FISCALIZACIÓN TRIBUTARIA.

CÓMO AFRONTARLA EXITOSAMENTE

En la parte operativa lo anterior implica que el contribuyente tiene que probar que ha efectuado la
presentación del siguiente formato:
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EMISION* TRANSFERENCIA O CANCELACION DE ACCIONES 1rt 0bp«ilel4n U5Ü 5U ti AT| FOLIO

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04 06 2010

-1 Verificar si entre los gastos de constitución de la sociedad, se ha contabilizado algún honorario que no fue
objeto de retención.
-2 Verificar si la pérdida de colocación de acciones fue reparada por el contribuyente.
La pérdida en colocación de acciones afecta directamente a cuentas patrimoniales, no tiene ningún sustento
contable el hecho de que esta se haya registrado empleando cuentas de ganancias y pérdidas.

Caso:

Descuento en emisión de acciones

La empresa Leonardo S.A. realiza una primera emisión de acciones en enero de 2011 en busca de
financiamiento. Se sabe que esta empresa emite 100,000 acciones cuyo valor nominal total asciende
a S/. 1'550,000. Pese a ello, solo pueden ser vendidas en el mercado por la suma de S/. 1 '300,000.

¿Cómo deberá registrar esta emisión de acciones Leonardo S.A.?

1
Solución:____________________________________________________________________

Este caso trata de una emisión de acciones bajo la par, pues se observa que el valor nominal
de las acciones es superior a su valor de mercado. Por ello se produce una pérdida
denominada descuento en emisión:

Valor nominal : S/. 1'550,000

Valor de mercado : S/. 1'300,000

Descuento en emisión : S/. 250,000

S/. S/.
1'300,000
250,000
1'550,000

Este descuento en emisión debe ser cubierto por el patrimonio de la empresa, en este caso por
la cuenta de Capital adicional, pero de signo inverso, como se aprecia en el siguiente asiento
contable:

......................................................x
14 Cuentas por cobrar al personal, a los accionistas (socios), directores y gerentes
142 Accionistas (o socios)
1421 Suscripciones por cobrar a accionistas o socios 52 Capital adicional
521 Primas (descuento) de acciones 50 Capital
501 Capital social
5011 Acciones x/x Por el descuento en emisión de las acciones.

-3 Verificar la documentación sustentatoria de la existencia de créditos

(proveedores) que hayan sido objeto de capitalización, y si estos cuentan con un
informe elaborado por el directorio en donde se sustenta la conveniencia de recibir
tales aportes.
-4 Verificar la documentación sustentatoria de las donaciones recibidas.
Indagar si no constituyen la retribución a una venta de bienes o prestación de servicios
no declarados.

2. VERIFICAR EL ADECUADO TRATAMIENTO CON EFECTO TRIBUTARIO DE

LA DISTRIBUCIÓN DE UTILIDADES
- Comprobar la forma en que se ha contabilizado la provisión para el pago de la distribución
utilidades, verificar si es que se ha registrado en su oportunidad la re tención por el impuesto a
la distribución de utilidades. Veamos el siguiente caso.
SM Caso:

Los socios de una empresa, en junta general de accionistas acuerdan la distribución de

utilidades disponibles correspondientes al ejercicio 2009, la que asciende a S/. 150,000, y
serán pagadas el día 15/08/2010 en efectivo.
Datos adicionales:
• El capital se encuentra conformado de la siguiente manera:
Socios Capital N° de acciones
Empresa "S" 50,000 500
Camila Ponce 25,000 250
Giovanna Pinedo 25,000 250
Totales 100,000 1,000

Solución:

Los dividendos corresponden al monto de utilidades que las sociedades anónimas distribuyen
entre los propietarios de las acciones representativas del capital. El monto asignado como
dividendo se distribuye en función de la proporción a su derecho de acción, tal como a
continuación mostramos:

Socios N° de acciones % Dividendo

Empresa "S" 500 50 75,000
Camila Ponce 250 25 37,500
Giovanna Pinedo 250 25 37,500
Totales 1,000 100 150,000

Ahora bien, los dividendos se encuentran gravados con el Impuesto a la Renta de segun da
categoría para las personas naturales, por lo cual estarán sujetos a una retención en la fuente
equivalente al 4.1% del importe por dividendo a pagar. Asimismo, de conformidad con el
artículo 89 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, el momento de la obligación de
efectuar dicha retención corresponde a la fecha de pago o a la fecha del acuerdo, lo que ocurra
primero.
Asimismo, es importante señalar que cuando la distribución se efectúe a favor de perso nas
jurídicas domiciliadas no se les efectuará la retención del 4.1%, tal como lo establece el artículo
73-A de la Ley del Impuesto a la Renta, razón por la cual en el caso planteado a la empresa "S"
no se le aplica retención alguna.
De lo anterior el dividendo y la retención efectuada sería: S/. pa a

