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No. S0010-2023
Inc. 001-0923

BUNAL DE APELACIONES DE LOS IMPUESTOS INTERNOS Y DE ADUANAS: San Salvador,

a las diez horas veintitrés minutos del día nueve de enero de dos mil veinticuatro.

VISTOS en apelación la Resolución pronunciada por la Dirección General de Impuestos Internos,

a las siete horas treinta y cinco minutos del día dieciséis de agosto de dos mil veintitrés, a nombre de ----
---------------, por medio de la cual resolvió: 1) DETERMINAR a cargo de la referida apelante, la cantidad
de CIENTO TREINTA Y CUATRO MIL SETECIENTOS NOVENTA Y UN DÓLARES SESENTA Y
CUATRO CENTAVOS DE DÓLAR (USD $134,791.64), en concepto de Impuesto sobre la Renta,
correspondiente al ejercicio impositivo dos mil veinte; y, 2) SANCIONAR a la aludida recurrente por la
cantidad de TREINTA Y TRES MIL SEISCIENTOS NOVENTA Y SIETE DÓLARES NOVENTA Y UN
CENTAVOS DE DÓLAR (USD $33,697.91), en concepto de multa respecto del referido ejercicio
impositivo, de conformidad al artículo 253 incisos primero y segundo del Código Tributario.

Y CONSIDERANDO:

I.- El señor ------------------------------, quien actúa en calidad de Representante Legal de la sociedad

---------------------------------------, cuya actividad económica durante el ejercicio impositivo dos mil veinte,
consistió en la prestación de servicios de intermediación financiera no bancaria comercial, mediante la
captación de fondos de sus socios y el otorgamiento de préstamos, y otras actividades propias de
intermediación financiera no bancaria comercial, al interponer recurso de apelación por medio de escrito
presentado en fecha cuatro de septiembre de dos mil veintitrés, expresó no estar de acuerdo con la
resolución emitida por la Dirección General de Impuestos Internos, por las razones siguientes:

“““1. Gastos de Operación por el valor de CUATROCIENTOS VEINTIDÓS MIL TRESCIENTOS

CUARENTA DÓLARES OCHENTA Y DOS CENTAVOS DE DÓLAR ($422,340.82), provenientes del pago de
intereses por la captación de recursos a nuestros socios.

La Administración Tributaria advierte que los documentos idóneos que debieron respaldar la
deducibilidad de los Gastos Financieros, en concepto de intereses son aquellos señalados en… los artículos
107 y 115 del Código Tributario, aplicables para el caso de operaciones realizadas entre contribuyentes
del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, y los señalados en el
artículo 119, para operaciones realizadas con sujetos excluidos de la calidad de contribuyentes de dicho
impuesto. (…)”””.

“““El artículo 107 y 115 del Código Tributario textualmente dice que los contribuyentes del
impuesto están obligados a emitir los documentos descritos en dichos artículos cuando transfieran un bien
o presten un servicio. Para el caso de los gastos de operación por $422,340.82, provenientes de intereses
por captación de recursos a nuestros socios. No aplica debido a que mi representada no está transfiriendo
un bien o prestando un servicio. En este tipo de operación mi representada únicamente está pagando los
intereses a sus socios (En su mayoría no contribuyentes de IVA). Debido a que la mayoría son No
contribuyentes no se puede obtener el documento establecido en los artículos 107 y 115 del Código
Tributario. (…)”””

“““Mi representada consigna tanto en el original como en la copia de recibos y otros documentos
de información estipulada en el artículo 119 del Código Tributario.

El proceso que respalda mediante recibo y otros documentos la deducibilidad de los gastos de
operación por $422,340.82, provenientes de intereses por captación de recursos a nuestros socios…”””.

“““(…) De acuerdo a las Normas sobre el Manejo de Cuentas de Depósito en las Cajas de Crédito
y Banco de --------------- (NPF-003), en el apartado “Apertura de depósito en cuentas de ahorro”.

TRIBUNAL DE APELACIONES DE LOS IMPUESTOS INTERNOS Y DE ADUANAS

91ª. Avenida Norte, número 205, entre 1ª y 3ª Calle Poniente, Colonia Escalón, San Salvador, El Salvador, C.A.
Teléfono: (503) 2244-4200; Email: tribunal.apelaciones@mh.gob.sv
 Cada Caja o Banco, podrá abrir Cuentas de Ahorro a personas naturales o jurídicas debiendo
cumplir los requisitos de acuerdo a las Normas Legales correspondientes y su formalización se hará
mediante la celebración de un contrato entre el ahorrante y la Caja o Banco. Toda suma depositada
devengara intereses desde la fecha de su depósito. (…)”””.

“““En el apartado 6 Intereses y Capitalización de la NPF-003 se establece lo siguiente:

Los intereses tanto de los depósitos de ahorro corriente o a plazo, serán calculados sobre saldos
diarios disponibles y se capitalizarán por lo menos, trimestralmente, el 31 de marzo, 30 de junio, 30 de
septiembre y el 31 de diciembre de cada año y en la fecha que se clausura la cuenta. Se calcularán sobre
la base del año calendario, considerando los días efectivamente transcurridos en cada operación. En ningún
caso podrán calcularse con base al año comercial ni con una combinación de ésta con el año calendario.

Lo que implica que diariamente mi representada ejecuta un proceso automático, el cual calcula y
contabiliza las provisiones de los intereses por pagar sobre los depósitos y cuentas de ahorro.

Trimestralmente los intereses se capitalizan en la cuenta individual de cada ahorrante y/o

depositante, lo cual se traduce en una erogación de efectivo o desembolso real para mi representada.

Una vez capitalizado el interés en la cuenta individual de cada socio, este puede retirar el efectivo
en el momento que sea necesario por medio de diversos canales electrónicos, ATM´s, o mediante
ventanilla, por el cual mi representada emite el documento “Hoja de Retiro”. (…)”””.

“““Los gastos de operación por $422,340.82 provenientes del pago de intereses por la captación
de recursos a nuestros socios son un gasto propio de la industria de intermediación financiera y necesaria
para el mantenimiento de la fuente generadora de ingresos. (…)”””.

“““El fondeo es necesario y fundamental para realizar nuestra actividad de intermediación

financiera, la cual es la fuente generadora de ingresos (rentas gravadas) y este proviene principalmente
de las cuentas de ahorro y depósitos a plazo de nuestros socios, a los cuales se les paga el interés pactado
en el contrato de apertura, lo que implica un costo por el uso del dinero para mi representada.

Cabe mencionar que la Administración Tributaria ha podido comprobar en proporción el pago de

dichos intereses, mediante el entero de retenciones por el pago de intereses provenientes de los depósitos,
de aquellos sujetos pasivos domiciliados cuyo saldo promedio mensual de depósitos sea mayor a los
veinticinco mil dólares (USD$25,000.00) presentado en nuestras declaraciones mensuales de Pago a
Cuenta e Impuesto Retenido Renta.””””.

“““2. Respecto a los gastos de administración por la cantidad de $26,964.64, de los cuales…

i. $23,350, corresponden a una prestación de $25.00 (Veinticinco 00/100 Dólares) que mi

representada otorga a cada empleado el primero y dieciséis de cada mes en concepto de prestación
alimentaria.

La deducibilidad de los $23,350, pagados en concepto de prestación alimentaria radica en la

interpretación del artículo 29 literal 2) de la Ley de Impuesto sobre la Renta…”””.

“““Dichos gastos cumplen con los requisitos para su deducibilidad, debido a que existe un
desembolso real, están documentados mediante “planilla de alimentación”, son necesarios para la
producción de la renta y están debidamente registrados contablemente.

ii. $3,614.64, se ha realizado la revisión correspondiente y efectivamente corresponde a

depreciación de activo revaluado, por lo que estamos CONFORMES con la observación.

