Inc.

I1901004M

BUNAL DE APELACIONES DE LOS IMPUESTOS INTERNOS Y DE ADUANAS: San Salvador, a

las once horas cuarenta y dos minutos del día diecinueve de agosto del año dos mil diecinueve.

VISTOS en apelación la resolución pronunciada por la Dirección General de Impuestos

Internos, a las ocho horas treinta minutos del día veintisiete de noviembre del año dos mil
dieciocho, mediante la cual resolvió: SANCIONAR al señor ---------------, con la cantidad de
SEISCIENTOS DÓLARES (USD $600.00), en concepto de multa por omitir la emisión y entrega
de los documentos exigidos por el Código Tributario, de conformidad a lo establecido en el artículo
239 letra a) del citado Código.

Y CONSIDERANDO:

I.- Que el licenciado ---------------, quien actúa en calidad de Apoderado General

Administrativo y Especial de los señores ---------------, herederos del contribuyente relacionado en
el párrafo que antecede, expresó no estar de acuerdo con la Resolución impugnada, por las
razones siguientes:

“““RAZONES DE HECHO

1) La resolución sancionatoria se basa en comprobación mediante fedatario que realizó la

Administración Tributaria a las 9 horas con quince minutos del día 16 de marzo de 2018, y
el contribuyente antes sancionado falleció a las 14 horas con cuarenta minutos del día 31de
enero de 2016.

2) El local comercial donde el contribuyente sancionado mantenía su actividad comercial, era

rentado y propiedad de la ---------------; por tanto, ante su deceso la compañía espero un
mes, y posteriormente puso a disposición el inmueble, siendo por tanto que la fecha en la
que la Administración Tributaria realizó su verificación el negocio ya no pertenecía al

TRIBUNAL DE APELACIONES DE LOS IMPUESTOS INTERNOS Y DE ADUANAS

9ª. Calle Poniente No. 8169, entre 83 y 85 Avenida Norte, Colonia Escalón, San Salvador, El Salvador, C.A.
.
Teléfono: (503) 2244-4200; Email: tribunal.apelaciones@mh.gob.sv

CERTITIFICADA BAJO LAS NORMAS ISO 9001 POR LA ASOCIACION ESPAÑOLA DE NORMALIZACION Y CERTIFICACION
 contribuyente sancionado, es decir ya no correspondía al señor ---------------, el fedatario
no tuvo consideración de este hecho en su inspección y resolvió continuar el caso a cargo
del señor ---------------r.

3) La confusión del fedatario es aceptable debido a que el negocio instalado en el local donde
el contribuyente fallecido efectuaba su actividad, actualmente es utilizado para
comercializar los mismos productos que el difunto comercializaba, lo cual es lógico, pues
ese sector del inmueble es para ese tipo de productos, existe gran cantidad de locales
próximos al local en cuestión que se dedican a comercializar productos lácteos.

B. RAZONES DE DERECHO

1) El contribuyente --------------- inscrito en los registros tributarios bajo el Número de

Registro de Contribuyente --------------- (sic), y con Número de Identificación Tributaria -
-------------- falleció el día 31 de enero de 2016, a causa de un accidente automovilístico,
ninguno de sus herederos continuo con el negocio que el contribuyente mantenía en vida,
siendo por tanto que en la fecha de la verificación por medio de fedatario (16 de marzo de
2018) el negocio no era propiedad del contribuyente sancionado.

2) Para comprobación de lo antes expresado adjunto a este escrito, copia simple de acta de
defunción del contribuyente sancionado, y también adjunto copia certificada de la
Declaratoria de herederos emitida por el Juzgado Civil de --------------- a las quince horas
y cuarenta minutos del día diecisiete de octubre de dos mil dieciséis, en la cual mis
poderdantes figuran en calidad de herederos.

3) La resolución sancionatoria se basa en comprobación mediante fedatario que realizó la

Administración Tributaria a las 9 horas con quince minutos del día 16 de marzo de 2018. El
fedatario en el acta expreso que no se entregó los documentos exigidos por el Código
Tributario, lo cual era imposible en ese momento dado que el propietario del negocio no
estaba inscrito como contribuyente, por lo que según lo dispuesto en el artículo 181 inciso
dos del Código Tributario, el fedatario debió expresar ese hecho en el acta, y detallar la

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 estimación del activo o los ingresos provenientes de transferencias de bienes corporales en
los 12 meses previos al mes de la visita, no relacionar la infracción a un contribuyente
fallecido. El acta del fedatario que detallara la estimación del total del activo o los ingresos
provenientes de la transferencia de bienes muebles corporales, serviría de base para la
inscripción de oficio del contribuyente propietario del negocio en el cual se realizó la
verificación, según lo establecido en el artículo 181 inciso tercero del mismo Código
Tributario. Es por esta razón que se puede concluir que el fedatario no realizó de forma
apropiada el procedimiento de constatación según lo requiere la Ley, y eso sirvió de base
para la imposición de una sanción a un difunto. Dicho sea de paso, posterior a esa visita de
parte del fedatario, el ahora propietario del negocio, voluntariamente se inscribió como
contribuyente.

