ABOGACIA DEL

TESORO
Compilación de fallos en
materia Tributaria
Julio Diciembre
2012 2014
 MISIÓN
Asesorar y representar al
Ministerio de Hacienda y al Fisco,
así como fijar pautas, registrar y
fiscalizar sociedades comerciales
en forma ágil, eficaz, con
transparencia y responsabilidad.

VISION
Constituirnos en una Organización
generadora de prácticas
administrativas ejemplares que
reflejen un nuevo modelo de
gestión pública.

POLITICA DE CALIDAD
Asegurar la mejor atención y
cordialidad, brindando un servicio
efectivo y oportuno.

Página | 2
 La Abogacía del Tesoro, como representante legal del Fisco, mediante el Abogado del
Tesoro y los Abogados Fiscales, asumen el compromiso de actuar con transparencia,
integridad y responsabilidad en resguardo de los intereses del Estado.

Desde sus orígenes y con la Ley Nº 109 del año 1992, esta dependencia tiene la
función de asesorar y representar al Ministerio de Hacienda en todas las cuestiones jurídicas,
con el fin de mantener la uniformidad de criterios en el cumplimiento de sus funciones.
Coadyuvando igualmente en las tareas de recaudación, defendiendo a la institución en
juicios contra las resoluciones emitidas por el Ministerio y a la vez, iniciando las acciones
judiciales para el cobro de los créditos fiscales.

Las tareas mencionadas, son realizadas con el objetivo de ofrecer un servicio eficaz,
basados en el cumplimiento de requisitos legales y reglamentarios y con la idea de reflejar
prácticas administrativas ejemplares en la gestión pública.

Con una Certificación de Calidad ISO 9001 en todos sus servicios, con el mérito de ser
la primera dependencia pública en Paraguay en obtenerla y mantenerla desde el año 2004,
la Abogacía del Tesoro reafirma el compromiso de transparentar su gestión, buscando una
mejora continua en los resultados obtenidos.

Para el cumplimiento de las metas establecidas dentro del Plan Estratégico 2013-
2015, nuestra institución realiza el presente trabajo, consistente en un resumen ordenado
de todos los fallos procedentes de la máxima autoridad judicial (Sala Penal) en juicios
relativos al Ministerio de Hacienda, elaborados por la Coordinación de Juicios y elevados al
Abogado del Tesoro desde julio de 2012 hasta diciembre de 2014, en materia tributaria.

De esta manera, damos a conocer los criterios de la Corte Suprema de Justicia en

asuntos vinculados a la cartera ministerial que representamos, siguiendo un criterio
cronológico, identificando el fallo, su fecha de emisión, el tema sobre el cual versa,
extrayendo la idea central de la demanda con el propósito fundamental de servir de guía al
lector, que en caso de ser necesario, deberá recurrir al fallo íntegro.

Finalmente, como parte integrante del Ministerio de Hacienda, institución que en el

tiempo ha logrado capitalizar su decida apuesta por los recursos humanos técnicos que
posee, logrando una estabilidad en todos los ámbitos del que hacer laboral, asumimos el
compromiso de que esta publicación será el inicio de una serie de publicaciones, que
permitirán a la ciudadanía conocer con mayor precisión los criterios y debates jurídicos
instalados diariamente, desde la óptica pública de la asesoría jurídica del Ministerio de
Hacienda.

ABOGACIA DEL TESORO

Página | 3
 Contenido

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 828, SALA PENAL, CSJ, EN: “CONEXIÓN S.A. Nº1423 DEL 26 DE DICIEMBRE DEL
2005 DICTADA POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN DEPENDIENTE DEL MINISTERIO DE
HACIENDA”

IRACIS. Norma aplicable en el tiempo. ............................................................................................................ 14

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 831, SALA PENAL, CSJ, EN: “NASAR ROULA MOHAMAD C/ RESOLUCIÓN Nº 762/05
Y ART. 2º, 3º, 4º, 5º Y 6º Y RESOLUCIÓN Nº 102 DEL 21 DE FEBRERO DE 2007, DICTADAS POR LA
SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN DEPENDIENTE DEL MINISTERIO DE HACIENDA”

IRACIS. Flete internacional. Retención. ........................................................................................................... 14

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 851, SALA PENAL, CSJ, EN: “CLUB CENTENARIO C/ RESOLUCIÓN FICTA DE LA
SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN”

IVA. Repetición por pago indebido. Art. 83 de la Ley 125/91. Ley del Deporte. .............................................. 15

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 910, SALA PENAL, CSJ, EN: “SERVELEC S.R.L. C/ RESOLUCIÓN Nº 84 DE FECHA 29
DE MAYO DE 2004, Y LA Nº 424 DE FECHA 11 DE OCTUBRE DE 2004, DICTADA POR EL VICE MINISTRO DE
TRIBUTACIÓN”

IRACIS. Deducción. IVA pagado en honorarios. ............................................................................................... 16

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 941, SALA PENAL, CSJ, EN: “TOYOTOSHI S.A C/ NOTA SET/CC Nº 253 DE FECHA 8
DE NOVIEMBRE DE 2006; Y LA RESOLUCIÓN DENEGATORIA TÁCITA DE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE
TRIBUTACIÓN DEPENDIENTE DEL MINISTERIO DE HACIENDA”

IVA. Deducción. Crédito por compras a quienes no son contribuyentes. ........................................................ 17

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 942, SALA PENAL, CSJ, EN: “LUIS ALBERTO BARRIOS QUINTANA C/ RES. C.T. Nº
15/04 DE FECHA 20/06/04; Y LA S.E.T. Nº 13/03 DEL 15/09/03; DICT. POR EL M.H”

Página | 4
Notificación de resultado de sumario. Días y Horarios de inspecciones. Determinación tributaria. Base cierta.
Responsabilidad tributaria del locador. Realidad económica. ......................................................................... 18

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1089, SALA PENAL, CSJ, EN: “JDM S.R.L. C/ RES. Nº 207 DE FECHA 26 DE JUNIO DE
2004, Y LA RES. Nº SET 91/07 DE FECHA 02 DE MARZO DE 2004, DE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE
TIBUTACIÓN”

Fiscalización. Rectificación extemporánea. Infracciones. ................................................................................ 21

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1123, SALA PENAL, CSJ, EN: “CORRECAMINOS DE TRANSPORTE S.A. C/ RES. SET Nº
2489 DEL 2 DE DICIEMBRE DICTADA POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN DEP. DEL
MINISTERIO DE HACIENDA”

Fiscalización. Plazo. ......................................................................................................................................... 21

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1319, SALA PENAL, CSJ, EN: “UNIVERSIDAD CATÓLICA NUESTRA SEÑORA DE LA
ASUNCIÓN C/ DENEGATORIA FICTA DE LA SET”

IVA. Repetición por pago indebido. Art. 83 de la ley 125/91. .......................................................................... 22

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1349, SALA PENAL, CSJ, EN: “TABACALERA SUDAN S.R.L. C/ SET”

Fiscalización. Determinación tributaria. Obligación de los fiscalizadores de no apartarse del contenido de los
libros y documentaciones aportados por el contribuyente. ............................................................................ 23

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1355, SALA PENAL, CSJ, EN: “RESTITUTO MOREL C/ RESOLUCIÓN Nº 918 DEL
14/06/06 Y RESOLUCIÓN Nº 1233 DEL 11/09/06, DICTADAS POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE
TRIBUTACIÓN DEPENDIENTE DEL MINISTERIO DE HACIENDA”

Fiscalización. Evasión fiscal. Necesidad de fiscalizar a ambos cónyuges. Omisión de ingresos. ....................... 23

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1357, SALA PENAL, CSJ, EN: “TOYOTOSHI S.A. C/ RES. Nº 030 DEL 17 DE MARZO DE
2004 DE LA SET”

IRACIS. IVA. Seguro. Mercaderías importadas bajo modalidad CIF o C&I. ....................................................... 25

Página | 5
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1417, SALA PENAL, CSJ, EN: “DIAGEO PARAGUAY S.R.L. C/ LA RES. Nº 766/2005,
ART. 2º, DE FECHA 2 DE SEPTIEMBRE DEL 2005; Y LA RES. Nº 430, DE FECHA 20 DE OCTUBRE DEL 2004,
DICTADA POR ELVICEMINISTERIO DE TRIBUTACIÓN”

IRACIS. Deducción. Remuneraciones personales. Tope. .................................................................................. 27

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1453, SALA PENAL, CSJ, EN: “COOPERATIVA SAN CRISTÓBAL LTDA. C/ RES. FICTA
DE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN”

IRACIS. Cooperativas. Exoneración. Intereses provenientes de depósitos de ahorro. ..................................... 27

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1501, SALA PENAL, CSJ, EN: “ESSO ESTÁNDAR PARAGUAY S.R.L. C/ RES. DENEG.
FICTA Y RES. Nº 1511/06 – 07/12/06 POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN DEP. DEL
MINISTERIO DE HACIENDA”

IRACIS. IVA. Anticipos. Retenciones. Devolución. Omisión de pago. ............................................................... 28

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1502, SALA PENAL, CSJ, EN: “CORPORACIÓN FINANCIERA S.A. C/ NOTA SG/SET/Nº
123 DE FECHA 25 DE ENERO DE 2007, DICT. POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN”

IRACIS. Plazo de prescripción para la devolución del anticipo. Intereses. Multa. Costas. ................................ 31

ACUERDO YSENTENCIA Nº1584, SALA PENAL, CSJ, EN: “ASOCIACIÓN SAN JOSÉ S.A. C/ RESOLUCIONES
EXPRESA O TÁCITAS DE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN DE LMINISTERIO DE HACIENDA”

IVA. Repetición por pago indebido. Artículo 83 de la Ley 125/91. ................................................................... 32

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1585, SALA PENAL, CSJ, EN: “SOCIEDAD SALESIANA DEL PARAGUAY – COLEGIO
MONSEÑOR LASAGNA C/ RESOLUCIÓN FICTA DEL MINISTERIODE HACIENDA”

IVA. Repetición por pago indebido. Artículo 83 de la Ley 125/91. ................................................................... 34

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 2020, SALA PENAL, CSJ, EN: “ACUMULACIÓN DE AUTOS COLEGIO AULA VIVA
CAVSA C/ RESOLUCIÓN FICTA DICTADA POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN DEPENDIENTE
DEL MINISTERIO DE HACIENDA”

IVA. Repetición por pago indebido. Artículo 83 de la Ley 125/91. ................................................................... 37

Página | 6
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 2027, SALA PENAL, CSJ, EN: “ACUMULACIÓN DE PROCESOS EN LOS AUTOS
CARATULADOS: A) "UNIVERSIDAD CATÓLICA NUESTRA SEÑORA DE LA ASUNCIÓN C/ RES. FICTA DICTADA POR
LA SUB-SECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACION, DEPENDIENTE DEL MINISTERIO DE HACIENDA. CAUSA N°
252- FOLIO168-AÑO2010; B) UNIVERSIDAD CATÓLICA NUESTRA SEÑORA DE LA ASUNCIÓN C/ RES. FICTA
DICTADA POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN, DEPENDIENTE DEL MINISTERIO DE
HACIENDA. CAUSA N° 324- FOLIO179- AÑO 2010; C) UNIVERSIDAD CATÓLICA NUESTRA SEÑORA DE LA
ASUNCIÓN C/ RES. FICTA DICTADA POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN, DEPENDIENTE DEL
MINISTERIO DE HACIENDA. CAUSA N° 621-FOLIO 221-AÑO 2010"

IVA. Repetición por pago indebido. Artículo 83 de la Ley 125/91. ................................................................... 41

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 2088, SALA PENAL, CSJ, EN: “UNIVERSIDAD AUTÓNOMA DE ASUNCIÓN C/ RES.
FICTA DE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN”

IVA. Repetición por pago indebido. Artículo 83 de la Ley 125/91. ................................................................... 44

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 2212, SALA PENAL, CSJ, EN: “HÁBITAT PARA LA HUMANIDAD– PARAGUAY C/
NOTA SG/SET Nº 520 DEFECHA 3 DE ABRIL DE 2007; Y LA NOTA CGD/SET Nº 2218 DE FECHA 17 DE
SEPTIEMBRE DE 2007, DIC. POR LA SUB-SECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN”

Pedido de cambio de cierre de ejercicio fiscal. ................................................................................................ 46

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 2309, SALA PENAL, CSJ, EN: “SYNGENTA IBEROAMERICANA, SUCURSAL
PARAGUAY C/ RES. Nº 384 DEL 20 DE FEBRERO DE 2008 Y NOTA Nº 168/06, DIC POR LA SUBSECRETARÍA DE
ESTADO DE TRIBUTACIÓN”

IVA. Devolución de Crédito al exportador. Caducidad..................................................................................... 49

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 2316, SALA PENAL, CSJ, EN: “CRÉDITO VIDA S.A. C/ RES. Nº 333 DEL 26 DE
ENERO/2005 Y RES. Nº 1374 DEL 20/10/2006, DICTADAS POR LA SUBSECRETARÍA DE TRIBUTACIÓN DEP. DEL
MINISTERIO DE HACIENDA”

IRACIS. Determinación base mixta. Omisión de gastos. Gastos no deducibles. ............................................... 50

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 2331, SALA PENAL, CSJ, EN: “SOCIEDAD SALESIANA DEL PARAGUAY, COLEGIO Y
ESCUELA TÉCNICA SAGRADO CORAZÓN DE JESÚS – SALESIANITO C/ RESOLUCIÓN FICTA DE LA
SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN DEPENDIENTE DEL MINISTERIO DE HACIENDA”

Página | 7
IVA. Repetición por pago indebido. Artículo 83 de la Ley 125/91. ................................................................... 53

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 2398, SALA PENAL, CSJ, EN: “INDUSTRIAL CORDILLERANA S.A. CONTRA
PROVIDENCIA DE LA SUBSECRETARÍA DE TRIBUTACIÓN QUE APRUEBA EL DICTAMEN DIRECCIÓN DE
DPTT/DTJ/ Nº 1594 DEL 16/07/2008 DIC. POR LA DIRECCIÓN DE PLANIFICACIÓN Y TÉCNICA TRIBUTARIA”

IRACIS. Devolución de anticipos. Caducidad. Cómputo del plazo. ................................................................... 54

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 2466, SALA PENAL, CSJ, EN: “SOCIEDAD SALESIANA DEL PARAGUAY - COL. Y ESC.
TÉCNICA SAGRADO C. DE JESÚS - SALEASIANITO – C/ RES. EXPRESAS O TÁCITAS DE LA SUB-SCRIA. EST. DE
TRIBUTACIÓN DEL MINISTERO DE HACIENDA”

IVA. Repetición por pago indebido. Artículo 83 de la Ley 125/91. ................................................................... 56

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 100, SALA PENAL, CSJ, EN: “EVA PATÑO OCAMPOS DE MELGAREJO C/
RESOLUCIONES Nº 47 DE FECHA 10/01/06 Y LA Nº 1058 DE FECHA 17/07/06; DICTADAS POR LA
SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN”

Prescripción de la obligación tributaria. Causal de interrupción. Acta final. Causal de suspensión. Solicitud de
copia de expediente. Solicitud de prórroga del plazo para contestar traslado. IRACIS. Omisión de pago.
Ingresos percibidos en concepto de alquileres. Actividad no gravada. Aumento de capital. ........................... 58

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 362, SALA PENAL, CSJ, EN: “SAMAS S.R.L. C/ RES. RP Nº 176 DEL 26/05/08 DIC.
POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN, DEPENDIENTE DEL MINISTERIO DE HACIENDA”

IRACIS. IVA. Determinación fiscal complementaria. Facturas de crédito de dudoso origen. Obligación de la
empresa compradora...................................................................................................................................... 60

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 633, SALA PENAL, CSJ, EN: “ACUMULACIÓN DE AUTOS: “UNIVERSIDAD CATÓLICA
NUESTRA SEÑORA DE LA ASUNCIÓN – CAMPUS UNIVERSITARIO ALTO PARANÁ C/ RES. TÁCITAS DE LA SUB-
SRIA. DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN, DEL MINISTERIO DE HACIENDA; UNIVERSIDAD CATÓLICA NUESTRA
SEÑORA DE LA ASUNCIÓN – CAMPUS UNIVERSITRIO CARAPEGUÁ C/ RES. TÁCITAS DE LA SUB-SRIA. DE
ESTADO DE TRIBUTACIÓN, DEL MINISTERIO DE HACIENDA”

IVA. Repetición por pago indebido. Art. 83 de la ley 125/91. .......................................................................... 61

Página | 8
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 768, SALA PENAL, CSJ, EN: “CLUB CENTENARIO C/ RESOLUCIÓN DENEGATORIA
FICTA DE LA SUB SECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN DEL MINISTERIO DE HACIENDA”

IVA. Repetición por pago indebido. Art. 83 de la ley 125/91. Ley del Deporte. ............................................... 63

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 952, SALA PENAL, CSJ, EN: “INDUSTRIA PARAGUAYA DE GASES S.R.L. C/
RESOLUCIONES FICTAS DE LA DIRECCIÓN GENERAL DE GRANDES CONTRIBUYENTES Y DEL CONSEJO DE
TRIBUTACIÓN DEL MINISTERIO DE HACIENDA”

IVA. IRACIS. Certificado de no retención. ........................................................................................................ 64

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 954, SALA PENAL, CSJ, EN: “ARGUAY S.A. C/ RES. CT Nº 20/04 DEL 6/OCT. 2004 –
CONSEJO DE TRIBUTACIÓN– M.H.”

Extemporaneidad de la acción contencioso-administrativa. Notificación. Domicilio fiscal. Art. 200 de la Ley

125/91. ........................................................................................................................................................... 67

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1009, SALA PENAL, CSJ, EN: “FORMUGRAFICA S.A. C/ RESOLUCIÓN Nº 04/2004
DICTADA POR EL CONSEJO DE TRIBUTACIÓN DEL MINISTERIO DE HACIENDA”

Acta de intervención. Suscripción Efectos. Potestad legal de imposición o exoneración de costas. ................ 68

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1069, SALA PENAL, CSJ, EN: “GAS METAL S.R.L. C/ RES. Nº 1520 DEL 15/09 Y/O
RES. Nº 1.744 DEL 03/05/10, DICTADA POR LA SUB-SECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN DEL
MINISTERIO DE HACIENDA”

Prescripción. Interrupción. Acta final. ............................................................................................................. 70

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1138, SALA PENAL, CSJ, EN: “FELIPE AGHEMO S.R.L. C/ RES. RP Nº 170 DEL
21/05/08 Y RES. RP Nº 28 09/FEB/09, DIC POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN,
DEPENDIENTE DEL MINISTERIO DE HACIENDA”

IVA. IRACIS. Determinación complementaria. Evasión de impuestos (utilización de crédito fiscal que no
corresponde). Obligación de la empresa contratante con relación a las facturas. Obligación de la
Administración de demostrar intención dolosa de perjudicar al fisco. ............................................................ 71

Página | 9
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1180, SALA PENAL, CSJ, EN: “FINANCIERA ATLAS S.A.E.C.A. C/ RESOLUCIÓN DE
FECHA 16 DE MAYO DE 2007 Y LA RESOLUCIÓN DE FECHA 27 DE SETIEMBRE DE 2007 DICT. POR LA SUB
SECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN”

IRACIS. Tasa aplicable a los favorecidos con los beneficios fiscales otorgados por leyes especiales con
anterioridad a la entrada en vigencia del Artículo 42º de la Ley 2421/04. Beneficiarios de la Ley 1284/98. .... 72

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1182, SALA PENAL, CSJ, EN: “UNINOBLE S.A. C/ RESOLUCIÓN FICTA DE FECHA 12
DE AGOSTO DE 2008, DICTADA POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN”

Devolución Crédito IVA exportador. ............................................................................................................... 75

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1464, SALA PENAL, CSJ, EN: “CAMPING 44 S.A.C/ RESOLUCIÓN R.P. Nº 382 DE
FECHA 28 DE NOVIEMBRE DE 2008, DICTADAS POR EL VICEMINISTRO DE TRIBUTACIÓN DEL MINISTERIO DE
HACIENDA”

Comprobantes impositivos. Veracidad de la prestación de determinado servicio. Hechos notorios. La

notoriedad no es suficiente para desvirtuar prueba instrumental. ................................................................. 76

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1735, SALA PENAL, CSJ, EN: “GRANJA AVÍCOLA LA BLANCA S.A. C/ RESOLUCIÓN
D.C.F.F. /C. Nº 480 DE FECHA 8 DE OCTUBRE DE 2008 DICT. POR LA JEFA DEL DEPARTAMENTO DE CRÉDITO Y
FRANQUICIAS FISCALES; Y NOTA CGD/SET/ Nº 2797 DE FECHA 27 DE JULIO DE 2009, DICT. POR LA
SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN”

Devolución de crédito fiscal. El contribuyente no es responsable por hechos de terceros (proveedores). ...... 78

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 8, SALA PENAL, CSJ, EN: “BRITAM S.A. C/ RESOLUCIÓN Nº 208/07 DEL 14/05/2007,
DIC. POR LA SUB-SECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN”

Abultamiento del costo. Gastos no deducibles. .............................................................................................. 78

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 28, SALA PENAL, CSJ, EN: “JUAN EMILIO WILLIGS VILLALBA C/ RESOLUCIÓN Nº 932
DE FECHA 11 DE OCTUBRE DE 2005, Y LA RESOLUCIÓN Nº 220 DE FECHA 13 DE MAYO DE 2008, DICTADAS POR
LA SUB SECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN DEPENDIENTE DEL MINISTERIO DE HACIENDA”

Aplicación de multas. Sumario administrativo. ............................................................................................... 80

Página | 10
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 38, SALA PENAL, CSJ, EN: “DISAL PARAGUAY S.R.L. C/ RESOLUCIÓN RP Nº 332 DE
FEHCA 12 DE AGOSTO DE 2008, DICT. POR LA SUB-SECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN”

Determinación de la obligación Fiscal. IRACIS. IVA. Multas y accesorios. ........................................................ 81

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 255, SALA PENAL, CSJ, EN: “PUERTO PAREDON S.A. C/ DICTAMEN Nº 308/07 Y
DICTAMEN DPTT/CT/DTT Nº 995/07 DICT. POR LA SUBSECRETARIA DE ESTADO DE TRIBUTACION”

Devolución de Crédito Fiscal (Impuesto al Valor Agregado por clausura de actividades). ............................... 82

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 440, SALA PENAL, CSJ, EN: “MERC TRADE PARAGUAY S.R.L. C/ RESOLUCIÓN Nº
265 Y OTRA DEL 30 DE SEPTIEMBRE DE 2011 DICTADA POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN”

La firma ISAT S.A. con causa penal. ................................................................................................................. 84

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 483, SALA PENAL, CSJ, EN: “ALBERTO R. AMIGO E HIJOS COM INMOBILIARIA S.R.L.
C/ RES. Nº 404 DE FECHA 13/06/05 DIC. POR LA SET”

Determinación de la Obligación Fiscal. Impuestos. Multas. Recargos e intereses. .......................................... 85

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 491, SALA PENAL, CSJ, EN: “EMPRESAS VIALES CONSORCIADAS (EVICON) C/ RES.
FICTA DICTADA POR LA SET”

Devolución de pago en exceso. ....................................................................................................................... 86

ACUERDO Y SENTENCIA N° 510, SALA PENAL, CSJ, EN: “MICRONAL S.R.L. C/ RES. N° 998 DE FECHA 18/10/05 Y
LA RES. N° 1581 DE FECHA 30/12/06 DIC. POR LA SET”

Determinación de la Obligación Fiscal. ........................................................................................................... 86

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 558, SALA PENAL, CSJ, EN: “ANÍBAL PASTOR FILÁRTIGA LACROIX C/ RES. Nº 2995
DE FECHA 22/11/07 DICTADA POR LA SET”

Determinación de la obligación fiscal. IRACIS. IVA. ......................................................................................... 87

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 637, SALA PENAL, CSJ, EN: “MERCHANDISING SERVICE S.R.L. C/ RES. Nº 1491 DE
FECHA 26/12/05 Y LA RES. Nº 1580 DE FECHA 30/12/06, DICTADA POR LA SET”

Página | 11
Determinación de la obligación fiscal. IRACIS. IVA. ......................................................................................... 87

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 643, SALA PENAL, CSJ, EN: “SPACE DIGITAL S.A. C/ RESOLUCION FICTA DE FECHA
12/04/12, DICTADO POR EL MINISTERIO DE HACIENDA”

Devolución de Excedente de Crédito Fiscal (Pago en Exceso, del IRACIS General, Régimen de Turismo, por
retenciones efectuadas por la Dirección Nacional de Aduanas). ..................................................................... 88

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 692, SALA PENAL, CSJ, EN: “TRANSPORTE AEREOS DEL MERCOSUR S.A. (TAM) C/
RESOLUCION Nº 5471 DE FECHA 17/11/10, DICTADO POR LA SUBSECRETARIA DE ESTADO DE TRIBUTACION
(SET)”

Utilización de parte del Crédito Fiscal disponible en cumplimiento de la obligación tributaria correspondiente
al periodo fiscal 2010. (Emergente del pago del I.V.A, la compensación planteada, fue a modo de neutralizar
obligación). ..................................................................................................................................................... 89

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 693, SALA PENAL, CSJ, EN: “AIREANA GRUPO DE LOS DERECHOS DE LAS
LESBIANAS C/ NOTA SG/SET Nº 1191 DE FECHA 05/07/2006 Y DE LA RESOLUCION DENEGATORIA FICTA DE LA
SUBSECRETARIA DE ESTADO DE TRIBUTACION SET”

Clase de Persona Jurídica: Entidad sin Fines de Lucro. .................................................................................... 91

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 842, SALA PENAL, CSJ, EN: “LUIS CASANELLO S.A.I.C. C/ RESOLUCIÓN Nº 26 DEL
09/02/2010, DIC. POR LA SUB – SECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN”

Multa por la supuesta inexistencia de compras y servicios de la firma ISAT S.A.............................................. 92

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1.133, SALA PENAL, CSJ, EN: “INDUSTRIAS LACTEAS GUARANI S.A. C/ RES. RP Nº
47 DEL 27/02/2009 DE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN DEL MINISTERIO DE HACIENDA”

Plazo de Prescripción. Interrupción................................................................................................................. 94

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1.134, SALA PENAL, CSJ, EN: “ADMINISTRACIÓN NACIONAL DE ELECTRIDAD
(A.N.D.E) C/ NOTA SET Nº 23 DEL 21/01/2010, NOTA CGD/SET Nº 2152 DEL 21/05/2010, Y LA NOTA CGD/SET
Nº 2511 DEL 02/06/2010, DEL MINISTERIO DE HACIENDA”

Impuesto al Valor Agregado - IVA ................................................................................................................... 96

Página | 12
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1.166, SALA PENAL, CSJ, EN: “FINANCIERA EL COMERCIO SAECA C/ RES Nº 112 DEL
04/11/2005 DE LA DIRECCIÓN DE GRANDES CONTRIBUYENTES DEPENDIENTE DEL MINISTERIO DE HACIENDA”

Infracción. Determinación tributaria............................................................................................................... 97

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1.201, SALA PENAL, CSJ, EN: “INFOMASTER INTERNACIONAL S.R.L. C/ RES. Nº
884/05 Y RES. Nº 807/06 DEL 09 DE MAYO DE 2006, DICTADA POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE
TRIBUTACIÓN, DEPENDIENTE DEL MINISTERIO DE HACIENDA”

IRACIAS. DEDUCCIÓN. Defraudación. Falta de intención. Omisión de pago. ................................................... 99

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1.207, SALA PENAL, CSJ, EN: “SUDAMERIS BANK S.A.E.C.A. C/ RES. Nº 2429 DE
FECHA 1 DE JUNIO DEL 2010, DICTADA POR EL MINISTERIO DE HACIENDA”

Falta de agotamiento de la vía administrativa. ............................................................................................. 100

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1.294, SALA PENAL, CSJ, EN: “CARLOS L. LEGUIZAMÓN MELGAREJO C/ RES.
DENEGATORIA TÁCITA DE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN, DEPENDIENTE DEL MINISTERIO
DE HACIENDA”

Gravámenes aduaneros. IVA. Diplomáticos .................................................................................................. 101

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1.317, SALA PENAL, CSJ, EN: “PLANET S.A. C/ RES. Nº 431 DE FECHA 20 DE
OCTUBRE DE 200, DICTADO POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN (DEL MINISTERIO DE
HACIENDA)”

Extemporaneidad de la acción contencioso – administrativa. ....................................................................... 102

ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1.324, SALA PENAL, CSJ, EN: “ASOCIACIÓN CIVIL MENNONITA COLONIA FERHEIM
C/ RES. Nº 270 DEL 10/10/07 Y RES. Nº 24/10 DEL 09/02/10 DICTADA POR LA SUBSECRETARÍA DEL ESTADO
DE TRIBUTACIÓN”

Entidades sin fines de lucro. Exoneración del IVA. ........................................................................................ 103