II.- La Dirección General de Impuestos Internos, habiendo tenido a la vista las razones sobre las
cuales la recurrente social apoya su impugnación, procedió a rendir informe de fecha seis de octubre del

2
año dos mil veintitrés, presentado a esta Oficina, el día nueve del mismo mes y año, justificando sus
actuaciones en los términos siguientes:

“““Gastos de Operación por el valor de CUATROCIENTOS VEINTIDÓS MIL TRESCIENTOS

CUARENTA DÓLARES OCHENTA Y DOS CENTAVOS DE DÓLAR ($422,340.82), provenientes del pago de
intereses por la captación de recursos a sus socios. (…)”””.

“““Respecto de lo manifestado por el representante legal de la sociedad apelante, es preciso

señalar a la contribuyente inconforme que para establecer la procedencia de los gastos según el artículo
28 incisos primero y segundo de la Ley de Impuesto sobre la Renta…”””.

“““… el contenido de los incisos antes citados, regulan el principio de necesidad de los costos y
gastos, según el cual, para ser deducibles de la renta obtenida, deben, además de estar debidamente
comprobados, ser necesarios para la producción y la conservación de la fuente de ingresos; de tal manera,
no todo costo y gasto realizado por el sujeto pasivo, constituirá un gasto deducible de la renta obtenida,
pues estos deberán cumplir con ciertas condiciones sustanciales y formales reguladas en la normativa
tributaria.

Aunado a lo anterior… el legislador introdujo en la normativa tributaria, una serie de erogaciones

calificadas como deducibles de la renta obtenida las cuales están reguladas en los artículos 29, 30, 30-A,
31, 32 y 33 de la Ley de Impuesto sobre la Renta; así como erogaciones no deducidles de la renta obtenida,
en el artículo 29-A de dicha Ley, entre ellas, la dispuesta en su numeral 18…”””.

“““(…) Dentro de ese contexto, para la correcta deducibilidad de los gastos en cuestión, la
contribuyente inconforme debió respaldarlos con la documentación idónea, contemplada en la normativa
tributaria…”””.

“““Por lo que, la obligación incumplida constituye una obligación formal de las reguladas en el
artículo 85 del Código Tributario, relacionados con el artículo 107 y siguientes del mismo cuerpo normativo,
según el cual, se trata de obligaciones de dar, hacer o no hacer algo, encaminadas a verificar el correcto
pago de la obligación sustantiva o pago del tributo. (…)”””.

“““Consecuentemente, de los gastos de operación objetados por esta Administración Tributaria no

resulta procedente reconocer su deducción, siendo la documentación aportada por la sociedad apelante,
insuficiente para controvertir lo determinado por esta Dirección General

Ahora bien, en cuanto a lo manifestado por el representante legal de la contribuyente inconforme

respecto de que el fondeo es necesario y fundamental para realizar su actividad de intermediación
financiera, es preciso hacer ver, que la objeción a los gastos en análisis se pudo determinar al verificar
que tal erogación no se encontraba debidamente documentada, conforme lo establecen los artículos 107,
115 y 119 del Código Tributario, pues no estaba respaldada en Facturas de Consumidor Final, Comprobante
de Crédito Fiscal, Tiquetes de Máquinas Registradoras o Facturas de Sujetos Excluidos de la Calidad de
Contribuyentes, autorizados por esta Administración Tributaria, siendo el incumplimiento de tal requisito
el presupuesto sobre el cual descansa la objeción en análisis y no sobre la necesidad del gasto...”””.

Asimismo, respecto a que poseía clientes en captación de recursos (en su mayoría no

contribuyentes del IVA), resulta necesario aclarar que dichos documentos se van emitiendo conforme lo
exige la normativa tributaria; asimismo, estos documentos de soporte deben cumplir con los requisitos
establecidos en el artículo 119 del Código Tributario, para el caso en particular de los servicios, el artículo
18 de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, respecto del
momento en que se causa el impuesto…”””.

“““(…) Es importante traer a colación, que de acuerdo a lo establecido en el artículo 119, los
contribuyentes del Impuesto la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios (IVA)
cuando adquieran bienes o servicios de sujetos excluidos de la calidad de contribuyentes de dicho
impuesto, deberán emitir para respaldar las operaciones efectuadas con sujetos excluidos un documento
denominado factura de sujeto excluido, cumpliendo con los requisitos establecidos en la disposición legal

3
relacionada, pues si bien con dicho documento no se traslada crédito fiscal a deducir, en casos como el
presente del impuesto sobre la Renta, el cumplimiento de tales requisitos sirve para respaldar los costos
y gastos que la contribuyente inconforme pretenda deducirse de la renta obtenida en el ejercicio
fiscalizado, tal y como lo regula el artículo 107 inciso séptimo del mismo Código, En ese sentido, con el fin
de llevar un adecuado control de la aplicación de los tributos, esta Administración Tributaria necesita de
una apropiada información, obtenida a través de los documentos legales emitidos y entregados, los cuales
deben cumplir con los respectivos requisitos de Ley. (…)”””.

“““…el interés fiscal se vulnera cuando las operaciones realizadas no cumplen con los requisitos
que la normativa legal impone, dentro de las que se encuentra que las operaciones que realice, deben
estar respaldadas por los documentos idóneos señalados en la referida disposición, y también cuando se
emiten los documentos, pero no se cumplen con los requisitos exigidos en el mismo artículo precitado.”””.

“““Asimismo, el artículo 203 del Código Tributario, establece lo conocido doctrinariamente como
carga de la prueba, es decir, a quién le incumbe la obligación de probar, pues corresponde al contribuyente
el comprobar la existencia de los hechos declarados, y en general, de todos aquellos alegados a su favor;
correspondiendo a esta Administración Tributaria probar la existencia de hechos no declarados por la
contribuyente apelante y los cuales se le imputen, todo en consonancia con el Principio de Verdad Material,
contemplado en el Art. 3 inciso primero literal h) e inciso final del mismo. (…)”””.

“““Por lo que, conforme al régimen probatorio regulado en el Código Tributario, los medios de
prueba que por su naturaleza se emplean generalmente para respaldar la existencia de las operaciones
que dan origen a la deducción de los costos y gastos, son los documentos legales de la normativa tributaria
y el correspondiente registro contable, lo cual a su vez, constituye un requisito de deducibilidad en sí
mismo, de acuerdo a lo regulado en el artículo 29-A numeral 18) de la Ley de Impuesto sobre la Renta,
ya citado; es decir, la impetrante, además de presentar los registros contables, debe proporcionar la
documentación de soporte en debida forma, encaminada a probar las erogaciones efectuadas.

En razón de lo cual, en materia tributaria la procedencia de las deducciones pretendidas por los
contribuyentes está condicionada al cumplimiento a los requisitos establecidos en la normativa tributaria,
es así para el presente caso, la deducción de los gastos, fue rechazada por esta Oficina, pues la
contribuyente inconforme pretendió soportar los gastos objetados con impresiones de pantalla y reportes
sobre la forma automatizada de cálculo de intereses que realiza su sistema informático, la cual se pudo
constatar no corresponde a documentos idóneos.

Aunado a lo anterior, el artículo 107 inciso séptimo del Código Tributario estipula los documentos
para respaldar operaciones relacionadas con todos los tributos regulados en el citado Código, siendo estos
Facturas de Consumidor Final o Comprobante de Crédito Fiscal, lo cual en el presente caso y al pretender
deducirse gastos financieros no fue cumplido por la contribuyente hoy en alzada.

Además, esta Oficina es del criterio, que el legislador ha sido claro en cuanto documentación para
soportar los gastos, siendo éstos para el presente caso, los intereses pagados a sujetos no inscritos en el
Registro de Contribuyentes IVA; por tanto, para la deducibilidad a efectos de la Ley de Impuesto sobre la
Renta, los gastos deben estar documentados según lo dispone el artículo 119 del Código Tributario, no
identificando esta Dirección General la emisión de documento alguno, el cual pueda ser enmarcado en la
citada disposición legal, y oportunamente hayan sido aportados para sustentar dichos gastos.