4) En el acto de audiencia y apertura a pruebas, se intentó notificar y comprobar a la división

de Gestión Tributaria, mediante escrito que el contribuyente sancionado había fallecido,
pero esa unidad se negó a recibir tal correspondencia, manifestando de forma verbal que la
única evidencia que cerraría el caso sería la emisión del comprobante correspondiente, lo
cual no era posible, porque aun existiendo los documentos, un difunto no puede efectuar
negocios con vivos.

5) Dado el proceso sancionatorio en contra del contribuyente ---------------, el día 5 de mayo

de 2018, los padres del contribuyente sancionado y mis poderdantes me concedieron poder
especial para actuar ante la Dirección General de Impuestos Internos, e instancias
relacionadas, respecto al expediente tributario del señor ---------------. De igual forma el
día 9 de agosto de 2018, me concedieron poder administrativo en el cual me facultan para
actuar en su nombre respecto a todos los procesos en los cuales su hijo estuviese
involucrado, pues ellos son de un pueblo a las afueras de Sonsonate, y por su avanzada
edad no pueden actuar respecto a los procesos en los cuales están involucrados, y por tal
razón tampoco tomaron posesión del negocio de su hijo.”””

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 II.- Que la Dirección General de Impuestos Internos, habiendo tenido a la vista las razones
en que los impetrantes apoyaron su impugnación, procedió a rendir informe de fecha dos de abril
del año dos mil diecinueve, justificando su actuación en los términos siguientes:

“““RAZONES DE HECHO Y DE DERECHO (…)

“““Con respecto a lo alegado por el apoderado, esta Administración Tributaria manifiesta

que todas sus actuaciones están apegadas al principio de legalidad, este se encuentra regulado en
el artículo 86 de la Constitución de la Republica… el cual se constituye en una garantía del
ciudadano contra esta Administración Tributaria y Pública, que no puede excederse en sus
facultades con quebranto de las personas o bienes, a menos que la ley lo permita expresamente en
ciertos aspectos… Este mismo principio se encuentra modernamente regulado en el artículo 3 literal
c) inciso cuarto del Código Tributario… Con la regulación y aplicación del mismo, se tiende a
garantizar al contribuyente la legitimidad de las actuaciones de los gobernantes, en el sentido de no
afectar el patrimonio individual, con la imposición de tributos, más allá de la obligación a que lo
sujeta la Ley, de tal modo que no quede margen para la arbitrariedad de las autoridades, sino que
el sujeto pasivo de la relación jurídico tributaria pueda, en todo momento, conocer la forma cierta
de contribuir para los gastos públicos del Estado y a dicha autoridad no le queda otra cosa sino
aplicar las disposiciones generales de observancia obligatoria, dictadas con anterioridad al caso
concreto de cada causante.

En atención a lo expuesto y haciendo uso de las facultades conferidas en los artículos 173
literal p), 179 y 180 del Código Tributario, esta Oficina procedió a comisionar mediante auto
emitido a las once horas cincuenta minutos del día quince de marzo de dos mil dieciocho con
referencia 18001-NEX-0451-2018, al --------------- en calidad de fedatario para que verificara el
cumplimiento de la obligación legal de emitir y entregar facturas o documentos equivalentes
relativos al control del Impuesto a la Transferencia a la Transferencia de Bienes Muebles y a la
Prestación de Servicios, así como el cumplimiento de los requisitos legales de tales documentos del
contribuyente ---------------. Posteriormente el fedatario procedió a realizar una visita al lugar
donde se encuentra ubicado el establecimiento del contribuyente ahora fallecido denominado ------