Página | 13
16/07/12
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 828, SALA PENAL,
CSJ, EN: “CONEXIÓN S.A. Nº1423 DEL 26 DE
DICIEMBRE DEL 2005 DICTADA POR LA
SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN
DEPENDIENTE DEL MINISTERIO DE HACIENDA”
IRACIS. Norma aplicable en el tiempo.
Voto PUCHETA DE CORREA (al que se adhieren
BLANCO y BENÍTEZ RIERA):
“El impuesto a la Renta es de carácter anual,
por lo que el hecho generador se configura al
finalizar cada ejercicio, por ende, si se
establece una nueva normativa durante el
transcurso del ejercicio fiscal, es esta última la
que se debe aplicarse. Cabe aclarar que cuando
se da este fenómeno, la ley no tiene efecto
retroactivo, porque no afecta a hechos
ocurridos con anterioridad a su vigencia, sino a
hechos que se están desarrollando bajo su
vigencia, o sea, estamos ante un caso de seudo
retroactividad de la ley tributaria”.
Voto BLANCO (ampliatorio):
“En doctrina se distingue entre hechos
imponibles de configuración simple, de
aquellos de carácter complejo. La primera se
perfecciona mediante la realización de un
hecho aislado – Impuesto al Valor Agregado e
Impuesto Selectivo al Consumo -, a quien por
azar compra una botella de cerveza,
perfeccionándose totalmente el hecho
imponible por causa de ese hecho aislado,
accidental. En el segundo caso – hecho
imponible de configuración compleja -, el
perfeccionamiento del hecho generador
requiere el transcurso del tiempo más o menos
prolongado – año fiscal, operaciones técnico
contables -. En consecuencia mientras no
concluya completamente el año fiscal citado,
no puede configurarse el hecho imponible de
ejercicio y por ende la norma aplicable resulta
ser la última de ese periodo y no las anteriores.
Por lo apuntado precedentemente es que el
Fisco no puede reclamar supuestas evasiones
del IRACIS, no mediando conclusión del año
fiscal, salvo cierre anticipado de la empresa y
salvo lo relativo al uso regular de libros y
papeles de contabilidad”.
17/07/12
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 831, SALA PENAL,
CSJ, EN: “NASAR ROULA MOHAMAD C/
RESOLUCIÓN Nº 762/05 Y ART. 2º, 3º, 4º, 5º Y
6º Y RESOLUCIÓN Nº 102 DEL 21 DE FEBRERO
DE 2007, DICTADAS POR LA SUBSECRETARÍA
DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN DEPENDIENTE
DEL MINISTERIO DE HACIENDA”
IRACIS. Flete internacional. Retención.
Voto BLANCO (al que se adhieren BENÍTEZ
RIERA y PUCHETA DE CORREA):
“Respecto al tema de fondo – la retención al
flete internacional en concepto del Impuesto a
la Renta – Ello exige fijar ciertas precisiones
previas a fin de ahondar a su estudio. El
representante de la firma auditada, negó en
todas las instancias haber mantenido vínculo
con expresas extranjeras de transporte, al
efecto de cumplir la importación de
mercaderías. Con el contradictorio surgido
ante la postura sostenida por la demandante,
la carga probatoria, pesó sobre la autoridad
tributaria. Al hacer presentes sus agravios, la
Abogacía del Tesoro refirió ante esta alzada, la
existencia del flete internacional en la actividad
cumplida por la fiscalizada, y que para el
efecto, la firma contribuyente, operó con
empresas fleteras “presumiblemente sin
domicilio en el país”. (…) “Ante la importancia
de la nacionalidad de la empresa prestadora
del servicio de transporte de mercaderías,
dado el trato tributario otorgado por la Ley Nº
125/92, y su reglamentación, el Decreto Nº
14.002/92, según sea nacional o extranjera, de
acuerdo al elemento diferenciador, consideró
impertinente la retención tributaria del
Impuesto a la Renta por parte de la firma
fiscalizada, pues el fisco alegó su pretensión
fundado en la “presunción” de que la empresa
transportadora no registre domicilio en el país,
sin probarlo medianamente, ni haberlo
intentado hacerlo. Tampoco expuso pese a
haber registros los historiales de los
movimientos aduaneros, los elementos que
motivaban dicha presunción, los que deberían
resultar concordantes entre sí, a fin de permitir
mantenerla jurídicamente viva, a modo de
desvirtuar la inocencia presumida, que asiste a
todos los administrados. Ante el contradictorio
surgido de la negativa por parte de la
contribuyente, de haber operado con
empresas de transporte extranjeras,
sosteniendo esta, haberlo hecho con
nacionales, dicha posición torna aplicable el
último párrafo del artículo 248 de la Ley
125/92, que dispone que ante casos de duda,
debe optarse por la solución más favorable al
contribuyente.”
23/07/12
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 851, SALA PENAL,
CSJ, EN: “CLUB CENTENARIO C/ RESOLUCIÓN
FICTA DE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE
TRIBUTACIÓN”
IVA. Repetición por pago indebido. Art. 83 de
la Ley 125/91. Ley del Deporte.
Voto BLANCO (Al que se adhieren PUCHETA DE
CORREA y BAJAC):
“La Ley Nº 2874/06 “LEY DEL DEPORTE” en su
artículo 24 exonera de todo impuesto a nivel
local a las entidades deportivas, norma
aplicable al presente juicio, (...), la que exige
como único condicionante de que la entidad
deportiva beneficiaria sea reconocida como tal
por ante el ente administrativo contralor en
materia de deportes a nivel nacional, requisito
satisfecho por la parte demandante y no
rebatido por su adversa. La primacía de dicho
artículo, por resultar componente de una ley
especial en materia de deportes, por sobre
cualquier otra norma tributaria de índole
genérica no merece mayores agregados. Con
ello me permito concluir que cualquier
contradicción que pudiera detectarse en el
artículo 83 de la ley 125/91 carece de
trascendencia, porque la solución al presente
recurso deviene de la misma “LEY DEL
DEPORTE”. En tal orden de cosas, el club actor
resulta inserto en el artículo 27, literal a) de la
Ley 2874 “LEY DEL DEPORTE”, por lo que el
reconocimiento de la cualidad de sujeto exento
ante obligaciones tributarias, como fomento a
la práctica de actividades atléticas, mérito
contemplado como incentivo por el artículo 84
de la Constitución Nacional, y los ya citados
artículos 24 y 27 literal a) de la Ley 2478/04”.
“Respecto a la aplicación del artículo 1819 del
Código Civil Paraguayo, que prevé una
indemnización a favor de la accionante,
encuentro sobrados motivos para retrotraer el
interés a ser determinado conforme a la regla
prevista en la ley 125/91, como lo entendió el
juzgador en el fallo aquí analizado, criterio que
considero razonable, fundado en que el
afectado vio denegada su pretensión desde el
inicio, pese a la existencia de numerosos
precedentes de la instancia anterior como de
esta alzada símiles al caso que nos ocupa, con
el agravante de la identidad subjetiva como
objetiva de uno de ellos, actitud contraria al
artículo 223 de la Ley 125/91, los que no
Página | 15
fueron tenidos en cuenta por la autoridad
administrativa tributaria para oponerse al
planteamiento sometido ante la misma, sin un
fundamento jurídico razonable que amerite tal
oposición”.
26/07/12
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 910, SALA PENAL,
CSJ, EN: “SERVELEC S.R.L. C/ RESOLUCIÓN Nº
84 DE FECHA 29 DE MAYO DE 2004, Y LA Nº
424 DE FECHA 11 DE OCTUBRE DE 2004,
DICTADA POR EL VICE MINISTRO DE
TRIBUTACIÓN”
IRACIS. Deducción. IVA pagado en honorarios.
Voto BLANCO (Al que se adhieren BENITEZ
RIERA y PUCHETA DE CORREA):
”Respecto a la situación de honorarios
profesionales abonados por la firma
contribuyente – demandante de autos – por la
venta de bienes, o prestaciones de servicios,
actividades incididas, y por ende percutidas por
el I.V.A., las que ha momento de ser asentadas
en el balance anual de la empresa, padecen
graves limitaciones de deducibilidad como
gastos en la misma. El presente caso implica
una situación de notoria injusticia tributaria,
por sobrecargar impositivamente al sujeto
obligado, a quien resulte obligado del
Impuesto a la Renta (IRACIS). Los honorarios
profesionales abonados a terceros por parte de
la empresa pagadora (contribuyente inscripta
por la obligación fiscal del IVA y del IRACIS), se
encuentra con la situación que el abono de
tales honorarios se ven gravados íntegramente
por el IVA, pero al momento de ser insertos
estos en el balance impositivo por la empresa
pagadora, encuentra una notable limitación a
una muy pequeña porción al efecto de su
Página | 16
deducibilidad como “gasto”. De manera
contraria a la previsión del artículo 8º de la Ley
Nº 125/91, que transcripto dispone: “Neta
Neta: La renta neta se determinará deduciendo
de la renta bruta gravada los gastos que sean
necesarios para obtenerla y mantener la fuente
productora, siempre que representen una
erogación real y estén debidamente
documentados.” “Asimismo se admitirá
deducir:
a) Los tributos y cargas sociales que recaen
sobre la actividad, bienes y derechos afectados
a la producción de rentas, con excepción del
Impuesto a la Renta.” (se agregan las negritas
para resaltar lo pertinente). La reglamentación
dispone, contrariamente a lo previsto por el
artículo arriba transcripto, que lo permitido
para su deducibilidad en la determinación del
Impuesto a la Renta, respecto al I.V.A pagado,
será entre 1 al 2,5 % (uno o dos punto 5 sobre
cien) según el caso. Tal situación impone al
contribuyente del IRACIS a soportar como base
imponible entre el 99 (NOVENTA Y NUEVE) y el
97,5 % (NOVENTA Y SIETE, PUNTO CINCO
SOBRE CIEN), pese a que el gasto resulte real,
necesario para generar y conservar la renta
gravada. La no deducción del I.V.A soportado,
genera en el contribuyente una tendencia a la
ocultación de dicha erogación respecto al
balance impositivo, consecuencia del efecto
sicológico de la tributación ante dicha
situación, al mero efecto de evitar su
declaración ante el fisco, con motivo de dicho
gravamen, al no resultar deducible a los
efectos de determinar la renta neta se traduce
en un COSTO NO DEDUCIBLE, para el mismo,
debiendo soportarlo íntegramente, pese a
cumplir las exigencias de ser un gasto real,
debidamente documentado, y necesario a fin
de generar, y mantener la renta tributable.
Puede afirmarse que los porcentajes tolerables
como deducibles, resultan un inmerecido
castigo para quien documentó sus operaciones
comerciales, conforme a la veracidad de las
mismas, respetando las formalidades exigidas
por el I.V.A, para posteriormente ser obligados
por la reglamentación, a la práctica de una
obligada determinación del Impuesto a la
Renta sobre aspectos ficticios, y no
coincidentes con la realidad de las operaciones
efectuadas, las que cuentan con el debido
respaldo instrumental impositivo”.
06/08/12
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 941, SALA PENAL,
CSJ, EN: “TOYOTOSHI S.A C/ NOTA SET/CC Nº
253 DE FECHA 8 DE NOVIEMBRE DE 2006; Y LA
RESOLUCIÓN DENEGATORIA TÁCITA DE LA
SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN
DEPENDIENTE DEL MINISTERIO DE HACIENDA”
IVA. Deducción. Crédito por compras a
quienes no son contribuyentes.
Voto PUCHETA DE CORREA (al que se adhieren
BLANCO y BENÍTEZ RIERA):
“(…) [E]l Decreto Nº 6806/05, reglamentario
del IVA, cuya transcripción vuelvo a realizar, en
su Art. 19 literal g) numeral 1) establece
claramente que “cuando se vendan bienes
usados adquiridos de quienes no son
contribuyentes del Impuesto, el valor agregado
de dichos bienes lo constituirá el 30% del
precio de la venta sin incluir el IVA. Sobre el
monto imponible así determinado, se aplicará
la tasa del Impuesto y de este último valor se
podrá deducir el Crédito Fiscal incluido en las
restantes adquisiciones de bienes y servicios
afectados a la actividad mencionada”. Esto
significa que el Crédito Fiscal proveniente de
este tipo de operaciones efectivizadas por el
contribuyente asciende al 30% del precio
venta, pudiendo deducirse dicho porcentaje en
el momento en que se adquieran bienes y
servicios afectados a esa actividad. El 70 %
restante de la operación que no se halla
gravado con el IVA, no puede ser deducible
como Crédito Fiscal, dado que la
Administración Tributaria por una ficción legal
solo toma en cuenta a los efectos impositivos
el 30% del valor de la transferencia. Por
consiguiente, la declaración del 70% restante
que se realiza en el formulario 850, como una
operación no gravada o exenta, no le causa
ningún perjuicio a la firma Toyotoshi S.A., dado
que al tratarse de una operación con las
particularidades como la señalada, no existe
deducción del Crédito Fiscal afectado a la
misma. Es decir que la porción de adquisiciones
de bienes y servicios que no generan débito,
tampoco puedan dar lugar al Crédito
respectivo. Por consiguiente, tratándose este
caso de la realización simultanea de
operaciones gravadas y no gravadas, la
deducción del Crédito Fiscal tiene
ineludiblemente que realizarse en la misma
proporción en que la carga impositiva pesa
sobre el porcentaje de las operaciones
gravadas, debiendo guardar una perfecta
simetría con los topes determinados en el
Decreto Nº 6806/05, reglamentario del IVA.
Corroborando lo que afirmara
precedentemente, el Art. 86 de la Ley Nº
125/91, actualizado por la Ley Nº 2421/04 en
el acápite pertinente estatuye lo siguiente: “…
Cuando en forma simultánea se realicen
operaciones gravadas y no gravadas, la
deducción del crédito fiscal afectado
indistintamente a las mismas, se realizara en la
proporción en que se encuentren las
operaciones gravadas con respecto a los
totales en el periodo que establezca el Poder
Ejecutivo. (…) durante el proceso sumarial y a
lo largo de esta causa no se ha demostrado
concretamente el perjuicio que le causaría a
Toyostoshi S.A la declaración en el Formulario
Página | 17
850 del 70% de la parte no gravada o exenta
realizada por la venta de automóviles
adquiridos de no contribuyentes del IVA. No se
puede establecer un tratamiento especial y
diferenciado para este tipo específico de
actividades comerciales, cuando esa excepción
no está consagrada en la Ley. En materia de
privilegios impositivos son la propia Ley o sus
decretos reglamentarios los únicos que pueden
crearlos. No es posible instituirlos mediante
una forzada interpretación judicial, que como
se ha visto va de contramano con lo que
dispone la legislación”.
Voto BLANCO (ampliatorio):
“Intentar la “adecuación” o modificación del
formulario de Declaración Jurada del IVA por
medio de una consulta vinculante, carece de
asidero legal, ya que los formularios han sido
creados y sustentados por ley y reglamentos,
por lo que mal se podría modificar o sustituir la
declaración jurada del impuesto por este
medio. Si el recurrente sostiene la irregularidad
o ineficacia de los formularios establecidos
para la liquidación del IVA, posee las acciones
pertinentes para atacar la validez de los
mismo, como ser la acción de
inconstitucionalidad; la cual no ha sido
plateada en este contexto, pues como lo
admiten los Peritos consultados en este caso,
la manera de declarar establecida por la
Administración Tributaria en dicho formulario
no genera perjuicios económicos al
contribuyente.”
Página | 18
06/08/12
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 942, SALA PENAL,
CSJ, EN: “LUIS ALBERTO BARRIOS QUINTANA
C/ RES. C.T. Nº 15/04 DE FECHA 20/06/04; Y
LA S.E.T. Nº 13/03 DEL 15/09/03; DICT. POR EL
M.H”
Notificación de resultado de sumario. Días y
Horarios de inspecciones. Determinación
tributaria. Base cierta. Responsabilidad
tributaria del locador. Realidad económica.
Voto BENÍTEZ RIERA (al que se adhieren
BLANCO y PUCHETA DE CORREA):
“(…) [E]l primer tema a dilucidar radica en
determinar si la notificación de la Resolución
Nº 13/03 del 15 de setiembre de 2003 (fs. 184),
realizada a los efectos de comunicar al
administrado el resultado del Sumario llevado
a cabo en sede administrativa, fue o no
efectuada de acuerdo a los cánones legales. En
ese orden de cosas, la accionante alegó que
dicha cédula de notificación fue recepcionada
por una tercera persona, quién no está
acreditada para actuar en su representación,
cuestionando asimismo la fecha consignada en
ella. Como repercusión de lo afirmado por el
actor, advierto que la notificación de referencia
fue efectuada en el domicilio denunciado por
el demandante en sede administrativa, lugar
éste donde anteriormente se le cursaron todas
las demás notificaciones, siendo este domicilio
el único válido a los efectos fiscales conforme
lo dispone el art. 151 de la Ley 125/91. En
cuanto a la persona que recibió la notificación
el art. 200 de dicho plexo legal estipula lo
siguiente: “Notificaciones personales: Las
resoluciones expresa o fictas que determinen
tributos, impongan sanciones administrativas,
decidan recursos, decreten la apertura a
prueba y, en general todas aquellas que causen
gravamen irreparable, serán notificadas
personalmente o por cédula al interesado en el
domicilio constituido en el expediente y, a falta
de éste, en el domicilio fiscal o real”. Del texto
de este artículo se desprende que en él
coexisten dos manera o formas de notificar al
interesado las resoluciones emanadas de la
administración. La primera de ellas es la
notificación personal, y la segunda por cédula
en el domicilio del interesado constituido en el
expediente. En el caso subexamine, la
Administración tributaria ha dado
cumplimiento al segundo supuesto. En efecto,
la Resolución Nº 13/03, ha sido notificada
efectivamente en el domicilio constituido por
el contribuyente en el sumario que se le
realizara, siendo innecesaria que dicha
notificación le sea comunicada de manera
personal para que la misma sea válida. Por otro
lado, resulta poco probable que siendo el
contador del contribuyente quien recibiera la
cédula en cuestión, no le comunicara a su
empleador el contenido, estando en juego
sumas multimillonarias que afectan sus
intereses patrimoniales. Como corolario de
este tema, deseo recalcar que siendo la
Resolución Nº 13/03 un acto administrativo de
alcance individual, basta para su
perfeccionamiento, la comunicación al
afectado en la forma prevista por la ley, que es
lo que realmente aconteció en este caso.
Consecuentemente, los argumentos esgrimidos
por el ad-quem restando validez a la cédula de
notificación que comunicó al administrado la
Resolución Nº 13/03, carecen de asidero legal,
por tratarse esta notificación de un acto
idóneo formulado dentro del sumario
administrativo. Que el segundo tema
controversial, radica en determinar si las
actuaciones y los procedimientos realizados
por la Administración Tributaria por la cual se
dispuso por Nota FP Nº 36 de fecha
17/09/1999, la fiscalización de los ejercicios
1997 y 1998, emitiéndose de manera
simultánea la Orden DGFT Nº 287, para control
de la facturación y punto fijo, fueron realizadas
dentro de los cánones legales que rigen la
materia. En ese orden de cosas, observo que el
actor impugna estas actuaciones fundado en lo
estipulado por el Art. 199 de la Ley Nº 125/91
que expresa textualmente lo siguiente:
“Actuaciones de la administración Tributaria:
Las actuaciones y procedimientos de la
Administración deberán practicarse en días y
horas hábiles, según las disposiciones
comunes, a menos que por la naturaleza de los
actos o actividades deben realizarse en días y
horas inhábiles, en este último caso, mediante
autorización judicial”. De un examen de los
antecedentes administrativos agregados a esta
causa por cuerda floja (fs. 4, 5 y 6), visualizo
que la fiscalización de la modalidad de “Punto
Fijo” fue efectuada el día Domingo 19 de
setiembre de 1999 entre las 14:00 horas de ese
día y las 03:00 horas del día siguiente. Ahora
bien, conviene puntualizar que dada la índole
de las actividades desarrolladas por el
accionante, consistente en la realización de
fiestas, con la consiguiente venta de bebidas,
que se cumplen en días y horas inhábiles como
son los fines de semana y los demás días en
horario nocturno, no tiene otra manera la
administración de verificar las existencias de
los hechos imponibles determinados en la ley
pertinente, que adecuar el horario de sus
inspecciones cuanto este tipo de
contribuyentes se halla en pleno desarrollo de
sus actividades. Si bien es verdad que el Art.
199 del citado cuerpo legal determina la
necesidad de autorización judicial cuando las
actuaciones de la Administración Tributaria
deben realizarse en días y horas inhábiles, esta
disposición no es aplicable a todos los casos,
menos aún para los balnearios y discotecas,
por lo particular del horario en el que
Página | 19
funcionan. Concuerdo con el Dr. Martín Ávalos
Valdés, miembro del Tribunal inferior, quien
voto en disidencia, que la necesidad de
autorización judicial debe reservarse para
casos excepcionales, cuando medie negativa o
resistencia del contribuyente a ser fiscalizado,
extremos estos que no se dan en esta causa. Es
más, de los antecedentes administrativos se
desprende que la fiscalización de “Punto Fijo”,
se desarrolló sin incidentes, ni obstrucción por
parte del contribuyente fiscalizado, no
viéndose cercenada ninguna de las garantías
que lo protegen durante su discurrir. Que el
tercer punto motivo de posiciones encontradas
entre las partes, es el atingente a si el proceso
de determinación tributaria se realizo sobre la
base presunta o base cierta. Adentrándome en
este tema, me encuentro que del Acta Final
labrada por los Fiscalizadores, obrante a fs. 11
del expediente administrativo, se desprende
claramente de su contenido, que la tarea de
fiscalización fue practicada sobre base cierta,
dado que la verificación fue realizada sobre los
libros y documentos puestos a disposición por
el contribuyente. En lo que atañe al informe de
A.P.A. (Autores Paraguayos Asociados), el cual
supuestamente fue el instrumento en el cual se
basaron los fiscalizadores para arribar a la
conclusión final, al examinar nuevamente el
Acta Final elaborada por los Auditores, vuelvo
a concluir que la fiscalización fue realizada
sobre base cierta, pues de un estudio de libros
y documentaciones del administrado surgió la
omisión por venta de entradas no declaradas,
no tomándose en consideración dicho informe
al momento de determinar esa diferencia,
conforme consta en la liquidación detallada en
la Resolución Nº 13/03, que se halla a fs.
172/176 del expediente administrativo. Que el
cuarto y último punto, guarda relación con los
balances del actor, que están a fs. 213/216 del
expediente administrativo. Después de
estudiar acuciosamente el contenido de estos
Página | 20
balances, existen en ellos llamativas
inconsistencias que dan sustento a la
determinación final de los ajustes que en
concepto de Impuesto a la Renta e I.V.A. llegó
la Administración Tributaria. Esas
inconsistencias consisten a groso modo en las
siguientes: a) el producto de los alquileres
efectivamente cobrados por el contribuyente
durante los ejercicios 1997 y 1998 no se
reflectan en los estados contables; b) los
ingresos en el ejercicio fiscal 1997, por venta
de entradas alcanzan solamente la suma de gs.
70.674918, cuando los ingresos por alquileres
suman g. 23.224.918; c) sus ingresos
declarados durante el ejercicio 1997, sin
considerar la venta de entradas, tendrían que
haber sido mucho mayores, teniendo en
consideración que la cuenta “mercaderías tuvo
un movimiento de crédito de gs. 178.057.437,
reproduciéndose estas mismas diferencias en
el ejercicio 1998. Que concuerdo con el Dr.
Ávalos Váldez, que el contribuyente no puede
hacer cargar al locatario con la responsabilidad
de abonar los impuestos debidos en virtud de
la actividad que se desarrolla en ese balneario.
Esa es una responsabilidad que le atañe
exclusivamente al actor, no pudiendo derivar
en terceros esa tarea. Por más que esa carga
conste en los contratos de alquiler firmados, la
realidad económica que se halla consagrada en
el Art. 247 de la Ley Nº 125/91, trasciende esa
mera formalidad, pudiendo la administración
tributaria atribuir a esos actos su verdadera
finalidad.”
13/08/12
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1089, SALA PENAL,
CSJ, EN: “JDM S.R.L. C/ RES. Nº 207 DE FECHA
26 DE JUNIO DE 2004, Y LA RES. Nº SET 91/07
DE FECHA 02 DE MARZO DE 2004, DE LA
SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TIBUTACIÓN”
Fiscalización. Rectificación extemporánea.
Infracciones.
Voto BLANCO (al que se adhieren BENÍTEZ
RIERA y PUCHETA DE CORREA):
“La rectificación del balance impositivo del
ejercicio fiscal correspondiente al año 1997,
“Rectificación” materializada de modo
extemporáneo, al haberse formulado después
de iniciado el acto de fiscalización, no exime al
contribuyente que lo presenta de las
infracciones que pudiese significar, o que de la
corrección pudiese derivar, conforme
claramente lo dispone el artículo 208 del ya
citado plexo legal. Por lo que considero
igualmente aplicable al presente caso la mora,
con la escala de interés prevista en el artículo
171 de la Ley 125/92, desde la fecha de
vencimiento de la obligación tributaria (fin del
ejercicio fiscal 1997), hasta la rectificación del
referido balance fiscal, perfeccionado recién en
fecha 26 de setiembre de 2001 (fs. 139), por la
clara extemporaneidad del remiendo.”
20/08/12
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1123, SALA PENAL,
CSJ, EN: “CORRECAMINOS DE TRANSPORTE
S.A. C/ RES. SET Nº 2489 DEL 2 DE DICIEMBRE
DICTADA POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO
DE TRIBUTACIÓN DEP. DEL MINISTERIO DE
HACIENDA”
Fiscalización. Plazo.
Voto PUCHETA DE CORREA (al que se adhieren
BLANCO y BENÍTEZ RIERA):
“(…) la Resolución Nº 648/00, constaba de sólo
dos articulados, y disponía, art. 1º: “Los
trabajos de fiscalización tributaria que realizan
la Dirección General de Fiscalización Tributaria
y la Dirección General de Grandes
Contribuyentes a las empresas, no podrán
tener una duración de más de noventa días a
partir de la fecha de emisión de la
correspondiente Orden de Fiscalización, hasta
la presentación del informe – denuncia, salvo
por causa debidamente justificada y
considerada como tal por la Administración
Tributaria”; Art. 2: “Los fiscalizadores
tributarios que no den cumplimiento a lo
dispuesto en el artículo precedente, una vez
comprobado el hecho, automáticamente
pasaran a disposición del Departamento de
Recursos Humanos, dependiente de la
Dirección Administrativa, hasta tanto sean
reubicados en otra dependencia de este
Ministerio”. De las normas transcriptas se
puede colegir que la administración dispuso un
plazo de 90 días para que culminen los trabajos
de fiscalización, el cual comienza a correr
desde la orden de fiscalización y culmina con la
presentación del informe denuncia de los
fiscalizadores. Así mismo otorgó amplias
facultades al órgano administrador para
Página | 21
ampliar dicho periodo, si lo creyere oportuno.
En el caso de autos, por Nota Nº 1.418 del 21
de agosto del 2000, la Dirección General de
Fiscalización Tributaria dispuso la fiscalización
de la firma actora y el 19 de diciembre del 2000
los funcionarios del Departamento de
Fiscalización Externa presentaron el informe
denuncia, como puede observarse, fuera del
plazo que según la citada reglamentación
tenían para hacerlo. Como la administración no
solicitó prorroga de dicho periodo, o por lo
menos no fue acreditado en autos, se concluye
que los trabajos de fiscalización caducaron al
sobrepasar el plazo establecido. A ello se debe
sumar el hecho que reción por J.I. del 16 de
febrero del 2005, se dio inicio a un sumario, a
fin de que la firma en cuestión ejerza su
derecho a la defensa en cuanto a las
infracciones que se le imputan, siéndole
notificada de la Instrucción Sumarial en fecha
28/02/05, proceso que culminó con la
Resolución Nº 1489 del 2 de diciembre del
2006 dictada por la Subsecretaría de Estado de
Tributación. De lo expuesto queda acreditado
que la administración sobrepasó todos los
plazos dispuestos en el art. 225 y concordantes
de la Ley Nº 125/91.”
20/09/12
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1319, SALA PENAL,
CSJ, EN: “UNIVERSIDAD CATÓLICA NUESTRA
SEÑORA DE LA ASUNCIÓN C/ DENEGATORIA
FICTA DE LA SET”
IVA. Repetición por pago indebido. Art. 83 de
la ley 125/91.
Voto BLANCO (al que se adhieren BAJAC y
PAIVA):
Página | 22
“En principio, y de manera general debemos
establecer la posición jurídica ocupada por la
UNIVERSIDAD CATOLICA NUESTRA SEÑORA DE
LA ASUNCION respecto del I.V.A. Sobre el
particular, es de enfatizar que la Universidad
como concepto jurídico e institucional, en cuyo
contexto opera la entidad reclamante ante el
ad-quem, tiene para sí el privilegio
contemplado en el Art. 83 de la C.N., según el
cual “no se gravará con impuestos fiscales y
municipales… a la actividad con valor
educativo…”, desarrollado en este caso por una
institución de nivel educacional terciario.
Dicha enfática afirmación constitucional, tiene
enorme trascendencia jurídica porque si la
propia Carta Magna dice y establece que “no
se gravará…”, significa que ni el Parlamento
Nacional ni el Poder Ejecutivo pueden intentar
siquiera legislar al respecto, por haber sido
despojados de competencia jurídica
constitucional en dicha materia. En esa línea de
pensamiento también se expidió el ex Ministro
de la Corte Suprema de Justicia Dr. José
Altamirano en el Acuerdo y Sentencia Nº 763
de fecha de 08 de agosto de 2007, coincidente
con una opinión anteriormente vestida por el
suscripto en la Revista de la Facultad de
Derecho de la Universidad Nacional de
Asunción y en la Gaceta Judicial, y que tiene su
referente histórico en la normativa y doctrina
constitucional brasilera. Cuando la propia
Constitución Nacional introduce este caso de
incompetencia jurídico – funcional para ambos
poderes del Estado en materia tributaria, se
está en presencia de la “inmunidad fiscal”,
porque la propia Carta Magna ya regula el
tratamiento a dispensar sobre el caso. En
consecuencia, carece de objeto examinar
acerca de la “exoneración” a la que tantas
veces recurrió la parte demandada para
sustentar la pretensión del Ministerio de
Hacienda, porque la inmunidad fiscal supone
imposibilidad jurídica de que el Parlamento
Nacional intente siquiera ocuparse del tema,
mientras que la exoneración o dispensa legal
en materia propia del ámbito legislativo.
Partiendo de estos postulados fundamentales
concluimos que resulta ocioso a estas alturas,
volver a expedirnos respecto de si la
“universidad” es o no sujeto exento del IVA,
por tener respuesta propia en el Art. 83 de la
C.N. y además por causa de los numerosos
fallos contestes y uniformes emitidos a favor
de la UNIVERSIDAD CATOLICA NUESTRA
SEÑORA DE LA ASUNCION, tanto por el
Tribunal de Cuentas, la Sala Constitucional y
Penal de la Corte Suprema de Justicia (…)”
21/09/12
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1349, SALA PENAL,
CSJ, EN: “TABACALERA SUDAN S.R.L. C/ SET”
Fiscalización. Determinación tributaria.
Obligación de los fiscalizadores de no
apartarse del contenido de los libros y
documentaciones aportados por el
contribuyente.
Voto BLANCO (al que se adhieren PUCHETA DE
CORREA y BENÍTEZ RIERA):
“(…) si el contribuyente ha puesto a disposición
de los fiscalizadores los libros de registros y las
documentaciones que respaldan la
contabilidad de sus operaciones previstos en la
Ley, y dicho evento se formalizó en un Acta
Inicial sin ninguna observación ni impugnación
en dicho acto o posteriormente por escrito,
necesariamente la base del control y posterior
resultado debe responder a las registraciones
de dichas documentaciones, por cuanto
apartarse del contenido de los mismos para
llegar a un resultado distinto a lo reflejado y al
contenido de dichos registros y documentos es
no solo ilegal, sino conlleva la responsabilidad
personal de los funcionarios que actuaron de
tal modo (Art. 106 CN).”
21/09/12
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1355, SALA PENAL,
CSJ, EN: “RESTITUTO MOREL C/ RESOLUCIÓN
Nº 918 DEL 14/06/06 Y RESOLUCIÓN Nº 1233
DEL 11/09/06, DICTADAS POR LA
SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN
DEPENDIENTE DEL MINISTERIO DE HACIENDA”
Fiscalización. Evasión fiscal. Necesidad de
fiscalizar a ambos cónyuges. Omisión de
ingresos.
Voto BLANCO (al que se adhieren PUCHETA DE
CORREA y BENÍTEZ RIERA):
“Del análisis de los autos, puede concluirse que
el trabajo realizado por los fiscalizadores ha
sido insuficiente para establecer con grado de
certeza la pretendida evasión fiscal, en razón
de los siguientes elementos de juicio, y por lo
cual surge un mar de dudas en cuanto a la
veracidad de la condición del ilícito, por las
siguientes razones: 1) A fs. 228/381 obran los
extractos de cuenta del movimiento de Cuenta
Corriente aludido y en ellos consta que el
titular respectivo es o son “Restituto Morel y/o
Señora”. En otras palabras cualquier importe
depositado en dicha cuenta seria de la
sociedad conyugal, y en autos no consta
haberse fiscalizado, también a la consorte
respectiva, que dicho sea de paso también es
comerciante matriculada como contribuyente
del Impuesto a la Renta, conforme constancias
de autos, hecho no negado por el órgano
público demandado. Las condiciones
precedentemente apuntadas, tenemos que
existiendo comunidad conyugal, el negocio del
Página | 23
denunciado, como asimismo de su consorte
(no denunciada), constituye lo que en el léxico
bancario (véase la Ley de Bancos) la
denominada “unidad económica”, y en la
nomenclatura mercantil “conjunto
económico”, según el cual económicamente
ambas entidades económicas estarían
“coligadas” por los canales de comunicación
interna entre ellas, y en el que es práctica – en
ese mundo – el “auxilio” recíproco de todo tipo
entre ambos. Visualizar la liquidez o iliquidez,
la solvencia o insolvencia de uno o de ambos,
siempre es relevante a los efectos de
establecer la salud económica real de dicho
conjunto económico para, básicamente
determinar la capacidad de respuesta
adecuada ante los requerimientos de los
acreedores, entre ellos el propio fisco. Lo dicho
es considerando que la persona no investigada
(esposa) pudiera alegar a su factos diversos
extremos posibles como ser remanente
disponible de ahorro no utilizado para
capitalizar empresas, obtención de rentas no
gravadas de alguna de las miles de
probabilidades alcanzadas por el IRACIS
(docencia, ejercicio profesional, IMAGRO, etc.),
y que hoy como ayer tampoco está incidido por
el Impuesto a la Renta Personal. En resumen, la
deficiencia estructural del sistema impositivo
vigente permite visualizar que el sistema
tributario no es tal, sino que es asistemático. 2)
El ahorro no consumido, en términos
económicos, es el que se utiliza totalmente o
parcialmente para la creación de capital
empresariales. Por la insuficiencia apuntada en
el trabajo de los fiscalizadores, resulta
imposible establecer con certeza si la
afectación del ahorro acumulado en un
momento dado, fue parcial o total.
Tampoco es posible afirmar categóricamente
que ese capital inicial, o en su caso el ahorro
total o parcial tuvieran origen ilícito, producto
de alguna evasión tributaria anterior. En tales
Página | 24
condiciones tampoco el ilícito afirmar que
cualquier exceso de dinero emergente del uso
de una cuenta corriente bancaria conjunta,
necesaria y fatalmente provenga de algún
dinero marginal a las leyes fiscales.
Considerando que en autos no consta que los
mismos, o siquiera el señor RESTITUTO MOREL
haya formulado en ocasión de la apertura de
su negocio ante la Subsecretaría de Estado de
Tributación o antes del inicio de los ejercicios
fiscales cuestionados alguna manifestación de
bienes, con carácter de declaración jurada,
dato histórico relevante y valioso que permita
al Fisco contrastar periódicamente el
crecimiento patrimonial y la detección de
eventuales fraudes con vistas a evasiones
impositivas. 3) La duda sube de punto si
consideramos que la fiscalización se limitó
exclusivamente a tan solo uno de los
componentes de ese conjunto económico, lo
que indica que el trabajo fue sectario, parcial,
incompleto, para construir válidamente una
acusación. Lo dicho hasta aquí “duele decirlo,
pero hay que decirlo”, por su relevancia
jurídica tributaria, porque denota enorme
debilidad institucional, en el relacionamiento
inicial y posterior entre el fisco y el
contribuyente, porque justamente un requisito
tan esencial como la expresada manifestación
de bienes, lleva a consecuencias nefastas para
los intereses fiscales. En el sentido expresado
hay que clamar, también por la vigencia del
impuesto a la renta personal, cuya normativa
actual sí exige, de modo compulsorio al fisco
exigirlo expresamente, lo cual no impedía
introducir como práctica administrativa de
rigor controlar la transparencia o si se quiere el
juego limpio en esa vinculación tan importante
de orden tributario.
En lo que respecta al rubro de omisión de
ingresos (cuenta a pagar, cuentas personales,
cuenta otras deudas) los fiscalizadores han
realizado el ajuste impositivo por la
disminución de la Renta Neta Imponible, según
ellos ocasionada por ese proceder, totalizando
la suma de (…). A esta imputación la defensa
del señor RESTITUTO MOREL, manifestó haber
presentado y puesto a disposición de la
Administración Tributaria copias autenticadas
de los documentos que respaldan dichas
cuentas en las registraciones en el Libro Diario,
con lo cual ha quedado fehacientemente
demostrado que no existen ingresos omitidos,
vía supuesta deuda que pueda disminuir la
Renta Neta Imponible. En relación a este
particular planteo realizado por las partes, el
Tribunal de Cuentas, por medio del Acuerdo y
Sentencia hoy recurrido, ha dejado sentado
como fundamento válido el realizado por la
defensa del señor RESTITUTO MOREL, diciendo
que con los documentos presentados por el
mismo, quedó demostrado que no existen
ingresos omitidos vía supuestas deudas de
terceros para la disminución de la Renta Neta
Imponible. Al traer a la vista la documentación
presentada por el señor RESTITUO MOREL,
cuyas copias autenticadas obran en autos a fs.
404/448, se constata de que se trata de recibos
de dinero comunes, que no reúnen los
requisitos exigidos por la Ley 125/91. Por otra
parte, en ellos no se especifica en concepto de
qué se realizan dichos pagos, limitándose en la
mayoría de los mismos a establecer que el
pago se hace en concepto de “parte de pago
de una cuenta de mayor cantidad”, por lo que
confirman la presunción de que sería renta
omitida, correspondiendo por lo tanto el pago
por el IRACIS y por el IVA. La siguiente
imputación realizada por los fiscalizadores en
cuanto a la omisión de ingresos (cuenta
rodados) constataron que en el balance
impositivo presentado a la administración no
figura la cuenta Rodados, por lo que se
presume que los dos vehículos por los cuales se
abona seguro, han sido adquiridos con dinero
originado por ventas no declaradas a efectos
tributarios; realizando el respectivo ajuste en
guaraníes (…). A esta imputación, la defensa
argumentó que los mencionados vehículos no
tienen porqué figurar en el balance, ya que los
mismos se tratan de vehículos particulares
adquiridos por el propietario a través del
sueldo que percibe como tal y legalmente
admitido por la ley como deducible del
impuesto a la renta; habiendo el Tribunal de
Cuentas acogido dicho argumento,
manifestando que en autos quedó demostrado
que uno de los vehículos corresponde a la
señora MARIA FELICITA GOMEZ DE MOREL,
esposa del accionante, y el otro es propiedad
del accionante que no forma parte del activo
fijo del negocio.”
21/09/12
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1357, SALA PENAL,
CSJ, EN: “TOYOTOSHI S.A. C/ RES. Nº 030 DEL
17 DE MARZO DE 2004 DE LA SET”
IRACIS. IVA. Seguro. Mercaderías importadas
bajo modalidad CIF o C&I.
Voto PUCHETA DE CORREA (al que se adhieren
BLANCO y BENÍTEZ RIERA):
“El segundo tema por esclarecer se refiere a la
incidencia o no de los tributos de Impuesto a la
Renta e Impuesto al Valor Agregado (IVA)
sobre el valor del seguro contratado por la
firma exportadora desde el puerto de
embarque hasta su destino final en un puerto
paraguayo, cuando la importación de las
mercaderías por una firma radicada en nuestro
país, se hace bajo la modalidad CIF o C&I, cuyo
precio en la factura de origen incluye el servicio
de seguro y flete. En ese orden de cosas, es
sabido que el Art. 2 de la Ley Nº 125/91,
Página | 25
modificado y ampliado por la Ley Nº 2421/04
que crea el Impuesto a la Renta, enuncia como
hecho imponible “las rentas de fuente
paraguaya provenientes de las actividades
comerciales, industriales y de servicio que no
sean de carácter comercial”. Ahora bien, me
pregunto si puede considerarse de fuente
paraguaya un seguro contratado bajo esa
modalidad, por más que la Administración
Tributaria lo encuadre dentro del supuesto
establecido en el Art. 81 de la Ley Nº 125/91,
por qué para que se dé ese supuesto el seguro
debe cubrir riesgos en la República en forma
exclusiva o que los bienes o las personas se
encuentran ubicados o residan en el país en el
momento de la celebración del contrato.
Ninguno de estos postulados se halla
configurado en el presente caso. En efecto, el
seguro vuelvo a reiterar, es contratado y
pagado por una firma extranjera exportadora,
cubriendo dicho seguro los riesgos del
transporte de las mercaderías desde el puerto
de embarque hasta su destino final que es un
puerto paraguayo, siendo importadas estas
mercaderías bajo la modalidad CIF y C&I, lo
cual significa que el precio en la factura de
origen incluye el seguro y el flete. Es decir, que
toda la operatoria que tiene que ver con el
seguro en este tipo de importaciones, se
desarrolla, y tiene sus efectos en un ámbito
ajeno a nuestro territorio, no pudiendo la
Administración Tributaria pretender gravar
estos actos, dado que se hallan fuera del
alcance de las normas tributarias
indebidamente invocadas como sustento de
esa pretensión. En nuestro sistema tributario
está consagrado el principio de la
territorialidad de la fuente para la aplicación
del Impuesto a la Renta (5º Ley 125/91), a lo
que debe sumarse la territorialidad de las
enajenaciones y prestaciones, como condición
previa para que se produzca el hecho
imponible que dé lugar a la aplicación tanto del
Página | 26
Impuesto a la Renta como del IVA. Tampoco se
encuadra este tipo de seguro en el supuesto
previsto en el Art. 10 inc. a) de la Ley Nº
2421/04, ni en el Decreto Nº 14002/92,
reglamentario del Impuesto a la Renta,
teniendo en cuenta que el seguro contratado
por el exportador cubre las mercaderías en
trayecto desde el puerto de embarque hasta su
destino final, que es un puerto paraguayo. No
cobija riesgos en el país, ni se refiere a bienes o
personas que residan o habiten en él. Si cubre
mercaderías en tránsito hacia el Paraguay, lo
cual no está previsto como hecho imponible en
el inciso de referencia. Como muy bien lo
señala el a-quem el contrato de seguro fenece
con el arribo de la mercadería a un puerto de
nuestro territorio. Igualmente no resulta viable
la intención de la Administración Tributaria de
gravar con el IVA las mercaderías importadas
bajo la modalidad CIF o C&I, apoyándose para
ello en el Decreto Nº 13424/92, reglamentario
del Art. 81 de la Ley Nº 125/91, asimilando
estas operaciones a los fletes internacionales,
cuando que es sabido que en materia tributaria
debe descartarse la interpretación analógica.
Además los fletes son considerados de fuente
paraguaya, sólo cuando son prestados dentro
del territorio nacional a partir de su ingreso al
recinto aduanero hasta su destino final en
algún punto de nuestra geografía patria (Art. 3º
decreto Nº 13424/92).”
3/10/12
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1417, SALA PENAL,
CSJ, EN: “DIAGEO PARAGUAY S.R.L. C/ LA RES.
Nº 766/2005, ART. 2º, DE FECHA 2 DE
SEPTIEMBRE DEL 2005; Y LA RES. Nº 430, DE
FECHA 20 DE OCTUBRE DEL 2004, DICTADA
POR ELVICEMINISTERIO DE TRIBUTACIÓN”
IRACIS. Deducción. Remuneraciones
personales. Tope.
Voto PUCHETA DE CORREA (al que se adhieren
BLANCO y BAJAC):
“El litigio recae en la deducibilidad de las
remuneraciones percibidas como Gerente
Comercial, pues las partes asumen posturas
antagónicas. La Administración alega que no
corresponde la deducibilidad por los salarios
abonados en dicho concepto en base a las
reglamentaciones tributarias aplicables al caso;
el contribuyente sostiene que el Sr. Galvao
Pereira de Souza se desempeño como Gerente
Comercial, teniendo en cuenta a su cargo las
operaciones comerciales de la firma, tarea que
difiere a la del dueño de la sociedad que ejerce
su representación; por lo que las
remuneraciones realizadas en tal carácter
deben deducirse. En este punto debemos
hacernos el siguiente planteamiento ¿Puede
un Socio Gerente actuar en carácter de
Gerente Comercial y deducir además la
remuneración percibida en ambos conceptos?
De conformidad a la normativa citada
precedentemente [Art. 8 de la Ley 125/91,
reglamentado por la Resolución Nº 1775/98,
art. 1 de la SSET], la respuesta es negativa,
porque está establecido un tope de
deducibilidad en relación las remuneraciones
percibidas por el Socio que se desempeñe
como Gerente de la firma, y la deducibilidad de
las remuneraciones percibidas por el Sr. Paulo
Galvao Pereira de Souza se realizó en base a
dicha limitación. Además debe recalcarse, que
en la última parte de la citada Resolución,
claramente determina que hecha la deducción
correspondiente hasta el límite legal previsto,
en caso de otros Socios o Directores que preste
un servicio efectivo en la empresa y reciba una
remuneración al respecto, deben solicitar la
aprobación del monto a deducir, especificando
el servicio prestado y el monto, requisito que
no fue cumplido de antemano por el
contribuyente o, por lo menos consta en
autos.”
16/10/12
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1453, SALA PENAL,
CSJ, EN: “COOPERATIVA SAN CRISTÓBAL LTDA.
C/ RES. FICTA DE LA SUBSECRETARÍA DE
ESTADO DE TRIBUTACIÓN”
IRACIS. Cooperativas. Exoneración. Intereses
provenientes de depósitos de ahorro.
Voto BLANCO (al que se adhieren BENITEZ
RIERA Y PUCHETA DE CORREA):
“La cuestión planteada en autos consiste en
determinar si la COOPERATIVA SAN CRISTOBAL
LTDA., como entidad sin fines de lucro, está
exonerada del pago del Impuesto a la Renta
(IRACIS) por los intereses percibidos por las
operaciones realizadas en bancos y financieras
para la colocación o depósitos de dinero. A los
efectos de iniciar el análisis, tenemos que la
actora de la demanda es una Cooperativa,
definida como asociación voluntaria de
personas, que se asocian sobre la base del
esfuerzo propio y la ayuda mutua, para
organizar una empresa económica y social sin
fines de lucro, con el propósito de satisfacer
Página | 27
necesidades individuales y colectivas, según la
Ley 438/94 de Cooperativas. Es por ello que
queda claro que las Cooperativas son
entidades que no persiguen fines de lucro, no
habiendo sido controvertido el carácter de esta
organización por parte de la Administración
Fiscal, mal entonces puede discutir los
beneficios que la ley le otorga por tener tal
condición. La calidad del sujeto recurrente en
este caso -Cooperativa San Cristóbal LTDA.- le
hacen merecedora del perdón fiscal, y dicho
beneficio en un Estado de derecho constituye
una potestad tributaria que debe estar
subordinada en todo momento al
cumplimiento de la ley. Por las mencionadas
consideraciones, cabe aplicar a la actora el
tratamiento impositivo previsto en la
Resolución N° 1346/05 para las entidades sin
fines de lucro. Esta normativa en su artículo 20
dispone: 'Entidades sin fines de lucro. Alcance
de la exoneración de IRACIS. A los fines de lo
dispuesto en el Art. del Reglamento anexo al
Decreto 6359/05 se entiende como ingresos
propios de Las entidades sin fines de lucro, los
originados en actividades u otras formas de
captación de fondos destinados al
cumplimiento de sus fines, los siguientes: ...I)
los rendimientos de colocación de capitales en
bancos, financieras y cooperativas de ahorro,
con domicilio en el país...". En ese sentido, la
Ley 2421/04, en su artículo 14 dispone:
"Exoneraciones. ...Están exonerados: ...c) las
cooperativas conforme lo tiene establecido la
Ley 438/94 de Cooperativas... Es así que
podemos afirmar que los intereses
provenientes de depósitos de ahorro
realizados por la Cooperativa San Cristóbal
LTDA. en bancos y otras cooperativas del país,
en cuanto estén destinados al cumplimiento de
sus fines, no podrán ser alcanzados por el
IRACIS; ya que son asociaciones de personas y
no de capitales, no persiguen fines de lucro y
Página | 28
no reparten dividendos, además de constituir
personas jurídicas.
En razón de todo lo expuesto, teniendo en
cuenta que las Cooperativas, como entidad sin
fines de lucro, se encuentran liberadas del
impuesto a la renta; la misma cuenta con la
exoneración dispuesta en la norma legal que le
rige y los intereses resultantes de los ahorros
realizados por la Cooperativa San Cristóbal
LTDA. en los bancos de plaza en cuanto las
mismas estén predestinadas al cumplimiento
de sus fines no pueden estar alcanzados por el
impuesto a la renta. Este mismo criterio ha
sido sostenido por esta Sala Penal en casos
similares, que fueron resueltos por Acuerdo y
Sentencia N° 266 de fecha 22 de mayo del
2006 y el Acuerdo y Sentencia N° 904 de fecha
22 de diciembre de 2009.”
24/10/12
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1501, SALA PENAL,
CSJ, EN: “ESSO ESTÁNDAR PARAGUAY S.R.L. C/
RES. DENEG. FICTA Y RES. Nº 1511/06 –
07/12/06 POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO
DE TRIBUTACIÓN DEP. DEL MINISTERIO DE
HACIENDA”
IRACIS. IVA. Anticipos. Retenciones.
Devolución. Omisión de pago.
Voto PUCHETA DE CORREA (al que se adhieren
BLANCO y BENITEZ RIERA):
“Analizando la cuestión suscitada y los agravios
del recurrente, observamos que el primer
punto a tratar, es si la suma que el tribunal
dispuso que sea devuelta a la actora, de Gs.
4.722.945.711, se ajusta a derecho, pues la
administración alega que el monto solicitado
por la misma fue de Gs. 2.476.573.560, lo cual
viola el principio de congruencia. De los
antecedentes administrativos podemos
constatar que el litigio se originó en el
expediente N°651/2001, donde la ESSO
inicialmente solicita Certificado de Créditos
Tributarios por anticipos y retenciones del
impuesto a la Renta ingresadas en los periodos
2000/2001, las que no fueron utilizadas por
pérdidas fiscales a partir del 2001, que
asciende Gs. 2.476.573.560. Posteriormente, la
parte actora amplio el reclamo y pidió la
actualización de dicho monto, dado que
durante el proceso de fiscalización de la
empresa, a los efectos de determinar la
procedencia o no de la devolución del Crédito
Tributario reclamado, además de auditarse los
ejercicios fiscales 2000/2001 se incluyeron los
ejercicios del 2002/2003. Acabado el control de
las documentaciones referentes a la solicitud
del crédito reclamado, los auditores
intervinientes concluyeron que el saldo a favor
de la firma, previa rectificación de la
declaración jurada formulario 805, periodo
fiscal 2.003, ascendía a Gs. 4,722.945.701,
monto reconocido por la administración en la
Resolución N° 1344/06. Por tal motivo, la
representante legal de la parte actora en su
escrito de demanda, solicitó la devolución de la
suma de Gs. 4.722.945.701, en concepto de
anticipos pagados y retenciones realizadas en
exceso más los intereses sobre el saldo a favor
de la ESSO a computarse desde la solicitud de
la devolución del Crédito hasta la fecha del
pago de la misma. De acuerdo a lo expuesto,
no se configuró ninguna violación al principio
de congruencia, pues el monto solicitado por la
accionante y otorgado por el tribunal, es la
misma suma reconocida por la propia
administración en sede administrativa, como
saldo a favor de la ESSO. Ahora toca por
definir, si el monto que tributación adeuda al
contribuyente debe ser compensado con
futuras obligaciones o corresponde su
devolución, pues la administración defiende la
primera postura y la adversa la segunda. Para
ello debemos recurrir a lo que dispone sobre el
tema la norma legal. Con respecto a las
prerrogativas de las Administración, la Ley N°
125/91, Art. 23, preceptúa: "Anticipos a cuenta
— Facultase a la Administración a exigir
anticipos o retención con carácter de anticipos
en el transcurso del ejercicio en concepto de
pago a cuenta del Impuesto a la Renta que
corresponda tributar al finalizar el mismo, los
que no podrán superar el monto total del
impuesto del ejercicio anterior. Cuando el
monto anticipado supere el impuesto liquidado
se procederá a la compensación o devolución,
en la forma y condiciones que establezca la
administración". En lo que respecta a los
contribuyentes, el Art. 217, del citado plexo
legal, dispone: "Repetición de Pago. El pago
indebido o en exceso de tributos, intereses o
recargos y multas, dará lugar a repetición... Los
pagos a cuenta o anticipos excesivos serán
devueltos de oficio o de acuerdo a las normas
pertinentes".
La Administración Tributaria, si bien reconoció
los excedentes en concepto de anticipos y
retenciones del Impuesto a la Renta a favor de
la firma recurrente, rechazó el pedido de
devolución, porque coincide con la publicación
de la Resolución N° 178/02, que en su art. 2,
expresa: "Los anticipos realizados a cuenta que
sean superiores al impuesto liquidado
constituirán créditos que no dará lugar a su
repetición por el presente régimen de
certificados, sino que serán computados a
cuenta de futuras obligaciones que se generen
por el mismo tributo". Sin embargo, de las
constancias de autos, se observa que la firma
actora solicitó la devolución del crédito a su
favor, en el año 2.001, cuando estaba en
vigencia la Resolución N° 1.105/95, que
reglamentaba: "NOTA DE CREDITO. Los
reclamos que sean aceptados por la
Subsecretaría de Estado de Tributación,
Página | 29
originados en el pago indebido o en exceso de
tributos, intereses, recargos, multas, así como
también anticipos realizados a cuenta que sean
superiores al impuesto liquidado, darna origen
a Notas de Crédito No Endosables, expedidos a
nombre del contribuyente acreedor". Esta
circunstancia hace que el fundamento
esgrimido por la demandada para rechazar lo
solicitado por el contribuyente carezca de
sustento legal. No obstante, cabe aclarar que
en el hipotético caso de que la citada
Resolución se encontrara vigente, por el
principio de la prelación de las normas
establecida en el Art. 137 de nuestra Carta
Magna sería inaplicable también, pues
contradice lo preceptuado en la Ley N° 125/91,
Art. 222:" La devolución deberá hacerse en
dinero, salvo que procediere la compensación
con deudas tributarias..."; y en cuanto a la
compensación, el art. 163, dispone:" La
Administración podrá otorgar certificados de
crédito fiscal a los sujetos pasivos beneficiados
con este instituto para el pago del mismo u
otros tributos adeudados", que como
observamos, expresamente prevé la
devolución en certificados de créditos
endosables o en dinero. Por tal sentido el acto
administrativo por el cual Tributación rechazó
la devolución de los impuestos pagados en
exceso, so pretexto que debe acreditarse a
obligaciones futuras del contribuyente, es nulo
por vicio de violación de la ley. Se incurre en
este vicio dice el insigne profesor Manuel J.
Argañaras, - toda vez que la autoridad
administrativa ha infringido una norma legal
imperativa que hace al fondo del acto
imperativo y debía regirlo. El acto, expresan
Duez y Debeyre, ha sido producido por
funcionario competente y con observancia de
las formas legales; pero, por su contenido, lo
ha puesto en contradicción, en todo o en
parte, con ciertas prescripciones de una norma
de fondo que reglaba las facultades del agente
Página | 30
(Tratado de lo Contencioso Administrativo,
Pág. 429). Dicho de otro modo, la norma
superior constituye la razón de validez de la
inferior, y en cierto modo, determina el
contenido de esta. De ahí, que para ser legales,
las normas inferiores deben constituir siempre
la aplicación y el desarrollo de la superior en
que se funda, preservando así la unidad
normativa.
La posición ilegal de la administración se
evidencia aún más cuando analizamos las
particularidades del anticipo del impuesto a la
renta. Al respecto el tratadista Héctor M.
Wurcel, en su obra "Naturaleza y Dinámica de
los Anticipos Impositivos" t. XXX- A., sostiene
que"...el anticipo se presenta como una
prestación parcial A título provisional, de un
deber no actual, es decir, potencial o eventual.
Lo que particulariza, pues, a la anticipación es
que el pago se halla subordinado a una
condición resolutoria de que el hecho
imponible se verifique íntegramente. De allí
que se trate de ingresos computables a cuenta
de una futura deuda definitiva, de tal manera
que si la obligación de tributar no naciera, o
eventualmente resultare inferior a lo
anticipado, esta suma o, en su caso, el
excedente, resultaría un pago indebido..." (Pág.
320).
En base las consideraciones esbozadas
precedentemente, resulta claro que no existe
causa legal o legitima que autorice la retención
por plazo indeterminado por parte del Estado.
Esta reiterada ausencia de causa legal y
legítima hace la particularidad del caso
planteado en autos, tornando injusta la
posesión del monto, que en manos del Estado
carece de fundamentos jurídicos, ya que
constituye en realidad una suerte de préstamo
o financiación compulsoria para quien la
soporta, en desmedro de la liquidez
empresarial, tan importante para mantener y
generar la renta gravada. Por ello en casos
similares al que nos ocupa, donde la
administración igualmente se negó a devolver
importantes sumas de dinero cobrada
indebidamente al contribuyente, sustentado
en resoluciones administrativa que
contrariaban lo dispuesto en la Ley 125/91, el
Tribunal de Cuentas en fallos tanto apelados
como no apelados y esta Sala de la Corte, se
han expedido en el mismo sentido (Ver: A. y S.
N° 65 de fecha 09 de mayo de 2003 dictado por
el Tribunal de Cuentas Primera Sala, y los A. y
S. N° 131 del 21 de marzo de 2005 y el N° 404
del 28 de mayo de 2007, emanados de la Sala
Penal de la C.S.J. Por los motivos expuestos
coincidimos con el Tribunal de Cuentas que
corresponde la devolución del crédito
reclamado por la accionante, con intereses a
partir de la fecha de su reclamación hasta la
fecha de pago, conforme a lo establecido en el
art. 223 del Ley 125/91 y art. 1819 del Código
Civil. En lo referente a ajustes realizados por la
SSEE a la ESSO, mediante Resolución N°
1.344/06, confirmada por Resolución N°
1.511/06, en concepto de IVA e Impuesto a la
Renta y multas, estas tienen su origen en las
diferencias detectadas entre saldos de
balances contables y los montos consignados
en las declaraciones juradas correspondientes
al periodo de fiscalización 2000/003. Estas
diferencias, fueron reconocidas por el
contribuyente, pero niegan que constituyan
omisión de ingresos o montos imponibles para
el Impuesto a la Renta. En efecto, los
fiscalizadores se limitaron a realizar simples
comparaciones entre los saldos contables de
las cuentas contables de cada año y los valores
consignados en las declaraciones juradas, sin
tener en cuenta que los criterios utilizados para
cada tipo de tributos son diferentes, y que se
realizaron conforme a las normas y principios
contables generalmente aceptados. A lo que se
debe agregar que no se ha generado ningún
perjuicio al fisco. Al no haber incurrido el
contribuyente en ninguno de los presupuestos
legales establecido en el art. 172, que
preceptúa: "...Incurrirán en defraudación fiscal
los contribuyentes, responsables y terceros
ajenos a la relación jurídica tributaría que con
la intención de obtener un beneficio indebido
para si o para un tercero, realizaren cualquier
acto, aserción, omisión, simulación ocultación
o maniobra en perjuicio del Fisco", la
tipificación de su conducta como Defraudación
es ilegal. Sin embargo, como la firma incurrió
en errores involuntarios, en la carga de datos y
procesamiento de la información contable de
determinadas operaciones, produciendo una
disminución en ingresos declarados con
respecto al IVA, de Gs. 499.731.086 derivando
en un impuesto a tributar de Gs. 49.973.109,
corresponde tipificar dicha conducta como
Omisión de Pago, de acuerdo a lo preceptuado
en el Art. 177, que establece: "Omisión de Pago
es todo acto o hecho no comprendido en los
ilícitos precedente, que en definitiva signifique
una disminución de os créditos por tributos o
recaudación"; y conforme lo dispone la última
parte de la citad norma, sancionarla - "...con un
multa de hasta cincuenta por ciento (50%) del
tributo omitido"
24/10/12
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1502, SALA PENAL,
CSJ, EN: “CORPORACIÓN FINANCIERA S.A. C/
NOTA SG/SET/Nº 123 DE FECHA 25 DE ENERO
DE 2007, DICT. POR LA SUBSECRETARÍA DE
ESTADO DE TRIBUTACIÓN”
IRACIS. Plazo de prescripción para la
devolución del anticipo. Intereses. Multa.
Costas.
Página | 31
Voto PUCHETA DE CORREA (al que se adhiere
BLANCO y BENITEZ RIERA):
“De acuerdo a lo expuesto, podemos afirmar
sin temor a equivocarnos que recién con la
clausura del comercio, comenzó a correr el
plazo para la prescripción del crédito, pues a
partir de ese momento recién el contribuyente
se encuentra habilitado para solicitar la
devolución de los anticipos en concepto de
Impuesto a la Renta, pues ya no existe
posibilidad que puedan ser compensados con
futuras obligaciones. Es más, de acuerdo a lo
prescripto en el art. 217, párrafo 3º, de la Ley
Nº 125/91, la administración debió proceder a
devolver de oficio el saldo a favor del
contribuyente. De la constancia de autos se
constata que por Resolución Nº 2, Acta Nº 52
de fecha 07/08/03, el Directorio del Banco
Central del Paraguay autorizó la liquidación y
disolución de Corporación Financiera S.A. y
según el sistema informático de la SET (f. 124
Antecedentes administrativos), su RUC fue
cancelado Nota DGGC Nº 292/05 remitida a
Corporación Financiera, le notifica el contenido
del informe D.V.F. Nº 370/05 relacionado al
resultado de la verificación del Balance
Clausura Definitiva (disolución voluntaria) y le
comunica que existe a su favor un Crédito
Líquido de Gs. 119.931.626. Posteriormente,
en fecha 22 de junio de 2006 el contribuyente
solicita a la SET la devolución del crédito a su
favor, y de un simple cálculo matemático,
entre la fecha de clausura y pedido de
devolución, puede concluirse que el
contribuyente realizo el pedido antes de los 4
años fijados por ley para su reclamo, por lo que
no pudo haber caducado el crédito”.
“Con respecto a los intereses, estos deberán
correr desde la fecha que fue solicitada la
devolución a la administración hasta la
extinción de la obligación, conforme a los
dispuesto en la citada normativa y en el art.
Página | 32
1819 del Código Civil: “El que paga lo que no
debe tiene derecho a repetir lo pagado con
frutos e intereses desde el día de la
demanda…”. “En cuanto a la tasa de interés,
según lo dispone el Decreto Nº 6904/05 debe
ser de 2,5% mensual, a calcularse día por día,
lo que equivale a una tasa diaria de 0,0833%.
Por último, conforme lo previsto en el Art. 171
de la Ley Tributaria, debe aplicarse una multa
del 14% sobre el importe del tributo no
pagado. En cuanto a las costas, dado que se
trató de una cuestión dudosa que requirió
interpretación legal, debe ser impuesta en el
orden causado, conforme lo estipula el art. 193
del C.P.C.”.
01/11/12
ACUERDO YSENTENCIA Nº1584, SALA PENAL,
CSJ, EN: “ASOCIACIÓN SAN JOSÉ S.A. C/
RESOLUCIONES EXPRESA O TÁCITAS DE LA
SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN
DE LMINISTERIO DE HACIENDA”
IVA. Repetición por pago indebido. Artículo 83
de la Ley 125/91.
Voto PUCHETA DE CORREA (al que se adhieren
BLANCO y BAJAC):
“Analizando el caso planteado, se observa que
la cuestión a dilucidar es si corresponde la
repetición del Impuesto al Valor Agregado,
abonado por la Asociación San José, en
operaciones diversas gravadas con dicho
impuesto. Para ello, primeramente debemos
fijar la situación del ente demandante. De
acuerdo a sus estatutos, - es una entidad de
carácter civil con personería jurídica, que tiene
por objeto impartir la enseñanza primaria,
secundaria, y/o universitaria, estableciendo
para el cumplimiento de sus fines, escuelas,
colegios, universidades, centros educacionales,
donde se impartan, desarrollen e investigan las
ciencias, las letras, las artes, los oficios las
profesiones y toda otra manifestación del
espíritu y saber humano tendientes al bien
común-. Al analizar el carácter de la Asociación
San José, observamos que la Constitución
Nacional, en su art. 83 preceptúa: "Los objetos,
las publicaciones y las actividades que posean
valor significativo para la difusión cultual y para
la educación, no se gravaran con impuesto
fiscales y municipales. La ley reglamentará
estas exoneraciones y establecerá un régimen
de estímulo para la introducción e
incorporación a país de los elementos
necesarios para el ejercicio de las artes y la
investigación científica y tecnológica, así como
su difusión en el país y extranjero". Por
mandato constitucional, resulta claro que se
exonera de impuestos fiscales y municipales a
todos los objetos, publicaciones y actividades
que tengan un valor significativo para la
educación y difusión cultural.
El Art. 137 de la Carta Magna, expresa: "La ley
suprema de la República es la constitución.
Esta, los tratados convenios y acuerdos
internacionales aprobados y ratificados. Las
leyes dictadas por el congreso y otras
disposiciones jurídicas de inferior jerarquía,
sancionadas en su consecuencia, integran el
derecho positivo nacional en el orden de
prelación enunciado... Carecen de validez todas
las disposiciones y los actos de autoridad
opuestos a lo establecido en la constitución".
Admitiendo la estructura escalonada del orden
jurídico prevista en nuestra Carta Magna,
conocida en doctrina como- pirámide de
Kelsen- la norma de grado más alto regula el
acto por el cual es creada la norma de orden
inferior, pues el orden del ámbito jurídico
requiere que cada norma este referida a otra
de mayor jerarquía, principio previsto en el Art.
137 de la C.N. Dicha norma resulta corolaria
del principio de Legalidad de la Administración,
en virtud del cual, ningún acto resulta valido
ante tal contravención, incurriendo la misma
en lo que doctrinariamente se llama, "vicio de
la violación de la ley".
Por otra parte, de acuerdo a la competencia
atribuida a la jurisdicción contenciosa-
administrativa, le corresponde al Tribunal de
Cuentas, anular los actos administrativos
generales o particulares contrarios a derecho,
ya sea tanto por desviación de poder o por
violación del principio de legalidad.
Consecuentemente, el control legal de la
totalidad de los actos de rango sub-legal
(entendiendo por tales actos normativos o no,
los dictados en ejecución directa de una ley y
en función administrativa), son del
conocimiento de la jurisdicción contenciosa
administrativa. De esta manera, el Tribunal de
Cuentas, entiende en el conocimiento de las
acciones de nulidades que se interpongan
contra los actos administrativos generales o
individuales dictados por el Poder Ejecutivo.
Por otro lado, respecto a la repetición del pago
indebido del impuesto al Valor Agregado, al
estar exenta la parte actora resultaría
contradictoria que fuese obligada a soportar el
pago del impuesto referido, siempre que estos
resulten de operaciones relacionados con los
fines para lo cual la institución fue creada. Ello
es así, porque el procedimiento de repetición
de pago indebido o en exceso se encuentra
legislado en el art. 220 de la Ley N° 125/91 y las
condiciones subjetivas de la Asociación San
José, le permiten recurrir legítimamente a
dicho procedimiento. Por las razones
expuestas, al igual que en el expediente: "Club
Centenario c/ Resolución Denegatoria Ficta de
la Sub-Secretaria de Tributación", donde el
litigio giró en torno al mismo punto, y fue
resuelto en forma favorable al contribuyente
por Acuerdo y Sentencia N° 1.015/11, estimo
que el fallo recurrido debe ser revocado al
Página | 33
igual que los actos administrativos que deben ser computados los intereses. En
impugnados. cuanto al porcentaje, en virtud del Decreto N°
6904/05 debe ser del 2,5% mensual, a
En cuanto a la mora, al igual que en causas
calcularse día por día, lo que equivale a una
anteriores, donde me tocó expedirme sobre tasa diaria de 0,0833%. En lo referente a las
este reclamo, sostengo que el mismo corre costas, dado que el caso requirió de
desde la fecha en que fue solicitada a la
interpretación legal y doctrinaria, y que se hizo
administración la devolución de o acreditado lugar parcialmente a las pretensiones del
de más, conforme a lo dispuesto en el Art. recurrente, deben ser impuestas en el orden
1819 del Código Civil, primera parte: "El que
causado, conforme lo estipula el art. 193 y 203
paga lo que no debe tiene derecho a repetir lo
inc. c) del Código Procesal Civil”.
pagado, con frutos e intereses desde el día de
la demanda, si el que cobro procedía de buena 01/11/12
fe, si era de mala fe desde el día del pago.". En
el caso de autos, no puede concluirse que la
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1585, SALA PENAL,
administración procedió de mala fe, y por ende
CSJ, EN: “SOCIEDAD SALESIANA DEL
disponer que los intereses se abonen desde el
PARAGUAY – COLEGIO MONSEÑOR LASAGNA
día del pago de los impuestos indebidos,
C/ RESOLUCIÓN FICTA DEL MINISTERIODE
porque en nuestro Derecho Positivo rige el
HACIENDA”
Principio de la Buena Fe, lo cual obliga a las
autoridades públicas y particulares, a que
presuman la buena fe, motivo por el cual la IVA. Repetición por pago indebido. Artículo 83
mala fe debe ser comprobada. En este sentido de la Ley 125/91.
el Código Procesal Civil en su art. 54 y
concordantes, estipula que la mala fe del
litigante debe ser declarada por Resolución Voto BLANCO (al que se adhieren BAJAS y –
Judicial a pedido de parte, presupuesto que no parcialmente – PUCHETA DE CORREA):
se cumple en autos. Ver: BANCO SUDAMERIS
“La cuestión planteada en autos consiste en
PARAGUAY SAECA d SG SET N° 964 de fecha
determinar si la SOCIEDAD SALESIANA DEL
25/may/05 dic por la Sub Secretaria de Estado
PARAGUAY - COLEGIO MONSEÑOR LASAGNA,
de Tributación del Ministerio de Hacienda (Ac.
al ser reconocida como entidad sin fines de
y Sent. N° 526/07); Consorcio INGAER S.A.-
lucro, está exonerada del Impuesto al Valor
DECYPAR S.A. c/ Res. Ficta de la Subsecretaría
Agregado (I.V.A.) que grava las adquisiciones
de Tributación del Ministerio de Hacienda. (Ac.
que realiza. La actora -SOCIEDAD SALESIANA
y Sent. N° 907/09) CREDICAR S.A c/ Res. Ficta
DEL PARAGUAY - COLEGIO MONSEÑOR
de la Sub Secretaria de Estado de Tributación
LASAGNA entiende que la exoneración del
dependiente del Ministerio de Hacienda (A. y S.
pago de los impuestos que beneficia a la
N° 911/11).
institución, tiene su fundamento en la Ley N°
Como en el caso en estudio, el contribuyente 125/91, Art. 83 numeral 4 inciso a), modificada
solicitó a la Administración Tributaria, la por el Art. 1o de la Ley N° 215/93, y el Artículo
Repetición por Pago Indebido de Impuesto al 83 de la Constitución en el párrafo que
Valor Agregado, el 18 de Agosto del año 2.010, dispone: "De la difusión cultural y de la
es desde esta fecha, y no desde el día del pago, exoneración de impuestos. Los objetos, las

