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SUMARIO
Palabras clave: Fiscalidad internacional, intercambio de información, convenios para evitar la doble imposición,
acuerdos de intercambio de información.
* Trabajo presentado al XI Curso de Alta Especialización en Fiscalidad Internacional celebrado en la Escuela de la Hacienda Pública del
Instituto de Estudios Fiscales en el primer semestre de 2009.
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Cuadernos de Formación. Colaboración 14/10. Volumen 10/2010
Fuente: OCDE.
La presión hacia estos países y territorios ha ido Holandesas y con Aruba, y que próximamente
en aumento y, así, se dan casos como los de entrará en vigor.
Luxemburgo, Suiza o Andorra que ya han empeza
do a realizar reformas en sus prácticas administra
tivas, realizando declaraciones políticas en las que 1. INTERCAMBIO DE INFORMACIÓN
se comprometen a implementar en un futuro pró
El término “globalización”, tan usado en nues
ximo los principios de transparencia e intercambio
tros días, alude a la creciente interconexión o inter
de información.
dependencia económica recíproca entre los países
Ante este panorama, serán las Administraciones del mundo. Cada vez, las relaciones entre los paí
tributarias las que tendrán que utilizar todos los ses en el plano económico y en el sector financie
instrumentos a su alcance para luchar contra el ro, se estrechan más. Así pues, el desarrollo de las
fraude fiscal internacional, siendo uno de los princi telecomunicaciones, las modificaciones jurídicas
pales, el intercambio de información. que han suprimido los controles estatales a la circu
El presente trabajo se va a centrar en el estudio lación de bienes, servicios y capitales, la actividad
de los Acuerdos de Intercambio de Información financiera o los flujos comerciales internacionales,
(en adelante AII), instrumento que establece el generan, entre otros aspectos, un volumen de ope
cauce para el intercambio de información. Los AII raciones transnacionales de tal magnitud, que
son acuerdos internacionales entre dos países o requiere que los gobiernos se sirvan de instrumen
territorios, por los que los mismos se comprome tos que les asistan para poder, conocer y controlar,
ten a prestarse asistencia en el intercambio de la información que de ellos se derive.
información en materia fiscal entre sus correspon La necesidad de conocimiento en sociedades
dientes administraciones tributarias. donde la internacionalización de las operaciones
El Modelo de Acuerdo de intercambio de infor económicas es la práctica habitual, radica en la
mación de la OCDE fue aprobado en el año 2002 necesidad de prevenir y combatir el fraude y la
y hecho público en abril de 2003. evasión fiscal. En un contexto económico como el
Hay que destacar que en los últimos meses el actual, resulta importante para los Estados obtener
número de negociaciones de AII a nivel internacio la información necesaria para verificar el cumpli
nal se ha incrementado notablemente y, es muy miento de las obligaciones tributarias de los contri
probable que el número de los mismos crezca buyentes que están sometidos a tributación por su
exponencialmente en un futuro inmediato. renta mundial y que tienen inversiones o realizan
España está plenamente comprometida en esta operaciones en el extranjero.
lucha. Fruto de su compromiso son los dos AII que En relación con el control, señalar que este pro
ha firmado recientemente (2008) con Antillas ceso de liberalización sin precedentes de las econo
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mías nacionales y el creciente número de países han ria. En la actualidad, se encuentra en proce
eliminado o limitado los controles sobre inversiones so de revisión para eliminar los límites que
extranjeras y han relajado los controles de cambio, se han puesto de manifiesto en su aplicación.
obliga a las administraciones fiscales, que sólo tie — Requerimientos de información a Estado
nen competencias en el interior de sus respectivas no miembro de la UE: en base al artículo
jurisdicciones nacionales, a buscar la información de de intercambio de información del Conve
los contribuyentes operan a escala mundial. nio para evitar la Doble Imposición Inter
Este desequilibrio, junto a las diferencias entre nacional, que en su caso se haya firmado
los sistemas fiscales nacionales, ha llevado a algunos con el país.
países (entre ellos, España) a centrarse en la mejo — Requerimientos de información con paraí
ra de la transparencia y de la cooperación entre las sos fiscales: el instrumento jurídico sería
autoridades fiscales. un AII.