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--------- y verificó e hizo constar en el Acta de Comprobación levantada a las nueve horas quince
minutos del día dieciséis de marzo de dos mil dieciocho, un incumplimiento a la obligación de emitir
y entregar factura o documento equivalente autorizado por esta Administración Tributaria por parte
de la persona que estaba al servicio del contribuyente inconforme, situación que constituía
infracción a la obligación formal establecida en el artículo 107 inciso segundo y sexto del Código
Tributario, debido que el fedatario al ingresar al establecimiento a las ocho horas cincuenta minutos
del día dieciséis de marzo de dos mil dieciocho, en calidad de adquirente de bienes efectuó una
compra de dos libras de queso capita, a un precio unitario de tres dólares veinte centavos de dólar
cancelando un total de seis dólares cuarenta centavos de dólar, pero al no emitírsele el documento
de control del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios que
soportara dicha operación, el funcionario del Ministerio de Hacienda procedió a identificarse,
inmediatamente notificó el referido Auto de Comisión efectuándola por medio del Señor ------------
---, quien manifestó que estar al servicio del referido contribuyente, y después procedió a levantar
el Acta de Comprobación conforme a lo dispuesto en el artículo 181 del Código Tributario, por lo
que se hizo acreedor a la sanción prescrita en el artículo 239 literal a) del Código Tributario,
consistente en una multa equivalente al cincuenta por ciento del monto de la operación por cada
documento, la que no podrá ser inferior a dos salarios mínimos mensuales. De acuerdo a lo
anterior, esta Oficina considera que el negocio seguía funcionando a nombre del contribuyente
inconforme, debido que el Señor ---------------, manifestó estar al servicio del mismo; por lo que,
no es cierto lo alegado por el apoderado.

De ahí que, esta Oficina señala que el procedimiento realizado por el fedatario ha sido
conforme a ley, por lo que, sus actuaciones se reputan legítimas, ya que esta Oficina emitió el auto
de comisión de fecha quince de marzo de dos mil dieciocho, detallando nombre del empleado de
esta Administración Tributaria que verificaría el cumplimiento de las obligaciones formales,
asimismo, especificó el nombre del contribuyente a quien iba destinado dicha verificación, la fecha
de la misma, la obligación formal y la ubicación del negocio, por lo cual es importante traer a
cuenta, en el artículo 181 del Código Tributario establece que el fedatario realizará visitas a los
contribuyentes como adquirente de bienes o prestatario de servicios, con el propósito de verificar
por parte de aquellos el cumplimiento de la obligación de emitir y entregar facturas o documentos

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equivalentes autorizados por esta Administración Tributaria; agregando dicha disposición legal que
en el caso que no se emita y entregue el documento que de constancia de la operación realizada,
sea una transferencia de bienes muebles o una prestación de servicios, procederá a identificar su
calidad de fedatario, a notificar el auto que lo faculta realizar la verificación y a levantar el acta de
comprobación por la infracción verificada. El contenido del Acta de Comprobación, la que es el
resultado de la verificación realizada, refleja los acontecimientos históricos ocurridos durante la
misma, por lo tanto no es resultado de la discrecionalidad del fedatario sino el producto del
desarrollo de un procedimiento reglado por el legislador, de ahí que, como su mismo nombre lo
dice, el representante de esta Administración Tributaria da fe de los hechos y circunstancias que
ante él se ejecuten, hechos que se encuentran plasmados en un acta, que el cuerpo normativo
tributario denomina “acta de comprobación”, el fedatario, al levantar dicha acta, actuó conforme a
derecho, plasmando en ella los correspondientes requisitos legales… Conforme a lo anterior, se
observa claramente que el fedatario designado, ha dado legal cumplimiento a lo estipulado en el
Código Tributario, tal como consta en la referida acta de comprobación, agregada en el expediente
administrativo que a nombre del contribuyente ahora fallecido lleva esta Administración Tributaria,
por consiguiente, los argumentos de los apelantes carecen de validez.

En cuanto a lo alegado por el apoderado que ninguno de sus herederos continuo con
el negocio que el contribuyente mantenía en vida, siendo que por tanto que en la fecha
de la verificación por medio de fedatario, el negocio no era propiedad del contribuyente
sancionado, es pertinente señalar que en el Código Tributario se establecen obligaciones que
deben ser cumplidas por parte de los contribuyentes… Lo anterior, lleva a establecer que la Ley
menciona en forma objetiva y general las circunstancias y presupuestos de hecho, de cuya
producción deriva la sujeción al tributo, es decir, la situación contemplada por la ley se concreta y
exterioriza en cada caso particular; en efecto, es obligación de los contribuyentes acatar lo
dispuesto en la Ley Tributaria respecto de cada hecho en concreto; así como, en el presente caso
que se configura en la emisión y entrega del documento que soporte las transferencias de dominio
de bienes muebles corporales así como las prestaciones de servicios que realicen con consumidores
finales.

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 En tal sentido, la persona que estaba al servicio del contribuyente ahora fallecido debió
supeditar su conducta a la emisión y entrega de la factura correspondiente o documento
equivalente autorizado por esta Administración Tributaria, por cada transferencia de bienes
corporales o prestación de servicios que realice con sus clientes cuando estos no sean
contribuyentes del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, tal
como lo dispone el artículo 107 inciso segundo y sexto del Código Tributario...”””

