Índice

1. Introducción a la contabilidad ................................................................ 5

1.1 Concepto de Contabilidad ....................................................................... 7
1.2 Requisitos de la Contabilidad General ................................................. 23
1.3 Objetivos de la Contabilidad General .................................................. 34
2. El patrimonio de la empresa ................................................................. 47
2.1 Concepto de patrimonio ....................................................................... 49
2.2 Activo ....................................................................................................... 52
2.3 Pasivo ...................................................................................................... 62
2.4 Patrimonio Neto o Neto Patrimonial ................................................... 69
3. Los hechos contables ............................................................................. 75
3.1 Concepto de hecho contable ................................................................ 77
3.2 Clasificación de los hechos contables .................................................. 84
3.3 Ingresos y gastos .................................................................................... 87
4. El registro de las operaciones ............................................................. 131
4.1 Cuentas contables................................................................................132
4.2 La técnica contable ..............................................................................185
5. El plan general de contabilidad .......................................................... 191
5.1 Concepto y objetivos del Plan General de Contabilidad ..................193
5.2 Características del Plan General de Contabilidad .............................198
5.3 Estructura del Plan General de Contabilidad ....................................201
5.4 Los grupos de cuentas del PGC ..........................................................210
6. El ciclo contable.................................................................................... 219
6.1 Ciclo contable .......................................................................................221
6.2 Inventario inicial ...................................................................................224
6.3 Asiento de apertura .............................................................................229
6.4 Asientos de gestión ..............................................................................233

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 6.5 Balance de comprobación de sumas y saldos ..................................238
6.6 Operaciones de cierre de ejercicio .....................................................246
7. Los libros de contabilidad ................................................................... 251
7.1 Libros contables ...................................................................................253
7.2 Libros obligatorios según la legislación mercantil ............................263

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1. Contenidos

Introducción a la 1.1. Concepto de

contabilidad Contabilidad
1.2. Requisitos de la
Contabilidad
General
1.3. Objetivos de la
Contabilidad
General
1.1 Concepto de Contabilidad

Historia de la Contabilidad

Antes de adentrarnos en los conceptos más básicos de contabilidad

convendría conocer la historia de la contabilidad en la humanidad y ver
cómo ha evolucionado esta herramienta clave para el mundo de las
finanzas.

Objeto, alcance e historia de la contabilidad

La contabilidad es una actividad tan antigua como la propia Humanidad.

En efecto, desde que el hombre es hombre, y aun mucho antes de conocer

la escritura, ha necesitado llevar cuentas, guardar memoria y dejar
constancia de datos relativos a su vida económica y a su patrimonio: bienes
que recolectaba, cazaba, elaboraba, consumía y poseía; bienes que
almacenaba; bienes que prestaba o enajenaba; bienes que daba en
administración; etc.

En este sentido, recientes investigaciones como las de Denise Schmandt-

Besserat y, sobre todo, las de Hans Nissen, Peter Damerow y Robert
Englund (1990), arqueólogos e historiadores de la antigua Mesopotamia,
permiten afirmar, que los primeros documentos escritos que se conocen,
constituidos por millares de tablillas de arcilla con inscripciones en
caracteres protocuneiformes, elaboradas hace más de 5.000 años,
contienen tan sólo números y cuentas, sin textos ni palabras.

Este hecho hace concluir a los citados investigadores que la escritura debió
de surgir, hacia el año 3300 a.c., para satisfacer la necesidad que sentían los
antiguos habitantes de Mesopotamia de registrar y dejar constancia de sus
cuentas.

No fue, pues, el deseo de legar a la posterioridad el recuerdo de hazañas

guerreras, relatos de héroes o dioses, o de plasmar normas jurídicas para
su permanente constancia y cumplimiento, lo que motivó el nacimiento de
la escritura, como se creía hasta ahora, sino simple y llanamente la
necesidad de recoger y conservar las cuentas originadas como
consecuencia de procesos productivos y administrativos.

7
Desde esos primeros
tiempos, las actividades
de registro contable se
han venido sucediendo
ininterrumpidamente,
aunque sólo a partir de
los siglos XIV y XV se
conservan testimonios
escritos con un carácter
regular y relativamente
abundante. Los datos
contenidos en la
documentación contable, aun la más antigua y fragmentaria, son
cuantitativos y exactos, y no digamos ya en el caso de las contabilidades
modernas llevadas por partida doble, en las que los datos se presentan
formando un todo coherente, completo e íntimamente interrelacionado.
Por ello, su estudio e interpretación permiten arrojar una luz muchas veces
enteramente nueva e insospechada sobre hechos histórico que, a falta de
ellos, habían sido explicados de manera errónea o insuficiente.

No hace falta ir muy lejos para encontrar ejemplos de esta nueva luz
proporcionada por el análisis histórico-contable.

Al afrontar el estudio del Imperio español de los siglos XVI y XVII la

historiografía mundial ha tendido a centrarse en aspectos relacionados con
el poderío militar y político que a España le proporcionó la inmensa riqueza
en metales preciosos procedentes de las Indias.

Pero la moderna investigación del aparato contable y organizativo de la

Real Hacienda castellana ha descubierto y llamado la atención sobre el
relevante papel jugado en todo este contexto por la formidable
organización administrativa del Imperio, creada totalmente ex novo, sin
precedentes de ninguna clase, y que luego sirvió de modelo a todos los
sistemas de dominio colonial que siguieron al español.

De este modo, la investigación histórico-contable ha colocado en el primer

plano de la investigación histórica a la organización de la Administración
castellana de esa época, revelándola como uno de los factores más
significativos para conocer con profundidad y explicar la evolución y
vicisitudes del Imperio.

8
De igual modo, la investigación
histórico-contable ha mostrado el
conocimiento e interés de los
poderes públicos españoles de esa
época por las prácticas contables
de los mercaderes, hasta el punto
de dictar con una antelación de
más de doscientos años sobre sus
más inmediatos seguidores la
primera legislación en el mundo
imponiendo a los comerciantes la
obligación de llevar libros de
cuentas y de hacerlo precisamente
por el método de partida doble
(pragmáticas de Cigales de 1549 y
de Madrid de 1552). Con esta legislación, que fija un hito y supone uno de
los grandes momentos estelares de la historia de la contabilidad española
en el contexto mundial, se pretendía impedir o, al menos, aminorar la salida
fraudulenta de metales preciosos más allá de nuestras fronteras, habida
cuenta del rastro indeleble que la contabilidad por partida doble dejaba de
todas las operaciones.

El estudio de la historia de la contabilidad proporciona, asimismo, una

visión desconocida e inesperada del rey Felipe II, que, con la imagen
hierática y distante que la historia le ha asignado tradicionalmente, era
capaz, sin embargo, de estar perfectamente al corriente de las prácticas
mercantiles de su tiempo y de interesarse profundamente por ellas. A él se
debe la incorporación a la Administración pública de relevantes hombres de
negocios para aprovechar sus conocimientos, así como la introducción en
1592, tras un intento fallido en 1580, de la contabilidad por partida doble
para llevar las cuentas centrales de su Real Hacienda, como primer gran
país en el mundo, en lo que constituye otro de los momentos estelares de
la historia de la contabilidad en España. Estos hechos dan idea del grado de
interés y atención con que en la Corte española se seguían las novedades
en el mundo mercantil y financiero.

La decadencia generalizada del comercio ultramarino de Cádiz en las

primeras décadas del siglo XIX tras la pérdida de las colonias americanas,
ocasionando el rápido declive de la ciudad que perdió su status de gran
metrópoli próspera y opulenta, ha constituido desde siempre uno de los
tópicos de nuestra historia económica contemporánea.

9
Sin embargo, el reciente estudio de la documentación contable de una
empresa comercial gaditana establecida en el año 1730 y que se ha
mantenido viva hasta nuestros días ha puesto de manifiesto que sus años
de mayor prosperidad y actividad con Hispanoamérica fueron
precisamente los de la segunda mitad del siglo XIX. No debió de ser, pues,
tan fatal y absoluta la decadencia mercantil de Cádiz como consecuencia de
la emancipación colonial americana. Este es otro ejemplo de cómo la
investigación de las fuentes contables ha venido a corregir y arrojar
sombras sobre las percepciones históricas establecidas, que habrá que
revisar.

Citemos, para finalizar este breve repaso de ejemplos en los que la

investigación histórico-contable ha venido a completar o, incluso, a cambiar
el signo de las interpretaciones históricas recibidas, un caso en el que los
estudios de historiadores españoles de la contabilidad han contribuido a
desacreditar una teoría ampliamente extendida entre los historiadores de
la empresa norteamericanos: la de que las técnicas avanzadas de gestión
empresarial, y entre ellas la contabilidad de costes, habían surgido en el
siglo XIX como consecuencia de la presión ejercida por la libre competencia
entre las grandes empresas. Los archivos contables de la Real Fábrica de
Tabacos de Sevilla han venido a demostrar cómo, en los siglos XVII y XVIII,
una gran empresa en régimen de monopolio estatal practicaba ya un
riguroso control de costes y unas desarrolladas técnicas de gestión.

Pues bien, ¿por qué si las ventajas de incorporar al análisis histórico-

económico el estudio e interpretación de la documentación contable
parecen tan evidentes y proporcionan resultados tan gratificantes, la
historia de la contabilidad, pese al auge experimentado en los últimos años,
es relativamente tan poco conocida y practicada todavía...? La respuesta
debe buscarse, tal vez, en las dificultades técnicas que la contabilidad
ofrece al no iniciado, dificultades que se multiplican cuando lo que hay que
interpretar requiere el conocimiento de las técnicas vigentes en
determinados períodos del pasado. Esta dificultad ha dado lugar,
precisamente, a que algunos hayan dado a la historia de la contabilidad el
apelativo de ingeniería de la historia económica, por considerarla su parte
más difícil, intrincada y recóndita, como efectivamente así es. Tales
dificultades técnicas son las que han motivado que muchos historiadores
económicos hayan soslayado y sigan soslayando en sus investigaciones los
aspectos histórico-contables para no introducirse en un terreno resbaladizo
que no conocen bien.

10
Evolución de la contabilidad hasta llegar a la partida doble

Las anotaciones contables se diferenciaron desde el principio al objeto de

adaptarse a dos finalidades fundamentales: primera, la de satisfacer la
obligación de agentes y factores de rendir cuentas a sus principales acerca
de la gestión de los bienes y haciendas confiados a su cuidado, y, segunda,
la de seguir de cerca la marcha global de los propios negocios o actividades.

Aunque con numerosos puntos de contacto y solapamiento, ambas

finalidades dieron lugar a dos distintos sistemas de registro contable, con
características propias y específicas.

Común a las dos clases de registros fue, en un principio, el carácter bilateral

de las anotaciones, que consideraban simplemente la relación entre dos
personas, el dueño de los libros y un tercero.

Pero mientras el primer sistema se mantuvo en este planteamiento

bilateral, el segundo fue evolucionando en busca de un grado cada vez
mayor de integración, de multilateralidad, hasta que las anotaciones
abarcaron todas las operaciones del dueño de los libros, ofreciendo una
visión completa e interrelacionada de sus negocios.

No se crea por ello, sin embargo, que el primer sistema no evolucionó. Lo

hizo y se fue perfeccionando, pero conservando siempre su carácter
bilateral, que le restaba utilidad para su empleo como método de registro,
memoria y gestión empresariales.

Por ello, su utilización se desarrolló sobre todo al servicio de las

Administraciones públicas.

En efecto, su planteamiento se ajustaba perfectamente a la necesidad de

controlar la actuación de los funcionarios y de las personas a las que se
encomendaba una misión que involucrase la recepción, entrega y manejo
de los dineros o bienes públicos.

En los reinos de Castilla, estas prácticas contables originaron, ya avanzada

la Edad Media, el llamado sistema de Cargo y Data, que se ha mantenido en
la Administración de una forma u otra hasta bien entrado el siglo XX.

11
Por lo que respecta a la segunda modalidad de registros contables, es decir,
los destinados a facilitar una visión de la marcha de los negocios y
actividades, mantuvieron en lo esencial un carácter bilateral posiblemente
hasta los siglos XI o XII. A partir de estas fechas se van introduciendo, poco
a poco, elementos integradores. La integración completa no se consigue,
sin embargo, hasta finales del siglo XIII o comienzos del XIV con el
descubrimiento de la contabilidad por partida doble.

Este sistema contable -que es el que todavía hoy, en los tiempos de la

tecnología informática, se utiliza como método insustituible, gozando de la
misma lozanía que en sus mejores tiempos-, integra e interrelaciona todos
los elementos que constituyen el acervo patrimonial, Caja, Mercaderías,
Deudores, Acreedores, etc., registrando tanto los cambios de estructura del
patrimonio, es decir, aumentos, por ejemplo, de Mercaderías con una
correlativa disminución de la Caja debido a una compra en efectivo de
aquéllas, como las variaciones en el volumen total del patrimonio,
representado por la cuenta de Capital. Esta fue, precisamente, la gran
innovación aportada por la partida doble, pues las anteriores modalidades
solamente registraban los cambios de estructura del patrimonio. Desde
nuestra óptica la cuestión puede parecernos obvia y elemental, y tal vez lo
sea, pero lo cierto es que la ultimación del nuevo planteamiento requirió
siglos de esfuerzos y tanteos, constituyendo una auténtica revolución
conceptual, un cambio de filosofía contable.

12
El carácter completo y omnicomprensivo de la contabilidad por partida
doble hizo que cobraran sentido medidas adicionales para garantizar la
fiabilidad de los libros. Así, se constituyó en norma consuetudinaria y aun
legal, en algunos casos, el hecho de que los libros Diario y Mayor, libros
típicos y principales de la partida doble, estuvieran encuadernados, no
contuvieran tachaduras, no se dejaran hojas ni espacios en blanco, etc.,
todo ello al objeto de que no pudieran introducirse hojas nuevas ni
sustituirse las originales, ni tampoco pudieran anularse partidas anteriores
o intercalarse asientos nuevos. Asimismo, se generalizó la práctica de
autenticar los libros en los Consulados u otras organizaciones de
mercaderes. De este modo, los libros de cuentas cobraron fuerza
probatoria ante los tribunales de justicia.

Primeros tiempos de la historia de la contabilidad

La historia de la contabilidad comprende actualmente no sólo el estudio de

la evolución de las técnicas contables, sino también el de la organización y
las técnicas de gestión y control empresarial, que forman un todo con la
organización contable instrumentada, así como el de las operaciones
reflejadas en los registros de cuentas. Dentro de este ámbito, la historia de
la contabilidad no descuida lógicamente el estudio del pensamiento y la
enseñanza contables, ni el de la formación de la profesión contable y el
establecimiento de grupos corporativos profesionales, o el análisis de la
legislación y disposiciones que regulan la actividad contable. Más allá aun,
el historiador moderno de la historia de la contabilidad se preocupa por
identificar e investigar las interacciones producidas entre las estructuras del
mundo contable y su entorno cultural, político y socioeconómico. Pero no
siempre se ha concebido la historia de la contabilidad con un contenido tan
amplio.

Aunque ya en los siglos XVI, XVII y XVIII se encuentran obras que, al tratar de
la contabilidad y la teneduría de libros, contienen alguna referencia a
aspectos concretos de la historia de las técnicas contables o la mención de
algún autor concreto, el estudio sistemático de la historia de la contabilidad,
propiamente dicho, comienza más tarde, a mediados del siglo XIX. En sus
primeros tiempos, hasta finales del primer tercio del siglo XX, la historia de
la contabilidad se concibe fundamentalmente como el estudio de los
autores y los tratados contables del pasado, aunque no faltan algunos
estudios aislados sobre libros de cuentas. El tema absolutamente prioritario
es el de la evolución de las técnicas contables y la identificación y
señalamiento de las novedades que se producen dentro de ellas.

13
Son trabajos claramente realizados por estudiosos de la contabilidad,
interesados casi exclusivamente por la evolución y progreso de su
disciplina.

Los primeros años del segundo tercio del siglo XX abren una nueva etapa
de la investigación histórico-contable, en la que se va despertando
paulatinamente un interés cada vez más amplio y generalizado por el
descubrimiento y estudio de fuentes primarias, es decir, de los libros de
cuentas de las respectivas épocas (De Roover, 1937). Tal circunstancia
propicia la ampliación del campo de estudio de la historia de la contabilidad
que, en contacto directo con los libros de cuentas, no sólo se interesa ya
por las prácticas y técnicas contables pretéritas, sino también por su
participación en las técnicas empresariales de dirección, administración y
control, de las que se las considera expresión genuina, y finalmente por el
estudio de las operaciones registradas en los libros, junto con el del
contexto en el cual las mismas tienen lugar.

La historia de la contabilidad comienza así a contextualizarse y a interesar a

estudiosos ajenos a la profesión contable. Es más, se empieza a estudiar el
papel de la contabilidad en la propia configuración del entorno.

14
En especial, se presta atención al papel de la partida doble, junto a otras
innovaciones propias de la época renacentista italiana, como factor
interactivo en las profundas transformaciones en el ámbito de la
organización comercial producidas en la Baja Edad Media. Dichas
transformaciones constituyeron, por su importancia, lo que se ha dado en
llamar la Revolución comercial del siglo XIII, que fue estudiada
detalladamente por Raymond de Roover (1942, 1965). Esta Revolución
supuso una profunda renovación en los modos, usos, técnicas y formas de
entender y practicar los negocios, marcando un verdadero hito en la
historia económica, no sólo por el extraordinario auge que experimentaron
las transacciones mercantiles, sino sustancialmente y, sobre todo, por los
profundos y revolucionarios cambios experimentados, que llevaron consigo
la transformación del pequeño capitalismo doméstico en el incipiente
capitalismo comercial de los grandes hombres de negocios sedentarios,
demasiado ocupados, sabios e importantes para viajar de feria en feria
ofreciendo sus mercancías.

15
Este proceso que, en gran parte, fue causa desencadenante de la
decadencia de las ferias de la Champaña, auténtico eje de la vida comercial
de la época, trastocó el equilibrio de poderes mercantiles en Europa,
relegando a un segundo plano a los comerciantes flamencos, para colocar
en lugar preeminente a los hombres de negocios italianos, verdaderos
protagonistas de la Revolución comercial, que armados de las nuevas
técnicas de organización, gestión y control de los negocios, que
desarrollaron y dominaron antes que nadie, e imbuidos de la nueva
mentalidad, perfectamente conscientes de las inmensas posibilidades que
su capacidad y las nacientes circunstancias les abrían, no dudaron en
romper con el antiguo sistema, dejando de acudir a las ferias y
estableciendo, en su lugar, filiales permanentes en Flandes, Francia, España,
Inglaterra, etc., con lo que se convirtieron en monopolizadores directos del
comercio exterior de media Europa.

Hasta ese momento el comercio de la Europa central y meridional con los

países orientales había pasado principalmente por las ferias de la
Champaña.

Allí llevaban a vender los mercaderes italianos los productos adquiridos en

Oriente, que eran comprados por los comerciantes flamencos para su
distribución en la Europa central y occidental.

A su vez, los flamencos vendían allí los productos adquiridos en los países
de esa zona, que en gran parte eran comprados por los mercaderes
italianos para su reventa en Oriente.

Ahora bien, el establecimiento, por parte de los mercaderes italianos, de

filiales en las principales plazas europeas occidentales, Brujas, París,
Londres, etc., para vender directamente sus productos y dejar de acudir a
las ferias, fue propiciado, entre otras cosas, por el descubrimiento y
utilización de la contabilidad por partida doble, que proporcionó un marco
sistemático para sintetizar y ganar una visión general, completa y rápida de
la situación y marcha de los negocios a ellas encomendados.

Ello permitió que la apertura y el mantenimiento de sucursales

permanentes en territorios alejados de la oficina principal, en una época de
comunicaciones muy imperfectas, no supusiera un riesgo excesivo, ya que
sus operaciones podían ser controladas a distancia.

16
Concepto de contabilidad

Según Cañibano «la contabilidad es una ciencia de naturaleza económica que

tiene por objeto producir información para hacer posible el conocimiento
pasado, presente y futuro de la realidad económica en términos cuantitativos en
todos sus niveles organizativos, mediante la utilización de un método específico
apoyado en bases suficientemente contrastadas, con el fin de facilitar la
adopción de las decisiones financieras externas y las de planificación y control
internas».

La contabilidad, es una ciencia que constituye un sistema informativo que

emite datos estructurados e importantes de los diferentes entes que
componen la realidad económica (las familias, las empresas,
Administraciones Públicas). Esta información debe representar la imagen
fiel de las transacciones que representa, con la finalidad de comunicar a los
sujetos interesados, para que estos tengan una herramienta eficaz de
decisión al respecto.

Para que esta información sea útil a aquellos que la utilizan, ha de poseer
una serie de requisitos. Estos son:

• Objetiva: ante un mismo dato cualquier usuario debe interpretar lo

mismo. Para ello entra en juego la normalización contable.

17
 • Creíble: la información ha de ser fidedigna. Por ello es comprobada y
verificada por los auditores.

• Oportuna: la información se ha de emitir en el momento oportuno.

• Clara y asequible: debe estar al alcance de cualquiera de los sujetos a

los que va dirigida.

• Completa: no debe contener omisiones.

• Comparable: debe permitir poder analizar el estado de diferentes

unidades económicas y que los resultados sean homogéneos en todas
ellas.

La información contable se elabora siguiendo un método específico, que

clasifica, recoge y sintetiza los acontecimientos que pueden resultar
relevantes para sus usuarios. Las consecuencias de estos hechos,
generalmente, se expresarán en unidades monetarias.

Los datos obtenidos se plasman en unos cuadros de síntesis que son los
estados financieros o contables.

La información difundida al exterior de la unidad económica ha de ser útil

para que los diferentes agentes económicos aumenten sus posibilidades de
acumulación de recursos. Entre ellos se pueden señalar: acreedores,
trabajadores, Administración Pública del Estado, entidades financieras que
colaboran con la entidad...

18
Otra información de distinto contenido, denominada información interna,
solamente es utilizada en el ámbito interno de la unidad empresarial. Los
datos que ésta proporciona sirven para planificar y controlar la gestión, así
como para delimitar responsabilidades con el objeto de actuar eficaz y
eficientemente.

Si tenemos en cuenta los objetivos de la contabilidad, debemos diferenciar

entre objetivos principales y objetivos específicos.

El principal objetivo de la contabilidad es conocer el estado financiero

de una determinada compañía, tanto internamente como de cara al
exterior. De manera interna, los socios y directivos de una empresa desean
conocer en reglas generales cuáles son las cifras de compras y ventas de la
misma, así como las partidas concretas de clientes y proveedores.
Información de gran valor para establecer tanto los presupuestos, como los
objetivos de rendimiento y la planificación a corto, medio y largo plazo para
optimizar los recursos y minimizar los gastos.

Respecto a los objetivos específicos, tendremos en cuenta los siguientes:

• Obtener en tiempo real información ordenada sobre el estado

financiero de la compañía.

• Establecer en términos monetarios la cuantía de determinados

movimientos financieros, así como de bienes de inversión y
patrimoniales.

• Registrar de manera clara y procesa todas y cada de una de las

operaciones de compras y ventas, así como de ingresos y gastos.

• Proporcionar una imagen clara y transparente del negocio a cualquier

tipo de agente externo: Bancos, inversores…

• Realizar previsiones a corto, medio y largo plazo.

• Determinar los beneficios o pérdidas del negocio.

• Participar en la toma de decisiones estratégicas, así como tácticas y

operacionales de la organización.

Más adelante en este tema volveremos a ver los objetivos de la

contabilidad.

19
El concepto de “contabilidad” y su objeto están directamente relacionados
con el concepto de “patrimonio”, de tal manera que el objetivo fundamental
de la contabilidad consiste en aportar información sobre la situación
patrimonial, económica y financiera de la empresa en un instante de
tiempo determinado. También es importarte conocer el resultado obtenido
por la empresa en un periodo económico, generalmente un año.

Por esto, para poder comprender el objetivo de la contabilidad, primero es

preciso saber que se entiende por patrimonio de una empresa.

En el ámbito económico, el patrimonio es el conjunto de bienes, derechos y

obligaciones con los que una persona, grupo de personas o empresa
cuenta y los cuales emplea para lograr sus objetivos. En ese sentido, se
pueden entender como sus recursos y el uso que se les da a estos.

Los elementos que forman parte de un patrimonio pueden considerarse

como propios o también como heredados. Por otra parte, dan una idea del
estado en términos de riqueza o bienestar de individuos o colectivos.

A menudo se suele identificar el significado de patrimonio con otros

términos como riqueza o hacienda, ya sea de personas físicas o jurídicas y
procedentes de los ámbitos tanto públicos como privados, lo que incluye a
empresas, organizaciones no lucrativas o países.

Si nos centramos en un enfoque más ligado a la contabilidad, definiríamos

el patrimonio como una resta del activo, que son los recursos que generan
beneficio, menos el pasivo, que son las obligaciones y deudas con las que
cuenta la persona o empresa.

20
Una de las principales características de los patrimonios es que tienen la
posibilidad de ser estimados y calculados en términos económicos.

En el ámbito contable se conoce como patrimonio neto a los recursos

financieros de la empresa. Además, se conoce como patrimonio social a
todos los bienes, derechos y obligaciones de la empresa.

Si vemos todo esto que hemos explicado en términos matemáticos, se

entenderá por patrimonio neto:

Patrimonio Neto = Bienes + Derechos - Obligaciones

En otras palabras, podemos definir el patrimonio neto de una sociedad

como lo que esta “vale” en un momento determinado, es decir, el valor de
sus bienes más los derechos de cobro a la fecha de valoración, restando las
obligaciones de pago en esa misma fecha.

El Patrimonio Neto se puede obtener en cualquier momento, imaginemos

que deseamos venderla y queremos ponerle un precio, pero realmente su
cálculo se hace anualmente al cierre del ejercicio.

Y si, contablemente, a los bienes y derechos los vamos a denominar "activo"

y a las obligaciones "pasivo", tenemos lo que se conoce como ecuación
básica patrimonial, que se enuncia así:

Patrimonio Neto = Activo - Pasivo

21
La importancia del patrimonio

La presentación de patrimonios es frecuente en sectores como el financiero

o el empresarial. En ese sentido, se podría decir que el cálculo del valor de
un patrimonio ayuda a dar una imagen fiel de una organización o sociedad
y la capacidad de sus recursos ante nuevas metas u objetivos.

Gestión de patrimonio

El patrimonio para una empresa es fundamental para sobrevivir. Por ello,

es preciso realizar una buena gestión del patrimonio, conociendo cuáles
son nuestros objetivos de patrimonio y nuestras restricciones para eso.

A la hora de gestionar un patrimonio se deben tener en cuenta dos

objetivos fundamentales:

• Rentabilidad.

• Riesgo.

Y varias restricciones:

• Tiempo.

• Impuestos.

• Liquidez necesaria.

• Legalidad.

• Singularidades de cada empresa.

22
1.2 Requisitos de la
Contabilidad General

Con el fin de que la información contable cumpla su cometido, ha de reunir

los siguientes requisitos:

• Objetiva.

• Creíble.

• Oportuna.

• Clara.

• Asequible.

• Completa.

A continuación explicamos cada uno de ellos de manera más detallada

Objetiva

Ante un mismo dato, cualquier usuario debe interpretar lo mismo; para ello
entre en juego la normalización contable.

23
Creíble

La información ha de ser fidedigna; por ello es comprobada y verificada por

los auditores. La información será creíble cuando la misma reúna los
requisitos de:

• Aproximación a la realidad: reconocer que en la contabilidad se

realizan estimaciones. Para que la información se aproxime a la
realidad, debe cumplir con los requisitos de esencialidad, neutralidad
e integridad.

- Esencialidad: cuando los aspectos instrumentales o las formas

legales no reflejen adecuadamente los efectos económicos de los
hechos o transacciones, se debe dar preeminencia a su esencia
económica, sin perjuicio de la información, en los estados contables,
de los elementos jurídicos correspondientes. En palabras más
simples: hay que darle más importancia a lo económico por sobre lo
jurídico.

- Neutralidad: la información a suministrar debe ser objetiva y

carente de sesgo.

- Integridad: la información debe ser completa, confiable, no debe ser

falsa y no se debe ocultar información.

• Verificabilidad: Para que la información contable sea confiable, la

misma debe ser verificada por una persona con capacidad suficiente
(auditores externos).

Oportuna

La información se ha de registrar en el momento en que se produce. Las

anotaciones y registros en momentos posteriores carecería de valor.

Clara y Asequible

La información contable no solo va dirigida a la sociedad para sus tomas de

decisiones, sino también a terceros, por lo que su enfoque irá dirigido a la
comprensión por cualquier parte. La información no tiene que tener
ambigüedades, se tiene que presentar en un lenguaje preciso y claro,
resultando de fácil comprensión.

24
Completa

El registro de los hechos contables será total sin que la información pueda
tener lagunas o hechos no registrados.