Socios Dividendo
Retención ga l
4.10% Neto a pagar
Empresa "S" 75,000 0 75,000 r e
Camila Ponce 37,500 1,538 35,963
a n
Giovanna Pinedo 37,500 1,538 35,963
Totales 150,000 3,075 146,925 lo t
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150,000
A continuación veamos los asientos contables a realizar: • Por el ist e
reconocimiento de los dividendos sería el siguiente: as
(s e
......................................................x
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59 Resultados acumulados
io e
591 Utilidades no distribuidas 5911 Utilidades acumuladas 40 Tributos,
s), c
contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por
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pagar
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401 Gobierno central
to v
4018 Otros impuestos y contraprestaciones
re o
40185 Impuesto a los dividendos 44 Cuentas por pagar a los accionistas
s 104
(socios), directores y gerentes
y Cuentas
441 Accionistas (o socios)
S/. ge corrientes
4412 Dividendos
re en
x/x Por los dividendos a la fecha del acuerdo.
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ientes operativas S/.

x/x Por el pago en efectivo de los S/.

dividendos.
.............................................. 146,92
5
x
146,925
 • Por la cancelación de la retención a la Sunat sería:

......................................................x S/. S/.

40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema
de pensiones y de salud por pagar 6,150
401 Gobierno central 4018 Otros impuestos y contraprestaciones
40185 Impuesto a los dividendos 10 Efectivo y equivalentes
de efectivo
104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 6,150
1041 Cuentas corrientes operativas
x/x Por el pago en efectivo de los dividendos.
......................................................x

-5 Verificar en el libro de actas si el pago de dividendo se acordó en efectivo o en especie; si se realizó en

especie, verificar si la sociedad consideró como ganancia o pérdida la diferencia que resulte entre el valor de
mercado y el costo computable de las especies distribuidas.
-6 Revisar el libro de actas para comprobar la fecha en que se tomó el acuerdo para distribuir las utilidades.
-7 Verificar los dividendos a cuenta otorgados que excedan el monto de las utilidades de libre disposición, esta
diferencia es un préstamo genera intereses presuntos desde la fecha en que se paga al accionista. Verificar
que la sociedad ha reparado su declaración aplicando la presunción de intereses.

GM Caso:

La empresa Envirosad S.A.C. otorgó adelanto de utilidades a los socios durante el ejercicio 2010
por un importe ascendente a S/. 100,000. Al finalizar el ejercicio se determina que la utilidad
asciende a S/. 150,000, de los cuales, en marzo, se acuerda distribuir S/. 120,000 y por la
diferencia constituir la reserva legal. ¿Cuál es el tratamiento tributario de esta operación?
Datos adicionales:
Los accionistas son personas naturales domiciliadas. El saldo de las utilidades se pagará en mayo
2011.

Solución:____________________________________________________________________

Como se sabe, es factible que las empresas otorguen adelantos de utilidades a los socios durante
el ejercicio, tales montos son contabilizados como una cuenta por cobrar a los accionistas.
Ahora bien, de acuerdo con el artículo 73-A de la Ley del Impuesto a la Renta (LIR), las
personas jurídicas que acuerden la distribución dividendos o cualquier forma otra forma de
distribución de utilidades, deberán retener el 4.1%, salvo cuando retengan a personas jurídicas
domiciliadas.
Adicionalmente, el artículo 89 del reglamento de la LIR señala que la obligación de retener nace
en la fecha de adopción del acuerdo o cuando tales utilidades se pongan a disposición del
accionista, en efectivo o en especie, lo que suceda primero.
En tal sentido, por los adelantos otorgados se debió efectuar las retenciones a efectos de
realizar la declaración y el pago a través del PDT 617 - Otras retenciones, dentro del
vencimiento del periodo mensual en que se realizó el pago.
S/.
S/. 100,000
4,100
95,900

Así, por los adelantos corresponde el siguiente asiento:

......................................................x
14 Cuentas por cobrar al personal, a los accionistas (socios), directores y gerentes
142 Accionistas (o socios) 1428 Adelanto de utilidades 40 Tributos, contraprestaciones y aportes al
sistema de pensiones y de salud por pagar
401 Gobierno central 4018 Otros impuestos y contraprestaciones 40185 Impuesto a los dividendos
10 Efectivo y equivalentes de efectivo
104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas x/x Por los adelantos de utilidades
entregados.

