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Renta por comparación patrimonial

Inicio> Impuestos> Impuesto a la renta> Por Gerencie.com en Mar 9 de 2019

La renta por comparación patrimonial es una renta especial que se determina comparando el patrimonio de dos años
distintos, del año 2 con respecto al año 1, o el año actual con el anterior.

Tabla de contenido

¿Para qué se hace la comparación patrimonial?

¿Cómo se determina la renta por comparación patrimonial?
Justificación al incremento patrimonial.
Patrimonio líquido de referencia. ¿El declarado por el contribuyente o el determinado por la Dian?
Renta por comparación patrimonial en la primea declaración.
Renta por comparación no es una sanción tributaria aunque de ella se deriven otras sanciones.

¿Para qué se hace la comparación patrimonial?

La comparación patrimonial se hace con el fin de sacar a flote de una forma sencilla las irregularidades en que el
contribuyente haya podido incurrir en su denuncio rentístico, es una forma muy simple de terminar el contribuyente ha
evadido impuestos.

Al comparar el patrimonio de un año determinado con respecto al patrimonio del año anterior, se sabe en cuánto se
incrementó ese patrimonio de un año a otro, y ese incremento debe corresponder con la renta o ganancias declaradas por

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el contribuyente.

Si en el año 2017 el contribuyente declaró un patrimonio de $200.000.000 y en el año 2018 declaró un patrimonio de
$300.000.000, significa que durante el 2018 el patrimonio se incrementó en $100.000.000, de manera que ese incremento
sólo pudo suceder si el contribuyente se ganó $100.000.000, por lo tanto, debió haber declarado una renta de
$100.000.000, y si no lo hizo es porque evadió impuestos de algún modo.

Al determinarse una renta por comparación patrimonial, esta es sumada a las otras rentas del contribuyente, debiéndose
pagar el impuesto a la renta según la tarifa que corresponda.

¿Cómo se determina la renta por comparación patrimonial?

El artículo 236 del estatuto tributario señala respecto a la renta por comparación patrimonial:

«Cuando la suma de la renta gravable, las rentas exentas y la ganancia ocasional neta, resultare inferior a la
diferencia entre el patrimonio líquido del último período gravable y el patrimonio líquido del período
inmediatamente anterior, dicha diferencia se considera renta gravable, a menos que el contribuyente
demuestre que el aumento patrimonial obedece a causas justificativas.»

Luego el artículo 237 del estatuto tributario señala:

«Para efectos de la determinación de la renta por comparación de patrimonios, a la renta gravable se

adicionará el valor de la ganancia ocasional neta y las rentas exentas. De esta suma, se sustrae el valor de los
impuestos de renta y complementarios pagados durante el año gravable.»

Patrimonio bruto vs Patrimonio líquido

Se toma como referencia el patrimonio líquido del contribuyente, esto es, los activos menos los pasivos, que es el mismo
patrimonio neto.

Patrimonio líquido diciembre 31 de 2017 $200.000.000

Patrimonio líquido diciembre 31 de 2018 $300.000.000

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Incremento patrimonial durante el 2018 $100.000.000

Comparación
Renta gravable 2018 $45.000.000
Rentas exentas 2018 $15.000.000
Ganancia ocasional neta 2018 $20.000.000
Total rentas y rancias durante el 2018 $80.000.000
Impuesto de renta pagado en el 2018 $5.000.000 (-)
Diferencia patrimonial a justificar $15.000.000

Observamos que el contribuyente obtuvo rentas y ganancias por $80.000.000 pagando impuestos de $5.000.000 cuando
su patrimonio se incrementó en $100.000.000. ¿Cómo se justifica esa diferencia de $15.000.000?

En este punto el contribuyente tiene un problema porque su patrimonio se ha incrementado más de lo posible según su
realidad económica, y el contribuyente tiene que entrar a justificar por qué no le cuadran las cuentas, y si no logra
justificarlo, esa diferencia se convierte en renta gravable líquida, es decir, que sobre esa diferencia tendrá que pagar
impuesto a la renta.