Comparable

Debe permitir la contabilidad de un ejercicio su comparación, no sólo con

años anteriores, sino también con otras unidades económicas. La
información a suministrar debe permitir la comparación de 3 niveles:

• Del mismo ente en la misma fecha.

• Del mismo ente en distintas fechas.

• Con información de otros entes con actividades similares.

Para que dos entes sean comparables:

• Sus partidas deben estar presentadas en moneda homogénea o

misma unidad de medida.

• Períodos de igual duración.

25
 • Aplicar criterios coherentes. Ejemplo: si el inventario final de
mercaderías se valúa a Costo de reposición, el Costo de las
mercaderías vendidas también se debe valuar a Costo de reposición.

• Que se apliquen los mismos criterios y normas contables.

La confluencia de todas estas características hará que las cuentas anuales

reflejen la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los
resultados, fin último de la contabilidad.

Normalización Contable

Si cada empresa confeccionase su propio plan contable la información

económica podría ser clara para ella misma, pero esa información interesa
a un sinfín de agentes relacionados con la empresa: socios, Administración
Pública, trabajadores, deudores, acreedores, etc.

Frente a esa posible desinformación por falta de uniformidad, se

reconoce la necesidad de la normalización contable; es decir, se considera
preciso que algún órgano supraempresarial que, generalmente, es el
Estado, establezca un marco conceptual contable y unos criterios generales
de Contabilización que sirvan de pauta a todas las empresas. Es más,
teniendo en cuenta la interrelación económico-financiera que libremente se
desarrolla dentro de la Unión Europea, esa normativa contable deberá
seguir criterios supranacionales. Esta normalización o generalización del
derecho contable se concreta en el Plan General de Contabilidad (P.G.C.),
que no es otra cosa que el programa de planificación contable al que nos
hemos referido antes, pero establecido como marco de referencia para
todas las empresas.

Esta normalización supone una homogeneización de los conceptos, de los

criterios de clasificación, de los modelos de las cuentas anuales, de las
normas de valoración, etc. Pero esa uniformidad no deberá ser rígida, sino
flexible, ya que pretender un único plan contable para todo el mundo
empresarial sería excesivamente ambicioso, amplio y complejo. De ahí que
a partir del Plan General de Contabilidad, el ICAC (Instituto de Contabilidad
y Auditoría de Cuentas) establezca otros planes sectoriales que, respetando
los criterios y conceptos del PGC, suponen una adaptación del mismo a
cada sector económico.

26
Para ello, el empresario debe atender las normas contables contenidas en
la legislación mercantil. Algunas de ellas hacen alusión únicamente a
cuestiones formales, mientras que otras se ocupan de matizar puntos más
sustanciales, como son: la verificación de los estados contables, la
valoración de ciertas partidas y el valor probatorio de los libros contables y
otros documentos análogos.

El hecho de que España se adhiriese, el 1 de enero de 1986, a la entonces

Comunidad Económica Europea, supuso un cambio radical y el gran
avance en esta materia, más en cuestiones de fondo que de forma, puesto
que obligó a armonizar nuestra legislación mercantil a la europea, para
adaptarse a lo dispuesto en las directivas comunitarias sobre derecho de
sociedades.

Con objeto de lograr la concordancia de la normativa española con la

europea, destaca: el Real Decreto Legislativo 1/2011, de 1 de julio, por el
que se aprueba el texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas; la Ley
19/1989, de 25 de julio, sobre reforma parcial y adaptación de la legislación
mercantil a las Directivas de la Comunidad Económica Europea en materia
de sociedades y el Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio, por el que
se aprueba el texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital.

Las referencias contables contenidas en todas estas normas se desarrollan

posteriormente en el Plan General de Contabilidad (en adelante PGC).

Posteriormente, mediante el Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre,

se aprueba el PGC, que constituye el desarrollo reglamentario en materia
contable, iniciándose con él una nueva etapa en el proceso de
normalización contable. Se utiliza por primera vez un plan contable
adaptado a las normas europeas. Es el conocido como Plan del 90.

27
A partir de la década de los 90, los efectos de la globalización comienzan a
hacerse notar en las medianas y grandes empresas. Estas entidades
empiezan a reclamar la existencia de información financiera de empresas
extranjeras susceptible de comparación con la difundida por las
organizaciones empresariales nacionales, a fin de invertir y acceder a los
mercados de capitales internacionales.

En este sentido, el 19 de septiembre de 2002 se publica en el Diario Oficial

de las Comunidades Europeas el reglamento que obliga a la utilización de
las Normas Internacionales de Contabilidad (NIC's) para la elaboración de
las cuentas consolidadas de las empresas que cotizan en Bolsa a partir del 1
de enero de 2005. Asimismo, este reglamento insta a los Estados miembros
de la Unión Europea (en adelante UE) a exigir o permitir el empleo de la
normativa contable internacional para otro tipo de cuentas y empresas.

La consecuencia de todo lo anterior fue la aprobación por el Consejo de

Ministros en mayo de 2006 del Proyecto de reforma mercantil en materia
contable para cumplir las exigencias de la normativa europea. A partir de
dicho proyecto nace la Ley 16/2007 de 4 de julio, de reforma y
adaptación de la legislación mercantil en materia contable para su
armonización internacional.

El desarrollo de esta ley se llevó a cabo mediante el Real Decreto

1514/2007, de 16 de noviembre, que recoge el Plan General Contable
elaborado por el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC) y
que sustituyó al Plan del 90.

28
Este nuevo plan es obligatorio para todas las empresas, pero con el objeto
de simplificar su aplicación por las empresas de reducida dimensión nace el
Plan General de Contabilidad para PYMES que, junto unos determinados
criterios para microempresas, complementan el actual PGC.

En definitiva no encontramos con dos planes contables, uno para todo tipo
de sociedades y otro exclusivo para las pymes más simplificado. Las
microempresas no van a tener un plan propio, si no que van a utilizar el de
las pymes pero se le simplifican dos criterios: uno referido a la contabilidad
del arrendamiento financiero y otro a la contabilización del impuesto de
sociedades.

Nos interesa saber cuándo vamos a poder utilizar un plan u otro y cuando
los criterios simplificados para microempresa.

Plan General Contable para Pymes

El Plan General Contable para PYMES se regula por el REAL DECRETO

1515/2007, de 16 de noviembre y por el Real Decreto 602/2016, de 2 de
diciembre, para la formulación del Balance y Estado de Cambios en el
patrimonio neto abreviado.

29
Podrán aplicar este Plan Contable para PYMES, todas aquellas empresas
que, durante 2 ejercicios económicos consecutivos, a la fecha de cierre de
cada uno de ellos, reúna al menos dos de las circunstancias siguientes:

• Que el total de las partidas del activo no supere los 4.000.000€.

• Que el Importe Neto de su cifra anual de negocios no supere los

8.000.000€.

• Que el número medio de trabajadores empleados durante el ejercicio

no sea superior a 50.

Las empresas perderán la facultad de aplicar el PGC para PYMES si dejan de

reunir, durante dos ejercicios consecutivos, a la fecha de cierre de cada uno
de ellos, dos de las circunstancias anteriores.

No obstante no podrán aplicar este Plan para PYMES, aún cumpliendo los
requisitos anteriormente expuestos las empresas:

• Que tengan valores admitidos a negociación en un mercado regulado

de cualquier Estado miembro de la Unión Europea.

• Que forme parte de un grupo de sociedades que formule o debiera

haber formulado cuentas anuales consolidadas.

• Que su moneda funcional sea distinta del euro.

• Que se trate de entidades financieras para las que existan

disposiciones específicas en materia contable.

Plan General Contable para microempresas:

Podrán aplicar los criterios específicos para Microempresas, las empresas

que habiendo optado por aplicar el PGC para PYMES, reúnan durante dos
ejercicios consecutivos y a la fecha de cierre de cada uno de ellos, al menos
dos de las siguientes circunstancias:

• El total de las partidas del activo no supere el millón de euros

(1.000.000).

30
 • Que el importe neto de su cifra anual de negocios no supere los dos
millones de euros (2.000.000€).

• Que el número medio de trabajadores empleados durante el ejercicio

no supere a 10.

Los criterios previstos para las Microempresas son:

• Normas para contabilizar las operaciones de arrendamiento financiero

y otras de naturaleza similar.

• Normas para contabilizar el gasto por el Impuesto sobre Beneficios.

En cuanto a los libros obligatorios, el artículo 25 del vigente Código de

Comercio (CCo) obliga a todo empresario a llevar una contabilidad
adecuada y ordenada a su actividad empresarial, pudiendo delegar en otras
personas la realización de esta, lo que no quita que la responsabilidad sea
asumida por él, salvo en supuestos particulares.

Los empresarios, obligatoriamente, deberán llevar el libro de inventarios

y cuentas anuales y el libro diario (art. 25 del CCo); el libro mayor es
facultativo, pero por lo general se sigue llevando.

Los libros han de llevarse en forma escrita, pudiendo utilizar

procedimientos mecanizados, debiendo estar valoradas todas las partidas
en euros (art. 29 del CCo).

31
Legalización de los libros en el Registro

Los libros han de ser legitimados en el Registro Mercantil conveniente; si la

empresa cambiase de domicilio, seguiría siendo válida la legalización
efectuada por el registro originario.

La legalización puede realizarse antes de la utilización de los libros, que se

presentarán encuadernados, foliados y en blanco, para que en el primer
folio se ponga una diligencia y en todas las hojas el sello del registro; o con
posterioridad, si en el proceso contable se utilizan hojas sueltas, que
después se encuadernarán, debiendo legitimarse antes de que transcurran
cuatro meses desde la fecha de cierre del ejercicio.

Los libros han de conservarse, junto con los documentos y justificantes, de

forma ordenada, durante seis años contados a partir del último asiento,
obligación que perdura aun cuando acabe la actividad empresarial, fallezca
el empresario o se disuelva la sociedad (art. 30 del CCo).

En el libro diario cronológicamente se registrarán todas las operaciones

realizadas por la empresa, pudiendo realizarse en él anotaciones que
resuman operaciones realizadas en un plazo no superior al mes, cuyo
detalle se registrará en otros libros.

Los asientos serán registrados sin espacios en blanco, raspaduras,

interpolaciones, ni tachaduras, debiendo efectuarse los apuntes necesarios
en cuanto se conozcan los errores u omisiones cometidos.

32
El libro de inventarios y cuentas anuales se abrirá con el inventario de
apertura; al menos, una vez al trimestre se efectuará el balance de
comprobación de sumas y saldos y una vez al año el inventario y las
cuentas anuales (art. 28 del CCo).

La realización del inventario, comparará la información ofrecida por la

contabilidad y la verdadera situación económica de la empresa,
comprobada mediante el recuento físico y la valoración de los elementos
contabilizados.

A excepción de las cuentas anuales, los registros contables serán secretos

(art. 32 del CCo), salvo en ciertos casos previstos legalmente o cuando el
empresario lo juzgue conveniente.

Hay otros libros de carácter auxiliar, obligatorios desde la perspectiva fiscal,

específicamente para el IS y para el IVA, como son: los libros de compras,
ventas y rendimientos, cobros y pagos y gastos, registros de facturas
emitidas y recibidas y de bienes de inversión.

33
1.3 Objetivos
de la Contabilidad General

El objetivo general de la Contabilidad General es proporcionar

información de hechos económicos, financieros y sociales suscitados en
una empresa u organización, con relación a sus metas y objetivos trazados,
con el objeto de llevar cuenta y razón del movimiento de las riquezas
privadas y públicas con la finalidad de conocer sus resultados, para una
acertada forma de decisiones.

La Contabilidad trata de servir como instrumento de información, tanto

para el usuario como para terceras personas o entidades como pueden ser
proveedores, acreedores, Hacienda, etc.

La Contabilidad General también presenta unos objetivos específicos:

• Obtener en cualquier momento información ordenada y sistemática

sobre el movimiento económico y financiero de la empresa.

• Establecer en términos monetarios, la información histórica, la

cuantía de los bienes, deudas y el patrimonio que dispone la
empresa.

34
 • Registrar en forma clara y precisa, todas las operaciones de ingresos y
gastos.

• Prever con anticipación las probabilidades futuras del negocio.

• Suministrar información necesaria para las operaciones de

evaluación y control, salvaguardar los activos de la institución y
comunicarse con las partes interesadas y ajenas a la empresa

La información contable se elabora siguiendo un método específico, que

recoge, clasifica y sintetiza los acontecimientos que pueden resultar
importantes para sus usuarios. Todos estos hechos se expresarán en
unidades monetarias.

Los datos así obtenidos se plasman en unos cuadros de síntesis que son los
estados financieros o contables. Estos, y como primera aproximación a los
mismos, pueden ser los siguientes:

• El balance, que representa la situación económico-financiera de la

empresa. Es una relación detallada de todos nuestros bienes,
derechos y obligaciones en un momento determinado.

• La cuenta de resultados, anteriormente llamada cuenta de pérdidas

y ganancias, que informa del beneficio o la pérdida que ha tenido la
empresa, como resultado de comparar los ingresos con los gastos.

35
 • La memoria, cuya finalidad es aclarar aspectos del balance y de la
cuenta de pérdidas y ganancias.

Balance general

El balance general, también conocido como balance de situación, balance

contable o estado de situación patrimonial, es un estado financiero que
refleja en un momento determinado la información económica y financiera
de una empresa, separadas en tres masas patrimoniales: activo, pasivo y
patrimonio neto.

La actualización del balance general es obligatoria como mínimo una vez al

año. Es un documento público para todas las empresas, lo cual es bastante
importante para posibles inversores de dichas empresas.

El balance general es una herramienta muy importante que nos ofrece

información básica de la empresa en un solo vistazo. Por ejemplo, cuánto
efectivo tiene la empresa, la cantidad de deuda contraída o los bienes que
dispone. Al disponer de tan amplia información es de vital importancia
mantenerla en orden.

36
El balance general es un estado financiero estático

Este documento no nos informa de la variación a lo largo de un periodo de

tiempo, sino de la situación en un momento dado, podemos entenderlo
como una foto de la estructura económica y financiera en un momento,
normalmente al final del año, lo que nos permite poder comparar entre
balances generales de diferentes años.

Las empresas, como cualquier persona en su economía doméstica tienen la

necesidad de llevar un orden para organizar de forma eficiente lo que le
pertenece y lo que deben o se les debe. Para ello, gracias a la contabilidad,
utilizamos el balance contable o de situación.

El patrimonio neto puede calcularse como el activo menos el pasivo.

Representa los aportes de los propietarios o accionistas más los resultados
no distribuidos. Del mismo modo, cuando se producen resultados
negativos (pérdidas), harán disminuir el Patrimonio Neto. El patrimonio
neto o capital contable muestra también la capacidad que tiene la empresa
de autofinanciarse.

37
Estructura del balance de situación

Cada uno de los elementos patrimoniales, activo, pasivo y patrimonio neto,

representan unos grupos de cuentas contables. Es muy importante que la
suma de ambas partes de el mismo resultado.

El activo, es lo que se posee, el pasivo lo que se debe y el patrimonio neto

son los recursos financieros que pertenecen a la empresa. El activo lo
podemos calcular como el pasivo más el patrimonio neto:

Activo = Patrimonio neto + Pasivo

La estructura del balance general es la siguiente:

El balance general tiene una estructura claramente diferenciada que se

divide en:

• Activo.

• Pasivo.

• Patrimonio Neto.

38
Activo

Incluye todas aquellas cuentas que reflejan los bienes y derechos de los que
dispone la entidad. Todos los elementos del activo tienen el potencial de
traer dinero a la empresa, ya sea mediante su uso, su venta o su
intercambio. Se suele situar visualmente en el lado izquierdo del balance.

Pasivo

El pasivo refleja todas las deudas y obligaciones económicas que tiene la

empresa. Estas deudas permiten a la empresa financiar su actividad y le
sirve para pagar su activo. Son deudas que tenemos en el presente pero
que hemos contraído en el pasado, como por ejemplo un préstamo
bancario o una compra con pago diferido.

39
Patrimonio Neto

Comprende los fondos propios de la empresa, que son todos aquellos

elementos que constituyen la financiación propia de la empresa, como por
ejemplo el dinero aportado por los socios el dinero acumulado de los
beneficios obtenidos en años anteriores y las reservas de la empresa.

Anteriormente, los fondos propios y el patrimonio neto se consideraban

sinónimos. Sin embargo, según los nuevos criterios internacionales el
patrimonio neto incluye además otras partidas, como los ajustes contables
producidos por errores o cambios de criterio contable.

Cuenta de resultados

La cuenta de resultados recoge los ingresos y gastos que ha tenido una

empresa durante un periodo de tiempo. Antes se conocía como cuenta de
pérdidas y ganancias.

Es uno de los cinco estados financieros de la contabilidad, junto con el

balance de situación, el estado de los flujos de caja, el estado de cambios
del patrimonio neto y la memoria. En su forma más básica lo podemos
reducir a:

Ingresos – Gastos = Beneficio Neto

Nos indica como los ingresos se transforman en beneficio según le vamos

restando los gastos. Nos ayuda a tener una visión rápida de cuáles han sido
los gastos más importantes para la empresa. De esta manera podemos ver
donde sería más fácil recortar para ahorrar costes innecesarios.

El hecho de que antes se llamase cuenta de pérdidas y ganancias y ahora

cuenta de resultados es algo totalmente irrelevante. Irrelevante en el
sentido de que su denominación dependerá del analista o de la persona.
Hay personas que lo llaman de una forma y otras de otra.

¿Para qué sirve la cuenta de resultados?

Los inversores estudian la cuenta de resultados para como parte del

análisis sobre lo que vale una empresa, mientras que los deudores
examinan la cuenta de resultados para saber la facilidad que tiene la
empresa para devolverles el dinero. Ver métodos de valoración de
empresas.

40
Los ingresos son las cantidades directas de dinero que ha obtenido la
empresa por la venta de sus productos o servicios, mientras que los gastos
son las cuantías de dinero en las que ha tenido que incurrir la empresa para
conseguir esos ingresos.

Un ejemplo podría ser el coste de los bienes vendidos (la harina para un
panadero por ejemplo), el transporte, los salarios, los intereses e
impuestos.

Contabilidad de las cuentas de gasto e ingreso

En contabilidad se utilizan asientos contables para llevar un registro de

todos los movimientos de los elementos que forman parte de una empresa
(activos y pasivos), de tal forma que permitan extraer información sobre el
estado de dichos elementos y de la compañía en general en un momento
determinado.

A su vez, las sociedades llevan un registro de todos los gastos e ingresos

que se producen en la empresa, entradas y salidas de dinero, que permiten
después calcular el resultado bruto de explotación (diferencia entre
ingresos y gastos de explotación).

En este sentido, la cuenta de pérdidas y ganancias refleja de manera

agregada todos los registros de ingresos, gastos, pérdidas y ganancias que
se han ido produciendo como consecuencia de las operaciones y ejercicios
de la actividad económica.

Lo que permite, en cualquier momento, el cálculo del beneficio bruto o

pérdida en la sociedad. Los ingresos y ganancias nacen y se incrementan
por el haber, mientras que se reducen por el debe, justo al revés que los
gastos y pérdidas, que al ser cuentas deudoras, se incrementan por el debe
y reducen por el haber.

Esto se puede resumir en la siguiente imagen:

41
Estructura de la cuenta de resultados

La típica estructura de la cuenta de resultados es la siguiente:

Además, se pueden añadir algunos pasos más intermedios, por ejemplo, si

la empresa tiene operaciones interrumpidas, el beneficio después de
descontar los impuestos se llamaría beneficio de las operaciones
continuadas y sumando el resultado de las operaciones interrumpidas
obtendríamos el beneficio neto.

Memoria

La memoria es uno de los estados financieros utilizado en contabilidad,

sirve para ampliar la información contenida en los demás estados.

42
Así pues, la memoria deberá presentarse y elaborarse conjuntamente con
los demás estados financieros (también llamados cuentas anuales).

La función de éste estado contable es la de completar, ampliar, comentar y

realizar aclaraciones sobre el resto de documentos que se integran en las
cuentas anuales.

La finalidad principal de la memoria es complementar la información que

suministran otras cuentas anuales como: el balance de situación, la cuenta
de resultados, el estado de cambios en el patrimonio neto y el estado de
flujos de efectivo.

En muchas ocasiones, la información que proporcionan el balance y la

cuenta de pérdidas y ganancias es insuficiente, de ahí la necesidad de la
memoria.

Es obligatorio presentarla junto al resto de documentos contables.

Hay que resaltar que la memoria tiene gran importancia para los
accionistas, pues a través de ella se relatan los hechos más importantes en
la empresa: inversiones, objetivos, logros alcanzados y resultados.

La memoria se conecta al resto de estados contables (estado de flujos de

efectivo, balance, cuenta de resultados y estado de cambios en el
patrimonio neto) mediante anotaciones cruzadas entre sí.

El objetivo de estas anotaciones es desmenuzar y hacer más entendibles

ciertas operaciones realizadas por la sociedad, por tanto, es un documento
que ayuda a la mejor comprensión de la situación financiera y patrimonial
de la sociedad a todos los interesados en la misma (registradores
mercantiles, auditores, inversores, entidades financieras, etc.).

43
Formulación de la memoria

Se debe formular en consonancia con el resto de cuentas anuales y

teniendo en que cuenta que:

• Ésta debe recoger la información mínima exigida, pudiendo ser

omitida en casos que dicha información no sea de relevancia.

• Se incluirá cualquier información que sea necesaria para un mayor y

mejor conocimiento de la situación de la empresa en el ejercicio al que
van referidas.

• La información cuantitativa contenida en la memoria deberá hacer

referencia al ejercicio en el que se han sido elaboradas además de al
ejercicio anterior (salvo normal contable en contrario).

• Lo establecido en la memoria a las empresas del grupo, deberá ser

entendido de igual forma como referido a las empresas multigrupo.

• Las normas de registro y valoración han de ser adaptadas para su

presentación de manera sintética y conforme a la exigencia de claridad.

44
Tipos de memoria

• La memoria ordinaria: se presenta por las grandes empresas, a las

cuales, por su elevada cifra de negocio y su elevado volumen de
activos se les exige una mayor información. La información relativa a
ésta se agrupa en 25 notas, a las que los demás estados contables
harán referencia indicando el número concreto de la memoria en la
columna habilitada para tal efecto.

• La memoria abreviada: se presenta por las pequeñas y medianas

empresas, a las cuales no se les exige un volumen de información tan
elevado como a las grandes empresas. La diferencia principal de ésta
con la memoria ordinaria es que en la memoria abreviada no se
incluye el cuadro de financiación. La información relativa a ésta se
agrupa en 21 notas y se presenta de la misma forma que en la
memoria ordinaria.

¿Qué información contiene la memoria?

• La actividad que desarrolla la empresa, su objeto social.

• Debe indicar que las cuentas reflejan la imagen fiel de la empresa, así
como los principios contables que se han aplicado.

• Información sobre cómo se ha aplicado el resultado.

• Normas de registro y valoración utilizadas.

• Cambios que hayan podido producirse en las inversiones de la

compañía.

• Situación fiscal de la empresa.

• Retribución del personal.

• Subvenciones recibidas.

• Información sobre el impacto de la actividad empresarial en el medio

ambiente.

• Combinaciones de negocios.

45
• Gastos e ingresos.

• Información sobre el volumen de ventas.

• Negocios conjuntos.

• Hechos posteriores al cierre del ejercicio.

• Moneda extranjera.

• Transacciones en las que se han empleado instrumentos de

patrimonio.

• Información sobre los gastos del órgano de administración (dietas,

sueldos, retribuciones).

• Forma de financiarse de la sociedad.

46
2. Contenidos

El patrimonio de 2.1. Concepto de patrimonio

la empresa 2.2. Activo
2.3. Pasivo
2.4. Patrimonio Neto o Neto
Patrimonial
2.1 Concepto
de patrimonio

Concepto de patrimonio

Este concepto ya lo vimos en el primer tema y a continuación lo

recordaremos, además, lo veremos con mayor profundidad.

Patrimonio procede del latín patrimonium y hace mención al conjunto de

bienes que pertenecen a una persona, ya sea natural o jurídica.

La noción suele utilizarse para nombrar a lo que es susceptible de

estimación económica, aunque también puede usarse de manera
simbólica.

En un sentido económico, el patrimonio de una persona o empresa está

formado por propiedades, vehículos, maquinarias, dinero en efectivo, etc.

El concepto también tiene una acepción vinculada a la herencia y a los

derechos adquiridos como integrantes de una determinada comunidad o
grupo social.

El patrimonio puede heredarse por la pertenencia a una familia o a una

nación. En este último caso, es posible hablar de un patrimonio cultural o
simbólico.

El Patrimonio de la Humanidad, por otra parte, está formado por sitios

(edificios, ciudades, monumentos, bosques, montañas, lagos) que, por su
importancia excepcional, merecen ser preservados para la herencia común
de los seres humanos. Dicho listado de lugares es elaborado por la
UNESCO.

La Gran Muralla china, el Machu Picchu (Perú), el Palacio de Versalles

(Francia), la Acrópolis de Atenas, el centro histórico de Florencia y el Parque
Nacional y Cataratas del Iguazú (Argentina) forman parte del Patrimonio de
la Humanidad.

49
Declaración patrimonial

Se conoce con el nombre de declaración patrimonial a los datos que los

servidores públicos tienen la obligación de proporcionar acerca de la
situación de su patrimonio. Este trámite se realiza por medio de las
opciones que ofrece la Secretaría de la Función Pública, y es parte de las
obligaciones de cualquier persona que asuma un cargo de esta naturaleza.

Es posible distinguir los siguientes tres tipos de declaración patrimonial:

• Inicial: se da la primera vez que una persona se une al servicio público,

si retoma sus funciones luego de 60 días naturales de la finalización de
su último encargo, o bien si cambia de entidad o de dependencia.

• De conclusión: al concluir un encargo público.

• De modificación patrimonial: para dejar constancia de cambios en el

patrimonio a lo largo del mes de mayo, aunque se haya efectuado la
declaración inicial entre los meses de enero y abril del mismo año.

50
Ahora bien, si nos centramos más en el concepto de patrimonio hacia la
empresa, que es lo que más nos interesa en este curso, veremos que el
patrimonio de la empresa se refiere al conjunto de bienes, derechos y
obligaciones de los que es titular la propia empresa. El patrimonio no sólo
está compuesto por los elementos productivos de los que dispone la
empresa. También integra los medios financieros que han permitido a la
entidad desarrollar su actividad y ser propietaria de sus bienes.

El estado contable que nos va a permitir conocer la composición del

patrimonio de una determinada empresa es el Balance de Situación. En él,
encontramos los elementos patrimoniales de la empresa que se agrupan
en Activo, Pasivo y Patrimonio Neto o Neto Patrimonial. Como indica su
nombre, indica la situación patrimonial de la sociedad en un momento
determinado, siendo otro balance distinto si se elabora en fecha distinta.

51
2.2 Activo

Activo

Un activo es un recurso con valor que alguien posee con la intención de que
genere un beneficio futuro (sea económico o no). En contabilidad,
representa todos los bienes y derechos de una empresa, adquiridos en el
pasado y con los que esperan obtener beneficios futuros.

Tienen en común que son resultado de sucesos pasados y son capaces de

generar rendimientos económicos en el futuro. Todos los activos tienen el
potencial de traer dinero a la empresa, ya sea mediante su uso, su venta o
su intercambio. Son ejemplos de activo un local, una furgoneta, un mueble,
un libro, una patente, un ordenador, las materias primas, las inversiones
financieras o los derechos de cobro.

El activo en contabilidad

El activo es una de los tres elementos patrimoniales del balance de

situación, junto con el pasivo y el patrimonio neto:

¿Cómo se calcula el activo?

El activo, es lo que se posee, el pasivo lo que se debe y el patrimonio neto

son los recursos financieros que pertenecen a la empresa. ¿Cómo
calculamos el activo? lo podemos calcular como el pasivo más el patrimonio
neto:

Activo = Pasivo + Patrimonio Neto

52
El activo de una empresa representa su masa patrimonial y se conoce
también como estructura económica, mientras que el pasivo se conoce
como estructura financiera, porque es la estructura que sirve para financiar
el activo.

Los requisitos que una cuenta contable debe cumplir para ser considerada
como activo son los siguientes:

• El suceso que origina un activo deber haber finalizado.

• Como consecuencia la empresa debe haber adquirido el control

económico de los bienes derecho y recursos.

• De ese control se espera obtener beneficios económicos en el futuro.

Dependiendo de la empresa y la naturaleza de su actividad los activos

cambian de forma diferente. Por ejemplo, para una empresa de transporte
su principal activo serán los camiones, que cada 7 años se reemplazarán y
sin embargo, en el caso de una fábrica de muebles utilizará sus
instalaciones durante muchos años, pero la madera que utiliza para
fabricar muebles la tendrá que comprar continuamente.