Al Analizar el ejercicio, se determina la utilidad contable, sobre la cual se realizará el reparto de

utilidades, y la constitución de las reservas legales. Por lo que corresponderá que se realice la
retención por la diferencia que se acuerde distribuir (S/. 20,000), aun cuando no se hayan
pagado los dividendos a los accionistas.
Los asientos contables por la determinación y la distribución de utilidades, y la constitu ción de
la reserva legal, serán los siguientes:

ejercicio S/.
89 59 Resultado del ejercicio 2010. 150,000
S/.
891 Utilidad
Resultados acumulados
x/x
591 Utilidades no distribuidas 5911
150,000
Utilidades acumuladas Por la utilidad del
......................................................x
59 Resultados acumulados 30,000
591 Utilidades no distribuidas 5911
Utilidades acumuladas
58 Reservas 30,000
582 Legal
x/x Por la constitución de reservas.
......................................................x
59 Resultados acumulados 120,000
591 Utilidades no distribuidas 5911
Utilidades acumuladas
40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones
y de salud por pagar 820
401 Gobierno central
4018 Otros impuestos y contraprestaciones
40185 Impuesto a los dividendos

14 Cuentas por cobrar al personal, a los accionistas (socios),

directores y gerentes 100,000
142 Accionistas (o socios) 1428
Adelanto de utilidades
44 Cuentas por pagar a los accionistas, (socios), directores y
gerentes 19,180
441 Accionistas (o socios)
4412 Dividendos x/x Por el acuerdo de distribución de
dividendos.
......................................................x
44 Cuentas por pagar a los accionistas, (socios), directores
y gerentes
19,180
441 Accionistas (o socios) 4412 Dividendos 10
Efectivo y equivalentes de efectivo
104 Cuentas corrientes en instituciones financieras
19,180
1041 Cuentas corrientes operativas
x/x Por el pago de los dividendos.
......................................................x
 -8 Verificar si existen saldos contables por dividendos no cobrados con más de tres años de antigüedad, a
fin de determinar ingresos gravables para la sociedad.
-9 En las sociedades anónimas verificar si los gastos reconocidos como dietas al directorio fueron objeto
de retenciones.
Las dietas al directorio son objeto de retención debido a que califican como rentas de cuarta categoría, y
esta debe realizarse por cualquier monto, el parámetro de S/. 1,500 solo es aplicable para los casos en que se emiten
recibos por honorarios, por ello, tal como lo señala el numeral 1.5 del artículo 7 del Reglamento de Comprobantes de
Pago:

"Se exceptúa de la obligación de emitir comprobantes de pago por:

1.5 Los ingresos que se perciban por las funciones de directores de empresas, albaceas, síndicos,
gestores de negocios, mandatarios y regidores de municipalidades y actividades similares".
Asimismo, el numeral 2.2 del artículo 2 de la Resolución de Superintendencia N° 013-2007/Sunat señala
lo siguiente:
"2.2 No deberá efectuarse retenciones del Impuesto a la Renta cuando los reci bos por honorarios que
paguen o acrediten sean de un importe que no exceda el monto de S/. 1,500 (Un mil quinientos y 00/100
Nuevos Soles)".
-10 Comprobar si en los estatutos se reconoce algún beneficio económico a los fun dadores de la
sociedad anónima. En caso afirmativo, verificar si se practicó retención como renta de segunda.
-11 Verificar que la base de cálculo de la participación del directorio se ha practicado sobre la
utilidad comercial.
Esta comprobación permitirá establecer si el contribuyente cumple con lo indicado por el inciso m) del
artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, (el resaltado es nuestro):

Son deducibles: "Las remuneraciones que por el ejercicio de sus funciones corres pondan a los directores de
sociedades anónimas, en la parte que en conjunto no exceda del seis (6%) por ciento de la utilidad comercial del
ejercicio antes del Impuesto a la Renta".

3. VERIFICAR EL ADECUADO TRATAMIENTO CON EFECTO TRIBUTARIO DE LAS

RESERVAS Y CAPITALIZACIÓN DE RESERVAS
-12 Verificar en cada ejercicio fiscalizado si el aumento del patrimonio neto coincide con:

-13 Las utilidades no distribuidas como dividendos.