Se insiste en que el patrimonio sólo pude incrementarse con ganancias, y estas pueden estar representadas en cualquier de
los siguientes conceptos.

1. Ingresos, ganancias o utilidades.

2. Donaciones o regalos.
3. Ganarse el baloto.
4. No le cobraron una deuda o se la regalaron.
5. Etc.

Cualquiera sea la causa de que su patrimonio se haya incrementado, el dinero que corresponda a esa causa debe ser
declarado a la Dian, así sea como ganancia ocasional como en el caso de los premios y regalos, o las donaciones.

De modo que no hay excusa para que las cuentas no cuadren, pues el incremento del patrimonio sólo es posible si el
contribuyente recibió bienes o dinero en cualquiera de las formas posibles.

Justificación al incremento patrimonial.

Si las cuentas no le cuadran al contribuyente, este tiene que justificar la razón de esa diferencia, y ello es posible de
distintos modos, algunos considerados expresamente por la ley.

Es el caso por ejemplo en la normalización tributaria o en las amnistías que el gobierno crea para que los contribuyentes
declaren los activos que tienen ocultos o excluyas los pasivos falsos que han declarado.

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Al sanear la declaración de renta inexorablemente aparecerá una enrome diferencia patrimonial, pero que el estado la
considera justificada como incentivo para que el contribuyente regularice su patrimonio.

Residencia fiscal para efectos tributarios

Igual sucede con los contribuyentes que en el año anterior al que se declara no fueron residentes fiscales y por
consiguiente no debieron declarar renta, caso en que la diferencia patrimonial puede ser justificada en los términos del
artículo situación que el gobierno reglamentó en el artículo 1.2.1.19.4 del decreto único reglamentario 1625 del 2016:

«Renta por comparación patrimonial de personas naturales y sociedades o entidades que fueron no
residentes o extranjeros el año o periodo gravable inmediatamente anterior. Para efectos de lo
establecido en los artículos 236 y 237 del Estatuto Tributario. El aumento patrimonial que experimentan las
personas naturales residentes en el país y las sociedades o entidades nacionales, que para efectos del año o
periodo gravable inmediatamente anterior hubieran sido respectivamente no residentes o extranjeras, y que
obedezca exclusivamente a dicho cambio, se entenderá como un aumento por causas justificativas.»

Otra forma de justificar una diferencia patrimonial, es que el contribuyente no hubiera declarado algún pasivo en el año
anterior, pues esta omisión hizo que el patrimonio de referencia fuera artificialmente alto, lo que es suficiente
justificación siempre que la existencia del pasivo esté probada.

El contribuyente puede justificar esa diferencia de muchas formas como lo recuerda la Corte constitucional en la
sentencia C-374 de 2004:

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«El otro asunto que echa de menos el actor consiste en que el artículo 238 no contempló la posibilidad para
el nuevo declarante de justificar la diferencia patrimonial, como sí pueden hacerlo los antiguos declarantes,
según expresamente lo consagra el artículo 236 del Estatuto Tributario, salvo cuando el incremento
patrimonial ocurra con la inclusión de los bienes del cónyuge o del hijo de familia (inciso 2 del artículo 238).
Así se violan los principios de equidad y justicia tributaria y el debido proceso.

Para la Sala no le asiste tampoco razón al actor pues, de la detenida lectura del artículo acusado, se observa
que como lo explican los intervinientes, la disposición no está negando al nuevo declarante que acuda a las
distintas posibilidades de justificación de aumento patrimonial contenidas en el Estatuto Tributario, sino que,
por el contrario, añadió dos explicaciones más, cuando se trate de la presentación de la declaración de renta y
patrimonio por primera vez. Consideró el legislador que era una circunstancia tan especial la del nuevo
declarante, que ameritaba regular dos explicaciones adicionales que podían ocurrir con los bienes del
cónyuge o del hijo de familia.