Componentes del activo

El activo se divide en dos masas patrimoniales, que se distinguen por su

función en el ciclo de explotación. Los activos que más rotan, como las
materias primas para producir y el dinero de caja, forman el activo
corriente, que compone los activos de mayor liquidez. Mientras que los
activos más duraderos y menos líquidos forman el activo no corriente, que
se convierten en liquidez mediante la amortización.

• Activo corriente: Se hacen efectivos en un periodo inferior a un año.

Por ejemplo, el inventario y la tesorería.

• Activo no corriente: Tienen una vida útil superior a un año. Por

ejemplo, los edificios, los vehículos y la maquinaria.

53
Activo corriente

El activo corriente, también llamado activo circulante o líquido, es el activo

de una empresa que puede hacerse líquido (convertirse en dinero) en
menos de doce meses.

Como, por ejemplo, el dinero del banco, las existencias, y las inversiones
financieras.

Además, podemos entender el activo corriente como todos aquellos

recursos que son necesarios para realizar las actividades del día a día de la
empresa.

Se conoce como corriente porque es un tipo de activo que se encuentra en

continuo movimiento, puede venderse, utilizarse, convertirse en dinero
líquido o entregarse como pago sin demasiada dificultad.

En contabilidad, cuando analizamos el balance de situación de una

empresa, podemos diferenciar entre activo, pasivo y patrimonio neto.

Dentro del activo, encontramos el activo corriente, que es el activo que se

hace efectivo a corto plazo y el activo no corriente, que es el activo que se
hacen efectivos en un periodo superior a un año.

54
Clasificación del activo corriente

El activo corriente se puede clasificar en las siguientes partidas principales:

• Activos no corrientes mantenidos para la venta.

• Existencias.

• Deudores comerciales y otras cuentas por cobrar.

• Inversiones financieras a corto plazo.

• Tesorería (cajas y bancos).

• Periodificaciones a corto plazo.

¿Cómo se financia el activo corriente?

Para analizar cuál es la mejor forma de financiar el activo a corto plazo, es

importante conocer el concepto de fondo de maniobra, que es la parte del
activo corriente que se financia con el pasivo no corriente, o lo que es lo
mismo, los activos líquidos que se financian con recursos a largo plazo.
Podemos decir que el fondo de maniobra es el excedente que resulta de los
activos corrientes de la empresa y que podemos calcularlo de dos formas:

55
 • Fondo de maniobra= Activo corriente – Pasivo corriente

• Fondo de maniobra= (Patrimonio neto + Pasivo no corriente) – Activo

no corriente

Ahora bien, con esto último sabemos que para el buen funcionamiento
diario de la empresa el activo corriente debe ser mayor que el pasivo
corriente, es decir, que los recursos de los que disponemos (activo
corriente) sean mayores que las deudas a corto plazo (pasivo corriente)
para poder hacerlas frente. Sin embargo, ante esto último se pueden dar
varias situaciones:

• Pasivo corriente mayor que el activo corriente: Sería una situación

peligrosa dado que tendríamos más deudas a corto plazo que
recursos para poder pagarlas.

• Activo corriente igual que el pasivo corriente: Estaríamos ante un

punto de equilibrio en el que la liquidez de la empresa está asegurada,
pero en el momento que alguno de nuestro deudores no nos pagase a
tiempo nuestros activos líquidos serian inferiores a las deudas a corto
plazo y por consiguiente estaríamos en la situación en que el pasivo
corriente sería mayor que activo corriente.

El balance de situación de una empresa se representa de la siguiente

manera. El activo es igual al pasivo más el patrimonio neto. El fondo de
maniobra, es el activo circulante (o corriente) menos el pasivo corriente
(que son las deudas exigibles a corto plazo). Al activo no corriente
anteriormente se le conocía como activo fijo.

56
Activo no corriente

El activo no corriente o activo fijo de una empresa está formado por todos
los activos de la sociedad que no se hacen efectivos en un periodo superior
a un año.

En palabras más sencillas, el activo no corriente está compuesto por

aquellos activos que tienen una vida útil superior al año. Es una parte del
activo, dentro del balance de situación de una empresa.

Características del activo no corriente

Los activos no corrientes son duraderos y poco líquidos, porque se necesita

tiempo para convertirlos en dinero efectivo. Son un elemento importante
en la estructura económica de la empresa, pero al ser inversiones a largo
plazo, no sirven para conseguir liquidez (dinero) para la empresa en el corto
plazo. Son recursos que sirven para el negocio en el largo plazo, como por
ejemplo un local, una furgoneta, los ordenadores, una patente, etc.

La idea es mantenerlos en la empresa durante un largo periodo de tiempo.

Por ejemplo, la maquinaria utilizada en la fabricación de muebles o una
nave industrial sufren poco desgaste y tienen una vida útil muy larga. Hay
que tener en cuenta que aunque son duraderos no son eternos.

Es importante señalar que el valor de un activo en los libros contables es el

precio de compra, incluyendo los costes de la compra y descontando la
amortización anual de ese activo. Según el tipo de bienes que disponga una
empresa en su activo no corriente podremos adivinar a qué actividad se
dedica.

57
Clasificación del activo no corriente

Dentro de los activos no corrientes tenemos:

• Inversiones financieras a largo plazo: Por ejemplo la adquisición de

valores de renta fija a largo plazo, acciones y aportes de capital.

• Elementos del inmovilizado: Comprende los bienes inmuebles,

bienes muebles y útiles, equipos, máquinas, terrenos, intangibles, etc.
Los inmuebles forman el activo no corriente excepto si es una
empresa inmobiliaria, que se dedica a comprar y vender inmuebles. En
ese caso, serían activo corriente. Atendiendo a naturaleza física,
encontramos las siguientes partidas de inmovilizado:

- Inmovilizado material: su principal característica es la tangibilidad.

Dentro de este grupo encontramos por ejemplo terrenos, edificios,
maquinaria, etc.

- Inversiones inmobiliarias: son las construcciones u otros bienes

de naturaleza inmobiliaria que la empresa no utiliza en su actividad
normal, sino que mantiene en su patrimonio para obtener algún
beneficio extraordinario.

- Inmovilizado intangible: también llamado inmaterial, como por

ejemplo las patentes, marcas, concesiones, etc.

- Inmovilizado financiero: se diferencian por su intangibilidad y su

carácter financiero.

58
 Por ejemplo un préstamo a 18 meses a otra empresa: tiene
permanencia superior a un año, es un derecho de cobro que posee
la empresa y tiene carácter financiero porque lo que se presta es
dinero.

• Activos intangibles: Son aquellos que no se pueden cuantificar

físicamente pero que producen o pueden producir beneficios para la
empresa. Por ejemplo, los derechos de uso de la propiedad industrial
o intelectual, o una patente.

Vamos a poner a continuación algunos ejemplos de las masas

patrimoniales comentadas utilizando ya las cuentas contables previstas en
la cuarta parte del Plan General Contable.

Cuentas contables de Inmovilizado:

• (210) Terrenos.

• (211) Construcciones.

• (212) Instalaciones técnicas.

• (213) Maquinaria.

• (214) Utillaje.

• (216) Mobiliario.

• (217) Equipos para proceso de información.

• (219) Otro inmovilizado Material.

Cuentas contables de Existencias:

• (300) Mercaderías.

• (310) Materias primas.

• (320) Otros aprovisionamientos.

• (330) Productos en curso.

• (350) Productos terminados.

• (360) Subproductos, residuos y materiales recuperados.

59
Cuentas contables de Deudores:

En esta categoría vamos a incluir a aquellas personas o entidades que nos

deben dinero, pero que dependiendo de la naturaleza de ese crédito a
nuestro favor tendrán una consideración u otra.

• (430) Clientes. Facturas pendientes de cobro por la venta de géneros o

la prestación de servicios, siempre que sea la actividad de la empresa.

• (431) Clientes, efectos comerciales a cobrar. El mismo concepto que el

anterior pero suponiendo la operación documentada en una letra de
cambio.

• (440) Deudores. Facturas pendientes de cobro por operaciones que no

se consideran la actividad propia de la empresa.

• (441) Deudores, efectos comerciales a cobrar. El mismo concepto que

el anterior pero suponiendo la operación documentada en una letra
de cambio.

• (543) Créditos por enajenación de inmovilizado.

• (5431) Efectos a cobrar. El mismo concepto que el anterior, pero

suponiendo la operación documentada en una letra de cambio.

• (542) Créditos. Préstamos concedidos a terceros que no tengan

carácter comercial.

• (471) Organismos de la Seguridad Social Deudores. Cantidad que nos

debe la Seguridad Social por los diversos conceptos.

• (470) Hacienda Pública Deudora. Cantidad que nos debe Hacienda por
diversos conceptos, como devolución de impuestos.

Cuentas contables de Inversiones Financieras:

• (540) Inversiones Financieras en instrumentos de patrimonio. Hace

referencia a la compra de acciones como inversión transitoria y con
ánimo especulativo.

• (541) Valores representativos de deuda. Se refiera a la compra de títulos

de renta fija, normalmente emitidos por el Tesoro. Nos encontramos con
obligaciones, bonos, Letras del Tesoro, etc., que tienen la característica
común de tener una rentabilidad fija y garantizada.

60
Cuentas contables de Efectivo:

• (570) Caja.

• (572) Banco c/c.

Un ejemplo de balance de una sociedad puede ser el siguiente;

61
2.3 Pasivo

Pasivo

El pasivo, desde el punto de vista contable, representa las deudas y

obligaciones con las que una empresa financia su actividad y le sirve para
pagar su activo.

También se conoce con el nombre de estructura financiera, capital

financiero, origen de los recursos y fuente de financiación ajena.

Son deudas que tenemos en el presente pero que hemos contraído en el

pasado. Un ejemplo de obligación es el préstamo con una entidad
financiera. Al adquirir ese préstamo, estamos obligados a pagar el principal
y los intereses al proveedor (documentado en una factura o en una letra de
cambio).

El pasivo en contabilidad

El pasivo es una de los tres elementos patrimoniales del balance de

situación, junto con el activo y el patrimonio neto:

62
¿Cómo se calcula el pasivo?

El activo, es lo que se posee, el pasivo lo que se debe y el patrimonio neto

son los recursos financieros que pertenecen a la empresa. El pasivo lo
podemos calcular como activo menos patrimonio neto:

Pasivo = Activo – Patrimonio neto

Cuando un pasivo aumenta en el balance de situación, al mismo tiempo se

reconoce el aumento un activo. En consecuencia, se produce una
disminución de otro pasivo o se reconoce un gasto.

Uno de los objetivos de la contabilidad de la empresa es informar acerca de

la composición y evolución del patrimonio. ¿Cómo podemos definir el
patrimonio? Podríamos definirlo como el conjunto de elementos que
representan bienes, derechos y obligaciones, pertenecientes a una empresa
o controlados por ella, constituyendo los medios económicos y financieros
a través de los cuales la entidad puede cumplir sus fines.

Es muy importante mantener una buena administración de los pasivos y

clasificarlos adecuadamente.

Si la empresa cuenta con elevadas obligaciones a corto plazo (un elevado

pasivo corriente) y no cuenta con el suficiente flujo de efectivo o los
suficientes activos corrientes para cubrir esos pasivos, con seguridad nadie
querrá financiarle ya que el riesgo de impago de las nuevas obligaciones es
alto.

63
Componentes del pasivo

En finanzas es muy importante saber cómo está subdividido el pasivo,

formado por dos masas patrimoniales:

• Pasivo no corriente: Está formado por todas aquellas deudas y

obligaciones que tiene una empresa a largo plazo. Es decir, las deudas
cuyo vencimiento es mayor a un año. Al tener un vencimiento mayor a
un año, no deberán devolver el principal durante el año en curso.
Ahora bien, lo que sí se debe pagar son los intereses.

• Pasivo corriente: Es la parte del pasivo que contiene las obligaciones

a corto plazo de una empresa. Es decir, las deudas y obligaciones que
tienen una duración menor a un año. Por ello, también se le conoce
como exigible a corto plazo.

La distinción entre elementos del pasivo corriente y no corriente, no se

encuentra en su naturaleza, sino en función de la fecha de vencimiento de
la deuda.

Pasivo no corriente

El pasivo no corriente, también llamado pasivo fijo, está formado por todas
aquellas deudas y obligaciones que tiene una empresa a largo plazo, es
decir, las deudas cuyo vencimiento es mayor a un año y por lo tanto no
deberán devolver el principal durante el año en curso, aunque si los
intereses.

En el balance de situación, utilizado para llevar la contabilidad de la

empresa, encontramos el pasivo, y dentro del pasivo podemos diferenciar
el pasivo corriente y el pasivo no corriente. Nacen de la necesidad de
financiación de la empresa, necesaria para la adquisición de activos no
corrientes, cancelación de bonos y redención de las acciones preferentes
entre otros, entre otras cosas.

Una diferencia fundamental entre el pasivo no corriente y el pasivo

corriente es que con un mayor pasivo no corriente en relación al corriente,
la posibilidad de negociar con los accionistas con mayor fuerza obteniendo
capital de una fuente de financiación más ventajosa que si lo solicitase a
entidades bancarias.

64
Cuando hablamos del pasivo no corriente nos referimos a créditos de
financiación a largo plazo. De esta manera al diferenciar pasivo corriente
(corto plazo) de pasivo no corriente (largo plazo) podemos organizar las
finanzas de la empresa y de esta forma elaborar un calendario de pagos
que se ajuste a las previsiones económicas y al modelo de negocio.

Composición del pasivo no corriente

Los elementos que constituyen el pasivo no corriente se puede diferenciar

por su naturaleza:

• Provisiones a largo plazo.

• Deudas a largo plazo.

• Deudas con empresas del grupo y asociados a largo plazo.

• Pasivos por impuesto diferido.

• Periodificaciones a largo plazo.

Utilización del pasivo no corriente

Entre los beneficios del pasivo no corriente encontramos la liquidez que

aporta a la empresa pudiendo utilizar este capital para nuevas inversiones y
poder acelerar los planes de crecimiento.

Desde el enfoque de la contabilidad financiera resulta indispensable crear

un fondo de maniobra y para ello el activo corriente debe ser mayor que el
pasivo corriente.

Esto permitirá un margen de actuación en el caso de que haya desajustes

en el calendario de cobros y pagos.

Sin embargo, en una situación crítica, las empresas se se pueden ver

obligadas a realizar un proceso de reestructuración de la deuda para poder
solventar las deudas a corto plazo y evitar situaciones concursales.

Esta reestructuración supone transformar deuda en corto a deuda en largo

plazo, con lo que se gana tiempo para resolver los problemas financieros de
la empresa.

65
Pasivo corriente

El pasivo corriente o pasivo circulante es la parte del pasivo que contiene

las obligaciones a corto plazo de una empresa, es decir, las deudas y
obligaciones que tienen una duración menor a un año.

Se encuentra dentro del balance contable de una empresa y a su vez dentro

del pasivo, dónde distinguimos entre pasivo corriente y pasivo no corriente,
para ordenar las cuentas que afectan a la actividad económica de la
empresa.

En el conjunto del pasivo encontramos las deudas y obligaciones de pago

que ha contraído la empresa para financiarse.

Lo que diferencia al pasivo corriente del pasivo no corriente no es su

naturaleza, sino el plazo que tenemos para pagar la deuda, es decir, que
haremos frente a aquellas obligaciones con vencimiento no superior a un
año y que se han generado dentro del ciclo normal de explotación, que
tiene una duración de un año.

También se le conoce como exigible a corto plazo.

66
Composición del pasivo corriente

En el pasivo corriente tenemos grupos de cuentas como:

• Pasivos vinculados con activos no corrientes mantenidos para la venta.

• Provisiones a corto plazo.

• Deudas a corto plazo.

• Deudas con empresas del grupo y asociadas a corto plazo.

• Acreedores comerciales y otras cuentas a pagar.

Es muy importante mantener una buena administración de los pasivos y

clasificarlos adecuadamente. Siempre que se vaya a pedir financiación van
a querer estudiar los saldos ya que si la empresa cuenta con elevadas
obligaciones a corto plazo (un elevado pasivo corriente) y no cuenta con el
suficiente flujo de efectivo o los suficientes activos corrientes para cubrir
esos pasivos, con seguridad ningún acreedor o proveedor querrá
financiarle ya que el riesgo de impago de las nuevas obligaciones es alto.

Utilizando el cuadro de cuentas del Plan General Contable podemos poner

los siguientes ejemplos:

• (400) Proveedores, facturas pendientes de pago por la compra de

generoso necesario para la actividad de la empresa. Es decir, es el que
me suministra el género que posteriormente voy a vender
(mercaderías) o a transformar (materias primas).

• (401) Proveedores, efectos comerciales a pagar. El mismo concepto

que el anterior pero suponiendo la operación documentada en una
letra de cambio.

• (410) Acreedores por prestación de servicios. Deudas a pagar

documentadas en facturas (o a entidades públicas) por los servicios
que nos han prestado. Aquí puede ir desde un fontanero hasta un
notario o Hacienda y la Seguridad Social.

• (411) Acreedores efectos comerciales a pagar. El mismo concepto que

el anterior pero suponiendo la operación documentada en una letra
de cambio.

67
 • (523) Proveedores de inmovilizado. Deudas pendientes de pago con
los suministradores de inmovilizado y documentado en facturas. Es
decir, deudas con los que nos venden elementos de transporte.

• (525) Efectos a cobrar. El mismo concepto que el anterior pero

suponiendo la operación documentada en una letra de cambio.

• (520) Deudas con entidades de crédito. Préstamos recibidos de

entidades de crédito a devolver antes del año.

• (476) Organismos de la Seguridad Social Acreedores. Deudas con la

Seguridad Social por los servicios que ésta nos presta.

• (475) Hacienda Pública Acreedora Deudas con Hacienda, por diversos

conceptos como puede ser el IVA, el Impuesto de Sociedades, etc.

Un ejemplo de pasivo en la sociedad puede ser el siguiente:

68
2.4 Patrimonio Neto
o Neto Patrimonial

Patrimonio neto

El patrimonio neto de una empresa son todos aquellos elementos que

constituyen la financiación propia de la empresa. En el balance de situación
es la diferencia efectiva entre el activo y el pasivo.

Lo componen principalmente los fondos propios (el dinero que aportan los
socios más las reservas guardadas por la empresa y los beneficios que haya
generado). Anteriormente, los fondos propios y el patrimonio neto se
consideraban sinónimos. Sin embargo, según los nuevos criterios
internacionales el patrimonio neto incluye además otras partidas, como los
ajustes contables producidos por errores o cambios de criterio contable.

Se considera al patrimonio neto de una empresa como el valor de esa

empresa. Cuando una empresa da beneficios, ese dinero se incluye dentro
del patrimonio de la empresa, por lo que la misión principal de los
directivos de una empresa es aumentar el patrimonio neto. Cuanto mayor
sea el patrimonio neto, mayor es el valor de la empresa.

El patrimonio neto como elemento patrimonial

El patrimonio neto es una de los tres elementos patrimoniales del balance

de situación, junto con el activo y el pasivo:

69
El activo, es lo que se posee, el pasivo lo que se debe y el patrimonio neto
son los recursos financieros que pertenecen a la empresa. El patrimonio
neto lo podemos calcular como activo menos pasivo:

Patrimonio neto = Activo – Pasivo

Es importante conocer el patrimonio neto de la empresa para saber si ésta

funciona correctamente. Si la empresa tiene un patrimonio neto mayor que
cero, está financiada con su propio dinero y no tiene deudas u obligación
de devolvérselos a nadie.

Una empresa que va aumentando año tras año su patrimonio neto gracias
a los beneficios es una empresa sana y con futuro. En cambio si tiene un
patrimonio neto igual a cero, todo lo que tiene la empresa lo ha comprado
con deuda y si la empresa tiene patrimonio neto negativo, la empresa se
encuentra en una situación en la que debe más de lo que tiene, por lo que
podemos decir que la empresa está en quiebra técnica.

Fondos propios, ajustes por cambios de valor, y subvenciones,

donaciones y legados recibidos

El patrimonio neto o neto patrimonial se divide en 3 grandes partidas que

son fondos propios, ajustes por cambios de valor, y subvenciones,
donaciones y legados recibidos. A continuación se explica cada una de ellas
más detalladamente.

Fondos propios

• Capital: son los desembolsos realizados por los propietarios de la

empresa para financiar su actividad. Esta cuenta tiene la característica
de considerarse no exigible, en el sentido de que la sociedad no tiene
la obligación de devolver el dinero aportado al socio que se desee dar
de baja y separarse de la sociedad. Éste tendrá la potestad de vender
sus acciones, pero no de exigir a la sociedad su reembolso.

• Reservas: son recursos acumulados por la empresa derivados de su

actividad (beneficios no distribuidos) que se utilizan para su
financiación.

• Resultado del ejercicio: cuenta 129 (antes conocida como Pérdidas y

Ganancias). Esta cuenta aparecerá debajo del capital, sumando si es
beneficio o restando si es pérdida.

70
Ajustes por cambios de valor

Se registran en el subgrupo 13. Determinados activos financieros deben ser

valorados al cierre del ejercicio atendiendo al valor razonable que tengan
en ese momento.

La variación de valor que sufran, tanto positiva como negativa deberán de

llevarse al patrimonio neto de la sociedad y no a pérdidas y ganancias.

Esta variación por tanto hará que se modifique el neto de la sociedad

mediante cuentas del subgrupo 13. Atendiendo a los criterios de valoración
establecidos en la norma 9 de Registro y Valoración se pasará el valor
anotado en el neto (subgrupo 13) a resultados (grupos 6 y 7).

Subvenciones, donaciones y legados recibidos

También las encontraremos en el subgrupo 13. La norma 18 de Registro y

Valoración establece que, como norma general, las subvenciones,
donaciones y legados recibidos se llevarán al patrimonio neto de la
sociedad. Esto se hará utilizando el subgrupo 13 que forma parte del neto.
Una vez registrado en el neto, se atenderán a los criterios que se establecen
en la norma para su paso al resultado del ejercicio.

El Patrimonio Neto de la empresa son las fuentes de financiación que la

empresa obtiene desde sus propios recursos, donde podemos apreciar las
partidas que se han descrito:

71
Cálculo del patrimonio neto con el ejemplo práctico

Podemos calcular el patrimonio neto como lo que se tiene (activo) menos lo

que se debe (pasivo).

Por ejemplo, si una empresa compra una furgoneta de 18.000 euros, la cual
es un activo, podemos comprarla de varias formas:

72
1. La empresa pide un préstamo y la compra. En este caso la empresa
tiene un activo de 18.000 euros y un pasivo del mismo importe. Por lo
cual, la empresa no aporta nada y su patrimonio neto no varía, ya que
tiene una furgoneta cuyo valor le debe al banco.

2. Los socios de la empresa ponen los 18.000 euros para pagar la

furgoneta. En este caso, la empresa tiene un activo de 18.000 euros y
ningún pasivo, ya que el dinero lo pone la empresa y no el banco. De
manera que a diferencia del caso anterior la empresa aumenta su
patrimonio de 18.000 euros.

73
3. Contenidos

Los hechos 3.1. Concepto de hecho

contables contable
3.2. Clasificación de los
hechos contables
3.3. Ingresos y gastos
3.1 Concepto
de hecho contable

Concepto de hecho contable

Se considera hecho contable cualquier operación, acto o transacción que,

teniendo repercusión de contenido económico, afecta al patrimonio de la
empresa o a las cuentas de resultados.

Es, en definitiva, cualquier operación que origina un registro contable

durante el ejercicio.

Un hecho económico se convierte en hecho contable cuando se formula el

correspondiente asiento. Si el hecho económico no afecta al patrimonio de
una forma cualitativa o cuantitativa no será recogido por la contabilidad y
por tanto no se realiza asiento contable.

Anotación de un hecho contable

Un asiento contable o un apunte contable es una anotación en el Libro

Diario, conforme a los principios de la partida doble, para registrar un
hecho económico que afecte a la empresa y susceptible de representación
contable.

La partida doble no es nada más que un sistema de registro contable a

través del cual en el activo se representan los bienes y derechos
controlados por la empresa y en el patrimonio neto y pasivo las fuentes de
financiación (propia y ajena respectivamente) que se han aplicado en la
adquisición del activo.

La sistematización de los denominados principios de la partida doble se

debe al monje italiano Fray Luca Pacioli (año 1494).

En cualquier hecho significativo desde el punto de vista contable van a

intervenir dos elementos que se relacionan entre sí. Así, la empresa, al
captar o percibir cualquiera de las transacciones que realiza, distinguirá,
como mínimo, dos elementos que intervienen en la misma. Dentro de estos
elementos habrá que diferenciar el que constituye el origen o recurso de la
operación (la causa) y al que se considera el destino o aplicación (efecto).

77
Aunque el registro de las operaciones lo hacemos en el libro diario, las
cuentas contables que reflejan los elementos se representan en el libro
mayor que tiene una estructura bipartita: lo que se anota a la izquierda se
conoce como Debe y lo que anotamos en la derecha lo conocemos como
Haber. El principio de partida doble implica que no hay deudor sin acreedor
y que la suma de lo anotado en el Debe ha de ser igual a la suma del Haber.

En definitiva, y resumiendo, este método de contabilización se basa en los

siguientes principios:

• No hay deudor sin acreedor.

• A una o más cuentas deudoras corresponden siempre una o más

cuentas acreedoras por el mismo importe.

• En todo momento la suma de lo anotado en el Debe ha de ser igual a

la suma de lo anotado en el Haber.

Libro mayor

Dado que cualquier empresa efectúa múltiples operaciones, la valoración

de sus elementos será objeto de continuas variaciones.

78
El libro Mayor recoge todos los movimientos de una cuenta que se han
anotado previamente en el libro Diario. En el libro Diario se contabilizan
todas las operaciones cronológicamente, en forma de asientos contables;
posteriormente se crea una ficha por cada cuenta contable, que transcribe
todos sus movimientos, formando el libro Mayor.

El libro Mayor es un conjunto de fichas de cada cuenta, y en cada una de

ellas aparece la fecha del movimiento, el número de registro, la
contrapartida, la valoración en el debe o en el haber y el saldo.

El libro Mayor contiene todas las cuentas que se han ido registrando en el
Diario hasta cierta fecha, en éstas se habrán ido anotando las alteraciones
producidas. A través de estos registros será posible conocer el valor por el
que figuran las distintas cuentas a esa fecha, siendo éste el cometido del
Mayor.

La labor del contable consiste en ir haciendo anotaciones en el libro diario

como pueden ser gastos, ingresos, compras de inmovilizado, formalización
de préstamos, pagos de cuotas, etc. Estas operaciones que se realizan en el
libro diario, a su vez se van a ir pasando al libro mayor que no es más que
un libro con todas las cuentas que vamos tratando y con anotaciones en el
debe y en el haber. La estructura bipartida del Debe y Haber la comparten
tanto el libro mayor como el Diario, lo que significa que si una cuenta la
anotamos en el debe del libro diario, esa cantidad aparecerá también en el
Debe de su cuenta correspondiente del mayor. Una estructura de este libro
es la siguiente:

79
Cómo se rellena el libro mayor:

La estructura general de un libro mayor es la siguiente:

1. Se introduce la fecha en la que haya tenido lugar la operación.

2. Se registra la contracuenta, es decir, el cargo o abono que figura en un

asiento contable.

3. Se anotará el folio del libro diario de donde se encuentra registrada la

operación.

4. Se deberá especificar el importe del debe o cargo, o bien, el importe

del haber o abono.

5. Habrá que ir registrando el importe de los cargos y abonos para

obtener el saldo.

Si se cometen errores en el llenado del libro mayor deberá procederse de la

siguiente forma:

• Si hay una inconsistencia o error, se anula la hoja completa y se pasa a

la siguiente.

• Las anulaciones en los libros principales deben llevar la firma del

contador.

Teorías de cargo y abono

Ante cualquier operación que queremos contabilizar tendremos que

determinar previamente dos cuestiones:

1. Averiguar qué cuentas intervienen en la operación. Por el principio de

la partida doble, al menos van a intervenir dos cuentas, aunque es
muy normal que sean más.

2. Determinar qué cuenta registrará su movimiento en el debe y que

cuenta lo hará en el haber.

80
Ejemplo

Si nos llega la copia de una factura por compra de una mesa para la oficina,
pagada al contado, por valor de 500 euros, las cuentas que intervienen son:

• Mesa de oficina: mobiliario

• Pago en efectivo: Caja

Como sabemos, el segundo paso que deberá dar el contable es determinar

qué cuenta registraremos en el Debe y cuál en el Haber. Ese paso lo dará
basándose en alguna de las teorías que se han enunciado por los autores
que han sentado doctrina en esta materia. A pesar de ser varias las
comúnmente utilizadas, nos vamos a detener sólo en dos, que
consideramos suficientes:

Teoría materialista

El enunciado de esta teoría es tan simple como que: “Lo que entra va al
Debe; lo que sale va al Haber”.