Un elemento esencial de la cooperación inter
nacional en materia fiscal es el intercambio de
información. Con el intercambio de información, 2. PARAÍSOS FISCALES
los países mantienen su soberanía sobre sus pro Formular una definición de paraíso fiscal es muy
pias bases tributarias y se aseguran la correcta asig difícil, debido a los diferentes rasgos que se pueden
nación de los derechos a la imposición con los apreciar en los numerosos paraísos fiscales existen
países con los que firman convenios tributarios. tes en la actualidad. Ahora bien, se puede identifi
En consecuencia, en España se ha puesto en car comúnmente a los paraísos fiscales como
práctica la nueva línea de actuación sobre la base aquellas jurisdicciones, de carácter estatal o subes
de los trabajos desarrollados por la OCDE en esta tatal, con niveles de tributación bajos o inexisten
materia, y fruto de la misma, son las modificaciones tes, en los que los operadores económicos gozan
legislativas y los AII firmados, como veremos a con del anonimato que proporcionan el secreto banca
tinuación. rio, mercantil y profesional.
Ahora bien, cabe señalar que los AII no sólo son Las características que, de forma recurrente, se
un instrumento de control de los contribuyentes repiten en la mayoría de los paraísos, conformando
que realizan operaciones económicas internaciona la naturaleza esencial de estas jurisdicciones, son
les, sino que también son un instrumento para fundamentalmente los siguientes:
canalizar los intereses de los obligados tributarios. 1. Las ventajas fiscales y el apoyo que prestan
Los contribuyentes podrán beneficiarse de las ven los gobiernos de estas jurisdicciones a
tajas fiscales que existan en Estados distintos al dichas ventajas o regímenes.
Estado de su residencia, instando a la Administra 2. Existencia de una amplia infraestructura eco
ción fiscal de éste, a proporcionar o comprobar nómica, jurídica, contable, mercantil y fiscal.
datos necesarios para la aplicación de dichas venta
jas o regímenes, en su caso. Por tanto, desde el 3. Deficiente información existente sobre el
punto de vista del contribuyente, supone un instru funcionamiento real de estos paraísos, opa
cidad en el acceso a la información, legisla
mento para la asistencia administrativa mutua, que
ción confusa, deficiencias en la supervisión
puede tener la finalidad de proporcionar cobertura
de las transacciones financieras...
a los obligados tributarios en sus operaciones
transnacionales, con la finalidad de recibir el trata 4. Volumen importante de operaciones finan
miento fiscal que se adecué a sus circunstancias. cieras de no residentes.
A grandes rasgos, sin perjuicio de otros instru Los criterios materiales inicialmente establecidos
mentos jurídicos específicos como los acuerdos sus por la OCDE en 1998 para identificar a un país o
critos entre Administraciones tributarias de los territorio como paraíso fiscal, fueron los siguientes:
diferentes países, podemos enumerar como princi — Inexistencia de impuestos sobre la renta o
pales instrumentos jurídicos que amparan las solici de establecimiento de impuestos de carác
tudes de información, en función de quién sea el país ter nominal.
o territorio al que se le solicita información fiscal: — Falta de intercambio efectivo de informa
— Requerimiento de información a un Esta ción con los Estados cuyos contribuyentes
do miembro de la UE: el instrumento jurí se benefician de la baja o nula tributación
dico con carácter general es la Directiva existente.
77/799/CEE de asistencia mutua e inter — Falta de transparencia en relación con la le
cambio de información en materia tributa gislación y la práctica administrativa del país.
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Existe obligación de intercambiar información, Las partes garantizarán que sus autoridades son
esto es, datos relativos a cuestiones de hecho o de competentes para obtener y proporcionar informa
Derecho relativos a una persona o un conjunto de ción que obre en poder de terceros, ya sean ban
personas. El “contenido” de la información que se cos (datos financieros, información sobre cuentas u
intercambia, se define también de manera amplia, operaciones...), o instituciones financieras o manda
abarca datos, solicitudes, declaraciones... tarios, cualquier persona que actúe en calidad
El tipo de pretensión que debe ostentar la parte representativa o fiduciaria... Así como información
requirente sobre la persona o entidad sobre cuya relativa a la identidad de titulares o beneficiarios, o
tributación motiva la solicitud de información, se a la propiedad directa o indirecta de sociedades,
considera que será cualquiera, es decir que sea trust, sociedades personalistas, fideicomisos, funda
sujeto de obligaciones tributarias (materiales o for ciones, cadenas de propietarios, o a la participación
males) sin que resulte necesario que sean a titulo en la titularidad... De modo que las autoridades
de contribuyente. competentes han de acceder a través de un proce
Las partes podrán determinar los impuestos so judicial o administrativo a la información en
que quedan afectados por el Acuerdo. Los Acuer poder de bancos e instituciones financieras.