Página | 34
publicaciones y las actividades que posean
valor para la difusión cultural y para la
educación no se agravarán con impuestos
fiscales ni municipales...".
Para resolver la cuestión planteada resulta
necesario efectuar algunas consideraciones
previas. La interpretación o el sentido que
atañe a cuestiones de hecho imponibles en
leyes de naturaleza tributaria, no puede
aislarse del conjunto del ordenamiento
tributario, porque su sentido sólo puede
establecerse integrándola y relacionándola con
las normas tributarias que la sustentan. En tal
sentido debe destacarse que los impuestos,
tasas, contribuciones tienen en común su
carácter de tributos forzosos y obligatorios y su
establecimiento debe satisfacer los recaudos
constitucionales de legalidad, igualdad y no
confiscatoriedad. Así el principio de legalidad
exige que la ley establezca claramente el hecho
imponible, los sujetos obligados al pago, las
exenciones, las infracciones y sanciones y el
órgano competente para recibir el pago.
(Bidart Campos "Derecho Constitucional
Argentino" Tomo I, ps. 529 y sgts.).
En nuestro ordenamiento jurídico tales
principios de legalidad, igualdad y no
confiscatoriedad están consagrados en varias
disposiciones constitucionales: artículos 44,
178, 179 y 202 inciso 4). En efecto, el artículo
44 de la Constitución Nacional dispone: "Nadie
estará obligado al pago de tributos ni a
prestación de servicios personales que no
hayan sido establecidos por la ley. No se
exigirán fianzas excesivas ni se impondrán
multas desmedidas". El artículo 178 de la
misma establece: "Para el cumplimiento de sus
fines, el Estado establece impuestos, tasas,
contribuciones y demás recursos..."-, el art.
179 de la Constitución expresa: "Todo tributo,
cualquiera sea su naturaleza o denominación
será establecido exclusivamente por la ley,
respondiendo a principios económicos y
sociales justos, así como a políticas favorables
al desarrollo nacional. Es también privativo de
la ley determinar la materia imponible, los
sujetos obligados y el carácter del sistema
tributario"; y el art. 202 inciso 4) de la Carta
Magna faculta al Congreso como órgano con
atribución de legislar sobre materia tributaria.
Al adoptar la Constitución Nacional el principio
fundamental de la división de poderes "en un
sistema de independencia, equilibrio,
coordinación y recíproco control", legislar
sobre materia tributaria es una facultad del
Congreso o Poder Legislativo, quien determina
la materia imponible, -o no imponible-; los
sujetos obligados ~o no obligados- y el carácter
del sistema tributario. Aplicar las normas
tributarias corresponde al Ministerio de
Hacienda, quien es responsable de la dirección
y gestión de los negocios públicos (art. 240
Constitución Nacional) bajo la dirección del
Presidente de la República –Poder Ejecutivo-,
para promover y ejecutar la política relativa a
la materia de su competencia, en este caso
tributaria (art. 242 Constitución Nacional) y, la
función de la Administración de Justicia, en
materia tributaria, es la de resolver cuestiones
contenciosas en casos concretos sometidos a
su jurisdicción, teniendo en estos casos los
juicios contencioso-administrativo dos
objetivos prioritarios: a) Controlar si la
actividad de la autoridad administrativa ajusta
sus actos a las disposiciones legales para no
caer en desviación de poder y arbitrariedad y
b) Garantizar la tutela efectiva de los derechos
del administrado.
Establecido el marco jurídico general,
corresponde analizar el caso concreto a la luz
de las disposiciones invocadas por la actora
para sustentar el derecho reclamado. La Ley N°
125/91 que estableció el Nuevo Régimen
Tributario fue modificada por la Ley N° 215/93
Página | 35
que modifica y amplia el Art. 83 de la Ley
125/91 disponiendo que están exoneradas del
I.V.A. las siguientes entidades: a) Los partidos
políticos, las entidades de asistencia social,
caridad, beneficencia e instrucción científica,
literaria, artística, gremial, de cultura física y
deportiva así como las asociaciones,
federaciones, fundaciones, corporaciones y
demás entidades con personería jurídica,
siempre que no perciban fines de lucro y que
las utilidades o excedentes no sean distribuidos
directa o indirectamente entre sus asociados o
integrantes, las que deben tener como único
destino los fines para los que fueron creados,
b)... c) Las entidades educativas reconocidas
por el Ministerio de Educación y Culto o el
Congreso Nacional".
En el avance analítico del tema que nos ocupa,
tenemos que las exenciones deben
establecerse por ley. En la exoneración, pese a
producirse el hecho generador, la obligación
tributaria no impone a la persona, o al bien
incidido, la imperiosa obligación de pago
efectivo del gravamen impositivo
correspondiente, sino que por una situación
especialmente considerada por el legislador,
pudiendo esta resultar un modo de incentivo,
reconocimiento subjetivo especial, o por no
considerarse como insuficiente reveladora de
la capacidad contributiva en el sujeto, o en la
situación prevista, lo que conlleva el perdón
del cobro tributario por la propia ley, o por
norma especial de igual grado.
Esta opción neutralizante de la materia
gravada, es la que recae -siempre conforme al
texto constitucional- respecto a las actividades
culturales. La ley 125/91, en su texto
actualizado, cuyo artículo 83, contempla bajo
el rotulado "Exoneraciones", en su numeral 4)
literal c) incluye como sujetos exentos a las
entidades educativas, dándose así
cumplimiento a la exigencia normativa
Página | 36
reglamentaria, prevista en el artículo 83 de la
Constitución Nacional. En relación al
argumento sostenido por el Ministerio de
Hacienda, consistente en que la SOCIEDAD
SALESIANA DEL PARAGUAY - COLEGIO
MONSEÑOR LASAGNA se convierte en
consumidor final, soy del criterio de que
resulta impensable que un sujeto exento del
pago del tributo, sea el que finalmente soporte
tal carga tributaria; ya que de ser así, no
existiría el incentivo fiscal del cual son sujetos
amparados constitucionalmente las entidades
educativas.
Lo hasta aquí expuesto, orienta mi voto por el
RECHAZO del recurso interpuesto por la
representación Fiscal del Ministerio de
Hacienda, debiendo en consecuencia el
Acuerdo y Sentencia N° 476 de fecha 31 de
octubre de 2011, dictado por el Tribunal de
Cuentas, Segunda Sala, ser confirmado en
todos sus puntos, debiendo el Ministerio de
Hacienda proceder a la devolución de la
totalidad de las sumas abonadas
indebidamente por la actora en concepto de
Impuesto al Valor Agregado (I.V.A.) más los
accesorios legales (multas e intereses), los
cuales deberán ser calculados desde el mes
siguiente a que el impuesto solicitado en
repetición de pago, fue abonado al fisco. Esta
sanción impuesta corresponde, de
conformidad al Artículo 1819 del Código de
fondo, Ley N° 1183/86, que reza: "El que paga
lo que no debe tiene derecho a repetir lo
pagado, con frutos e intereses desde el día de
la demanda, si el que cobró procedía de buena
fe; si era de mala fe, desde el día del pago".
Teniendo en consideración la obstinación de
los representantes fiscales hoy apelantes,
quienes atentando abiertamente contra la
legislación, doctrina y jurisprudencia, siguen
interponiendo recursos con el mero afán de
dilatar el proceso; cargando de esta forma a la
Administración de Justicia con causas similares
a las que ya fueron resueltas en la última
década a favor de los contribuyentes dedicados
a promover la educación, con fines altruistas y
en este caso, no lucrativos. Cabe destacar, que
donde la ley suprema no hace salvedades,
menos puede hacerlas una norma jurídica de
inferior jerarquía. En relación a la imposición
de costas, las mismas deben ser impuestas a la
parte recurrente, conforme al literal a) del
artículo 203 del Código Procesal Civil”.
Voto parcialmente en disidencia PUCHETA DE
CORREA:
“Coincido con el voto del Ministro preopinante,
en cuanto a la procedencia de la devolución del
Impuesto al Valor Agregado solicitado por la
parte actora, concerniente a los periodos
fiscales que van de marzo de 2006 a diciembre
de 2008. Pero disiento en lo referente al pago
de los accesorios legales, en lo que respecta a
los intereses, por los motivos que
seguidamente paso a exponer:
Esta Magistratura ha sostenido en casos
anteriores en donde tocó expedirse sobre este
reclamo, que el mismo corre desde la fecha en
que fue demandada a la administración la
devolución de lo acreditado de más, conforme
a lo dispuesto en el Art. 1819 del Código Civil,
primera parte: "El que paga lo que no debe
tiene derecho a repetir lo pagado, con frutos e
intereses desde el día de la demanda, si el que
cobro procedía de buena fe, si era de mala de
desde el día del pago". En el caso de autos, no
puede concluirse que la administración
procedió de mala fe, y por ende disponer que
los intereses se abonen desde el día del pago
de los impuestos indebidos, porque en nuestro
Derecho positivo rige el Principio de la Buena
Fe, lo cual obliga a las autoridades públicas y
particulares, a que presuman la buena fe,
motivo por el cual la mala fe debe ser
comprobada. En este sentido el Código
Procesal Civil en su art. 54 y concordantes,
estipula que la mala fe del litigante debe ser
declarada por Resolución Judicial a pedido de
parte, presupuesto que no se cumple en autos.
Ver: "Banco Sudameris Paraguay SAECA c/ SG
SET N° 964 de fecha 25/may/05, dic. por la Sub
Secretaría de Estado de Tributación del
Ministerio de Hacienda" (Acuerdo y Sentencia
N° 526/07); "Consorcio INGAER S.A. - DECYPAR
S.A. c/ Res. ficta de la Sub Secretaría de
Tributación del Ministerio de Hacienda"
(Acuerdo y Sentencia N° 907/09); "CREDICAR
S.A. c/ Res. ficta de la Sub Secretaría de Estado
de Tributación, dependiente del Ministerio de
Hacienda" (Acuerdo y Sentencia N° 911/11).
Como en el caso en estudio, el contribuyente
solicitó a la Administración Tributaria, la
repetición por pago indebido del Impuesto al
Valor Agregado, el 21 de abril del año 2010, es
desde esta fecha, y no desde el día del pago,
que deben ser computados los intereses. En
cuanto al porcentaje, en virtud del Decreto N°
6904/05 debe ser del 2,5% mensual, a
calcularse día por día, lo que equivale a una
tasa diaria de 0,0833%. En lo referente a las
costas, dado que el fallo requirió de
interpretación legal y doctrinaria y fue
modificado parcialmente, deben ser impuestas
por su orden, conforme lo estipula el art. 193 y
203 inc. c) del C.P.C.”
21/11/12
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 2020, SALA PENAL,
CSJ, EN: “ACUMULACIÓN DE AUTOS COLEGIO
AULA VIVA CAVSA C/ RESOLUCIÓN FICTA
DICTADA POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO
DE TRIBUTACIÓN DEPENDIENTE DEL
MINISTERIO DE HACIENDA”
IVA. Repetición por pago indebido. Artículo 83
de la Ley 125/91.
Página | 37
Voto BLANCO (al que se adhieren BAJAC y –
parcialmente – PUCHETA DE CORREA):
“La cuestión debatida en autos consiste en
determinar si corresponde el reclamo de la
accionante en virtud de las normas aplicables
al caso, en el marco de la legislación vigente
durante el hecho analizado.
El tema en crisis tuvo su origen en que si la
entidad de enseñanza Colegio Aula Viva CAV
S.A. se halla exonerada del pago del Impuesto
al Valor Agregado (IVA) o no ? La actora así lo
entiende, y encuentra su convicción en el
artículo 83 de la Constitución Nacional y en la
propia ley 125/91 articulo 83 numeral 4 inciso
a) modificada por el artículo 1 de la ley 215/93
y como parte contradictora a la pretensión
demandante, se halla la Sub Secretaría de
Estado de Tributación, quien sostiene la tesis
antónima por lo que la petición de devolución
de impuesto abonado indebidamente por la
actora en el periodo comprendido de
julio/diciembre 2.005 y enero/julio 2.006 no
merece una acogida favorable, según su
posición. Así las cosas, el contribuyente con
sustento en el artículo 83 de nuestra carta
magna, que preceptúa:
De la difusión cultural y de la exoneración de
los impuestos "Los objetos, las publicaciones y
las actividades que posean valor significativo
para la difusión cultural y para la educación no
se gravarán con impuestos fiscales ni
municipales. La ley reglamentara estas
exoneraciones y establecerá un régimen de
estímulo para la introducción e incorporación
al país de los elementos necesarios para el
ejercicio de las artes, y de la investigación
científica y tecnológica así como para su
difusión en el país y en el extranjero ",
sostiene, que no corresponde el pago de dicho
tributo por ser una institución que se dedica a
la enseñanza.
Página | 38
Expresa, el representante legal del órgano
tributario apelante (fs. 442- tomo III), que no se
discute en autos que la entidad este o no
exonerada, sino que la ley al reglamentar
justamente la exoneración establecida en la
Constitución Nacional, dispone en su ultima
parte, el mencionado numeral 4 del artículo 83
dispone taxativamente: la exoneraciones
previstas en los incisos a... del presente
numeral no son de aplicación a la importación
y a la compra local de bienes, así como la
contratación de servicios que realicen las
entidades mencionadas precedentemente,
quedando sometidas a las obligaciones
tributarias del importador o del adquirente".
El reclamo del accionante merece una acogida
favorable a sus pretensiones, por las razones
de hecho y derecho que paso seguidamente a
exponer. A modo de consideración, se halla
acreditado en autos que la actora es una
entidad de enseñanza, cuyo funcionamiento se
halla autorizado por disposición del Ministerio
de Educación y Cultura a través de la
Resolución N° 03 del 02.02.2.006 e inscripto
bajo el Ruc N° 80027276-5, siendo su actividad
primordial la educación. Entonces,
reconociendo al instituto -actor de la presente
litiscomo de enseñanza, satisfaciendo este a los
requisitos que le resultan exigidos, surge un
análisis obligado del invocado artículo 83 de la
Constitución Nacional, cuyo texto fue
interpretado de manera disímil y en sentido
contrapuesto por las partes contendientes.
Por razones prácticas trascribo el texto
supremo y analizo. Artículo 83 De la difusión
cultural y de la exoneración de los impuestos
“Los objetos, las publicaciones y las actividades
que posean valor significativo para la difusión
cultural y para la educación no se gravarán con
impuestos fiscales ni municipales. La ley
reglamentara estas exoneraciones y
establecerá un régimen de estímulo para la
introducción e incorporación al país de los
elementos necesarios para el ejercicio de las
artes, y de la investigación científica y
tecnológica así como para su difusión en el país
y en el extranjero".
Volviendo al primer párrafo del texto
constitucional antes trascripto, que por su
importancia me permito volver a trascribirlo:
"'Los objetos, las publicaciones y las
actividades que posean valor significativo para
la difusión cultural y para la educación no se
gravarán con impuestos fiscales ni
municipales.", no requiere de norma de
carácter reglamentaria, dado que esta
expresión implica prohibición absoluta de
incidir con impuestos tales medios de difusión
cultural. Del que se colige que: "objetos",
"publicaciones", y "actividades" de contenido
cultural y / o educativa, por expreso e
indiscutible mandato constitucional, surge la
prohibición de gravarlos con impuestos (sea de
orden fiscal, sea municipal), por lo que me
permito puntualizar que no se trata de un caso
de exoneración, sino de lo que en materia
tributaria es conocida como "inmunidad fiscal",
lo que implica exceptuar tales "objetos",
"publicaciones", y "actividades" de los alcances
de la imposición.
Lo que el recurrente refiere como
"exoneración", y de manera impropia también
lo hace el epígrafe constitucional del propio
artículo 83, al disponer "DE LA DIFUSION
CULTURAL Y DE LA EXONERACIÓN DE
IMPUESTOS", deja en claro, el contenido del
propio artículo constitucional resulta un típico
caso de "inmunidad fiscal" o "no imposición",
disposición de orden constitucional por la cual,
la Convención Nacional Constituyente vedó al
legislador dictar ley que implique restricción,
obstáculo, o gravamen sobre dichos objetos,
publicaciones y actividades de valor
significativo para la difusión cultural y
educacional; en cambio, no así para la
exoneración, exención o liberación, figura
distinta a la prevista en por nuestra Lex
Suprema en su artículo 83, en la que el órgano
subconstitucional goza de plena competencia,
es decir, el Parlamento Nacional, resulta
plenamente facultado a legislar en materia de
exoneración impositiva por el artículo 202 de la
Carta Magna, numerales 1) velar la observancia
de esta Constitución y de las leyes; y el 4)
legislar sobre materia tributaria (sic.).
Como ya lo he sostenido en diversos fallos
jurisdiccionales tanto en el Tribunal de Cuentas
y ante esta Sala Penal de la Corte Suprema de
Justicia, aquí tenemos una primera conclusión
del examen del primer párrafo del artículo
copiado antecedentemente, y es que dicha
expresión implica prohibición absoluta-vedado,
según la Carta Magna- de gravar con impuestos
los bienes señalados en el citado artículo 83, al
ordenar tajantemente que "no se gravaran".
De modo que, y esta es otra conclusión, el
legislador infraconstitucional ni siquiera puede
inmiscuirse en tales asuntos, por voluntad de la
propia Constitución Nacional. La segunda
consecuencia jurídica emanada de la lectura de
dicha disposición constitucional, es el hecho de
consagrar inmunidad de carácter objetivo, esto
es, que la orden constitucional implica
prohibición gubernamental de ni siquiera
pretender gravar con impuestos fiscales y
municipales, mediante ley o reglamentos,
aquellos "objetos, las publicaciones y las
actividades" que posean valor significativo para
la difusión cultural y para la educación.
La norma constitucional no considera la
situación personal del sujeto, si este resultase
una sociedad (independientemente al tipo que
fuere), ni al destino otorgado a los ingresos
obtenidos, mientras provengan de actividades
promotoras de la cultura o la educación,
presupuesto cumplido por el instituto de
Página | 39
enseñanza, por su indiscutible contenido
educativo a nivel escolar, lo que en modo
alguno puede hacer variar la situación
impositiva.
Como corolario de lo expuesto
precedentemente, ni falta hacia que en párrafo
siguiente del mencionado artículo 83 se
expusiera que "la ley reglamentara estas
exoneraciones", habida cuenta que no se trata
de excusación o perdón tributario, sino de
imposibilidad jurídica por incompetencia que
surge de la propia Constitución Nacional de
crear, modificar o perdonar tributos en la
materia, y porque la norma es, como ya se dijo,
directamente operativa y no programática.
Interpretar que el Legislador reglamentara la
"inmunidad'' concedida por el artículo 83 a las
actividades culturales y educacionales, sería un
despropósito jurídico legal, atendiendo las
enseñanzas de Kellsen, que sostenía que las
normas componentes del orden jurídico tienen
por objeto provocar cierta conducta reciproca
de los seres humanos, hacer que se abstengan
de determinados actos que por alguna razón se
consideran perjudiciales a la sociedad, y que
realicen otros reputados útiles a la misma
(Hans Kellsen, Teoría General del Derecho y del
Estado, Méjico, 1969, pág. 17), pero agrega
este pensador, que es condición indispensable
para que este orden cumpla debidamente su
misión, que funcione como una unidad, y que
no encierre contradicciones dentro de sí
mismo, (obra citada, pág. 32). A diferencia de
las contradicciones conceptuales ajenas a la
voluntad del Constituyente, pero
materialmente presente, la solución deviene
de fuente directamente constitucional,
considerando que el impulso del sistema
educativo nacional, por su indiscutible
beneficio para la población, resulta cargada la
responsabilidad educacional, sin distinguir a
que grado o nivel de la enseñanza es
orientado, tanto en la población, como en el
Página | 40
propio Estado, conforme resulta de los
artículos 73, 75, 78, 79, y el ya tantas veces
invocado artículo 83 del máximo plexo legal.
Las alegaciones de inconstitucionalidad
contenida en el escrito de expresión de
agravios del recurrente, no se examinan, por
ser ajenas a la competencia de esta Sala de la
Corte Suprema de Justicia. Por tanto, esta Sala
se declara incompetente para expedirse sobre
lo planteado”.
Voto parcialmente en disidencia de PUCHETA
DE CORREA:
“Coincido con el voto del Ministro preopinante,
en cuanto a la procedencia de la Devolución
del Impuesto al Valor Agregado, abonado por
la parte actora a la Administración Tributaria,
por los periodos Fiscales que abarcan Julio a
Diciembre del año 2.005. Pero manifiesto mi
disidencia en cuanto al momento a partir del
cual se debe comenzar a contar los intereses
reclamados, por los motivos que seguidamente
paso a exponer.
Esta magistratura ha sostenido en casos
anteriores en donde tocó expedirse sobre este
reclamo, que el mismo corre desde la fecha en
que fue demandada a la administración la
devolución de lo acreditado de más, conforme
a lo dispuesto en el Art. 1819 del Código Civil,
primera parte: “El que paga lo que no debe
tiene derecho a repetir lo pagado, con frutos e
intereses desde el día de la demanda, si el que
cobro procedía de buena fe, si era de mala fe
desde el día del pago". En el caso de autos, no
puede concluirse que la administración
procedió de mala fe, y por ende disponer que
los intereses se abonen desde el día del pago
de los impuestos indebidos, porque en nuestro
Derecho positivo rige el Principio de la Buena
Fe, lo cual obliga a las-autoridades públicas y
particulares, a que presuman la buena fe,
motivo por el cual la mala fe debe ser
comprobada. En este sentido el Código
Procesal Civil en su art. 54 y concordantes,
estipula que la mala fe del litigante debe ser
declarada por Resolución Judicial a pedido de
parte, presupuesto que no se cumple en autos.
Ver: BANCO SUDAMERIS PARAGUAY SAECA c/
SG SET N° 964 de fecha 25/may/05 dic por la
Sub Secretaria de Estado de Tributación del
Ministerio de Hacienda (Ac. y Sent. N° 526/07);
Consorcio INGAER S.A.-DECYPAR S.A. c/ Res.
Ficta de la Subsecretaría de Tributación del
Ministerio de Hacienda. (Ac. y Sent. N° 907/09)
CREDÍCAR S.A c/ Res. Ficta de la Sub Secretaria
de Estado de Tributación dependiente del
Ministerio de Hacienda (A. y S. N° 911/11).
Como en el caso en estudio, el contribuyente
solicitó a la Administración Tributaria, la
Repetición por Pago Indebido de Impuesto al
Valor Agregado, el 12 de agosto de año 2.009
es desde esta fecha, y no desde el día del pago,
que deben ser computados los intereses. En
cuanto al porcentaje, en virtud del Decreto N°
6904/05 debe ser del 2,5% mensual, a
calcularse día por día, lo que equivale a una
tasa diaria de 0,0833%. En lo referente a las
costas, dado que el fallo requirió de
interpretación legal y doctrinaria y fue
modificado parcialmente, deben ser impuestas
por su orden, conforme lo estipula el art. 193 y
203 inc. c) del CPC”.
21/11/12
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 2027, SALA PENAL,
CSJ, EN: “ACUMULACIÓN DE PROCESOS EN
LOS AUTOS CARATULADOS: A) "UNIVERSIDAD
CATÓLICA NUESTRA SEÑORA DE LA ASUNCIÓN
C/ RES. FICTA DICTADA POR LA SUB-
SECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACION,
DEPENDIENTE DEL MINISTERIO DE HACIENDA.
CAUSA N° 252- FOLIO168-AÑO2010; B)
UNIVERSIDAD CATÓLICA NUESTRA SEÑORA DE
LA ASUNCIÓN C/ RES. FICTA DICTADA POR LA
SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN,
DEPENDIENTE DEL MINISTERIO DE HACIENDA.
CAUSA N° 324- FOLIO179- AÑO 2010; C)
UNIVERSIDAD CATÓLICA NUESTRA SEÑORA DE
LA ASUNCIÓN C/ RES. FICTA DICTADA POR LA
SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN,
DEPENDIENTE DEL MINISTERIO DE HACIENDA.
CAUSA N° 621-FOLIO 221-AÑO 2010"
IVA. Repetición por pago indebido. Artículo 83
de la Ley 125/91.
Voto BLANCO (al que se adhieren BAJAC y
PAIVA):
“Yendo al examen de la cuestión debatida en
autos tenemos que la demandante
UNIVERSIDADCATÓLICA NUESTRA SEÑORA DE
LA ASUNCION se vio compelida requerir nuevo
pronunciamiento judicial a raíz de la negativa
de la Sub-Secretaría de Estado de Tributación
de abonar totalmente el importe reclamado en
el juicio anterior. En esta oportunidad,
reconoció parcialmente la obligación,
aduciendo diversos extremos como ser: a) el
desdoblamiento del RUC, separando la
Universidad Católica Nuestra Señora de la
Asunción de las filiales Guairá, Alto Paraná e
Itapúa, impidiéndole -dice- confundir dichas
cuentas; b) rechazo de ciertos rubros porque
Página | 41
los terceros involucrados con la Universidad
Católica no habrían declarado lo que a su
respecto tributariamente sucedió; c)
proveedores que no existen; d) intereses
aplicables; y e) valor declarativo o constitutivo
de la sentencia de inconstitucionalidad. En
principio, y de manera general debemos
establecer la posición jurídica ocupada por la
UNIVERSIDAD CATÓLICA NUESTRA SEÑORA DE
LA ASUNCION respecto del I.V.A.
Sobre el particular, es de enfatizar que la
Universidad como concepto jurídico e
institucional, en cuyo contexto opera la
entidad reclamante ante el Ad-quem, tiene
para sí el privilegio contemplado en el art. 8 3
de la C.N., según el cual "no se gravará con
impuestos fiscales y municipales... a la
actividad con valor educativo...", desarrollado
en este caso por una institución de nivel
educacional terciario. Dicha enfática
afirmación constitucional, tiene enorme
trascendencia jurídica porque si la propia Carta
Magna dice y establece que "no se gravará...",
significa que ni el Parlamento Nacional ni el
Poder Ejecutivo pueden intentar siquiera
legislar al respecto, por haber sido despojados
de competencia jurídica constitucional en dicha
materia. En esa línea de pensamiento también
se expidió el ex Ministro de la Corte Suprema
de Justicia Dr. José Altamirano en el Acuerdo y
Sentencia N° 763 de fecha 08 de agosto de
2007, coincidente con una opinión
anteriormente vertida por el suscripto en la
Revista de la Facultad de Derecho de la
Universidad Nacional de Asunción y en la
Gaceta Judicial, y que tiene su referente
histórico en la normativa y doctrina
constitucional brasilera. Cuando la propia
Constitución Nacional introduce este caso de
incompetencia jurídico- funcional para ambos
poderes del Estado en materia tributaria, se
está en presencia de la llamada "inmunidad
fiscal", porque la propia Carta Magna ya regula
Página | 42
el tratamiento a dispensar sobre el caso. En
consecuencia, carece de objeto examinar
acerca de la "exoneración" a la que tantas
veces recurrió la parte demandada para
sustentar la pretensión del Ministerio de
Hacienda, porque la inmunidad fiscal supone
imposibilidad jurídica de que el Parlamento
Nacional intente siquiera ocuparse del tema,
mientras que la exoneración o dispensa legal
en materia propia del ámbito legislativo.
Partiendo de estos postulados fundamentales
concluimos que resulta ocioso a estas alturas,
volver a expedirnos respecto de si la
"universidad" es o no sujeto exento del IVA,
por tener respuesta propia en el art. 83 de la
C.N. y además por causa de los numerosos
fallos contestes y uniformes emitidos a favor
de la UNIVERSIDAD CATOLICA NUESTRA
SEÑORA DE LA ASUNCIÓN, tanto por el
Tribunal de Cuentas, la Sala Constitucional y
Penal de la Corte Suprema de Justicia: Acuerdo
y Sentencia N° 132 de fecha 22 de agosto de
2003, dictado por el Tribunal de Cuentas,
Primera Sala; Acuerdo y Sentencia N° 873 de
fecha 03 de octubre de 2005, dictado por la
Sala Penal de la Corte Suprema de Justicia;
Acuerdo y Sentencia N° 763 de fecha 08 de
agosto de 2007, dictado por la Sala
Constitucional de la Corte Suprema de Justicia;
Acuerdo y Sentencia N° 12 de fecha 10 de
marzo de 2008, dictado por el Tribunal de
Cuentas, Segunda Sala; Acuerdo y Sentencia N°
50 de fecha 04 de junio de 2008, dictado por el
Tribunal de Cuentas, Segunda Sala; Acuerdo y
Sentencia N° 133 de fecha 21 de diciembre de
2006, dictado por el Tribunal de Cuentas,
Segunda Sala; Acuerdo y Sentencia N° 481 de
fecha 19 de junio de 2007, dictado por la Sala
Penal de la Corte Suprema de Justicia; Acuerdo
y Sentencia N° 46 de fecha 25 de febrero de
2011, dictado por el Tribunal de Cuentas,
Segunda Sala.
Sentada esta premisa básicamente orientadora
respecto del criterio jurídico prevaleciente en
la materia, concluimos que la articulada
repetición de lo pagado resulta procedente, sin
que obste a ello el hecho de que por decisión
propia de la Sub-Secretaría de Estado de
Tributación (discrecionalidad técnica y
administrativa) se haya dispuesto desagregar
en dos RUC la originaria inscripción de la
UNIVERSIDAD CATÓLICA NUESTRA SEÑORA DE
LA ASUNCIÓN, desde que esta historia de la
repetición de lo pagado formulada por la
demandante es anterior a la determinación
administrativa de referencia, por otro lado, la
entidad demandante es una sola, desde la
perspectiva jurídica histórica, y por lo tanto
tuvo y tiene acción para la pretensión deducida
en autos. Los aspectos referidos en los puntos
b) rechazo de ciertos rubros porque los
terceros involucrados con la UNIVERSIDAD
CATÓLICA NUESTRA SEÑORA DE LA ASUNCIÓN
no habrían declarado lo que a su respecto
tributariamente sucedió; c) proveedores que
no existen; y d) intereses aplicables; fueron
suficientemente examinados y resueltos en las
sentencias ya inventariadas, y a lo que se
agrega, la confesión expresa de la
representación fiscal, al afirmar: "también
debe notarse que en el caso que nos ocupa, la
administración tributaria, en ningún momento
ha negado en forma definitiva la devolución de
los créditos reclamados" (se subraya lo
importante), sino que se ha ordenado la
suspensión temporal del procedimiento
administrativo, supeditándolo a los trámites
administrativos que corresponden (intimación
a los proveedores y sumario administrativo de
rigor) como condición previa a la resolución
definitiva sobre las pretensiones de la hoy
parte actora".
De lo expresado surge con meridiana claridad
el derecho invocado por la parte reclamante de
la devolución, sin que pueda condicionarse tal
repetición al hecho de que la administración
tributaria pueda o no recuperar de terceros el
importe respectivo, porque resulta impropio al
poder público pretender desplazar sobre un
inocente la culpa propia o ajena.
En relación al argumento sostenido por el
Ministerio de Hacienda, que la UNIVERSIDAD
CATOLICA NUESTRA SEÑORA DE LA ASUNCION
se convierte en consumidor final, coincido con
los fundamentos expuestos por el Tribunal de
Cuentas, en el sentido de que resulta
impensable que un sujeto exento del pago del
tributo, sea el que finalmente soporte tal carga
tributaria, ya que de ser así no existiría el
incentivo fiscal del cual son sujetos las
universidades. En consecuencia, lo reclamado
es jurídicamente procedente en la forma
liquidada en el Acuerdo y Sentencia N° 426 de
fecha 12 de octubre de 2011 dictado por el
Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, obrante a
fs. 166/178 de autos, con la salvedad de que
para la liquidación del interés deberá calcularse
desde el día siguiente del vencimiento del
plazo que tenía aquel contribuyente perceptor
del IVA débito, es decir, el proveedor de
mercaderías y servicios de la UNIVERSIDAD
CATOLICA NUESTRA SEÑORA DE LA ASUNCIÓN,
porque dicho impuesto tiene la característica
de que el hecho imponible se configura por
cada operación instantánea, aislada, eventual,
pero que el ingreso del gravamen, por razones
administrativas, se realiza cada fin de mes y
conforme al orden alfabético. Por último,
respecto de si las sentencias de la Sala
Constitucional tienen carácter constitutivo o
declarativo, tal discusión vuelve a resolverlo en
el presente caso, al resolverse en párrafos
precedentes, que la situación impositiva de la
UNIVERSIDAD CATÓLICA NUESTRA SEÑORA DE
LA ASUNCIÓN, corresponde a la inmunidad
fiscal y no a la exoneración pretendida por la
Subsecretaría de Estado de Tributación. Tal
inmunidad es con prescindencia de cualquier
Página | 43
ley que se haya dictado al respecto, por el
hecho de que los Poderes Legislativo y
Ejecutivo no pueden legislar al respecto.”
04/12/12
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 2088, SALA PENAL,
CSJ, EN: “UNIVERSIDAD AUTÓNOMA DE
ASUNCIÓN C/ RES. FICTA DE LA
SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE
TRIBUTACIÓN”
IVA. Repetición por pago indebido. Artículo 83
de la Ley 125/91.
Voto BLANCO (al que se adhieren BAJAC y –
parcialmente – PUCHETA DE CORREA):
“Establecido el marco jurídico general,
corresponde analizar el caso concreto a la luz
de las disposiciones invocadas por la actora
para sustentar el derecho reclamado. La
UNIVERSIDAD AUTONOMA DE ASUNCIÓN,
conforme lo juzgó acertadamente el a-quo, es
una entidad regida por Ley 136/93 “De las
universidades” que en su artículo 18 establece:
“Liberase a las Universidades sin fines de lucro
de todo impuesto fiscal o municipal”.
La Ley Nº 125/91 que estableció el Nuevo
Régimen Tributario fue modificada por la Ley
Nº 215/93 que modifica y amplia el Art. 83 de
la Ley 125/91 disponiendo que están
exoneradas del IVA las siguientes entidades: a)
Los partidos políticos, las entidades de
asistencia social, caridad, beneficencia e
instrucción científica, literaria, artística,
gremial, de cultura física y deportiva así como
las asociaciones, federaciones, fundaciones,
corporaciones y demás entidades con
personería jurídica, siempre que no perciban
fines de lucro y que las utilidades o excedentes
no sean distribuidos directa o indirectamente
Página | 44
entre sus asociados o integrantes, las que
deben tener como único destino los fines para
los que fueron creados. B)… C) Las entidades
educativas reconocidas por el Ministerio de
Educación y Culto o el Congreso Nacional” En
el avance analítico del tema que nos ocupa,
tenemos que las exenciones deben
establecerse por ley. En la exoneración, pese a
producirse el hecho generador, la obligación
tributaria no impone a la persona, o al bien
incidido, la imperiosa obligación de pago
efectivo del gravamen impositivo
correspondiente, sino que por una situación
especialmente considerada por el legislador,
pudiendo esta resultar un modo de incentivo,
reconocimiento subjetivo especial, o por no
considerarse como insuficiencia reveladora de
la capacidad contributiva en el sujeto, o en la
situación prevista, lo que conlleva el perdón
del cobro tributario por la propia ley, o por
norma especial de igual grado. En este caso, la
Sala Constitucional de la Corte Suprema de
Justicia ordenó la inaplicabilidad por
inconstitucional de la modificación introducida
por la Ley Nº 2421/04, otorgando a la
Universidad actora la elusión de la norma
inferior y la aplicación equitativa de la superior,
beneficiándola con el instituto jurídico de la
Repetición por Pago Indebido del Impuesto,
legislado en los Artículos 217 al 223 de la Ley
Nº 125/91.
Esta opción neutralizante de la materia
gravada, es la que recae – siempre conforme al
texto constitucional – respecto a las
actividades culturales. La Ley 125/91, en su
texto actualizado, cuyo artículo 83, contempla
bajo el rotulado “Exoneraciones”, en su
numeral 4) literal c) incluye como sujetos
exentos a las entidades educativas, dándose así
cumplimiento a la exigencia normativa
reglamentaria, prevista en el artículo 83 de la
Constitución Nacional.
En relación al argumento sostenido por el
Ministerio de Hacienda, que el a-quo aplicó la
Ley Nº 136/93, no esgrimida como defensa por
la UNIVERSIDAD AUTÓNOMA DE ASUNCIÓN,
cabe destacar que no existe nada que prohíba
tal extremo, al contrario, por el Principio Iura
Novit Curiae, las partes sólo están obligadas a
plantear los hechos, el juzgador tiene la
obligación de conocer el derecho. Por tanto,
coincido con los fundamentos expuestos por el
Tribunal de Cuentas, en el sentido de que la
Ley Nº 136/93, beneficio a la UNIVERSIDAD
AUTÓNOMA DE ASUNCIÓN en todo tiempo, así
como el amparo que le proveyó la
Inaplicabilidad por inconstitucional del último
párrafo del Artículo 83º de la Ley 125/91, con
la modificación inserta por la Ley Nº 2421/04.
Asimismo, resulta impensable que un sujeto
exento del pago del impuesto, sea el que
finalmente soporte tal carga tributaria, ya que
de ser así no existiría el incentivo fiscal del cual
son sujetos las universidades.
Lo hasta aquí expuesto, orienta mi voto por el
RECHAZO del recurso interpuesto por la
Representación Fiscal del Ministerio de
Hacienda, correspondiendo en consecuencia el
Acuerdo y Sentencia Nº 346 de fecha 26 de
agosto de 2011, dictado por el Tribunal de
Cuentas, Segunda Sala, ser confirmado en
todos sus puntos, debiendo el Ministerio de
Hacienda proceder a la devolución de la
totalidad de las sumas abonadas
indebidamente por la actora en concepto de
Impuesto al Valor Agregado (I.V.A.) más los
accesorios legales (multas e intereses), los
cuales deberá ser calculados desde el día en
que el impuesto cuya repetición de pago, fue
abonado el fisco, por haberse violentado
manifiestamente lo consagrado en la
Constitución Nacional y el beneficio otorgado
por el Acuerdo y Sentencia Nº 121 del 26 de
Marzo del año 2009, dictado por la Sala
Constitucional de esta Corte Suprema de
Justicia, aplicando en consecuencia lo
establecido en el Artículo 1819 del Código de
fondo, Ley Nº 1183/86, que reza: “El que paga
lo que no debe tiene derecho a repetir lo
pagado, con frutos e intereses desde el día de
la demanda, si el que cobró procedía de buena
fe; si era de mala fe, desde el día del pago”.
Habiendo quedando claro que la Universidad,
Actora ha sido beneficiada en otras
oportunidades por Fallos Judiciales firmes y
ejecutoriados otorgando la Repetición por
Pago indebido del Impuesto al Valor Agregado
así como la inaplicabilidad por inconstitucional
del último párrafo del artículo 83º de la Ley
125/91 con la modificación introducida por la
Nº 2421/04; corresponde oficiar a la
Contraloría General de la República y a la
Procuraduría General de la República, a los
efectos de que una vez firme y ejecutoriado el
presente Acuerdo y Sentencia , inicien las
acciones de repetición de pago pertinentes
contra quienes resultares responsables del
acto administrativo revocado, por los daños
que ocasionare esta sentencia al Estado
Paraguayo, dando cumplimiento a lo
establecido en el Artículo 106 de la
Constitución Nacional, como ya quedó
establecido en Juicios caratulados como: a)
“AMERICAN AIRLINES INC, contra Resolución
C.T. Nº 02, de fecha 10 de marzo del 2004,
dictado por el Consejo de tributación” de
conformidad al Acuerdo y Sentencia nº 63 del
04/12/2006, dictado por el Tribunal de Cuentas
– Primera Sala y confirmado por el Acuerdo y
Sentencia Nº 375/11 de esta misma Sala de la
Corte Suprema de Justicia, b) “BANCO
SUDAMERIS PARAGUAY SAECA, contra
Resolución SG/SET Nº 964, de fecha 25 de
mayo del 2004, dictado por el Consejo de
Tributación”, resuelto por Acuerdo y Sentencia
Nº 76 del 27/12/2006 emanado del Tribunal de
Cuentas – Primera Sala y confirmado por
Acuerdo y Sentencia Nº 526/2007 de la Corte
Página | 45
Suprema de Justicia – Sala Penal; que siendo
pares hacen Jurisprudencia en la materia. En
relación a la imposición de costas, las mismas
deben ser impuestas a la parte recurrente,
conforme al literal a) del artículo 203 del
Código Procesal Civil.
Voto parcialmente en disidencia PUCHETA DE
CORREA:
Coincido con el voto del Ministro preopinante,
en cuanto a la procedencia de la Devolución
del Impuesto al Valor Agregado, abonado
indebidamente por la parte actora a la
Administración Tributaria, por el periodo
comprendido entre enero del 2.006 a julio del
año 2.009. Pero manifiesto mi disidencia en
cuanto al momento a partir del cual debe
computarse los intereses reclamados, por los
motivos que seguidamente paso a exponer.
Esta magistratura ha sostenido en casos
anteriores en donde tocó expedirse sobre este
reclamo, que el mismo corre desde la fecha en
que fue demandada a la administración la
devolución de lo acreditado indebidamente,
conforme a lo dispuesto en el Art. 1819 del
Código Civil, primera parte: “El que paga lo que
no debe tiene derecho a repetir lo pagado, con
frutos e intereses desde el día de la demanda,
si el que cobro procedía de buena fe, si era de
mala fe desde el día del pago”. En el caso de
autos, no puede concluirse que la
administración procedió de mala fe, y por ende
disponer que los intereses se abonen desde el
día del pago de los impuestos indebidos,
porque en nuestro Derecho Positivo rige el
Principio de la Buena Fe, lo cual obliga a las
autoridades públicas y particulares, a que
presuman la buena fe, motivo por el cual la
mala fe debe ser comprobada. En este sentido
el Código Procesal Civil en su art. 54 y
concordantes, estipula que la mala fe del
litigante debe ser declarada por Resolución
Página | 46
Judicial a pedido de parte, presupuesto que no
se cumple en autos. Ver: BANCO SUDAMERIS
PARAGUAY SAECA c/ SG SET Nº 964 de fecha
25/05/05 dic. Por la Sub Secretaría de Estado
de Tributación del Ministerio de Hacienda (Ac.
y Sent. Nº 526/07); Consorcio INGAER S.A.-
DECYPAR S.A. c/ Res. Ficta de la Subsecretaría
de Tributación del Ministerio de Hacienda (Ac.
y Sent. Nº 907/09) CREDICAR S.A. c/ Res. Ficta
de la Subsecretaría de Estado de Tributación
dependiente del Ministerio de Hacienda (A. y S.
Nº 911/11). Como en el caso en estudio, el
contribuyente solicitó a la Administración
Tributaria, la Repetición por Pago Indebido del
Impuesto al Valor Agregado, el 11 de febrero
de año 2.010 es desde esta fecha, y no desde el
día del pago, que deben ser computados los
intereses. En lo referente a las costas, dado
que la apelación prospero parcialmente, deben
ser impuestas en forma proporcional,
conforme lo estipula el art. 203 inc. c) del Cód.
Proc. Civ.”
11/12/12
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 2212, SALA PENAL,
CSJ, EN: “HÁBITAT PARA LA HUMANIDAD–
PARAGUAY C/ NOTA SG/SET Nº 520 DEFECHA
3 DE ABRIL DE 2007; Y LA NOTA CGD/SET Nº
2218 DE FECHA 17 DE SEPTIEMBRE DE 2007,
DIC. POR LA SUB-SECRETARÍA DE ESTADO DE
TRIBUTACIÓN”
Pedido de cambio de cierre de ejercicio fiscal.
Voto PUCHETA DE CORREA (al que se adhiere
BENITEZ RIERA):
“Analizando el caso planteado, observo que la
cuestión a dilucidar es si corresponde o no, que
la Administración tributaria apruebe que el
cierre del ejercicio fiscal de la parte actora sea
el 30 de junio, tal como está lo solicitara, o
conforme a la norma general concluya al cierre
del año civil. Para resolver conforme a derecho,
es necesario analizar la normativa aplicable al
caso. En esta tarea, traemos a estudio el Art. 6
de la Ley 125/91 modificada por la Ley Nº 2421
que preceptúa: “Nacimiento de la Obligación
Tributaria. El nacimiento de la Obligación
tributaria se configurara al cierre del ejercicio
fiscal, el que coincidirá con el año civil.
La administración tributaria queda facultada
para admitir o establecer, en caso de que se
lleve contabilidad de acuerdo con los principios
de contabilidad generalmente aceptados y a
las disposiciones legales vigentes, que el
ejercicio fiscal coincida con el ejercicio
económico…”. En relación a dicho articulado, la
Resolución N 1346/05, reglamentada por
Decreto Nº 6.359/05, establece: Art. 1.
Ejercicio fiscal coincidirá con el año civil, salvo
los casos señalados en el presente artículo. El
ejercicio fiscal de los ingenios azucareros, así
como el de las cooperativas que industrializan
productos agropecuarios finalizara el 30 de
abril de cada año civil. Las actividades de
seguro y reaseguros así como las industrias de
las cervezas y de las gaseosas finalizarán su
ejercicio fiscal al 30 de junio de cada año civil.
Las excepciones mencionadas son aplicables
siempre que se lleve contabilidad ajustada a los
principios generalmente aceptados y a las
disposiciones legales vigentes en la materia, y
sin perjuicio que el contribuyente opte por
finalizar su ejercicio oficial de acuerdo al
criterio general, al 31 de diciembre de cada
año. Pero una vez optado no podrá modificar la
finalización de su ejercicio fiscal en un plazo de
5 (cinco) ejercicios fiscales. De las disposiciones
legales transcriptas en el parágrafo
precedente, se concluye que la administración,
siempre que el contribuyente cumpla con
ciertos requisitos, puede admitir o establecer
que el cierre del ejercicio fiscal coincida con el
cierre del ejercicio económico de la empresa.
En base a esta facultad, es que en la Resolución
y Decreto mencionados, a contribuyentes que
se dedican a ciertas actividades específicas, les
da la opción que el cierre del ejercicio fiscal
coincida con la clausura de su actividad
económica. Pero, la administración, aparte de
reglamentar en forma expresa, quienes
pueden hacer uso de tal beneficio, de acuerdo
a los prescrito en el 2º p, Art. 6 de la Ley
125/91, también tienen la prerrogativa de
admitir solicitudes de contribuyentes que
haciendo uso de su derecho de peticionar a las
autoridades, prevista en el Art. 40 de la
Constitución Nacional, pidan cambio del
ejercicio fiscal de la empresa, a fin de que
coincida con el ejercicio comercial o
económico.
En el presente caso, la entidad HABITAT PARA
LA HUMANIDAD – PARAGUAY, solicitó a la
parte demandada, que el cierre de su ejercicio
fiscal sea el 30 de junio de cada año y no al
cierre del ejercicio fiscal (31 de diciembre),
debido a que la Habitat for Humanity
Internacional, organismo que le provee los
recursos para que pueda realizar sus objetivos
(construcción en Paraguay de viviendas
modestas pero adecuadas para personas
carenciadas), así lo requiere. Además, acreditó
en autos que la misma es una Asociación
reconocida de utilidad pública y sin fines de
lucro, conforme Escritura Nº 6 de fecha 19 de
mayo de 2.007, autorizada por la Escribana
Libertad Pistilli de Fernández e inscripta en la
Dirección General de los Registros Públicos
bajo el Nº 1.257, el 8 de octubre de 1.998,
reconocida por Decreto Nº 334 del 9 de
septiembre de 1.998. La necesidad de que el
cierre del ejercicio fiscal sean en la fecha