Para entenderla vamos a trabajar de momento con el libro Mayor y algunos

casos prácticos:

Ejemplo 1

Compramos un sillón para el despacho por valor de 500 euros y pagamos

por caja.

81
Ejemplo 2

Compramos un ordenador para la oficina por valor de 1000 euros y

pagamos 500 por caja y el resto por banco.

Vemos que la teoría es muy sencilla, y que si además le añadimos los

principios de la partida doble podemos contabilizar gran cantidad de
operaciones sin problemas. En ocasiones, es posible que nos plantee esta
teoría una dificultad. Para poder usar esta teoría debe de "entrar" o "salir"
algo físicamente de la empresa, y esto no siempre es así.

Si compramos mercaderías al contado, está claro que entran las

mercaderías y sale dinero de la caja, pero si por el contrario la compra se
hace a 30 días, las mercaderías entran pero no está claro qué hacer con la
cuenta del proveedor. Por este motivo vemos la segunda teoría.

Teoría matemática

Esta teoría se basa en la conocida ecuación patrimonial:

Activo = Pasivo + Neto

El enunciado teórico podría ser el siguiente:

1. El activo inicial y los incrementos de activo van al Debe.

2. El pasivo Inicial y los incrementos del pasivo van al Haber.

3. El neto inicial y los incrementos del neto van al Haber.

82
 4. Las disminuciones del activo van al Haber.

Esta teoría es fácil de aplicar si atendemos a lo siguiente:

• Las cuentas de activo aumentan en su sitio del balance, esto es en el

Debe, y disminuyen en el contrario.

• Las cuentas de pasivo y neto aumentan en su sitio del balance, esto es

en el Haber y disminuyen en el contrario.

83
3.2 Clasificación
de los hechos contables

Los hechos contables pueden clasificarse según 2 criterios.

En primer lugar, podemos hablar de:

• Hechos contables simples: son aquellos acontecimientos en los que

sólo intervienen dos elementos patrimoniales.

• Hechos contables compuestos: se caracterizan porque en ellos

intervienen más de dos elementos patrimoniales.

Los hechos contables pueden clasificarse en tres grandes grupos:

• Permutativos.

• Modificativos.

• Mixtos.

Permutativos

Son aquellos que solo afectan a la composición del patrimonio, variándolo

cualitativamente, pero sin modificar la cuantía del neto patrimonial.

Supongamos un balance donde la suma de la columna del Activo son

20.000 euros y la suma de la columna del Patrimonio Neto y Pasivo son
también 20.000 euros.

En este momento realizamos la siguiente operación.

Compramos un mueble por 1.000 euros y lo pagamos al contado por caja.

Esto va a suponer que el activo aumente en 1.000 por la entrada del
mueble pero disminuya en 1.000 por la salida de caja, con lo que seguirá
sumando lo mismo y el pasivo también.

No modificamos por tanto el neto.

84
Modificativos

Son aquellos que modifican la cuantía del neto patrimonial, y de paso su

composición.

Supongamos en el caso anterior que sufrimos un incendio y se queman las

mercaderías de nuestra empresa. En este caso vamos a tener una
disminución del activo y por otro lado, al descapitalizarse la sociedad,
tendremos una disminución del neto.

Conviene aquí hacer algunas consideraciones previas. Sabemos que la

cuenta de neto por antonomasia es la cuenta de capital, generalmente
inamovible, menos cuando se produce una modificación del mismo por una
decisión de sus propietarios (aumentos o disminuciones de capital). La
gestión de la empresa produce diferencias de forma continuada, que
cuando son negativas provocan una disminución en el neto, y cuando son
positivas un aumento en el mismo. Son precisamente estos hechos los que
aquí calificamos de modificativos. Su posible variación no se lleva en la
cuenta de capital (100) si no que se llevaría en la cuenta de Resultado del
ejercicio (129), cuenta de neto.

Sin embargo, la cuenta (129) Resultado del ejercicio no se utiliza durante el

año, si no que vamos a trabajar con el grupo (6) compras y gastos para
reflejar las disminuciones y el grupo (7) de ingresos y ventas para los
aumentos. Al final del ejercicio, todas las cuentas de gastos y todas las de
ingresos se llevarán a la cuenta (129) mediante lo que se denomina
"regularización del ejercicio".

85
Mixtos

Son aquellos que en parte son permutativos y en parte modificativos.

86
3.3 Ingresos
y gastos

Clasificación

La variedad de gastos e ingresos que se producen en una empresa es

amplia y diversa, pudiéndose hacer una clasificación atendiendo a varios
criterios. El PGC hace un estudio atendiendo a la naturaleza de cada uno de
los gastos e ingresos que una sociedad va a tener a lo largo de su actividad.

A tal fin, el PGC reúne los gastos y los ingresos en los grupos 6, “Compras y
gastos” y 7, “Ventas e ingresos”, desglosándolos en distintos subgrupos,
que se muestran a continuación:

Cada uno de estos grupos y subgrupos indica la naturaleza de los gastos y

los ingresos que designan. En cada uno de ellos se reúnen varias cuentas,
numeradas a nivel de tres dígitos, que señalan el concepto referido en ellas.
A estos efectos, puede consultarse la segunda parte del Plan, “Cuadro de
cuentas”.

Si bien el cuadro de cuentas no es una de las partes obligatorias ni tampoco

lo es la quinta referida a las definiciones y relaciones de cada una de ellas,
se recomienda atender las precisiones y observaciones que de estas
cuentas se hace pues normalmente atenderemos a ellas.

Otra clasificación significativa, y que de hecho considera el PGC en la

elaboración de las cuentas anuales, es la de catalogar los gastos e ingresos
atendiendo a la relación de éstos con la realización de la actividad
empresarial.

87
Así, los considera corrientes (también conocidos como ordinarios) o
excepcionales. Los primeros son los que están vinculados a la actividad
que habitualmente lleva a cabo la empresa y los segundos los procedentes
de operaciones “atípicas” o de carácter extraordinarios.

Esta clasificación es muy abierta y poco compensada, pues dentro de los

gastos corrientes nos podemos encontrar desde gastos por compras, a
gasto de personal o suministros, a gastos financieros y siendo, por tanto,
los gastos excepcionales (robos, inundaciones...) mucho mas residuales.

Ingresos

La empresa en el ejercicio de su actividad puede dedicarse a la fabricación

de bienes para su venta, a la distribución o bien a la prestación servicios al
exterior. A cambio de estas actividades o servicios, percibe dinero o nacen
derechos de cobro a su favor, que hará efectivos en las fechas acordadas.

Un ingreso se produce cuando aumenta el patrimonio empresarial y este

incremento no se debe a nuevas aportaciones de los socios.

Variaciones de neto:

Los aumentos de neto van a venir por tanto de dos formas:

1. Por aportaciones de los socios a la sociedad. Nos referimos a los

aumentos de capital o bien a aportaciones de socios para compensar
pérdidas a fondo perdido, es decir, no recuperan su dinero. También
por la parte de beneficios que no se llevan los socios como dividendos,
sino que se quedan en la empresa. Lo que se denominan reservas.

88
 2. Por la actividad de la empresa a través de la venta o la prestación de
servicios.

Las aportaciones de los propietarios no suponen un ingreso, aunque sí un

incremento patrimonial. Los socios las realizan con el fin de cubrir pérdidas
de ejercicios anteriores o de engrosar los recursos con los que cuenta la
empresa con el objetivo de financiar nuevas inversiones o expansionarse.

Ingreso frente a cobro

Es importante distinguir los ingresos de los cobros. Así, por ejemplo, si una
empresa que se dedica a la compraventa de electrodomésticos vende uno
de éstos por 1.000 € y conviene con el comprador que éste lo hará efectivo
a partes iguales en el momento de la venta y 30 días después, en la fecha
de la venta, se produce un ingreso de 1.000 € y un cobro de 500 €. El
importe restante no se hará efectivo hasta dentro de 30 días, en esa fecha
será cuando se produzca otro cobro de 500 €.

Contablemente el ingreso se registrará todo en el momento inicial,

independientemente de cómo se va a realizar el cobro.

Vamos a ver cómo se contabilizan los ingresos, lo que se conoce como

registro y valoración.

Nota Importante.

Para aquellos alumnos que no tengan ningún conocimiento previo de

contabilidad, recomendamos ir al tema siguiente "registro de las
operaciones" para ver las teorías de cargo y abono, pues le ayudaran a
comprender los movimientos de las cuentas que analizamos a
continuación:

Ventas de mercaderías:

Se trata de los ingresos de mayor peso de la empresa, están relacionados

con su actividad esencial. Se contabilizarán por medio de cuentas del
subgrupo 70 del PGC, el cual desarrolla las cuentas siguientes:

• 700 Ventas de mercaderías.

• 701 Ventas de productos terminados.

89
 • 702 Ventas de productos semiterminados.

• 703 Ventas de subproductos y residuos.

• 704 Ventas de envases y embalajes.

• 705 Prestaciones de servicios.

• 706 Descuentos s/ventas por pronto pago.

• 708 Devoluciones de ventas y operaciones similares.

• 709 Rappels sobre ventas.

El criterio del Valor Razonable y el principio de Empresa en Funcionamiento

regirán en la valoración de los ingresos.

En este sentido, el PGC establece que los ingresos que provienen de la

venta de bienes y de la prestación de servicios se estimarán por el valor
razonable de la contrapartida, recibida o por recibir, derivada de los
mismos, que, salvo evidencia en contrario, será el precio convenido para
dichos servicios o bienes, deducidos el importe de cualquier descuento,
rebaja en el precio u otras partidas parecidas que la empresa pueda
otorgar, así como los intereses incorporados al nominal de los créditos.

90
En definitiva, nos dice que en el momento de valorar una venta debemos
hacerlo por el valor convenido en la operación menos los descuentos en
factura y más los intereses incorporados.

Debemos detenernos y estudiar a qué tipo de descuentos se refiere y

cómo actuar con los intereses.

En cuanto a los intereses, la norma nos dice que los intereses incorporados
a los créditos comerciales con vencimiento no superior a un año que no
tengan un tipo de interés contractual podrán incluirse, cuando el efecto de
no actualizar los flujos de efectivo no sea significativo.

Cuando hablamos de interés no contractual nos referimos a intereses que

no figuran desglosados en la factura.

Ejemplo

Supongamos que vendemos un producto por un importe de 1.000 euros sin

ningún tipo de descuento ni interés y con el cobro al contado. Está claro
que el importe que anotaremos en la factura como ingreso (grupo 7) serán
los 1.000 euros.

Sin embargo, uno de nuestros clientes nos pide pagar a 90 días pues ahora
no tiene liquidez. Podemos llegar a un acuerdo con él y en lugar de
venderle a 1.000 euros se lo vamos a vender a 1.050. Esos 50 euros de más
no aparecen desglosados en factura, sino que simplemente los hemos
aumentado a la venta. Se trata por tanto de unos intereses (pues
lógicamente le cobramos más que si le hacemos la factura al contado, pero
no lo desglosamos en la factura. En este caso, el ingreso será de 1.050.

En resumen:

91
Los impuestos que gravan las operaciones de venta de bienes y prestación
de servicios, que la empresa debe repercutir a terceros, no formarán parte
de los ingresos. Estamos hablando del IVA (Impuesto sobre el Valor
Añadido).

• Por las ventas satisfechas al contado anotaremos la venta en el haber

y en el debe anotamos la cuenta de caja.

Se trata de una cuenta de activo que aumenta.

Los aumentos de activo van al debe.

• Por las ventas a crédito:

En las ventas a crédito, anotaremos en el haber la cuenta del grupo 7

referida a la venta y en el debe anotaremos al cliente.

Esta cuenta del cliente estará abierta en contabilidad hasta que llegue
el momento en que nos pague y se dé de baja en el haber.

El movimiento sería el siguiente:

• Si existen gastos accesorios a la venta, a cargo de la empresa

vendedora, se contabilizarán en su respectiva cuenta de gastos.

92
 Por ejemplo, si se ha realizado una venta y los transportes corren a
cargo de la compañía vendedora se registrará:

Descuentos comerciales

Los descuentos, si están incluidos en factura, se considerarán menor

importe de la venta.

Si son posteriores a la factura irán en su cuenta correspondiente, restando

valor a la (700).

93
Ejemplo

La sociedad de responsabilidad limitada “COMELTA” ha vendido productos

terminados por importe de 10 € Por el volumen de la operación concede un
descuento que figura en factura por 1 €.

Se pide:

Anotación contable de la operación.

Si estos descuentos son posteriores a la emisión de la factura y obedecen al

volumen de la operación, se contabilizarán mediante la cuenta 709,
“Rappels sobre ventas”. Este rappel va a hacer que el cliente nos deba
menos dinero y reduce su saldo (por eso anotamos en el haber una parte
de su saldo). La cuenta 709 recordamos que lo que hace es disminuir una
parte de nuestro ingreso que tenemos contabilizado en la cuenta 700, por
eso su movimiento es anotar en el debe para que el beneficio (700 - 709)
sea menor.

Si el descuento es posterior a la emisión de la factura, y es debido a un

incumplimiento en los plazos de entrega o rebaja originada por defectos de
calidad, se utilizará la cuenta 708, “Devoluciones de ventas y operaciones
similares”. Se anotará en el debe para disminuir el beneficio que teníamos
en la 700.

94
Esta cuenta también representará las devoluciones de existencias que los
clientes hagan a la empresa.

La cuenta 708 tiene dos utilidades:

• Reflejará las posibles devoluciones de ventas por parte del cliente.

• Reflejará los descuentos posteriores a la factura, normalmente por

defectos de calidad o incumplimiento de las condiciones de pedido. Es
decir, aquellos descuentos que no sean por pronto pago ni por
volumen de pedido.

Si el descuento se aplica porque nos han pagado antes del plazo normal y
es posterior a factura se denomina “descuentos sobre ventas por pronto
pago” y se contabilizarán en la cuenta 706, “Descuentos sobre ventas por
pronto pago”:

Como resumen de lo expuesto, se puede presentar el siguiente esquema

relativo a la valoración de la venta de existencias:

• Valor de compra= Precio según factura

- (+) Impuestos, excepto IVA deducible

95
 - (–) Descuentos en factura de cualquier naturaleza (rappel, pronto
pago, defectos de calidad, etc...)

El subgrupo 71, “Variación de existencias”, sirve para la regularización de

las existencias relativas a los productos en curso, productos
semiterminados, productos terminados y envases.

Al cierre del ejercicio se darán de baja las existencias iniciales y de alta las
existencias finales.

Así, por ejemplo, para los productos terminados se hará:

Las cuentas que desarrolla el subgrupo 71 del PGC son las siguientes:

• 710 Variación de existencias de productos en curso.

• 711 Variación de existencias de productos semiterminados.

• 712 Variación de existencias de productos terminados.

• 713 Variación de existencias de subproductos, residuos y materiales

recuperados.

96
Subvenciones oficiales a la explotación:

Las subvenciones son recursos que reciben las empresas y que,

generalmente, proceden de la Administración, aunque también pueden
provenir de otras entidades privadas. Desde un punto de vista contable, se
encuentran los siguientes tipos de subvenciones:

• Subvenciones de capital, están destinadas a la financiación de la

estructura básica de la empresa, es decir, a la financiación de
inmovilizado. La explicación y tratamiento contable de las mismas se
desarrolla en el capítulo sobre los “Fondos propios”. Este tipo de
subvención se recoge en el patrimonio neto de la sociedad en el
momento en que nos la conceden y se irá reconociendo como ingreso
poco a poco, normalmente atendiendo a la duración del bien
adquirido con su importe.

• Subvenciones a la explotación, son aquellas que están destinadas,

en general, a compensar resultados negativos de la explotación o a
asegurar a la empresa una rentabilidad mínima. Estas subvenciones
constituyen ingresos del ejercicio en el que se han devengado y por
tanto sí se van a recoger en el grupo 7 de contabilidad.

97
Estos ingresos los registramos en:

• 740 Subvenciones, donaciones y legados a la explotación.

Ejemplo:

“LÁCTEA, S.A.”, dedicada a la producción de derivados lácteos, ha percibido

una subvención de la diputación de 200 € durante el año X3, para asegurar
una rentabilidad mínima.

Se pide:

Realizar las anotaciones contables.

Por la comunicación de la concesión de la subvención:

Por el cobro de la subvención:

Otros ingresos de gestión:

• En una empresa, los ingresos típicos, es decir, aquellos derivados de

su actividad fundamental, se contabilizarán como tales a través del
subgrupo 70. Así, por ejemplo, en una empresa dedicada a la
compraventa de muebles el ingreso típico será la venta de muebles. El
registro contable que se hará será el siguiente:

98
Sin embargo, la empresa anterior puede que, en algún momento de su
vida, tenga unos ingresos accesorios a la actividad principal.

Por ejemplo, con el camión de reparto de los muebles, la empresa puede

realizar un servicio de transporte.

Para registrar estos ingresos, que son distintos de los derivados de su

actividad de explotación, se desarrolla en el PGC el subgrupo 75, “Otros
ingresos de gestión”, que reúne, entre otros, los conceptos que más
usualmente registran estos ingresos.

• 751 Resultados de operaciones en común.

• 752 Ingresos por arrendamientos.

• 753 Ingresos de propiedad industrial cedida en explotación.

• 754 Ingresos por comisiones.

• 755 Ingresos por servicios al personal.

• 757 Ingresos de activos afectos a planes de retribuciones a l/p.

• 759 Ingresos por servicios diversos.

Ejemplo:

La sociedad “BELAGUA, S.A.”, dedicada a la producción de calzado, ha

percibido 400 € en concepto de arrendamiento de unas naves industriales.

Se pide: realizar las anotaciones contables.

99
Por la facturación del alquiler:

Por el cobro:

Ejemplo:

La sociedad “ESPA, SA”, dedicada a la fabricación de muebles, realiza una

prestación de servicios de transporte a otra empresa por importe de 10 €.

Se pide: realizar las anotaciones contables.

Por la facturación del servicio:

100
Por el cobro:

Ingresos financieros:

Los ingresos financieros son aquellos que se derivan de la inversión de

capitales en: acciones, valores de renta fija, préstamos o cualquier otra
modalidad de inversión. Estos ingresos se deberán contabilizar por su
importe íntegro o bruto y deberán afluir a la cuenta de resultados del
ejercicio en el que se han devengado.

El PGC contiene estas cuentas en el subgrupo 76, “Ingresos financieros”, en

función de la naturaleza de la inversión que produce el ingreso. Son las
siguientes:

• 760 Ingresos de participaciones en instrumentos de patrimonio.

• 761 Ingresos de valores representativos de deuda.

• 762 Ingresos de créditos.

• 7620 Ingresos de créditos a l/p.

• 7621 Ingresos de créditos a c/p.

• 763 Beneficio por valoración de instrumentos financieros por su valor

razonable.

• 766 Beneficios en participaciones y valores representativos de deuda.

• 768 Diferencias positivas de cambio.

• 769 Otros ingresos financieros.

101
Ingresos excepcionales:

Sin embargo, los ingresos excepcionales, serán aquellos ingresos de cuantía

significativa, que no deban considerarse periódicos al calcular el resultado
de la empresa, entre ellos se pueden citar: el beneficio que se obtiene en
una venta de inmovilizado, los beneficios por operaciones con acciones, etc.

Para la contabilización de este tipo de ingresos, el PGC desarrolla el

subgrupo 77, “Beneficios procedentes de activos no corrientes e ingresos
excepcionales”, que contiene, entre otras, las siguientes cuentas:

• 770 Beneficios procedentes del inmovilizado intangible.

• 771 Beneficios procedentes del inmovilizado material.

• 772 Beneficios procedentes de las inversiones inmobiliarias.

• 773 Beneficios procedentes de participaciones en capital a largo plazo

en partes vinculadas.

• 774 Diferencias negativas en combinaciones de negocio.

• 775 Beneficios por operaciones con obligaciones propias.

• 778 Ingresos excepcionales.

Ejemplo:

La sociedad “X, SA” vende un mobiliario cuyo precio de adquisición es de

200 € por importe de 300 €.

Se pide:

Registro contable de la venta de mobiliario.

102
Excesos y aplicaciones de provisiones y de pérdidas por deterioro:

En capítulos posteriores se estudiará el concepto de las provisiones y su

problemática contable. La existencia del subgrupo 79 del PGC es
consecuencia del tratamiento contable de estas provisiones.

Gastos

A cualquier empresa (industrial, comercial o de prestación de servicios)

para funcionar normalmente le resulta ineludible adquirir ciertos bienes y
servicios como son: mano de obra, energía eléctrica, teléfono, etc.

La empresa realiza un gasto en el momento en el que obtiene una

contraprestación real del exterior, es decir, cuando percibe alguno de estos
servicios o bienes. De este modo, incurre en un gasto cuando utiliza el
suministro eléctrico para mantener operativas sus instalaciones, cuando
disfruta de la mano de obra de sus trabajadores, etc.

El hecho de que la entidad utilice ciertos servicios le obliga a pagarlos.

Ahora bien, el pago de éstos se produce en la fecha en la que sale dinero de
tesorería para remunerarlos. Por ello, es sumamente importante distinguir
los conceptos de gasto y de pago. Se incurre en un gasto al disfrutar de
cierto servicio: se efectúa el pago del mismo antes de la fecha acordada, en
el momento en que reciba el bien o servicio o en fechas posteriores, debido
a que el aplazamiento del pago es una práctica muy extendida en el mundo
empresarial.

Por lo tanto, un gasto por parte de la empresa lleva consigo una

disminución del patrimonio empresarial. Al obtener la contraprestación
real, que normalmente no integra su patrimonio, paga o aplaza su pago,
minorando su tesorería o contrayendo una obligación de pago, que
integrará el pasivo.

Vamos a ver cómo se contabilizan los gastos, lo que se conoce como

registro y valoración. Los gastos se valorarán atendiendo al principio de
precio de adquisición, por el coste de los servicios o bienes que originan el
gasto.

Contabilidad del IVA:

Cuando realizamos una compra, por ejemplo por valor de 1.000 euros
debemos reflejar el IVA soportado de la operación en cuenta aparte.

103
Anotaremos en el debe la cuenta de la compra y debajo la cuenta (472) H.P.
IVA soportado por el 21%, es decir, por 210, anotando en el haber la cuenta
del proveedor por el total

Cada vez que hacemos una compra o tenemos un gastos que sea hecho
imponible de IVA, debemos anotar en el debe la cuenta (472)

Cada vez que hacemos una venta o ingreso, debemos anotar en el haber el
IVA que repercutimos al cliente en la cuenta (477)

De manera trimestral, liquidaremos el IVA del periodo, anotando la cuenta

(472) en el haber (para cerrarla) y la cuenta (477) en el debe (para cerrarla) ,
cuadrando el asiento o bien con una cuenta de IVA a devolver o de IVA a
pagar.

Compras de mercaderías y otros aprovisionamientos:

Las operaciones más corrientes serán las siguientes:

Comprar al contado y pagar los gastos inherentes a esta operación:

Si la operación anterior no se satisface al contado:

104
Los gastos de las compras, incluidos los transportes y los impuestos que
recaigan sobre las adquisiciones, con exclusión del IVA soportado
deducible, se atribuirán en la respectiva cuenta del subgrupo 60.

Descuentos

Los descuentos de todo tipo que nos aplican en el momento de la compra o

gasto y que aparecen reflejados en factura se considerarán menor importe
de la compra. Por tanto, lo contabilizamos por el total de la factura,
cantidad a la que le habrán restado el importe del descuento.

Los descuentos que sean posteriores a la emisión de la factura y que, por

consiguiente no están incluidos en la misma, se registrarán en cuentas
específicas: 606 “Descuentos sobre compras por pronto pago”, 608
“Devoluciones de compras y operaciones similares” y 609 “Rappels por
compras”.

105
En caso de que nos hayan descontado una parte de la factura y que sea
debido a que hemos pagado antes de lo que nos exigirían por el plazo
acordado, el descuento se denomina por pronto pago y lo contabilizamos
de la siguiente manera:

Si el descuento se debe al volumen de compras realizado, se representará

mediante la cuenta 609, “Rappels por compras”. Su registro será:

Si estos descuentos o devoluciones obedecen a defectos de calidad,

incumplimientos en los plazos de entrega o a otras causas de índole
diversa, se contabilizarán mediante la cuenta 608, “Devoluciones de
compras y operaciones similares”.

106
También se emplea la cuenta 608, “Devoluciones de compras y operaciones
similares”, cuando la empresa devuelva existencias compradas a los
proveedores.

Determinación de los consumos de existencias:

Al calcular el resultado del ejercicio, solamente se considerarán aquellas

existencias que en ese período se vendan o se consuman para elaborar los
productos que fábrica la empresa. Pero, ¿qué existencias se han consumido
o vendido a lo largo del período? es cierto que en el almacén de cualquier
organización empresarial y para cualquier tipo de existencias, se cumplirá:

Existencias iniciales + Unidades compradas = Unidades vendidas o

consumidas (según el tipo de existencias) + Existencias finales

Por lo tanto, se deduce:

(Existencias iniciales – Existencias finales) + Unidades compradas =

Unidades vendidas o consumidas

Así, el PGC ha optado por registrar las compras del modo visto y la
incidencia de la diferencia de las existencias que había al comienzo del
ejercicio en el almacén y las que quedan al cierre, es decir: Existencias
iniciales – Existencias finales, se reflejará mediante cuentas de los
subgrupos 61 y 71, “Variación de existencias”.

Hacemos ahora un repaso del denominado sistema especulativo que

debemos utilizar en las cuentas del grupo 3.

• Durante el ejercicio no utilizamos cuentas del grupo 3, si no del grupo

6 y grupo 7 para reflejar las compras, ventas, descuentos y
devoluciones.

• Las compras se valoran a precio de coste.

• Las ventas se valoran a precio de venta.

• Al final del ejercicio, debemos hacer un ajuste para introducir las

cuentas del grupo 3 y que estas vayan al balance.

107
Por ello, a fin de ejercicio y para cada clase de existencias, se darán de baja
las existencias iniciales, efectuando un asiento como el que sigue:

Y, simultáneamente, se darán de alta las existencias finales:

De esta forma, en la determinación del resultado contable sólo

intervendrán las existencias vendidas o consumidas y, por otra parte, en el
patrimonio empresarial solamente figurarán las existencias
verdaderamente poseídas por la empresa a fin de ejercicio.

108
El movimiento de las cuentas de los subgrupos 61 y 71 es parecido, la única
diferencia que existe entre ambos subgrupos es debida a las existencias a
las que hacen referencia, debido a que las integradas en el subgrupo 61 se
caracterizan por no haber generado valor alguno en la empresa, mientras
que las reunidas en el subgrupo 71 han aumentado su valor en ella.

Ejemplo:

La sociedad anónima «TELE, SA», constituida en noviembre del año X1, se

dedica a la compraventa de electrodomésticos. Durante el año X1 ha
adquirido 500 televisores por importe de 100 € /UD., que paga mediante
transferencia bancaria.

Al cierre del ejercicio X1, estas unidades forman parte del inventario final de
existencias.

Los asientos que vamos a realzar los resumimos de la siguiente forma

Compra de mercaderías. En primer lugar, reflejaremos la compra de las

mercaderías en el grupo 6. (Insistimos en no utilizar durante el año el grupo
3) La valoración la haremos a precio de coste, es decir, el que viene en la
factura.

Ajuste final. Al cierre del ejercicio debemos hacer el ajuste para que
aparezca el grupo 3 en el balance. Recordamos que el ajuste de existencias
se puede hacer en dos pasos

Paso primero. Anulamos las existencias iniciales, supongamos que tenemos

500

Paso segundo. Introducimos las finales, supongamos que son 450

109
Se pide:

Contabilizar las operaciones anteriores.

Por la adquisición de los televisores:

Al cierre del ejercicio deberá reflejar el inventario final de existencias

Si no hemos vendido nada de lo comprado, se entiende que en el almacén

continúan las mismas existencias que en su momento compramos.

La primera parte del ajuste aquí no tiene sentido y no la anotamos pues

suponemos que no tenemos existencias iniciales.

Hacemos tan solo la parte final, es decir, introducir las existencias con
abono a la 610.

Con el asiento que vernos a continuación conseguimos dos cosas:

Primera. Aparece la cuenta 300 que por tanto irá al balance con el saldo de
las existencias en ese momento

Segunda. El momento de la compra nosotros reflejamos un gasto por

50.000 euros. Si no vendemos nada y regularizáramos las cuentas del grupo
6 y 7, la única que iría sería la 600 y nos daría un resultado en la cuenta 129
de 50.000 de pérdida.

Esto no es cierto y da lugar a confusión. Nosotros, es cierto que hemos

tenido un gasto de 50.000 euros pero no hemos perdido nada pues están
en el almacén. Al hacer el ajuste tendremos, a la hora de regularizar, como
gasto la (600) pero como ingreso (el saldo es acreedor la 610, lo que hace
que se compense.