dos bilaterales generalmente incluyen todas las El secreto bancario no es incompatible con el efec
categorías de impuestos directos. El Acuerdo se tivo intercambio de información, esto es, se pretende
aplica de forma automática a todos los impuestos que la información ha de intercambiarse aún cuando
de “naturaleza idéntica” y si las partes lo acuer exista una norma interna que ampare el secreto ban
dan, también a los impuestos de “naturaleza aná cario. Ahora bien, los estándares de intercambio de
loga”. información solo generan excepciones a las normas
En el artículo 4 se recogen las definiciones de los del secreto bancario, pero no deben eliminar la con
términos a efectos del Acuerdo. Este artículo tiene fianza de los ciudadanos en la protección de su priva
importancia, puesto que estamos hablando de cidad. Las autoridades competentes han de tener
soberanías fiscales de países distintos, por lo que el autoridad para acceder a través de un proceso judicial
contenido de la información intercambiada será o administrativo a la información en poder de bancos
resultado los términos aquí acordados. En el caso e instituciones financieras. No se prevé un intercam
de términos no definidos, generalmente se estará bio masivo de información, sino que determinadas
al significado que le otorgue la legislación de la administraciones, levantarán su secreto bancario
parte que aplique el Acuerdo. cuando existiendo indicios de fraude, requiera infor
mación de esta naturaleza el otro país.
La definición de “personas” que se suele incluir
en los Acuerdos es una definición amplia puesto En el Modelo se establece un plazo máximo para
que se intercambiará información de personas físi el intercambio de información y se regulan las con
cas, de sociedades, de cualquier otra agrupación de secuencias del incumplimiento de dicho plazo. Así
personas, de estructuras organizativas (fideicomi pues, cuando se reciba el requerimiento, la parte
sos, fundaciones, sociedades personalistas, fondos requerida comunicará a la requirente en un plazo
o planes de inversión colectiva...). de 60 días la recepción de la petición y en su caso,
La petición de información se ha de formular los defectos de la misma si los hubiere. Si en 90 días
incluyendo el contenido que determina el apartado la parte requerida no obtiene la información solici
5 del artículo 5 del Modelo de AII. La información tada, lo comunicará a la otra parte, detallando los
debe suministrarse en la forma que específicamen motivos de su negativa o su imposibilidad para
te se haya solicitado. obtener la información requerida, o en su caso, una
estimación del tiempo que reste para obtener la
Los requisitos de procedimiento que se contie
información solicitada (prórroga).
nen en el Modelo, han de interpretarse de forma
flexible, para que no impidan el efectivo intercam En el artículo 6 se recoge la posibilidad de rea
bio de información. lizar inspecciones fiscales en el extranjero, contem
plándose dos posibilidades:
El tipo de información que la parte requirente
puede reclamar es amplia y abarca cuestiones de — Entrevistarse con personas y examinar
contenido, de representación, de identidad y de documentos, previo requerimiento escrito
propiedad. La parte requirente está legitimada a de las mismas y consentimiento del país o
obtener información no solo de la propiedad efec territorio donde se van a realizar dichas
tiva, sino de otros aspectos como derechos de par actuaciones (inspección activa).
ticipación o asuntos relativos a la gestión de la — Autorización por parte de la parte reque
actividad o de un patrimonio. rida de admitir la presencia de represen
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existe nula tributación, cuando en el mismo no se siderados como paraísos fiscales, con
aplique un impuesto idéntico o análogo al Impues tengan cláusulas que aseguren un nivel
to sobre la Renta de de las Personas Físicas, al adecuado de intercambio de informa
Impuesto sobre Sociedades al Impuesto sobre la ción. Ya que de otro modo, el negocia
Renta de no Residentes, según corresponda. dor español se inclinará por introducir
La firma de un AII va a tener repercusión o tras en dicho CDI, mención expresa de que
cendencia exclusivamente respecto a la considera no existe efectivo intercambio de infor
ción o no de un país o territorio como paraíso fiscal mación.