A este respecto, de conformidad a lo establecido en el artículo 8 de la Ley de Impuesto a la

Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, el impuesto en mención se causa
cuando se paga el precio, por tanto, es en este momento cuando debió emitirse y entregarse la
Factura correspondiente; es decir, que para el presente caso lo era cuando el fedatario realizó la
compra dos (2) libras de queso capita, a un precio unitario de tres dólares veinte centavos de dólar
($3.20) cancelando un total de Seis Dólares Cuarenta Centavos de Dólar; en el establecimiento
ubicado en el Barrio El Calvario, ---------------, ---------------, Local Número ---------------,
Municipio y Departamento de ---------------, acto que en ningún momento realizó la persona que
estaba a cargo del contribuyente ahora fallecido, tal y como consta en el Acta de Comprobación
levantada a las nueve horas quince minutos del día dieciséis de marzo de dos mil dieciocho por el
fedatario --------------- de conformidad al artículo 181 del Código Tributario.

En virtud a lo anterior, traemos a cuenta el artículo 30 del Código Tributario, que establece
que los sujetos pasivos son de dos especies, contribuyentes y responsables, el elemento
diferenciador de ambos conceptos, es la naturaleza de la responsabilidad, el contribuyente es
obligado por deuda propia, es decir, por ser el titular de la deuda, es el que por disposición de la
ley debe soportar la carga tributaria, en virtud de que el legislador lo ha considerado con la
suficiente capacidad contributiva como para contribuir a solventar los gastos públicos; y el
responsable es obligado por deuda ajena, es decir, quien, aún sin tener el carácter de
contribuyente, la ley expresamente los obliga al pago de la deuda tributaria, utilizando para ello el
patrimonio que administra o del que disponen y que es propiedad del contribuyente, esto es, a
pesar de que no realice el hecho imponible o que sobre él no se verifique la hipótesis de la
incidencia establecida como generadora de la obligación tributaria, además la misma ley se encarga

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de equipararlo al mismo nivel que el contribuyente, en consecuencia es solidariamente responsable
de obligaciones materiales y formales del mismo, la particularidad de este tipo de responsabilidad
consiste en que no se excluye al contribuyente como deudor tributario, por lo que, esta
Administración Tributaria puede dirigirse indistintamente tanto al responsable como al
contribuyente, pues sobre ellos recae el mismo grado de exigibilidad, esto también nos indica que
estamos ante una situación de pluralidad de deudores, sean varios contribuyentes, o un
contribuyente y un responsable.

Asimismo, el artículo 44 del Código Tributario establece que son solidariamente

responsables con los anteriores propietarios, por el cumplimiento de las deudas tributarias
pendientes de pago y de las obligaciones tributarias no cumplidas por los anteriores propietarios: a)
los donatarios y los legatarios por los impuestos adeudados correspondientes en proporción de la
donación o legado, b) los adquirientes de empresas propiedad de personas naturales, de personas
jurídicas o de entes colectivos sin personalidad jurídica cuya responsabilidad se limitará hasta la
concurrencia del valor de los bienes, c) los sucesores de personas naturales titulares de empresas
hasta la concurrencia del valor de los activos de la empresa cuya titularidad se ha adquirido por
sucesión, y d) los destinatarios, los partícipes o cotitulares de bienes o derechos de las asociaciones
o entes sin personalidad jurídica, sociedades nulas, irregulares o de hecho cuando cualquiera de
dichas entidades se disuelvan, liquiden o se vuelvan insolventes; para todos ellos la obligación
tributaria surge por mandato expreso por ley, siendo ellos sujetos extraños a la verificación de la
hipótesis de incidencia.

De acuerdo a lo anterior, los herederos definitivos del causante no pueden desligarse de la

obligación tributaria formal ni de la sanción por su incumplimiento de emitir y entregar factura o
documento equivalente autorizado por esta Administración Tributaria relativo al control del
Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, debido que, en
primer lugar tienen la calidad de responsables en forma solidaria, de acuerdo al artículo 31 literal c)
del Código Tributario y según el artículo 44 literal c) del Código Tributario, que estipula que son
solidariamente responsables con los anteriores propietarios, por el cumplimiento de las deudas
tributarias pendientes de pago y de las obligaciones tributarias no cumplidas los sucesores de