110
La cuenta de mercaderías aparece en el activo del balance de situación
reflejando el importe de las existencias que “TELE, SA” tiene en ese
momento. Las cuentas 600, “Compras de mercaderías”, y 610, “Variación de
existencias”, se abonarán y cargarán, respectivamente, en el proceso de
regularización, con cargo y abono a la cuenta 129, “Resultado del ejercicio”.

Servicios exteriores:

Cualquier empresa para poder desarrollar sus actividades, con

independencia de su objeto social incidirá en una serie de gastos anexos a
esas actividades, como son: determinadas reparaciones del inmovilizado,
pólizas de seguros sobre sus bienes, comisiones bancarias, etc.

El volumen de estas cuentas y la variedad de las mismas van a depender de

la actividad de la empresa, aunque muchas de ellas son comunes a todas
las empresas. Por ejemplo, independientemente de mi actividad el gasto
del teléfono va a existir, o gastos de luz, o publicidad. Es cierto que puede
que no tengamos gastos de arrendamiento pero lo que sí es habitual pagar
comisiones a los bancos.

Lo que caracteriza a todos estos gastos es que provienen del exterior de la

empresa y están comprendidos en el subgrupo 62, “Servicios exteriores”,
del PGC, que desarrolla las siguientes cuentas:

• 620 Gastos en investigación y desarrollo del ejercicio.

• 621 Arrendamientos y cánones.

• 622 Reparaciones y conservación.

• 623 Servicios de profesionales independientes.

111
 • 623 Servicios de profesionales independientes.

• 625 Primas de seguros.

• 626 Servicios bancarios y similares.

• 627 Publicidad, propaganda y relaciones públicas.

• 628 Suministros.

• 629 Otros servicios.

El movimiento contable de estas cuentas, cuando se devengue el gasto, es:

Y cuando el gasto sea satisfecho:

En contabilidad nos vamos a encontrar dos grandes tributos que precisan

una mayor atención:

• Impuesto de Sociedades.

• IVA.

112
Impuesto de Sociedades

Este impuesto se va a contabilizar anualmente al cierre del ejercicio. A lo

largo del año, la sociedad va a tener que hacer unos pagos a cuenta en los
meses de abril, octubre y diciembre. El asiento contable que se realiza en
estos pagos es el siguiente:

La cuenta (473) va recoger las aportaciones que se han hecho "a cuenta" del
Impuesto de Sociedades durante el ejercicio. Esta cuenta tendrá por tanto
saldo deudor al llegar el cierre.

Cuando llega el fin del ejercicio calcularemos el impuesto y lo

disminuiremos con el saldo de la cuenta (473). Según esto nos podremos
encontrar dos posibilidades:

Si el importe del impuesto es mayor a las retenciones y pagos a cuenta

soportadas durante el año, tendremos que pagar por el Impuesto y lo
haremos en el mes de julio del año siguiente. Por este motivo no
contabilizamos la cuenta de banco, de momento, sino una cuenta de
Hacienda pública que refleja la deuda que tenemos con ella.

113
Si el importe del impuesto en menor a las retenciones y pagos a cuenta
soportados nos deberán devolver el importe de estos y contabilizaremos
una cuenta deudora a nuestro favor.

IVA

La contabilidad el IVA no precisa cuentas del grupo 6 si no que se irá

contabilizando durante el trimestre en las cuentas:

(472) H.P. IVA soportado. Por el IVA que la sociedad soporta en sus
compras y gastos y que tiene derecho a deducir.

Esta cuenta tendrá su reflejo en el debe con carácter general debajo del
gasto o bien adquirido. Solo figurará en el haber en casos de devoluciones y
descuentos posteriores a la factura.

(477) H.P. IVA repercutido. Por el IVA que la sociedad repercute a sus
clientes y que debe ingresar en la Hacienda Pública.

Esta cuenta tendrá su reflejo en el haber con carácter general, debajo del
ingreso. Sólo figurará en el debe en casos de devoluciones de ventas o
descuentos posteriores a la factura.

Al final de cada trimestre deberá liquidar el IVA, anotando en el debe la

cuenta (477) y en el haber la (472), cuadrando el asiento con la cuenta.

(4750) Hacienda Pública Acreedora por IVA, si sale el resultado a pagar y

anotamos en el haber.

(4700) Hacienda Pública Deudora por IVA, si el resultado es un IVA a

devolver que anotamos en el debe.

114
Otros tributos

Sin embargo son otros tributos los que también vamos a tener que pagar,
como pueden ser de bebidas alcohólicas, de circulación, tasas, Impuesto de
Actividades económicas,...

Todos estos tributos se contabilizan en una misma cuenta:

631 Otros tributos:

En el presente capítulo solamente se desarrolla la cuenta 631, “Otros

tributos”, puesto que el resto de cuentas son muy específicas.

La cuenta 631, “Otros tributos”, va a expresar el gasto devengado por

determinados impuestos necesarios para el desarrollo de las actividades
mercantiles, tales como: el Impuesto sobre Actividades Económicas,
Impuesto sobre Bienes Inmuebles, Tasas, etc.

La contabilización será como sigue:

115
Gastos de personal:

La empresa, con el fin de desarrollar su actividad, se encuentra obligada a

contratar personal: ejecutivos, administrativos, obreros, etc., al que ha de
remunerar y con el que adquiere ciertos compromisos. Las prestaciones
otorgadas a sus empleados u originadas por éstos son las que figuran en el
subgrupo 64 del PGC, titulado “Gastos de personal”, cuyo contenido es el
que sigue:

• 640 Sueldos y salarios.

• 641 Indemnizaciones.

• 642 Seguridad Social a cargo de la empresa.

• 643 Retribuciones a l/p mediante sistemas de aportación definida.

• 644 Retribuciones a l/p mediante sistemas de prestación definida.

• 649 Otros gastos sociales.

Se puede destacar que la entidad remunerará a sus trabajadores mediante

salarios o nóminas, que expresan los costes que a la empresa le supone la
mano de obra prestada por éstos, lo que no significa que les vaya a pagar
en efectivo tales cantidades.

Toda empresa tiene la obligación de detraer del sueldo de sus trabajadores

unas cantidades destinadas a la Hacienda Pública y a la Seguridad Social. A
Hacienda, por las retenciones que la empresa ha de practicar en cualquier
nómina, a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en
adelante IRPF) de cada empleado y a la Seguridad Social para retribuirla por
las cuotas correspondientes a cada trabajador.

Además, la empresa debe pagar a la Seguridad Social la llamada cuota

patronal, es decir, una cuota por la empresa en su conjunto, diferente a la
de los trabajadores.

Los seguros sociales hay que pagarlos antes del día 30 del mes siguiente,
mientras que las retenciones del trabajo se abonan por trimestres vencidos,
en concreto antes del día 20 del mes siguiente al vencimiento del trimestre
correspondiente.

116
Esta circunstancia va a afectar en el momento de su registro contable, pues
habrá que representar las deudas que la empresa ha contraído por estos
conceptos con Hacienda y la Seguridad Social.

Lo vemos en un esquema:

Ejemplo:

En una empresa se han devengado unos sueldos, durante el mes de enero,

de 1.000 unidades monetarias y la cuota de la Seguridad Social del
empresario asciende a 200 unidades. Las retenciones practicadas en
concepto del IRPF son el 10 por 100 y las aportaciones de los trabajadores a
la Seguridad Social son de 50 ud. Estas operaciones se realizan a través de
bancos.

Se pide:

Registros contables que se derivan de la información dada.

Por los sueldos devengados en el mes:

117
Por la cuota de la Seguridad Social correspondiente al empresario
anotaremos el gasto en la cuenta (642) y la dejaremos a deber en la cuenta
(476).

Observamos que la cuenta (476) es la misma que utilizamos para la

Seguridad Social del Trabajador.

En definitiva, ambas cantidades serán abonadas por la empresa a este

organismo.

No obstante, hay contables que prefieren dividir esta cuenta en dos

subcuentas para así tener una información más detallada:

• (4761) Organismos de la seguridad social. Cuota del trabajador.

• (4762) Organismos de la seguridad social. Cuota de la empresa.

De igual forma, hay contables que en lugar de hacer un asiento aparte para
la seguridad social de la empresa prefieren hacer uno solo con para la
nómina, anotando en el debe la (640) y (642) y en el haber la (4751), (572) y
la (476) por el valor de las dos cuotas.

Nosotros preferimos hacer la de la empresa en apunte separado como el

siguiente:

118
En el caso de hacerlo en un asiento solo la anotación quedaría como sigue:

Como hemos comentado el pago a la Seguridad Social se hace al mes

siguiente de su contabilidad y el pago a Hacienda por las retenciones se
hace trimestralmente.

Cuando la empresa ingrese las cantidades correspondientes en la Hacienda

Pública y en los Organismos de la Seguridad Social, se contabilizará el pago:

La cuenta 641 “Indemnizaciones”, expresa las cantidades que se entregan

al personal de la empresa para resarcirle de un daño o perjuicio, tales como
condiciones de trabajo peligrosas y otras circunstancias negativas
cualesquiera que sean.

119
También se incluyen las indemnizaciones por despido y jubilaciones
anticipadas.

La cuenta 643 “Retribuciones a l/p mediante sistemas de aportación

definida” y la 644 “Retribuciones a l/p mediante sistemas de prestación
definida”, hace referencia al importe de las aportaciones devengadas a
planes de pensiones u otro sistema similar de cobertura de jubilación,
invalidez o muerte, en relación con el personal de la empresa.

Estas aportaciones se pueden hacer con cargo a fondos internos (cuenta

644), es decir, que están gestionados por la propia empresa, o a fondos
externos (cuenta 643) que son aquellos de los que se ocupan otras
sociedades. Los asientos que se efectuarán para reflejar estas situaciones
serán los siguientes, respectivamente:

Si se trata de fondos internos la empresa deberá contabilizar en gasto en la

cuenta (644) pero no podrá anotar en el haber una cuenta de tesorería,
pues no hay salida de dinero. En definitiva, lo que hace la sociedad es
anotar un gasto que hará que su beneficio al final del ejercicio sea más
pequeño. Esto, a su vez, se traduce en un ahorro pues la empresa destina
menos dinero a dividendos (al ser el beneficio más bajo). Este ahorro se va
reflejando en una cuenta del subgrupo 14, provisiones, y tendrá saldo
deudor, aumentando cada año, hasta el momento en que se disponga de
ella. En ese momento pasará parte de su importe al debe y sí se originará la
salida por caja o banco.

Centrándonos en el asiento de gasto al cierre:

Si fuesen fondos externos, contabilizamos cada vez que se haga el pago (a

una mutua por ejemplo) un gasto en el debe y la salida de tesorería en el
haber.

120
Otros gastos de gestión:

El subgrupo 65, “Otros gastos de gestión”, del PGC contiene, entre otras, las
siguientes cuentas:

• 650 Pérdidas de créditos comerciales incobrables.

• 659 Otras pérdidas en gestión corriente.

Comenzamos definiendo la primera.

Pérdidas de créditos comerciales incobrables:

El plan las define como pérdidas por deterioro en insolvencias firmes de

clientes y deudores del grupo 4.

Ejemplo:

La sociedad “LIDA, S.A.”, dedicada a la fabricación de piezas de rodamientos,

ha alquilado, el día 1 de noviembre del año X1, un local de su propiedad al
precio de 400 € mensuales. Al finalizar el año, solamente ha percibido el
cobro correspondiente al mes de noviembre, por lo que sus responsables
deciden rescindir el contrato y dar por perdido el importe correspondiente
al alquiler del mes de diciembre.

Se pide:

Asientos de las operaciones anteriores.

Los alquileres son prepagables, es decir, que se cobrarán al comienzo del

mes. El día 1 de noviembre se factura y cobra dicho mes.

121
En realidad debemos hacer dos operaciones:

• Por el ingreso. Anotamos el ingreso en el haber por 400 euros y en el

debe la cuenta del deudor, pendiente de cobro.

• Por el cobro. Anotamos el deudor en el haber para darlo de baja y en

el debe la entrada de dinero por banco.

Podemos hacer las dos operaciones en un solo asiento de la siguiente

forma:

El día 1 de diciembre, por la facturación del mes de diciembre. En este caso

solo anotamos el ingreso en el haber por los 400 euros y en el debe la
cuenta del deudor por el mismo importe. Como no hemos cobrado nada,
no anotamos el banco y el deudor sigue "abierto".

Al final del año, para dar de baja el derecho que se ha considerado

incobrable lo anotaremos en el haber y reflejamos la pérdida en el debe.

122
El importe anotado en la cuenta 650, en definitiva lo que hace compensar el
ingreso que teníamos en la 752.

Pérdidas en gestión corriente:

La cuenta 659 “Otras pérdidas en gestión corriente”, reflejará en particular

la regularización anual de utillaje y herramientas.

Es decir, que sirve para ajustar las pérdidas de determinados inmovilizados.

Ejemplo:

La sociedad “REDONDO”, dedicada a la reparación de maquinarias

industriales, ha adquirido, en julio del año X3, 300 llaves de diferentes
medidas.

El importe de cada llave ha sido de 10 € Debido a las posibles pérdidas de

este tipo de herramientas “REDONDO” opta por utilizar el procedimiento de
regularización del activo.

Al finalizar el año X3, el recuento físico indica que existen 280 llaves.

Se pide:

Registrar las operaciones anteriores.

Por la adquisición de las llaves:

123
Al final del año X3, por la regularización anual:

Gastos financieros:

Son aquellos que se producen como consecuencia de la utilización de

capitales ajenos. Por ejemplo, al solicitar un préstamo a una entidad
financiera, al cabo de un tiempo, y haya que pagar unos intereses como
remuneración al capital ajeno, estos intereses constituyen los gastos
financieros de la operación.

Para su contabilización hay que tener en cuenta, al igual que en los demás
gastos, el momento en que se han devengado y no cuándo se realiza el
pago. Para su santificación, hay que atenerse a la ley financiera a que se
encuentre sujeta la operación: capitalización simple, capitalización
compuesta, descuento simple…

Los gastos financieros pueden ser explícitos o implícitos.

El PGC clasifica los gastos financieros en el subgrupo 66. Este subgrupo

contiene las cuentas siguientes, que indican el tipo de deuda que los ha
generado:

• 661 Intereses de obligaciones y bonos.

124
 • 662 Intereses de deudas.

• 663 Pérdidas por valoración de instrumentos financieros por su valor

razonable.

• 664 Gastos por dividendos de acciones o participaciones

contabilizadas como pasivos financieros.

• 665 Intereses por descuento de efectos.

• 666 Pérdidas en participaciones y valores representativos de deuda.

• 667 Pérdidas de créditos no comerciales.

• 668 Diferencias negativas de cambio.

• 669 Otros gastos financieros.

A continuación, se desarrollan una serie de ejemplos relativos a la

contabilización de los gastos financieros. Por ahora, simplificamos la
valoración inicial de la deuda. En este punto sólo nos interesa estudiar los
movimientos de las cuentas de gastos financieros.

Ejemplo:

La sociedad anónima “B” ha obtenido, el día 1 de julio del año X1, un

préstamo de 20 € con vencimiento a dos años. El tipo de interés es del 10
por 100 anual y su liquidación se efectúa por años vencidos.

Se pide: Contabilizar las operaciones anteriores al 1 de julio de X2.

Por la obtención del préstamo, el día 1 de julio del año X1 anotaremos

En el debe la cuenta del banco por el importe recibido. En este caso no

hemos supuesto gastos de formalización, por lo que el importe a recibir
serán los 20 euros.

En el haber, el cuadro de cuentas tiene dos preparadas para reflejar las

cuotas a pagar al banco:

• (520) Deudas a corto plazo con entidades de crédito.

125
 • (170) Deudas a largo plazo con entidades de crédito.

La diferencia está en el vencimiento de cada una de las cuotas, anotando en

la (520) aquel principal del préstamo a pagar en un año. Recordamos que
en la valoración inicial de una deuda se anota el valor razonable de la
misma, que no es más que su importe sin los intereses. En nuestro caso,
como todo se va a devolver dentro de dos años, solo utilizamos la (172).

Al cierre del ejercicio, el principio del devengo nos dice que debemos
imputar la parte de intereses que ya se ha devengado, independientemente
de cuando se pague. En nuestro caso, ha pasado un semestre y se habrán
devengado los siguientes intereses:

• 10% sobre 20 = 2 anual. Como solo ha pasado un semestre 2/2 = 1

Debemos anotar en el debe el gasto devengado pero en el haber no

podemos anotar el banco, pues aún no hemos pagado nada. Para reflejar
este interés acumulado utilizamos la cuenta (527) que será anulada cuando
se paguen los intereses definitivamente.

El asiento por los intereses devengados desde la concesión del préstamo

hasta el 31 de diciembre del año X1:

126
A 1 de julio se imputan los intereses del primer semestre del año X2:

Por el pago de los mismos.

Al llegar el momento del pago de los intereses vemos como están

acumulados en la cuenta 527.

Ejemplo:

La sociedad anónima “C” ha concedido un préstamo de 40 € a la también

sociedad anónima “IL, SA” en el año X2.

Al finalizar este ejercicio, y dada la situación de “IL, SA”, la sociedad “C”

decide dar por incobrable el crédito.

Se pide:

Registros contables que procederán en la contabilidad de la sociedad “C”.

Por la concesión del crédito:

127
Por la pérdida:

Gastos excepcionales y pérdidas procedentes de activos no corrientes:

A veces, en el desarrollo de las actividades empresariales aparecen

pérdidas de carácter irreversible que afectan al inmovilizado material,
intangible y a las inversiones financieras en empresas del grupo y
asociadas.

Estos gastos y pérdidas se plasman en el subgrupo 67 del PGC. En principio,

la característica que reúne es que son gastos “atípicos”, es decir, que no
tienen conexión con la actividad normal de la empresa y, por otro lado, no
son frecuentes. Junto a los ingresos y beneficios integrantes del subgrupo
77, “Beneficios procedentes del inmovilizado e ingresos excepcionales”,
forman el resultado extraordinario del período, el cual aparece de forma
separada al resultado de “Explotación” en la cuenta de “Resultado del
ejercicio”.

El PGC señala las siguientes cuentas:

• 670 Pérdidas procedentes del inmovilizado intangible.

128
 • 671 Pérdidas procedentes del inmovilizado material.

• 672 Pérdidas procedentes de las inversiones inmobiliarias.

• 673 Pérdidas procedentes de participaciones en a l/p en partes

vinculadas.

• 674 Pérdidas por operaciones con obligaciones propias.

• 678 Gastos excepcionales.

Ejemplo:

“J, S.A.” adquirió una máquina por 50 €. Poco tiempo después, la vende por
47 €, que cobra mediante transferencia bancaria.

Se pide:

Registrar la operación anterior.

Es importante observar que la máquina se da de baja por su valor de

adquisición, en virtud del principio de precio de adquisición.

La cuenta 678 “Gastos excepcionales”, representa las pérdidas y gastos de

cuantía significativa, que no deban considerarse periódicos al evaluar los
resultados futuros de la empresa. A título de ejemplo, el PGC cita:
inundaciones, incendios, sanciones fiscales, multas, etc.

129
Ejemplo:

Una empresa ha sufrido un incendio y, como consecuencia del mismo, se

han perdido vehículos cuyo precio de adquisición era de 100 €

Se pide: Anotación contable de la operación.

130
4. Contenidos

El registro 4.1. Cuentas

de las contables
4.2. La técnica
operaciones
contable
4.1 Cuentas
contables

Cuentas contables

Las cuentas contables son el instrumento por el cual se registran todos y

cada uno de los movimientos de la empresa a nivel económico.

Podemos decir pues, que cualquier movimiento contable que afecte a la

empresa a nivel económico o financiero es posible registrarlo en el cuadro
de cuentas.

La utilidad principal de las cuentas contables es ofrecer información

detallada de la empresa a nivel cronológico especificando origen y destino
de las partidas monetarias. Estas partidas podrán ser parte del activo y
pasivo o patrimonio neto simultáneamente gracias al principio de partida
doble.

Tipos de cuentas contables

Los tipos de cuentas contables se organizan en nueve grandes grupos.

Según el PGC (Plan General de Contabilidad), en España podemos encontrar
los siguientes grupos de cuentas:

• Grupo 1: Financiación Básica. En este grupo podemos contabilizar

movimientos que relacionen directamente al capital social, las reservas
o las deudas a largo plazo.

• Grupo 2: Activo No Corriente. Agrupa cuentas que abarcan aspectos

como la maquinaria, propiedades intelectuales, patentes e incluso
fianzas.

• Grupo 3: Existencias. Trata de controlar los movimientos que tengan

que ver en lo referente a las mercaderías, materias primas o
productos semiterminados.

• Grupo 4: Acreedores y Deudores por Operaciones Comerciales.

Consiste en anotar cualquier movimiento a nivel de proveedores,
clientes, acreedores o impuestos de valor añadido (IVA).

132
 • Grupo 5: Cuentas Financieras. Este grupo lo conforman deudas a corto
plazo o tesorería entre otras cuentas.

• Grupo 6: Compras y Gastos. Este grupo se relaciona con la adquisición

de existencias, su variación, o gastos en impuestos, servicios
exteriores, etc.

• Grupo 7: Ventas e Ingresos. Por otra parte, en este se contabilizan

acciones de variación de existencias positivas e ingresos corrientes y
no corrientes.

• Grupo 8: Gastos Imputados al Patrimonio Neto. Aunque son cuentas

que se utilizan poco en el día a día, son necesarias al momento de
querer registrar una variación del patrimonio neto de la empresa.

• Grupo 9: Ingresos Imputados al Patrimonio Neto. Ídem a lo expuesto

en el grupo anterior, sólo que en este caso se realizaría un ajuste
contable positivo.

Como podemos ver los grupos de cuentas lo podemos dividir en tres

apartados, el primero consta de las cuentas comprendidas entre el grupo 1
y 5, que son las cuentas ordinarias de activo, pasivo y patrimonio neto.

133
En segundo lugar nos encontraríamos a las denominadas cuentas de
gestión o cuentas de pérdidas y ganancias, que la componen los grupos 6 y
7.

Por último nos quedan las cuentas de los grupos 8 y 9 que son las
relacionadas con el estado de cambios en el patrimonio neto. Cabe
destacar que en otros países la organización cambia, pero el
funcionamiento de las mismas es muy parecido.

La cuenta consiste en el instrumento del que se vale la contabilidad para

utilizar el principio de dualidad y se compone de un código, descripción e
importe. Cada elemento que interviene en la realidad económica de la
empresa se representa mediante una cuenta, la cual se puede simbolizar
mediante la forma de una “T”. Esta T hace que presente dos columnas en
las que iremos anotando (Debe y Haber) atendiendo a las teorías que
vemos un poco más adelante.

Ejemplo:

Si compramos un mueble 500 € que se paga al contado van a intervenir dos

cuentas:

• 226. Mobiliario.

• 570. Caja.

Podemos observar que el código de cada cuenta comienza por el número

del grupo al que pertenece. El mueble es un inmovilizado, por lo que estará
en el grupo 2 y a su vez se trata de inmovilizado material y por tanto estará
en el subgrupo 21 La caja, al tratarse de una cuenta financiera irá en el
grupo 5 (cuentas financieras) y a su vez, por tener disponibilidad inmediata,
en el 57.

A la diferencia entre los importes incorporados en el Debe y los del Haber

se le conoce como saldo.

134
Según las sumas tendremos los siguientes saldos:

• Saldo deudor: la suma del Debe es superior que la del Haber. En el

ejemplo anterior la cuenta 216 Mobiliario queda con saldo deudor.

• Saldo acreedor: la suma del Debe es inferior a la del Haber (la caja
nos ha quedado con saldo acreedor).

Por regla general (salvo contadas excepciones), las cuentas de Activo van a
presentar saldo deudor o saldo cero, las cuentas de Pasivo y Neto tendrán
saldo acreedor o cero.

Cuentas de Activo: Saldo deudor o Saldo Cero.

Cuentas de Pasivo y Neto: Saldo acreedor o saldo cero.

Esta es la regla general, pero debemos tener cuidado pues cuentas como la
(129) Resultado del ejercicio, aun siendo de neto puede presentar
cualquiera de los saldos. Si su saldo es deudor, significa que tenemos una
pérdida. Si por el contrario es acreedor anuncia una ganancia.

Cada cuenta se titula en función del concepto que exprese. Por ejemplo: la
cuenta “211. Construcciones” aparece en el Plan definida como
“Edificaciones en general cualquiera que sea su destino en la empresa”.

Si buscamos en el Plan contable el número de la cuenta o el nombre nos

aparece en la mayor parte de los casos la definición y la manera de su
registro contable, en el Debe o en el Haber.

Recordamos que en la cuarta parte del plan nos encontramos el cuadro de

cuentas y en la quinta, las definiciones y relaciones de cada una.

135
Aclaremos este cuadro:

• Cuando hablamos de Activos nos referimos a elementos en posesión

de la empresa, ya sean tangibles o no, tales como edificios, derechos
de cobro frente a clientes, etc.

• El Pasivo lo conforman las deudas o recursos que la empresa utiliza

para financiarse. Los más comunes pueden ser deudas con entidades
de crédito.

• El Neto se refiere principalmente a los recursos de financiación propia

que son aportados por los socios (capital) o los que son consecuencia
del resultado de la actividad de la empresa (beneficio del año).

Estas cuentas anteriores vienen en el cuadro de cuentas del grupo 1 al 5.

Por otro lado, los gastos e ingresos se van a contabilizar en los grupos 6
(gastos) y en el 7 (ingresos).

Las cuentas de gasto se anotan en el debe y las cuentas de ingreso en el

haber.

Contabilidad de los gastos

La cuenta del gasto la anotaremos en el debe y como contrapartida podrá

tener las siguientes:

• (400) Proveedores. Si se trata de una compra de género.

• (410) Acreedores. Si se trata de una prestación de servicio.

• (570) Caja. Si el pago se hace en efectivo.

• (572) Banco. Si el pago se hace con la cuenta corriente.

136
Contabilidad de los ingresos

La cuenta del ingreso la anotaremos en el haber y como contrapartida

podrá tener las siguientes:

• (430) Clientes. Si se trata de una venta de género.

• (410) Deudores. Si se trata de ingreso accesorio a la actividad principal.

• (570) Caja. Si el cobro se hace en efectivo.

• (572) Banco. Si el cobro se hace con la cuenta corriente.

En definitiva, las cuentas se pueden clasificar en 2 grupos:

• Cuentas de balance: representan elementos del patrimonio de la

empresa (tanto del activo como del pasivo) y su anotación ser hará
utilizando cuentas del grupo 1 al 5.

• Cuentas de gestión: representan gastos o ingresos y su anotación se

hará utilizando los grupos 6 y 7.