y respecto al efectivo intercambio de información, — Un acuerdo de intercambio de información,
pero no respecto al concepto de nula tributación. siempre que se establezca expresamente
En virtud de esta nueva concepción, no todo en el mismo, que el nivel de intercambio de
paraíso fiscal tiene por qué ser calificado como información es suficiente a los efectos de
territorio de nula tributación, ni viceversa. Tanto esta disposición. En este caso, el silencio
unos como otros ejercen una competencia fiscal presumirá la insuficiencia de la información
frente al resto de jurisdicciones. Sin embargo, y sin intercambiada y por tanto, el mantenimien
perjuicio de que los paraísos también pueden apli to de su condición de paraíso.
car una reducida o nula tributación, los paraísos No se podrá calificar como paraíso fiscal, a nin
basan su atractivo en la ocultación de rentas que guno de los Estados con los que España tenga fir
ofrecen, y los territorios de nula tributación ofre mado un convenio que contenga la redacción
cen como ventaja la ausencia de tributación de ren previa al año 2004 del artículo 26 del Modelo de
tas de los contribuyentes. Por tanto mientras los Convenio de la OCDE. Sólo se establece el umbral
paraísos ejercen una competencia fiscal lesiva o mínimo de información intercambiable de cara al
perjudicial en el plano internacional, puesto que futuro: será necesario que los nuevos CDI firmados
impiden aplicar correctamente los tributos, fomen por España, que se negocien con posterioridad a la
tando la defraudación en el Estado de residencia entrada en vigor de la Ley 36/2006, incluyan la
del contribuyente, los territorios de nula tributa nueva versión del artículo 26 del modelo de conve
ción no tiene por qué hacer esta competencia fis nio, que incluye los apartado 4 y 5 (introduciendo
cal lesiva, puesto que ello no supone menoscabo la imposibilidad de que se alegue el secreto banca
de la soberanía fiscal del resto de Estados, siempre rio o el interés doméstico de la información reque
y cuando acepte el intercambio de información rida para rechazar el suministro de información
para que éstos puedan determinar y aplicar correc solicitado).
tamente sus tributos. Se le reconoce al Ministro de Economía y
En cuanto el concepto de “efectivo intercambio Hacienda la potestad para establecer los casos en
de información”, se considera que existe un efecti los que, a pesar de existir un AII firmado, se consi
vo intercambio de información con un país o terri dere que no existe un efectivo intercambio de
torio cuando resulte de aplicación: información tributaria.
— Un convenio para evitar la doble imposi Como decíamos al principio, con la nueva
ción, con cláusula de intercambio de infor reforma, se permite “actuar”: en la negociación
mación, siempre que no se establezca (puesto que si la cláusula de intercambio de infor
expresamente en el mismo, que el nivel de mación contiene los mencionados apartados se
intercambio de información es insuficien consideraría que el nivel de intercambio de infor
te, a los efectos de esta disposición. Con mación es suficiente) y en la aplicación, puesto que
esta redacción, el legislador logra un doble la puesta en práctica de los mismos es la que dicta
objetivo: rá en qué casos, regulados a nivel reglamentario, se
— – Asegurarse de que con los países con considera que no existe efectivo intercambio de
los que tenemos CDI firmados, existe información.
un “efectivo intercambio de informa Con esta nueva regulación se traslada a nuestro
ción”. Hay que recordar en este punto, ordenamiento, el cambio operado por el que se
que todos los CDI vigentes hasta la abandonan criterios exclusivamente tributarios
fecha, tienen cláusula de intercambio para calificar a los países como paraísos fiscales,
de información. abandonando la calificación exclusivamente deter
— – Lograr que los CDI que se firmen en un minada por el modelo tributario de cada territorio
futuro, algunos de los cuales podrían y centrándose en el grado de opacidad o en la falta
negociarse con países o territorios con de suministro o intercambio de información.
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períodos impositivos anteriores a la fecha de entra mación que desarrollaban el artículo 25 del Con
da en vigor del acuerdo y todavía no prescritos. venio.
