder una
venta", lo cual evitaría tener lo que Horngreen llama costo de agotamiento, o sea el costo en que
se incurre en el futuro por no haber podido satisfacer a un cliente hoy. Lo que no se contempla en
este razonamiento es la comparación entre ese costo de agotamiento y el que se incurre por
mantener un inventario excesivo, cosa esta última reconocida por la mayoría de los autores
actuales como una de las principales desventajas comparativas en referencia a los competidores.

En el “Just in time” se analizan los elementos que explican el tiempo entre el inicio del
proceso de producción del producto y el tiempo en que está listo para despacharlo a un cliente.
Este intervalo se lo conoce como tiempo de producción y consta de los siguientes elementos
 Tiempo de procesamiento
 Tiempo de inspección
 Tiempo de desplazamiento (Para desplazar un producto desde un departamento de
producción al otro y desde y hacia el almacén.
 Tiempo de espera o tiempo en cola
 Tiempo de almacenamiento.

Al analizar estos cinco elementos, solo el primero constituye la producción real del
producto, podría tomarse como tiempo con valor agregado, y los restantes sin valor agregado.
Como alternativa, el tiempo sin valor agregado puede considerarse como tiempo perdido.

Pueden practicarse las siguientes estrategias para reducir el tiempo perdido: el tiempo de
inspección puede reducirse mejorando la calidad; reducir el tiempo de desplazamiento comprende
el diseño de disposición de la planta de manera que los departamentos estén físicamente cerca.
Además podría involucrar el diseño del producto de modo que demande menos movimiento
durante el proceso de producción.

El tiempo en cola o el tiempo de espera pueden reducirse mediante una mejor coordinación
entre los departamentos de producción. El tiempo de almacenamiento puede reducirse al trabajar
con los proveedores para garantizar que las materias primas se entreguen a tiempo. De esta
forma se reducirá la necesidad de adquirir inventario en exceso como colchón de seguridad
reduciendo así los defectos y el costo de mantener productos en stock.

Según Carlos Mallo y José Merlo, la metodología de producción Just-in-Time tiene como
objetivo un procesamiento continuo, sin interrupciones, de la producción. Conseguir este objetivo
supone la minimización del tiempo total necesario desde el comienzo de la fabricación hasta la
facturación de un producto.

El tiempo total para cualquier producto manufacturado incluye tiempo de valor añadido y
tiempo que no añade valor. El tiempo de valor añadido es igual al tiempo de proceso (el trabajo se
efectúa sobre los materiales o componentes), y el tiempo que no añade valor representa el tiempo
de preparación de máquinas, el tiempo que el producto aguarda a ser transportado o
inspeccionado o se encuentra a la espera de continuar el procesamiento. Por ello, en un sistema
ideal JIT, el tiempo total para un producto o componente es igual al tiempo de proceso.

Según Ruben Roberto Rico, la filosofía del JIT involucra: comprender la naturaleza del
proceso y la importancia de su utilización, ambiente propicio: la organización en su conjunto debe
asumirla como un valor compartido, diseño metodológico cuidadoso: por todo lo que implica
eliminar actividades y procesos que no agregan valor, ni mejoran tiempos.
 El JIT va más allá que un programa de reducción de costos, pudiendo lograr entre otros
aspectos: aumentar la productividad administrativa, de la mano de obra y la capacidad de
máquinas y equipos; reducir el tiempo y el costo de realización de un proceso, el tiempo de
producción, el costo del defecto de fabricación, el costo de materiales comprados, el costo por
mantenimiento de inventarios y el costo por ocupación de bienes muebles e inmuebles.

El “JIT” no puede implantarse sin un compromiso con la Gestión de Calidad Total, la idea
es una “calidad perfecta”, es decir, un proceso productivo libre de defectos, a diferencia de la
doctrina tradicional, denominada “nivel aceptable de calidad”. Esta permite o tolera que se
produzcan defectos, siempre que no exceden un nivel predeterminado.