Por todo lo anterior, esta Oficina denota que, la objeción realizada, fue en virtud de lo establecido
en las leyes tributarias, en cumplimiento a los principios de Legalidad y Reserva de Ley, pues, no logró
demostrar… si los valores registrados en concepto de "CAPTACIÓN DE RECURSOS (COD 7110)"; cumplen
con los requisitos de deducibilidad, antes señalados.

En consecuencia, en atención a la investigación efectuada por esta Administración Tributaria, y al

haber determinado, gastos por el monto de CUATROCIENTOS VEINTIDÓS MIL TRESCIENTOS CUARENTA
DÓLARES CON OCHENTA Y DOS CENTAVOS DE DÓLAR ($422,340.82), se pudo constatar, que la
contribuyente hoy en alzada no cuenta con la documentación de soporte idónea, pues la misma pretendía
comprobar los referidos gastos por medio de detalle generado por el sistema informático para el cálculo

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automático de intereses, estos no son los documentos idóneos para efectos de deducibilidad del Impuesto
sobre la Renta, debiendo respaldar los gastos que pretendía deducirse por medio de Factura o
Comprobante de Crédito Fiscal, según sea el caso, tal como lo establece el artículo 107 del Código
Tributario, o con documentos que cumplan con los requisitos del artículo 119 del mismo Código,
circunstancia no acontecida en el presente caso, siendo el actuar de esta Oficina conforme a derecho, al
no cumplir la impetrante con lo establecido en el artículo 29-A numeral 18) de la Ley de Impuesto sobre
la Renta. (…)”””.

“““RESPECTO A LOS GASTOS DE ADMINISTRACIÓN POR LA CANTIDAD DE $26,964.64.

Respecto de lo manifestado por el representante legal de la contribuyente hoy en alzada, en

relación a los gastos de administración objetados por valor de VEINTITRÉS MIL TRESCIENTOS CINCUENTA
DÓLARES ($23,350.00), resulta oportuno mencionar que, dada la naturaleza del Impuesto sobre la Renta,
la ley permite a los empleadores la deducción de los valores pagados a sus empleados en concepto de
salario, así como también de otras remuneraciones, tal y como se encuentra regulado en el artículo 29
número 2), inciso primero de la Ley de Impuesto sobre la Renta…”””.

“““No obstante, la referida deducción no opera de manera automática… para ser deducible un
costo o un gasto de la renta gravada, se deben cumplir con todos los requisitos que la ley estipula para su
correcta acreditación; así, en el caso que nos ocupa, para la deducción de los valores consistentes en
sueldos y salarios, así como otras remuneraciones devengadas, se deben haber realizado y enterado las
correspondientes retenciones de seguridad social, previsionales y de impuesto sobre la renta cuando éstas
se encuentren sujetas a ello, conforme lo dispone el artículo 29 numeral 2), inciso 1° parte final de la Ley
del Impuesto sobre la Renta. (…)”””.

“““…se denota que la remuneración pagada por la contribuyente apelante a cada empleado, en
concepto de prestación alimentaria, al inicio de cada quincena, no tiene como característica el carácter
extraordinario del pago, ya que se devengaban dos pagos mensuales por empleado de forma ordinaria.
En ese sentido, al no ser una prestación extraordinaria, sino una remuneración ordinaria, la cual es pagada
quincenalmente, la impetrante estaba obligada a considerarla parte integrante del salario y, por lo tanto,
sujeta a las cotizaciones de seguridad social y previsionales, tal como ya se ha recalcado anteriormente.

En relación a todo lo antes expuesto, se denota que el pago de veinticinco dólares, que la
contribuyente inconforme realiza al inicio de cada quincena, a cada empleado, encajan en lo dispuesto en
el artículo 2 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, el cual establece lo que se entiende por renta obtenida,
siendo esta todos los productos o utilidades percibidos o devengados por los sujetos pasivos, ya sea en
efectivo o en especie, provenientes de cualquier clase de fuente, entre ellas la contenida en la letra a), del
mencionado artículo, que establece como una clase de fuente, la obtenida: "a) del trabajo, ya sean salarios,
sueldos, honorarios, comisiones y toda clase de remuneraciones o compensaciones por servicios
personales"; constituyendo, por consiguiente, renta gravada, para los sujetos pasivos cualquier retribución
dineraria que perciban en cualquiera de los conceptos que el literal en comento prescribe.

Es así que, para la deducción de los valores consistentes en sueldos y salarios, como otras
remuneraciones devengadas, se debieron haber realizado y enterado las correspondientes retenciones de
seguridad social, previsionales y de impuesto sobre la renta cuando éstas se encuentren sujetas a ello,
conforme lo dispone el artículo 29 numeral 2), inciso 1° parte final de la Ley del Impuesto sobre la Renta;
por lo que, en el presente, caso al no haberse cumplido con la obligación exigida por el legislador tributario,
no corresponde su deducibilidad, no resultando válidos los argumentos expuestos por el representante
legal de la contribuyente inconforme.

Ahora bien, en cuanto a lo manifestado por el representante legal de la impetrante, respecto de

que existe un desembolso real del gasto, que son necesarios para la producción de la renta y están
debidamente registrados contablemente, es preciso hacer ver a la sociedad apelante, que la objeción a los
gastos en análisis se pudo en razón de que no se realizaron ni enteraron las correspondientes retenciones
de social y previsionales, siendo dicho presupuesto sobre el cual descansa la objeción en análisis y no
sobre su real desembolso, la necesidad del gasto o su registro contable, los cuales, si bien son otros
requisitos básicos para acceder a la deducción de un costo o gasto, no ha sido el objeto del reparo

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efectuado por esta Oficina; en virtud de ello, el argumento del representante legal de la contribuyente
inconforme, resulta impertinente y carente de trascendencia para controvertir lo determinado por esta
Administración Tributaria al objetar los gastos de administración en referencia; por tal razón, las
alegaciones esgrimidas en relación a la motivación de las determinaciones contenidas en el Informe de
Auditoría de fecha diecinueve de abril de dos mil veintitrés, carecen de asidero legal.

Por otra parte, en relación a los gastos de administración objetados por valor de TRES MIL
SEISCIENTOS CATORCE DÓLARES CON SESENTA Y CUATRO CENTAVOS DE DÓLAR ($3,614.64), no se
realizará ninguna valoración al respecto, dado que, la contribuyente apelante manifestó su conformidad
con dicha determinación…”””.

“““(…) Consecuentemente, y tal como quedó establecido en el considerando XVII) denominado

JUSTIFICACIÓN DE LA SANCIÓN de la resolución hoy objeto de impugnación, se pudo determinar
mediante la investigación efectuada que la contribuyente inconforme, incurrió en la infracción consistente
en:

EVASIÓN NO INTENCIONAL, respecto del ejercicio impositivo comprendido del uno de enero al
treinta y uno de diciembre de dos mil veinte, debido a que… se objetaron gastos operativos por el valor
de CUATROCIENTOS CUARENTA Y NUEVE MIL TRESCIENTOS CINCO DÓLARES CUARENTA Y SEIS
CENTAVOS DE DÓLAR ($449,305.46), infringiendo lo establecido en el artículo 92 inciso primero de la Ley
de Impuesto sobre la Renta; lo cual no puede atribuirse a error excusable en la aplicación de las
disposiciones legales, configurándose con ello la EVASIÓN NO INTENCIONAL, de conformidad a lo
establecido en el artículo 253 incisos primero y segundo del Código Tributario, lo que es sancionado con
una multa del veinticinco por ciento (25%) del tributo a pagar que se determine, que en ningún caso podrá
ser inferior a CUATRO MIL NOVECIENTOS SETENTA COLONES ($4,970.00) o su equivalente a
QUINIENTOS SESENTA Y OCHO DÓLARES ($568.00), según establece dicha disposición legal en su inciso
segundo. (…)”””.