solicitada, se encuentra prevista en sus
Estatutos Sociales, pues taxativamente en su
Art. 64, establece: “El ejercicio fiscal de la
Asociación fenecerá el 30 de junio de cada
Página | 47
año”, de no ser así, este hecho traería
aparejada la imposibilidad de que las
asociaciones cumpla con los fines para el cual
fue creado, perjudicaron a miles de familias
carenciadas que quedaría sin vivienda.
Por otro lado, cabe aclarar que el cambio
solicitado por el contribuyente no traería ni un
perjuicio económico al fisco y que no fue
controvertido en autos su contabilidad, la cual
se ajusta a los principios de contabilidad
generalmente aceptados y a las disposiciones
legales vigentes. Como la entidad HABITAT
PARA LA HUMANIDAD – PARAGUAY, cumple
con todo los requisitos legales, establecidas en
el Art. 6 de la Ley Tributaria, no existe
impedimento para que la Administración la
enmarque dentro de las excepciones, y permita
que su ejercicio fiscal coincida con su ejercicio
económico, admitiendo que el cierre del
ejercicio fiscal sea el 30 de junio de cada año.
En base a las consideraciones hechas
precedentemente y las normas legales
aplicables, no cabe más que confirmar el fallo
recurrido, con costas a la parte demandada en
ambas instancias, en razón de que no se hallan
motivos suficientes para eximirlas de estas a la
perdidosa”.
Voto en disidencia BLANCO:
“Si bien la Ley 125/91 con el texto actualizado
de la Ley 2421/04 Régimen Tributario en su
Art. 6 dispone que el nacimiento de la
obligación tributaria se configurará al cierre del
ejercicio fiscal, el que coincidirá con el año civil.
La Administración Tributaria queda facultada
para admitir o establecer, en caso de que se
lleve contabilidad de acuerdo con los principios
de contabilidad, generalmente aceptados y a
las disposiciones legales vigentes, que el
ejercicio fiscal coincida con el ejercicio
económico”.
Página | 48
Esta disposición, se halla reglamentada en las
Resoluciones Nº 1346/05 y por el Decreto Nº
6359/05, en los que indican las excepciones
aplicables al cierre distinto al del año civil para
ciertas actividades económicas en forma
general por actividad y no en forma particular.
Asimismo, según constancia de autos, cuando
fuera aprobado el Estatuto Social de la entidad
HABITAT PARA LA HUMANIDAD PARAGUAY por
Decreto 334/08, ya se encontraba en vigencia
la Ley 2421/04 la cual dispone como cierre del
ejercicio fiscal la coincidencia con el año civil.
Así las cosas, de estas reglamentaciones y
teniendo en cuenta los argumentos esgrimidos
por el recurrente considero que no
constituyeron fundamentos suficientes para
otorgar, en forma particular, la excepción del
cierre en fecha distinta al establecido en la ley,
atendiendo que la mencionada ley en su art. 14
dispone que para la Administración tributaria
pueda controlar las excepciones otorgadas a
las Entidades sin fines de lucro y llevar las
estadísticas sobre las mismas, establece la
obligación conexa de presentar declaraciones
juradas de impuesto a los fines estadísticos y
de control; por lo que otorgar a la entidad
recurrente tal solicitud, permitiría que otras
también puedan solicitar esta excepción
atendiendo a las disposiciones de la
Constitución Nacional en su Art. 47 inc. 2 (de la
igualdad ante las leyes) y articulo 128 de la
primacía del interés general que en ningún
caso el interés de los particulares primará
sobre el interés general, teniendo en cuenta
que en el país existen un sinnúmero de
Entidades sin fines de lucro, tales como
sociales, culturales, deportivas, educaciones,
etc., que tuvieron que adecuar sus estatutos
sociales para ajustar el cierre de sus ejercicios
económicos al año civil, a fin de que la
Administración Tributaria pueda ejercer el
control eficiente de las exenciones que le
otorga la Ley y llevar las estadísticas de la
materia; caso contrario dificultaría y haría
inviable la labor dispuesta en el art. 14
precipitado.
Por tanto coincido lo dispuesto por la
Administración Tributaria al denegar el
otorgamiento de la excepción por carecer del
fundamento sustentable que amerite el
cambio, ya que esta Entidad viene haciendo
dos cierres de balances sin que afecte el
cumplimiento de sus obligaciones tributarias y
estatutarias, y en consecuencia corresponde
REVOCAR el Acuerdo y Sentencia…”.
18/12/12
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 2309, SALA PENAL,
CSJ, EN: “SYNGENTA IBEROAMERICANA,
SUCURSAL PARAGUAY C/ RES. Nº 384 DEL 20
DE FEBRERO DE 2008 Y NOTA Nº 168/06, DIC
POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE
TRIBUTACIÓN”
IVA. Devolución de Crédito al exportador.
Caducidad.
Voto PUCHETA DE CORREA (al que se adhieren
BLANCO y BENITEZ RIERA):
En el caso de autos no existe divergencia en
cuanto a la existencia de un crédito a favor del
contribuyente, originado en la realización de
operaciones de exportación durante el año
1998 El punto a dilucidar es si el recurrente
solicitó su devolución dentro o fuera del plazo
que tenía legalmente para hacerlo, por lo que
debemos abocarnos a lo que prescribe la citada
norma legal en su Art. 221: “Caducidad de los
créditos contra el sujeto activo Los créditos y
las reclamaciones contra el sujeto activo
caducaran a los (4) cuatro años contados desde
la fecha que pudieron ser exigibles La
caducidad operará por periodos mensuales y
su curso suspenderá por toda gestión fundada
del interesado en vía administrativa o
jurisdiccional reclamando la devolución o pago
de una suma determinada”
Para determinar si el pedido de devolución se
realizó antes que opere la caducidad, debemos
analizar los antecedentes administrativos
Consta en autos, que en el mes de febrero del
año 2 001, la firma accionante, cuando ya
había transcurrido tres años desde que pudo
exigir la devolución de sus créditos, solicito su
reintegro a la Administración Tributaria, con lo
cual suspendió el curso de la caducidad que
estaba corriendo desde del año 1 998 Esta
solicitud fue rechazada por Nota SG/SET/N°
168/06 en base al Dictamen N° 116/06,
fundado en las siguientes razones: a) falta de
presentaciones de recaudos que sustenten la
representación legal ejercida por el Sr Iván
González entonces representante legal de la
empresa y, b) falta de presentación de
documentos correspondientes a la
modificación de la denominación social, lo cual
fue notificado al contribuyente en fecha 02 de
febrero del 2 006 Luego que la citada Nota
quedara firme, de nuevo comenzó a correr el
plazo de la caducidad, la cual se ve
nuevamente interrumpida a los un año, cuando
el 28 de febrero del 2 007, la recurrente vuelve
a solicitar la devolución de los tributos en
cuestión A fin de determinar si se produjo o no
la caducidad del crédito fiscal reclamado, es
necesario computar el plazo en periodos
mensuales, atendiendo que estamos ante un
impuesto cuya liquidación es mensual, y por
ende es viable solicitar su recupero a partir del
primer día del mes siguiente De acuerdo a lo
expuesto, si el periodo reclamado abarca los
meses de enero a diciembre de 1 998, el plazo
para que opere la caducidad comenzó que
correr el 1 de febrero de 1 998 La primera
reclamación de la firma para el recupero del
IVA del Exportador se hizo en febrero del 2001,
Página | 49
constatamos que transcurrió para entonces 36
meses, siempre tomado como punto de partida
el crédito correspondiente a enero 1 998 Esta
gestión ante la instancia administrativa
tendiente a la devolución del crédito fiscal
suspendió los efectos de la caducidad, por un
periodo de cinco años, pues el proceso
administrativo culminó el 2 de febrero del 2
006, mediante la Resolución SG/SET N° 168, la
cual fue notificada al contribuyente el 21 de
febrero del mismo año A partir del 22 de
febrero del 2 006 vuelve a trascurrir el plazo
para que opere la caducidad, faltando aun 12
meses, el cual llegaba a término el 22 de
febrero del 2 007 Como la segunda
reclamación de la firma a la SET, reclamando la
devolución del crédito fiscal a su favor se
realizó el 28 de febrero del 2007, ya había
caducado el crédito correspondiente al mes de
enero de 1998, pero quedaron subsistentes los
comprendidos entre el mes de febrero a
diciembre de 1998, por lo que corresponde en
derecho que sean devueltos.
Así mismo, de conformidad a lo estipulado en
el Arts 88, 171 y 224, conocido con el A quo,
que la Administración debe abonar una multa,
a calcularse sobre el importe del tributo no
pagado en término, del 14% (catorce por
ciento) pues el atraso superó los cinco meses y
el interés mensual que se liquidará desde la
fecha en que fue solicitada su devolución, 28
de febrero del 2007, hasta la extinción de la
obligación Es mi Voto Por las consideraciones
apuntadas voto por la confirmación del fallo
recurrido con costas a la perdidosa en esta
instancia, en virtud de lo estatuido en el Art. 20
inc. a) del Código Procesal Civil .”
Página | 50
18/12/12
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 2316, SALA PENAL,
CSJ, EN: “CRÉDITO VIDA S.A. C/ RES. Nº 333
DEL 26 DE ENERO/2005 Y RES. Nº 1374 DEL
20/10/2006, DICTADAS POR LA
SUBSECRETARÍA DE TRIBUTACIÓN DEP. DEL
MINISTERIO DE HACIENDA”
IRACIS. Determinación base mixta. Omisión de
gastos. Gastos no deducibles.
Voto BENITEZ RIERA (al que se adhiere
PUCHETA DE CORREA y – parcialmente-
BLANCO):
“Que pasando a auscultar el fondo de la
cuestión planteada, considero que
corresponde analizar individualmente cada
rubro reclamado, a los efectos de realizar la
liquidación ajustada a derecho. En cuanto al
rubro de omisión de pago de salarios,
considero que en autos se ha acreditado
suficientemente los indicios que condujeron al
órgano a considerar que dicho rubro fue
omitido por la empresa recurrente, asimismo
considero que el fisco ha tenido elementos
suficientes para efectuar el cálculo del monto
correspondiente al presente rubro, teniendo
en cuenta las instrumentales obrantes en el
expediente de antecedentes administrativos
que obra por cuerda separada. Asimismo,
corresponde resaltar que la empresa Crédito
Vida S.A., no ha justificado dicha omisión, por
lo que corresponde que éste rubro sea
confirmado.
En cuanto al rubro de gastos no deducibles de
los ejercicios 2003 y 2004 por la firma Crédito
Vida S.A., considero que la administración
tributaria ha actuado conforme a derecho al
aplicar dichos rubros, puesto que de las
constancias de autos se desprende la
existencia de irregularidades en ciertas
facturas presentadas, como ser las facturas sin
nombre, las facturas con nombre distinto a la
empresa y facturas por montos no deducibles,
de conformidad al ordenamiento legal vigente,
por lo que este rubro también debe ser
confirmado.
Por último, en cuanto al rubro de omisión de
pago de alquiler, considero que dicho rubro no
puede ser imputado a la empresa CREDITO
VIDA S.A., en razón a que en autos se ha
acreditado suficientemente que dicha empresa
no ha incurrido en el gasto de alquiler, por lo
que la omisión de dicho rubro se ajusta a
derecho, no pudiendo la administración
tributaria aplicar multas o realizar cálculos de
dicho rubro, por lo que considero que el monto
aplicado en éste concepto debe ser exonerado.
Que, en conclusión, teniendo en cuenta lo
expresado precedentemente, corresponde que
el monto aplicado por la Sub Secretaría de
Estado de Tributación a la firma Crédito Vida
S.A. sea retasado, excluyendo el rubro
correspondiente a la omisión de pago de
alquiler, debiendo quedar la liquidación
correspondiente en la suma de Guaraníes
Cincuenta y Cuatro Millones Ciento Un Mil
Quinientos Veintidós (Gs. 54.191.522. ). Se
debe aclarar que dicho total resulta por
haberse aplicado la suma de Gs. 26.595.761 en
concepto de impuesto, la misma suma en
concepto de multa, más la suma de Gs.
1.000.000, en concepto de multa por
contravención (Art. 192, numeral 1), inc. a) de
la Ley 125/91). Que por tanto, teniendo en
cuenta la consideraciones realizadas, considero
que corresponde Hacer Lugar parcialmente al
recurso de Apelación interpuesto, revocando el
Acuerdo y Sentencia Nº 153 de fecha 21 de
octubre de 2008, emitido por el Tribunal de
Cuentas 2ª Sala, y en consecuencia modificar la
Resolución Nº 333 de fecha 26 de enero de
2006 y la Resolución Nº 1.374 de fecha 20 de
octubre de 2006, ambas dictadas por la Sub
Secretaría de Estado de Tributación. En cuanto
a las costas, deben ser impuestas en el orden
causado, en virtud al principio contenido en el
Art. 195 del C.P.C.
Voto parcialmente en disidencia BLANCO
“Siguiendo en el reexamen de la cuestión
traída ante esta Sala, el hecho que la
administración tributaria tomó al efecto de la
fiscalización cumplida a la firma contribuyente,
los ejercicios fisca es 2003 y 2004, oportunidad
en que fue practicada la misma sobre
comprobantes impositivos contables, labor
cumplida por personal de la Sub Secretaría de
Estado de Tributación, resultando la ulterior
denuncia por parte de los agentes
intervinientes, sobre ciertas irregularidades,
por supuestas infracciones atribuidas a la firma
CREDITO VIDA S. A. que posteriormente fue
impugnada dicha acusación por la firma
contribuyente.
De los documentos contables ofrecidos por la
firma actora al personal fiscalizador en dicha
ocasión, fueron ellos considerados en la
medida que cumplían las formalidades exigidas
por las normas y reglamentaciones de la
materia, así también, hubo rechazo o
impugnación parcial de las mismas de parte de
la autoridad tributaria, con aquellas que
consideraron no cumplían los requerimientos u
ofrecían dudas respecto a la deductabilidad al
efecto de la determinación del Impuesto a la
Renta (IRACIS).
La indicada situación, derivó en una
reliquidación de la base imponible, pero en tal
oportunidad resultó la misma practicada sobre
base mixta, dada la combinación dual en su
práctica atendiendo la documentación
utilizada, así como la presunción, conforme lo
Página | 51
prevé el numeral 3 del artículo 210 de la ya
referida Ley 125/91.
El Abogado Fiscal, parte apelante, cuestiona los
fundamentos utilizados por el Tribunal a quo,
que a decir de la misma en oportunidad de
exponer sus agravios, no pudo desvirtuar las
presunciones del tipo "juris tantum", puesto
que no el colegiado al emitir su
pronunciamiento no ha referido la prueba que
corresponda para desvirtuar a cada caso.
Respecto a la reliquidación y las consecuencias
punitorias derivadas de aquella, las que
impuestas a la empresa contribuyente
CREDITO VIDA S. A en conceptos de INGRESOS
NO DECLARADOS, provenientes de la omisión
de gastos de sueldos y jornales y, GASTOS NO
DEDUCIBLES, a la luz del Impuesto a la Renta
de las Actividades Comerciales, Industriales y
de Servicios (IRACIS), como la previsión del
artículo 210, previstos en los Libros I y V de la
Ley 125 respectivamente, no cabe más sino
coincidir con el Ministro que me precedió en el
estudio del tema propuesto en grado de
apelación, no así, no comparto la postura
excluyente asumida por el respetado colega de
Sala en lo que a INGRESOS NO DECLARADOS ha
considerado, provenientes estos de la omisión
de GASTOS DE ALQUILER DE INMUEBLE
durante los ejercicios fiscales 2003 y 2004, a
los efectos del IRACIS, considerando que fue
acreditado suficientemente que dicha empresa
no ha incurrido en el gasto de alquiler, sin
posibilidad de ser pasible de la aplicación de la
pena de multa, por parte de la autoridad
tributaria. La situación que constituyó asiento
de la firma fiscalizada, un inmueble no
declarado en el activo de la firma
contribuyente, conforme resultó probado en
autos, cuyos representantes de la firma
contribuyente reconocieron la titularidad del
apuntado bien raíz, en la persona de un
tercero, ajeno a la firma y por ende a la
relación jurídico tributaria, como Tampoco se
Página | 52
constató en oportunidad de la fiscalización,
asientos contables imputables al rubro
"alquileres”. Los defensores de la firma
auditada en contestación al traslado dirigido a
su parte, indicaron en descargo defensivo a su
comitente que durante el sumario
administrativo cumplido por ante el órgano
recaudador, fue acreditada la ausencia de
contrato de alquiler y que la firma CREDITO
VIDA ocupaba dicho local en virtud a un
acuerdo de uso con la propietaria del mismo,
bajo condición que la firma usuaria realice a su
costa mejoras en el inmueble de referencia, las
que resultaban ineludibles a fin de poder
ocuparlo, todo ello, sin otra contraprestación
en concepto de locación. Fue ofrecido por la
contribuyente sancionada, como prueba
instrumental a sus dichos respecto a la forma
de acuerdo pactado con la propietaria, un
juicio ordinario tramitado por ante el fuero
civil, atribuyendo el no diligenciamiento del
oficio por el cual era requerida la vista de dicho
expediente judicial al Juez sumariante, tras la
tardía obtención de las copias de la citada
prueba. Con dicha explicación, excusa la partea
recurrida la no agregación del referido litigio
civil. Judicializada la controversia ventilada en
autos, fue nuevamente ofrecida por ante el
órgano jurisdiccional la referida prueba (fs.
361), librándose los correspondientes oficios
peticionados al a quo (fs. 362/3), sin que haya
constancias de su diligenciamiento. Cumplido
el periodo probatorio en el presente juicio
contencioso administrativo, fue intentado un
nuevo pedido de los ya librados oficios, sin
efecto alguno por su extemporaneidad (fs. 268
y vuelto).
El tribunal de Cuentas, al expedirse en sentido
positivo a la pretensión actora, sustentó su
resolución en: "Además, es sabido que la carga
de la prueba corresponde al sujeto activo de la
relación jurídica, es decir, en el caso de
estudio, a la Subsecretaría de Tributación”.
(Sic. fs. 378). Sin embargo se evidencia a
criterio de quien emite el presente voto que
dicha prueba no fue cumplida, ni en fase
administrativa, ni en instancia de grado ya por
ante el órgano jurisdiccional, por lo que no
comparto lo resuelto por el tribunal en
instancia de origen, ni el parecer de los colegas
de Sala que me precedieron en el análisis del
presente recurso, y hago presente el
largamente sostenido criterio de esta Sala
Penal, que en materia probatoria, la carga de
tal diligencia en causas del fuero de lo
contencioso administrativo, resulta obligación
compartida por las partes contendientes, por
lo que no puede ser impuesta al Fisco la
pesada carga de demostrar la condición en que
ocupaba la firma CREDITO VIDA lo que resultó
sede de operaciones, ni tampoco considero
factible jugar dicha orfandad probatoria a favor
de la contribuyente, atendiendo la previsión
del artículo 8, literal e) de la Ley 125/91, como
del artículo 61 del Decreto N° 14.002/92
(vigente al tiempo de la fiscalización) que
trascripto impone: "Los gastos mensuales por
concepto de arrendamiento de inmueble,
cuando el arrendador no sea contribuyente del
Impuesto a la renta, será el correspondiente a
la menor de las siguientes cantidades: b) El 5%
(CINCO POR CIENTO) del valor oficial vigente al
cierre del ejercicio fiscal, establecido por el
Servicio Nacional de Catastro", por lo que
considero que igualmente debe ser objeto de
reajuste al efecto impositivo del Impuesto a la
Renta.
Por las consideraciones expuestas en el
presente recurso de apelación, doy mi voto por
la procedencia del mismo, con la consecuente
imposición de costas, conforme al artículo 203,
literal a) del C.P.C.”
20/12/12
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 2331, SALA PENAL,
CSJ, EN: “SOCIEDAD SALESIANA DEL
PARAGUAY, COLEGIO Y ESCUELA TÉCNICA
SAGRADO CORAZÓN DE JESÚS – SALESIANITO
C/ RESOLUCIÓN FICTA DE LA SUBSECRETARÍA
DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN DEPENDIENTE
DEL MINISTERIO DE HACIENDA”
IVA. Repetición por pago indebido. Artículo 83
de la Ley 125/91.
Voto PUCHETA DE CORREA (al que se adhieren
BLANCO y BAJAC):
“Para dilucidar si corresponde la repetición del
Impuesto al Valor Agregado, solicitado por la
Sociedad Salesiana, primeramente debemos
fijar la situación del ente demandante. De
acuerdo a sus estatutos, - es una entidad civil
con personería jurídica, cuyo objeto primordial
es la búsqueda del bien común a través de la
educación… Para conseguir este fin fundara
colegios, escuelas de instrucción primaria,
secundaria, normal y superior universitaria,
especialmente escuelas profesionales y de
agricultura, como asimismo Asilos para
huérfanos, oratorios festivos y campos de
deportes. Al analizar el carácter de la Sociedad
Salesiana, observamos que la Constitución
Nacional la contempla, en su art. 83 que
preceptúa: “Los objetos, las publicaciones y las
actividades que posean valor significativo para
la difusión cultural y para la educación, no se
gravaran con impuestos fiscales y municipales.
La ley reglamentará estas exoneraciones y
establecerá un régimen de estímulo para la
introducción e incorporación al país de
elementos necesarios para el ejercicio de las
artes y la investigación científica y tecnológica,
así como su difusión en el país y extranjero”.
Por mandato constitucional, resulta claro que
se exonera de impuestos fiscales y municipales
a todos los objetos, publicaciones y actividades
Página | 53
que tengan un valor significativo para la
educación y difusión cultural. El Art. 137 de la
Carta Magna, expresa: "La ley suprema de la
República es la constitución. Esta, los tratados
convenios y acuerdos internacionales
aprobados y ratificados. Las leyes dictadas por
el congreso y otras disposiciones jurídicas de
inferior jerarquía, sancionadas en su
consecuencia, integran el derecho positivo
nacional en el orden de prelación enunciado...
Carecen de validez todas las disposiciones y los
actos de autoridad opuestos a lo establecido
en la constitución". Admitiendo la estructura
escalonada del orden jurídico prevista en
nuestra Carta Magna, conocida en doctrina
como- pirámide de Kelsen- la norma de grado
más alto regula el acto por el cual es creada la
norma de orden inferior, pues el orden del
ámbito jurídico requiere que cada norma este
referida a otra de mayor jerarquía, principio
previsto en el Art. 137 de la C.N. Dicha norma
resulta corolaria del principio de Legalidad de
la Administración, en virtud del cual, ningún
acto resulta valido ante tal contravención,
incurriendo la misma en lo que
doctrinariamente se llama, "vicio de la
violación de la ley".
Por otra parte, de acuerdo a la competencia
atribuida a la jurisdicción contenciosa-
administrativa, le corresponde al Tribunal de
Cuentas, anular los actos administrativos
generales o particulares contrarios a derecho,
ya sea tanto por desviación de poder o por
violación del principio de legalidad.
Consecuentemente, el control legal de la
totalidad de los actos de rango sub-legal
(entendiendo por tales actos normativos o no,
los dictados en ejecución directa de una ley y
en función administrativa), son del
conocimiento de la jurisdicción contenciosa
administrativa. De esta manera, el Tribunal de
Cuentas, entiende en el conocimiento de las
acciones de nulidades que se interpongan
Página | 54
contra los actos administrativos generales o
individuales dictados por el Poder Ejecutivo.
Con respecto a la repetición del pago indebido
del impuesto al Valor Agregado, al estar exenta
la parte actora resultaría contradictoria que
fuese obligada a soportar el pago del impuesto
referido, siempre que estos resulten de
operaciones relacionados con los fines para lo
cual la institución fue creada. Ello es así,
porque el procedimiento de repetición de pago
indebido o en exceso se encuentra legislado en
el art. 220 de la Ley N° 125/91 y las condiciones
subjetivas de la Sociedad Salesiana del
Paraguay – Colegio Salesianito, le permiten
recurrir legítimamente a dicho procedimiento.
27/12/12
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 2398, SALA PENAL,
CSJ, EN: “INDUSTRIAL CORDILLERANA S.A.
CONTRA PROVIDENCIA DE LA SUBSECRETARÍA
DE TRIBUTACIÓN QUE APRUEBA EL DICTAMEN
DIRECCIÓN DE DPTT/DTJ/ Nº 1594 DEL
16/07/2008 DIC. POR LA DIRECCIÓN DE
PLANIFICACIÓN Y TÉCNICA TRIBUTARIA”
IRACIS. Devolución de anticipos. Caducidad.
Cómputo del plazo.
Voto PUCHETA DE CORREA (al que se adhieren
BLANCO y BENITEZ RIERA):
“Entrando a estudiar el fondo de la cuestión,
constatamos que no existe divergencia en
cuanto a la existencia de un saldo a favor del
contribuyente y su cuantía. El punto a dilucidar
es si el recurrente solicito su devolución dentro
del plazo que tenía legalmente para hacerlo.
Para resolver conforme a derecho el punto
sometido a nuestra consideración, debemos
analizar las disposiciones aplicables al caso. Así
constatamos que en lo referente al Impuesto a
la Renta, la Ley 125/91 en su Art. 23, Faculta a
la Administración a exigir anticipos o retención
con carácter de anticipos en el transcurso del
ejercicio en concepto de pago a cuenta del
Impuesto a la Renta, que corresponda tributar
al finalizar el mismo, los que no pueden
superar el monto total del impuesto del
ejercicio anterior. Para el caso que el monto
supere el impuesto liquidado se debe proceder
a la compensación o devolución, en la forma y
condiciones que establezca la Administración.
Con relación al tema, la SET mediante la
Resolución N° 178/02, que modifica y amplía la
Resolución N° 1.105/95, reglamentó: Artículo
2°.ANTICIPOS A CUENTA. Los anticipos
realizados a cuenta que sean superiores al
impuesto liquidado, constituirán un crédito
que no dará lugar a su devolución por el
presente régimen de certificados, sino que
serán computados a cuenta de futuras
obligaciones que se generen por el propio
tributo” y en su Artículo. 4 dispuso:
CANCELACION DEL RUC: cuando se produzca la
cancelación del RUC como consecuencia de la
clausura de las actividades del contribuyente,
podrá solicitar certificado de crédito, si tuviere
crédito a su favor proveniente de pago
indebido, en exceso o de retenciones que no
fueron debidamente compensados…”.De las
disposiciones legales citadas precedentemente
se puede concluir, que el crédito generado por
anticipos a cuenta del impuesto a la renta,
debía ser compensado con futuras obligaciones
que genere el propio tributo, estando vedado
en general su devolución por medio de
certificados; pues ello sólo estaba permitido
cuando el contribuyente cancelaba su RUC. Así,
si al producirse la cesación definitiva de sus
actividades, de existir a su favor créditos
provenientes de retenciones que no fueron
debidamente compensados, estos debían ser
devueltos.
De acuerdo a lo expuesto en el parágrafo
precedente y lo prescripto en el Art. 221 de la
Ley 125/91: “Caducidad de los créditos contra
el sujeto activo. Los créditos y las
reclamaciones contra el sujeto activo
caducaran a los (4) cuatro años contados desde
la fecha que pudieron ser exigibles.
La caducidad operará por periodos mensuales
y su curso suspenderá por toda gestión
fundada del interesado en vía administrativa o
jurisdiccional reclamando la devolución o pago
de una suma determinada”; el plazo para que
opere la caducidad comenzó a correr cuando
se produjo la cancelación del RUC de la firma
INDUSTRIAL CORDILLERANA, el 31 de
diciembre del 2.005, pues a partir de ese
momento estaba facultado para solicitar la
devolución de los anticipos a cuenta del
Impuesto a la Renta de los periodos fiscales
1.992, 1.993, 1.994 que no pudieron ser
compensados debido a las sucesivas pérdidas
fiscales de los ejercicios posteriores, a
excepción de los ejercicios 2.002 y 2.005 en
que se registraron utilidades, las cuales fueron
compensadas con la perdida fiscal que
arrastraba el contribuyente , quedando un
saldo a su favor del Gs. 80.422.607. Como la
firma actora al momento de solicitar la
clausura voluntaria del comercio, en fecha 31
de diciembre del 2005, también solicitó la
devolución de los saldos a su favor originados
en anticipos de impuesto a la renta que no
fueran pasibles de ser compensados con un
eventual debito a favor del fisco, se concluye
que el pedido fue presentado en tiempo hábil,
o sea, no se produjo la caducidad del plazo que
tenía el contribuyente para reclamar al fisco el
crédito a su favor.
Esta misma posición ha asumido esta
magistratura en otra causa “Banco de Asunción
S.A. c/ Res. Ficta Recaída el 1 de Junio del 2006,
de la Subsecretaria de Tributación que
Página | 55
confirma la Res. N° 595 del 11 de abril de 2006
de la dirección de Grandes Contribuyentes del
Ministerio de Hacienda” , donde se discutió el
momento a partir del cual debía computarse el
plazo para que opere la caducidad del crédito
adeudado al contribuyente, que fue resuelta
por la Acuerdo y Sentencia N° 605/12. En base
a las consideraciones hechas, las disposiciones
legales y la jurisprudencia citada, no queda
más que confirmar el fallo apelado con costas a
la perdidosa de acuerdo a lo establecido en el
Art. 20 inc. a) del Código Procesal Civil”
28/12/12
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 2466, SALA PENAL,
CSJ, EN: “SOCIEDAD SALESIANA DEL
PARAGUAY - COL. Y ESC. TÉCNICA SAGRADO C.
DE JESÚS - SALEASIANITO – C/ RES. EXPRESAS
O TÁCITAS DE LA SUB-SCRIA. EST. DE
TRIBUTACIÓN DEL MINISTERO DE HACIENDA”
IVA. Repetición por pago indebido. Artículo 83
de la Ley 125/91.
Voto BLANCO (al que se adhieren BAJAC y –
parcialmente – PUCHETA DE CORREA):
“Analizando el caso planteado, se observa que
la cuestión a dilucidar es si corresponde la
repetición del Impuesto al Valor Agregado,
abonado por la actora, en operaciones diversas
gravadas con dicho impuesto. Para ello,
primeramente debemos fijar la situación del
ente demandante. De acuerdo a sus estatutos,
- es una entidad de carácter civil con
personería jurídica, que tiene por objeto
impartir la enseñanza primaria, secundaria, y/o
universitaria, estableciendo para el
cumplimiento de sus fines, escuelas, colegios,
universidades, centros educacionales, donde se
impartan, desarrollen e investigan las ciencias,
Página | 56
las letras, las artes, los oficios las profesiones y
toda otra manifestación del espíritu y saber
humano tendientes al bien común-. Al analizar
dicho carácter, observamos que la Constitución
Nacional, en su art. 83 preceptúa: "Los objetos,
las publicaciones y las actividades que posean
valor significativo para la difusión cultual y para
la educación, no se gravaran con impuesto
fiscales y municipales. La ley reglamentará
estas exoneraciones y establecerá un régimen
de estímulo para la introducción e
incorporación a país de los elementos
necesarios para el ejercicio de las artes y la
investigación científica y tecnológica, así como
su difusión en el país y extranjero". Por
mandato constitucional, resulta claro que se
exonera de impuestos fiscales y municipales a
todos los objetos, publicaciones y actividades
que tengan un valor significativo para la
educación y difusión cultural.
El Art. 137 de la Carta Magna, expresa: "La ley
suprema de la República es la constitución.
Esta, los tratados convenios y acuerdos
internacionales aprobados y ratificados. Las
leyes dictadas por el congreso y otras
disposiciones jurídicas de inferior jerarquía,
sancionadas en su consecuencia, integran el
derecho positivo nacional en el orden de
prelación enunciado... Carecen de validez todas
las disposiciones y los actos de autoridad
opuestos a lo establecido en la constitución".
Admitiendo la estructura escalonada del orden
jurídico prevista en nuestra Carta Magna,
conocida en doctrina como- pirámide de
Kelsen- la norma de grado más alto regula el
acto por el cual es creada la norma de orden
inferior, pues el orden del ámbito jurídico
requiere que cada norma este referida a otra
de mayor jerarquía, principio previsto en el Art.
137 de la C.N. Dicha norma resulta corolaria
del principio de Legalidad de la Administración,
en virtud del cual, ningún acto resulta valido
ante tal contravención, incurriendo la misma
en lo que doctrinariamente se llama, "vicio de
la violación de la ley".
Por otra parte, de acuerdo a la competencia
atribuida a la jurisdicción contenciosa-
administrativa, le corresponde al Tribunal de
Cuentas, anular los actos administrativos
generales o particulares contrarios a derecho,
ya sea tanto por desviación de poder o por
violación del principio de legalidad.
Consecuentemente, el control legal de la
totalidad de los actos de rango sub-legal
(entendiendo por tales actos normativos o no,
los dictados en ejecución directa de una ley y
en función administrativa), son del
conocimiento de la jurisdicción contenciosa
administrativa. De esta manera, el Tribunal de
Cuentas, entiende en el conocimiento de las
acciones de nulidades que se interpongan
contra los actos administrativos generales o
individuales dictados por el Poder Ejecutivo.
Por otro lado, respecto a la repetición del pago
indebido del impuesto al Valor Agregado, al
estar exenta la parte actora resultaría
contradictoria que fuese obligada a soportar el
pago del impuesto referido, siempre que estos
resulten de operaciones relacionados con los
fines para lo cual la institución fue creada. Ello
es así, porque el procedimiento de repetición
de pago indebido o en exceso se encuentra
legislado en el art. 220 de la Ley N° 125/91 y las
condiciones subjetivas de la Asociación San
José, le permiten recurrir legítimamente a
dicho procedimiento. Por las razones
expuestas, al igual que en el expediente: "Club
Centenario c/ Resolución Denegatoria Ficta de
la Sub-Secretaria de Tributación", donde el
litigio giró en torno al mismo punto, y fue
resuelto en forma favorable al contribuyente
por Acuerdo y Sentencia N° 1.015/11, estimo
que el fallo recurrido debe ser revocado al
igual que los actos administrativos
impugnados. En cuanto a la mora, al igual que
en causas anteriores, donde me tocó
expedirme sobre este reclamo, sostengo que el
mismo corre desde el día en que el impuesto
cuya repetición de pago fue abonado al fisco,
por haberse violentado manifiestamente la
Constitución Nacional, aplicando en
consecuencia lo establecido en el artículo 1819
del Código de Fondo, que reza: “El que paga lo
que no debe tiene derecho a repetir lo pagado,
con frutos e intereses desde el día de la
demanda, si el que cobro procedía de buena fe,
si era de mala fe, desde el día del pago”. Como
en el caso en estudio, el contribuyente solicitó
a la Administración Tributaria, la repetición por
Pago Indebido de Impuesto al Valor Agregado,
no es desde esta fecha, sino desde el día del
pago, que deben ser computados los intereses.
En cuanto al porcentaje, en virtud del Decreto
nº 6904/05 debe ser del 2,5% mensual, a
calcularse día por día, lo que equivale a una
tasa diaria de 0,0833%. En lo referente a las
costas, dado lo dispuesto en el artículo 192 del
Código de Formas corresponde sean
declaradas a la perdidosa debido a que las
pretensiones del recurrente tuvieron una
acogida favorable en esta instancia y así deben
ser impuestas”.
Voto parcialmente en disidencia PUCHETA DE
CORREA:
“Coincido con el voto del Ministro preopinante,
en cuanto a la procedencia de la devolución del
Impuesto al Valor Agregado solicitado por la
parte actora, concerniente a los periodos
fiscales que van de enero de 2007 a junio de
2009. Pero disiento en lo referente al pago de
los accesorios legales, en lo que respecta a los
intereses, por los motivos que seguidamente
paso a exponer:
Esta Magistratura ha sostenido en casos
anteriores en donde tocó expedirse sobre este
reclamo, que el mismo corre desde la fecha en
Página | 57
que fue demandada a la administración la
devolución de lo acreditado de más, conforme
a lo dispuesto en el Art. 1819 del Código Civil,
primera parte: "El que paga lo que no debe
tiene derecho a repetir lo pagado, con frutos e
intereses desde el día de la demanda, si el que
cobro procedía de buena fe, si era de mala de
desde el día del pago". En el caso de autos, no
puede concluirse que la administración
procedió de mala fe, y por ende disponer que
los intereses se abonen desde el día del pago
de los impuestos indebidos, porque en nuestro
Derecho positivo rige el Principio de la Buena
Fe, lo cual obliga a las autoridades públicas y
particulares, a que presuman la buena fe,
motivo por el cual la mala fe debe ser
comprobada. En este sentido el Código
Procesal Civil en su art. 54 y concordantes,
estipula que la mala fe del litigante debe ser
declarada por Resolución Judicial a pedido de
parte, presupuesto que no se cumple en autos.
Ver: "Banco Sudameris Paraguay SAECAc/ SG
SET N° 964 de fecha 25/may/05, dic. por la Sub
Secretaría de Estado de Tributación del
Ministerio de Hacienda" (Acuerdo y Sentencia
N° 526/07); "Consorcio INGAER S.A. - DECYPAR
S.A. c/ Res. ficta de la Sub Secretaría de
Tributación del Ministerio de Hacienda"
(Acuerdo y Sentencia N° 907/09); "CREDICAR
S.A. c/ Res. ficta de la Sub Secretaría de Estado
de Tributación, dependiente del Ministerio de
Hacienda" (Acuerdo y Sentencia N° 911/11).
Como en el caso en estudio, el contribuyente
solicitó a la Administración Tributaria, la
repetición por pago indebido del Impuesto al
Valor Agregado, el 31 de agosto del año 2010,
es desde esta fecha, y no desde el día del pago,
que deben ser computados los intereses. En
cuanto a las costas, atendiendo que el recurso
prospero parcialmente, conforme lo estipula el
art. 203 inc. c) del Cod. Proc. Civ., deben
imponerse en proporción al éxito obtenido”.
Página | 58
25/03/13
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 100, SALA PENAL,
CSJ, EN: “EVA PATÑO OCAMPOS DE
MELGAREJO C/ RESOLUCIONES Nº 47 DE
FECHA 10/01/06 Y LA Nº 1058 DE FECHA
17/07/06; DICTADAS POR LA SUBSECRETARÍA
DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN”
Prescripción de la obligación tributaria. Causal
de interrupción. Acta final. Causal de
suspensión. Solicitud de copia de expediente.
Solicitud de prórroga del plazo para contestar
traslado. IRACIS. Omisión de pago. Ingresos
percibidos en concepto de alquileres.
Actividad no gravada. Aumento de capital.
Voto PUCHETA DE CORREA (al que se adhieren
BLANCO y BENITEZ RIERA):
“De acuerdo a la normativa precedentemente
transcripta (Art. 165 núm. “1” [Ley 125/91]) el
Acta Final tiene la virtualidad de interrumpir el
plazo de prescripción, por lo que, a partir del
12 de abril de 1999, comenzó a correr de cero
el plazo de cinco años para que opere la
prescripción. Dicho instrumental, cuya copia
autenticada obra a fs. 16/8 de los
antecedentes administrativos, está suscripta
por los funcionarios actuantes, el Supervisor y
dos Auditores, así mismo, se dejó constancia
que la propietaria, Eva Patiño Ocampos, se
negó a firmar el Acta. Como la ley atribuye a
este documento carácter de fe pública, en
referencia al trabajo material de los
funcionarios (fecha del evento) y el contenido
del mismo, la falta de firma de la propietaria no
agrega ni quita nada, sobre todo si
consideramos que la validez de dicha
documentación no fue impugnada. Constituye
por ende un instrumento público de plena
validez en juicio, que tuvo la virtualidad de
interrumpir el plazo de prescripción desde la
fecha de su suscripción. Este ha sido el criterio
adoptado por esta Sala Penal, en casos
análogos, como 'LINEAS PANCHITA G S.A. C/
Resolución 287 del 20 de julio del 2004 y el
dictamen SG/SSET/1629 del 31 de diciembre
de 2004, dictado por la Subsecretaría de
Estado de Tributación', resuelto por Acuerdo y
Sentencia Nº 1499 del 18 de diciembre de 2006
y 'MEDIGRUP S.A. c/ Resolución Nº 1181/05 y
Nª 713/06 de la Subsecretaría de Estado de
Tributación', resuelto por Acuerdo y Sentencia
Nº 699 del 23 de setiembre de 2011. Además
durante la tramitación del sumario, la
representante de la contribuyente, el 25 de
noviembre de 1999 solicitó copia del
expediente y el 16 de noviembre del 1999 y 17
de mayo del 2000, peticiono prórroga del plazo
para contestar el traslado (fs. 56, 58 y 61),
actuaciones administrativas que tuvieron la
virtualidad de suspender el plazo de
prescripción hasta la configuración de la
resolución definitiva, de acuerdo a los
prescripción en el Art. 166.”
“En relación al rubro alquileres, consta en el
Acta Final, que la SSET, tras la finalización de
los trabajos de fiscalización, constato la
existencia de contratos y recibos de alquileres
proveídos por firma de referencia,
correspondiente a los ejercicios fiscales 1994 y
1995, que no fueron incluidos dentro de los
ingresos declarados por el contribuyente, por
el cual procedió a realizar la liquidación en
base a la documentación aportada. En lo que
respecta a los ejercicios fiscales 1996, 1997 y
1998, de acuerdo a ciertas documentaciones
presentadas por los denunciantes, como
recibos que le expidió la firma en formularios
numerados en forma correlativa, procedieron a
determinar la Renta sobre base presunta,
puesto que las copias de estos talonarios de
recibos no fueron presentadas por la actora,
quien manifestó que ya no existen porque
fueron tiradas, destruidas y extraviadas y, que
no ha llevado ningún registro como
anotaciones de planillas, faltando a si a sus
deberes y obligaciones establecidas en el Art-
192 de la Ley Nº 125/91, entre las cuales se
encuentran la conservación de toda la
documentación concerniente al tributo no
prescripto. Durante la tramitación del sumario
tampoco presentó instrumentales que
pudieran esclarecer esta situación, pues la
documentación que arrimó no guarda relación
con el hecho cuestionado. Como dichos
ingresos debieron ser tenidos en cuenta para la
determinación del Impuesto a la Renta, su
exclusión significó una disminución en su
recaudación, configurándose así, la Omisión de
Pago prevista en el Art. 177 de la ley tributaria.
En lo que respecta al aumento del capital,
originado en la incorporación al activo fijo de la
firma, de dos inmuebles, me adelanto en
sostener que dicha actividad no está gravada
con el Impuesto a la Renta, de acuerdo a lo
establecido en la Ley 125/91, Art. 7, inc. i), que
preceptúa: 'Constituirá Renta Bruta …i) todo
aumento de patrimonio producido en el
ejercicio, con excepción del que resulte de la
revaluación de los bienes del activo fijo y los
aportes de capital, o los provenientes de
actividades no gravadas o exentas de este
impuesto'. De las constancias de autos puede
observarse que dicha operación fue
debidamente asentado en el Balance
Impositivo de la Empresa (f. 19) y declarado en
su oportunidad en el Formulario Nº 402,
Cambio de Información, Aumento de Capital,
Gs. 416.036.380 (f. 17), así como en el Cuadro
Demostrativo Revaluó y Depreciación de
Bienes del Activo Fijo (f. 21) correspondiente a
los ejercicios fiscales 1997 y 1998, documentos
que fueron presentados en tiempo y forma
ante la Subsecretaría de Estado de Tributación,
y hacen plena fe en juicio por cuanto no fueron
redargüidos de falsos.”
Página | 59
17/05/13 mercaderías ingresadas de contrabando. Por
otro lado, en el propio sumario administrativo,
la SET admite que no se ha podido dilucidar la
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 362, SALA PENAL,
participación de SAMAS S.R.L. en el hecho
CSJ, EN: “SAMAS S.R.L. C/ RES. RP Nº 176 DEL
reprochable de las facturas de crédito de
26/05/08 DIC. POR LA SUBSECRETARÍA DE
dudoso origen proveído por la INTERPAK, las
ESTADO DE TRIBUTACIÓN, DEPENDIENTE DEL
cuales cumplían con todos los requisitos
MINISTERIO DE HACIENDA”
formales y reglamentarios. Además SAMAS
S.R.L: demostró la existencia de la operación y
IRACIS. IVA. Determinación fiscal que la compra ha sido real, pues la perito
complementaria. Facturas de crédito de designada en autos consigno que el costo total
dudoso origen. Obligación de la empresa de las mercaderías cuyas compras han sido
compradora. objetadas ascienden a Gs. 1.620.945.400
mientras que el valor de venta de los mismos
fue por Gs. 1.877.484.834, arrojando una
Voto PUCHETA DE CORREA (al que se adhieren utilidad de Gs. 266.439.434, así mismo certificó
BLANCO y BENITEZ RIERA): que las facturas que respaldan la operación
reúnen todos los requisitos formales de la Ley
“Entrando a estudiar el fondo de la cuestión,
125/01 y sus respectivas reglamentaciones. En
constatamos que la administración tributaria,
este sentido, esta Sala ha resuelto en casos
procedió a realizar una determinación fiscal
anteriores, en donde fueron objetadas facturas
complementaria del Impuesto a la Renta e IVA,
emitidas por empresa que figura en los
ejercicios fiscales 2000/2001, a la firma SAMAS
Registros de la SET, que son válidas a los
S.R.L. Argumentaron la determinación
efectos contables si reúnen los requisitos
adoptada en que los comprobantes de compra
formales exigidos por la ley. No es tarea de la
de las mercaderías no se hallan debidamente
compradora, en nuestro caso la firma “SAMAS
respaldadas, teniendo en cuenta que fueron
S.R.L…”, pedir informe a la Subsecretaría de
emitidos por la firma INTERPACK S.R.L., que de
Estado de Tributación acerca de la situación
acuerdo a los datos Informáticos no registra
legal de las empresas vendedoras, más aun
transacciones desde noviembre del 1999,
cuando esta se encuentra activada en la página
siendo su última presentación 20/11/99.
Web de la SET; la obligación de la empresa
Añadió que la citada firma sólo importaba y
compradora se limita a verificar el
vendía electrodomésticos y las facturas
cumplimiento de las obligaciones formales
cuestionadas son por venta de textiles. No
visibles a simple vista, en concordancia con los
obstante en autos consta que el Sr. Ricardo
formatos que la propia administración
Aranda Coronel accionista y representante de
tributaria ha lanzado en el mercado. Es la firma
INTERPACK S.R.L. fue condenado por delito de
proveedora objetada quien resulta responsable
contrabando, mediante la S.D: Nº 18 de fecha
tanto de las documentaciones que expiden
27 de marzo de 2002, fallo que fue apelado y
como de su situación legal, y no se le puede
recayó el A y S Nº 75 de fecha 4 de noviembre
cargar al contribuyente el deber de demostrar
del 2003, con una condena de 4 años. Este
el origen de dichos comprobantes, que para la
hecho prueba que la empresa realizaba
administración es dudoso. Es obligación de la
operaciones fuera del marco legal, no siendo
Administración esclarecer tal situación, así
asentadas en sus libros contables las