Es decir, se trata de dos justificaciones nuevas y no, como lo entiende el actor, las únicas. Prueba de ello,
basta ir a las distintas justificaciones que contiene el Estatuto Tributario y en ninguna de ellas, se impide al
declarante proponerlas en razón de que sea nuevo o antiguo, simplemente las establece en forma general.»

Es decir que el contribuyente tiene libertad para justificar esa diferencia por cuanto en este caso le es aplicable también el
artículo 236 del estatuto tributario en la parte que dice «a menos que el contribuyente demuestre que el aumento
patrimonial obedece a causas justificativas.», y como la norma no está definiendo ni limitando el tipo o clase de
justificaciones procedentes o aceptadas, cualquiera puede servir en la medida en que sea razonable y que en efecto pueda
explicar y justificar el incremento patrimonial.

La sentencia de la corte constitucional resulta pertinente para casos como el siguiente planteado por un lector:

«Conozco el caso de un nacido en Colombia, hijo de padres colombianos, que a los 18 años de edad
(teniendo cédula de ciudadanía colombiana), emigró a USA. Allí terminó sus estudios y allí trabaja y allí ha
organizado su vida, allí obtiene sus ingresos y allí tiene todos sus bienes. Tiene ciudadanía USA. Hoy con
cerca de 55 años de edad, no tiene pensado radicarse en Colombia pues en USA tiene toda la razón de ser de
su vida económica, pero a pesar de ello, ha tenido la idea de adquirir uno o dos bienes raíces en Colombia,
adquirirlos a su nombre, para su propio patrimonio, pero no ha dado el paso a decidirse debido al impuesto
de renta.

Y estas son sus razones:

Invertir adquiriendo un apartamento en Bogotá le representa trasladar de sus activos en USA a Colombia,
cerca de mil millones de pesos. Eso lo convierte en declarante de renta. Significa que su patrimonio bruto en
Colombia como no residente valdría los mil millones de pesos y ese valor sería también el valor de su
patrimonio líquido y a pesar de no tener ingresos en Colombia, tendría que pagar impuesto de renta pues su
renta gravable estaría definida por la diferencia patrimonial entre un año y otro, es decir, partiendo de un
patrimonio líquido de $0 pasaría a tener un patrimonio líquido de mil millones de pesos. Ese colombiano
considera injusto tener que pagar ese cuantioso impuesto de renta por el solo hecho de trasladar recursos de
USA a Colombia para adquirir un activo (un bien raíz).

PREGUNTO: Existe alguna norma legal que permita a una persona natural no residenciada en Colombia
adquirir un bien raíz sin tener que pasar por esa comparación patrimonial para evitar que por eso solo hecho
tenga que pagar impuesto de renta, a pesar de no tener ingresos en Colombia?»

En nuestro criterio, la diferencia que se presente en ese caso es justificable por lo que no hay lugar a determinar la renta
por comparación patrimonial, pues se evidencia con claridad que el contribuyente sólo traslada de un país a otro parte de
su patrimonio sin que ello implique un incremento de este.

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En todo caso le corresponde al contribuyente demostrar las cusas justificativas, pues a el le corresponde la carga de la
prueba. La Dian solo necesita una simple operación aritmética para adicionar la renta por comparación patrimonial, y será
el contribuyente quien deba desplegar los probatorios para demostrar que esa diferencia o no se debe a una evasión de
impuestos.

Cada caso es particular, y mientras no haya un manejo irregular, la justificación de una eventual diferencia patrimonial no
debe representar un problema.

Patrimonio líquido de referencia. ¿El declarado por el contribuyente o el determinado por la

Dian?

El contribuyente declara un patrimonio y la Dian mediante liquidación oficial de revisión determina otro. ¿Cuán de los
dos patrimonios será el que determine la diferencia patrimonial?

Supongamos que el contribuyente en el 2018 declaro un patrimonio de $500.000.000 pero la Dian en una liquidación
oficial de revisión determinó uno de $700.000.000.