Durante el proceso de fiscalización, se pudo constatar que la declaración del Impuesto sobre la
Renta relativa al ejercicio impositivo de dos mil veinte, presentada por la contribuyente hoy en alzada a
esta Dirección General, ofrece dudas sobre su exactitud, debido a que de conformidad a lo establecido en
los artículos 28 incisos primero y segundo, 29 numeral 2) inciso primero, 29-A numerales 12) y 18) inciso
primero y 30 numeral 4) de la Ley de Impuesto sobre la Renta, relacionados con los artículos 203 inciso
primero, 206 inciso primero y 209 del Código Tributario, se objetaron Gastos de Administración por la
cantidad de VEINTISÉIS MIL NOVECIENTOS SESENTA Y CUATRO DÓLARES SESENTA Y CUATRO
CENTAVOS DE DÓLAR ($26,964.64) y, Gastos Financieros por la cantidad de CUATROCIENTOS VEINTIDÓS
MIL TRESCIENTOS CUARENTA DÓLARES OCHENTA Y DOS CENTAVOS DE DÓLAR ($422,340.82); situación
que se explicó detenidamente en el apartado denominado "GASTOS DE OPERACIÓN OBJETADOS” de la
Resolución hoy objeto de impugnación. (…)”””.

“““…conviene señalar que el procedimiento sancionatorio es el resultado del estudio que se

practicó a la conducta de la contribuyente hoy en alzada; por lo que, esta Dirección General consideró que
las sanciones persiguen un efecto resarcitorio del daño causado, potestativo y obligatorio con esta
Administración Tributaria, en atención al Principio de Justicia, el cual debe manifestarse en todas las
actuaciones de los órganos encargados de aplicar las leyes, principio que tiene su base en el artículo 1 de
la Constitución de la República de El Salvador, y que obliga a esta Oficina, a garantizar la aplicación
oportuna y correspondiente de las normas tributarias; lo anterior nos llevó también a remitirnos al Principio
de Proporcionalidad, que es la expresión legal reglada de la relación causa-efecto.

De tal manera que el relacionado artículo 226 del Código Tributario contempla para la comisión
de una infracción dos vías, por un lado la violación de normas tributarias o el incumplimiento de
obligaciones tributarias, y por el otro lado las conductas dolosas, y el artículo 230 del referido Código hace
referencia a la responsabilidad, de lo cual se destaca que la Ley es clara al señalar que en el ámbito del
Derecho Tributario la responsabilidad es de la sociedad apelante; así, el legislador instituyó que una
infracción puede provenir de un incumplimiento a las obligaciones tributarias o de una conducta dolosa, lo
cual no significa que se prescinda del Principio de Culpabilidad, el cual se refiere a que un sujeto solamente
puede ser sancionado cuando de sus actos se revele dolo o culpa, principio que aplicado al ámbito tributario

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se traduce en el "Principio de Responsabilidad en materia de Infracciones Tributarias", el cual implica que
los contribuyentes podrán ser sancionados por hechos constitutivos de infracción tributaria, cuando
resulten responsables de los mismos.

En atención a ello, a que toda conducta que constituya infracción o incumplimiento a las
disposiciones legales contenidas en las normas tributarias, trae como efecto la imposición de la
correspondiente sanción, cuando la misma se encuentre debidamente establecida en la norma tributaria y
se cumplan previamente todos los presupuestos para su configuración, tal como ocurrió en el presente
caso; de ahí que, procede la imposición de la sanción por la infracción consistente en: Evasión No
Intencional, contenida en la misma Ley, precisamente por haberse adecuado la conducta de la
contribuyente infractora a los supuestos que la Ley regula, tal como fue explicado de forma amplia con
antelación y bajo tales condiciones, las actuaciones de esta Dirección General de ninguna manera resultan
contrarias al principio de legalidad.

Finalmente, cabe advertir, que las actuaciones de esta Administración Tributaria son válidas, por
cuanto fueron dictadas conforme al ordenamiento jurídico vigente, producidos por el órgano competente,
garantizando el interés fiscal y con arreglo a las leyes respectivas, orientadas al respeto de los derechos
constitucionales de la contribuyente hoy en alzada. (…)”””.

III. Este Tribunal emitió auto a las siete horas cincuenta minutos del día doce de octubre de dos
mil veintitrés, abriendo a pruebas el presente Recurso de Apelación, notificado a la impetrante el día
diecinueve del mismo mes y año, derecho del cual hizo uso, al presentar a esta Oficina escrito el día
veinticinco de octubre del mismo año, reiterando lo establecido en su escrito de recurso de apelación.

Posteriormente, se mandó oír a la apelante en sus alegaciones finales, por medio de auto de las
trece horas cinco minutos del día tres de noviembre de dos mil veintitrés, haciendo uso de su derecho
presentando escrito, el día quince del mismo mes y año, ratificando en su totalidad los argumentos fácticos
y jurídicos vertidos oportunamente, sin incorporar elementos nuevos para ser conocidos por este Tribunal,
quedando el presente Recurso de Apelación en estado de emitir sentencia.

IV.- De lo expuesto por la sociedad apelante y justificaciones de la Dirección General de

Impuestos Internos, en adelante Dirección General, Administración Tributaria u Oficina Fiscalizadora, este
Tribunal al estudiar el caso en alzada se pronunciará en el sentido siguiente: 1) De los gastos financieros
objetados por no estar debidamente documentados; 2) De los gastos de administración, objetados por no
haber efectuado retenciones provisionales y de seguridad social; 3) De los gastos de administración,
objetados por depreciación de activo fijo revaluado; y, 4) De la multa por Evasión no Intencional.

1) DE LOS GASTOS FINANCIEROS OBJETADOS POR NO ESTAR DEBIDAMENTE

DOCUMENTADOS.

La Administración Tributaria objetó gastos de operación a la sociedad recurrente por la cantidad

de CUATROCIENTOS VEINTIDÓS MIL TRESCIENTOS CUARENTA DÓLARES OCHENTA Y DOS
CENTAVOS DE DÓLAR (USD $422,340.82), por considerar no se encuentran debidamente
documentados, conforme lo disponen los artículos 28 incisos primero y segundo, y 29-A numeral 18) de
la Ley del Impuesto sobre la Renta, en relación con los artículos 203 inciso primero, 206 inciso primero y
209 del Código Tributario.

En relación al presente punto, la recurrente expresa: “““…El artículo 107 y 115 del Código
Tributario textualmente dice que los contribuyentes del impuesto están obligados a emitir los documentos
descritos en dichos artículos cuando transfieren un bien o presten un servicio. Para el caso de los gastos
de operación por $422,340.82 provenientes de intereses por captación de recursos a nuestros socios. No
aplica, debido a que mi representada no esta transfiriendo un bien o prestando un servicio. En este tipo
de operación mi representada únicamente esta pagando los intereses a sus socios… Debido a que la
mayoría son No contribuyentes, no se puede obtener el documento establecido en los artículos 107 y 115
del Código Tributario.”””.
De la revisión al Expediente Administrativo, se constata, la Oficina Fiscalizadora, objetó a la
apelante social la cantidad de CUATROCIENTOS VEINTIDÓS MIL TRESCIENTOS CUARENTA

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DÓLARES OCHENTA Y DOS CENTAVOS DE DÓLAR (USD $422,340.82), en concepto de gastos de
operación declarados como deducibles en el ejercicio impositivo dos mil veinte, registrados en la cuenta
contable número ”7110”, denominada “““Captación de Recursos”””, los cuales no cumplen requisitos de
deducibilidad.