A continuación, se enumerarán todas las cuentas contables que existen en

cada grupo:

GRUPO 1: FINANCIACIÓN BÁSICA

• 10. CAPITAL

- 100. Capital social

- 101. Fondo social

- 102. Capital

- 103. Socios por desembolsos no exigidos

137
  1030. Socios por desembolsos no exigidos, capital social

 1034. Socios por desembolsos no exigidos, capital pendiente de

inscripción

- 104. Socios por aportaciones no dinerarias pendientes

 1040. Socios por aportaciones no dinerarias pendientes, capital

social

 1044. Socios por aportaciones no dinerarias pendientes, capital

pendiente de inscripción

- 108. Acciones o participaciones propias en situaciones especiales

- 109. Acciones o participaciones propias para reducción de capital

• 11. RESERVAS Y OTROS INSTRUMENTOS DE PATRIMONIO

- 110. Prima de emisión o asunción

- 111. Otros instrumentos de patrimonio neto

 1110. Patrimonio neto por emisión de instrumentos financieros

compuestos

 1111. Resto de instrumentos de patrimonio neto

- 112. Reserva legal

- 113. Reservas voluntarias

- 114. Reservas especiales

 1140. Reservas para acciones o participaciones de la sociedad

dominante

 1141. Reservas estatutarias

 1142. Reserva por capital amortizado

 1143. Reserva por fondo de comercio

 1144. Reservas por acciones propias aceptadas en garantía

138
 - 115. Reservas por pérdidas y ganancias actuariales y otros ajustes

- 118. Aportaciones de socios o propietarios

- 119. Diferencias por ajuste del capital a euros

• 12. RESULTADOS PENDIENTES DE APLICACIÓN

- 120. Remanente

- 121. Resultados negativos de ejercicios anteriores

- 129. Resultado del ejercicio

• 13. SUBVENCIONES, DONACIONES Y AJUSTES POR CAMBIOS DE VALOR

- 130. Subvenciones oficiales de capital

- 131. Donaciones y legados de capital

- 132. Otras subvenciones, donaciones y legados

- 133. Ajustes por valoración en activos financieros disponibles para

la venta

- 134. Operaciones de cobertura

 1340. Cobertura de flujos de efectivo

 1341. Cobertura de una inversión neta en un negocio en el

extranjero

- 135. Diferencias de conversión

- 136. Ajustes por valoración en activos no corrientes y grupos

enajenables de elementos, mantenidos para la venta

- 137. Ingresos fiscales a distribuir en varios ejercicios

 1370. Ingresos fiscales por diferencias permanentes a distribuir

en varios ejercicios

 1371. Ingresos fiscales por deducciones y bonificaciones a

distribuir en varios ejercicios

139
• 14. PROVISIONES

- 140. Provisión por retribuciones a largo plazo al personal

- 141. Provisión para impuestos

- 142. Provisión para otras responsabilidades

- 143. Provisión por desmantelamiento, retiro o rehabilitación del

inmovilizado

- 145. Provisión para actuaciones medioambientales

- 146. Provisión para reestructuraciones

- 147. Provisión por transacciones con pagos basados en

instrumentos de patrimonio

• 15. DEUDAS A LARGO PLAZO CON CARACTERÍSTICAS ESPECIALES

- 150. Acciones o participaciones a largo plazo consideradas como

pasivos financieros

- 153. Desembolsos no exigidos por acciones o participaciones

consideradas como pasivos financieros

 1533. Desembolsos no exigidos, empresas del grupo

 1534. Desembolsos no exigidos, empresas asociadas

 1535. Desembolsos no exigidos, otras partes vinculadas

 1536. Otros desembolsos no exigidos

- 154. Aportaciones no dinerarias pendientes por acciones o

participaciones consideradas como pasivos financieros

 1543. Aportaciones no dinerarias pendientes, empresas del grupo

 1544. Aportaciones no dinerarias pendientes, empresas

asociadas

 1545. Aportaciones no dinerarias pendientes, otras partes

vinculadas

 1546. Otras aportaciones no dinerarias pendientes

140
• 16. DEUDAS A LARGO PLAZO CON PARTES VINCULADAS

- 160. Deudas a largo plazo con entidades de crédito vinculadas

 1603. Deudas a largo plazo con entidades de crédito, empresas

del grupo

 1604. Deudas a largo plazo con entidades de crédito, empresas

asociadas

 1605. Deudas a largo plazo con otras entidades de crédito

vinculadas

- 161. Proveedores de inmovilizado a largo plazo, partes vinculadas

 1613. Proveedores de inmovilizado a largo plazo, empresas del

grupo

 1614. Proveedores de inmovilizado a largo plazo, empresas

asociadas

 1615. Proveedores de inmovilizado a largo plazo, otras partes

vinculadas

- 162. Acreedores por arrendamiento financiero a largo plazo, partes

vinculadas

 1623. Acreedores por arrendamiento financiero a largo plazo,

empresas de grupo

 1624. Acreedores por arrendamiento financiero a largo plazo,

empresas asociadas

 1625. Acreedores por arrendamiento financiero a largo plazo,

otras partes vinculadas.

- 163. Otras deudas a largo plazo con partes vinculadas

 1633. Otras deudas a largo plazo, empresas del grupo

 1634. Otras deudas a largo plazo, empresas asociadas

 1635. Otras deudas a largo plazo, con otras partes vinculadas

141
• 17. DEUDAS A LARGO PLAZO POR PRÉSTAMOS RECIBIDOS,
EMPRÉSTITOS Y OTROS CONCEPTOS

- 170. Deudas a largo plazo con entidades de crédito

- 171. Deudas a largo plazo

- 172. Deudas a largo plazo transformables en subvenciones,

donaciones y legados

- 173. Proveedores de inmovilizado a largo plazo

- 174. Acreedores por arrendamiento financiero a largo plazo

- 175. Efectos a pagar a largo plazo

- 176. Pasivos por derivados financieros a largo plazo

 1765. Pasivos por derivados financieros a largo plazo, cartera de

negociación

 1768. Pasivos por derivados financieros a largo plazo,

instrumentos de cobertura

- 177. Obligaciones y bonos

- 178. Obligaciones y bonos convertibles

- 179. Deudas representadas en otros valores negociables

• 18. PASIVOS POR FIANZAS, GARANTÍAS Y OTROS CONCEPTOS A LARGO

PLAZO

- 180. Fianzas recibidas a largo plazo

- 181. Anticipos recibidos por ventas o prestaciones de servicios a

largo plazo

- 185. Depósitos recibidos a largo plazo

- 189. Garantías financieras a largo plazo

• 19. SITUACIONES TRANSITORIAS DE FINANCIACIÓN

- 190. Acciones o participaciones emitidas

- 192. Suscriptores de acciones

142
 - 194. Capital emitido pendiente de inscripción

- 195. Acciones o participaciones emitidas consideradas como pasivos

financieros

- 197. Suscriptores de acciones consideradas como pasivos

financieros

- 199. Acciones o participaciones emitidas consideradas como pasivos

financieros pendientes de inscripción.

GRUPO 2: ACTIVO NO CORRIENTE

• 20. INMOVILIZACIONES INTANGIBLES

- 200. Investigación

- 201. Desarrollo

- 202. Concesiones administrativas

- 203. Propiedad industrial

- 204. Fondo de comercio

- 205. Derechos de traspaso

- 206. Aplicaciones informáticas

- 209. Anticipos para inmovilizaciones intangibles

• 21. INMOVILIZACIONES MATERIALES

- 210. Terrenos y bienes naturales

- 211. Construcciones

- 212. Instalaciones técnicas

- 213. Maquinaria

- 214. Utillaje

- 215. Otras instalaciones

- 216. Mobiliario

143
 - 217. Equipos para procesos de información

- 218. Elementos de transporte

- 219. Otro inmovilizado material

• 22. INVERSIONES INMOBILIARIAS

- 220. Inversiones en terrenos y bienes naturales

- 221. Inversiones en construcciones

• 23. INMOVILIZACIONES MATERIALES EN CURSO

- 230. Adaptación de terrenos y bienes naturales

- 231. Construcciones en curso

- 232. Instalaciones técnicas en montaje

- 233. Maquinaria en montaje

- 237. Equipos para procesos de información en montaje

- 239. Anticipos para inmovilizaciones materiales

• 24. INVERSIONES FINANCIERAS A LARGO PLAZO EN PARTES

VINCULADAS

- 240. Participaciones a largo plazo en partes vinculadas

 2403. Participaciones a largo plazo en empresas del grupo

 2404. Participaciones a largo plazo en empresas asociadas

 2405. Participaciones a largo plazo en otras partes vinculadas

- 241. Valores representativos de deuda a largo plazo de partes

vinculadas

 2413. Valores representativos de deuda a largo plazo de

empresas del grupo

 2414. Valores representativos de deuda a largo plazo de

empresas asociadas

144
  2415. Valores representativos de deuda a largo plazo de otras
partes vinculadas

- 242. Créditos a largo plazo a partes vinculadas

 2423. Créditos a largo plazo a empresas del grupo

 2424. Créditos a largo plazo a empresas asociadas

 2425. Créditos a largo plazo a otras partes vinculadas

- 249. Desembolsos pendientes sobre participaciones a largo plazo en

partes vinculadas

 2493. Desembolsos pendientes sobre participaciones a largo

plazo en empresas del grupo.

 2494. Desembolsos pendientes sobre participaciones a largo

plazo en empresas asociadas.

 2495. Desembolsos pendientes sobre participaciones a largo

plazo en otras partes vinculadas

• 25. OTRAS INVERSIONES FINANCIERAS A LARGO PLAZO

- 250. Inversiones financieras a largo plazo en instrumentos de

patrimonio

- 251. Valores representativos de deuda a largo plazo

- 252. Créditos a largo plazo

- 253. Créditos a largo plazo por enajenación de in movilizado

- 254. Créditos a largo plazo al personal

- 255. Activos por derivados financieros a largo plazo

 2550. Activos por derivados financieros a largo plazo, cartera de

negociación

 2553. Activos por derivados financieros a largo plazo,

instrumentos de cobertura

- 257. Derechos de reembolso derivados de contratos de seguro

relativos a retribuciones a largo plazo al personal

145
 - 258. Imposiciones a largo plazo

- 259. Desembolsos pendientes sobre participaciones en el

patrimonio neto a largo plazo

• 26. FIANZAS Y DEPÓSITOS CONSTITUIDOS A LARGO PLAZO

- 260. Fianzas constituidas a largo plazo

- 265. Depósitos constituidos a largo plazo

• 28. AMORTIZACIÓN ACUMULADA DEL INMOVILIZADO

- 280. Amortización acumulada del inmovilizado intangible

 2800. Amortización acumulada de investigación

 2801. Amortización acumulada de desarrollo

 2802. Amortización acumulada de concesiones administrativas

 2803. Amortización acumulada de propiedad industrial

 2805. Amortización acumulada de derechos de traspaso

 2806. Amortización acumulada de aplicaciones informáticas

- 281. Amortización acumulada del inmovilizado material

 2811. Amortización acumulada de construcciones

 2812. Amortización acumulada de instalaciones técnicas

 2813. Amortización acumulada de maquinaria

 2814. Amortización acumulada de utillaje

 2815. Amortización acumulada de otras instalaciones

 2816. Amortización acumulada de mobiliario

 2817. Amortización acumulada de equipos para procesos de

información

 2818. Amortización acumulada de elementos de transporte

146
  2819. Amortización acumulada de otro inmovilizado material

- 282. Amortización

• 29. DETERIORO DE VALOR DE ACTIVOS NO CORRIENTES

- 290. Deterioro de valor del inmovilizado intangible

 2900. Deterioro de valor de investigación

 2901. Deterioro del valor de desarrollo

 2902. Deterioro de valor de concesiones administrativas

 2903. Deterioro de valor de propiedad industrial

 2905. Deterioro de valor de derechos de traspaso

 2906. Deterioro de valor de aplicaciones informáticas

- 291. Deterioro de valor del inmovilizado material

 2910. Deterioro de valor de terrenos y bienes naturales

 2911. Deterioro de valor de construcciones

 2912. Deterioro de valor de instalaciones técnicas

 2913. Deterioro de valor de maquinaria

 2914. Deterioro de valor de utillaje

 2915. Deterioro de valor de otras instalaciones

 2916. Deterioro de valor de mobiliario

 2917. Deterioro de valor de equipos para procesos de

información

 2918. Deterioro de valor de elementos de transporte

 2919. Deterioro de valor de otro inmovilizado material

- 292. Deterioro de valor de las inversiones inmobiliarias

 2920. Deterioro de valor de los terrenos y bienes naturales

147
  2921. Deterioro de valor de construcciones

- 293. Deterioro de valor de participaciones a largo plazo en partes

vinculadas

 2933. Deterioro de valor de participaciones a largo plazo en

empresas del grupo

 2934. Deterioro de valor de participaciones a largo plazo en

empresas asociadas

- 294. Deterioro de valor de valores representativos de deuda a largo

plazo de partes vinculadas

 2943. Deterioro de valor de valores representativos de deuda a

largo plazo de empresas del grupo

 2944. Deterioro de valor de valores representativos de deuda a

largo plazo de empresas asociadas

 2945. Deterioro de valor de valores representativos de deuda a

largo plazo de otras partes vinculadas

- 295. Deterioro de valor de créditos a largo plazo a partes vinculadas

 2953. Deterioro de valor de créditos a largo plazo a empresas del

grupo

 2954. Deterioro de valor de créditos a largo plazo a empresas

asociadas

 2955. Deterioro de valor de créditos a largo plazo a otras partes

vinculadas

- 297. Deterioro de valor de valores representativos de deuda a largo

plazo

- 298. Deterioro de valor de créditos a largo plazo

GRUPO 3: EXISTENCIAS

• 30. COMERCIALES

148
 - 300. Mercaderías A

- 301. Mercaderías B

• 31. MATERIAS PRIMAS

- 310. Materias primas A

- 311. Materias primas B

• 32. OTROS APROVISIONAMIENTOS

- 320. Elementos y conjuntos incorporables

- 321. Combustibles

- 322. Repuestos

- 325. Materiales diversos

- 326. Embalajes

- 327. Envases

- 328. Material de oficina

• 33. PRODUCTOS EN CURSO

- 330. Productos en curso A

- 331. Productos en curso B

• 34. PRODUCTOS SEMITERMINADOS

- 340. Productos semiterminados A

- 341. Productos semiterminados B

• 35. PRODUCTOS TERMINADOS

- 350. Productos terminados A

- 351. Productos terminados B

149
 • 36. SUBPRODUCTOS, RESIDUOS Y MATERIALES RECUPERADOS

- 360. Subproductos A

- 361. Subproductos B

- 365. Residuos A

- 366. Residuos B

- 368. Materiales recuperados A

- 369. Materiales recuperados B

• 39. DETERIORO DE VALOR DE LAS EXISTENCIAS

- 390. Deterioro de valor de las mercaderías

- 391. Deterioro de valor de las materias primas

- 392. Deterioro de valor de otros aprovisionamientos

- 393. Deterioro de valor de los productos en curso

- 394. Deterioro de valor de los productos semiterminados

- 395. Deterioro de valor de los productos terminados

- 396. Deterioro de valor de los subproductos, residuos y materiales

recuperados

GRUPO 4: PROVEEDORES

• 40. PROVEEDORES

- 400. Proveedores

 4000. Proveedores (euros)

 4004. Proveedores (moneda extranjera)

 4009. Proveedores, facturas pendientes de recibir o de formalizar

- 401. Proveedores, efectos comerciales a pagar

- 403. Proveedores, empresas del grupo

150
  4030. Proveedores, empresas del grupo (euros)

 4031. Efectos comerciales a pagar, empresas del grupo

 4034. Proveedores, empresas del grupo (moneda extranjera)

 4036. Envases y embalajes a devolver a proveedores, empresas

del grupo

 4039. Proveedores, empresas del grupo, facturas pendientes de

recibir o de formalizar

- 404. Proveedores, empresas asociadas

- 405. Proveedores, otras partes vinculadas

- 406. Envases y embalajes a devolver a proveedores

- 407. Anticipos a proveedores

• 41. ACREEDORES VARIOS

- 410. Acreedores por prestaciones de servicios

 4100. Acreedores por prestaciones de servicios (euros)

 4104. Acreedores por prestaciones de servicios, (moneda

extranjera)

 4109. Acreedores por prestaciones de servicios, facturas

pendientes de recibir o de formalizar

- 411. Acreedores, efectos comerciales a pagar

- 419. Acreedores por operaciones en común

• 43. CLIENTES

- 430. Clientes

 4300. Clientes (euros)

 4304. Clientes (moneda extranjera)

 4309. Clientes, facturas pendientes de formalizar

151
 - 431. Clientes, efectos comerciales a cobrar

 4310. Efectos comerciales en cartera

 4311. Efectos comerciales descontados

 4312. Efectos comerciales en gestión de cobro

 4315. Efectos comerciales impagados

- 432. Clientes, operaciones de “factoring”

- 433. Clientes, empresas del grupo

 4330. Clientes empresas del grupo (euros)

 4331. Efectos comerciales a cobrar, empresas del grupo

 4332. Clientes empresas del grupo, operaciones de “factoring”

 4334. Clientes empresas del grupo (moneda extranjera)

 4336. Clientes empresas del grupo de dudoso cobro

 4337. Envases y embalajes a devolver a clientes, empresas del

grupo

 4339. Clientes empresas del grupo, facturas pendientes de

formalizar

- 434. Clientes, empresas asociadas

- 435. Clientes, otras partes vinculadas

- 436. Clientes de dudoso cobro

- 437. Envases y embalajes a devolver por clientes

- 438. Anticipos de clientes

• 44. DEUDORES VARIOS

- 440. Deudores

 4400. Deudores (euros)

152
  4404. Deudores (moneda extranjera)

 4409. Deudores, facturas pendientes de formalizar

- 441. Deudores, efectos comerciales a cobrar

 4410. Deudores, efectos comerciales en cartera

 4411. Deudores, efectos comerciales descontados

 4412. Deudores, efectos comerciales en gestión de cobro

 4415. Deudores, efectos comerciales impagados

- 446. Deudores de dudoso cobro

- 449. Deudores por operaciones en común

• 46. PERSONAL

- 460. Anticipos de remuneraciones

- 465. Remuneraciones pendientes de pago

- 466. Remuneraciones mediante sistemas de aportación definida

pendientes de pago.

• 47. ADMINISTRACIONES PÚBLICAS

- 470. Hacienda Pública, deudora por diversos conceptos

 4700. Hacienda Pública, deudora por IVA

 4708. Hacienda Pública, deudora por subvenciones concedidas

 4709. Hacienda Pública, deudora por devolución de impuestos

- 471. Organismos de la Seguridad Social, deudores

- 472. Hacienda Pública, IVA soportado

- 473. Hacienda Pública, retenciones y pagos a cuenta

- 474. Activos por impuesto diferido

153
  4740. Activos por diferencias temporarias deducibles

 4742. Derechos por deducciones y bonificaciones pendientes de

aplicar

 4745. Crédito por pérdidas a compensar del ejercicio

- 475. Hacienda Pública, acreedora por conceptos fiscales

 4750. Hacienda Pública, acreedora por IVA

 4751. Hacienda Pública, acreedora por retenciones practicadas

 4752. Hacienda Pública, acreedora por impuesto sobre

sociedades

 4758. Hacienda Pública, acreedora por subvenciones a reintegrar

- 476. Organismos de la Seguridad Social, acreedores

- 477. Hacienda Pública, IVA repercutido

- 479. Pasivos por diferencias temporarias imponibles

• 48. AJUSTES POR PERIODIFICACIÓN

- 480. Gastos anticipados

- 485. Ingresos anticipados

• 49. DETERIORO DE VALOR DE CRÉDITOS COMERCIALES Y PROVISIONES

A CORTO PLAZO

- 490. Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales

- 493. Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales con

partes vinculadas

 4933. Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales

con empresas del grupo

 4934. Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales

con empresas asociadas

154
  4935. Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales
con otras partes vinculadas

- 499. Provisiones por operaciones comerciales

 4994. Provisión por contratos onerosos

 4999. Provisión para otras operaciones comerciales

GRUPO 5: CUENTAS FINANCIERAS

• 50. EMPRÉSTITOS, DEUDAS CON CARÁCTERÍSTICAS ESPECIALES Y

OTRAS EMISIONES ANÁLOGAS A CORTO PLAZO

- 500. Obligaciones y bonos a corto plazo

- 501. Obligaciones y bonos convertibles a corto plazo

- 502. Acciones o participaciones a corto plazo consideradas como

pasivos financieros

- 505. Deudas representadas en otros valores negociables a corto

plazo

- 506. Intereses a corto plazo de empréstitos y otras emisiones

análogas

- 507. Dividendos de acciones o participaciones consideradas como

pasivos financieros

- 509. Valores negociables amortizados

 5090. Obligaciones y bonos amortizados

 5091. Obligaciones y bonos convertibles amortizados

 5095. Otros valores negociables amortizados

• 51. DEUDAS A CORTO PLAZO CON PARTES VINCULADAS

- 510. Deudas a corto plazo con entidades de crédito vinculadas

 5103. Deudas a corto plazo con entidades de crédito, empresas

del grupo

155
  5104. Deudas a corto plazo con entidades de crédito, empresas
asociadas

 5105. Deudas a corto plazo con otras entidades de crédito

vinculadas

- 511. Proveedores de inmovilizado a corto plazo, partes vinculadas

 5113. Proveedores de inmovilizado a corto plazo, empresas del

grupo

 5114. Proveedores de inmovilizado a corto plazo, empresas

asociadas

 5115. Proveedores de inmovilizado a corto plazo, otras partes

vinculadas

- 512. Acreedores por arrendamiento financiero a corto plazo, partes

vinculadas.

 5123. Acreedores por arrendamiento financiero a corto plazo,

empresas del grupo

 5124. Acreedores por arrendamiento financiero a corto plazo,

empresas asociadas

 5125. Acreedores por arrendamiento financiero a corto plazo,

otras partes vinculadas

- 513. Otras deudas a corto plazo con partes vinculadas

 5133. Otras deudas a corto plazo con empresas del grupo

 5134. Otras deudas a corto plazo con empresas asociadas

 5135. Otras deudas a corto plazo con otras partes vinculadas

- 514. Intereses a corto plazo de deudas con partes vinculadas

 5143. Intereses a corto plazo de deudas, empresas del grupo

 5144. Intereses a corto plazo de deudas, empresas asociadas

156
  5145. Intereses a corto plazo de deudas, otras partes vinculadas

• 52. DEUDAS A CORTO PLAZO POR PRÉSTAMOS RECIBIDOS Y OTROS

CONCEPTOS

- 520. Deudas a corto plazo con entidades de crédito

 5200. Préstamos a corto plazo de entidades de crédito

 5201. Deudas a corto plazo por crédito dispuesto

 5208. Deudas por efectos descontados

 5209. Deudas por operaciones de “factoring”

- 521. Deudas a corto plazo

- 522. Deudas a corto plazo transformables en subvenciones,

donaciones y legados

- 523. Proveedores de inmovilizado a corto plazo

- 524. Acreedores por arrendamiento financiero a corto plazo

- 525. Efectos a pagar a corto plazo

- 526. Dividendo activo a pagar

- 527. Intereses a corto plazo de deudas con entidades de crédito

- 528. Intereses a corto plazo de deudas

- 529. Provisiones a corto plazo

 5290. Provisión a corto plazo por retribuciones al personal

 5291. Provisión a corto plazo para impuestos

 5292. Provisión a corto plazo para otras responsabilidades

 5293. Provisión a corto plazo por desmantelamiento, retiro o

rehabilitación del inmovilizado

 5295. Provisión a corto plazo para actuaciones medioambientales

 5296. Provisión a corto plazo para reestructuraciones

157
  5297. Provisión a corto plazo por transacciones con pagos
basados en instrumentos de patrimonio

• 53. INVERSIONES FINANCIERAS A CORTO PLAZO EN PARTES

VINCULADAS

- 530. Participaciones a corto plazo en partes vinculadas

 5303. Participaciones a corto plazo, en empresas del grupo

 5304. Participaciones a corto plazo, en empresas asociadas

 5305. Participaciones a corto plazo, en otras partes vinculadas

- 531. Valores representativos de deuda a corto plazo de partes

vinculadas

 5313. Valores representativos de deuda a corto plazo de

empresas del grupo

 5314. Valores representativos de deuda a corto plazo de

empresas asociadas

 5315. Valores representativos de deuda a corto plazo de otras

partes vinculadas

- 532. Créditos a corto plazo a partes vinculadas

 5323. Créditos a corto plazo a empresas del grupo

 5324. Créditos a corto plazo a empresas asociadas

 5325. Créditos a corto plazo a otras partes vinculadas

- 533. Intereses a corto plazo de valores representativos de deuda de

partes vinculadas

 5333. Intereses a corto plazo de valores representativos de deuda

de empresas del grupo

 5334. Intereses a corto plazo de valores representativos de deuda

de empresas asociadas

158
  5335. Intereses a corto plazo de valores representativos de deuda
de otras partes vinculadas

- 534. Intereses a corto plazo de créditos a partes vinculadas

 5343. Intereses a corto plazo de créditos a empresas del grupo

 5344. Intereses a corto plazo de créditos a empresas asociadas

 5345. Intereses a corto plazo de créditos a otras partes vinculadas

- 535. Dividendo a cobrar de inversiones financieras en partes

vinculadas

 5353. Dividendo a cobrar de empresas de grupo

 5354. Dividendo a cobrar de empresas asociadas

 5355. Dividendo a cobrar de otras partes vinculadas

- 539. Desembolsos pendientes sobre participaciones a corto plazo

en partes vinculadas

 5393. Desembolsos pendientes sobre participaciones a corto

plazo en empresas del grupo.

 5394. Desembolsos pendientes sobre participaciones a corto

plazo en empresas asociadas.

 5395. Desembolsos pendientes sobre participaciones a corto

plazo en otras partes vinculadas

• 54. OTRAS INVERSIONES FINANCIERAS A CORTO PLAZO

- 540. Inversiones financieras a corto plazo en instrumentos de

patrimonio

- 541. Valores representativos de deuda a corto plazo

- 542. Créditos a corto plazo

- 543. Créditos a corto plazo por enajenación de inmovilizado

- 544. Créditos a corto plazo al personal

159
 - 545. Dividendo a cobrar

- 546. Intereses a corto plazo de valores representativos de deudas

- 547. Intereses a corto plazo de créditos

- 548. Imposiciones a corto plazo

- 549. Desembolsos pendientes sobre participaciones en el

patrimonio neto a corto plazo

• 55. OTRAS CUENTAS NO BANCARIAS

- 550. Titular de la explotación

- 551. Cuenta corriente con socios y ad ministradores

- 552. Cuenta corriente con otras personas y entidades vinculadas

 5523. Cuenta corriente con empresas del grupo

 5524. Cuenta corriente con empresas asociadas

 5525. Cuenta corriente con otras partes vinculadas

- 553. Cuentas corrientes en fusiones y escisiones

 5530. Socios de sociedad disuelta

 5531. Socios, cuenta de fusión

 5532. Socios de sociedad escindida

 5533. Socios, cuenta de escisión

- 554. Cuenta corriente con uniones temporales de empresas y

comunidades de bienes

- 555. Partidas pendientes de aplicación

- 556. Desembolsos exigidos sobre participaciones en el patrimonio

neto

 5563. Desembolsos exigidos sobre participaciones, empresas del

grupo

160
  5564. Desembolsos exigidos sobre participaciones, empresas
asociadas

 5565. Desembolsos exigidos sobre participaciones, otras partes

vinculadas

 5566. Desembolsos exigidos sobre participaciones de otras

empresas

- 557. Dividendo activo a cuenta

- 558. Socios por desembolsos exigidos

 5580. Socios por desembolsos exigidos sobre acciones o

participaciones ordinarias

 5585. Socios por desembolsos exigidos sobre acciones o

participaciones consideradas como pasivos financieros

- 559. Derivados financieros a corto plazo

 5590. Activos por derivados financieros a corto plazo, cartera de

negociación

 5593. Activos por derivados financieros a corto plazo,

instrumentos de cobertura

 5595. Pasivos por derivados financieros a corto plazo, cartera de

negociación

 5598. Pasivos por derivados financieros a corto plazo,

instrumentos de cobertura

• 56. FIANZAS Y DEPÓSITOS RECIBIDOS Y CONSTITUIDOS A COR TO

PLAZO Y AJUSTES POR PERIODIFICACIÓN

- 560. Fianzas recibidas a corto plazo

- 561. Depósitos recibidos a corto plazo

- 565. Fianzas constituidas a corto plazo

- 566. Depósitos constituidos a corto plazo

161
 - 567. Intereses pagados por anticipado

- 568. Intereses cobrados por anticipado

- 569. Garantías financieras a corto plazo

• 57. TESORERÍA

- 570. Caja, euros

- 571. Caja, moneda extranjera

- 572. Bancos e instituciones de crédito c/c vista, euros

- 573. Bancos e instituciones de crédito c/c vista, moneda extranjera

- 574. Bancos e instituciones de crédito, cuentas de ahorro, euros

- 575. Bancos e instituciones de crédito, cuentas de ahorro, moneda

extranjera

- 576. Inversiones a corto plazo de gran liquidez

• 58. ACTIVOS NO CORRIENTES MANTENIDOS PARA LA VENTA Y ACTIVOS

Y PASIVOS ASOCIADOS

- 580. Inmovilizado

- 581. Inversiones con personas y entidades vinculadas

- 582. Inversiones financieras

- 583. Existencias, deudores comerciales y otras cuentas a cobrar

- 584. Otros activos

- 585. Provisiones

- 586. Deudas con características especiales

- 587. Deudas con personas y entidades vinculadas

- 588. Acreedores comerciales y otras cuentas a pagar

- 589. Otros pasivos

162
• 59. DETERIORO DEL VALOR DE INVERSIONES FINANCIERAS A CORTO
PLAZO Y DE ACTIVOS NO CORRIENTES MANTENIDOS PARA LA VENTA

- 593. Deterioro de valor de participaciones a corto plazo en partes

vinculadas

 5933. Deterioro de valor de participaciones a corto plazo en

empresas del grupo

 5934. Deterioro de valor de participaciones a corto plazo en

empresas asociadas

- 594. Deterioro de valor de valores representativos de deuda a corto

plazo de partes vinculadas

 5943. Deterioro de valor de valores representativos de deuda a

corto plazo de empresas del grupo

 5944. Deterioro de valor de valores representativos de deuda a

corto plazo de empresas asociadas

 5945. Deterioro de valor de valores representativos de deuda a

corto plazo de otras partes vinculadas

- 595. Deterioro de valor de créditos a corto plazo a partes vinculadas

 5953. Deterioro de valor de créditos a corto plazo a empresas del

grupo

 5954. Deterioro de valor de créditos a corto plazo a empresas

asociadas

 5955. Deterioro de valor de créditos a corto plazo a otras partes

vinculadas

- 597. Deterioro de valor de valores representativos de deuda a corto

plazo

- 598. Deterioro de valor de créditos a corto plazo

- 599. Deterioro de valor de activos no corrientes mantenidos para la

venta

163
  5990. Deterioro de valor de inmovilizado no corriente mantenido
para la venta