El AII con Aruba (noviembre 2008) también sigue El AII tiene el mismo fondo que el del artículo
el modelo de Acuerdo de la OCDE, habiéndose de intercambio de información del Modelo OCDE,
introducido algunas modificaciones que proporcio pero mucho más desarrollado tanto en contenido,
nan una mayor cooperación administrativa en esta forma y procedimiento. Se pretende alcanzar un
materia como son: La ampliación de su ámbito nivel de intercambio de información similar al que
objetivo a los impuestos indirectos y los impuestos se deriva de la aplicación de un AII, ya que en el
locales, la regulación de las consecuencias de que Protocolo, de hecho, se parte del modelo de AII y
no se proporcione la información requerida en el sobre el mismo, se van haciendo modificaciones.
plazo de 6 meses, la cooperación en la notificación En líneas generales sigue el modelo de AII, con
de decisiones administrativas, la inclusión de un algunas matizaciones. De un análisis general, se
artículo que regula el intercambio espontáneo de deduce que en básicamente se han eliminado las
información cuando existan sospechas de fraude o disposiciones ya tratadas en el texto del Convenio
la posibilidad de obtener información correspon (impuestos comprendidos, definiciones...) y se han
diente a períodos impositivos anteriores a la fecha añadido las que no estén incluidas (definición de
de entrada en vigor del acuerdo que todavía no notificaciones). Así pues, no incluye los apartados
estén prescritos. relativos a: contenido del requerimiento de infor
mación, plazos de contestación, posibilidad de rea
7.3. CDI con protocolos que reproducen lizar inspecciones fiscales en el extranjero,
AII confidencialidad, incidencia de los costes o el pro
cedimiento amistoso, entre otros. Por el contrario,
Los AII que ha firmado España se firman con incluye un apartado donde señala que serán las
países o territorios calificados como paraísos fisca partes las que de mutuo acuerdo determinen la
les, en los que la escasa inversión real y la falta de forma en que los requerimientos se formularán e
homogeneidad de sus sistemas fiscales en compa incluye la asistencia en materia de notificación.
ración con los nuestros, obligaban a ello.
El Convenio entre el Reino de España y Jamaica
Sin embargo, en la actualidad, se aprecia al para evitar la doble imposición y prevenir la eva
existencia de algunos países o territorios incluidos sión fiscal en materia de impuestos sobre la renta,
en la lista de paraísos fiscales que, si bien hace publicado en el Boletín Oficial de las Cortes Gene
años presentaban razones para ser incluidos en rales el 15 de septiembre de 2008, recoge en su
una lista cerrada, hoy en día se caracterizan por Protocolo disposiciones que forman parte inte
tener una considerable actividad internacional, grante del Convenio. En concreto, se prevén una
por tener una legislación interna acorde con los serie de disposiciones que completan lo convenido
estándares internacionales y por haber asumido en el artículo 26 del convenio y que se resumen a
ante la OCDE los compromisos de transparencia continuación:
e intercambio de información. En esos casos, la
Se recogen las definiciones a efectos del Proto
tendencia actual es negociar con estos países un
colo. Ahora bien, las que ya están recogidas en el
CDI que incorpore un Protocolo en el que se de
Convenio, no se repiten. Por el contrario, se inclu
sarrolle básicamente los principios recogidos en el
ye la definición de “notificación” que no está en el
modelo de AII, es el caso del CDI firmado recien
modelo de AII.
temente con Emiratos Árabes Unidos y el CDI fir
mado con Jamaica. Esta práctica es totalmente Se recoge el intercambio de información previo
novedosa, tanto para España como para los países requerimiento, básicamente en los mismo térmi
con los que se ha realizado. nos que el modelo de AII. Elimina, no obstante, el
apartado relativo al contenido de la petición de
El Convenio entre el Reino de España y los Emi información e incluye una mención, en el caso de
ratos Árabes Unidos para evitar la doble imposi Jamaica, relativo a la autoridad competente para
ción y prevenir la evasión fiscal en materia de obtener la información. Recoge los supuestos en
impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio los que se puede denegar un requerimiento, que a
(BOE, 23 enero de 2007), incluye un Protocolo que grandes rasgos coincide con los previstos en el
incorpora en su mayor parte la redacción del modelo de AII. Además se incorpora, la posibilidad
modelo de Acuerdo de Intercambio de Informa de realizar inspecciones fiscales en el extranjero, si
ción de la OCDE y que forma parte del Convenio. bien solo en la modalidad pasiva. Por último, se
Se negoció el CDI y simultáneamente una serie prevé que la cooperación entre ambos Estados
de disposiciones relativas al intercambio de infor incluya la asistencia en la notificación.