Expuesto lo anterior, para efectuar tal objeción, la Administración Tributaria realizó los
requerimientos y procedimientos de auditoría siguientes:

Consta a folio 3 del expediente administrativo, auto con referencia

MH.DGII.DFOCC/001.364/2022, de fecha once de julio de dos mil veintidós, mediante el cual, la DGII,
requirió a la recurrente, la exhibición de los registros contables, partidas de diario y documentación de
respaldo relacionados con el ejercicio impositivo dos mil veinte, constatando con dicha información gastos
de operación registrados y declarados como gastos financieros, cuyo valor se encuentra relacionado con
intereses pagados a sus clientes sobre cuentas de ahorros e intereses por deposito a plazos, por el valor
total de CUATROCIENTOS VEINTIDÓS MIL TRESCIENTOS CUARENTA DÓLARES OCHENTA Y
DOS CENTAVOS DE DÓLAR (USD $422,340.82).

Asimismo, por medio de auto con referencia MH.DGII.DFOCC/001.283/2023 de fecha dieciséis de

marzo de dos mil veintitrés, agregado a folio 129 del referido expediente, la Dirección General, solicitó a
la apelante social fotocopia de los documentos legales, consistentes en facturas de consumidor final,
comprobantes de crédito fiscal, documentos de sujeto excluido, así como, cualquier otro documento de
soporte de los costos de operaciones de intermediación, registrados en la cuenta “7110”, denominada
“Captación de Recursos”.

Al respecto, en fecha treinta de marzo de dos mil veintitrés, la sociedad apelante, mediante escrito
de respuesta, expresó “““De acuerdo a las Normas sobre el Manejo de Cuentas de Deposito en las Cajas
de ------- y Banco de -------------- (…) Los intereses tanto de los depósitos de ahorro corriente o a plazo,
serán calculados sobre saldos diarios disponibles y se capitalizaran por lo menos trimestralmente… y en la
fecha que se clausure la cuenta, se calcularan sobre la base del año calendario, considerando los días
efectivamente transcurridos en cada operación…”””, agrega, “““los intereses se capitalizan en la cuenta
individual de cada ahorrante y/o depositante, lo cual se traduce en un costo de intermediación financiera
para la Caja de -----------…”””; incorporando en el mismo escrito a manera de ilustración impresión de
pantalla conteniendo un ejemplo del cálculo y contabilización de los intereses al día uno de diciembre de
dos mil veinte. (Folios del 131 al 134 del expediente administrativo).

Por lo expuesto, este Tribunal considera el punto a dilucidar radica en la procedencia de las
deducciones reclamadas por la sociedad apelante, siendo indispensable determinar si los gastos objetados,
se encuentran debidamente documentados.

Para lo cual, resulta oportuno retomar lo dispuesto en el artículo 28 de la Ley de Impuesto sobre
la Renta, el cual establece, la renta neta o imponible se determinará: “““ deduciendo de la renta obtenida,
los costos y gastos necesarios para la producción de la renta y la conservación de su fuente que esta ley
determine, así como las deducciones que la misma establezca.

En todo caso, los costos y gastos y demás deducciones deberán cumplir con todos los
requisitos que esta ley y el Código Tributario estipulan para su deducibilidad (…)”””. (El resaltado
es propio).

En concordancia con lo anterior, la Sala de lo Contencioso Administrativo, en sentencia de las doce

horas veintiocho minutos del doce de enero del año dos mil veintidós, con número de referencia 334-2014,
sostiene, los gastos para ser susceptibles de deducción, requieren cumplir ciertos requisitos siendo los
siguientes: a) originarse de un desembolso real; es decir, la erogación sea materialmente comprobable;
b) Estar debidamente comprobados, el documento probatorio de respaldo del costo o gasto
debe ser idóneo legalmente; c) ser necesarios para la producción o la conservación de la fuente de
ingresos, esto implica tener el carácter de ineludible, indispensable y obligatorio, con relación a las
actividades propias de la sociedad; es decir, sin tal erogación la misma no podría realizar su actividad y
por consiguiente generar la renta, de acuerdo al principio de necesidad del gasto, y d) estar registrado
contablemente; por ello, ante la falta de cualquiera de estos requisitos la erogación se torna no deducible.

8
 Asimismo, en el artículo 29-A de la Ley de Impuesto sobre la Renta el legislador estableció, una
serie de erogaciones las cuales no se admitirán como deducibles de la renta obtenida, entre las cuales
destaca la dispuesta en el número 18), de dicho artículo, el cual en lo pertinente expresa: “““Los costos
y gastos que no se encuentren debidamente documentados…”””. (las negrillas son propias).

Además, la referida Sala en sentencia con referencia 267-2009, de fecha treinta de enero de dos
mil trece, ha señalado: “““(…) La doctrina sobre los costos y gastos señala el término gastos necesarios y
cita que desde el punto de vista gramatical, gastar proviene del latín vastare, destruir, y consiste en
"emplear dinero en algo"; en tanto que las normas tributarias asignan a la palabra gasto el significado
genérico de "detracción", o sea, aquello que se sustrae, resta o aparta, y que no sólo incluye gastos
propiamente dichos sino también costos y cargas e importes apartados para ciertas eventualidades siempre
que sean inherentes al rendimiento. (…)”””.

En ese sentido, para la correcta deducibilidad de los gastos en cuestión, la contribuyente social
debió respaldarlos con la documentación idónea, contemplada en la normativa tributaria, pues como lo
expresa la jurisprudencia de la citada Sala, no puede ser cualquier documento, sino uno de los regulados
en la ley para esos efectos.

Conforme a las citadas disposiciones, así como de la verificación de las diligencias agregadas al
expediente de mérito, este Ente Contralor constató, la recurrente no proporcionó los documentos de
respaldo de los valores registrados como costos de intermediación en concepto de intereses, limitándose
a justificar el procedimiento utilizado para el cálculo de los intereses y las fechas en las cuales fueron
realizados, proporcionando de manera ilustrativa, impresiones de pantalla y reportes sobre la forma
automatizada de dicho cálculo, realizado por su sistema informático, lo cual, no puede considerarse prueba
idónea para respaldar los gastos objetados, resultando oportuno aclarar, los documentos idóneos para
respaldar la deducción de los gastos financieros en concepto de intereses, son los señalados en los artículos
107, 115 y 119 del Código Tributario, consistentes en Facturas de Consumidor Final, Comprobante de
Crédito Fiscal, Tiquetes de Máquinas Registradoras o Recibos de Sujetos Excluidos de la Calidad de
Contribuyentes, autorizados por la Administración Tributaria.

En ese orden, el artículo 206 inciso primero del Código Tributario sostiene: “““Para los efectos
tributarios los sujetos pasivos deberán respaldar las deducciones con documentos idóneos y que cumplan
con todas las formalidades exigidas por este Código y las leyes tributarias respectivas, caso contrario no
tendrán validez para ser deducibles fiscalmente.”””, en el mismo sentido, el artículo 209 del citado Código,
establece: “““ Los libros de contabilidad del sujeto pasivo, constituirán elemento de prueba siempre que
sus asientos estén soportados con las partidas contables que contengan la documentación de respaldo
que permita establecer el origen de las operaciones registradas, cumplan con lo establecido por este
Código…”””, conforme lo expuesto, este Tribunal advierte, los costos y gastos para ser deducibles de las
rentas obtenidas, además de ser necesarios deben cumplir con el requisito de estar debidamente
documentados, resultando improcedente, pretender soportar los gastos objetados mediante impresiones
de pantalla y reportes sobre la forma automatizada del cálculo de intereses realizado por su sistema
informático.

En consecuencia, los gastos de operación registrados como gastos financieros por el monto de
CUATROCIENTOS VEINTIDÓS MIL TRECIENTOS CUARENTA DÓLARES OCHENTA Y DOS
CENTAVOS DE DÓLAR (USD $422,340.82), no son deducibles del Impuesto sobre la Renta, con
fundamento en los artículos 28 incisos primero y segundo, 29-A numeral 18) inciso primero de la Ley de
Impuesto sobre la Renta, relacionado con los artículos 203 inciso primero y 206 inciso primero del Código
Tributario, por haberse constatado, la recurrente no aportó la documentación de soporte idónea para
efectos de deducibilidad conforme lo regulado en los artículos 107, 115 y 119, encontrándose las
objeciones efectuadas por la Dirección General, respecto a dichos gastos apegadas a derecho,
desestimando como consecuencia la vulneración al principio de verdad material alegado por la sociedad
apelante.