Liquidación oficial de revisión

Al inicio la comparación patrimonial se hizo con el patrimonio declarado por el contribuyente, pero cuando la Dian
determina uno superior surge la duda respecto a si debe determinar nuevamente la comparación patrimonial con ese
nuevo patrimonio.

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La sección cuarta del Consejo de estado en sentencia 20503 de 2016 dijo que el todo caso la comparación patrimonial se
debe efectuar con el patrimonio declarad por el contribuyente:

«La Sala ha precisado que de lo previsto en los artículos 236 y 237 del ET y 91 del Decreto 187 de 1975 se
desprende que para calcular la renta por comparación patrimonial se debe comparar el patrimonio líquido
declarado del último período gravable con el del patrimonio líquido declarado del período inmediatamente
anterior, lo que excluye calcular la renta por comparación patrimonial a partir de las liquidaciones oficiales,
por cuanto eso implica gravar como ingreso el patrimonio.

Lo anterior en consideración a que la renta por comparación patrimonial persigue, en esencia, «evitar la
evasión del tributo derivada de la omisión de ingresos percibidos y no declarados por el contribuyente».

En consecuencia, la Sala considera que el proceder de la DIAN viola los artículos 236 del ET y 91 del Decreto 187 de
1975.»

Y en sentencia 19138 del 14 de abril de 2016 señaló:

«En caso de que los pasivos sean material y jurídicamente inexistentes, su rechazo incide en la liquidación
del patrimonio líquido, pero no por ello se debe calcular la renta por comparación patrimonial a partir de esa
liquidación oficial, por cuanto eso implica gravar como ingreso el patrimonio. No debe perderse de vista que,
en palabras de la Sala: “El fundamento jurídico de dicho sistema [el de comparación patrimonial] es evitar la
evasión del tributo derivada de la omisión de ingresos percibidos y no declarados por el contribuyente…»

Es claro que en cualquier caso la renta por comparación patrimonial se calcula con base al patrimonio líquido que haya
declarado el contribuyente.

Renta por comparación patrimonial en la primea declaración.

La renta por comparación patrimonial se ha de calcular incluso en la primera declaración de renta, cuando no existe un
patrimonio anterior frente al cual se pueda hacer la comparación.

Así lo señala expresamente el artículo 238 del estatuto tributario:

«DIFERENCIA PATRIMONIAL EN LA PRIMERA DECLARACIÓN. Si se presenta declaración de renta y

patrimonio por primera vez y el patrimonio líquido resulta superior a la renta gravable ajustada como se
indica en el artículo anterior, el mayor valor patrimonial se agrega a la renta gravable determinada por el
sistema ordinario.

Constituye explicación satisfactoria para el cónyuge o hijo de familia, la inclusión de los bienes en la
declaración de renta del otro cónyuge o de los padres, según el caso, en el año inmediatamente anterior.»

En principio parece injusto que se deba pagar impuesto de renta por un patrimonio que supere la renta gravable, pero ello
tiene su lógica pues el patrimonio sólo se configura por aportes de socios o por la generación de renta, y si ese patrimonio
no se conformó como debiera, es un indicio de evasión de impuestos a no ser que se justifique tal diferencia.

En las personas jurídicas no hay mayor problema. El principal problema lo tienen las personas naturales porque estas por
lo general poseen propiedades desde muchos años antes de presentar la primera declaración, y debido a esa comparación
patrimonial, podrían verse obligadas a pagar impuesto de renta retroactivos, o por lo menos es lo que podría
interpretarse a priori.

Recordemos que en las personas naturales el monto del patrimonio es uno de los elementos que definen la obligación de
declarar renta o no, y el tope para no estar obligado a declarar es 4.500 Uvt.

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Valor histórico del Uvt

Ejemplo elemental:

Con esos datos plantaremos los siguientes supuestos:

Una persona natural declara por primera vez en el 2018 y declara un patrimonio de $300.000.000 y una renta gravable de
$100.000.000.

A primera vista encontramos que hay una diferencia de $200.000.000 que en términos del artículo 238 del estatuto
tributario constituye renta gravable.