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situaciones como las que se han dado, al conside coordinadas internacionalmente (aumentar las peti
rar a estos territorios como colaboradores en el ciones de información a empresas que realicen ope
desencadenamiento de la crisis económica en la raciones con paraísos, imponer retenciones a los
que nos vemos inmersos en la actualidad. pagos a entidades o personas que residen en paraí
Por tanto, se aboga por la adopción de medidas sos fiscales, prohibir deducir gastos producidos en
concretas en esta materia y su implantación de estos territorios...). El gran trabajo que queda por
forma coordinada a nivel internacional. Se han tra hacer es asegurar que se cumplen los compromisos
zado líneas de actuación y se han clasificado a los acordados así como la puesta en práctica de los
países y a los territorios en función de su nivel de acuerdos de intercambio de información firmados.
cooperación en la integración de los estándares de Como dijo en presidente de Estados Unidos
la OCDE en materia de intercambio de informa BARACK OBAMA en el G-20: “El mundo ha respondi
ción con idea de revisarlos a final de año y ver su do con un nivel sin precedentes a medidas exhaus
evolución. tivas y coordinadas. Las acciones que van a
Será en el cuarto trimestre del año, cuando el G adoptarse reflejan nuestras prioridades.”
20 volverá a reunirse y se revisará la situación. Será A día de hoy, el intercambio de información es
entonces cuando se adoptarán medidas conjuntas una prioridad a nivel mundial.
ANEXO I
Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de Medidas para la Prevención del Fraude Fiscal
(BOE, 30 de noviembre 2006)
Disposición adicional primera. Definición de paraíso fiscal, de nula y baja tributación, y de efectivo intercam
bio de información tributaria.
1. Tendrán la consideración de paraíso fiscal los países o territorios que se determinen reglamentaria
mente.
Dejarán de tener la consideración de paraíso fiscal aquellos países o territorios que firmen con España
un convenio para evitar la doble imposición internacional con cláusula de intercambio de información o un
acuerdo de intercambio de información en materia tributaria en el que expresamente se establezca que
dejan de tener dicha consideración, desde el momento en que estos convenios o acuerdos se apliquen.
Los países o territorios a los que se refiere el párrafo anterior volverán a tener la consideración de para
íso fiscal a partir del momento en que tales convenios o acuerdos dejen de aplicarse.
2. Existe nula tributación cuando en el país o territorio de que se trate no se aplique un impuesto idén
tico o análogo al Impuesto sobre la Renta de las Personas físicas, al Impuesto sobre Sociedades o al Impues
to sobre la Renta de no Residentes, según corresponda.
A efectos de lo previsto en esta disposición, tendrán la consideración de impuesto idéntico o análogo los
tributos que tengan como finalidad la imposición de la renta, siquiera parcialmente, con independencia de
que el objeto del mismo lo constituya la propia renta, los ingresos o cualquier otro elemento indiciario de
esta. En el caso del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, también tendrán dicha consideración
las cotizaciones a la Seguridad Social en las condiciones que reglamentariamente se determinen.
Se considerará que se aplica un impuesto idéntico o análogo cuando el país o territorio de que se trate
tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que sea de aplicación,
con las especialidades previstas en el mismo.
3. Existe efectivo intercambio de información tributaria con aquellos países o territorios a los que
resulte de aplicación:
a. un convenio para evitar la doble imposición internacional con cláusula de intercambio de informa
ción siempre que en dicho convenio no se establezca expresamente que el nivel de intercambio de infor
mación tributaria es insuficiente a los efectos de esta disposición, o
b. un acuerdo de intercambio de información en materia tributaria, siempre que en dicho acuerdo se
establezca expresamente que el nivel de intercambio de información tributaria es suficiente a los efectos de
esta disposición.
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No obstante lo anterior, reglamentariamente se podrán establecer los supuestos en los que, por razón de
las limitaciones del intercambio de información, no exista efectivo intercambio de información tributaria.
4. Las normas de cada tributo podrán establecer especialidades en la aplicación de las disposiciones
referidas en esta disposición.
5. Se habilita al Gobierno para dictar cuantas disposiciones sean necesarias para el desarrollo y aplica
ción de lo dispuesto en esta disposición adicional.