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personas naturales titulares de empresas, hasta la concurrencia del valor de los activos de la
empresa cuya titularidad se ha adquirido por sucesión, situación que puede ser constatada con la
copia simple de acta de defunción del contribuyente sancionado y la copia certificada de la
declaratoria de herederos emitida por el juzgado civil de --------------- a las quince horas y
cuarenta minutos del día diecisiete de octubre de dos mil dieciséis que corren agregadas en el
expediente administrativo que a nombre del contribuyente ahora fallecido lleva esta Administración
Tributaria; en segundo lugar, cuando ocurrió el incumplimiento, el día dieciséis de marzo de dos mil
dieciocho, el negocio seguía funcionando a nombre del contribuyente ahora fallecido, debido que el
Señor ---------------, manifestó estar al servicio del mismo y el contribuyente aún se encontraba
activo en el Registro de Contribuyentes de IVA, debido que, no se había modificado su estado
tributario, lo cual se verificó en el Sistema de Integración de Información Tributaria (SIIT) que fue
desinscrito como contribuyente a partir del once de julio de dos mil dieciocho, y el incumplimiento
ocurrió el dieciséis de marzo de dos mil dieciocho, asimismo, dicha situación también puede
constatarse en la copia de la resolución con referencia 16107-NEX-1391-2018, en la cual esta
Administración desinscribe al contribuyente fallecido, emitida a las ocho horas cincuenta minutos
del día diez de julio de dos mil dieciocho, que corre agregada en el expediente administrativo que a
nombre del contribuyente ahora fallecido lleva esta Administración Tributaria. De acuerdo a lo
anterior, se colige que los herederos definitivos del causante incurrieron en un incumplimiento al no
informar la sucesión de conformidad al artículo 86 del Código Tributario, además, si tenían la
intención de cerrar el negocio o venderlo a otro contribuyente para luego sacar nueva papelería,
debieron informarlo a esta Administración Tributaria de conformidad el artículo 144 del Código
Tributario, por lo que la determinación realizada por esta Dirección General se mantiene incólume.

De ahí que, al no darse pleno cumplimiento a lo establecido por la normativa legal se

configura un hecho constitutivo de infracción, el cual de conformidad a lo dispuesto en el artículo
230 inciso primero del Código Tributario… debe imputársele al sujeto pasivo que no cumplió con su
obligación de dar, hacer o no hacer algo encaminado a asegurar el cumplimiento de las
obligaciones tributarias, en este caso los recurrentes; consecuentemente es indispensable,
conforme al principio de Legalidad que vincula tanto a esta Administración Tributaria como a los
administrados, se observe y cumpla lo que la normativa legal prevé, es decir, que al haberse

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transgredido sus disposiciones al no emitir y entregar la factura o documento equivalente
autorizado por esta Administración Tributaria, por la operación realizada por el fedatario -----------
----, en el negocio ubicado en el --------------- y ---------------, ---------------, Local Número ---
------------, Municipio y Departamento de San Salvador, el día dieciséis de marzo de dos mil
dieciocho, incumplimiento que fue comprobado por esta Oficina, le corresponde en todo caso
soportar la pena o sanción pecuniaria tipificada y establecida previamente en el artículo 239 literal
a) del Código Tributario, por lo que, esta Administración Tributaria actuó de conformidad al
principio de legalidad, en consecuencia, el argumento del Apoderado de los Herederos Definitivos
del Causante carecen de validez legal.

Además, el apoderado alega que en el acto de audiencia y apertura a pruebas, se

intentó notificar y comprobar a la división de Gestión Tributaria, mediante escrito que
el contribuyente había fallecido, pero esa unidad se negó a recibirlo, manifestando de
forma verbal que la única evidencia que cerraría el caso sería la emisión del
comprobante correspondiente.

Por último, el apoderado manifiesta que realizó las gestiones de desinscripción

del contribuyente fallecido y la Administración Tributaria procedió a autorizarlo según
resolución 16107- NEX-1391-2018, emitida a las ocho horas con cincuenta minutos del
día diez de julio de dos mil dieciocho.

Esta Dirección General expresa que con base a lo dispuesto en los artículo 10 literal a), 37,
172 inciso segundo, 202 inciso primero literal b), 229 y 260 del Código Tributario, mediante auto
pronunciado a las once horas cincuenta y cinco minutos del día veintitrés de marzo de dos mil
dieciocho, le concedió al contribuyente ---------------, AUDIENCIA por TRES DIAS y APERTURA A
PRUEBAS por OCHO días, ambos términos hábiles y perentorios; entregándose la copia del Acta de
Comprobación de fecha dieciséis de marzo de dos mil dieciocho, en acto de notificación a las diez
horas quince minutos del día nueve de abril de dos mil dieciocho, por medio del señor ------------,
quien manifestó ser dependiente del referido contribuyente, con la finalidad de que se manifestara

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su conformidad o no con el resultado de la visita efectuada por el Fedatario ---------------,
planteando las pruebas idóneas y conducentes que amparan la razón de su conformidad.