-14 Excedentes por revaluación voluntaria.

A fin de determinar ingresos omitidos registrados como cuentas patrimoniales.

Una forma rápida de apreciar el movimiento de las cuentas patrimoniales es mediante el estado de
cambios en el patrimonio neto, el cual, según lo dispone el literal s) del numeral 3 del artículo 13 de la
Resolución de Superintendencia N° 234-2006/Sunat es obligatorio de llevar en el 2010 por parte de los
contribuyentes que hayan tenido el ejercicio 2009 ingresos brutos mayores a 1,500 UIT: (ver cuadro N°
1, en la siguente página).
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FISCALIZACIÓN TRIBUTARIA. CÓMO AFRONTARLA EXITOSAMENTE

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 FISCALIZACIÓN DEL PATRIMONIO

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13
 FISCALIZACIÓN DEL PATRIMONIO

-15 En las sociedades que se hayan desprendido de bloques patrimoniales revaluan-do los activos
aportados con motivo de escisiones o reorganizaciones simples de sociedades, no tributando por el
beneficio realizado en dicha aportación, verificar el tratamiento posterior del excedente de revaluación.

4. VERIFICAR EL ADECUADO TRATAMIENTO CON EFECTO TRIBUTARIO DE LAS

REDUCCIONES DE CAPITAL Y DE LA SEPARACIÓN DE SOCIOS
-16 Revisar en el libro de actas si se adoptó algún acuerdo de entregar a algún socio su parte en el
patrimonio social como consecuencia de la reducción del capital, de la separación de socios o de la
adquisición de las acciones de la sociedad en circulación. Verificar que en ningún caso se haya
reconocido contablemente una pérdida por tales operaciones.
-17 Verificar si la distribución de utilidades en bienes califica como venta de bien mueble o como
primera venta de inmueble realizada por el constructor.
-18 Si se hubieran adquirido acciones de tesorería por valor inferior al nominal, amor tizando el
capital, advertir que ello no tiene consecuencias tributarias.
-19 Si la transmisión a terceros de las acciones de tesorería se hubiera realizado por mayor
importe que el valor de adquisición o el valor de mercado de dichas acciones fuera superior, advertir que
ello no tiene consecuencias tributarias.

SÜ Caso:

Recompra de sus propias acciones (acciones de tesorería)

Con fecha 01/08/2010 el accionista Arturo García se retira de la empresa Limba S.A., y esta
con el propósito de no alterar su capital social, decide recomprar sus 200 acciones al contado
por el importe de S/. 600 cada una, para en un futuro volver a colocar las acciones a un tercero.

Solución:
____________________________________________________________________________

De conformidad con el artículo 104 de la Ley General de Sociedades, la sociedad puede

adquirir sus propias acciones, entre otras, sin necesidad de amortizarlas, previo acuerdo de la
junta general para mantenerlas en cartera, por un periodo máximo de dos años; o cuando se
haga para evitar daños graves, en cuyo caso deberá venderse en un plazo no mayor de dos
años.

Acorde con el precitado artículo dichas acciones no tendrán efectos para el cómputo de
quórums y mayorías y su valor deberá ser reflejado en una cuenta especial de balance.
Obviamente no se trata de una inversión y atendiendo a lo dispuesto por el párrafo 33 de la
NIC 32 si una entidad readquiriese sus instrumentos de patrimonio propio, el importe de las
acciones propias de cartera deberá deducirse del patrimonio sin reconocer ninguna pérdida o
ganancia en el resultado del ejercicio; reconociéndose la contraprestación pagada directamente
en el patrimonio.
S/. S/.
120,000
120,000
De acuerdo con lo antes señalado, al producirse la readquisición de las acciones por las que no
procederá a su amortización debiendo efectuarse el siguiente asiento:

......................................................x
50 Capital
502 Acciones en tesorería 10 Efectivo y equivalentes de efectivo

14
FISCALIZACIÓN TRIBUTARIA. CÓMO AFRONTARLA EXITOSAMENTE

104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas x/x Por la recompra de
acciones, por retiro de accionista.

Asimismo, el Informe N° 104-2006/SUNAT señala desde una perspectiva fiscal que la adquisición de
acciones de propia emisión por debajo o por encima del valor nominal no tiene incidencia en el Impuesto a la Renta
para la empresa adquirente.

Sumilla:
1. La adquisición de acciones de propia emisión por debajo o por encima del valor nominal para fines de
reducción
de capital no tiene incidencia en el Impuesto a la Renta para la empresa adquirente.
(...)