Lo anteriormente expuesto, es conforme, a precedentes emitidos por este Tribunal con referencias

9
R2302006.TM, de las catorce horas cinco minutos, del día veintisiete de julio del año dos mil veintitrés, y
R2301001.TM, de las diez horas cincuenta minutos del día treinta de mayo del año dos mil veintitrés, en
lo relacionado al respaldo documental de los gastos financieros para su deducibilidad.

2) DE LOS GASTOS DE ADMINISTRACIÓN, OBJETADOS POR NO HABER EFECTUADO

RETENCIONES PROVISIONALES Y DE SEGURIDAD SOCIAL.

La Dirección General, de conformidad a lo establecido en los artículos 28 incisos primero y

segundo, 29 numeral 2) inciso primero y 29-A numeral 12) de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en
relación con el artículo 203 inciso primero del Código Tributario, para el ejercicio impositivo del año dos
mil veinte, objetó Gastos de Administración por el valor de VEINTITRÉS MIL TRESCIENTOS
CINCUENTA DÓLARES (USD $23,350.00), contabilizados en la cuenta código “8110 02”, denominada
“PRESTACIONES AL PERSONAL”, subcuenta “8110 02 9100 01 PRESTACIÓN ALIMENTARIA”, por
corresponder a remuneraciones pagadas al personal sobre las cuales la impetrante no realizó ni enteró las
retenciones de seguridad social y previsionales.

La apelante sostiene: “““La deducibilidad de los $23,350 pagados en concepto de prestación

alimentaria radica en la interpretación del articulo 29 literal 2) de la Ley de Impuesto sobre la Renta…
Dichos gastos cumplen con los requisitos para su deducibilidad, debido a que existe un desembolso real,
están documentados mediante “planilla de alimentación”, son necesarios para la producción de la renta y
están debidamente registrados contablemente.”””.

A efectos de verificar la procedencia o no de lo determinado por la Administración Tributaria este

Tribunal, del análisis de las diligencias agregadas al expediente, tiene a bien hacer las siguientes
consideraciones:

Por medio de auto con referencia MH.DGII.DFOCC/001.541/2022, de fecha quince de noviembre

de dos mil veintidós, agregado a folio 17 del expediente administrativo, la Dirección General solicitó a la
apelante “““Aclarar porque los gastos registrados en la cuenta PRESTACIONES A PERSONAL (CÓDIGO
8110 02), subcuenta PRESTACIÓN ALIMENTARIA (Código 8110 02 9100 01), por la suma de $23,500.00;
no se efectuaron las retenciones provisionales y de seguridad social y las retenciones del Impuesto sobre
la Renta según corresponda, debido a que se ha verificado que corresponden a pagos en efectivo
efectuados al personal.”””, asimismo, solicito proporcionar “““el detalle de dicha cuenta, fotocopia de las
partidas contables por cada operación, aportando fotocopia de la documentación de respaldo
correspondiente a cada operación.”””.

A tal requerimiento, la recurrente dio respuesta por medio de escrito presentado en fecha
veinticinco de noviembre de dos mil veintidós (folio 21), manifestando: “““Los gastos registrados en la
cuenta PRESTACIÓN ALIMENTARIA (Código 8110 02 9100 01), por la suma de $23,350.00, corresponde
al pago de alimentación a razón de $1.67 por día a cada empleado; completando un total de $25.00 por
quincena.”””; sin embargo, no proporcionó fotocopia de las partidas contables, ni la documentación de
respaldo solicitada por la DGII.

En atención a lo cual, la Dirección General mediante requerimiento con referencia

MH.DGII.DFOCC/001.013/2023, de fecha doce de enero de dos mil veintitrés, (folios 77 y 78 del expediente
administrativo), solicitó copia de las partidas contables y planillas en las cuales consta el pago realizado a
los empleados en concepto de “prestación Alimentaria”, así también, fotocopia de los documentos legales
recibidos, según lo establecido en los artículos 107 o 119 del Código Tributario, de las personas que
prestaron el servicio de alimentación a los empleados; o en su defecto explicar si el dinero entregado, no
fue sujeto de liquidación por parte de ellos.

Sobre el particular, mediante escrito presentado por la impetrante en fecha veintisiete de enero
de dos mil veintitrés (folios 81 al 83), proporcionó fotocopia de las partidas contables solicitadas, a
excepción de las identificadas con códigos 5301-00-601, 5301-00-85, 5301-00-535, 50301-00-43, y 5301-
00-612, estableciendo en el citado escrito “““Como parte de las prestaciones que otorga la Caja, a inicio
de quincena se le depositaba $25.00 (Veinticinco 00/100 Dólares) en su cuenta personal a cada uno de
nuestros empleados en concepto de prestación alimentaria, dicho depósito no era sujeto de liquidación
por parte de ellos.”””.

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 Conforme lo anterior, la Oficina Fiscalizadora estableció, los pagos efectuados por la impetrante a
cada uno de sus empleados en concepto de prestación alimentaria, no cumplen con la condición de
corresponder a viáticos de alimentación, pues no fueron entregados para el cumplimiento de una
obligación laboral específica y además no se encuentran debidamente documentados, constituyendo otras
remuneraciones o rentas obtenidas por los trabajadores, las cuales, a efecto de ser deducibles de las
rentas obtenidas por la recurrente, debieron ser sujetas de retenciones previsionales y de seguridad social,
conforme lo establecido en el artículo 29 numeral 2) del Código Tributario.

Por lo expuesto, este Tribunal advierte el primer aspecto a dilucidar consiste en determinar si el
pago realizado por la recurrente a sus empleados en concepto de “prestación alimentaria”, los días uno y
dieciséis de cada mes, forman parte del salario y si los mismos están sujetos a retenciones de seguridad
social y previsionales, o si por el contrario, dicha “prestación alimentaria”, constituye viáticos,
encontrándose por tanto, excluidos de tales retenciones, para lo cual, es oportuno retomar el artículo 3 de
la Ley de Impuesto sobre la Renta, que en lo correspondiente establece:

““No constituyen rentas para efectos de esta ley:

1) Los valores recibidos por el trabajador ya sea en dinero o en especie del patrono en concepto
de viáticos para transporte, alimentación y estadía en una cuantía razonable, (...) siempre que las
actividades a las que se destinen dichos valores o bienes sean necesarias para la producción de la renta
del patrono o para la conservación de la fuente de dichas rentas. (…). Los gastos efectuados por el
contribuyente en los conceptos referidos en el inciso anterior, con los valores o bienes asignados al
trabajador, deberán estar respaldados con los documentos que establecen los artículos 107 o 119 del
Código Tributario según sea el caso, y comprobarse que sirvieron para cumplir con sus obligaciones
laborales (…)”””.

De la disposición anterior, se advierte, el legislador ha condicionado la deducción de valores en

concepto de viáticos a dos requisitos esenciales: 1) Que estén respaldados en los documentos establecidos
en los artículos 107 o 119 del Código Tributario; y, 2) Comprobarse, fueron necesarios para la producción
de renta o conservación de la fuente del patrono.

En ese orden, de la verificación del expediente, consta a folios del 81 al 83, escrito presentado
por la impetrante en fecha veintisiete de enero de dos mil veintitrés, mediante el cual, estableció: “““… las
prestaciones que otorga la Caja… a cada uno de nuestros empleados en concepto de prestación
alimentaria, no era sujeto de liquidación por parte de ellos”””, constándose, no se encuentran
documentados según lo disponen los artículos 107 o 119 del Código Tributario, no identificando este Ente
Contralor, la emisión de documento alguno que se enmarque dentro de las citadas disposiciones legales,
tales como Facturas de Consumidor Final, Comprobante de Crédito Fiscal, Tiquetes de Máquinas
Registradoras o Recibos de Sujetos Excluidos de la Calidad de Contribuyentes, autorizados por la
Administración Tributaria, u otro documento de análoga naturaleza, que oportunamente haya sido
aportado para sustentar dicho gasto como viático.