Página | 60
como demostrar que hubo intención dolosa de
los representantes legales de la accionante
para perjudicar al fisco (Ver A y S Nº 653/11
'SAVEIRO S.R.L: c/ Resolución Nº 274 de fecha
16 de octubre del 2007 y la Resolución Nº 49
del 18 de febrero del 2008, dic. Por la
Subsecretaría de Estado de Tributación”.
21/06/13
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 633, SALA PENAL,
CSJ, EN: “ACUMULACIÓN DE AUTOS:
“UNIVERSIDAD CATÓLICA NUESTRA SEÑORA
DE LA ASUNCIÓN – CAMPUS UNIVERSITARIO
ALTO PARANÁ C/ RES. TÁCITAS DE LA SUB-
SRIA. DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN, DEL
MINISTERIO DE HACIENDA; UNIVERSIDAD
CATÓLICA NUESTRA SEÑORA DE LA ASUNCIÓN
– CAMPUS UNIVERSITRIO CARAPEGUÁ C/ RES.
TÁCITAS DE LA SUB-SRIA. DE ESTADO DE
TRIBUTACIÓN, DEL MINISTERIO DE
HACIENDA”
IVA. Repetición por pago indebido. Art. 83 de
la ley 125/91.
Voto BLANCO (al que se adhieren BAJAC y
PAIVA VALDOVINOS):
“Establecido el marco jurídico general,
corresponde analizar el caso concreto a la luz
de las disposiciones invocadas por la actora
para sustentar el derecho reclamado. La
UNIVERSIDAD CATÒLICA NUESTRA SEÑORA DE
LA ASUNCIÓN es una entidad regida por la Ley
136/93 “De las Universidades” que en su
artículo 18 establece: “Libérase a las
Universidades sin fin fines de lucro de todo
impuesto fiscal o municipal”. La Ley Nº 125/91
que estableció el Nuevo Régimen tributario fue
modificada por la Ley Nº 215/93 que modifica y
amplia el Art. 83 de la Ley 125/91 disponiendo
que están exoneradas del IVA las siguientes
entidades: a) Los partidos políticos, las
entidades de asistencia social, caridad,
beneficencia e instrucción científica, literaria,
artística, gremial, de cultura física y deportiva
así como las asociaciones, federaciones,
fundaciones, corporaciones y demás entidades
con personería jurídica como las asociaciones,
federaciones, fundaciones, corporaciones y
demás entidades con personería jurídica,
siempre que no perciban fines de lucro y que
las utilidades o excedentes no sean distribuidos
directa o indirectamente entre sus asociados o
integrantes, las que deben tener como único
destino los fines para los que fueron creados.
B) … C) Las entidades educativas reconocidas
por el Ministerio de Educación y Culto o el
Congreso Nacional”.
En el avance analítico del tema que nos ocupa,
tenemos que las exenciones deben
establecerse por ley. En la exoneración, pese a
producirse el hecho generador, la obligación
tributaria no impone a la persona, o al bien
incidido, la imperiosa obligación de pago
efectivo del gravamen impositivo
correspondiente, sino que por una situación
especialmente considerada por el legislador,
pudiendo estar resultar un modo de incentivo,
reconocimiento subjetivo especial, o por no
considerarse como insuficiente reveladora de
la capacidad contributiva en el sujeto, o en la
situación prevista, lo que conlleva el perdón
del cobro tributario por la propia ley, o por
norma especial de igual grado. En este caso, la
Sala Constitucional de la Corte Supresa de
Justicia ordenó la inaplicabilidad por
inconstitucional de la modificación introducida
por la Ley Nº 2421/04, otorgando a la
Universidad actora la elusión de la norma
inferior y la aplicación equitativa de la superior,
beneficiándola con el instituto jurídico de la
Repetición por Pago Indebido del Impuesto,
legislado en los artículos 217 al 223 de la Ley
Página | 61
Nº 125/91. Esta opción neutralizante de la
materia gravada, es la que recae – siempre
conforme al texto constitucional – respecto a
las actividades culturales. La ley 125/91, en su
texto actualizado, cuyo artículo 83, contempla
bajo el rotulado “Exoneraciones”, en su
numeral 4) literal c) incluye como sujetos
exentos a las entidades educativas, dándose así
cumplimiento a la exigencia normativa
reglamentaria, prevista en el artículo 83 de la
Constitución Nacional. En relación al
argumento sostenido por el Ministerio de
Hacienda, que la UNIVERSIDAD CATOLICA
NUESTRA SEÑORA DE LA ASUNCION se
convierte en consumidor final, coincido con los
fundamentos expuestos por el Tribunal de
Cuentas, en el sentido de que resulta
impensable que un sujeto exento por pago del
tributo, sea el que finalmente soporte tal carga
tributaria, ya que de ser así no existiría el
incentivo fiscal del cual son sujetos las
universidades. Lo hasta aquí expuesto, orienta
mi voto por el RECHAZO del recurso
interpuesto por la representación Fiscal del
Ministerio de Hacienda, correspondiendo en
consecuencia el Acuerdo y Sentencia Nº 41 de
fecha 22 de marzo de 2012, dictado por el
Tribunal de cuentas, Primera Sala, ser
confirmado en todos sus puntos, debiendo el
Ministerio de Hacienda proceder a la
devolución de la totalidad de las sumas
abonadas indebidamente por la actora en
concepto de Impuesto al Valor Agregado
(I.V.A.) más los accesorios legales (multas e
intereses), los cuales deberán ser calculado
desde el día siguiente del vencimiento del
plazo que tenía aquel contribuyente preceptor
del IVA debito, es decir, el proveedor de
insumos y servicios de la UNIVERSDAD
CATÓLICA NUESTRA SEÑORA DE LA ASUNCIÓN,
porque dicho impuesto tiene la característica
de que el hecho imponible se configura por
cada caso en particular, siendo el ingreso del
Página | 62
gravamen por razones administrativas,
realizadas cada fin de mes y por orden
alfabético. Acotándose así mismo, que se ha
violentado manifiestamente lo consagrado en
la Constitución Nacional y el beneficio
otorgado por el Acuerdo y Sentencia Nº 763
del 08 de agosto del año 2007, dictado por la
Sala Constitucional de esta Corte Suprema de
Justicia, aplicando en consecuencia lo
establecido en los artículos 475ª y 1819ª del
Código de fondo, ley 1183/86.
Habiendo quedado claro que la Universidad
Actora ha sido beneficiada en otras
oportunidades por Acuerdos y Sentencias
firmes y ejecutoriados otorgando la Repetición
por Pago Indebido del Impuesto al Valor
Agregado así como la inaplicabilidad por
inconstitucional del último párrafo del artículo
83 de la Ley 125/91 con la modificación
introducida por la Nº 2421/04, corresponde
oficiar a la Contraloría General de la República
y la Procuraduría General de la República, a os
efectos de que una vez firme y ejecutoriado el
presente Acuerdo y Sentencia, inicien las
acciones de repetición de pago pertinentes
contra quienes resultares responsable del acto
administrativo revocado, por los daños que
ocasionares esta sentencia al Estado
Paraguayo, dando cumplimiento a lo
establecido en el Articulo 106 de la
Constitución Nacional, como ya quedó
establecido en Juicios caratulados como: A)
“AMERICAN AIRLINES INC, contra Resolución
C.T. Nº 02, de fecha 10 de marzo del 2004,
dictado por el Consejo de Tributación”, b)
“BANCO SUDAMERIS PARAGUAY SAECA, contra
Resolución SG/SET Nº 964, de fecha 25 de
mayo del 2004, dictado por el Consejo de
Tributación” y C) “UNIVERSIDAD AUTONOMA
DE ASUNCIÓN C/ RES. FICTA DE LA
SUBSECRETARIA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN
DEPENDIENTE DEL MINISTERIO DE HACIENDA”,
que hacen jurisprudencia en la materia. En
relación a la imposición de costas, las mismas
deben ser impuestas a la parte recurrente,
conforme al literal a) del artículo 203 del
Código Procesal Civil”.
recurrente”.
26/07/13
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 768, SALA PENAL,
CSJ, EN: “CLUB CENTENARIO C/ RESOLUCIÓN
DENEGATORIA FICTA DE LA SUB SECRETARÍA
DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN DEL MINISTERIO
DE HACIENDA”
IVA. Repetición por pago indebido. Art. 83 de
la ley 125/91. Ley del Deporte.
Voto BLANCO (al que se adhieren BAJAC y –
parcialmente – PUCHETA DE CORREA):
“Es así que la primacía de la Ley Nº 2874/06
“LEY DEL DEPORTE” cuyos artículos 24
“Exonerase del pago de impuestos nacionales a
las entidades deportivas inscriptas en el
Registro de Entidades Deportivas de la
Secretaría Nacional de Deportes”, y 27 “A los
efectos de la presente Ley, se consideran
entidades deportivas reconocidas, a los clubes
deportivos, las asociaciones, las ligas, las
federaciones y las confederaciones con
personería jurídica, inscriptas en el Registro de
Entidades Deportivas de la Secretaria Nacional
de Deportes, para lo cual su objeto principal
deberá ser la práctica, la enseñanza, el
sostenimiento, el desarrollo a la organización
de algún deporte: “a) los clubes deportivos son
asociaciones o sociedades privadas integradas
por personas físicas y jurídicas, que tengan por
objeto la promoción de una o varias
modalidades deportivas, la práctica de las
mismas por sus asociados, así como la
participación en actividades y competencias
deportivas”, por resultar estas, previsiones de
alcance especial, ya que es orientada por una
norma aislada con exclusividad a las entidades
deportivas, priman ante la previsión general de
la Ley 125. El requisito estipulado por la Ley fue
cumplido por el Accionante, conforme a la
Resolución Nº 329 de fecha 08.07.1955 y cuya
Constancia del 29.05.08 obra a fojas 100 de
autos”.
“Respecto a la aplicación del artículo 1819 del
Código Civil paraguayo en la materia que nos
ocupa, lo que fue solicitado por la
representación actora, atendiendo los
precedentes jurisprudenciales de ambas Salas
de los Tribunales de Cuentas, como las
ulteriores confirmaciones ante esta Sala Penal,
razono resulta aplicable a esta causa, pues
existe el agravante de concurrir tanto
identidad subjetiva como objetiva de los
mismos, asimismo habiéndose detectado una
actitud totalmente contraria al artículo 223 de
la Ley 125/91; situaciones que no fueron
tenidas en consideración por la autoridad
administrativa tributaria al momento de
oponerse a lo peticionado ante la misma.
Razón por la cual, se justifica plenamente la
aplicación del artículo 171 (ley 125/91) con la
liquidación de los recargos e intereses
establecidos en los Decretos del Poder
Ejecutivo debidamente publicados como
establecen las normas procesales para su
vigencia e implementación (decretos
reglamentarios Nº 13947/92, 15660/92,
2062/04 y 6904/05). En atención a lo expuesto,
la Sub Secretaría de Estado de Tributación al
momento de cumplir la repetición de la
totalidad de la suma reclamada en concepto
del Impuesto al Valor Agregado, más los
accesorios legales (multas e intereses), deberá
calcular los mismos desde el día siguiente al
vencimiento del plazo, que el contribuyente
preceptor del I.V.A. débito (Proveedor de
Insumos y Servicios) del Club accionante ha
Página | 63
pagado; ya que por razones administrativas, el
ingreso de los gravámenes (IVA) es realizado
cada fin de mes y de acuerdo al calendario
perpetuo. En concordancia con el Acuerdo y
Sentencia Nº 851/12 y Acuerdo y Sentencia Nº
2088/12”.
Voto – parcialmente – en disidencia PUCHETA
DE CORREA:
“En cuanto a los intereses, al igual que en
causas anteriores, donde me tocó expedirme
sobre este reclamo, sostengo que el mismo
corre desde la fecha en que fue solicitada a la
administración la devolución de lo pagado
indebidamente, conforme a lo dispuesto en el
Art. 1819 del Código Civil, primera parte: “El
que paga lo que no debe tiene derecho a
repetir lo pagado, con frutos e intereses desde
el día de la demanda, si el que cobro procedía
de buena fe, si era de mala fe desde el día del
pago”. En el caso de autos, no puede concluirse
que la administración procedió de mala fe, y
por ende nuestro Derecho Positivo rige el
Principio de la Buena Fe, lo cual obliga a las
autoridades públicas y particulares, a que
presuman la buena fe, motivo por el cual la
mala fe debe ser comprobada. En este sentido
el Código Procesal Civil en su art. 54 y
concordantes, estipula que la mala fe del
litigante debe ser declarada por Resolución
judicial a pedido de parte, presupuesto que no
se cumple en autos”.
Página | 64
08/08/13
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 952, SALA PENAL,
CSJ, EN: “INDUSTRIA PARAGUAYA DE GASES
S.R.L. C/ RESOLUCIONES FICTAS DE LA
DIRECCIÓN GENERAL DE GRANDES
CONTRIBUYENTES Y DEL CONSEJO DE
TRIBUTACIÓN DEL MINISTERIO DE HACIENDA”
IVA. IRACIS. Certificado de no retención.
Voto BLANCO(al que se adhieren BENITEZ
RIERA y PUCHETA DE CORREA):
“En el caso que nos ocupa, tenemos que la
firma demandante INDUSTRIA PARAGUAYA DE
GASES SOCIEDAD ANONIMA (INPAGAS S.A.),
inscripta como contribuyente en el Registro
Único del Contribuyente (R.U.C.) para las
obligaciones fiscales emergentes del Impuesto
al Valor Agregado (IVA), como del Impuesto a
la Renta (IRACIS), pretende por el presente
contencioso administrativo, lograr que la
autoridad tributaria emita un certificado de no
retención, y mediante tal instrumento, evitar le
sea practicada la retención impositiva por las
obligaciones tributarias mentadas, que la firma
proveedora de gas de uso medicinal al Estado
Paraguayo soporta al momento del cobro por
la enajenación.
Alega la firma recurrente, que el I.V.A. es un
tributo de liquidación mensual, lo que obliga a
la firma contribuyente honrar dicha obligación
fiscal al vencimiento establecido en la
reglamentación, cuya omisión, implicaría un
incumplimiento, traducible en una conducta
infraccional imputable a la firma. Mismo trato
reclama respecto a los anticipos exigidos por el
Impuesto a la Renta (IRACIS). Resulta
conveniente precisar, a fin de evitar de un
modo involuntario la aplicación retroactiva de
normas impositivas, que por la reforma
tributaria del año 2004, estas sintieron
modificaciones sustanciales, siendo estas de
carácter reglamentarias, como de la misma Ley
125, por lo que no puedo dejar de ser tenido
en cuenta a momento de su juzgamiento que
lo reclamado en el presente juicio, resulta
imputable al ejercicio fiscal 2004, por lo que
tales modificaciones dispuestas por la Ley
2.421/04 “DE REORDENAMIENTO
ADMINISTRATIVO Y ADECUACIÓN FISCAL” no
resultan aplicables a la presente contienda
jurídica. El tantas veces invocado por las partes
contendientes a lo largo de las diversas etapas
procesales del presente juicio, artículo 240 de
la Ley 125, en su segundo párrafo, y parte
pertinente para el tema que nos atañe,
dispone: “La reglamentación precisara para
cada tributo la forma y condiciones de la
retención o percepción, así como el momento
a partir del cual los agentes designados
deberán actuar como tales”.
La Resolución Nº 33/92 POR LA CUAL SE
REGLAMENTAN DIVERSOS ASPECTOS
VINCULADOS CON LA APLICACIÓN DEL
IMPUESTO AL VALOR AGREGADO, de fecha 14
de mayo de 1992, dictada por la S.S.E.T, en su
artículo 16 dispone que el importe retenido,
inmediatamente pasara a constituir un crédito
fiscal para la firma que entregue el bien – gas
medicinal en el presente caso – crédito que
resulta compensable con el débito fiscal (se
resalta lo pertinente con negritas) Tenemos
que a los efectos de poder cumplir con la
técnica de percepción prevista en el artículo 86
de la Ley 125 para la determinación del
Impuesto al Valor Agregado (I.V.A.), el que de
manera simplificada resulta de la tensión
resultante entre el débito y el crédito fiscal
acumulado a lo largo del mes.
De estrecho vínculo a la determinación del
gravamen, resulta el nacimiento de la
obligación tributaria, que conforme al artículo
80 de la Ley 125, para el caso específico del
I.V.A., dispone: “La configuración del hecho
imponible se produce con la entrega del bien,
emisión de la factura, o acto equivalente, el
que fuera anterior”. Independientemente al
acto generador liminarmente acaecido, sea
este la entrega del bien – gas de uso medicinal
para favor del Estado, para el caso concreto – o
la emisión de la factura correspondiente por
dicha venta; para cualquiera de los supuestos,
el pago por la entrega del insumo
comercializado, resulta posterior a la
enajenación gravada, o la emisión del
comprobante, que conforme a las alegaciones
de la parte apelante, el pago sucede recién
entre 3 y 4 vencimientos mensuales (90 a 120
días) posteriores al nacimiento de la obligación
de tributar, independientemente a cual fuese
el hecho que lo dio nacimiento. A momento de
perfeccionarse el pago por parte del Estado a
su proveedora, por expresa imposición del
artículo 8º del Decreto Nº 20308/98, el que
modificó el artículo 7º del Decreto Nº
13424/92 POR EL CUAL SE REGLAMENTA EL
IMPUESTO AL VALOR AGREGADO CREADO
PORLA LEY 125/92, quedando redactado de la
siguiente manera: “Artículo 7º: AGENTES DE
RETENCIÓN SECTOR PUBLICO: Los organismos
de la administración central, las entidades
descentralizadas, empresas públicas y de
economía mixta, las municipalidades y demás
entidades del sector público, en todos los casos
deberán actuar como agentes de retención
cuando sean usuarios de servicios o
adquirentes de bienes gravados por el IVA. El
impuesto a retener será el cien por ciento
(100%) incluido en la factura”.
En lo que al Impuesto a la Renta (IRACIS)
implica, el artículo 9º del Decreto Nº 235/98,
modificó igualmente el artículo 53 del Decreto
Nº 14.002/92 “POR EL CUAL SE REGLAMENTA
EL IMPUESTO A LA RENTA DE LAS ACTIVIADES
Página | 65
COMERCIALES, INDUSTRIALES Y DE SERVICIOS
CREADOS POR LA LEY Nº 125” establece que se
debe practicar la retención de los porcentajes
pre determinados e imputables al Impuesto al
Valor Agregado, como al anticipo del Impuesto
a la Renta.
La figura de la “retención” en materia
tributaria, obedece en su esencia a la búsqueda
de brindar la mayor seguridad posible en la
recaudación impositiva, precautelando la
posibilidad de quien deba realizar el pago del
importe del tributo, no la cumpla, o lo haga sin
la oportunidad requerida en la norma
tributaria. Pero tal seguridad cautelada por la
retención, en modo alguno puede significar
una carga impositiva para la firma proveedora
del Estado; como la situación descripta por el
representante de la presente demanda,
respecto a la situación tributable de la firma
actora. De ser así, ello implicaría un caso de
exceso impositivo, pues el fisco aparte de
retener una alícuota proporcional al total del
monto de la obligación tributaria, de amanera
anticipada al vencimiento de la misma, y por
tanto, al momento, en que esta recién podrá
ser exigible en su totalidad, debiendo ser
deducido de la obligación principal, lo retenido
con anterioridad. Para la liquidación final del
gravamen (I.V.A. y anticipo de IRACIS para el
presente caso) y poder ser descontados los
importes retenidos del monto final a ser
abonado, tal retención debe ser instrumentada
en el certificado correspondiente, el que debe
ser expedido por la propia administración
adquirente del bien. Reconocida la retención
como un crédito fiscal para el contribuyente
que lo soporta, debe ser saldada la obligación
tributaria correspondiente (I.V.A o anticipo) en
la cuantía del saldo que resulte de la diferencia
entre el total del debito y el crédito –
incluyendo como tal, la retención practicada –
es decir, la firma contribuyente, al abonar los
tributos correspondientes, debió haber
Página | 66
descontado los importes ya retenidos en tal
concepto por el Estado, lo que debió ser
avalado con el certificado de retención
correspondiente a dicha operación, debiendo
ser abonado por la firma contribuyente, el
saldo restante, favorable al ente recaudador y
no la totalidad de la obligación impositiva que
gravase la operación de venta.
Al efecto de la utilización de la retención como
crédito, los formularios para cada obligación
tributaria, contemplan la casilla
correspondiente para la utilización de las
retenciones, según cada caso.
Del modo que fue propuesto, la firma
contribuyente no utilizó como crédito fiscal los
porcentajes retenidos en concepto del
Impuesto al Valor Agregado, ni de anticipos.
Dicha situación, no cumple las situaciones
previstas en la Resolución Nº 172/92 “POR LA
CUAL SE REGLAMENTA LA EXPEDICIÓN DE LA
CONSTANCIA DE NO RETENCIÓN DE
IMPUESTO”, pues no se está ante un sujeto
que no sea contribuyente del I.V.A, sino por el
contrario el representante de la firma INPAGAS
S.A. reconoció expresamente su cualidad de
contribuyente, ni fue acreditado que lo oblado
en concepto de anticipos haya superado el
límite previsto, únicas situaciones duales que
habilitan la expedición del certificado de no
retención, objeto pretensional de la firma
demandante. El error de la empresa
proveedora en el suministro de gas de uso
medicinal, no constituye merito suficiente al
efecto de lograr el certificado de no retención,
ni el hecho de pago en exceso, respecto a
obligaciones tributarias soportadas de una
manera indebida o excesiva, por causas
imputables únicamente y exclusivamente al
sujeto pasivo de la obligación, por lo que el
certificado pretendido resulta improcedente,
ya que no corresponde a la autoridad tributaria
la expedición del certificado tributario
solicitado en autos, sino lo que corresponde a
cada proveedor del Estado es la merecida
obtención de la constancia de retención,
librada por la propia entidad adquirente, quien
se constituye en agente de retención.
Por otro lado, el fisco tampoco desconoció que
dicho pago en exceso, constituye un crédito
fiscal, favorable a la firma demandante, por lo
que este podrá disponerlo conforme al destino
que considere conveniente a la misma. A fin de
no hacer más extensiva la presente resolución,
considerando que fueron analizados la
totalidad de los puntos sometidos a
juzgamiento ante esta instancia revisora, voto
por el rechazo del presente recurso, y la
confirmación del fallo objeto de revisión, todo
ello con expresa imposición de costas a la parte
09/08/13
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 954, SALA PENAL,
CSJ, EN: “ARGUAY S.A. C/ RES. CT Nº 20/04
DEL 6/OCT. 2004 – CONSEJO DE
TRIBUTACIÓN– M.H.”
Extemporaneidad de la acción contencioso-
administrativa. Notificación. Domicilio fiscal.
Art. 200 de la Ley 125/91.
Voto BLANCO (al que se adhieren PUCHETA DE
CORREA y BENITEZ RIERA):
“En cuanto al fondo de la cuestión, cabe
memorar que la demanda contenciosa-
administrativa había solicitado la revocación de
la Resolución CT 20/04, y la Resolución Nº
78/04 confirmatoria de la Res. Nº 145/04 en la
cual se determina el ajuste de impuesto a la
renta y multa por los años 1997 y 1998, por los
fundamentos expuestos en el escrito inicial (fs.
43 -51). Agregados los antecedentes como
pruebas, el fallo ahora impugnado del Tribunal
de Cuentas, Primera Sala (fs. 249/254), hizo
lugar parcialmente a la demanda promovida
por ARGUAY S.A. contra el Consejo de
Tributación del Ministerio de Hacienda, revocó
parcialmente la Res. 20/04 del 06/10/2004. La
decisión no menciona con claridad la parte no
revocada. Al parecer se refiere a “El
reconocimiento parcial de las imputaciones
realizadas por los funcionarios auditores,
implica un correlativo incumplimiento de
deberes formales como lo es el de expedir
comprobantes de retención, por cuanto
corresponde confirmar la sanción impuesta en
este concepto” (mención del preopinante). Si
bien en autos, la expresión de agravios puede
ser opinable, si cumple o no su misión
exigente, el caso amerita algunas reflexiones:
ARGUAY S.A. fue objeto de una fiscalización
por la Administración Tributaria, en abril del
año 2002, y concluyó con un Acta Final el 29 de
julio de 2002, con adopción de varias
determinaciones. En el mismo documento se
dejó constancia de que la mencionada firma
registró pérdidas fiscales en los ejercicios 2007
(g. 61.465.638), y 2008 (g. 53.428.823). Estas
pérdidas fiscales no fueron objetadas. Por otro
lado, terminado el proceso de Fiscalización,
ARGUAY S.A. aceptó los resultados de la
Fiscalización, abonó los importes de las
retenciones no realizadas los correspondientes
al Impuesto al Valor Agregado (I.V.A.), más las
multas y recargos. Solicitó el ajuste fiscal,
alegando que las infracciones detectadas eran
involuntarios, sin propósito de perjudicar al
Fisco. Los reclamos en relación al Impuesto a la
Renta e IRACIS, ARGUAY S.A. cumplió mediante
compensación. La suma de G. 22.923.460 en
concepto de omisión de ingresos, más G.
1.606.786 en concepto de gastos no
deducibles, suman G. 24.530.246. Este monto
fue compensado con las pérdidas del ejercicio
fiscal 2007 de G. 61.465.638, y se aplico
igualmente la compensación de G. 42.437.639
Página | 67
con las pérdidas fiscales del mismo año 2008
estimada en G. 53.428.823. Las mencionadas
compensaciones se realizaron mediante
declaraciones juradas rectificativas (art. 208/
Ley 125/91) de los dos ejercicios (2007 y 2008).
El procedimiento utilizado está permitido por
los arts. 7º y 8º de la Ley 125/91, porque
resultaba negativa la renta neta. Por otra
parte, es aplicable el art. 156 de la Ley Nº
125/91, que considera la compensación entre
los medios de extinción de la obligación
tributaria. Sostiene el fallo que una vez
realizadas las rectificaciones y de no apreciarse
perjuicio al Fisco por resultar un tributo a
ingresar, no se produce infracción en ausencia
de elementos o tipos de transgresiones
regulados en los arts. 171, 172 y 177 de la Ley
Nº 125/91, y concluye que en el caso no hay
elementos para tipificar una defraudación”
Voto ampliatorio PUCHETA DE CORREA:
“En cuanto a la supuesta extemporaneidad de
la demanda alegada por la administración, para
resolver la cuestión debemos analizar las
disposiciones legales que rigen sobre el punto.
La Ley 125/91, en su art. 200 establece:
Notificaciones personales: Las resoluciones que
determinen tributos, impongan sanciones,
deciden recursos, decreten la apertura a
prueba, y, en general, todas aquellas que
causan gravamen irreparable serán notificadas
personalmente al interesado en la oficina o
domicilio constituido en el expediente, y a falta
de este, en el domicilio fiscal. De acuerdo a las
constancias de autos, la firma contribuyente no
constituyó domicilio especial en el expediente
administrativo, por lo que la única notificación
válida es la realizada en el domicilio fiscal,
declarado al inscribirse en el Registro Único del
Contribuyente, ubicado en el KM. 5, a 4 Km y ½
de la Ruta Caacupé. Sin embargo, observamos
que la parte actora fue notificada de la
Resolución C.T. Nº 20/04, por la cual se
Página | 68
resolvió del recurso de apelación interpuesto
en sede administrativa, en fecha 11 de octubre
del 2004, en su oficina ubicada en Prof. Conradi
Nº 1690 – Asunción, o sea, en un domicilio que
no constituido legalmente. De acuerdo a lo
expuesto, se concluye que la demanda fue
presentada en tiempo hábil”.
23/08/13
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1009, SALA PENAL,
CSJ, EN: “FORMUGRAFICA S.A. C/
RESOLUCIÓN Nº 04/2004 DICTADA POR EL
CONSEJO DE TRIBUTACIÓN DEL MINISTERIO
DE HACIENDA”
Acta de intervención. Suscripción Efectos.
Potestad legal de imposición o exoneración de
costas.
Voto BLANCO (al que se adhieren BENITEZ
RIERA y BAJAC):
“En inicio al estudio de la nulidad concedida
contra el fallo recaído en autos, debe ser
rememorado que la discrepancia del justiciable
no puede aparejar la ineficacia del decisorio
judicial por resultar nulo. La nulidad, resulta
como el ungüento procesal por el cual, el
juzgador de alzada se encuentra permitido a
rectificar una resolución judicial afectada por
vicios legalmente previstos, que fulminen la
eficacia del decisorio viciado, a fin de
regularizar el desenlace procesal. La síntesis de
la argumentación del nulidicente, resulta de la
falta de congruencia, la presunción de validez
del acto administrativo, sin demostrar en que
precisamente consisten tales quebrantos –
incongruencia o la del acto administrativo
cuestionado – ya que la representación
recurrente, indica tales falencias de modo
genérico, sin indicar en qué punto específicos
del presente proceso, se presentan tales faltas.
La prueba pericial, referida por el
representante de la parte actora, hace directa
alusión respecto al derecho disputado en el
presente juicio contencioso administrativo, sin
embargo, pese a ello, fue invocado por la
autoridad tributaria demandada la regularidad
del acto administrativo atacado en autos.
Finalmente, la suscripción del acta de
intervención por determinado sujeto, sea este
el propio contribuyente o un representante del
mismo, no implica la intervención plena de las
demás actuaciones procedimentales a lo largo
del desarrollo sumarial, atendiendo que el
procedimiento está compuesto por una serie
de actos, lo que concatenados entre sí,
concluyen en el sumario administrativo,
debiendo serle permitido al sumariado,
posibilidad de participación en la totalidad de
ellos. Así, la intervención del acto inicial, no
puede ser entendido como el cabal
cumplimiento de la idea del debido proceso,
por el cual, el contribuyente no sólo tuvo
participación procedimental, sino a su vez,
tuvo la oportunidad de ser oído, practicado e
impugnado pruebas, tachado las actuaciones
de la adversa”.
“Ya lo tiene dicho esta Sala, en el caso
caratulado FUNDACIÓN TESAI c/ Dictamen Nº
297/05 de la Dirección de Planificación y
Técnica Tributaria; la Resolución SG/SET Nº
2172 de fecha 21 de setiembre de 2005 y las
providencias obrantes en el expediente Nº
840/05/j de la Sub Secretaría de Estado de
Tributación, “Siguiendo a Hugo Alsina, tenemos
que para que haya vencido, es necesario que
haya una pretensión y una oposición,
requisitos cumplidos en la presente demanda
contencioso administrativa. El pago de costas,
no significa la imposición de una pena, sino con
ello se busca compensar o indemnizar al
litigante vencedor. Las costas constituyen un
resarcimiento acordado por la ley al vencedor
para compensarlo por los gastos que el pleito
le ha originado”. Dicha regla se encuentra
contenida en el artículo 192 del Código
Procesal Civil, conocida doctrinariamente
conocida como Teoría del Riesgo Objetivo.
Dicha regla propia del derecho procesal
general, encuentra variable, conforme a la
legislación procesal aplicable al caso que nos
ocupa, contenida en el artículo 193 del ya
citado plexo procesal, por el cual, se faculta al
magistrado apartarse de la previsión normal de
imponer con costas al perdidoso, debiendo
cada cual soportar sus gastos propios.
Ello resulta privativo del juzgador que entendió
en la causa, no del justiciable disconforme.
Pero dicha facultad que asiste con exclusividad
al magistrado, no resulta tan discrecional,
conforme lo dispone la propia normativa
procesal, sino que debe ser explicitada la
causal que llevo a apartarse de la regla de
condenación, bajo pena de nulidad en caso de
no ser justificada. Otro detalle que no puede
dejar de ser mencionado, es que tanto la
sustanciación del recurso de apelación, como
las citas jurisprudenciales dadas por la
representación del Ministerio de Hacienda,
versan sobre litigios que vieron como objetos
pensiones por discapacitadas varias, cuando el
presente contencioso administrativo, conforme
resultan legibles en las constancias cumplidas
en autos, resulta sobre la aplicación de una
pena por supuestas ilícitos tributarios. La
potestad legal de imposición o exoneración,
reservada ministerio legis con exclusividad a
jueces o tribunales, indicada al inicio del
presente estudio, sumada a la
incorrespondencia de la fundamentación dada
por la recurrente, con la pretensión de la esta
demanda, tornan inviable la apelación
interpuesta por el Abogado Fiscal, con
Página | 69
imposición de costas ante esta alzada, en
virtud del artículo 203, literal a) del Código
Procesal Civil”
30/08/13
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1069, SALA PENAL,
CSJ, EN: “GAS METAL S.R.L. C/ RES. Nº 1520
DEL 15/09 Y/O RES. Nº 1.744 DEL 03/05/10,
DICTADA POR LA SUB-SECRETARÍA DE ESTADO
DE TRIBUTACIÓN DEL MINISTERIO DE
HACIENDA”
Prescripción. Interrupción. Acta final.
Voto BENITEZ RIERA (al que se adhieren
PUCHETA DE CORREA Y BLANCO):
“Que al respecto debo señalar, la única
cuestión controvertida en esta causa radica en
dilucidar si los tributos correspondientes al año
1.999, se hallan o no prescriptos. En ese orden
de cosas advierto que en fecha 15 de enero de
2001, el entonces Subsecretario de Estado de
Tributación Dr. Miguel Ángel Acosta, comunicó
por Nota Nº 021, a la firma Gas Metal S.R.L.
que la Dirección General de Fiscalización
Tributaria dispuso su fiscalización (fs. 11 –
Sumario), dándose inicio a esta fiscalización el
día 20 de enero de ese año, conforme acta
labrada en esa oportunidad (fs. – Sumario).
Posteriormente el 01 de febrero de 2.001, se
labró el Acta Final de esta auditoría, negándose
el contribuyente a firmarla, aduciendo que
presentará el descargo en su oportunidad (fs.
13 – sumario). Si bien el ad-quem en su fallo
argumentó que el Acta Final es causal de la
interrupción de la prescripción, la Ley Nº 125
exige que el Acta de Inspección sea suscripta
por el deudor, o en su defecto ante su negativa
suscripta por dos testigos, lo cual no consta en
Página | 70
autos, no estoy de acuerdo con esta
interpretación, debido a que el Acta de
Intervención de la Autoridad Tributaria está
suscripta por el apoderado legal de la empresa
(fs.12 – Sumario), a lo que debe sumarse que la
ley atribuye al Acta Final plena fe a lo
consignando en ella, específicamente con
referencia al trabajo de los funcionarios, a la
fecha consignada en el evento y a su contenido
(art. 212 Nº 2 Ley 125/91). Esta intervención
fiscal con las características descriptas más
arriba, produce ineludiblemente la
interrupción del cómputo del plazo para la
prescripción previsto en el art. 165 Nº 1 del
citado plexo legal. Tampoco el Acta Final ha
sido en sí misma cuestionada, ni impugnada
por el contribuyente durante el discurrir del
sumario realizado en sede administrativa
tributaria, no ocurriendo lo mismo como es
lógico, con las conclusiones a las que la referida
Acta arribara, por lo cual puede concluir sin
ninguna duda que la misma constituye un
instrumento público que tiene validez. Que el
informe denuncia presentado por los
fiscalizadores (fs. 14/16), derivo en instrucción
de un Sumario Administrativo a la firma Gas
Metal S.R.L., el cual concluyó con la Resolución
Nº 305 de fecha 10 de mayo de 2005, emitida
por el Subsecretario de Estado de Tributación,
que resolvió hacer lugar al Informe Denuncia,
determinando igualmente la obligación fiscal
complementaria, además de la multa y la mora
por recargo (fs. 140 – Sumario). Lo dispuesto
en las Resoluciones Nros. 305 y 735, fue
confirmado por la Administración Tributaria
por Resolución C.T./D.T.J. Nº 1520 del 15 de
setiembre de 2.009, suscripta por el Jefe del
Dpto. Técnico Jurídico y el Coordinador
Interino, en lo que atañe a los demás ajustes
fiscales determinados en ellas, no así en lo que
respecta al Impuesto al Valor Agregado (I.V.A.)
periodo marzo/98, el cual consideran
prescripto de acuerdo a lo establecido en los
arts. 164 y 165 de la Ley Nº 125/91 (fs.
225/226 – Sumario). Concordando con la
posición sustentada por estos funcionarios, el
Coordinador de Gestión Documental emitió la
Resolución Nº CGD/SET Nº 1.744 de 03 de
mayo de 2.010 (fs. 228/231 – Sumario). La
situación descripta precedentemente, me
permito concluir que salvo la obligación fiscal
del Impuesto al Valor Agregado (I.V.A.),
periodo marzo/98, la cual se halla prescripta,
conforme lo admitiera la propia Administración
Tributaria, todo los demás ajustes fiscales
establecidos en las Resoluciones Nº 305 y 735,
fueron practicados antes del vencimiento del
plazo previsto en el art. 164 de la Ley Nº
125/91, lo cual acarrea como lógica
consecuencia que el monto resultante de la
obligación, resulta líquida y exigible, y no como
erróneamente lo entendiera el Tribunal de
Cuentas, que se trataba de obligaciones
prescriptas. Esta Sala y ase había tenido una
postura similar en el Acuerdo y Sentencia Nº
699 de fecha 22 de setiembre del año 2.011 en
la causa caratulada: “Medigroup S.A. c/ Res. Nº
1.181/05 de fecha 21 de noviembre de 2.005, y
la Resolución Nº 613/06 del 18 de abril de
2.006, dictadas por la Subsecretaría de Estado
de Tributación, dependiente del Ministerio de
Hacienda”, y en el Acuerdo y Sentencia Nº
1.449 del 18 de diciembre de 2.006, en el
juicio: “Líneas Panchita “G” S.A. c/ Resolución
Nº 287 de fecha 20 de julio de 2.004; y el
Dictamen SG/SSSET/1.629, de fecha 31 de
diciembre de 2.004, dictado por la
Subsecretaría de Estado de Tributación”.
10/09/13
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1138, SALA PENAL,
CSJ, EN: “FELIPE AGHEMO S.R.L. C/ RES. RP Nº
170 DEL 21/05/08 Y RES. RP Nº 28 09/FEB/09,
DIC POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE
TRIBUTACIÓN, DEPENDIENTE DEL MINISTERIO
DE HACIENDA”
IVA. IRACIS. Determinación complementaria.
Evasión de impuestos (utilización de crédito
fiscal que no corresponde). Obligación de la
empresa contratante con relación a las
facturas. Obligación de la Administración de
demostrar intención dolosa de perjudicar al
fisco.
Voto PUCHETA DE CORREA (al que sea
adhieren BLANCO y BENITEZ RIERA):
“Entrando a estudiar el fondo de la cuestión,
constatamos que la administración tributaria,
procedió a realizar una determinación fiscal
complementaria del Impuesto a la Renta e IVA,
correspondiente al ejercicio fiscal 2002, al
contribuyente FELIPE AGHEMO S.R.L.
Argumentaron que la empresa evadió el pago
de impuesto, deduciendo gastos y utilizando
un crédito fiscal que no correspondía,
simulando operaciones comerciales realizadas
entre la parte actora y la firma ISAT S.A., en los
meses de mayo, junio y julio del 2002.
Sostienen que la proveedora de las facturas
impugnadas, en este caso la prestadora del
servicio, ISAT S.A., no ha podido ser ubicada en
su domicilio fiscal declarado, ni cuenta con
personal vinculado a la misma, así como
tampoco se acreditó la tercerización para el
servicio contratado por la firma FELIPE
AGHEMO S.R.L. Añade que los servicios
pudieron ser prestados por la empresa
contratada sólo hasta el mes de mayo del
Página | 71
2.002, pues luego dejo de funcionar, de
acuerdo al informe elevado por el Agente Fiscal
en el marco de una causa contra ISAT S.A. por
Evasión de Impuestos. Sin embargo, en el
propio sumario administrativo, la SET admite
que ISAT S.A. prestó los servicios de publicidad
a la accionante, emitiendo los spots o cortes
publicitarios en los canales de cable
diseminados por el gran Asunción y
alrededores, hasta mediados del año 2002, con
lo que aceptan que la relación comercial si
existió y se materializó el servicio contratado
por FELIPE AGHEMO, en el periodo
cuestionado que abarca de mayo a julio del
2.002. Además, se han presentado
oportunamente las facturas correspondientes
a los meses de mayo, junio, julio 2002, las
cuales cumplían con todas los requisitos de la
Ley Nº 125/01 y sus respectivas
reglamentaciones, lo cual prueba la existencia
de la relación comercial, y no consta en autos
que dichos documentos hayan sido
redargüidas de falsos. Por otro lado, en la
página web de la Set, cuya última actualización
proporcionada por la firma ISAT S.A. data del
2.008, no figura que la empresa haya sido
clausurada (Ver. Datos Básico del
Contribuyente, f. 334). En este sentido, esta
Sala ha resuelto en casos anteriores, donde
fueron también objetadas facturas emitidas
por empresas que figuran en los Registros de la
SET, que son válidas a los efectos contables si
reúnen los requisitos formales exigidos por la
ley, pues no es tarea de la compradora, en
nuestro caso la firma “FELIPE AGHEMO S.R.L.”,
pedir informe a la Subsecretaria de Estado de
Tributación acerca de la situación legal de las
empresas, más aun cuando esta se encuentra
activada en la página web de la SET; la
obligación de la empresa contratante se limita
a verificar el cumplimiento de las obligaciones
formales visibles a simple vista, en
concordancia con los formatos que la propia
Página | 72
administración tributaria ha lanzado en el
mercado. Es la firma prestadora objetada,
quien resulta responsable tanto de las
documentaciones que expiden como de su
situación legal, y no se le puede cargar al
contribuyente el deber de demostrar el origen
de dichos comprobantes, que para la
administración es dudoso. Es obligación de la
Administración esclarecer tal situación, así
como demostrar que hubo una intensión
dolosa de los representantes legales de la
accionante para perjudicar al fisco (Ver A y S Nº
653/11 “SAVERIO S.R.L. c/ Resolución Nº 274
de fecha 16 de octubre del 2007 y la
Resolución Nº 49 del 18 de febrero del 2008,
dic por la Sub Secretaria de Estado de
Tributación; A. y S. Nº 95/11 “VICTOR LEZCANO
FERREIRA c/ Resolución Nº 866 del 20 de
septiembre del 2005 dic por la Subsecretaría
de Estado de Tributación del Ministerio de
Hacienda”; A y S Nº 362/13 “SAMAS S.R.L. C/
Res. RP Nº 176 del 26/mayo/08 dic por la Sub
Secretaria de Estado de Tributación,
dependiente del Ministerio de Hacienda”,
entre otros)”.
18/09/13
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1180, SALA PENAL,
CSJ, EN: “FINANCIERA ATLAS S.A.E.C.A. C/
RESOLUCIÓN DE FECHA 16 DE MAYO DE 2007
Y LA RESOLUCIÓN DE FECHA 27 DE SETIEMBRE
DE 2007 DICT. POR LA SUB SECRETARÍA DE
ESTADO DE TRIBUTACIÓN”
IRACIS. Tasa aplicable a los favorecidos con los
beneficios fiscales otorgados por leyes
especiales con anterioridad a la entrada en
vigencia del Artículo 42º de la Ley 2421/04.
Beneficiarios de la Ley 1284/98.
Voto BENITEZ RIERA (al que se adhiere
PUCHETA DE CORREA):
“Que, la litis queda trabada a causa de la
posición adoptada por la Administración
Tributaria, quien en su calidad de intérprete
administrativa de las normas bajo su
administración, según las prescripciones del
artículo 186 de la Ley 125/91, entiende, con
respecto a la tasa aplicable a los favorecidos
con los beneficios fiscales otorgados por leyes
especiales (con anterioridad a la entrada en
vigencia del Artículo 42º de la Ley 2421/04),
que la misma será del 50% sobre la tasa
general del 30% de los impuestos vigentes,
dando como resultado una tasa efectiva del
15%. En contrapartida, la parte actora,
Financiera Atlas SAECA, argumenta en
resumidas cuentas que siendo el beneficio
fiscal la reducción de la tasa del Impuesto a la
renta en un 50% cualquiera sea la tasa
aplicable, no puede existir duda alguna que si
la tasa es actualmente del 10%, la reducción
del 50% equivale a que la firma Financiera
Atlas debe tributar, a su entender, solamente
el 50% y no el 15% como irracionalmente
sostiene la Autoridad Tributaria. Entonces,
queda claro que el meollo de la cuestión es
dilucidar cuál es la tasa del Impuesto a la Renta
a ser aplicado a los beneficiarios de la Ley
1284/98 (en este caso FINANCIERA ATLAS
SAECA), prestando especial atención a la
disminución que ha sufrido la tasa y a la
interpretación que se debe dar al Art. 42ª de la
Ley 2421/04. Al examinar la ley 1284/98, que
establece un régimen especial tributario para
las sociedades anónimas de capital abierto,
tenemos que el artículo 237 prescribe: “Las
sociedades anónimas emisoras de capital
abierto tendrán un régimen tributario especial,
por un plazo de diez ejercicios fiscales, a partir
de la vigencia de la presente ley…”. Por su
parte el artículo 236 de la misma norma legal
transcripto dice: “El régimen tributario especial
consistirá en el pago del 50% (cincuenta por
ciento) del impuesto a la renta para ejercicios
fiscales cerrados, cualquiera sea la tasa
establecida, siempre y cuando abran su capital
en la forma dispuesta en el Art. 234”.
Ahora, siguiendo con el análisis de las leyes
aplicables al caso de autos, debemos también
examinar el mencionado artículo 42 de la Ley
2421/04, con el fin de establecer el alcance de
las modificaciones. Así dicho artículo
transcripto dice: “Todos los beneficios fiscales
acordados por las leyes generales o especiales
quedarán derogados a partir de la fecha de
sanción, promulgación y publicación de esta
ley. Se exceptúa de esta derogación los
acordados expresamente a las personas
beneficiarias de algún régimen general o
especial y que a la fecha de entrada en vigencia
de esta Ley tengan un plazo de aplicación
otorgado que se encuentre vigente, los que no
quedarán derogados hasta el cumplimiento del
término establecido. Los beneficios fiscales
sobre la tasa general de los impuestos vigentes
en el momento de la promulgación o
aprobación de los beneficios y franquicias
previstos en los regímenes mencionados.
Inclúyese dentro de esta excepción, la tasa del
5% (cinco por ciento) prevista en el artículo 20
numeral 2) de la Ley 125/91, del 9 de enero de
1992, aplicable sobre las utilidades acreditadas
o distribuidas por las empresas exceptuadas de
la derogación indicadas precedentemente. Una
vez cumplido el plazo de la exoneración,
quedan derogadas las exoneraciones,
beneficios e incentivos concedidos, de pleno
derecho y a partir de dicha fecha serán
aplicables las tasas previstas en el Artículo 20
de la Ley Nº 125/91, del 9 de enero de 1992,
conforme al texto modificado por la presente
Ley”.
Entonces, de la lectura y examen del articulado
transcripto precedentemente, se observa que
Página | 73
el mismo, en forma explícita y categórica,
estipula que las firmas favorecidas por los
beneficios de la Ley 1284/98, mediante una
resolución y con anterioridad a la fecha de
promulgación del Decreto Nº 2939/04, no
tendrían modificaciones en relación al régimen
fiscal previsto por la mencionada Ley en su
artículo 236, es decir, que las misma tributaran
el 50% (cincuenta por ciento) sobre la tasa
general del 30% (treinta por ciento) de los
impuestos vigentes en el momento de la
promulgación o aprobación de los beneficios y
franquicias previstos en los regímenes
mencionados, resultando así una tasa efectiva
del 15% (quince por cuento), que deberá ser
tributada como impuesto a la renta, hasta que
venza el plazo de concesión de dichos
beneficios fiscales previsto en la resolución que
las favorezca. Conviene precisar que este
mismo criterio ya ha sido sostenido y fundado
en fallos análogos anteriores (véase Ac y Sent
No 565 del 19/06/2012 y Ac. y Sent No 465
6/06/2012).
QUE, por otro lado debemos puntualizar que, si
la firma actora se siente agraviada por lo
establecido en las leyes tributarias a partir del
nuevo régimen impositivo, tiene la opción de
recurrir por la vía correspondiente, pues la Sala
Penal de la Corte está imposibilitada de juzgar
la ley, en base a lo establecido por la
Constitución Nacional y en el Código Civil
Vigente, además de no tener atribución para
aplicar el principio de ley más favorable en
cuestiones tributarias, pues en dicho ámbito
las normas debe ser interpretadas con un
criterio estricto. Que, por tanto, de acuerdo a
las consideraciones legales formuladas
precedentemente y las constancias de autos,
corresponde revocar el fallo apelado, el
Acuerdo y Sentencia Nº 204 de fecha 29 de
julio de 2011, dictado por el Tribunal de
Cuentas, Primera Sala”.
Página | 74
Voto en disidencia BLANCO:
“En la apelación que arribo a esta Sala Penal,
debo manifestar mi coincidencia con la postura
asumida por el Tribunal de Cuentas, en el
presente litigio, dado que el artículo 234 de la
Ley Nº 1284 de “MERCADO DE VALORES”,
dispone: “Las sociedades anónimas emisoras
de capital abierto tendrán un régimen
tributario especial, por un plazo de diez
ejercicios fiscales, a partir de la vigencia de la
presente ley”.
Resulta la firma actora, una sociedad del tipo
prevista como beneficiaria de las sociedades
que gozarán de un régimen tributario especial,
por tiempo el lapso de 10 (DIEZ AÑOS) a partir
de la vigencia de la norma de referencia. Así, el
beneficio impositivo reconocido para este tipo
de entidades resulta previsto en el artículo 236
de la Ley Nº 1284, que dispone: “El régimen
tributario especial consistirá en el pago del
50% (cincuenta por ciento) del impuesto a la
renta para ejercicios fiscales cerrados,
cualquiera sea la tasa establecida, siempre y
cuando abran su capital en la forma dispuesta
en el artículo 234. La reducción fiscal se
aplicará cuando en el plazo de cinco años
establecidos abran anualmente por lo menos el
10% (diez por ciento) del mínimo previsto en el
punto a) del Artículo 234 y cumplan con los
demás requisitos establecidos en dicho
artículo”. El presente litigio no vio resistencia ni
cuestionamientos a los requisitos impuestos a
las firmas emisoras de capitales, motivo por el
cual, no se detectan causales impeditivas para
el goce de las reducciones dispuestas para las
mismas.
La cuestión debatida – el reconocimiento de la
reducción de la base imponible como así
también de la alícuota aplicable – resulta en si
esta debe continuar con posterioridad a la
modificación de las mismas, sucedidas a partir
del ejercicio fiscal 2005, dispuesta por el
artículo 35 de la Ley Nº 2421 “DE
REORDENAMIENTO ADMINISTRATIVO y en la tipografía a momento de la transcripción
ADECUACIÓN FISCAL”, modificatoria de la Ley
125/91.
El artículo 42 de la Ley Nº 2421/04, que
dispone: “Todos los beneficios fiscales
acordados por las leyes generales o especiales
quedarán derogados a partir de la fecha de
sanción, promulgación y publicación de esta
ley. Se exceptúa de esta derogación los
acordados expresamente a las personas
beneficiarias de algún régimen general o
especial y que a la fecha de entrada en vigencia
de esta Ley tengan un plazo de aplicación
otorgado que se encuentre vigente, los que no
quedarán derogados hasta el cumplimiento del
término establecido. Los beneficios fiscales
sobre la tasa general de los impuestos vigentes
en el momento de la promulgación o
aprobación de los beneficios y franquicias
previstos en los regímenes mencionados.
Inclúyese dentro de esta excepción, la tasa del
5% (cinco por ciento) prevista en el artículo 20
numeral 2) de la Ley 125/91, del 9 de enero de
1992, aplicable sobre las utilidades acreditadas
o distribuidas por las empresas exceptuadas de
la derogación indicadas precedentemente. Una
vez cumplido el plazo de la exoneración,
quedan derogadas las exoneraciones,
beneficios e incentivos concedidos, de pleno
derecho y a partir de dicha fecha serán
aplicables las tasas previstas en el Artículo 20
de la Ley Nº 125/91, del 9 de enero de 1992,
conforme al texto modificado por la presente
Ley”.
La financiera demandante, resulta beneficiaria
de dicha reducción impositiva en las
situaciones impositivas previstas en el artículo
42 de la Ley Nº 2421/04, por lo que estas no
solo deben suceder a la modificación
impositiva introducida, sino que además fue
previsión del legislador el respeto al plazo de
duración calendarizado (De 10 años) resaltada
del ya citado artículo 42 en el párrafo anterior.
La situación de índole legislativa, orienta el
presente voto por el rechazo del recurso de
apelación contra el Acuerdo y Sentencia Nº
204, de fecha 29 de julio de 2011, dictado por
el Tribunal de Cuentas, Primera Sala, en
idéntico sentido a los antes resueltos por esta
Sala en los precedentes citados por el Ministro
que me precedió en el estudio de la cuestión
propuesta, con imposición de costas a la parte
vencida, conforme al artículo 203, literal a) del
C.P.C.”.
18/09/13
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1182, SALA PENAL,
CSJ, EN: “UNINOBLE S.A. C/ RESOLUCIÓN
FICTA DE FECHA 12 DE AGOSTO DE 2008,
DICTADA POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO
DE TRIBUTACIÓN”
Devolución Crédito IVA exportador.
Voto BLANCO (al que se adhieren BENITEZ
RIERA y PUCHETA DE CORREA):
“El crédito I.V.A. general, conforme al artículo
86 está conformado por: “a) la suma del
impuesto incluido en los comprobantes de
compras en plaza realizadas en el mes, que
cumplan con lo previsto en el artículo 85…”. De
los comprobantes impositivos agregados a
fojas 26/41 de los antecedentes
administrativos que obran por cuerda
separada, fue acreditado por la firma
UNINOBLE S.A. el crédito I.V.A. favorable a la
misma y, los quebrantos imputables al mes de
octubre que rolan a fojas 62/99, con lo que
acredita el total del crédito fiscal reclamado
Página | 75
por pagos efectuados por la misma, que 01/11/13
incluyen el impuesto. Dichas instrumentales no
fueron cuestionadas por quien debió hacerlo,
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1464, SALA PENAL,
por lo que hicieron plena fe en juicio en la
CSJ, EN: “CAMPING 44 S.A.C/ RESOLUCIÓN
etapa procesal correspondiente. Prosiguiendo
R.P. Nº 382 DE FECHA 28 DE NOVIEMBRE DE
el análisis legal, el artículo de referencia
2008, DICTADAS POR EL VICEMINISTRO DE
dispone lo siguiente: “… La deducción del
TRIBUTACIÓN DEL MINISTERIO DE HACIENDA”
crédito fiscal está condicionada a que el mismo
provenga de bienes o servicios que están
afectados directa o indirectamente a las Comprobantes impositivos. Veracidad de la
operaciones gravadas por el impuesto”. prestación de determinado servicio. Hechos
Tampoco fue objeto de impugnación tales notorios. La notoriedad no es suficiente para
comprobantes impositivos, lo que implicó el desvirtuar prueba instrumental.
reconocimiento tácito de la autoridad
tributaria, dando a entender que las mismas,
en su totalidad, tienen relación con el servicio Voto BLANCO (al que se adhieren BENITEZ
de flete, por lo que fueron estas asentidas. RIERA y PUCHETA DE CORREA):
Para finalizar in extenso, el artículo
“Fue invocado por la representación de la Sub
parcialmente transcripto, dispone: “Cuando el
Secretaría de Tributación, que con motivo de la
crédito fiscal sea superior al débito fiscal, dicho
intervención del Ministerio Público a la firma
excedente podrá ser utilizado como tal en las
prestadora de servicio – ISAT S.A. – en
liquidaciones siguientes, pero sin que ello
investigación abierta a la misma por
genere devolución, salvo los casos de ceses de
determinada Unidad Fiscal Especializada, en
actividades, clausura o cierre definitivo de
suceso ocurrido por el año 2002, por lo que
negocios, y aquellos expresamente previstos
ésta había dejado de operar comercialmente
en la presente ley”. El último párrafo del
en el ramo explotado por la misma. Invocó que
artículo analizado, prevé tres posibles
el estado público, dada la publicidad dada por
situaciones excepcionales para la devolución
los diversos medios periodísticos de la
del crédito fiscal, siendo estas: 1) Cese de
situación invocada, dispensa de mayores
actividades de la unidad contribuyente, 2)
exigencias probatorias de sus dichos, por
cierre definitivo y 3) las expresamente
resultar un hecho notorio. El artículo 247 de la
previstas en la ley. La exención del flete
Ley 125/91, en su párrafo segundo manda: 'Las
internacional, encuadra la situación de la firma
formas jurídicas adoptadas por los particulares
demandante de autos a la tercera de las
no obligan al intérprete; éste deberá atribuir a
previsiones contempladas por la norma de la
las situaciones y actos ocurridos una
materia, para el recupero fiscal”
significación acorde con los hechos, siempre
que del análisis de la norma surja que el hecho
generador fue definido atendiendo a la
realidad y no a la forma jurídica'.