Se puede interpretar que si la renta gravable es de $100.000.000, el patrimonio debió haberse incrementado en ese mismo
valor como mucho, lo que significa que en el año anterior debió tener un patrimonio de por lo menos $200.000.000, lo
que significa que el año anterior debió haber declarado renta por superar el tope de patrimonio.

Y si no tenía un patrimonio de 200 millones sino uno menor que no le obligaba a declarar, como por ejemplo 100
millones, ¿cómo es que de 100 millones subió a 300 millones si solo obtuvo una renta de 100 millones? Son simples
operaciones matemáticas que develan un comportamiento extraño en el patrimonio que el contribuyente que debe entrar a
explicar o justificar.

De esta forma el legislativo ha logrado hacer un control al patrimonio de los contribuyentes cuando estos en el pasado no
declararon renta.

Lo anterior obliga a que las personas naturales hagan un manejo responsable de su patrimonio y de sus ingresos, pues
aparecer de un momento a otro con un gran patrimonio llama la atención no solo de la Dian sino de la fiscalía.

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Renta por comparación no es una sanción tributaria aunque de ella se

deriven otras sanciones.
La renta por comparación patrimonial no es una sanción que el estado imponga a un contribuyente que evade el impuesto
a la renta, sino que es la consecuencia de esa evasión, o de los errores en que incurre el contribuyente en sus
declaraciones tributarias.

La renta por comparación patrimonial no es más que el afloramiento de un incremento patrimonial no justificado, y por lo
tanto es tan solo un reconocimiento de una realidad económica y tributaria del contribuyente, que no tiene la naturaleza
de sanción tributaria.

La sección cuarta del consejo de estado en sentencia 18329 del 18 de octubre de 2012 dijo lo siguiente:

«Señala la apelante que la comparación patrimonial es ya una sanción por lo que no procede otra sanción
(por inexactitud), respecto de los mismos hechos.

En coincidencia con el concepto del Ministerio Público y con la posición del Tribunal, no acepta la Sala el
carácter sancionatorio de la comparación patrimonial.

Esta es, según el artículo 236 ya citado, un sistema especial de determinación de la renta líquida gravable
basado en la presunción legal de que toda diferencia positiva entre el patrimonio líquido del período gravable
y de aquél inmediatamente anterior no explicado por las rentas (gravables y exentas) y las ganancias
ocasionales es capitalización de rentas, por lo que debe tomarse como tal y servir de base para liquidar el
correspondiente impuesto.

Es un sistema especial, paralelo al de depuración ordinaria descrito en el artículo 26 del Estatuto Tributario o
al de renta presuntiva contenido en el artículo 188 ib. para efectos de fijar el tope inferior de la renta líquida.

No sanciona sino permite al Estado contar con un procedimiento de reajuste de los factores de cálculo del
impuesto de renta a fin de acercar las bases gravables de recaudación a la realidad financiera y de
operaciones de los contribuyentes.

Por tanto no hay dos sanciones; la única sanción aplicada en el presente procedimiento es la de inexactitud.
En consecuencia no existe incompatibilidad alguna entre la aplicación de esta sanción y la comparación
patrimonial ni viola los derechos consagrados en el artículo 29 de la Carta Política.»

Lo que sucede como efecto secundario o indirecto cuando la Dian determina renta por comparación patrimonial, es la
imposición de la sanción por inexactitud sin que por ello implique sancionar dos veces al contribuyente por los mismos
hechos debido a que la renta por comparación patrimonial no es una sanción.

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Una opinión

1. Jhonatan Zabaleta Dice:

julio 30th, 2019 a las 3:56 pm

Muy bueno, sin embargo hay un error en el ejemplo de la comparación patrimonial ya que el ejemplo dice que la
diferencia es de 15.000.000 cuando en realidad es 25.000.000 que surge de: 80.000.000 – 5.000.000 = 75.000.000
hasta los 100.000.000 por jutificar serían 25.000.000. Saludos.

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