ANEXO II
Real Decreto 1804/2008, de 3 de noviembre de 2008, por el que se desarrolla la
Ley 36/2006, de medidas para la prevención del fraude fiscal, se modifica el Reglamento para la
aplicación del régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al
mecenazgo aprobado por Real Decreto 1270/2003, y se modifican y se aprueban otras normas
tributarias (BOE, 18 de noviembre de 2008)
Disposición adicional primera. Cotizaciones a la Seguridad Social consideradas como un impuesto idéntico o
análogo al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
A efectos de lo dispuesto en el apartado 2 de la disposición adicional primera de la Ley 36/2006, de 29
de diciembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal, tendrán la consideración de impuesto idénti
co o análogo al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas las cotizaciones obligatorias efectivamente
satisfechas por la persona física a un sistema público de previsión social que tengan por objeto la cobertura
de contingencias análogas a las atendidas por la Seguridad Social, siempre que en el país o territorio de que
se trate no se aplique un impuesto idéntico o análogo al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Disposición adicional segunda. Limitaciones en el intercambio de información tributaria.
1. A efectos de lo dispuesto en el apartado 3 de la disposición adicional primera de la Ley 36/2006, de
29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal, se podrá considerar que existen limita
ciones en el intercambio de información tributaria con un país o territorio cuando, respecto a la entrega de
la información requerida conforme a lo previsto en el convenio para evitar la doble imposición internacio
nal con cláusula de intercambio de información o en el acuerdo de intercambio de información en materia
tributaria que sea de aplicación, se produzca cualquiera de los siguientes supuestos:
a) Cuando transcurridos seis meses sin haberse aportado la información requerida y previo un segun
do requerimiento de información respecto al mismo contribuyente, no se aporte la información en el plazo
de tres meses. A estos efectos, los plazos expresados se computarán a partir del día siguiente a aquel en que
se tenga constancia de la recepción de los requerimientos de información por el país o territorio en cuestión.
b) Cuando transcurridos más nueve meses desde que se formuló el requerimiento de información, el
país o territorio en cuestión no preste colaboración alguna en relación a dicho requerimiento o ni siquiera
acuse su recibo.
c) Cuando un país o territorio se niegue a aportar la información requerida, no estando fundamentada
la negativa en alguno de los supuestos establecidos en la disposición del convenio para evitar la doble impo
sición internacional con cláusula de intercambio de información o en el acuerdo de intercambio de informa
ción en materia tributaria que regula la posibilidad de denegar un requerimiento de información tributaria.
d) Cuando la información que se proporcione a la Administración tributaria española no permita cono
cer los datos que constituyen el objeto del requerimiento de información tributaria, bien porque sea distin
ta a la requerida bien porque resulte ser incompleta.
2. El Director de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria podrá determinar aquellos países o
territorios con los que, de acuerdo con lo previsto en esta disposición, se considere que no existe efectivo
intercambio de información tributaria debido a las limitaciones del mismo.
Asimismo, el Director de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria podrá determinar que con un
país o territorio vuelve a existir efectivo intercambio de información tributaria debido a que las limitaciones
del mismo, a las que hace referencia el párrafo anterior, han desaparecido.
En ambos casos, la publicación en el Boletín Oficial del Estado de la resolución correspondiente determi
nará la eficacia de tales consideraciones.
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ANEXO III
Número de AII firmados de acuerdo con los estándares de la OCDE
The progress made by tax havens (*) in the implementation of the OECD standard
Malta (43)
British Virgin Islands (3)
Liberia (0)
Cyprus (31)
Cayman Islands (1) (**)
Montserrat (0)
Mauritius (27)
Dominica (1)
Nauru (0)
Barbados (13)
Liechtenstein (1)
Panama (0)
Guernsey (13)
Marshall Islands (1)
Saint Kitts and Nevis (0) (***)
Jersey (13)
Monaco (1)
Saint Lucia (0)
Seychelles (12)
The Bahamas (1)
Saint Vincent and The Grenadines (0)
Aruba (4)
Belize (0)
Turks and Caicos Islands (0)
Note: The figures in parenthesis show the number of signed agreements which meet the OECD standard for each of the jurisdictions.
(*) These jurisdictions were identified in 2000 as meeting the tax haven criteria as described in the 1998 OECD report.
(**) The Cayman Islands has enacted legislation that allows it to exchange information unilaterally and has identified 11 countries
with which it is prepared to do so. This legislation will be reviewed by the Forum on Harmful Tax Practices.
(***) Saint Kitts and Nevis has enacted legislation that allows it to exchange information unilaterally with designated countries,
however no countries have been so far been designated. This legislation will be reviewed by the Forum on Harmful Tax Practices.