Consecuentemente, una vez vencidos los plazos concedidos para la Audiencia y Aportación
de Pruebas, el contribuyente ahora fallecido, no ejerció los derechos de Defensa y Contradicción
conferidos en esas etapas procedimentales, establecidos en el artículo 4 literal b) numerales 1), 2)
y 3) del Código Tributario, al no haber aportado razones de hecho ni de derecho tendientes a
desvirtuar el incumplimiento señalado en el Acta de Comprobación de fecha dieciséis de marzo de
dos mil dieciocho, ni haber presentado pruebas de ninguna naturaleza que fueren idóneas y
conducentes para desvirtuar el incumplimiento atribuido en la referida Acta de Comprobación,
consistente en Omitir la Emisión y Entrega de los Documentos exigidos por el Código Tributario;
asimismo no atendió el requerimiento efectuado por esta Oficina mediante el Auto de Audiencia y
Apertura a Pruebas anteriormente citado, que consistía en subsanar dicho incumplimiento mediante
la emisión y entrega de la factura, consignando en la misma, la fecha de emisión la cual debía ser
cualquiera de los días comprendidos dentro de los plazos que otorgaba el auto relacionado, dado
que no realizó dicho requerimiento, no gozará del derecho a la atenuante respectiva estipulada en
el artículo 261 numeral 2) del Código Tributario, por lo que esta Administración Tributaria procedió
a emitir la resolución hoy objeto de impugnación a las ocho horas treinta minutos del día veintisiete
de noviembre de dos mil dieciocho, por esta razón, esta Oficina manifiesta que se le otorgaron
todas las oportunidades procesales al contribuyente inconforme, manifestándole la forma de
subsanar el incumplimiento mediante el Auto de Audiencia y Apertura a Pruebas anteriormente
relacionado, por lo que, el argumento del apoderado carecen de fundamento legal.”””

III.- Este Tribunal, emitió auto de las nueve horas treinta y cinco minutos del día cinco de
abril del año dos mil diecinueve, mediante el cual se abrió a pruebas el presente recurso, término
del cual hicieron uso los apelantes, por medio de escrito presentado el día trece de mayo del mismo
año, con el cual anexó prueba documental para su respectivo análisis y valoración.
Seguidamente, este Ente Contralor, mediante auto de las quince horas diez minutos del día
cuatro de junio del año dos mil diecinueve, mandó oír en alegaciones finales a los recurrentes,
derecho que ejercitaron mediante escrito presentado el día diecinueve del mismo mes y año, en el

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que en síntesis reitera los argumentos vertidos en escritos de interposición y apertura a pruebas,
quedando el presente incidente en estado para emitir sentencia.

IV.- Del análisis de las razones expuestas por los apelantes y justificaciones de la Dirección
General de Impuestos Internos, en adelante denominada Dirección General o Administración
Tributaria, este Tribunal se pronuncia de la siguiente manera:

En el Acta de Comprobación de fecha dieciséis de marzo del año dos mil dieciocho, que
corre agregada a folios 3 del Expediente Administrativo, se consigna que a fin de verificar la
obligación de emitir y entregar factura o documento equivalente, regulada en el artículo 107 incisos
segundo y sexto del Código Tributario, el fedatario de la Dirección General, comisionado en la fecha
antes relacionada, ingresó al establecimiento en el cual el señor ---------------, llevaba a cabo su
actividad económica, efectuando la compra de dos libras de queso capita, por la cantidad de SEIS
DÓLARES CON CUARENTA CENTAVOS DE DÓLAR (USD $6.40), sin que dicho señor le
emitiera ni entregara factura o documento equivalente autorizado por la Administración Tributaria,
que soportara la mencionada operación de compra, lo que a juicio de la aludida Dirección General
es constitutivo de la infracción tipificada en el artículo 239 letra a) del Código Tributario.

Por su parte, los señores --------------- y ---------------, manifestaron que a la fecha en

que se realizó la verificación por parte del fedatario comisionado por la Dirección General, ya había
fallecido el señor ---------------, circunstancia la cual no fue considerada por la Dirección General
para la imposición de la multa en cuestión.

Sobre lo anterior, se observa que el procedimiento seguido por la Dirección General, para
verificar el cometimiento de la infracción, por omitir y entregar factura o documento equivalente,
fue realizado por el fedatario respectivo el día dieciséis de marzo del año dos mil dieciocho;
sin embargo, se advierte que el señor ---------------, a esa fecha ya había fallecido, ya que consta
en el Expediente que el señor --------------- falleció el día treinta y uno de enero del año dos
mil dieciséis, en kilómetro ---------------, Quezaltepeque, a consecuencia de un politraumatismo
severo de tipo contuso, según consta en la certificación de la partida de defunción numero sesenta

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y uno, del Tomo uno del Registro del Estado Familiar de la Alcaldía ---------------, agregada a
folios 47 del presente Incidente de Apelación.