Conforme lo constatado, el gasto en concepto de prestación alimentaria, no puede considerarse

viático, pues al no haber proporcionado la recurrente social, los documentos de respaldo exigidos por la
ley la Dirección General se vio imposibilitada para validar si las operaciones relacionadas con los referidos
pagos, fueron necesarios en el desarrollo de las actividades normales de los empleados de la recurrente,
según lo establecen los artículos 3 inciso primero numeral 1) y 29 numeral 3) inciso tercero de la Ley de
Impuesto sobre la Renta, correspondiendo por tanto aplicar las retenciones de seguridad social y
previsionales, conforme lo establece el artículo 29-A numeral 12) de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

Ahora bien, a efecto de determinar si los gastos reclamados por la apelante social en el ejercicio
fiscalizado, son deducibles o no de la renta obtenida, al respecto, el artículo 28 de la Ley de Impuesto
sobre la Renta, establece “““la renta neta se determinará deduciendo de la renta obtenida los costos y
gastos necesarios para la producción de la renta y para la conservación de su fuente, que esta ley
determine, así como las deducciones que la misma ley establezca”””.

11
 En concordancia con lo anterior, el artículo 29 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, señala en el
numeral 2): “““Son deducibles de la renta obtenida: (…)

2) Las cantidades pagadas a título de salarios, sueldos, sobresueldos, dietas, honorarios,

comisiones, aguinaldos, gratificaciones, y otras remuneraciones o compensaciones por los servicios
prestados directamente en la producción de la renta gravada, toda vez que se hayan realizado y
enterado las correspondientes retenciones de seguridad social, previsionales y de Impuesto
sobre la Renta cuando se encuentren sujetas a ello conforme a la ley respectiva.””” (Énfasis agregado).

Aunado a ello, el artículo 29-A de la citada Ley, indica en el numeral 12):

“““No se admitirán como erogaciones deducibles de la renta obtenida: (…)

12) Los costos y gastos relacionados con rentas sujetas a retención cuando se haya efectuado el
pago y no se hubiere cumplido con la obligación de retener y enterar el impuesto retenido.
(...)”””. (Énfasis agregado).

Del contenido de las disposiciones legales anteriores, se advierte los costos y gastos, para ser
deducibles de la renta obtenida, deben, además de estar debidamente comprobados, ser necesarios para
la producción y la conservación de la fuente de ingresos, así también, deben cumplir con todos los
requisitos establecidos por el Código Tributario y la Ley de Impuesto sobre la Renta para su deducibilidad;
por ello, no todo costo y gasto realizado por el sujeto pasivo, constituirá una erogación deducible de la
renta obtenida, pues para ello, estos deberán cumplir con ciertas condiciones sustanciales y formales. Si
cualquiera de esos requisitos y los demás aplicables regulados en los artículos 29 y 29-A de la Ley de
Impuesto sobre la Renta se encuentra ausente, el costo o gasto se torna no deducible.

Conforme lo expuesto, las deducciones no operan de manera automática, así, para ser deducible
un costo o gasto de la renta gravada, se deben cumplir los presupuestos de ley, para su correcta
acreditación, consecuentemente en el caso de mérito, para la deducción de sueldos, salarios u otras
remuneraciones devengadas, se deben haber realizado y enterado las correspondientes retenciones de
seguridad social, provisionales y de Impuesto sobre la Renta, cuando se encuentren sujetas a ellos
conforme lo establece el artículo 29 numeral 2) de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

El artículo 203 del Código Tributario regula la figura de la carga de la prueba, es decir, a quién le
incumbe la obligación de probar, señalando dicha disposición le corresponde al contribuyente comprobar
la existencia de los hechos declarados, y en general, todos aquellos hechos alegados a su favor,
correspondiendo a la Administración Tributaria comprobar la existencia de hechos no declarados e
imputados al contribuyente, todo en proporción al principio de verdad material, contemplado en el artículo
3, inciso primero, literal h), e inciso final del mismo Código. Para dicha comprobación, el artículo 200 del
Código Tributario establece, podrán invocarse todos los medios de prueba admitidos en derecho, con
excepción de la testimonial, y, de conformidad con el artículo 201 del citado Código, la idoneidad de los
medios de prueba se establecerá de conformidad a la existencia de los actos que establezcan las leyes
tributarias y a falta de éstas las del Derecho Común.

Consecuentemente, a la Administración Tributaria, dentro de las facultades de investigación y

fiscalización, no solo le corresponde verificar se haya declarado el total de todos los ingresos, sino también
las cantidades reportadas como deducciones, así como, dichos montos estén respaldados de forma idónea,
en cumplimiento de la legislación tributaria.

Así, de la revisión del expediente administrativo, este Tribunal advierte, para efectos de la
deducibilidad del gasto objetado, dentro del proceso de fiscalización y en el diligenciamiento del
procedimiento administrativo ante la Dirección General, la recurrente no presentó la documentación idónea
para controvertir la objeción efectuada por la referida Dirección, pues sobre los gastos de operación
objetados y detallados al inicio del presente punto, la apelante social como sujeto pasivo tributario, estaba
obligada a recopilar y poner a disposición de la Dirección General toda aquella información que soportase
sus deducciones, es decir, debió acreditar con documentación idónea, el cumplimiento de la obligación de
retener y enterar las respectivas retenciones tanto provisionales, como de seguridad social; por lo que, si
bien presentó los documentos de respaldo de los desembolsos efectuados y los asientos y partidas

12
contables donde consta el registro de los pagos, los mismos no permiten desvirtuar la objeción a los gastos
de operación efectuada por la referida Dirección, de ahí, este Tribunal no evidencia en las actuaciones de
la Administración Tributaria vulneración a los principios legales y derecho a la deducción alegados, como
erróneamente lo aduce la apelante, al contrario, dicha Administración, dio cumplimiento a los mismos,
efectuando las valoraciones pertinentes y motivando sus actuaciones conforme a la ley, por tal motivo se
reitera, los argumentos planteados por la recurrente social no son atendibles a efecto de justificar la
inobservancia de sus obligaciones tributarias.

Finalmente, en cuanto a lo manifestado en el escrito de recurso respecto a “““Dichos gastos

cumplen con los requisitos para su deducibilidad, debido a que existe un desembolso real, están
documentados mediante “planilla de alimentación”, son necesarios para la producción de la renta y están
debidamente registrados contablemente”””, es oportuno aclarar a la impetrante, la objeción a los gastos
en análisis, fue determinada por la DGII, en razón de no realizar, ni enterar las retenciones de seguridad
social y previsionales, y no sobre su real desembolso, la necesidad del gasto o su registro contable, lo cual,
si bien constituye un requisito para acceder a la deducción de un costo o gasto, no es el motivo de la
objeción, siendo dicho alegato impertinente para controvertir la objeción en referencia, consecuentemente
se desestima el argumento expuesto por la referida apelante al carecer de sustento legal.

El anterior criterio es conforme con resolución emitida por este Tribunal, a las ocho horas treinta
minutos del día veintiocho de junio de dos mil veintitrés, con referencia R2303001.TM, en lo pertinente a
la calificación de gastos como deducibles del Impuesto sobre la Renta.

3) DE LOS GASTOS DE ADMINISTRACIÓN, OBJETADOS POR DEPRECIACIÓN DE

ACTIVO FIJO REVALUADO.