Siguiendo la regla de que la carga probatoria,

en materia de derecho público, es compartida
por la partes que integren el pugilato procesal,

Página | 76
a fin de arribar a la sentencia, no resulta válido
pretender que la firma demandante demuestre
la realidad de que el servicio publicitario haya
sido efectivamente cumplido por la
contribuyente, emisora de las facturas por el
servicio indicado, y estas, debidamente
asentadas por la parte actora de la demanda
en sus asientos contables, puestas las mismas a
disposición en oportunidad de resultar
fiscalizada por el personal de la autoridad
tributaria, para finalmente ofrecer como
prueba instrumental en el presente expediente
judicial, siendo que debió haber sido
acreditado por la autoridad tributaria la
simulación invocada por su parte, si es que esta
existió, sin que así haya sido, cuando en los
registros del ente tributario, debe registrar el
estado del R.U.C de la firma ISAT S.A, como
también si la misma registraba o no
movimiento impositivo durante el lapso de
tiempo en que el servicio en cuestión fue
invocado su efectivo cumplimiento por parte
de la firma publicitada, para con ello, la
representación apelante busca amparar sus
afirmaciones.
Tales omisiones, bajo ningún concepto
pudieron ser suplidas por la 'notoriedad' tantas
veces invocada por la parte apelante,
contradicha por la firma actora, cuando que
esta última acreditó en instancia de grado su
contradicción a la pretensión fiscal, por los
medios probatorios ya antes enunciados. Tal
situación, de controversia, obligó a la
representación fiscal la invalidación o
descrédito de las pruebas ofrecidas, o la
eficacia probatoria de las mismas, a fin de
neutralizarlas demostrando así la situación de
simulación sostenida pero improbada por la
autoridad tributaria. Al respecto, debe ser
dicho que la buena fe, en idéntico grado a la
presunción de inocencia, debe ser presumida,
salvo sean desvirtuadas. La sola afirmación de
la autoridad fiscal, sin otro elemento que lo
sustente o que permita hacer cobrar fuerza a
semejante presunción, no puede resultar
suficiente para desmeritar, ni tan siquiera
poner en tela de duda la veracidad de
operaciones justificadas por el contribuyente,
pues de ser reconocida tal potestad en la
administración, se estaría dejando la
posibilidad de volver a excesos en detrimento
del contribuyente, lo que significaría una grave
involución jurídica en pleno Estado social de
derecho.
Respecto a la resolución emanada de la misma
demandada, pero en sentido contrapuesto a la
sanción aplicada a la firma actora, en idéntica
situación objetiva en caso análogo a este, debe
aclararse que los actos administrativos, a
diferencia de la jurisprudencia puede en
situaciones determinadas ver variaciones, ya
que no es pensable en la cosa juzgada
administrativa, pero también es mencionable
que la doctrina de los propios actos, opera a
modo de precautelar la tendencia que pueda
afectar a los planteamientos formulados por
los administrados, a modo de evitar situaciones
de incoherencias o de sorpresas negativas ante
temas propuestos, lo que dependerá la
regularidad de tales decisorios en la
fundamentación dada por la autoridad que se
pronuncie en tales situaciones, sin que los
méritos expuestos en la presente apelación
tornen atendible a dicho aspecto
Página | 77
23/12/13
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1735, SALA PENAL,
CSJ, EN: “GRANJA AVÍCOLA LA BLANCA S.A. C/
RESOLUCIÓN D.C.F.F. /C. Nº 480 DE FECHA 8
DE OCTUBRE DE 2008 DICT. POR LA JEFA DEL
DEPARTAMENTO DE CRÉDITO Y FRANQUICIAS
FISCALES; Y NOTA CGD/SET/ Nº 2797 DE
FECHA 27 DE JULIO DE 2009, DICT. POR LA
SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE
TRIBUTACIÓN”
Devolución de crédito fiscal. El contribuyente
no es responsable por hechos de terceros
(proveedores).
Voto BLANCO (al que se adhieren PUCHETA DE
CORREA y BENITEZ RIERA):
“Estudiando, pues, el Acuerdo y Sentencia hoy
apelado junto con los argumentos vertidos por
las partes, todo a la luz de las disposiciones
legales antes citadas [Art. 88 y 180 de la Ley
125/91, modificada por la Ley 2421/04], se
observa que la negativa por parte de la
Administración Tributaria en efectuar la
devolución del crédito fiscal a la firma Granja
Avícola La Blanca S.A. se basó en que existían
circunstancias que debían ser esclarecidas con
relación a los proveedores de la referida
empresa en razón de haberse hallado
inconsistencias en sus declaraciones juradas
pertinentes. Con esto, y tal como se encuentra
plasmado en las aseveraciones del propio
Ministerio de Hacienda, dicha autoridad
administrativa pretendía responsabilizar a la
firma actora por los hechos de terceros al decir
'De ello se colige desde el punto de vista de la
misma empresa en su relación con el fisco, y
con sus proveedores que a fin de precautelar
sus intereses debía ser celosa garante del
cumplimiento tributario de sus proveedores'
Página | 78
(fs. 7 de autos), lo cual no se ajusta a derecho,
pues el propio Artículo 180 de la Ley 125/91
establece que uno está sujeto a
responsabilidad ante el Fisco por hechos
propios o por personas de su dependencia.
Precisando aún más, no podemos confundir
una relación comercial comprador – proveedor
como si ésta no fuera una figura de relación de
dependencia, pues no lo es desde ningún
punto de vista. Como lógica consecuencia,
queda totalmente excluido que la empresa
Granja Avícola La Blanca S.A. pueda tener
responsabilidad por lo que haya hecho o
dejado de hacer sus empresas proveedoras”
03/02/2014
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 8, SALA PENAL,
CSJ, EN: “BRITAM S.A. C/ RESOLUCIÓN Nº
208/07 DEL 14/05/2007, DIC. POR LA SUB-
SECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN”
Abultamiento del costo. Gastos no
deducibles.
Voto BLANCO (al que se adhieren PUCHETA DE
CORREA y – parcialmente – BENÍTEZ RIERA):
“La nueva liquidación en sede administrativa
por el monto de G. 117.768.471
correspondiente a pagos en concepto de
promoción fue dispuesta por el rechazo de las
Facturas de Compras de servicios (por
promoción) presentada por Britam S.A. porque
la prestadora está sujeto a otro impuesto, con
obligación de expedir documentación que
establecen las disposiciones legales.- Queda
aclarado que el tema 'promoción' es diferente
del rubro 'Armado de bicicletas'. Pero, no ha
sido probado por la Administración Tributaria
que los servicios de 'promoción' contratados
por Britam S.A. fueron realizados por
contribuyentes de impuestos, o que estas
personas están obligadas a facturar. Existen
alegaciones, pero faltan pruebas. Revocar. Por
otra parte la Sub-Secretaria de Tributación, en
relación al punto 'armado de bicicleta',
considera errado el razonamiento del Inferior,
que sin argumento considera esa actividad
como un trabajo ocasional, cuando es
sumamente evidente que forma parte de las
tareas habituales relacionadas con el giro de la
Empresa. Existen Facturas emitidas en el año
1995, en forma sistemática que recibieron el
trato de 'contratistas ocasionales', pero que es
llamado trabajo calificado y permanente, que
exige conocimiento técnico, enmarcado dentro
del art. 2º inc. F de la Ley 125/91, y que debían
expedir facturas legales de ventas de los
servicios, para ser considerados como gastos
deducibles.
El trabajo de 'armado de bicicleta' es calificado,
y se presta en relación de dependencia, en
forma intermitente. Estos trabajadores,
aunque fueren incorporados a plazo fijo o para
armar determinada cantidad de bicicletas cada
cierto tiempo, no son contratistas
unipersonales autónomos, que supone
independencia directiva, económica y técnica,
con obligación de expedir facturas legales de
ventas, cumplidos algunos requisitos. Fue
observado en la documentación el art. 8º de la
Resolución SET 42/92. Voto: confirmar. Por fin,
la accionada sostiene que 'faltando
comprobantes, las erogaciones en concepto de
remuneración del personal superior, no es
posible deducir como gastos al momento de
realizar la liquidación correspondiente al
IRACIS. Agrega, que tampoco es posible
comprobar si los montos consignados en el
Balance se ajustan o no a la normativa, y que la
actora no cumplió con su obligación de probar.
Dichos argumentos son válidos. Las normas
que regulan la deducibilidad establecen que los
gastos deben ser necesarios, reales y
debidamente documentados. El aporte de
comprobantes y de montos, son
responsabilidad de la actora que alegó los
hechos (art. 173, Ley 125/91), no cumplida en
este caso. Voto: revocar.”
Voto – parcialmente disidente – BENÍTEZ
RIERA:
“En tercer lugar, disiento respetuosamente con
el colega preopinante, en que el apartado
promoción, por el cual el ad-quem dispuso que
se practique una nueva liquidación en este
rubro por un monto de G. 117.768.471, deba
ser revocado. En efecto, vuelvo a concordar
con el Tribunal de Cuentas en que la actora no
ha obrado de acuerdo a las disposiciones
legales, al expedir las correspondientes
Facturas compras al proveedor del servicio de
promoción, dado que la periodicidad en la
expedición de estas facturas desvanece el
carácter ocasional de este tipo de servicios
alegado por la firma demandante, violándose
de esta manera lo dispuesto en el Resolución
SET Nº 42/92, al expedirse una Factura Compra
a una persona que estaba obligada a expedir
documentación legal, en razón del tipo de
servicio prestado. Es por ello, que soy del
parece que los gastos realizados en concepto
de 'Promoción', no reúnen los recaudos
exigidos por el art. 8 de la Ley 125/91 para su
consideración, por lo que debe necesariamente
practicarse en este rubro una nueva liquidación
por la cantidad de G. 117.768.171. En
conclusión, lo determinado en este punto por
el Tribunal de Cuentas, debe ser ratificado”.
Página | 79
03/02/2014
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 28, SALA PENAL,
CSJ, EN: “JUAN EMILIO WILLIGS VILLALBA C/
RESOLUCIÓN Nº 932 DE FECHA 11 DE
OCTUBRE DE 2005, Y LA RESOLUCIÓN Nº 220
DE FECHA 13 DE MAYO DE 2008, DICTADAS
POR LA SUB SECRETARÍA DE ESTADO DE
TRIBUTACIÓN DEPENDIENTE DEL MINISTERIO
DE HACIENDA”
Aplicación de multas. Sumario administrativo.
Voto BLANCO (al que se adhieren BENÍTEZ
RIERA y PUCHETA DE CORREA):
“De los numerales apuntados del artículo 17 [8
y 10] de la Carta Magna, supra enunciados,
podemos válidamente concluir que el
contribuyente sumariado fue privado de poder
resultar partícipe de cierta actuación procesal
determinada en el procedimiento sumarial que
lo involucró por ante la S.S.E.T. – la toma de
razón de una prueba pericial propuesta por la
autoridad tributaria – pese a que el sujeto
administrativo contaba con el derecho de una
eventual impugnación más que a dicha prueba
pericial, al resultado de la misma, situación
procesal que resulta contraria al mandato
constitucional. El Tribunal de grado, omitió
expedirse respecto a la alegación de la parte
recurrente, pesa a hacer mención, pero sin
resolver la cuestión planteada respecto a la
regularidad de la prueba pericial dispuesta en
el sumario administrativo llevado a cabo como
actos preparatorios para la presente demanda
contencioso administrativa, sin resolver si la
misma debió o no ver participación o al menos
oportunidad de intervención respecto a la
materia peritable, conforme lo decidiera
unilateralmente la autoridad administrativa
tributaria. La situación alegada por la parte
Página | 80
demandante e impetrante en el presente juicio
contencioso administrativo, resulta una
sobrada causal de nulidad al fallo puesto en
crisis, confrome al literal d) del artículo 15 del
Código Procesal Civil, sancionado con la
nulidad del pronunciamiento judicial, conforme
al último párrafo del ya referido artículo, dada
la posible consecuencia que pudo emerger
(sanción al sumariado) lo que lo enmarca a la
previsión del artículo 17 de la Súper Ley del
año 1992, por lo que doy mi voto por la
declaración de nulidad del Acuerdo y Sentencia
Nº 117 de fecha 30 de marzo de 2012, dictado
por el Tribunal de Cuentas, Segunda Sala. Las
costas, deberán ser soportadas por la parte
demandada, en virtud del artículo 408 del
Código Procesal Civil, dada la oposición de la
misma a la declaración de nulidad planteada
por la parte impetrante. Es mi voto”
“En el caso en estudio, dada la ausencia de
procedimiento específico distinto al artículo
225 de la Ley 125, respecto al diligenciamiento
de las medidas de mejor proveer, resulta
aplicable de manera supletoria a dicha etapa
procedimental el artículo 345 del Código
Procesal Civil, cuerpo procesal invocado
igualmente por la propia autoridad tributaria al
realizar su descargo por ante esta alzada al
asimilar las atribuciones del juez sumariante
con el Magistrado judicial, artículo que
dispone: 'TRASLADO. Del escrito a que se
refiere el artículo anterior, se correrá traslado
por tres días a la otra parte. Esta al contestarlo,
deberá manifestar si se adhiere o se opone a la
prueba, o que no tiene interés en ella”.
Incumplido el traslado referido al sumariado,
respecto a los puntos objetivos de la pericia a
ser considerados, toda la actuación posterior
resulta procesalmente inválida. Dicho vicio
procesal no fue subsanado, por lo que el acto
administrativo anulable a raíz de la omisión de
dar noticiamiento al sumariado de la pericia
decidida su inserción, no fue convalidado, sino
contrariamente, la administración sumariante
en todo momento se limito a negar la situación
de indefensión, ni la existencia de daño
irreparable ya que el resultado de la pericia
resultaba coincidente a la denuncia formulada
contra el contribuyente, para finalizar que tal
inserción probatoria resulta potestad de la
administración pública. La suscripción del acta
de intervención por parte del contribuyente
sumariado, fue al inicio del procedimiento
sumarial y el acto cuestionado como viciado,
resulta entre las últimas de las actuaciones
procedimentales cumplidas, previa al estado
de resolución, por lo que no puede ser
considerado como depurador de anomalías o
vicios, resultando un argumento inválido para
el presente caso. El vicio procesal referido, que
posteriormente desembocó en el
pronunciamiento de la Resolución Nº 932 de
fecha 11 de octubre de 2005, y su
confirmatoria, la Resolución Nº 220 de fecha
13 de mayo de 2008, dictada por la Sub
Secretaría de Estado de Tributación
dependiente del Ministerio de Hacienda, torna
a ambos actos administrativos en irregulares,
porque la anomalía presentada en el
procedimiento – la que afectó a nada menos
que a una prueba – transforma en viciadas a
las consecuencias finales resultantes del
sumario administrativo”
04/02/2014
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 38, SALA PENAL,
CSJ, EN: “DISAL PARAGUAY S.R.L. C/
RESOLUCIÓN RP Nº 332 DE FEHCA 12 DE
AGOSTO DE 2008, DICT. POR LA SUB-
SECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN”
Determinación de la obligación Fiscal. IRACIS.
IVA. Multas y accesorios.
Voto BLANCO (al que se adhieren PUCHETA DE
CORREA y BENÍTEZ RIERA):
“Sobre el punto, el autor Ricardo A. Pane en su
obra “Código Procesal Civil con Repertorio de
Jurisprudencia, Ampliado y Actualizado”
comenta: 'Tal como señala la doctrina y la
jurisprudencia, la expresión de agravios debe
ser precisa, concreta, clara y concisa. Copiar o
Sintetizar simplemente la demanda, el
responde, los alegatos y la sentencia es tarea
fácil e innecesaria y no constituye crítica seria
(…). Se debe expresar con claridad y corrección
de manera ordenada, el 'porqué' la sentencia
no es justa, los motivos de disconformidad (…).
El recurrente debe 'expresar', poner de
manifiesto, mostrar lo más objetivo y
sencillamente posible los agravios, es decir el
daño o perjuicio injusto que la sentencia
ocasiona…'.
Ciñéndonos a la disposición legal y al
comentario doctrinario antes citados,
considero que el referido escrito de expresión
de agravios no reúne los requisitos exigidos por
el Artículo 419 del Código Procesal Civil, motivo
por el cual se debe declarar desierto el recurso
interpuesto, y en consecuencia, corresponde
confirmar el Acuerdo y Sentencia Nº 194 de
fecha 28 de julio de 2011. En cuanto a las
costas, en atención al principio general
contenido en el Artículo 192 del C.P.C.,
corresponde imponerlas a la perdidosa”
Página | 81
25/04/2014
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 255, SALA PENAL,
CSJ, EN: “PUERTO PAREDON S.A. C/
DICTAMEN Nº 308/07 Y DICTAMEN
DPTT/CT/DTT Nº 995/07 DICT. POR LA
SUBSECRETARIA DE ESTADO DE
TRIBUTACION”
Devolución de Crédito Fiscal (Impuesto al
Valor Agregado por clausura de actividades).
Voto Dra. PUCHETA DE CORREA (al que se
adhieren los Dres. BENITEZ RIERA y BLANCO):
Entrando a analizar la cuestión planteada ante
esta instancia, nos encontramos ante una
solicitud de devolución de crédito fiscal
correspondiente al Impuesto al Valor Agregado
por clausura de actividades de la firma Puerto
Paredón S.A. La controversia se genera por las
normas legal y reglamentaria aplicables, ya que
la Sub Secretaria de Estado de Tributación y la
accionante difieren respecto a las mismas.
Corresponde por tanto que nos centremos en
dilucidar la normativa vigente para resolver la
cuestión de autos.
En primer lugar, en fecha 28 de junio de 2006,
tenemos que el representante de Puerto
Paredón S.A., en su carácter de liquidador se
ha presentado a solicitar Certificado de Crédito
Tributario por la suma de Guaraníes Treinta
millones novecientos cincuenta y cuatro mil
doscientos cuarenta y siete (G. 30.954.247.-),
en razón de la clausura y liquidación de la firma
(fs. 21). Dicho monto corresponde al crédito
fiscal acumulado al mes de julio de 2005 (fs.
43).
Pasamos ahora a trascribir la normativa sobre
la cual gira la controversia: El art. 86 de la Ley
125/91 en su redacción original dispone:
Página | 82
“Cuando el crédito fiscal sea superior al débito
fiscal, dicho excedente podrá ser utilizado como
tal en las liquidaciones siguientes”.
El texto modificado y actualizado por el
artículo 6º de la Ley Nº 2.421/04 establece:
“Cuando el crédito fiscal sea superior al débito
fiscal, dicho excedente podrá ser utilizado como
tal en las liquidaciones siguientes, pero SIN
QUE ELLO GENERE DEVOLUCION, SALVO LOS
CASOS DE CESE DE ACTIVIDADES, CLAURURA O
CIERRRE DEFINITIVO DE NEGOCIOS, Y
AQUELLOS EXPRESAMENTE PREVISTOS EN LA
PRESENTE LEY”.
El Decreto Nº 6382/05 de fecha 16 de
setiembre de 2005 “por el cual se establece la
vigencia de disposiciones contenidas en la Ley
Nº 2421 del 5 de julio de 2004, “de
Reordenamiento Administrativo y de
Adecuación Fiscal” dispone: “…Art. 2º.-
Establécese la vigencia, a partir del 1 de enero
de 2006, de las siguientes disposiciones de la
Ley Nº 2421/2004, “De Reordenamiento
Administrativo y de Adecuación Fiscal: a)
Capitulo II, De la Modificación del Régimen
Tributario, Artículo 6º…”
El Decreto Nº 6806/05 de fecha 20 de
diciembre de 2005 “por el cual se reglamente
el Impuesto al Valor Agregado establecido e la
ley 125/91, con la redacción dada por la Ley Nº
2421/04” dispone en su art. 22: “…Cuando el
Crédito Fiscal sea superior al Debito Fiscal,
dicho excedente podrá ser utilizado como tal en
las liquidaciones siguientes del Impuesto a
partir del mes inmediato siguiente, pero sin que
ello genere derecho a devolución en ningún
caso, salvo los casos de cese actividades,
clausura o cierre definitivo de negocios a que se
refiere el último párrafo del Artículo 86 de la
ley”.
La actora considera que el Art. 86 de la Ley Nº
125/91, en su versión modificada por el art. 6º
de la Ley Nº 2421/04, es la que corresponde le
sea aplicada. Fundamenta su pedido en que
respecto a la devolución de crédito fiscal en el
caso del cese de actividades se reglamenta a
través del Decreto Nº 6806/05 de fecha 20 de
diciembre de 2005.
Sin embargo, nos encontramos que el cierre de
las actividades de la firma Puerto Paredón S.A.
se produjo en el mes de julio de 2005, por lo
que claramente, conforme a la normativa
transcripta en los párrafos precedentes, el art.
86 en su versión modificada por la Ley Nº
2421/04 aún no se encontraba reglamentado
y, por ende, no era aplicable a la actora. Si bien
ella realiza su pedido de devolución de crédito
fiscal el 28 de junio de 2006, la misma ha
reconocido que los créditos que se han
generado y cuya devolución solicita
corresponden al saldo técnico del Impuesto al
Valor Agregado del año 2005, por lo que el
Decreto sobre el cual pretende amparar su
pedido claramente no le es aplicable, como
correctamente interpretaron los funcionarios
de la Sub Secretaria de Estado de Tributación al
momento de emitir los actos administrativos
impugnados.
El Tribunal de Cuentas, Primera Sala, no ha
tenido en consideración la cuestión de la
temporalidad de la ley aplicable a la cuestión
planteada en autos, motivo por el cual ha
llegado a una conclusión que no se condice con
el derecho aplicable.
En estas condiciones, corresponde Hacer lugar
al Recurso de Apelación incoado por el
Abogado Fiscal, y en consecuencia, Revocar el
Acuerdo y Sentencia Nº 455 de fecha 10 de
julio de 2012, dictado por el Tribunal de
Cuentas, Primera Sala. Como corolario de ello
debemos confirmar la Resolución Nº 308/07 y
Dictamen DPTT/CT/DTT Nº 995/07 dictadas por
la Sub Secretaria de Estado de Tributación
dependiente del Ministerio de Hacienda.
El Ministro BLANCO, agrega en relación a este
caso algo que fue motivo de mucho barullo
periodístico en los meses de noviembre y
diciembre 2013. En efecto, algunos sostenían –
ver caso exoneración IVA a entidades sin fines
de lucro – afirmando que quien debía ser
exonerado del IVA es el contribuyente de
derecho – comerciante vendedor – y no el
contribuyente de hecho (consumidor final) y
que por dicho motivo los reiterados
pronunciamientos del Tribunal de Cuentas,
Sala Contenciosa Administrativa y la Sala
Constitucional respectivamente, de la Corte
Suprema de Justicia, habrían incurrido en
grueso error de interpretación jurídica. Otro
sector sostuvo la tesis contraria, es decir, que
el consumidor era el que debía ser merecedor
de la dispensa fiscal, por ser el destinatario
final de la carga tributaria. Al final esa
controversia a nada condujo.
Del resultado del examen de estos autos, se
vuelve a ratificar el criterio sustentando por el
suscripto, en varios fallos y es que, durante la
vigencia de la Ley 125 no se permitía el
recupero del IVA – crédito con motivo de
clausura o cierres de establecimientos
comerciales. Y además durante la vigencia de
dicha Ley 125/92, la normativa relativa a
exoneraciones a entidades sin fines de lucro no
establecía distinciones de si el perdón fiscal era
para la compra o para la venta o para ambas
situaciones, motivo por el cual el Tribunal de
Cuentas y la Corte Suprema de Justicia, arribo a
la conclusión – reiterada por cierto – de que la
exoneración para las entidades benéficas
comprendía uno y otro supuesto, porque “El
Juez no debe distinguir donde la Ley no
distingue”, aun cuando el Estado sea parte en
el litigio, y por otro lado, sólo le es permitido,
según los términos de la Ley con prescindencia
Página | 83
de cualquier efecto lateral (financiero,
económico, social, político, etc. Generalmente
todos de carácter político).
Por la Ley 2421/05 la cuestión queda aclarada
– se comporta o no el criterio – disponiéndose
que en caso de cierre o clausura corresponde
la devolución del saldo técnico a favor del
comerciante que compró para revender,
genero IVA crédito, pero que no lo pudo
trasladar sobre el consumidor final por causa
del cierre o clausura de su establecimiento,
que en el caso de autos lamentablemente no
se podrá aplicar porque la norma citada es
posterior a la fecha del cierre de negocio.
Pero desnuda conducta bastante errática para
quienes adhieren a la tesis de que el favor
fiscal solo alcanza a los comerciantes y no a los
consumidores finales, sin advertir que si quedo
saldo técnico a su favor es porque quedo
mercadería sin revender, reventa que se
producirá fatalmente pese a la clausura,
porque la propensión natural del comerciante
será continuar vendiendo el saldo disponible,
pese a la clausura, porque la propensión
natural del comerciante será continuar
vendiendo el saldo disponible, pese al “cierre
formal”, con lo cual tenemos que ambos polos
de la relación mercantil también ganaron la
dispensa impositiva, y ello amerita esa actitud
errática de la tesis de que la exoneración es
solamente para el comerciante.
Página | 84
27/05/2014
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 440, SALA PENAL,
CSJ, EN: “MERC TRADE PARAGUAY S.R.L. C/
RESOLUCIÓN Nº 265 Y OTRA DEL 30 DE
SEPTIEMBRE DE 2011 DICTADA POR LA
SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE
TRIBUTACIÓN”
La firma ISAT S.A. con causa penal.
Voto Dr. BLANCO (al que se adhieren los Dres.
BENITEZ RIERA y PUCHETA DE CORREA):
La afirmación de la representación fiscal, la que
argumentó haber probado el cese de
actividades de la firma emisora de los
instrumentos contables utilizados por la
empresa actora, resulta una afirmación
genérica, sin especificad que datalle en base a
que sostiene dicha demostración, pues el
estado público que pudo haber adquirido un
procedimiento de allanamiento por parte del
Ministerio Público por haber sido difundida en
diversos medios periodísticos no puede
equivaler a la cancelación del Registro Único
del Contribuyente (R.U.C.) ni la clausura de la
entidad intervenida por un procedimiento
penal, dado que no resulta la autoridad
competente al efecto de asumir tales medidas
puramente administrativas.
Lo expuesto, guarda suma relación con lo
expuesto por el Abogado del Tesoro en la
sustanciación del recurso en estudio,
oportunidad en que fue argumentada la
irrelevancia de la situación de la firma
cuestionada (ISAT S.A) conforme al sistema
informático Maranga tú, por el cual la
autoridad tributaria controla el estado de
cuenta, situación del contribuyente, así como
los antecedentes de éste ante los registros que
pudiesen obrar ante el ministerio de Hacienda;
como pueden resultar la situación de actividad
o cancelación del R.U.C. de la firma que
aparece como prestadora de servicio a la firma
demandante de autos. Por tanto, no resulta
sensato lo expuesto por lo apelante, dada la
pertinencia de tales medios de control con lo
que la Subsecretaria de Estado de Tributación y
no otro órgano estatal cuenta.
La causa penal pudo haber pesado sobre una
firma, no implica el cese o la inhabilidad de la
misma, es decir, pese a haber sido involucrada
en un proceso penal, la actividad a la cual fue
inscripta pudo haber no sido interrumpida,
subsistiendo su operatividad con posterioridad
al ejercicio fiscal 2002, motivo por el cual no
implica de trascendencia el no haber solicitado
informe de causa al juzgado en la resolución de
la presente demanda contencioso
administrativa.
Dicha posibilidad de mantener un ente
comercial su operatividad, pese a haber sido
allanado con motivo de un proceso penal, es
totalmente comprensible, con sobrada razón
atendiendo que no es obligación del sujeto
contribuyente analizar la condición impositiva
de cada uno de sus proveedores o prestadores
de servicios, por lo que quien debió haber
demostrado la inactividad o imposibilidad legal
de haber seguido operando en el mercado de
plaza, es una carga que debió haber sido
diligenciada por los representantes legales de
la Subsecretaria de Estado de Tributación por
los medios legales correspondientes, sin que
en el caso de autos así haya sido, al menos del
modo que entendió el Tribunal de Cuentas que
sentenció.
A dicha situación de orfandad probatoria,
agrego que tampoco fue demostrada
connivencia entre la firma en condición
irregular impositiva y la contribuyente que
vertió en sus asientos contables el crédito fiscal
recibido de aquella, lo que también incumbía
su acreditación por la parte acusadora, la
autoridad tributaria interviniente, como ya fue
criterio asumido por esta Sala Penal en
Acuerdo y Sentencia Nº 1464 de fecha 04 de
noviembre de 2013.
Por lo expuesto, concuerdo con la posición
asumida por el Tribunal A quem, por lo que
doy mi voto por el rechazo del recurso de
apelación y la confirmación del Acuerdo y
Sentencia Nº 39 de fecha 11 de marzo de 2013,
dictado por el Tribunal de Cuentas, Segunda
Sala.
11/06/2014
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 483, SALA PENAL,
CSJ, EN: “ALBERTO R. AMIGO E HIJOS COM
INMOBILIARIA S.R.L. C/ RES. Nº 404 DE FECHA
13/06/05 DIC. POR LA SET”
Determinación de la Obligación Fiscal.
Impuestos. Multas. Recargos e intereses.
Voto Blanco (al que se adhieren Pucheta de
Correa y Benítez Riera):
“Así pues, analizando lo actuado en autos y las
consideraciones vertidas en el Acuerdo y
Sentencia hoy impugnado, se observa que la
fiscalización a la firma “Alberto R. Amigo e
Hijos Inmobiliaria S.R.L.” fue dispuesta en fecha
19 de septiembre de 2001, el informe final fue
elaborado en fecha 18 de diciembre de 2002, y
la Resolución N° 404 por lo cual se establece la
multa a ser pagada por la firma fiscalizada no
fue dictada sino hasta el 13 de junio de 2005.
Tras un simple cotejo, por un lado resulta
evidente que los trabajos de fiscalización que
dieron origen al caso de marras, se encuadran
Página | 85
dentro de aquellos que ha quedado sin efecto
en virtud a la Resolución N° 11/2004 más
arriba individualizada. Por otro lado, realizando
el cómputo del plazo transcurrido entre la
Orden de Fiscalización y el informe final, se
constata que ha transcurrido con creces el
plazo de 90 días establecido en el Resolución
N° 648/2000; todo ello, contrariando además
la disposición contenida en el Articulo 186 de la
Ley 125/91, ya citada”.
11/06/14
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 491, SALA PENAL,
CSJ, EN: “EMPRESAS VIALES CONSORCIADAS
(EVICON) C/ RES. FICTA DICTADA POR LA SET”
Devolución de pago en exceso.
Voto Blanco (al que se adhieren Pucheta de
Correa y Benítez Riera):
“Que, la Administración Tributaria consideró
aplicar el artículo 88 de la Ley N° 125/91, que
norma sobre el Crédito Fiscal del Exportador y
Asimilables, y la actora aclaró que la EMPRESAS
VIALES CONSORCIADAS EVICON no realizan
operaciones comerciales de exportación ni
actividades asimilables, que en todo caso, le es
aplicable, el Procedimiento de Repetición de
Pago Indebido en Exceso previsto en el artículo
217 de la Ley 125/91 y la parte de demandada
no objeto este enunciado.
El accionante no escogió el camino de la
resolución ficta, sino la impugnación contra
resoluciones expresas. La última de ellas,
dispuso diferir el pronunciamiento sobre el
tema debatido hasta recibir información o
respuesta de la misma, ante el requerimiento
de la Sub Secretaría de Estado de Tributación
de tal forma a cotejar la información de ella
con la de la demandante.
Página | 86
En consecuencia, si lo recurrido es contra la
resolución expresa y ella no resolvió
definitivamente la cuestión, sino que lo difirió
hasta tener la respuesta mencionada, surge
que la demanda es extemporánea.
Distinta hubiera sido la solución de haberse
interpuesto la demanda contra resolución
denegatoria ficta.
En consecuencia, se confirma la decisión del
inferior y se reenvían los antecedentes a la Sub
Secretaría de Estado de Tributación
(suspensión del cómputo del plazo de
prescripción, Ley N| 125/91, artículo 166) para
que la misma proceda a intimar a la firma
proveedora, a fin de que esta en plazo
perentorio expreso, provea la información aún
pendiente; o a su opción, disponga la
fiscalización puntual sobre los temas
debatidos, o si fuera necesario, requerir orden
judicial de allanamiento a los mismos efectos”
20/06/2014
ACUERDO Y SENTENCIA N° 510, SALA PENAL,
CSJ, EN: “MICRONAL S.R.L. C/ RES. N° 998 DE
FECHA 18/10/05 Y LA RES. N° 1581 DE FECHA
30/12/06 DIC. POR LA SET”
Determinación de la Obligación Fiscal.
Voto Blanco (al que se adhieren Pucheta de
Correa y Benítez Riera):
Analizadas las constancias de autos junto con
lo esgrimido por las partes, surge entonces que
era ésta la disposición aplicable a fin de realizar
la conversión cambiaria de las
documentaciones expresadas en monedas
extranjeras, que fueran la base de los
despachos aduaneros y posteriormente la base
de las declaraciones juradas pertinentes. Dicho
en otros términos, el tipo de cambio
establecido por el Servicio de Valoración
Aduanera para establecer la base imponible en
la liquidación del impuesto aduanero, utilizado
por la empresa accionante, es el correcto que
corresponden aplicar al caso de marras.
Aplicando dicha tasa de cambio, de
conformidad al artículo antes transcripto, no
surge ninguna diferencia ni omisión en
perjuicio del fisco. Se colige, en consecuencia,
que debe confirmarse el Acuerdo y Sentencia
recurrido”.
02/07/14
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 558, SALA PENAL,
CSJ, EN: “ANÍBAL PASTOR FILÁRTIGA LACROIX
C/ RES. Nº 2995 DE FECHA 22/11/07 DICTADA
POR LA SET”
Determinación de la obligación fiscal. IRACIS.
IVA.
Voto Blanco (al que se adhieren Pucheta de
Correa y Benítez Riera):
“En este sentido, cabe señalar que no obra en
autos ninguna constancia que el contribuyente
haya sido notificado en fecha 12 de octubre de
2005 de la Resolución N° 627/05, originándose
entonces la aplicabilidad de la última parte del
artículo arriba citado [Art. 200 de la Ley
125/91] – es decir, que el contribuyente Aníbal
Pastor Filártiga Lacroix recién se dio por
notificado de dicho acto administrativo en
fecha 28 de octubre de 2005, ocasión en que el
mismo solicitó la reconsideración de la multa
que le fuera aplicada”
“Observamos que no obra en autos ninguna
circunstancia que amerite la aplicación del
Artículo 174 arriba citado, en el sentido de
presumir defraudación por parte del señor
Aníbal Pastor Filártiga Lacroix contra el Fisco.
Es más, el mismo, tanto es instancia
administrativa como en sede contencioso-
administrativa, en todo momento se ha
allanado a la existencia de una infracción, que
tuvo lugar por una circunstancia ajena a su
actuar, aceptando la imposición de la sanción
pero en el marco del Artículo 177 que refiere a
la omisión de pago.
A la luz de todo lo actuado, y en atención a la
conducta del contribuyente de colaborar en
todo momento con el esclarecimiento de las
circunstancias que hacen a la presente causa,
es parecer de esta Alta Magistratura que la
Infracción en que ha incurrido el contribuyente
no es otra sino la de Omisión de Pago,
conforme al artículo 177 de la Ley 125/91. En
consecuencia, la multa que correspondía
aplicársele al mismo en virtud a la infracción
que fuera detectada debe ser del 50%
correspondiente al impuesto omitido”.
28/07/14
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 637, SALA PENAL,
CSJ, EN: “MERCHANDISING SERVICE S.R.L. C/
RES. Nº 1491 DE FECHA 26/12/05 Y LA RES. Nº
1580 DE FECHA 30/12/06, DICTADA POR LA
SET”
Determinación de la obligación fiscal. IRACIS.
IVA.
Voto Benítez Riera (al que se adhieren Blanco y
Pucheta de Correa):
“Que un simple cómputo del lapso de tiempo
transcurrido entre el Acta inicial de la
Fiscalización Puntual y el Acta Final, permite
Página | 87
concluir sin lugar a dudas que ha transcurrido
sobradamente el plazo máximo de 45 días
estatuido en el art. 31 de la Ley N° 2.421/04,
no visualizándose en estos autos, conforme los
documentos obrantes en él, que la
Administración Tributaria haya prorrogado
excepcionalmente este plazo por un periodo
igual como lo autoriza el referido articulado. Al
basarse el posterior sumario administrativo
instruido a esta firma en el informe denuncia
presentado por los fiscalizadores (fs. 222/224),
el cual tuvo su culminación con la emisión de
las Resoluciones Administrativas impugnadas,
en una fiscalización que excedió el plazo fijado
imperativamente por el Art. 31 de la Ley N°
2.421/04, esta circunstancia nulidifica todo el
posterior proceso en el ámbito administrativo,
y por ende de las Resoluciones que son su
consecuencia”
01/08/2014
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 643, SALA PENAL,
CSJ, EN: “SPACE DIGITAL S.A. C/ RESOLUCION
FICTA DE FECHA 12/04/12, DICTADO POR EL
MINISTERIO DE HACIENDA”
Devolución de Excedente de Crédito Fiscal
(Pago en Exceso, del IRACIS General, Régimen
de Turismo, por retenciones efectuadas por la
Dirección Nacional de Aduanas).
Voto Dr. BLANCO (al que se adhieren los Dres.
PUCHETA DE CORREA y BENITEZ RIERA):
Observando el escrito de expresión de agravios
presentado por la Abogada Edith Maida Flecha
Flecha (representante de la parte demandada),
y la contestación presentada por la parte
actora, se coteja que, la apelante se ciñe a
repetir de manera idéntica el escrito de
contestación de demanda (obrante a fs. 89-97),
Página | 88
con la salvedad de transcribir parte del
Acuerdo y Sentencia apelado, aunque – no
obstante – sin efectuar una crítica razonada a
la resolución, conforme lo exigen las
normativas de nuestro Código Procesal Civil
vigente.
Efectivamente, este punto se corrobora con lo
expresado por la propia apelante en el primer
párrafo obrante a fs. 143 de autos, donde
expresa que “Esta Representación Ministerial
se ratifica en todos los términos del escrito de
contestación de la demanda presentada, y a la
fecha reitera…”, limitándose, precisamente, a
no otra cosa sino reiterar el escrito ya
individualizado en el párrafo que precede.
Sobre el punto, el autor Ricardo A. Pane en su
obra “Código Procesar Civil con Repertorio de
Jurisprudencia, Ampliado y Actualizado”
advierte: “Tal como señala la doctrina y la
jurisprudencia, la expresión de agravios debe
ser precisa, concreta, clara y concisa. Copiar o
sintetizar simplemente la demanda, el
responde, los alegatos y la sentencia es tarea
fácil e innecesaria y no constituye una crítica
seria (…). Se debe expresar con claridad y
corrección de manera ordenada, el “porque” la
sentencia no es justa, los motivos de
disconformidad (…). El recurrente debe
“expresar”, poner de manifiesto mostrar lo más
objetivo y sencillamente posible los agravios, es
decir el daño o perjuicio injusto que la
sentencia ocasiona…”.
Ciñéndonos a la disposición legal y al
comentario doctrinario antes citados,
considero que el referido escrito de expresión
de agravios no reúne los requisitos exigidos
por el Artículo 419 del Código Procesal Civil,
motivo por el cual se debe declarar desierto el
recurso interpuesto, y en consecuencia,
corresponde confirmar el Acuerdo y Sentencia
Nº 196 de fecha 21 de junio de 2013.
18/08/2014
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 692, SALA PENAL,
CSJ, EN: “TRANSPORTE AEREOS DEL
MERCOSUR S.A. (TAM) C/ RESOLUCION Nº
5471 DE FECHA 17/11/10, DICTADO POR LA
SUBSECRETARIA DE ESTADO DE TRIBUTACION
(SET)”
Utilización de parte del Crédito Fiscal
disponible en cumplimiento de la obligación
tributaria correspondiente al periodo fiscal
2010. (Emergente del pago del I.V.A, la
compensación planteada, fue a modo de
neutralizar obligación).
Voto Dr. BENITEZ RIERA (al que se adhiere la
Dra. PUCHETA DE CORREA):
Que, pasando a analizar las cuestiones
expuestas, el meollo de la cuestión se
circunscribe a determinar si las Notas CGD/SET
Nº 5471 y CGD/SET Nº 4104, hoy demandadas,
que notifican a la firma TRANSPORTES AEREOS
DEL MERCOSUR S.A. (TAM), los Dictámenes
DGGC/DTJ Nº 590/2010 y DGGC/DTJ Nº
390/2010 del Departamento Técnico Jurídico,
respectivamente, son o no una resolución
definitiva y, como tal, susceptibles de ser
recurridas ante la jurisdicción contencioso
administrativa, conforme lo estatuye como
requisito previo para su tramitación el articulo
3 inc. a) de la Ley 1462/35. En este orden de
cosas, resulta pertinente puntualizar lo que la
doctrina entiende como resolución definitiva:
“cuando un acto o resolución adquiere una
fijeza que impide toda reforma o mudanza por
parte de la Administración, ya porque la dicto
quien podía dictarla sin apelación a nadie, ya
porque siendo apelable, se ha llegado al último
límite de la apelación, causando estado”. Es
decir, que la resolución es definitiva a los fines
de la acción del particular afectado en su
derecho, cuando emana de la autoridad
administrativa que debe dictarla como último
resorte y causa estado, en cuanto cierra esa
instancia, impidiendo una nueva reclamación o
reconsideración del interesado.
Que, sentado el marco doctrinario de lo que se
entiende por resolución definitiva, se puede
observar que en estos autos los actos
administrativos impugnados en el ámbito
judicial por el administrado son las Notas
CGD/SET Nº 5471 y CGD/SET Nº 4104 firmadas
por la Coordinación de Gestión Documental de
la Sub Secretaria de Estado de Tributación, que
notifican a la firma TRANSPORTES AEREOS DEL
MERCOSUR S.A. (TAM), los Dictámenes
DGGC/DTJ Nº 590/2010 y DGGC Nº 390/2010
emanados del Departamento Técnico Jurídico,
respectivamente. Ante este panorama,
debemos convenir que las notas emitidas por
la mencionada dependencia no son recurribles
directamente ante lo contencioso
administrativo, pues no ponen fin al proceso
en el ámbito administrativo, pues se trata de
simples comunicaciones al interesado,
originadas en una dependencia de la
institución demandada., no en su máxima
autoridad. Las notas que hace saber al
demandante el dictamen del Departamento
Técnico Jurídico es lo que doctrinariamente se
denominan “resoluciones de trámite”, dado
que se dictan durante el curso de la instancia
administrativa y son preparatorias de la
resolución final, la cual es definitiva es la
destinada a poner término a la reclamación.
Que la resolución definitiva recurrible es la
adoptada por la máxima autoridad
administrativa no la dictada por una
dependencia de dicha autoridad. Ante el
obstáculo puesto a sus pretensiones por la
administración, el demandante debió impetrar
todos los recursos a su alcance para provocar
Página | 89
un pronunciamiento definitivo de la propia
administración. Al no haberlo hecho, resulta
evidente que la presente demanda no reúne
los requisitos exigidos en el artículo 3 inc. a) de
la Ley 1462/35 para su acogida favorable, por
lo que su desestimación deviene ineludible.
Que, por otro lado, en el hipotético caso de
que las notas recurridas antes la instancia
contencioso administrativa hubieran reunido
los requisitos para ser demandas en dicho
fuero, debemos notar que entre la fecha de
notificación de las mismas al actor (17/11/2010
y 27/08/2010) y la fecha de interposición de la
demanda (16/12/2010), transcurrió el plazo
para la prescripción de la acción, que tuvo su
vencimiento el 15 de diciembre de 2010 a las
09:00hs. La Ley Nº 4046/2010, que modifica el
artículo 4 de la Ley 1.462/1935 QUE ESTABLEC
EL PROCEDIMIENTO PARA LO CONTENCIOSO
ADMINISTRATIVO, prescribe que el recurso de
lo contencioso administrativo contra toda
resolución administrativa deberá interponerse
dentro del plazo de dieciocho (18) días hábiles.
Que, por tanto, en base a las consideraciones
formuladas precedentemente y a las
constancias de autos, no resta sino confirmar
el Acuerdo y Sentencia Nº 276 de fecha 6 de
julio de 2012, dictado por el Tribunal de
Cuentas Segunda Sala.
Voto disidente – BLANCO:
Que a su turno, el Dr. SINDULFO BLANCO, dijo:
La situación debatida en autos, versa sobre el
rechazo a la compensación pretendida por la
línea aérea que, buscó la utilización de parte
del crédito fiscal disponible en cumplimiento
de la obligación tributaria correspondiente al
periodo fiscal 2010. A modo de mayor claridad,
debe ser observado que dicho crédito resulta
emergente del pago del Impuesto al Valor
Agregado (I.V.A) y que la compensación
planteada, fue a modo de neutralizar
Página | 90
obligación imputable al Impuesta a la Renta
(I.R.A.C.I.S).
… La situación de solicitud de compensación
por parte de la firma contribuyente, conforme
a las constancias obrantes en autos, el hecho
de afectar el pago en concepto de Impuesto a
la Renta correspondiente a un ejercicio fiscal
por entonces oportuno de pago, y atendiendo
que se buscó aunque sin éxito, la
neutralización del pago en concepto de
I.R.A.C.I.S, con saldos favorables de I.V.A.,
tributos percibidos en ambos casos por la
Subsecretaria de Estado de Tributación del
Ministerio de Hacienda, se da cumplimiento a
los requisitos supra referidos.
Como requisitos formales, el mismo articulado
requiere que las obligaciones impositivas a ser
recíprocamente neutralizadas resulten
liquidas, firmes y exigibles.
Respecto a la primera de las condicionantes
legales, considero lo suficientemente clara la
conceptuación dada por COUTURE, que
considera a la obligación “liquida” como a la
resultante de la operación numérica mediante
la cual se ajusta una cuenta (Couture, Eduardo,
Vocabulario Jurídico, Editorial Depalma, pág.
391, Buenos Aires, Argentina, año 1988);
respecto a la obligación “firme” es aquella que
cumplida la determinación tributaria, no fue
objeto de recurso alguno o, aun habiendo sido
impugnada, ya fue resuelta ésta; para concluir
con la revisión del tercer presupuesto, el de la
“exigibilidad” que consiste en el lapso de
tiempo comprendido entre el vencimiento de
la obligación tributaria, a partir del cual el pago
se torna reclamable por el sujeto acreedor,
hasta que se cumpla el plazo de prescripción
por dicha obligación. No fue justificada por la
entidad recaudadora el supuesto
incumplimiento de ninguna de las tres
condiciones de admisibilidad para la
compensación, al menos de un modo
contundente, pues al considerar que la
obligación no se hallaba firme, liquida ni
exigible, lo hace de un modo a todas luces
infundado, cuando fue reconocido el crédito
fiscal favorable a la empresa actora.
La sola invocación de la norma tributaria, como
de la reglamentación de esta, no puede ser
justificado el desconocimiento por parte de la
autoridad tributaria de saldos favorables a la
parte contribuyente, la norma debió ser
precisada en sus artículos respectivos, y con
mayor exigencia aún, adecuar tales a
situaciones concretas y no genéricas que afecte
directamente a quien pretendió la
compensación, sin que así lo haga la entidad
fiscal, limitándose ésta a negar la operación de
manera absolutamente infundada.
Las razones expuestas, me apartan del parecer
del colega de Sala que arribó a una conclusión
diferente, con méritos también distintos, por lo
que oriento mi parecer por la procedencia de
la nulidad contra el Acuerdo y Sentencia Nº
276 de fecha 06 de julio de 2012, dictado por el
tribunal de Cuentas, Segunda Sala, por resultar
un notorio quebranto del artículo 15, literal c)
del Código Procesal Civil, y en virtud del
artículo 406 del mismo plexo legal, considero
procedente la pretensión de la contribuyente
actora de la presente demanda, debiendo por
tanto ser revocados los actos administrativos
puesto en crisis, todo ello con costas a la parte
vencida en virtud al artículo 408 del Código
Procesal Civil.
18/08/2014
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 693, SALA PENAL,
CSJ, EN: “AIREANA GRUPO DE LOS DERECHOS
DE LAS LESBIANAS C/ NOTA SG/SET Nº 1191