En atención a lo anterior, este Tribunal advierte que en virtud del Principio de Culpabilidad :
“““sólo podrán ser sancionadas por hechos constitutivos de infracción administrativa las personas
físicas que resulten responsables de las mismas” ”” (Sentencia de la Sala de lo Contencioso
Administrativo de la Corte Suprema de Justicia, Ref. 36-G-95 de fecha veinticuatro de febrero del
año mil novecientos noventa y ocho).

En tal sentido, el artículo 230 del Código Tributario establece que es responsable de la
infracción el sujeto pasivo de las obligaciones establecidas en las leyes tributarias
respectivas, que no las cumpla en el tiempo y forma debida; de igual manera, la
responsabilidad por el cometimiento de las citadas infracciones es personal, de conformidad a lo
establecido en el artículo 231 del aludido Código, que prescribe: “““El sujeto de la respectiva
obligación y el autor de infracciones penales son personalmente responsables del cumplimiento e
infracción.”””; desde tal perspectiva es evidente que para establecer la responsabilidad de una
infracción a título personal, en el caso de una persona natural, resulta indispensable que la misma
sea atribuible a un sujeto con capacidad de efectuar la conducta fijada por el legislador, tal
prerrogativa derivada de lo dispuesto en el artículo 16, del Código Tributario que expresa que la
obligación tributaria será exigible a aquellos sujetos que se encuentran sujetos a la soberanía del
Estado.

Así las cosas, este Tribunal advierte que en el presente caso, la infracción fijada por el
fedatario al señor ---------------, respecto de la misma no puede atribuirse responsabilidad alguna
a dicho contribuyente, tal como lo pretende la Administración Tributara, ya que a la fecha de ser
impuesta la misma, el contribuyente ---------------, ya había fallecido, por lo que, de acuerdo con
la ley, el mismo no es sujeto de derechos y obligaciones, pues su existencia termina con la muerte,
dado que a la fecha en que fue realizada la verificación relacionada con el cumplimiento de las
obligaciones de emitir y entregar los documentos exigidos por la normativa tributaria, el sujeto
obligado, como se ha indicado, había fallecido, por lo que tal actuación carece de validez.

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 En tal sentido, es necesario señalar que la imposibilidad de exigir determinada conducta a
una persona fallecida, en materia tributaria, tiene un alcance mayor, al establecer el artículo 231
del Código Tributario, en su inciso segundo, que en caso de infracciones penadas con sanciones
pecuniarias, la responsabilidad que en principio era personal, se transmite a los sucesores en los
bienes del infractor fallecido, siempre que hubieran sido impuestas en vida del causante; lo cual no
se ha cumplido en el presente caso, ya que al momento de ser determinada la sanción en comento
por la Dirección General, el contribuyente ---------------, ya había fallecido, por lo que dicha
obligación no podía ser transmitida a los herederos de dicho contribuyente.

Es importante considerar que en el acta de comprobación que consta a folios 3, del

Expediente de mérito, se observa que el fedatario designado por la Administración Tributaria,
consignó que se apersonó al negocio denominado ---------------, afirmando que dicho negocio es
propiedad del contribuyente ---------------, sin aportar elemento jurídico alguno para sostener
dicha afirmación, en franca contradicción con el Principio de Verdad Material, lo que evidencia que
el acta de comprobación conforme a lo dispuesto en el artículo 3 letra h) del Código Tributario, se
encuentra viciada, ya que para la fecha de realización de la actividad verificadora, el negocio que se
encontraba en el lugar donde se efectuó la visita del fedatario designado por la Dirección General,
ya no era propiedad del contribuyente sancionado, pues el deceso de este se había dado hacía más
de dos años atrás, por lo que es evidente la inconsistencia e ilegalidad de la actuación del delegado
fedatario de la Dirección General al pretender atribuir el incumplimiento de obligaciones formales al
citado contribuyente, cuando este carecía en absoluto de la posibilidad de llevarlas a cabo.

Ahora bien, la Dirección General, en su informe justificativo pretende motivar la

responsabilidad del señor ---------------, en razón de lo siguiente: “““…se colige que los herederos
definitivos del causante incurrieron en un incumplimiento al no informar la sucesión de conformidad
al artículo 86 del Código Tributario, además, si tenían la intención de cerrar el negocio o venderlo a
otro contribuyente para luego sacar nueva papelería, debieron informarlo a esta Administración
Tributaria de conformidad el artículo 144 del Código Tributario.”””.