 5991. Deterioro de valor de inversiones con personas y entidades

vinculadas no corrientes mantenidas para la venta

 5992. Deterioro de valor de inversiones financieras no corrientes

mantenidas para la venta

 5993. Deterioro de valor de existencias, deudores comerciales y

otras cuentas a cobrar integrados en un grupo enajenable
mantenido para la venta

 5994. Deterioro de valor de otros activos mantenidos para la

venta

GRUPO 6: COMPRAS Y GASTOS

• 60. COMPRAS

- 600. Compras de mercaderías

- 601. Compras de materias primas

- 602. Compras de otros aprovisionamientos

- 606. Descuentos sobre compras por pronto pago

 6060. Descuentos sobre compras por pronto pago de

mercaderías

 6061. Descuentos sobre compras por pronto pago de materias

primas

 6062. Descuentos sobre compras por pronto pago de otros

aprovisionamientos

- 607. Trabajos realizados por otras empresas

- 608. Devoluciones de compras y operaciones similares

 6080. Devoluciones de compras de mercaderías

 6081. Devoluciones de compras de materias primas

164
  6082. Devoluciones de compras de otros aprovisionamientos

- 609. “Rappels” por compras

 6090. “Rappels” por compras de mercaderías

 6091. “Rappels” por compras de materias primas

 6092. “Rappels” por compras de otros aprovisionamientos

• 61. VARIACIÓN DE EXISTENCIAS

- 610. Variación de existencias de mercaderías

- 611. Variación de existencias de materias primas

- 612. Variación de existencias de otros aprovisionamientos

• 62. SERVICIOS EXTERIORES

- 620. Gastos en investigación y desarrollo del ejercicio

- 621. Arrendamientos y cánones

- 622. Reparaciones y conservación

- 623. Servicios de profesionales independientes

- 624. Transportes

- 625. Primas de seguros

- 626. Servicios bancarios y similares

- 627. Publicidad, propaganda y relaciones públicas

- 628. Suministros

- 629. Otros servicios

• 63. TRIBUTOS

- 630. Impuesto sobre beneficios

 6300. Impuesto corriente

165
  6301. Impuesto diferido

- 631. Otros tributos

- 633. Ajustes negativos en la imposición sobre beneficios

- 634. Ajustes negativos en la imposición indirecta

 6341. Ajustes negativos en IVA de activo corriente

 6342. Ajustes negativos en IVA de inversiones

- 636. Devolución de impuestos

- 638. Ajustes positivos en la imposición sobre beneficios

- 639. Ajustes positivos en la imposición indirecta

 6391. Ajustes positivos en IVA de activo corriente

 6392. Ajustes positivos en IVA de inversiones

• 64. GASTOS DE PERSONAL

- 640. Sueldos y salarios

- 641. Indemnizaciones

- 642. Seguridad Social a cargo de la empresa

- 643. Retribuciones a largo plazo mediante sistemas de aportación

definida

- 644. Retribuciones a largo plazo mediante sistemas de prestación

definida

 6440. Contribuciones anuales

 6442. Otros costes

- 645. Retribuciones al personal mediante instrumentos de

patrimonio

 6450. Retribuciones al personal liquidados con instrumentos de

patrimonio

166
  6457. Retribuciones al personal liquidados en efectivo basado en
instrumentos de patrimonio

- 649. Otros gastos sociales

• 65. OTROS GASTOS DE GESTIÓN

- 650. Pérdidas de créditos comerciales incobrables

- 651. Resultados de operaciones en común

 6510. Beneficio transferido (gestor)

 6511. Pérdida soportada (partícipe o asociado no gestor)

- 659. Otras pérdidas en gestión corriente

• 66. GASTOS FINANCIEROS

- 660. Gastos financieros por actualización de provisiones

- 661. Intereses de obligaciones y bonos

 6610. Intereses de obligaciones y bonos a largo plazo, empresas

del grupo

 6611. Intereses de obligaciones y bonos a largo plazo, empresas

asociadas

 6612. Intereses de obligaciones y bonos a largo plazo, otras

partes vinculadas

 6613. Intereses de obligaciones y bonos a largo plazo, otras

empresas

 6615. Intereses de obligaciones y bonos a corto plazo, empresas

del grupo

 6616. Intereses de obligaciones y bonos a corto plazo, empresas

asociadas

 6617. Intereses de obligaciones y bonos a corto plazo, otras

partes vinculadas

167
  6618. Intereses de obligaciones y bonos a corto plazo, otras
empresas

- 662. Intereses de deudas

 6620. Intereses de deudas, empresas del grupo

 6621. Intereses de deudas, empresas asociadas

 6622. Intereses de deudas, otras partes vinculadas

 6623. Intereses de deudas con entidades de crédito

 6624. Intereses de deudas, otras empresas

- 663. Pérdidas por valoración de instrumentos financieros por su

valor razonable

 6630. Pérdidas de cartera de negociación

 6631. Pérdidas de designados por la empresa

 6632. Pérdidas de disponibles para la venta

 6633. Pérdidas de instrumentos de cobertura

- 664. Dividendos de acciones o participaciones consideradas como

pasivos financieros

 6640. Dividendos de pasivos, empresas del grupo

 6641. Dividendos de pasivos, empresas asociadas

 6642. Dividendos de pasivos, otras partes vinculadas

 6643. Dividendos de pasivos, otras empresas

- 665. Intereses por descuento de efectos y operaciones de

“factoring”

 6650. Intereses por descuento de efectos en entidades de crédito

del grupo

 6651. Intereses por descuento de efectos en entidades de crédito

asociadas

168
  6652. Intereses por descuento de efectos en otras entidades de
crédito vinculadas

 6653. Intereses por descuento de efectos en otras entidades de

crédito

 6654. Intereses por operaciones de “factoring” con entidades de

crédito del grupo

 6655. Intereses por operaciones de “factoring” con entidades de

crédito asociadas

 6656. Intereses por operaciones de “factoring” con otras

entidades de crédito vinculadas

 6657. Intereses por operaciones de “factoring” con otras

entidades de crédito

- 666. Pérdidas en participaciones y valores representativos de deuda

 6660. Pérdidas en valores representativos de deuda a largo plazo,

empresas del grupo

 6661. Pérdidas en valores representativos de deuda a largo plazo,

empresas asociadas

 6662. Pérdidas en valores representativos de deuda a largo plazo,

otras partes vinculadas

 6663. Pérdidas en participaciones y valores representativos de

deuda a largo plazo, otras empresas

 6665. Pérdidas en participaciones y valores representativos de

deuda a corto plazo, empresas del grupo

 6666. Pérdidas en participaciones y valores representativos de

deuda a corto plazo, empresas asociadas

 6667. Pérdidas en valores representativos de deuda a corto plazo,

otras partes vinculadas

 6668. Pérdidas en valores representativos de deuda a corto plazo,

otras empresas

- 667. Pérdidas de créditos no comerciales

169
  6670. Pérdidas de créditos a largo plazo, empresas del grupo

 6671. Pérdidas de créditos a largo plazo, empresas asociadas

 6672. Pérdidas de créditos a largo plazo, otras partes vinculadas

 6673. Pérdidas de créditos a largo plazo, otras empresas

 6675. Pérdidas de créditos a corto plazo, empresas del grupo

 6676. Pérdidas de créditos a corto plazo, empresas asociadas

 6677. Pérdidas de créditos a corto plazo, otras partes vinculadas

 6678. Pérdidas de créditos a corto plazo, otras empresas

- 668. Diferencias negativas de cambio

- 669. Otros gastos financieros

• 67. PÉRDIDAS PROCEDENTES DE ACTIVOS NO CORRIENTES Y GASTOS

EXCEPCIONALES

- 670. Pérdidas procedentes del inmovilizado intangible

- 671. Pérdidas procedentes del inmovilizado material

- 672. Pérdidas procedentes de las inversiones inmobiliarias

- 673. Pérdidas procedentes de participaciones a largo plazo en

partes vinculadas

 6733. Pérdidas procedentes de participaciones a largo plazo,

empresas del grupo

 6734. Pérdidas procedentes de participaciones a largo plazo,

empresas asociadas

 6735. Pérdidas procedentes de participaciones a largo plazo,

otras partes vinculadas

- 675. Pérdidas por operaciones con obligaciones propias

- 678. Gastos excepcionales

170
• 68. DOTACIONES PARA AMORTIZACIONES

- 680. Amortización del inmovilizado intangible

- 681. Amortización del inmovilizado material

- 682. Amortización de las inversiones inmobiliarias

• 69. PÉRDIDAS POR DETERIORO Y OTRAS DOTACIONES

- 690. Pérdidas por deterioro del inmovilizado intangible

- 691. Pérdidas por deterioro del inmovilizado material

- 692. Pérdidas por deterioro de las inversiones inmobiliarias

- 693. Pérdidas por deterioro de existencias

 6930. Pérdidas por deterioro de productos terminados y en curso

de fabricación

 6931. Pérdidas por deterioro de mercaderías

 6932. Pérdidas por deterioro de materias primas

 6933. Pérdidas por deterioro de otros aprovisionamientos

- 694. Pérdidas por deterioro de créditos por operaciones

comerciales

- 695. Dotación a la provisión por operaciones comerciales

 6954. Dotación a la provisión por contratos onerosos

 6959. Dotación a la provisión para otras operaciones comerciales

- 696. Pérdidas por deterioro de participaciones y valores

representativos de deuda a largo plazo

 6960. Pérdidas por deterioro de participaciones en instrumentos

de patrimonio neto a largo plazo, empresas del grupo

 6961. Pérdidas por deterioro de participaciones en instrumentos

de patrimonio neto a largo plazo, empresas asociadas

171
  6962. Pérdidas por deterioro de participaciones en instrumentos
de patrimonio neto a largo plazo, otras partes vinculadas

 6963. Pérdidas por deterioro de participaciones en instrumentos

de patrimonio neto a largo plazo, otras empresas

 6965. Pérdidas por deterioro en valores representativos de deuda

a largo plazo, empresas del grupo

 6966. Pérdidas por deterioro en valores representativos de deuda

a largo plazo, empresas asociadas

 6967. Pérdidas por deterioro en valores representativos de deuda

a largo plazo, otras partes vinculadas

 6968. Pérdidas por deterioro en valores representativos de deuda

a largo plazo, de otras empresas

- 697. Pérdidas por deterioro de créditos a largo plazo

 6970. Pérdidas por deterioro de créditos a largo plazo, empresas

del grupo

 6971. Pérdidas por deterioro de créditos a largo plazo, empresas

asociadas

 6972. Pérdidas por deterioro de créditos a largo plazo, otras

partes vinculadas

 6973. Pérdidas por deterioro de créditos a largo plazo, otras

empresas

- 698. Pérdidas por deterioro de participaciones y valores

representativos de deuda a corto plazo

 6980. Pérdidas por deterioro de participaciones en instrumentos

de patrimonio neto a corto plazo, empresas del grupo

 6981. Pérdidas por deterioro de participaciones en instrumentos

de patrimonio neto a corto plazo, empresas asociadas

 6985. Pérdidas por deterioro en valores representativos de deuda

a corto plazo, empresas del grupo

172
  6986. Pérdidas por deterioro en valores representativos de deuda
a corto plazo, empresas asociadas

 6987. Pérdidas por deterioro en valores representativos de deuda

a corto plazo, otras partes vinculadas

 6988. Pérdidas por deterioro en valores representativos de deuda

a corto plazo, de otras empresas

- 699. Pérdidas por deterioro de créditos a corto plazo

 6990. Pérdidas por deterioro de créditos a corto plazo, empresas

del grupo

 6991. Pérdidas por deterioro de créditos a corto plazo, empresas

asociadas

 6992. Pérdidas por deterioro de créditos a corto plazo, otras

partes vinculadas

 6993. Pérdidas por deterioro de créditos a corto plazo, otras

empresas

GRUPO 7: VENTAS E INGRESOS

• 70. VENTAS DE MERCADERÍAS, DE PRODUCCIÓN PROPIA, DE

SERVICIOS, ETC

- 700. Ventas de mercaderías

- 701. Ventas de productos terminados

- 702. Ventas de productos semiterminados

- 703. Ventas de subproductos y residuos

- 704. Ventas de envases y embalajes

- 705. Prestaciones de servicios

- 706. Descuentos sobre ventas por pronto pago

 7060. Descuentos sobre ventas por pronto pago de mercaderías

173
  7061. Descuentos sobre ventas por pronto pago de productos
terminados

 7062. Descuentos sobre ventas por pronto pago de productos

semiterminados

 7063. Descuentos sobre ventas por pronto pago de subproductos

y residuos

- 708. Devoluciones de ventas y operaciones similares

 7080. Devoluciones de ventas de mercaderías

 7081. Devoluciones de ventas de productos terminados

 7082. Devoluciones de ventas de productos semiterminados

 7083. Devoluciones de ventas de subproductos y residuos

 7084. Devoluciones de ventas de envases y embalajes

- 709. “Rappels” sobre ventas

 7090. «Rappels» sobre ventas de mercaderías

 7091. “Rappels” sobre ventas de productos terminados

 7092. “Rappels” sobre ventas de productos semiterminados

 7093. “Rappels” sobre ventas de subproductos y residuos

 7094. “Rappels” sobre ventas de envases y embalajes

• 71. VARIACIÓN DE EXISTENCIAS

- 710. Variación de existencias de productos en curso

- 711. Variación de existencias de productos semiterminados

- 712. Variación de existencias de productos terminados

- 713. Variación de existencias de subproductos, residuos y

materiales recuperados

174
• 73. TRABAJOS REALIZADOS PARA LA EMPRESA

- 730. Trabajos realizados para el inmovilizado intangible

- 731. Trabajos realizados para el inmovilizado material

- 732. Trabajos realizados en inversiones inmobiliarias

- 733. Trabajos realizados para el inmovilizado material en curso

• 74. SUBVENCIONES, DONACIONES Y LEGADOS

- 740. Subvenciones, donaciones y legados a la explotación

- 746. Subvenciones, donaciones y legados de capital transferidos al

resultado del ejercicio

- 747. Otras subvenciones, donaciones y legados transferidos al

resultado del ejercicio

• 75. OTROS INGRESOS DE GESTIÓN

- 751. Resultados de operaciones en común

 7510. Pérdida transferida (gestor)

 7511. Beneficio atribuido (partícipe o asociado no gestor)

- 752. Ingresos por arrendamientos

- 753. Ingresos de propiedad industrial cedida en explotación

- 754. Ingresos por comisiones

- 755. Ingresos por servicios al personal

- 759. Ingresos por servicios diversos

• 76. INGRESOS FINANCIEROS

- 760. Ingresos de participaciones en instrumentos de patrimonio

 7600. Ingresos de participaciones en instrumentos de patrimonio,

empresas del grupo

175
  7601. Ingresos de participaciones en instrumentos de patrimonio,
empresas asociadas

 7602. Ingresos de participaciones en instrumentos de patrimonio,

otras partes vinculadas

 7603. Ingresos de participaciones en instrumentos de patrimonio,

otras empresas

- 761. Ingresos de valores representativos de deuda

 7610. Ingresos de valores representativos de deuda, empresas

del grupo

 7611. Ingresos de valores representativos de deuda, empresas

asociadas

 7612. Ingresos de valores representativos de deuda, otras partes

vinculadas

 7613. Ingresos de valores representativos de deuda, otras

empresas

- 762. Ingresos de créditos

 7620. Ingresos de créditos a largo plazo

 76200. Ingresos de créditos a largo plazo, empresas del grupo

 76201. Ingresos de créditos a largo plazo, empresas asociadas

 76202. Ingresos de créditos a largo plazo, otras partes

vinculadas

 76203. Ingresos de créditos a largo plazo, otras empresas

 7621. Ingresos de créditos a corto plazo

 76210. Ingresos de créditos a corto plazo, empresas del grupo

 76211. Ingresos de créditos a corto plazo, empresas asociadas

 76212. Ingresos de créditos a corto plazo, otras partes

vinculadas

176
  76213. Ingresos de créditos a corto plazo, otras empresas

- 763. Beneficios por valoración de instrumentos financieros por su

valor razonable

 7630. Beneficios de cartera de negociación

 7631. Beneficios de designados por la empresa

 7632. Beneficios de disponibles para la venta

 7633. Beneficios de instrumentos de cobertura

- 766. Beneficios en participaciones y valores representativos de

deuda

 7660. Beneficios en valores representativos de deuda a largo

plazo, empresas del grupo

 7661. Beneficios en valores representativos de deuda a largo

plazo, empresas asociadas

 7662. Beneficios en valores representativos de deuda a largo

plazo, otras partes vinculadas

 7663. Beneficios en participaciones y valores representativos de

deuda a largo plazo, otras empresas

 7665. Beneficios en participaciones y valores representativos de

deuda a corto plazo, empresas del grupo

 7666. Beneficios en participaciones y valores representativos de

deuda a corto plazo, empresas asociadas

 7667. Beneficios en valores representativos de deuda a corto

plazo, otras partes vinculadas

 7668. Beneficios en valores representativos de deuda a corto

plazo, otras empresas

- 767. Ingresos de activos afectos y de derechos de reembolso

relativos a retribuciones a largo plazo

- 768. Diferencias positivas de cambio

177
 - 769. Otros ingresos financieros

• 77. BENEFICIOS PROCEDENTES DE ACTIVOS NO CORRIENTES E

INGRESOS EXCEPCIONALES

- 770. Beneficios procedentes del inmovilizado intangible

- 771. Beneficios procedentes del inmovilizado material

- 772. Beneficios procedentes de las inversiones inmobiliarias

- 773. Beneficios procedentes de participaciones a largo plazo en

partes vinculadas

 7733. Beneficios procedentes de participaciones a largo plazo,

empresas del grupo

 7734. Beneficios procedentes de participaciones a largo plazo,

empresas asociadas

 7735. Beneficios procedentes de participaciones a largo plazo,

otras partes vinculadas

- 774. Diferencia negativa en combinaciones de negocios

- 775. Beneficios por operaciones con obligaciones propias

- 778. Ingresos excepcionales

• 79. EXCESOS Y APLICACIONES DE PROVISIONES Y DE PÉRDIDAS POR

DETERIORO

- 790. Reversión del deterioro del inmovilizado intangible

- 791. Reversión del deterioro del inmovilizado material

- 792. Reversión del deterioro de las inversiones inmobiliarias

- 793. Reversión del deterioro de existencias

 7930. Reversión del deterioro de productos terminados y en

curso de fabricación

 7931. Reversión del deterioro de mercaderías

178
  7932. Reversión del deterioro de materias primas

 7933. Reversión del deterioro de otros aprovisionamientos

- 794. Reversión del deterioro de créditos por operaciones

comerciales

- 795. Exceso de provisiones

 7950. Exceso de provisión por retribuciones al personal

 7951. Exceso de provisión para impuestos

 7952. Exceso de provisión para otras responsabilidades

 7954. Exceso de provisión por operaciones comerciales

 79544. Exceso de provisión por contratos onerosos

 79549. Exceso de provisión para otras operaciones

comerciales

 7955. Exceso de provisión para actuaciones medioambientales

 7956. Exceso de provisión para reestructuraciones

 7957. Exceso de provisión por transacciones con pagos basados

en instrumentos de patrimonio

- 796. Reversión del deterioro de participaciones y valores

representativos de deuda a largo plazo

 7960. Reversión del deterioro de participaciones en instrumentos

de patrimonio neto a largo plazo, empresas del grupo

 7961. Reversión del deterioro de participaciones en instrumentos

de patrimonio neto a largo plazo, empresas asociadas

 7965. Reversión del deterioro de valores representativos de

deuda a largo plazo, empresas del grupo

 7966. Reversión del deterioro de valores representativos de

deuda a largo plazo, empresas asociadas

179
  7967. Reversión del deterioro de valores representativos de
deuda a largo plazo, otras partes vinculadas

 7968. Reversión del deterioro de valores representativos de

deuda a largo plazo, otras empresas

- 797. Reversión del deterioro de créditos a largo plazo

 7970. Reversión del deterioro de créditos a largo plazo, empresas

del grupo

 7971. Reversión del deterioro de créditos a largo plazo, empresas

asociadas

 7972. Reversión del deterioro de créditos a largo plazo, otras

partes vinculadas

 7973. Reversión del deterioro de créditos a largo plazo, otras

empresas

- 798. Reversión del deterioro de participaciones y valores

representativos de deuda a corto plazo

 7980. Reversión del deterioro de participaciones en instrumentos

de patrimonio neto a corto plazo, empresas del grupo

 7981. Reversión del deterioro de participaciones en instrumentos

de patrimonio neto a corto plazo, empresas asociadas

 7985. Reversión del deterioro en valores representativos de

deuda a corto plazo, empresas del grupo

 7986. Reversión del deterioro en valores representativos de

deuda a corto plazo, empresas asociadas

 7987. Reversión del deterioro en valores representativos de

deuda a corto plazo, otras partes vinculadas

 7988. Reversión del deterioro en valores representativos de

deuda a corto plazo, otras empresas

- 799. Reversión del deterioro de créditos a corto plazo

 7990. Reversión del deterioro de créditos a corto plazo, empresas

del grupo

180
  7991. Reversión del deterioro de créditos a corto plazo, empresas
asociadas

 7992. Reversión del deterioro de créditos a corto plazo, otras

partes vinculadas

 7993. Reversión del deterioro de créditos a corto plazo, otras

empresas

GRUPO 8: GASTOS IMPUTADOS AL PATRIMONIO NETO

• 80. GASTOS FINANCIEROS POR VALORACIÓN DE ACTIVOS Y PASIVOS

- 800. Pérdidas en activos financieros disponibles para la venta

- 802. Transferencia de beneficios en activos financieros disponibles

para la venta

• 81. GASTOS EN OPERACIONES DE COBERTURA

- 810. Pérdidas por coberturas de flujos de efectivo

- 811. Pérdidas por coberturas de inversiones netas en un negocio en

el extranjero

- 812. Transferencia de beneficios por coberturas de flujos de efectivo

- 813. Transferencia de beneficios por coberturas de inversiones

netas en un negocio en el extranjero

• 82. GASTOS POR DIFERENCIAS DE CONVERSIÓN

- 820. Diferencias de conversión negativas

- 821. Transferencia de diferencias de conversión positivas

• 83. IMPUESTO SOBRE BENEFICIOS

- 830. Impuesto sobre beneficios

 8300. Impuesto corriente

 8301. Impuesto diferido

181
 - 833. Ajustes negativos en la imposición sobre beneficios

- 834. Ingresos fiscales por diferencias permanentes

- 835. Ingresos fiscales por deducciones y bonificaciones

- 836. Transferencia de diferencias permanentes

- 837. Transferencia de deducciones y bonificaciones

- 838. Ajustes positivos en la imposición sobre beneficios

• 84. TRANSFERENCIAS DE SUBVENCIONES, DONACIONES Y LEGADOS

- 840. Transferencia de subvenciones oficiales de capital

- 841. Transferencia de donaciones y legados de capital

- 842. Transferencia de otras subvenciones, donaciones y legados

• 85. GASTOS POR PÉRDIDAS ACTUARIALES Y AJUSTES EN LOS ACTIVOS

POR RETRIBUCIONES A LARGO PLAZO DE PRESTACIÓN DEFINIDA

- 850. Pérdidas actuariales

- 851. Ajustes negativos en activos por retribuciones a largo plazo de

prestación definida

• 86. GASTOS POR ACTIVOS NO CORRIENTES EN VENTA

- 860. Pérdidas en activos no corrientes y grupos enajenables de

elementos mantenidos para la venta

- 862. Transferencia de beneficios en activos no corrientes y grupos

enajenables de elementos mantenidos para la venta

• 89. GASTOS DE PARTICIPACIONES EN EMPRESAS DEL GRUPO O

ASOCIADAS CON AJUSTES VALORATIVOS POSITIVOS PREVIOS

- 891. Deterioro de participaciones en el patrimonio, empresas del

grupo

- 892. Deterioro de participaciones en el patrimonio, empresas

asociadas

182
GRUPO 9: INGRESOS IMPUTADOS AL PATRIMONIO NETO

• 90. INGRESOS FINANCIEROS POR VALORACIÓN DE ACTIVOS Y PASIVOS

- 900. Beneficios en activos financieros disponibles para la venta

- 902. Transferencia de pérdidas de activos financieros disponibles

para la venta

• 91. INGRESOS EN OPERACIONES DE COBERTURA

- 910. Beneficios por coberturas de flujos de efectivo

- 911. Beneficios por coberturas de una inversión neta en un negocio

en el extranjero

- 912. Transferencia de pérdidas por coberturas de flujos de efectivo

- 913. Transferencia de pérdidas por coberturas de una inversión

neta en un negocio en el extranjero

• 92. INGRESOS POR DIFERENCIAS DE CONVERSIÓN

- 920. Diferencias de conversión positivas

- 921. Transferencia de diferencias de conversión negativas

• 94. INGRESOS POR SUBVENCIONES, DONACIONES Y LEGADOS

- 940. Ingresos de subvenciones oficiales de capital

- 941. Ingresos de donaciones y legados de capital

- 942. Ingresos de otras subvenciones, donaciones y legados

• 95. INGRESOS POR GANANCIAS ACTUARIALES Y AJUSTES EN LOS

ACTIVOS POR RETRIBUCIONES A LARGO PLAZO DE PRESTACIÓN
DEFINIDA

- 950. Ganancias actuariales

- 951. Ajustes positivos en activos por retribuciones a largo plazo de

prestación definida

183
• 96. INGRESOS POR ACTIVOS NO CORRIENTES EN VENTA

- 960. Beneficios en activos no corrientes y grupos enajenables de

elementos mantenidos para la venta

- 962. Transferencia de pérdidas en activos no corrientes y grupos

enajenables de elementos mantenidos para la venta

• 99. INGRESOS DE PARTICIPACIONES EN EMPRESAS DEL GRUPO O

ASOCIADAS CON AJUSTES VALORATIVOS NEGATIVOS PREVIOS

- 991. Recuperación de ajustes valorativos negativos previos,

empresas del grupo

- 992. Recuperación de ajustes valorativos negativos previos,

empresas asociadas

- 993. Transferencia por deterioro de ajustes valorativos negativos

previos, empresas del grupo

- 994. Transferencia por deterioro de ajustes valorativos negativos

previos, empresas asociadas

184
4.2 La técnica
contable

Cualquier empresa realiza una actividad determinada y, por consiguiente,

interactúa con su entorno a través de ventas, compras, operaciones
financieras... Este día a día de la empresa plantea dos consecuencias:

• La empresa puede generar ganancias o pérdidas.

• El patrimonio con el que cuenta se ve alterado.

A través de la contabilidad financiera se estructura toda la información

relativa a las operaciones de la empresa, proporcionando datos que se
refieren, principalmente, al patrimonio propiedad de la empresa en un
momento dado y a los resultados generados a lo largo de un período de
tiempo.

Los datos que se refieren al patrimonio vendrán reflejados en el estado

financiero que denominamos Balance de Situación. Sabemos que en el
balance aparecerán todas las cuentas del grupo 1 al 5 y reflejará la situación
económico/financiera de la sociedad.

Lo datos que se refieren al resultado de la empresa vendrán reflejados en

el estado financiero que denominamos Cuenta de Pérdidas y ganancias. En
este aparecerán solo las cuentas del grupo 6 (gastos) y del grupo 7
(ingresos) y por diferencia la 129 que determina el resultado del ejercicio.

Estos estados financieros serán el resultado final de la llevanza de mi

contabilidad financiera pero en ellos no se puede anotar si no que el
registro de las operaciones se hará en el libro diario. La información del
libro diario se pasará al mayor y la de este al balance y a la cuenta de
pérdidas y ganancias.

Para elaborar esta información, se sigue el método contable, consistente en

concretar los hechos económicos, valorar ese hecho, diseñar la forma de
registrarlo contablemente. Una vez registrado el hecho económico pasa a
formar parte de la contabilidad de la empresa, de la que obtenemos unos
estados sintéticos que muestran de manera adecuada y fiel la realidad
económica de la empresa.

185
Libro diario

Antes de seguir explicando el método contable se explicará de manera

general en qué consiste en libro diario (el libro mayor se vió en el tema 1),
no obstante, veremos los libros contables con profundidad en el tema 7.

El libro diario es un documento donde se reflejan día a día todas las

operaciones relativas a la actividad de la empresa.

Está formado por el conjunto de todos los asientos contables de una

empresa y se considera el registro contable principal, ya que en él se recoge
el primer registro de una transacción.

Es uno de los libros contables obligatorios por el Código de Comercio y es

necesaria su presentación en el Registro Mercantil. Aunque es conveniente
realizar los registros a diario, el Código de Comercio permite registrar
operaciones conjuntas en un máximo de un trimestre, siempre y cuando su
detalle aparezca en otros libros.