Informe N° 104-2006-SUNAT/2B0000

Materia:
Se formulan las siguientes consultas:
1. ¿Cuál es el régimen tributario aplicable a los resultados patrimoniales que pudieran generarse para
una sociedad, como consecuencia de la redención o rescate de acciones representativas del capital
social de propia emisión, para fines de su amortización contra la cuenta de capital social, conforme a lo
previsto en el artículo 104 de la Ley General de Sociedades?
( . )

Base legal:
-20 Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N°
179-2004-EF(1) y norma modificatoria (en adelante, TUO de la Ley del Impuesto a la Renta).
-21 Ley N° 26887 - Ley General de Sociedades(2) y normas modificatorias.
-22 Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N° 122-94-
EF(3), y normas modificatorias.

Análisis:
1. Para efecto de la primera consulta, se parte de las siguientes premisas:
62 La adquisición de las acciones, conlleva una amortización contra la cuenta de capital social, lo
que implica una reducción de dicha cuenta.
63 El valor de adquisición de las acciones, por debajo o sobre su valor nominal, es el previsto por
el TUO de la Ley del Impuesto a la Renta y por el Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.
Al respecto, cabe indicar lo siguiente:
El artículo 104 de la Ley General de Sociedades establece que la sociedad puede adquirir sus propias
acciones con cargo al capital únicamente para amortizarlas, previo acuerdo de reducción del capital
adoptado conforme a ley. Agrega dicho artículo que cuando la adquisición de las acciones se realice por
monto mayor al valor nominal, la diferencia solo podrá ser pagada con cargo a beneficios y reservas
libres de la sociedad.

15
 Ahora bien, en el supuesto materia de consulta se pueden presentar las siguientes situaciones: i)
adquisición por un valor inferior al nominal y ii) adquisición por un valor superior al nominal.
En ambas situaciones, al adquirirse las acciones a un precio inferior o superior al nominal para su
amortización, se originará únicamente un movimiento de cuentas del balance general de la sociedad y
no implicará el reconocimiento de ganancias o pérdidas en el estado de resultados, razón por la cual
esta operación no tendrá incidencia en el Impuesto a la Renta.
En efecto, al respecto se ha señalado que(4):
"(...) la sociedad nunca obtiene ganancias de capital o beneficios susceptibles de tributación en aquellos
casos de adquisición bajo la par de acciones de propia emisión, cuando se produce la amortización de
las mismas. En el mismo sentido, si se adquiriera las acciones en un importe superior al valor nominal,
no se generaría pérdida alguna para la sociedad, pues el mayor valor abonado al accionista disidente se
cubrirá con utilidades o reservas de libre disposición, cuya disminución únicamente afectaría a los
accionistas que permanecen en la sociedad".
( . )

Conclusiones:
Sobre la base de las premisas establecidas, se concluye lo siguiente:
1. La adquisición de acciones de propia emisión por debajo o por encima del valor nominal para fines de
reducción de capital no tiene incidencia en el Impuesto a la Renta para la empresa adquirente.
( . )
Lima, 19 de abril de 2006.
Original firmado por: CLARA
URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurídico

64 Publicado el 08/12/2004.
65 Publicada el 09/12/1997.
66 Publicado el 21/09/1994.
67 VIII JORNADAS NACIONALES DE DERECHO TRIBUTARIO - Naturaleza y Régimen de los
Beneficios Derivados de la Redención o Rescate de Acciones Representativas del Capital Social.
Ponencia Individual del Dr. Alex Córdova Arce, pág 30.
( . )

5. VERIFICAR EL ADECUADO TRATAMIENTO CON EFECTO TRIBUTARIO DE LA

DISOLUCIÓN DE SOCIEDADES
-23 Verificar que cuando se encuentre ante una reorganización de sociedades (fusión, escisión), se
hayan cumplido con los requisitos que se estipulan para cada una de ellas, de lo contrario la
mencionada reorganización no surtiría efectos y se considerará como sociedades independientes.
No se deben reconocer, entre otros, las pérdidas arrastrables de las sociedades fusionadas o
escindidas.
-24 Verificar si adjudicaron bienes del activo a los socios en el proceso de liquidación. En caso
afirmativo, reparar la diferencia entre el valor de mercado y el costo de adquisición si la sociedad no lo
hubiera realizado.
-25 Verificar si la entrega del bien califica como venta de mueble o como primera venta de
inmueble realizada por el constructor.