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 No obstante lo anterior, este Tribunal hace notar que la obligación formal contenida en el
artículo 144 del Código Tributario, relativa a informar el cese definitivo de actividades, en todo caso
se verifica respecto de los herederos del señor ---------------, de conformidad a lo establecido en
el artículo 40 del aludido código, el cual establece: “““Los derechos y obligaciones del contribuyente
fallecido serán ejercitados, o en su caso, cumplidos por el sucesor o sucesores a título universal, sin
perjuicio del beneficio de inventario”””.

Consecuentemente, si a la fecha de efectuarse la verificación por parte del aludido

fedatario, no se había informado el cese definitivo de las actividades del señor --------------- por
causa de su fallecimiento, dicho incumplimiento haría incurrir a sus herederos en la infracción
tipificada en el artículo 244 letra h) del citado cuerpo legal, por no informar el cese definitivo de
actividades del fallecido, con las consecuencias sancionatorias correspondientes; pero en ningún
caso, dicha circunstancia representa un aval para atribuir responsabilidad al citado contribuyente,
por hechos constitutivos de infracción acaecidos con posterioridad a su deceso.

Por lo anterior, este Tribunal es del criterio que no existe fundamento legal para sustentar
la multa impuesta al señor ---------------, por lo que se desestiman las razones de la
Administración Tributaria que pretenden sostener que la resolución apelada está conforme a
derecho.

Lo antes relacionado, en lo pertinente, es conforme a sentencia pronunciada por este

Tribunal a las ocho horas del día veintisiete de febrero del año dos mil catorce, con referencia
I1308010.M.

Finalmente, este Tribunal, observó que en la resolución emitida por el Juzgado de los Civil
de Mejicanos, en fecha diecisiete de octubre del año dos mil dieciséis, se declara como herederos
definitivos del señor ---------------, a los señores --------------- y ---------------, así como a los
menores --------------- y ---------------, ambos de apellido ---------------, representados
legalmente por su madre, ---------------; sin embargo, en la tramitación del presente recurso solo
comparecieron como recurrentes los señores --------------- y ---------------, por lo que, en

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respeto al principio de seguridad jurídica que le asiste a todo sujeto vinculado a un proceso que
ante este Ente Contralor se ventile, por medio de auto de fecha diecinueve de julio del año dos mil
diecinueve, se previno al apoderado de los recurrentes para que informara de lo siguiente:

a) Lugar donde se pueda notificar a la señora ---------------;

b) Si él comparece o no ante este Tribunal en carácter de apoderado de la señora ----
-----------; y
c) De ser afirmativa su comparecencia, presente en original o copia certificada por
notario, los documentos pertinentes que acrediten la calidad con la que pretende
actuar ante este Tribunal

En virtud de lo antes requerido, la parte recurrente, por medio de escrito de fecha doce de
agosto del presente año, manifestó desconocer el lugar donde notificar a la señora ---------------,
y de igual forma expreso que no comparece en calidad de apoderado de la misma.

Así las cosas, este Tribunal considera que en el caso de autos, en virtud del principio de
economía procesal, resulta inoficioso continuar con la búsqueda de los otros dos herederos del
señor ---------------, a efecto de que comparezcan ante este proceso, ya que del análisis
efectuado en la presente sentencia se ha podido establecer la ilegalidad del actuar de la
Administración Tributaria, lo cual conlleva a la revocatoria de la multa en cuestión y en
consecuencia, a la inexistencia de agravio alguno para los herederos del citado causante.

POR TANTO: De conformidad a las razones expresadas, disposiciones legales citadas y

artículo 4 de la Ley de Organización y Funcionamiento del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos
Internos y de Aduanas, este Tribunal RESUELVE: REVOCASE la resolución proveída por la Dirección
General de Impuestos Internos, a las ocho horas treinta minutos del día veintisiete de noviembre
del año dos mil dieciocho, a nombre de ---------------, por el concepto y monto citado al inicio de
esta sentencia.

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 CERTIFÍQUESE esta resolución y acta de notificación y vuelvan junto con el expediente de
impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios a nombre del
contribuyente ---------------, a la oficina de su origen. NOTIFÍQUESE.---PRONUNCIADA

POR EL PRESIDENTE Y LOS SEÑORES VOCALES QUE LA SUSCRIBEN ---YAGE.---

R. Huezo.---MPA.Vocal Interino.---C. E. TOR. F.---J. N. C. ESCOBAR.---
RUBRICADAS.

CORRESPONDE A DATOS PERSONALES O CONFIDENCIALES: -----------

I1901004M

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