DE FECHA 05/07/2006 Y DE LA RESOLUCION
DENEGATORIA FICTA DE LA SUBSECRETARIA
DE ESTADO DE TRIBUTACION SET”
Clase de Persona Jurídica: Entidad sin Fines de
Lucro.
Voto Dr. Benítez Riera (al que se adhieren los
Dres. Blanco y Pucheta de Correa):
Que dada la manera en que ha quedado
trabada la presente litis, el punto controversial
entre los contendientes, de cuya dilucidación
seguidamente me ocupare, radica en
determinar si AIREANA, GRUPO POR LOS
DERECHOS DE LAS LESBIANAS se encuentra o
no entre las Entidades sin Fines de lucro. Así
encontramos agregado a autos a fs. 29 la
constancia de la Sub Secretaria de Estado de
Tributación en donde consta de que al Inscribir
a la Asociación emitió una CONSTANCIA DE
DATOS DEL CONTRIBUYENTE, en donde
establece como “Clase de Persona Jurídica:
Entidad sin Fines de Lucro”, así mismo a fs. 31
obra copia de la Escritura de Constitución de la
Asociación Civil con Capacidad Restringida Sin
Fines de lucro, por lo que observamos con
claridad que nos encontramos ante una
asociación civil que como lo ha señalado el
TYRIBUNAL DE Cuentas se encuentra prevista
en el Libro I del Código Civil y cuya finalidad se
reconoce como entidad sin fines de lucro.
Que por tanto, teniendo en cuenta las
consideraciones legales realizadas, no me resta
otra opción que confirmar in tottum el
Acuerdo y Sentencia Nº 647 de fecha 20 de
Página | 91
Agosto de 2.012, emitido por el Tribunal de
Cuentas 1ª Sala, lo cual trae aparejado, la
revocación de la Nota SG/SET/ Nº 1.191, de
fecha 05 de julio de 2.006, y de la Resolución
Denegatoria Ficta de la SUB-SECRETARIA DE
ESTADO DE TRIBUTACION.
Que a su turno, el Dr. Blanco manifiesta que
concuerdo y me adhiero al voto del
Excelentísimo Ministro preopinante Dr. Benítez
Riera. No obstante, considero oportuno
ampliar las consideraciones por las cuales se
debe confirmar el Acuerdo y Sentencia
impugnado.
En este sentido, conforme se desprende de la
tesitura sustentada por el representante del
Ministerio de Hacienda, no corresponde hacer
lugar a las pretensiones de la actora, puesto
que la Asociación Sin Fines de Lucro “Aireana”,
tiene como actividad secundaria la de
“cantina”, y que – básicamente – por este
motivo no puede ser considerada como una
entidad sin fines de lucro.
Sin embargo, el Articulo 83, numeral 4, inciso
a), segundo párrafo de la Ley 2421/04 – citada
por la Administración pero notoriamente
interpretado en contrasentido – establece
claramente cuanto sigue: “Las entidades sin
fines de lucro, a los efectos de esta Ley, que
realicen alguna actividad que se encuentra
afectada por los impuestos vigentes, cuando
tales actos tuvieren carácter permanente,
habitual y estén organizadas en forma
empresarial en el sector productivo, comercial,
industrial o de prestación de servicios,
quedarán sujeto a los impuestos que inciden
exclusivamente sobre dichas actividades,
estando exentas sus restantes actividades. Se
considera que la actividad desarrollada tiene
carácter permanente, habitual y está
organizada en forma empresarial cuando es
realizada en forma continuada mediante la
Página | 92
complementación de por lo menos dos factores
de la producción, de acuerdo con los
parámetros que determine la reglamentación”.
De la lectura de este articulado se desprende
que una actividad sin fines de lucro está
facultada a desarrollar actividades que se
encuentren afectadas por los impuestos
vigentes, estando obligadas el cumplimiento de
sus respectivas obligaciones tributarias
siempre y cuando tuvieren el carácter de
permanente, habitual y organizado de manera
empresarial, pero que ello no se constituye en
un obstáculo para que tal entidad sea
declarada o considerada como Entidad Sin
Fines de Lucro. Al contrario, la misma es
invariablemente una Entidad Sin Fines de
Lucro, con la salvedad que quedan sujetas a las
obligaciones impositivas toda vez que cumplan
con los presupuestos dados por dicho texto
normativo.
Por tal motivo, arribo a la misma conclusión
que la del distinguido Miembro preopinante en
el sentido de NO HACER LUGAR al Recurso de
Apelación interpuesto por la parte demandada
y de CONFIRMAR el Acuerdo y Sentencia
Impugnado, y en ese sentido expreso mi voto.
15/09/2014
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 842, SALA PENAL,
CSJ, EN: “LUIS CASANELLO S.A.I.C. C/
RESOLUCIÓN Nº 26 DEL 09/02/2010, DIC. POR
LA SUB – SECRETARÍA DE ESTADO DE
TRIBUTACIÓN”
Multa por la supuesta inexistencia de compras
y servicios de la firma ISAT S.A.
Voto Dr. Benítez Riera (al que se adhieren los
Dres. Pucheta de Correa y Blanco):
Que pasando a auscultar el fondo de la
cuestión planteada, considero que
corresponde analizar en primer término la
naturaleza comercial de la firma LUIS
CASANELLO S.A.E.C.A., en ese contexto, se
constata que la multa impuesta por
SUBSECRETRAIA DE ESTADO DE TRIBUTACION,
se refiere a servicios publicitarios adquiridos de
un comercio ubicado dentro del territorio
nacional denominado ISAT S.A., contando con
los documentos que acreditan esta
circunstancia.
Que, en estos autos no se ha probado la
supuesta infracción cometida por la firma LUIS
CASANELLO S.A.E.C.A, aducido por la
Administración en la supuesta inexistencia de
compras y servicios de la firma ISAT S.A.
debiendo la Subsecretaria de Estado de
Tributación, investigar, probar, y acreditar los
hechos alegados y no dejando en desamparo
probatorio a la parte sancionada.
Que, por tanto, de acuerdo a las
consideraciones legales formuladas
precedentemente y a las constancias de autos,
no resta sino confirmar íntegramente el
Acuerdo y Sentencia Nº 224 de fecha 04 de
julio de 2012, emitido por el Tribunal de
Cuentas 1ª Sala.
Que a su turno, el Dr. SINDULFO BLANCO dijo:
a la razón del Recurso de Apelación, manifestó
adherirse al voto del Colega preopinante
BENITEZ RIERA por sus mismos fundamentos, y
me permito ampliar: Repetidamente ésta Sala
Penal, evalúa el tema decidendum, bajo los
principios de que la carga de la prueba es
compartida durante la sustanciación del
procedimiento contenciosos administrativo;
coincidentes con el criterio sostenido por el
Prof. Dr. Villagra Maffiodo al respecto: “DE LA
PRUEBA”. Del carácter contradictorio y al
mismo tiempo inquisitivo impuesto por el
interés privado y la vez publico involucrado en
el juicio contencioso – administrativo, se
derivan reglas especiales respecto del onus
probandi y del practicamiento y valor de las
pruebas, acerca de las cuales la Ley 1462 solo
dispone que se producirán en el término que
señale el Tribunal “dentro del ordinario”, es
decir dentro del término fijado para el juicio
ordinario en el Código Procesal Civil al que
dicha ley se remite. a) La carga de la prueba es
compartida entre el actor y la Administración.
No es que deje de rendir para el demandante la
regla de que incumbe la prueba de los hechos a
quien los alegue sino que, debiendo fundado en
hechos probados la resolución dictada por la
Administración, ésta no queda excluida, por la
sola emisión del acto, de la obligación de
justificar tales hechos. La prueba de estos
hechos debe constar en el expediente
administrativo y si no lo está, la Administración
debe producirla en el juicio. En consecuencia, la
carga de la prueba incumbe a la Administración
en cuanto a los fundamentos de su propia
resolución y al actor en cuanto a las
afirmaciones de su demanda (VILLAGRA
MAFFIADO, SALVADOR, Principios de Derecho
Administrativo, pág. 429, 2ª edic. Servilibro,
año 2008).
Se trae a colación los siguientes fallos
jurisprudenciales en los cuales esta Alta
Magistratura ha sentado postura, respecto a la
utilización de comprobantes impositivos
emitidos supuestamente por empresas no
inscriptas como contribuyentes o que hayan
dejado de operar, consideradas en infracción,
las que fueran utilizadas por la firma
contribuyente como crédito fiscal; lo cual
motiva denuncia del fiscalizador de la
Administración Tributaria interviniente como
irregularidad tributaria, sin embargo; considero
oportuno y solicito anuencia de la Colega Alicia
Pucheta de Correa, para transcribir un párrafo
de su ponencia: … “Analizando el fondo de la
Página | 93
cuestión… pero la documentación objetada
reunía todos los requisitos externos de
impresión y llenado por lo que se procedió a
registrarlos contablemente, no siendo tarea de
la compradora, en nuestro caso la firma
MADERERA OVETENSE S.A., pedir informe a la
Subsecretaria de Estado de Tributación acerca
de la situación legal de las empresas
vendedoras; la obligación de la empresa
compradora se limita a verificar el
cumplimiento de las obligaciones formales
visibles, a simple vista, en concordancia con los
formatos que la propia administración
tributaria ha lanzado en el mercado… no se
puede cargar al contribuyente el deber de
demostrar el origen de dichos comprobantes,
cuando es obligación de la Administrar
esclarecer tal situación”… (Acuerdo y Sentencia
Nº 184 de fecha 03 de mayo de 2011). Y, con
relación a la veracidad de la prestación del
servicio, bajo el fundamento de que es de
público conocimiento que la firma ha dejado
de operar, aplicando el Art. 247 de la Ley
125/91 y con mayor abundancia en el
“Acuerdo y Sentencia Nº 1464 de fecha 01 de
noviembre de 2013.
10/11/2014
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1.133, SALA
PENAL, CSJ, EN: “INDUSTRIAS LACTEAS
GUARANI S.A. C/ RES. RP Nº 47 DEL
27/02/2009 DE LA SUBSECRETARÍA DE
ESTADO DE TRIBUTACIÓN DEL MINISTERIO DE
HACIENDA”
Plazo de Prescripción. Interrupción.
Voto Dr. BLANCO (al que se adhieren los Dres.
PUCHETA DE CORREA y BENITEZ RIERA):
Página | 94
Sintetizadas así las actuaciones de autos,
pasamos entonces a considerar la interrogante:
¿Se encuentra ajustado a derecho el Acuerdo y
Sentencia Nº 306 apelado, o debe el mismo ser
revocado?
A fin de poder responder a la cuestión,
transcribimos primeramente las disposiciones
legales pertinentes, y aquellas cuya
aplicabilidad es discutida en autos por las
partes.
Tenemos por un lado que la parte actora ataca
de nulo al Acta Final elaborado por los
Fiscalizadores de la Subsecretaria de Estado de
Tributación, basándose en el Artículo 377 del
Código Civil, en cuyo inciso c) dispone cuanto
sigue: “Son instrumentos nulos: …c) los que
llenaren las condiciones prescriptas para la
validez del instrumento público”.
Debemos considerar además los Artículos 164
y 165 de la Ley 125/91, los cuales disponen:
“Art. 164.- Prescripción – La acción para el
cobro de los tributos prescribirá a los cinco (5)
años contados a partir del 1º de enero del año
siguientes a aquel en que la obligación debió
cumplirse. Para los impuestos de carácter anual
que gravan ingresos o utilidades se entenderá
que el hecho gravado se produce al cierre del
ejercicio fiscal.
La acción para el cobro de las sanciones
pecuniarias e intereses o recargos tendrá el
mismo término de prescripción que en cada
caso corresponda al tributo respectivo. Estos
términos se computarán para las sanciones por
defraudación y por contravención a partir del
1º de enero del año siguiente a aquel en el cual
se cometieron las infracciones; para los
recargos e intereses, desde el 1º de enero del
año siguiente a aquel en el cual se generaron.-
“Art. 165.- Interrupción del plazo de
prescripción – El curso de la prescripción se
interrumpe:
1) Por acta final de inspección suscrita por
el deudor o su defecto ante su negativa
suscrita por dos testigos, en su caso…”
Por otro lado, el Articulo 212 numeral 2) de la
misma Ley Nº 125/91 dispone: “Procedimiento
de determinación tributaria – La determinación
de oficio de la obligación tributaria, sobre base
cierta, sobre presunta o mixta, en los casos
previstos en los literales b) a f) del art. 210
estará sometida al siguiente procedimiento
administrativo…-
2) Si el o los presuntos deudores
participaren de las actuaciones se
levantará acta y estos deberán
firmarla, pudiendo dejar las
constancias que estimen convenientes,
si se negaren o no pudieren firmarla,
así lo hará constar el funcionario
actuante. Salvo por lo que el o los
imputados declaren, su firma o firmas
en el acta no implicará otra evidencia
que la de haber estado presente o
participado de las actuaciones de los
funcionarios competentes que el acta
recoge. En todo casa el acta hará plena
fe de la actuación, realizada mientras
no se pruebe su falsedad o
inexactitud”.
Precisando los puntos debatidos por las partes,
tenemos que la discusión de autos se centra
principalmente en dos aspectos: 1. La validez
del Acta Final elaborada por los Fiscalizadores
del Ministerio de Hacienda, y; 2) el cómputo
del plazo de prescripción del impuesto
reclamado por la Auditoria Tributaria; puntos
sobre los cuales nos referimos a continuación.
1. Validez del Acta Final:
Con relación a la validez del Acta Final de fecha
20 de noviembre de 2006, elaborado por los
Fiscalizadores de la Dirección General de
Fiscalización Tributaria del Ministerio de
Hacienda, es menester notar que el Artículo
212, establece los requisitos o presupuestos
que debe reunir el Acta a fin de que éste tenga
validez, lo cual se haya cumplido conforme se
puede apreciar de las constancias de autos. El
texto de dicho Artículo es claro, y por tanto no
se precisa ahondar en mayores
interpretaciones. Así, de la lectura del citado
Artículo y examinando el Acta Final
impugnado, de manera alguna puede colegirse
que se haya incumplido ni con el Articulo 212
de la Ley 125/91 ni con la exigencia dada por el
Artículo 377 del Código Civil, puesto que los
funcionarios han cumplido con los requisitos
allí establecidos. El Acta Final no fue
redargüido de falso en ninguna de las
instancias - ni administrativa, ni judicial – por
lo que inevitablemente debe estarse a lo
dispuesto en la última parte del numeral 2 del
citado artículo, vale decir, que el Acta Final es
plenamente válido.
2. Plazo de prescripción:
Habiendo establecido que es válida el Acta
Final, pasamos a dilucidar el siguiente punto
controvertido, cual es el cómputo del plazo de
prescripción.
A este respecto, la normativa de la Ley 125/91
es igualmente clara al decir “La acción para el
cobro de los tributos prescribirán a los cinco (5)
años contados a partir del 1º de enero del año
siguiente a aquel en que la obligación debió
cumplirse…”, por lo que, siguiendo el axioma
que reza “ley clara no necesita interpretación”,
no resta sino efectuar el cálculo aritmético a fin
de determinar si tuvo lugar o no la prescripción
del derecho que tenía la Administración
Página | 95
Tributaria para reclamar el pago del impuesto y
las multas pertinentes.
En ese orden de ideas, tenemos que los
impuestos reclamados por la administración
son del mes de abril de 2001, cuyo plazo de
prescripción – bajo la óptica del Artículo 164 de
la Ley 125/91 – comenzó a correr el 1º de
enero del año 2002. Así tenemos que el 1 de
enero de 2002 al 1 de enero de 2003
transcurrió el primer año (1); del 1 de enero de
2003 al 1 de enero de 2004 transcurrió el
segundo año (2); del 1 de enero de 2004 al 1
de enero de 2005 transcurrió el tercer año (3);
del 1 de enero de 2005 al 1 de enero de 2006
trascurrió el cuarto año (4); y del 1 de enero de
2006 al 1 de enero de 2007 habría de
transcurrir el quinto año (5). Del sencillo
cálculo que antecede, surge indubitablemente
que la prescripción del impuesto debido por la
firma Industrial Lácteas Guaraní S.A. hubiera
quedado prescripto recién el 1 de enero de
2007. Por lo cual, siendo que (y conforme ya lo
he referido en las líneas que anteceden) el Acta
Final no adolece de nulidad, éste fue labrado
dentro del plazo de prescripción,
interrumpiendo así dicho término.
Tras todo lo apuntado en las líneas que
preceden, no resta sino referir que las
Resoluciones dictadas por la Autoridad
Tributaria se ajustan a derecho, no así el
Acuerdo y Sentencia por el cual se hizo lugar a
la presente demanda, por lo cual éste último
debe ser revocado.
Por tanto, corresponde HACER LUGAR al
recurso de Apelación interpuesto por el
representante del Ministerio de Hacienda, y en
consecuencia REVOCAR el Acuerdo y Sentencia
Nº 306 de fecha 13 de agosto de 2013 dictado
por el Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, y
como lógico corolario, confirmar las
Resoluciones Administrativas impugnadas en
Página | 96
estos autos; todo ello por los fundamentos
esgrimidos en el exordio de la presente
resolución.
10/11/2014
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1.134, SALA
PENAL, CSJ, EN: “ADMINISTRACIÓN NACIONAL
DE ELECTRIDAD (A.N.D.E) C/ NOTA SET Nº 23
DEL 21/01/2010, NOTA CGD/SET Nº 2152 DEL
21/05/2010, Y LA NOTA CGD/SET Nº 2511 DEL
02/06/2010, DEL MINISTERIO DE HACIENDA”
Impuesto al Valor Agregado - IVA
Voto Dr. BLANCO (al que se adhieren los Dres.
BENITEZ RIERA y PUCHETA DE CORREA):
La actual situación patrimonial de la A.N.D.E,
de consabida fragilidad, que motivó la
declaración de emergencia para la misma,
decretada por Ley del Congreso de la Nación a
modo de contener y con ello evitar un riesgo
de quiebra técnica del ente, puede resultar
agravada por la situación impositiva que le
pretende resultar impuesta, con el agravante
que entre sus principales deudores por la
prestación del servicio público cumplido por la
misma, resulta el propio Estado paraguayo,
que a su vez pretende por medio de la
tributación, la percepción de un gravamen por
montos no percibidos pero si facturados,
desvirtuando con ello al instituto de la
capacidad contributiva de la empresa estatal.
La afectación del patrimonio de la empresa
pública a raíz de la tributación del Impuesto al
Valor Agregado por la emisión de facturas
impagas, podría implicar una violación al
principio tributario de no confiscatoriedad,
contenida en nuestro sistema constitucional
vigente, en el artículo 109 de la Súper Ley, ya
que se estaría distrayendo un importante
recurso de la A.N.D.E por tributar ésta, por
valores del servicio brindado por ella sobre
precios no percibidos por la misma.
Tal realidad, torna merecedora de especial
atención a la cuestión propuesta, cuando que
el acto administrativo atacado, resulta
afectando a una unidad de producción del
propio Estado, cuando quien reclama – la Sub
Secretaria de Estado de Tributación,
dependiente del Ministerio de Hacienda - a su
vez, forma parte de su principal deudor
moroso, por ser esta dependencia la entidad
recaudadora, parte componente del Poder
Central.
Debe asumirse la conciencia que comprometer
el estado patrimonial de la A.N.D.E, por vía de
la tributación, dada la actual situación de
estrechez financiera, por causas que escapan al
debate argumental plasmado en estos autos,
pero de insuperable realidad, implicaría
comprender la provisión de un servicio público
indispensable, el suministro de energía
eléctrica, lo que afectaría a la generalidad de
un país, incluido al propio Estado, acreedor del
tributo disputado en la presente acción
contencioso administrativa.
Recurrir a la compensación entre la empresa
proveedora del suministro de energía eléctrica
y el ente recaudador del I.V.A., conforme al
artículo 163 de la Ley Nº 125/91, presentaría
más inconvenientes que soluciones, dado que
dicha operación no solo implicaría la reciproca
cancelación de los adeudos por conceptos de
naturaleza puramente tributaria (lo que
incluiría al crédito y débito fiscal emergente,
tasas por alumbrado público, a más de las
obligaciones complementarias emergentes de
la misma), sino que dejaría subsistente, sin
posibilidad de incluir por dicha vía de extinción
de la obligación tributaria, el costo por
consumo de energía eléctrica, por constituir
ello un precio público y no un tributo, es decir,
obligaciones de naturalezas distintas, por
tanto, no compensables entre sí.
Por las consideraciones expuestas, mi voto es
por la revocación de los actos administrativos
atacados, correspondiendo se haga lugar a la
pretensión actora en los términos del presente
voto, como por los fundamentos en el
expuestos.
Respecto a las costas del juicio, encuentro
sobrados méritos para que las mismas corran
por su orden, conforme al artículo 193 del
Código de ritos, fundado en la especial
situación que el éxito de cualquiera de las
partes del presente juicio, implica directo
interés patrimonial público, atendiendo que lo
reclamado implica ingresos tributarios,
provenientes de la prestación de un servicio
público, cumplido por empresa estatal, con la
atípica posición deudora del mismo Estado
paraguayo, destinatario final de tales recursos.
24/11/2014
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1.166, SALA
PENAL, CSJ, EN: “FINANCIERA EL COMERCIO
SAECA C/ RES Nº 112 DEL 04/11/2005 DE LA
DIRECCIÓN DE GRANDES CONTRIBUYENTES
DEPENDIENTE DEL MINISTERIO DE HACIENDA”
Infracción. Determinación tributaria.
Voto Dr. Benítez Riera (al que se adhieren los
Dres. Blanco y Pucheta de Correa):
Que en ese orden de cosas, visualizo que
después del desistimiento parcial de la
demanda formulado por la parte accionante
(fs. 38), la presente controversia queda
centrada en la parte de la Resolución Nº
1.112/05 de fecha 04 de noviembre de 2.005,
Página | 97
dictada por la Dirección General de Grandes
Contribuyentes, dependiente del Ministerio de
Hacienda, específicamente si los intereses
pagados de esta entidad por sus depósitos,
deben ser o no considerados como gastos
necesarios para obtener y mantener la fuente
productora. Asimismo si este hecho puede ser
tipificado como infracción tributaria, lo cual
acarrearía en caso de interpretar esta cuestión
a favor de la Administración Tributaria, que
entre a auscultar ulteriormente, si la
determinación del impuesto reclamado por
esta institución ha sido correctamente
formulada.
Que en ese orden de cosas, coincido con el
Tribunal Inferior en que el tipo de actividad
desplegado por las empresas financieras, es de
índole muy diferente al de las empresas
comerciales, industriales o de servicios, pues
mientras este tipo de empresas utilizan su
dinero como un medio para generar rentas; no
como un medio de cambio para compra de los
elementos necesarios para el desarrollo de sus
actividades como lo hacen otros tipos de
empresas. Teniendo en cuenta esta
circunstancia estimo que el art. 9 inc. a) de la
ley Nº 125/91, que disponía lo siguiente:
“CONCEPTOS NO DEDUCIBLES. No se podrá
deducir: a) Intereses por concepto de capitales,
préstamos o cualquier otro inversión del
dueño, socio o accionista de la empresa…”, era
aplicable a los demás tipo de sociedades, no a
las firmas dedicadas a la intermediación
financiera. Digo esto, porque en el caso de que
interpretemos esta norma en el sentido que
quiere la Administración Tributaria, cualquier
socio o accionista de la financiera se
encontraría con el impedimento de no poder
operar con su propia compañía. Es por ello,
que vuelvo a concordar con el ad-quem en que
para dilucidar la presente controversia,
debemos necesariamente tomar como punto
de partida el contexto económico en el que se
Página | 98
desenvuelve la actividad financiara. Para ello,
debemos recurrir a la legislación especial, la
Ley Nº 861/96, la cual en su Art. 70 inc. f)
habilita a los directores, administradores y
síndicos a operar con las entidades vinculadas
a los mismos, con la expresa salvedad que
estas operaciones deben ser en igualdad de
condiciones con los demás clientes en general.
Si este articulado claramente faculta a los
directores o administradores de este tipo de
entidades, sea o no socio a operar con la
misma, porque a un socio que no detenta
ningún cargo directivo se le impediría hacerlo.
Si no elucidáramos en esta manera, se crearía
una especie de diversidad funcional jurídica en
contra de estas personas.
Que los accionistas de la Financiera El
Comercio, al depositar sus acreencias en esa
entidad, dichos depósitos constituyen un
recurso que posteriormente será colocado en
forma de préstamos u otras operaciones
autorizadas. Esto significa que los fondos
monetarios captados a los efectos del
otorgamiento de créditos a terceros
constituyen el insumo primordial para la
puesta en marcha de este tipo de negocios
emprendidos con la finalidad de obtener
rentas, las que a su vez estarán gravadas por
tributos. Teniendo en consideración todo este
cúmulo de circunstancias, es mi parecer que
los depósitos realizados por los accionistas en
igualdad de condiciones con los otros
depositantes particulares, habiendo los
mismos generado renta para la empresa
demandante, se justifica plenamente que los
intereses pagados a los accionistas, sean
considerados como un gasto necesario para
obtener y mantener la fuente productora,
coincidiendo en ese sentido con el Tribunal de
Cuentas, en el presente caso resulta aplicable
el inc. e) de la Ley Nº 125/91, que dispone lo
siguiente: “La renta neta se determinará
deduciendo de la renta bruta gravada los
gastos que sean necesarios para obtenerla y
mantener la fuente productora, siempre que
representen una erogación real y estén
debidamente documentados. Asimismo se
admitirá deducir inc. e) Las erogaciones por
conceptos de intereses, alquileres o cesión de
usos o derechos…”. Consecuentemente, todas
las demás cuestiones concomitantes derivadas
de la determinación adoptada, como ser la
“tipificación de la infracción” y “los errores
encontrados en el proceso de determinación
tributaria” han quedado sin efecto.
Que ante las consideraciones que expresara en
los parágrafos anteriores, no me resta otra
opción que confirmar parcialmente el Acuerdo
y Sentencia Nº 443 de fecha 10 de julio de
2.012, dictado por el Tribunal de Cuentas 1ª
Sala. Como lógica consecuencia, debe
ratificarse la abrogación de la Resolución Nº
1.112/05 de fecha 04 de noviembre de 2.005
“Por la cual se hace lugar parcialmente a las
Notas SB. SG Nº 01347/2.003 y SB SG 1.183,
ambas de la Superintendencia de Banco del
Banco Central del Paraguay, y se aplica el
ajuste fiscal complementario, en concepto de
Impuestos y Multas, a la firma Financiera El
Comercio S.A.E.C.A, con Identificador RUC
FCSA – 023880p, conforme a las Resultas del
Sumario Administrativo, dictado por la
Subsecretaria de Estado de Tributación. En
cuanto a las costas, impuestas en la instancia
inferior a la perdidosa conforme a lo dispuesto
en el apartado tercero de la parte resolutiva de
la Sentencia de marras, considero que este
acápite debe revocarse, por haber requerido el
presente caso de interpretación doctrinaria y
de normas jurídicas para su dilucidación, por lo
corresponde establecerlas en el orden causado
en ambas instancias de conformidad a lo
establecido en el art. 193 del CPC.
02/12/2014
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1.201, SALA
PENAL, CSJ, EN: “INFOMASTER
INTERNACIONAL S.R.L. C/ RES. Nº 884/05 Y
RES. Nº 807/06 DEL 09 DE MAYO DE 2006,
DICTADA POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO
DE TRIBUTACIÓN, DEPENDIENTE DEL
MINISTERIO DE HACIENDA”
IRACIAS. DEDUCCIÓN. Defraudación. Falta de
intención. Omisión de pago.
Voto BLANCO (al que se adhieren BENITEZ
RIERA y PUCHETA DE CORREA:
“De la fiscalización, cumplida por agentes del
ente recaudador, resultó debidamente
comprobado que por parte de la firma
auditada, fueron superados los montos
permitidos por la reglamentación de la
materia, como así también fueron re utilizados
al efecto de aumentas los gastos de la firma
contribuyente, las remuneraciones del
personal superior, cuyas asignaciones fueron
impropiamente deducidas en cuantías
superiores a las toleradas, de lo que resultó la
sanción por el hecho de la defraudación,
previsto por el artículo 172 de la Ley 125/91.
Con ello, en el caso de autos la disputa se
centraliza en la intención del contribuyente
para disminuir la utilidad gravada y pagar
menos Impuesto a la Renta (I.R.A.C.I.S) con el
consiguiente perjuicio al erario público.
El Tribunal de Cuentas, confirmó la sanción de
la autoridad tributaria, en el razonamiento que
los méritos evidenciados en el sumario
administrativo, permitan encuadrar la situación
detectada con la infracción impositiva.
Página | 99
El recurrente no se hace cargo, ni siquiera
mínimamente, de las consideraciones
efectuadas sobre la base de las constancias
recabadas durante la fiscalización, respecto al
excesivo uso de la deducción de asignaciones
del personal superior de la sociedad
contribuyente (ver la reseña efectuada en el
considerando que antece). Es decir, no
cuestiona, con crítica concreta y eficaz, los
extremos considerados acreditados por la
fiscalización, en los que el juez administrativo
fundó la sanción, ulteriormente confirmado
por el Tribunal a quem, limitando su
cuestionamiento a sostener que la falta de
intencionalidad del contribuyente en dicha
operación, la hace merecedora, conforme a
una auto calificación que formula, sosteniendo
corresponde la sanción por OMISIÓN DE PAGO
(artículo 177, Ley 125) y no por
DEFRAUDACIÓN (art. 172), con el consecuente
cambio de pena de multa aplicable para cada
hecho infraccional.
El modus operandi desplegado en la ocasión
por el contribuyente no podría pasar
desapercibido al fisco, desde que el control
integrado de datos recíprocos entre ambas
instituciones perceptoras, fatalmente bajo la
luz del sol.
El artículo 247 de la Ley 125/91 hace referencia
al deber del intérprete – en este caso el fisco –
de atender y dar relevancia a la realidad antes
que a la formalidad manifiesta.
Lo reprochable, en síntesis, resulta del empleo
de un medio inidóneo, para lograr la
deducibilidad pretendida consistente en el
pago del aporte obrero patronal sobre los
haberes de los directivos empresariales. Se
evidencia contradicción insuperable entre la
condición de Directivo y el mismo tiempo
pasaba dependiente lo cual es absurdo.
Página | 100
Por estos motivos en cuanto que la infracción
cometida debe encuadrarse como omisión de
pago – ante el expreso reconocimiento de la
parte infractora – y no en defraudación. Este
último supone encubrimiento total del hecho
fraudulento.
02/12/14
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1.207, SALA
PENAL, CSJ, EN: “SUDAMERIS BANK S.A.E.C.A.
C/ RES. Nº 2429 DE FECHA 1 DE JUNIO DEL
2010, DICTADA POR EL MINISTERIO DE
HACIENDA”
Falta de agotamiento de la vía administrativa.
Voto PUCHETA DE CORREA (al que se adhieren
BENITEZ RIERA y BLANCO):
“De acuerdo a las constancias de autos, contra
el acto administrativo impugnado en autos, la
Resolución CGD/SET Nº 2429/10, por la cual la
Dirección General de Grandes Contribuyentes,
basado en el Dictamen DGGD/DTJ Nº 190/10
del Departamento Técnico Jurídico (DGGC),
que considero que…” No corresponde lo
solicitado por la firma Contribuyente
Sudameris Bank S.A.E.C.A. por no cancelar sus
saldos deudores dentro del plazo de 180 días
establecidos en la Ley 285/93 “que reglamenta
el Art. 93 de la Constitución Nacional” remite
los autos al Departamento de Trámites
Internos dependiente de la Coordinación de
Gestión Documental de la Dirección de Apoyo,
para los fines pertinentes; no fue planteado
recurso de reconsideración alguno. Por ende,
al no cumplirse el requisito exigido en las
normas que rigen la materia, agotamiento de
la vía administrativa, los actos administrativos
impugnados carecen de validez legitima para
ser considerados como acto administrativo
definitivo, por lo que no cabe más que rechazar
los recursos interpuestos y confirmar el
Acuerdo y Sentencia dictado por el Tribunal de
Cuentas”.
Voto complementario BLANCO:
“La resolución de la presente apelación, no
difiere de otras asimilables, entre las que
puedo rememorar la resuelta por el Acuerdo y
Sentencia Nº 689 de fecha 18 de agosto de
2014, dictado por la Corte Suprema de Justicia,
en el juicio caratulado: “TRANSPORTE AEREO
MERCOSUR c/ Resolución nº 5471 de fecha 17
de noviembre de 2010, dictada por la
Subsecretaria de Estado de Tributación del
Ministerio de Hacienda” en el que fue
considerada extemporánea la interposición de
la acción contencioso administrativa, por no
haber sido debidamente agotada la instancia
administrativa, es decir, no se excitó lograr la
instancia de la Subsecretaría de Estado de
Tributación, órgano que debió haber puesto fin
a la etapa puramente administrativa, en esfera
del Ministerio de Hacienda”.
30/12/14
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1.294, SALA
PENAL, CSJ, EN: “CARLOS L. LEGUIZAMÓN
MELGAREJO C/ RES. DENEGATORIA TÁCITA DE
LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE
TRIBUTACIÓN, DEPENDIENTE DEL MINISTERIO
DE HACIENDA”
Gravámenes aduaneros. IVA. Diplomáticos
Voto PUCHETA DE CORREA (al que se adhieren
BLANCO y BENITEZ RIERA):
“Haciendo un análisis del fondo de la cuestión,
se determina que el Señor Carlos Líder
Leguizamón Melgarejo fue nombrado
Agregado Aeronáutico en la Embajada
Paraguaya en la República Argentina por
Decreto Nº 483 del Poder Ejecutivo de fecha 15
de octubre de 2008 por el término de dos años
(fs. 46) desde el 1 de enero de 2009 al 01 de
enero de 2011. Es así, que en fecha 28 de
diciembre de 2010, el recurrente adquiere un
automóvil de marca Mercedes Benz, tipo C
220, año 2007, anexando las documentaciones
de los trámites de importación a fs. 23/34.
Ahora bien, el recurrente mediante nota de
fecha 15 de abril de 2011 (fs. 41) dirigida al Sub
Secretario de Estado de Tributación, solicitó la
liberación Gravámenes Aduaneros e IVA, de un
(1) automóvil, que por ley 110/92 le es
conferido a los diplomáticos en misión, así
también lo solicita al Ministerio de Relaciones
Exteriores y a la Dirección Aduanera (fs. 16)
contando así con una orden de liberación
anotada bajo el Nº 103, de fecha 01 de abril de
2011.
La Ley Nº 110/92 “QUE DETERMINA EL
REGIMEN DE LAS FRANQUICIAS DE CARÁCTER
DIPLOMATICO Y CONSULAR” en su artículo 1º.-
Se regirán por las disposiciones de la presente
Ley las franquicias fiscales y facilidades que se
otorgan a las representaciones diplomáticas y
consulares extranjeras, a los Organismos
Internacionales y de Asistencia Técnica
acreditados en el país y a los funcionarios
paraguayos que regresan al término de su
misión. Refiriéndose así a los también
establecido en el Artículo 11º.- Los
funcionarios diplomáticos y consulares
paraguayos, los funcionarios técnicos al
servicio de Organismos Internacionales y
demás agentes del servicio exterior que
regresen al país después de concluida su
misión, siempre que hubiesen permanecido en
el servicio exterior por el término mínimo de
dos años, gozarán de los beneficios
establecidos en el esta Ley y el Artículo 12º.-
Página | 101
Las misiones mencionadas en el Art. 5º de esta
Ley podrán importar con exención de
gravámenes los siguientes bienes: a) Artículos
de consumo, sin sujeción en cupo alguno. B)
Bienes durables, de uso restringido para la
misión, sin límite de valor; y c) Un vehículo
automóvil, cada cuatro años. Si la misión
necesita más de un vehículo, podrá solicitar
autorización, previa justificación al Ministerio
de Relaciones Exteriores. Asimismo, están
exentos del pago de tributos internos lo
pasajes que las misiones adquieran.
En este razonamiento, el recurrente al realizar
la compra de un vehículo de Alemania en fecha
28 de diciembre de 2010, según factura
obrante a fs. 71, estando aún en misión en la
República Argentina, se encontraba
efectivamente gozando de las exoneraciones
diplomáticas en lo referido a franquicias
aduaneras, todo teniendo en cuenta que su
misión diplomática culminada en fecha 01 de
enero de 2011, todo de acuerdo al Artículo 23º
de la presente ley que determina cuanto sigue:
“Franquicias para paraguayos que regresan al
país por término de misión” Artículo 23º.- Es
de aplicación lo dispuesto en el Art. 13º a los
funcionarios diplomáticos y consulares y demás
funcionarios del servicio exterior que regresen
al país después de concluida su misión,
siempre que hubiesen permanecido en el
servicio exterior por el término mínimo de 2
(dos) años. El plazo improrrogable para el uso
de dicho derecho es de 6 (seis) meses,
contados a partir de la fecha formal de
comunicación del término de la misión, Entre
los efectos a que se refiere el presente artículo
podrá computarse un solo automóvil por
funcionario, siempre que se acredite que el
rodado es de su propiedad y se justifique de
igual modo que el valor del mismo fue
abonado con anterioridad a su ingreso. No se
aplicará ninguna de las disposiciones del
presente Artículo si la misión el extranjero
Página | 102
hubiese concluido antes del plazo de un año. El
tiempo de permanencia de los funcionarios en
destino se computará desde el día de la toma
de posesión efectiva del cargo hasta el término
de la misión, el cual será comunicado al
Ministerio de Relaciones Exteriores por la
Embajada o Consulado en el país de destino.
Todo funcionario que fuere declarado cesante
por graves irregularidades cometidas en el
desempeño de su cargo no gozará de los
privilegios mencionados en el párrafo anterior.
Los familiares (cónyuge y/o hijos) de un
funcionario fallecido en el ejercicio de sus
funciones que hubiese adquirido un automóvil,
quedan exceptuados del requisito de haberse
cumplido un año de permanencia en el
exterior.
30/12/14
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1.317, SALA
PENAL, CSJ, EN: “PLANET S.A. C/ RES. Nº 431
DE FECHA 20 DE OCTUBRE DE 200, DICTADO
POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE
TRIBUTACIÓN (DEL MINISTERIO DE
HACIENDA)”
Extemporaneidad de la acción contencioso –
administrativa.
Voto BLANCO (al que se adhieren PUCHETA DE
CORREA y BENITEZ RIERA):
“La resolución del recurso de apelación,
planteado por el Abogado Fiscal, debe tener
como punto de partida los efectos de la
suspensión de los plazos procesales, dispuesta
por la Acordada Nº 336 de fecha 23 de
noviembre de 2004, dictada por la Corte
Suprema de Justicia.
Si bien es cierto, no fue agregada copia de la
referida Acordada, carece de relevancia
recabar mayores informes al órgano
correspondiente, a fin de poder dar solución al
recurso que nos ocupa, dado que lo
debidamente alegado, no resultó refutado por
la parte recurrida. Así, tenemos que la
suspensión de los plazos procesales, implicaba
aquellos cuyo vencimiento resultaban en las
fechas 23, 24, 25 y 26 de noviembre del año
2014, pasando estos días a considerar vencidos
el día 29 del mes y año indicado,
Libre de cualquier otra interpretación posible,
si la causal de suspensión resultó la huelga del
funcionariado del Poder Judicial, superada la
causal, los vencimientos de plazos procesales,
no merecen alteración alguna, es decir,
superada la huelga de la función judicial, los
vencimientos debieron ser respetados al
momento en que estos recayeren.
Igualmente, la suspensión del plazo, se limita
únicamente para casos de vencimientos,
extendiendo al mismo a la fecha hábil
siguiente, prorrogándola para que las partes
intervinientes en los procesos, puedan ejercer
válidamente los actos procedimentales, de los
que con motivo de la imposibilidad fáctica, se
vieron privados. No así, no produce, ni puede
hacerlo bajo ningún concepto para el inicio del
cómputo, es decir, no puede producir el efecto
de alterar el momento del inicio del cómputo,
sino reitero, tan sólo el vencimiento de estos.
El tácito asentimiento de la firma
contribuyente involucrada, respecto a la
alegación de la autoridad tributaria que afirmó
haber notificado por cédula del acto
administrativo definitivo atacada en autos, en
fecha 19 de noviembre de 2004, hecho no
controvertido ni ante el Tribunal inferior, ni por
ante esta instancia, y del cotejo del cargo de la
Secretaría del Tribunal de Cuentas, Segunda
Sala, que data del 17 de diciembre del 2004,
sin que la Acordada Nº 336 de la Corte
Suprema de Justicia, pueda haber variado el
plazo de ley que asistía a la actora para
promover el presente juicio, el que resulta
indiscutiblemente extemporáneo.
30/12/2014
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 1.324, SALA
PENAL, CSJ, EN: “ASOCIACIÓN CIVIL
MENNONITA COLONIA FERHEIM C/ RES. Nº
270 DEL 10/10/07 Y RES. Nº 24/10 DEL
09/02/10 DICTADA POR LA SUBSECRETARÍA
DEL ESTADO DE TRIBUTACIÓN”
Entidades sin fines de lucro. Exoneración del
IVA.
Voto BENITEZ RIERA (al que se adhieren
BLANCO y PUCHETA DE CORREA):
“Que, el meollo de la cuestión se circunscribe a
determinar si la Asociación Civil Mennonita
Colonia Ferheim debe o no tributar el impuesto
al valor agregado por la prestación de servicios
médicos y por la venta de medicamentos a
personas no socias de dicha asociación.
Que, como es harto sabido, las exenciones
deben establecerse únicamente por ley. En los
casos de exoneración, a pesar de producirse el
hecho generador, la obligación tributaria no
impone, a la persona física o jurídica, la
obligación de pago efectivo del tributo
correspondiente, sino que por una situación
especialmente considerada por el legislador, se
da el perdón del cobro por la propia ley, o por
norma especial de igual grado.
Que, según los Estatutos de la Asociación Civil
Mennonita Colonia Fernheim (Escritura Pública
Nº 440 del 30/11/1993), ésta es una asociación
de personas sin fines de lucro constituida por
socios de la Sociedad Cooperativa Colonizadora
Página | 103
Ferheim, cuyo objeto es el bien común, el cual
alcanzarían con la creación, promoción,
fomento, sostenimiento y administración de
instituciones y servicios. Entonces, la
prestación de servicios médicos y la venta de
medicamentos a los pobladores del radio de
influencia de la asociación (socios o no) se
encuadra en los fines para los cuales fue
creada (bien común). Como primer punto
queda claro que la asociación no obró más allá
de los fines para los cuales fue instituida.
Que, en segundo lugar, debemos encuadrar la
situación que se nos presenta en lo que
establece la legislación vigente aplicable al
caso. Así, tenemos que el artículo 83 de la Ley
Nº 2421/2004 establece que: “Exoneraciones.
Se exoneran:… 4) Las siguientes entidades:
a)Los partidos políticos reconocidos
legalmente, las entidades de asistencia social,
caridad, beneficiencia, e instrucción científica,
literaria, artística, gremial, de cultura física y
deportiva, así como las asociaciones, mutuales,
federaciones, fundaciones, corporaciones y
demás entidades con personería jurídica,
siempre que no persigan fines de lucro. Se
consideran instituciones sin fines de lucro
aquellas en las que sus utilidades y excedentes
no se distribuyen a sus asociados, siendo
aplicadas al fin para el cual han sido
constituidas”. Como bien lo sostuvo el Tribunal
de Cuentas Primera Sala, la Asociación Civil
Mennonita Colonia Ferheim reúne
enteramente todos requisitos fijados en la
norma legal para obtener válidamente la
exoneración del tributo, y la actividad que
desarrolla, y por la cual la Administración
Tributaria quiere convertirla en aportante del
tributo, es un servicio que brinda a las
personas de su zona de influencia y la ganancia
que obtiene de ello, son destinados
nuevamente a fines sociales, los cuales se
hallan específicamente establecidos en los
estatutos respectivos. A este respecto, la
Página | 104
Administración Tributaria no probó en forma
fehaciente que la Asociación hubiera procedido
a la distribución de sus utilidades entre sus
asociados, por lo que esa negligencia solo
puede ser cargada a su parte. Lo que si queda
claro es que se trata de una asociación de
personas y no de capitales, que no persiguen
fines de lucro y no reparten dividendos,
además de constituir una persona jurídica.
Que, por medio de la Resolución Nº 270 del
10/10/2007 (demandada), la Subsecretaria de
Estado de Tributación sancionó a la Asociación
Civil Mennonita Colonia Fernheim en concepto
de defraudación. Y aquí debemos detenernos y
conceptualizar dicha cuestión. Así la
defraudación tributaria se produce cuando, a
través de cualquier medio, se engaña o induce
a error al ente administrador, con el fin de
evitar fraudulentamente el cumplimiento de la
obligación tributaria, cuando ésta ya ha nacido
como consecuencia de la materialización del
hecho imponible, todo esto con el propósito
deliberado de obtener un beneficio económico
ilegítimo, para sí o para un tercero, a expensas
o en detrimento de los derechos del fisco. A
este respecto, la Ley 125 en su artículo 172
establece que: “Defraudación: incurrirán en
defraudaciones fiscal, los contribuyentes,
responsables y terceros ajenos a la relación
jurídica tributaria que con la intención de
obtener un beneficio indebido para sí o para un
tercero, realizaren cualquier acto, aserción,
omisión, simulación, ocultación o maniobra en
perjuicio del Fisco”. De la lectura de lo
dispuesto por la ley, la cual por cierto resulta
muy clara en sus prescripciones, por lo que
obviamente la conducta de la Asociación Civil
Mennonita Colonia Fernheim no se encuadra
dentro de lo conceptuado como defraudación,
pues dicha calificación no quedó probada en el
sumario administrativo instruido. Es decir, la
Asociación no llevó a cabo ninguna maniobra
con la intención de engañar al fisco o de
obtener un beneficio indebido y mucho menos no puede, por tanto, ejercer una conducta
en perjuicio del mismo. Consecuentemente, la incompatible con la asumida anteriormente.
defraudación con la cual se sanciona a la actora Sostiene Diez-Picazo, que “el fundamento de la
no existió desde ningún punto de vista. sanción aplicada a la conducto contradictoria
se encuentra en la necesidad de guardar una
Que, por otro lado, en un sumario anterior de
conducta coherente”.
iguales características, instruido a la misma
Asociación Civil Mennonita Colonia Fernheim,
la propia Administración Tributaria sostuvo, en
la Resolución nº 1486 del 2/12/2006 que “…
reconoce a la Asociación Civil Mennonita
Colonia Fernheim como entidad de beneficio
público, exonerando a la misma del IVA por las
actividades que realiza… satisface dichos
requerimientos, pues es una Asociación Civil Sin
Fines de Lucro, constituida por Escritura Pública
pasada ante Escribano Público en fecha
30/11/93.. y reconocida como Entidad de
Beneficio Público, sin fines de lucro por la
Administración Tributaria, por Resolución Nº
1002 de fecha 30/12/94”. Entonces, si las
actividades de la Asociación Civil Mennonita
Colonia Ferhheim no cambiaron, por qué sí
cambió el criterio de la Administración
Tributaria en cuanto a la exoneración a la
misma impuesto requerido, siendo que las
variantes y la legislación siguen siendo las
mismas? Es más, la Administración utilizó para
fundamentar su decisión en ambas ocasiones
(cuando otorgó la exoneración y cuando la
negó) en las mismas disposiciones legales
vigentes, solo que para otorgar las
exoneraciones interpretó dichas normas en un
sentido y para denegarlas en el caso que nos
ocupa, interpretó en sentido contrario las
mismas disposiciones. A este respecto, el
actuar de Administración se encuadra en lo
que se conoce como Teoría de los Actos
Propios. Esta teoría constituye una regla de
derecho que sanciona como inadmisible toda
pretensión contradictoria respecto del propio
comportamiento anterior efectuado por el
mismo sujeto. Nadie puede ponerse de tal
modo en contradicción con sus propios actos y