ANEXO IV
Acuerdos bilaterales de intercambio de información firmados
Fuente: www.ocde.org
Dinamarca-Islas Caimanes (1 de abril de 2009)
Suecia-Guernesey (28 de octubre de 2008)
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ANEXO V
A PROGRESS REPORT ON THE JURISDICTIONS SURVEYED BY THE OECD GLOBAL
Jurisdictions that have substantially implemented the internationally agreed tax standard
Argentina Germany Korea Seychelles
Australia Greece Malta Slovak Republic
Barbados Guernsey Mauritius South Africa
Canada Hungary Mexico Spain
China2 Iceland Netherlands Sweden
Cyprus Ireland New Zealand Turkey
Czech Republic Isle of Man Norway United Arab Emirates
Denmark Italy Poland United Kingdom
Finland Japan Portugal United States
France Jersey Russian Federation Us Virgin Islands
Jurisdictions that have committed to the internationally agreed tax standard, but have not yet substantially implemented
Year of Numbers of Year of Numbers of
Jurisdiction Jurisdiction
Commitment Agreements Commitment Agreements
Tax Havens3
Andorra 2009 (0) Marshall Islands 2007 (1)
Anguilla 2002 (0) Monaco 2009 (1)
Antigua and Barbuda 2002 (7) Montserrat 2002 (0)
Aruba 2002 (4) Nauru 2003 (0)
Bahamas 2002 (1) Netherlands Antilles 2000 (7)
Bahrain 2001 (6) Niue 2002 (0)
Belize 2002 (0) Panama 2002 (0)
Bermuda 2000 (3) St Kitts and Nevis 2002 (0)
British Virgin Islands 2002 (3) St Lucia 2002 (0)
Cayman Islands4 2000 (8) St Vincent & Grenadines 2002 (0)
Cook Islands 2002 (0) Samoa 2002 (0)
Dominica 2002 (1) San Marino 2000 (0)
Gibraltar 2002 (1) Turks and Caicos Islands 2002 (0)
Grenada 2002 (1) Vanuatu 2003 (0)
Liberia 2007 (0)
Liechtenstein 2009 (1)
Other Financial Centres
Australia5 2009 (0) Guatemala 2009 (0)
Belgium5 2009 (1) Luxembourg5 2009 (0)
Brunei 2009 (5) Singapore 2009 (0)
Chile 2009 (0) Switzerland5 2009 (0)
Jurisdictions that have committed to the internationally agreed tax standard
Numbers of Numbers of
Jurisdiction Jurisdiction
Agreements Agreements
Costa Rica (0) Philippines (0)
Malaysia (Labuan) (0) Uruguay (0)
1 The internationally agreed tax standard, which was developed by the OECD in co-operation with non-OECD countries and
which was endorsed by G20 Finance Ministers at their Berlin Meeting in 2004 and by the UN Committee of Experts on Internatio
nal Cooperation in Tax Matters at its October 2008 Meeting, requires exchange of information on request in all tax matters for the
administration and enforcement of domestic tax law without regard to a domestic tax interest requirement or bank secrecy for tax
purposes. It also provides for extensive safeguards to protect the confidentiality of the information exchanged.
2 Excluding the Special Administrative Regions, which have committed to implement the internationally agreed tax standard.
3 These jurisdictions were identified in 2000 as meeting the tax haven criteria as described in the 1998 OECD report.
4 The Cayman Islands has enacted legislation that allows it to exchange information unilaterally and has identified 11 countries with
5 Austria, Belgium, Luxembourg and Switzerland withdrew their reservations to Article 26 of the OECD Model Tax Convention.
Belgium has already written to 48 countries to propose the conclusion of protocols to update Article 26 of their existing treaties.
Austria, Luxembourg and Switzerland announced that they have started to write to their treaty partners to indicate that they are
now willing to enter into renegotiations of their treaties to include the new Article 26.
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Cuadernos de Formación. Colaboración 14/10. Volumen 10/2010
BIBLIOGRAFÍA
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volumen 57, núm. 1.
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CRUZ AMORÓS, Miguel (2005): “Intercambio de información y el fraude fiscal”, Información Comercial Española, núm. 285,
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JESÚS MARTOS, Juan (2007): “Paraísos fiscales, territorios de nula tributación y territorios en los que no existe un efec
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Overview of the OECD’s work on international tax evasion, (OECD Secretariat, 9 March 2009).
www.oecd.org.
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