El Just in Time parte del concepto que se debe hacer las cosas bien desde el primer
momento, evita los costos de la no calidad por fallas internas y externas. Por otro lado, tiene como
finalidad, evitar retrasos o cuellos de botella por fallas en las maquinarias, por lo cual propone la
descentralización de la responsabilidad del mantenimiento en los operarios que manejan las
máquinas. Esto conlleva a una mayor responsabilidad y sentimiento de pertenencia, sentimiento
buscado al intentar aplicar la reingeniería de procesos.

La característica más conocida del JIT es la de stock cero, ya que se considera que los
inventarios esconden problemas de diversas características como ser ruptura, incertidumbre en la
entrega de los proveedores, mala calidad, costos como el de oportunidad, el de almacenamiento o
el de logística de los inventarios, etc. Esto está relacionado con el hecho de reducir al máximo los
ciclos de fabricación de los productos, eliminando de esta manera las actividades no
indispensables. De esta forma, se reduce la necesidad de espacio, se consigue mejorar la
calidad, y por sobre todas las cosas, las compañías dejan de fabricar sobrestock, para privilegiar
los pedidos reales de los clientes.

El “JIT” se basa en el uso del “kanban” que no sólo se trata de una tarjeta, sino que es un
sistema simple, esencialmente manual, que gestiona el flujo de la producción enviando señales al
proceso que precede cuando se queda sin artículos indicando la necesidad de fabricarlos. El
proceso precedente no fabricará si no recibe el “kanban” del proceso siguiente.

El “kanban” contiene informaciones tales como: código y descripción del ítem, centro de
origen, centro de destino, cantidad de fabricación, lugar de almacenamiento, punto de recogida,
capacidad del contenedor, etc.

Existen tres tipos fundamentales de “kanban”: de transporte o de movimiento, que se utiliza

entre dos puestos de trabajo indicando las cantidades de piezas a retirar del proceso anterior, de
producción, que se utiliza dentro del mismo puesto de trabajo y hace las veces de orden de
producción, y de proveedores, que es básicamente un “kanban” de transporte que incluye
informaciones para que los proveedores realicen la entrega de materiales o piezas en la cantidad
y momento justo en que se requiera.

Para la implementación del “JIT”, se llevan a cabo numerosas fases, entre las cuales
podemos encontrar: a) la educación preliminar, por medio de la cual se informa al personal clave,
b) el compromiso de la alta dirección, c) la decisión acerca de sí la empresa está en condiciones o
no de asumir los profundos cambios que significa la adopción del JIT, d) selección del equipo, etc.
Pero el aspecto central, lo que implica un cambio profundo en la cultura organizacional, es el
respeto por todos los trabajadores, y en particular, por aquel que se encuentra al pie de la
máquina. Y ello resulta ser lo más rentable porque se aumenta la calidad y la productividad
(salidas o “output” sobre las entradas o “input”), mediante programas de sugerencias y círculos de
calidad.

Todo este proceso debe enmarcarse dentro de la filosofía “Kaizen”. Mesaoki Imai desarrolla
la Teoría del “Kaizen” como la parte humana de la Reingeniería, la cual pretende un mejoramiento
continuo en el personal de la organización desde la gerencia de línea y hasta los niveles
operativos, pero con un fuerte énfasis en la vida del colaborador, sea en su lugar de trabajo o en
su vida social y familiar. El autor sostiene que no hay un momento de la vida que no se pueda
aprender y mejorar.

La última fase para implantar el JIT es la relación con los clientes, sin la cual no es posible
lograr el máximo beneficio del mismo, ya que si no se limitaría al entorno interno de la empresa.
 La implantación del JIT en nuestro país, implica la necesidad de imponer una nueva cultura
organizativa y una adaptación y no un mero transplante de modelos sin contemplar nuestra propia
realidad. Implica, por otro lado, una forma de eliminar la incertidumbre a través de la
estructuración de los procesos de manera que los clientes y proveedores planifiquen juntos su
respectivo trabajo. Si bien, en general, se enfoca aplicación del JIT a empresas manufactureras,
se entiende que es perfectamente aplicable en empresas de servicio, o en aquellas
organizaciones que comercializan bienes intangibles.