Página | 105
 ABOGADO DEL TESORO
BENAVENTE FERREIRA, ANGEL FERNANDO

ABOGADOS FISCALES
ARIAS CASADO, ALFREDO WILLIAN ASUNCION

BECKER MUSSI, VIVIAN LIZ

BOGARIN MOREL, GRACIELA

CABALLERO PAREDES, VICTOR EMILIANO

CAMPOS LOZANO, HUGO ALBERTO ANTONIO

CANCLINI CHAMORRO, WALTER

CARDOZO ZARATE, MIGUEL ENRIQUE

CUBILLA, FERNANDO RAMON

FLECHA FLECHA, EDITH MAIDA

FRETES SILGUERO, NATHALIA MARIA

INSFRAN ALVARENGA, CONCEPCION

MENDIETA GONZALEZ, FABIO ALEJANDRO

MONGELOS VALENZUELA, CESAR RAMON

MORINIGO CAGLIA, MARCOS ANTONIO

OCAMPOS RODRIGUEZ, PAMELA BEATRIZ

REYES OVELAR, ANIBAL TEODORO

ROMERO CASTILLO, LUZ MARINA

SEGOVIA VOLTA, LUIS DANIEL

TORRES PEREIRA, INES JULIANA

YEGROS MACCHI, LETICIA MARIA

Página | 106