La Dirección General, de conformidad a lo establecido en los artículos 28 inciso segundo, 30

numeral 4) de la Ley de Impuesto sobre la Renta, 203 y 206 del Código Tributario, para el ejercicio
impositivo del año dos mil veinte, objetó gastos por el valor de TRES MIL SEISCIENTOS CATORCE
DÓLARES SESENTA Y CUATRO CENTAVOS DE DÓLAR (USD $3,614.64), contabilizados en la
cuenta “8130 01”, denominada “DEPRECIACIONES”, subcuenta “REVALÚOS” con código “8130 01 0200
02”, por corresponder a gastos de depreciación de activo fijo revaluado.

Sobre el particular, sostiene la impetrante: “…se ha realizado la revisión correspondiente y

efectivamente corresponde a depreciación de activo revaluado, por lo que estamos CONFORMES con la
observación.”””.

Por lo expuesto, al haber manifestado la recurrente su conformidad respecto a dicha

determinación, este Tribunal no realizará ninguna valoración, sobre la objeción determinada por la
Dirección General.

4) DE LA MULTA POR EVASIÓN NO INTENCIONAL.

En relación a la sanción por evasión no intencional impuesta por la Oficina Fiscalizadora, en el

escrito de mérito no se advierten alegatos por parte de la recurrente, para sustentar su inconformidad, sin
embargo, la multa impuesta se encuentra relacionada con el Impuesto determinado, con fundamento en
dichas objeciones, resultando oportuno hacer las siguientes consideraciones:

De la revisión efectuada al expediente administrativo se evidencia la Dirección General sancionó

a la recurrente con multa por evasión no intencional del impuesto, de conformidad con lo establecido en
el artículo 253 del Código Tributario, en virtud de haberse determinado, la impetrante en el ejercicio
impositivo fiscalizado, presentó su Declaración de Impuesto sobre la Renta en forma incorrecta, pues se
dedujo gastos de operación de forma improcedente.

Al respecto, la potestad sancionadora de la Administración Tributaria, se desprende del

ordenamiento tributario, el cual, en el artículo 23 letra g) del Código Tributario, establece como funciones
básicas de la Dirección General, la aplicación de sanciones; pueden proceder del incumplimiento de
obligaciones formales y/o sustantivas, las cuales deben estar debidamente regladas en la ley conforme al
principio de legalidad y tipicidad de la sanción.

13
 La Cámara de lo Contencioso Administrativo de Santa Tecla, en sentencia, con referencia 00116-
18-ST-COPC-CAM, de fecha veinte de diciembre de dos mil diecinueve, ha expresado: ““… la potestad para
sancionar conductas contrarias al ordenamiento jurídico… ha sido reconocido en el artículo 14 Cn., el cual,
aunque se establece que corresponde únicamente al Órgano Judicial, la facultad de imponer penas, se
habilita constitucionalmente a la administración para que pueda sancionar las contravenciones a las leyes,
reglamentos u ordenanzas…”””.

De igual manera, la Sala lo Contencioso Administrativo de la Corte Suprema de Justicia, en

sentencia de las trece horas con cincuenta minutos del día veinticuatro de noviembre del año dos mil
diecisiete, referencia 131-2011 establece: """…en el ámbito del derecho administrativo sancionador la ley
debe definir exhaustivamente las conductas objeto de infracciones administrativas, las sanciones o
medidas de seguridad a imponer o, al menos, establecer una regulación esencial acerca de los elementos
que determinan cuales son las conductas administrativamente punibles y que sanciones se pueden aplicar,
por considerarse que estas, en la mayoría de los casos, son supuestos de limitación o restricción de
derechos fundamentales.""".

"""En este contexto, el principio de tipicidad comporta la imperiosa exigencia de la

predeterminación normativa de las conductas ilícitas y de las sanciones correspondientes; es decir, la
existencia de preceptos jurídicos –lex previa- que permitan predecir con el suficiente grado de certeza –
lex cerca- aquellas conductas y se conozca con certeza las conductas prohibidas y la eventual sanción…""".

Conforme a lo anterior, este Tribunal observa, la recurrente para el ejercicio impositivo fiscalizado,
se dedujo de manera improcedente gastos de operación, los cuales se ha comprobado por esta Instancia
Administrativa no cumplen con los requisitos de deducibilidad, resultando por consiguiente la presentación
de una declaración incorrecta y como consecuencia la determinación de un impuesto omitido de declarar
y pagar, derivado de una conducta culposa y negligente de parte de la impetrante, configurándose con
ello la evasión no intencional del impuesto, de conformidad a lo establecido en el artículo 253 del Código
Tributario, conducta sancionada con una multa equivalente al veinticinco por ciento (25%) del impuesto
evadido o tratado de evadir.

Lo anterior ha sido debidamente motivado por la Dirección General en resolución objeto de alzada,
y se han cumplido los presupuestos establecidos por el legislador para la imposición de la misma, en
consecuencia, no ha existido por parte de la Oficina Fiscal vulneración alguna respecto a lo alegado por la
sociedad impetrante.

Por lo antes expuesto se evidencia, la multa por evasión no intencional ha sido determinada por
la Administración Tributaria conforme a lo establecido en la Ley.

En razón de lo anterior, esta Oficina ha constatado la actuación de la Administración Tributaria se

encuentra conforme a derecho, pues la objeción a los gastos financieros y de administración, son el
resultado de los hallazgos y análisis de la realidad jurídico tributaria de la impetrante, no existiendo
vulneración de los principios, garantías y derechos procesales alegados por ella, de cuya cobertura goza
la apelante, lo cual se encuentra en armonía con las distintas disposiciones legales aplicadas al presente
caso, realizándose en debida forma la motivación de la resolución apelada, no observando este Ente
Contralor ilegalidad alguna en lo resuelto por la Dirección General

POR TANTO: De conformidad a las razones expresadas, disposiciones legales citadas y artículo
4 de la Ley de Organización y Funcionamiento del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de
Aduanas, este Tribunal RESUELVE: CONFÍRMASE la resolución pronunciada por la Dirección General de
Impuestos Internos, las siete horas treinta y cinco minutos del día dieciséis de agosto del año dos mil veintitrés,
a nombre de la sociedad --------------------------------, por medio de la cual se resolvió: 1) DETERMINAR
a cargo de la referida apelante, la cantidad de CIENTO TREINTA Y CUATRO MIL SETECIENTOS
NOVENTA Y UN DÓLARES SESENTA Y CUATRO CENTAVOS DE DÓLAR (USD $134,791.64), en
concepto de Impuesto sobre la Renta, que le corresponde pagar respecto del ejercicio impositivo de dos
mil veinte; y 2) SANCIONAR a la aludida recurrente por la cantidad de TREINTA Y TRES MIL
SEISCIENTOS NOVENTA Y SIETE DÓLARES NOVENTA Y UN CENTAVOS DE DÓLAR (USD

14
$33,697.91), en concepto de multa respecto del referido ejercicio impositivo, de conformidad al artículo 253
incisos primero y segundo del Código Tributario.

Emítase el mandamiento de ingreso correspondiente.

De conformidad a lo dispuesto en los artículos 1, 12, 13 y 25 de la Ley de la Jurisdicción

Contencioso Administrativa, si no se estuviere conforme con la presente resolución, queda a salvo el
derecho de interponer acción vía jurisdicción contencioso administrativa, ante los Juzgados o Cámara de
lo Contencioso Administrativo, según corresponda, dentro del plazo de sesenta días, contados a partir del
día siguiente al de la notificación del presente acto.

Certifíquese esta Resolución, su Acta de Notificación, y devuélvase el Expediente Administrativo a

nombre de la sociedad ----------------------------------, a la Dirección General de Impuestos Internos.
NOTIFÍQUESE. ---PRONUNCIADA POR LA PRESIDENTE Y LOS SEÑORES VOCALES QUE LA
SUSCRIBEN---ILEGIBLE. ---M.A. CARDOZA A.---S.P. ILEGIBLE. ---ILEGIBLE. ---K.A.H---
RUBRICADAS.

CORRESPONDE A DATOS PERSONALES O CONFIDENCIALES: -----------

15