Información incluida en el libro diario

Los asientos contables que componen un libro diario deben incluir, como
mínimo, la siguiente información:

• Número de asiento.

• Fecha.

• Cuenta del debe.

• Cuenta del haber.

• Importe.

• Concepto de la operación.

186
Es imprescindible que estos asientos contengan el mismo importe en el
debe que en el haber. Cuando esto ocurre, se dice que el asiento está
“cuadrado”.

Funciones del Libro diario

Un Libro diario permite, entre otras funciones, las siguientes:

• Llevar una contabilidad ordenada de forma cronológica y con una

numeración correlativa.

• Crear el libro mayor.

• Controlar el cuadre del balance.

Anotaciones en el Libro Diario

Las anotaciones en el libro diario será la tarea fundamental del contable.

Con las herramientas informáticas que hoy se utilizan se hace más sencillo
su utilización.

Un diseño del mismo puede ser el siguiente:

Subcuenta: anotaremos la subcuenta contable. Al menos en cada asiento

deberán ser dos de ellas, una al debe y otra al haber.

Concepto: En cada asiento es conveniente hacer una anotación que me

ayude a comprender el motivo del apunte. Si por ejemplo hacemos un pago
de un suministro por caja, en el concepto podemos anotar el número de
factura y el acreedor. La anotación que hagamos en el concepto aparecerá
también en el libro mayor lo que será determinante para comprender
muchos movimientos. Si dentro de un tiempo, por ejemplo, listamos el
mayor de la caja y vemos un movimiento de salida, pondrá el número de
factura y el acreedor al que corresponde.

187
Este concepto es optativo y será el contable el que decida qué anotar.

Anotaciones en el libro mayor

Como comentamos en la labor del contable está la introducción de asientos

en el libro diario. Será nuestra herramienta informática la que irá pasando
dicha información al libro mayor de manera automática por lo que, en
principio, nos debemos despreocupar. Esto plantea la ventaja de que en
cualquier momento podemos ver los mayores de nuestras cuentas, sus
movimientos en el debe, en el haber, su saldo y los conceptos que
introducimos en su día en el diario.

Un ejemplo de libro mayor puede ser el siguiente:

• Asiento: Hace referencia al asiento del libro diario donde se hizo la

anotación. Este dato es necesario pues si quisiera modificar dicho
apunte lo tendré que hacer en el diario, no en el mayor.

• Fecha: se refiere a la fecha en que si hizo la anotación, también en el

diario.

• Concepto. Este se introdujo en el libro diario en su momento y ahora

me da la información adecuada del apunte contable. Sin dicho
concepto solo tendríamos constancia monetaria de lo ocurrido pero
no el hecho contable.

Balance y Cuenta de Resultados

Cuando llega al cierre del ejercicio debemos realizar las operaciones de

cierre para determinar el Balance y la cuenta de Resultados.

188
Debemos realizar la operación de regularización para determinar el
resultado del ejercicio.

Esta operación se puede hacer en dos asientos.

• En el primero anotaremos la cuenta (129) Resultado del ejercicio en el

debe y en el haber todas las cuentas de gastos.

• En el segundo anotaremos la cuenta (129) en el Haber y en el debe

todas las cuentas de ingreso.

Con esta operación, las cuentas del grupo (6) y (7) quedarán saldadas (saldo
cero) y por lo tanto no irán al balance y aparecerá la (129) que reflejará el
resultado del ejercicio. Si su saldo es deudor significará una pérdida y si es
acreedor un beneficio.

Esta cuenta es de Neto y figurará en al balance debajo de la de capital.

Operación de Regularización

Por la regularización de los gastos:

Por la regularización de los ingresos:

189
El Mayor de la cuenta de resultados:

En este ejemplo, los 2.000 serán la suma de los gastos y los 500 la de los
ingresos, por tanto, su saldo deudor será una pérdida.

190
5. Contenidos

El plan 5.1. Concepto y objetivos

general de del Plan General de
Contabilidad
contabilidad
5.2. Características del Plan
General de
Contabilidad
5.3. Estructura del Plan
General de
Contabilidad
5.4. Los grupos de cuentas
del PGC
5.1 Concepto y objetivos
del Plan General de Contabilidad

Concepto y objetivos del Plan General de Contabilidad

El Plan General Contable (PGC), aprobado por Real Decreto 1514/2007 de

16 de noviembre, constituye el desarrollo reglamentario, en materia de
cuentas anuales individuales, de la normativa y legislación mercantil para
elaborar la información económico-financiera de las empresas y armonizar
esta información a nivel Europeo.

A su vez, en relación con la Disposición Final primera de la Ley 16/2007, de 4

de julio, de reforma y adaptación de la legislación mercantil en materia
contable para su armonización internacional con base en la legislación de la
Unión Europea, el gobierno debe aprobar un Plan General de Contabilidad
de Pequeñas y Medianas Empresas que tenga en cuenta las características
especiales de estas empresas.

También hay Adaptaciones Sectoriales del Plan General Contable que se

ajustan de forma particular a las características de algunos sectores de la
economía que necesitan una
normativa elaborada a su
medida.

El PGC fue elaborado por un

grupo y varios subgrupos de
trabajo, que representaban a
distintos colectivos relacionados
con la información económico-
financiera, creados por el
Instituto de Contabilidad y
Auditoría de Cuentas (ICAC),
que tuvieron el encargo de
redactar el documento que
sirviera como base para la
reforma del PGC.

193
El Código de Comercio (Art. 34), "pretende que las cuentas anuales expresen
la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la
empresa".

Para alcanzar el objetivo de la imagen fiel, el contable va a aplicar unas

normas de obligado cumplimiento, que son los principios contables,
recogidos en la primera parte del Plan. En el actual PGC encontramos seis
principios en lugar de los nueve del PGC antiguo.

Hay que citar la enorme influencia que ha tenido la AECA en la inclusión de

estos principios en el Plan. Ésta fue creada en 1979 por un grupo de
catedráticos universitarios, profesionales y directivos empresariales, que
desde un primer momento creó una Comisión de Principios y Normas de
Contabilidad encargada de emitir normas de las partidas integrantes de las
cuentas anuales, labor que ha realizado con gran éxito. De hecho, el
Documento número 1, «Principios y Normas de Contabilidad en España»,
que elaboró esta Comisión, ha tenido un notable peso en la redacción de la
primera parte del Plan. En la actualidad, la AECA cuenta con varias
comisiones especializadas en distintas áreas de trabajo.

El Plan señala los siguientes principios:

• Principio de prudencia.

• Principio de empresa en funcionamiento.

• Principio del devengo.

• Principio de no compensación.

• Principio de uniformidad.

194
 • Principio de importancia relativa.

Si la aplicación de alguno de estos principios no lleva a la obtención de la

imagen fiel, implicará la no utilización de aquellos principios que
entorpeciesen el logro del objetivo perseguido. En la memoria, se incluirán
cumplidas explicaciones acerca de los principios, hayan sido aplicados o no
en el ejercicio, así como su incidencia en el patrimonio, la situación
financiera y los resultados de la empresa.

Nota importante: en el PGC-90 el Principio de Prudencia era prioritario

frente a los demás. Actualmente este principio no prevalece.

A continuación, se pasa a explicar brevemente estos principios:

Principio de prudencia

En ocasiones de incertidumbre, el reflejo de un hecho contable se deberá

estimar y valorar de forma prudente. Si al valorar un activo nos
encontráramos ante dos escenarios razonables deberíamos ser prudentes
y optar por la valoración inferior.

Principio de empresa en funcionamiento

La contabilidad se desarrollará con normalidad considerando que la

empresa continuará con su actividad en un futuro previsible. En el caso de
existir indicios de liquidación y cierre, se deberán aplicar otras normas de
valoración para reflejar este hecho.

Principio del devengo

Los ingresos y gastos se reconocerán en contabilidad en el momento de

conocer el hecho contable, no en el momento del cobro/pago de la
transacción.

Principio de no compensación

No podrá compensarse contablemente un activo con un pasivo ni un

ingreso con un gasto, ya que esto supondría una pérdida de información
financiera y, por tanto, no reflejaría la imagen fiel.

195
Imaginemos una empresa con solo dos transacciones: un ingreso de 100
euros y un gasto de 50 euros. La cuenta de resultados debe reflejar estas
dos partidas, y el beneficio de 50 euros. Si se incumpliera este principio, la
cuenta de resultados reflejaría únicamente un ingreso de 50 euros (100 de
ingreso menos 50 de gasto) sin ningún gasto, y el beneficio final también
serían 50 euros.

Principio de uniformidad

Se deben establecer y mantener en el tiempo los criterios de valoración. Por

ejemplo, si una empresa decide utilizar el método del Precio Medio
Ponderado para valorar sus existencias no podrá modificarlo
constantemente al método de valoración FIFO con el fin de beneficiarse,
excepto si se alteran los supuestos que motivaron la elección del primero
método. En este caso deberán exponerse las circunstancias del cambio en
la memoria.

Principio de importancia relativa

Se permite no aplicar algunos de los principios anteriores si su impacto en

la imagen fiel es poco significativo.

Por ejemplo, al registrar los gastos de formalización de un préstamo se

deberían de imputar como menor importe de la deuda. No obstante, si
estos gastos suponen una cantidad muy pequeña podríamos aplicar este
principio y contabilizarlo directamente como un gasto.

196
Existen ciertas dudas respecto a estos principios que suelen surgir a la hora
de aplicarlos. Por eso nos dispondremos a intentar eliminar dichas dudas
dando respuesta a las siguientes preguntas que se suelen formular.

¿Qué hacer cuando la aplicación de uno de los principios de

contabilidad supone el incumplimiento de otro?

En este caso se deberá optar por aplicar aquel que ayude a reflejar la
imagen fiel de los estados financieros.

¿Qué hacer cuando la aplicación de un principio no es suficiente para

que las cuentas anuales expresen la imagen fiel?

Se deberá explicar en la memoria las causas que motivan esta casuística.

¿Qué hacer cuando la aplicación de un principio es incompatible con la

imagen fiel que deben reflejar las cuentas anuales?

En este caso se deberá optar por no aplicar el principio contable.

Se informará en la memoria las causas y el impacto sobre la situación de la

empresa.

197
5.2 Características del Plan General
de Contabilidad

La contabilidad constituye una de las herramientas más importantes dentro

de las empresas. Este sistema permite llevar un control sobre el estado
actual de las cuentas de la organización y ofrece una visión global de la
situación económica que vive la empresa. La necesidad de normalizar las
formas de registrar y elaborar las cuentas anuales de las diversas
organizaciones, tanto a nivel nacional como internacional, se provocado
que el Plan General de Contabilidad se haya ido adaptando a las
indicaciones establecidas en el marco de la Comunidad Europea. Este Plan
General, es la normativa que define los criterios comunes que toda
empresa debe cumplir, con independencia de sus características
particulares, en el territorio Español.

El PGC hoy en vigor compone la primera piedra en el desarrollo contable de

la legislación mercantil, pues a partir del mismo se ha ampliado la
normativa contable. Esta tarea se encomienda, en el PGC, al Instituto de
Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC).

Así, el PGC, en su disposición final primera, establece que:

“El Ministro de Economía y Hacienda, a propuesta del ICAC, aprobará, mediante

orden ministerial, las adaptaciones sectoriales del PGC; en la elaboración de
éstas tendrá presentes las características y la naturaleza de las actividades del
correspondiente sector”.

198
Añade, además, en su disposición final quinta, que el ICAC podrá aprobar,
mediante resolución, normas de obligado cumplimiento que detallen y
complementen las contenidas en el PGC y en sus adaptaciones sectoriales.
El Plan vigente se caracteriza por:

• Norma obligatoria de ámbito nacional. Es una norma nacional de

carácter obligatorio. Su última modificación tuvo lugar en 2007.

• Se inserta en la contabilidad de la Unión Europea. El PGC se ha ido

adaptando a las indicaciones marcadas por la Unión Europea en
materia de contabilidad, con el propósito de armonizar y estandarizar
tanto el lenguaje utilizado como la forma de proceder en esta materia.

• Abierta y Flexible. La norma propone un modelo flexible para crear y

organizar el cuadro de cuentas, para que cada empresa pueda
adaptarlo a sus peculiaridades. Además, contempla la posibilidad de
introducir modificaciones derivadas de cambios legislativos o nuevos
avances científicos en materia de contabilidad.

• Es un documento puramente contable. El PGC no tienen en cuenta

criterios de tipo fiscal, sólo aquellos de carácter económico y
financiero. Esto en ocasiones puede generar conflictos, debido a
contradicciones.

• Adaptada. El PCG reconoce que existen diferentes tipos de empresas,

con características y necesidades contables diferentes. Por este
motivo, se han ido creando nuevas normativas que adaptan este Plan
a las peculiaridades de las pequeñas y medianas empresas (Pymes),
por un lado, y de las microempresas por otro. Para que las empresas
se puedan acogerse a lo establecido en estos planes, deben cumplir
unas características mínimas respecto a movimientos económicos y el
número de trabajadores totales de la empresa.

• Basada en principios. La norma se basa en una serie de principios

contables, que toda empresa debe seguir para ofrecer una imagen fiel
de su patrimonio y dar cuenta de su situación. Recordemos que los
principios contables son:

- Empresa en funcionamiento.

- Devengo.

199
- Uniformidad.

- Prudencia.

- No compensación.

- Importancia relativa.

200
5.3 Estructura del Plan General
de Contabilidad

El Plan se divide en cinco partes, que son (en este orden):

• Marco conceptual.

• Normas de registro y valoración.

• Cuentas anuales.

• Cuadro de cuentas.

• Definiciones y relaciones contables.

Las tres primeras partes son de obligado cumplimiento, la cuarta y quinta

son voluntarias.

En el PGC de 1990 el orden era el siguiente:

201
 • Principios contables.

• Cuadro de cuentas.

• Definiciones y relaciones contables.

• Cuentas anuales.

• Normas de valoración.

Vamos a definir brevemente cada una de las cinco partes del nuevo PGC:

Primera parte: Marco Conceptual de la Contabilidad

Recoge los requisitos, principios y criterios contables de reconocimiento y

valoración, que deben llevar a que las cuentas anuales reflejen; la imagen
del patrimonio, la situación financiera y los resultados de la empresa.

Asimismo, define los elementos y documentos de las cuentas anuales.

Es el Marco Conceptual el que determina que las cuentas anuales de una

empresa comprenderán el balance, la cuenta de pérdidas y ganancias, el
estado de cambios en el patrimonio neto, el estado de flujos de efectivo y la
memoria.

Estos documentos forman una unidad.

No obstante, el estado de cambios en el patrimonio neto y el estado de

flujos de efectivo no será obligatorio para las empresas que puedan
formular el balance, estado de cambios en el patrimonio neto y memoria
abreviados.

Es en este apartado donde se establecen los requisitos de la información

que se deben de incluir en las cuentas anuales y donde se enumeran los
principios contables y los distintos criterios de valoración.

202
Segunda Parte: Normas de registro y valoración

Desarrolla los principios contables y otras disposiciones contenidas en la

primera parte del Plan referida al Marco Conceptual de la Contabilidad. En
ella, se recogen los criterios de registro y valoración de las diferentes
transacciones y elementos patrimoniales de la empresa desde una
perspectiva general.

Nos van a ayudar a valorar nuestros elementos de activo y pasivo a la hora

de hacer la anotación en el libro diario. Si, por ejemplo, adquirimos una
partida de mercaderías y nos cobran unos gastos de transporte,
haciéndonos en la factura un descuento por volumen de operación, la
forma de actuar la vamos a encontrar en la norma relativa a las existencias,
es decir, la norma 10.

Si queremos saber cómo valorar un inmovilizado nos iremos a la Norma 2 y

3, o un arrendamiento lo podemos encontrar en la Norma 8. Si hacemos
una adquisición de acciones o una venta nos hará falta conocer la norma 9,
al igual que si acudimos a un banco a solicitar un préstamo.

203
Las normas de valoración son las siguientes:

Tercera Parte: Cuentas anuales

En primer lugar, incluye las normas de elaboración de las cuentas anuales

en las cuales se deben de recoger las reglas relativas a su formulación, así
como las definiciones y explicaciones aclaratorias del contenido de los
documentos que las integran.

A continuación de estas normas de elaboración, se recogen los modelos,

tanto normales como abreviados, de los documentos que conforman las
cuentas anuales.

Las cuentas anuales de las sociedades anónimas, incluidas las laborales, de

las sociedades de responsabilidad limitada, incluidas las laborales, de las
sociedades en comandita por acciones y de las sociedades cooperativas
deberán adaptarse al modelo normal.

Las sociedades señaladas anteriormente podrán utilizar los modelos de las

cuentas anuales abreviados en los siguientes casos.

204
Estas empresas no tienen obligación de presentar el estado de flujos de
efectivo ni el estado de cambios en el Patrimonio Neto.

Cuarta parte: Cuadro de cuentas

Contiene los grupos, subgrupos y cuentas codificados en forma decimal y

con un título expresivo de su contenido. No es un listado cerrado sino que
las empresas pueden crear cuentas y subcuentas en función de sus
necesidades contables. Sigue sin ser obligatorio en cuanto a la numeración
de las cuentas y designación de las mismas, si bien constituye una guía o
referente obligado en relación con las partidas de las cuentas anuales.

Grupos del Plan General Contable

• Grupo 1. Financiación básica.

• Grupo 2. Inmovilizado.

• Grupo 3. Existencias.

• Grupo 4. Deudores y acreedores por operaciones comerciales.

• Grupo 5. Cuentas financieras.

• Grupo 6. Compras y gastos.

205
 • Grupo 7. Ventas e ingresos.

• Grupo 8. Gastos imputados al patrimonio neto.

• Grupo 9. Ingresos imputados al patrimonio neto.

Por regla general, los grupos 8 y 9 (que fueron introducidos por la reforma
contable de 2007) no los utilizarán las empresas de reducida dimensión ya
que se utilizan para registros contables que no les son obligatorios.

Vamos a describir brevemente el contenido de estos grupos:

Las cuentas de los cinco primeros grupos se denominan cuentas de

balance, puesto que representan elementos constitutivos del patrimonio
empresarial.

Por otra parte, las cuentas de los grupos 6 y 7 se conocen con el nombre de
cuentas de gestión, porque intervendrán en el cálculo del resultado del
ejercicio.

Cada grupo se divide en subgrupos y éstos, a su vez, en cuentas.

En ocasiones, es conveniente detallar aún más, dividiendo aquellas en

subcuentas.

206
Quinta parte: Definiciones y relaciones contables

Incluye las definiciones de diferentes partidas que se incluirán en el

balance, en la cuenta de pérdidas y ganancias y también en el estado de
cambios en el patrimonio neto, así como las de cada una de las cuentas que
se reflejan en dichas partidas, incluyendo los motivos principales de cargo y
abono de las cuentas.

1. PGC PARA LAS PYMES

Las empresas que cumplan unos determinados requisitos que veremos a

continuación pueden aplicar un Plan Contable un poco más simplificado.
Por tanto es opcional, y la empresa puede aplicar este o el general.
Deben cumplir dos de los tres requisitos siguientes durante dos
ejercicios consecutivos:

• El total de las partidas del activo no supere los 4.000.000€.

• El importe neto de la cifra de negocios no supere los 8.000.000€.

• El número medio de los trabajadores empleados durante el ejercicio

no sea superior a 50 trabajadores.

El plan para PYMES es un texto complementario del plan general.

Nosotros lo estudiaremos de manera conjunta con especial atención a
las especialidades. Los dos textos son idénticos, salvo que el PG PYMES
tiene algunas partes y normas más sencillas.

En concreto, este plan simplificado lo pueden aplicar las empresas que

presentes las cuentas anuales abreviadas (las que cumplan dos de los
requisitos anteriores).

207
 Las cuentas abreviadas no incluye el Estado de flujos de efectivo
(novedades del flamante PGC); el Estado de cambios en el patrimonio
neto se presenta abreviado. Además, se reducen las categorías de activos
financieros y se suprimen los activos no corrientes mantenidos para la
venta.

Los bienes objeto de arrendamiento financiero se pueden valorar por el

valor al contado de dicho bien.

En búsqueda de un equilibrio entre la realidad contable de la mayoría de

las empresas y un conocimiento exhaustivo de la disciplina contable
actual, hemos querido abordar el nuevo PGC en este curso desde una
perspectiva amplia, aunque simplificando aquellos puntos que sólo se
refieren a grandes empresas. Todos los contenidos están adaptados a lo
que será el día a día de una pequeña o mediana empresa, aunque
creemos interesante estudiar las cuentas normales y por ende el Estado
de Cambios en el Patrimonio Neto para ofrecer unas nociones sobre los
novedosos grupos 8 y 9 del cuadro de cuentas.

2. CRITERIOS ESPECÍFICOS PARA MICROEMPRESAS

Estas microempresas serán aquellas empresas que vengan aplicando el

PGC para PYMES durante dos ejercicios consecutivos y cumpliendo dos
de los tres requisitos siguientes:

• El total de partidas del activo no superen el 1.000.000 €.

• El importe neto de la cifra de negocios no supere los 2.000.000 €.

• El número medio de los trabajadores empleados durante el ejercicio

no sea superior a 10 trabajadores.

Este tipo de sociedades no tienen un plan propio si no que utilizarán el

plan para pymes con dos criterios de valoración simplificados.

Para las microempresas el arrendamiento financiero se contabiliza

directamente como gasto y el bien por el precio de la opción de compra
en caso de ejercerla (con anotación en memoria). Al no contabilizar el
arrendamiento como inmovilizado, se evitan tener que realizar la
amortización cada ejercicio y la reclasificación de la deuda por las cuotas
pendientes de pago al cierre de cada ejercicio.

208
Además, el Impuesto de Sociedades lo contabilizan como la cuota
diferencial, sin activos ni pasivos fiscales. Se evitan tener que reflejar
contablemente las diferencias temporarias, o las bases negativas (y su
compensación) o posibles deducciones pendientes de aplicar.

Recordamos los criterios para poder utilizar el Plan Contable para pymes
y los criterios para las Microempresas

209
5.4 Los grupos
de cuentas del PGC

El objeto de la contabilidad es suministrar información a los diferentes

agentes económicos para de este modo ayudarles a tomar decisiones. Pero
en general, no son accesibles al público todos los datos contables;
habitualmente, éste solamente puede conocer la información contenida en
ciertos estados financieros o contables, que son las cuentas anuales.

Las cuentas anuales muestran los datos más sobresalientes del proceso
contable del ejercicio y pueden llegar a todo aquel que esté interesado en
ello. De ahí, la importancia de que estos documentos deben ser claros y
tengan que expresar la imagen fiel del patrimonio, la situación financiera y
los resultados de la empresa a la que se refieran. Para lograr la imagen fiel
han tenido que aplicarse los principios de contabilidad generales,
complementados con las normas particulares de valoración que existen
para los elementos constitutivos del patrimonio y del resultado de la
empresa.

Las cuentas anuales se componen de:

• Balance.

• Cuenta de pérdidas y ganancias.

• Memoria.

• Estado de cambios en el Patrimonio Neto.

• Estado de flujos de efectivo.

Estos documentos han de formar una unidad. Como adelanto comentar

que el balance plasma el patrimonio o la riqueza de la empresa en una
fecha dada; la cuenta de Resultado del ejercicio expresa la renta generada o
el resultado conseguido durante un ejercicio económico; y, por último, la
memoria amplía y detalla la información contenida en los documentos
anteriores. El estado de cambios en el Patrimonio Neto y el estado de flujos
de efectivo son una novedad del Plan General de Contabilidad de 2008.

210
En España, todas las sociedades mercantiles tienen obligación de presentar
cuentas anuales. Son formuladas por el empresario, o los administradores, en
un plazo máximo de tres meses, contado a partir del día de cierre del ejercicio, y
en su elaboración y redacción han de atenerse a lo dispuesto legalmente en el
CCo (Título III, Sección 2.ª), la LSC (Título VII, Capítulo I) y el PGC (Cuarta parte)”.

Para su validez, estos documentos han de estar firmadas por todas aquellas
personas que respondan con su patrimonio individual ante las deudas
sociales o por los administradores, según el tipo de empresa de que se
trate, de este modo acreditan su conformidad con los datos dados.

A la hora de presentar cuentas anuales, pueden hacerse empleando

modelos normales o abreviados; en los últimos la información es mucho
más concisa, por lo que
suministra menos datos a
los usuarios. En general, se
podría decir que las
grandes empresas
emplean los cánones
normales, mientras que las
pequeñas lo hacen
mediante modelos
abreviados. Vemos a
continuación los
parámetros que posibilitan
la presentación del modelo
abreviado de cuentas
anuales.

211
El balance y la memoria se pueden presentar en formato abreviado si se
cumplen al menos dos de los tres requisitos siguientes:

• Que el total del activo sea igual o inferior a 4.000.000 €.

• Que el importe neto de la cifra anual de negocios sea igual o inferior a

8.000.000 €.

• Que la media de trabajadores empleados durante el ejercicio sea

inferior a 50 trabajadores.

La cuenta de pérdidas y ganancias se puede presentar según el formato

abreviado si al cierre del ejercicio presentan por lo menos dos de las
situaciones siguientes:

• Que el total del activo sea igual o inferior a 11.400.000 €.

• Que el importe de la cifra anual de negocios sea igual o inferior a

22.800.000 €.

• Que el número medio de trabajadores empleados durante el ejercicio

no supere los 250 trabajadores.

El estado de cambios del patrimonio neto y el estado de flujos de efectivo

no son obligatorios para aquellas empresas que pueden formular el
balance y la memoria abreviados.

Balance

El balance muestra el patrimonio con el que cuenta la empresa en una

fecha específica. Dentro del Balance se tiene que separar el Activo, el Pasivo
y el Patrimonio Neto.

Se puede observar cómo, en el modelo establecido para la formulación del

balance tanto en el activo como en el pasivo y patrimonio neto, se efectúan
varias divisiones y subdivisiones; las primeras son las agrupaciones, que
van precedidas de letras mayúsculas; las segundas son los epígrafes,
antecedidos de números romanos; las siguientes son los subepígrafes que
se designan mediante números arábigos; y, finalmente, se indican las
cuentas contables representativas de los elementos que las integran. Así
pues, la estructura queda como sigue:

212
Cuenta de resultado del ejercicio o pérdidas y ganancias

La empresa realiza operaciones de diferente naturaleza: financieras, de

exposición y otras esporádicas y excepcionales, de las que se derivan
beneficios o pérdidas. Por ello, el cometido de la cuenta de Resultado del
ejercicio no se ciñe a mostrar el excedente global (beneficio) generado
durante el ejercicio, sino que además ha de informar de cómo han
intervenido en la consecución de éste los resultados parciales, que son los
obtenidos como consecuencia de las operaciones citadas.

Este estado contable se presenta en forma de cuenta. Los gastos aparecen

en negativo; los ingresos van en positivo. Como cualquier resultado se
determina mediante la diferencia de ingresos y gastos, ordena
adecuadamente éstos para obtener los resultados de manera escalonada.

Es importante advertir de que dentro de cada una de las categorías

anteriores de gastos e ingresos hay apartados precedidos por números
arábigos, que en ocasiones se desglosan y se designan mediante letras
minúsculas.

También es importante diferenciar los gastos e ingresos procedentes de

transacciones realizadas con empresas del grupo y asociadas, puesto que
pueden incidir en la composición del resultado de manera diferente a los
derivados de operaciones similares llevadas a cabo con empresas ajenas.

213
Estado de cambios en el patrimonio neto

El estado de cambios en el Patrimonio Neto presenta dos partes

diferenciadas:

• El Estado de ingresos y gastos reconocidos.

• El Estado total de cambios en el patrimonio neto.

1. Estado de ingresos y gastos reconocidos

Este estado recoge los cambios en el patrimonio neto debidos a:

• La pérdida o ganancia de la cuenta de Resultado del ejercicio.

• Los ingresos y gastos que han de imputarse directamente al

patrimonio neto de la empresa.

• Las transferencias realizadas a la cuenta de Resultado del

ejercicio.

214
 2. Estado total de cambios en el patrimonio neto

Va a informar de la totalidad de cambios producidos en el patrimonio

neto derivados de:

• Todos los ingresos y gastos reconocidos.

• Variaciones derivadas del patrimonio neto por operaciones con

los socios o propietarios de la empresa.

• El resto de variaciones en el patrimonio neto.

Estado de flujos de efectivo

Su función es la de informar sobre el origen y destino de los activos

monetarios representativos de efectivo y otros activos líquidos
equivalentes. Por lo tanto, arrojará luz sobre la variación durante año de la
tesorería y depósitos bancarios a la vista en relación a cada una de las
actividades es decir, las de explotación, de inversión y de financiación.

• Flujos de efectivo procedentes de las actividades de explotación.

Son los cobros y pagos originados por las transacciones que
intervienen en la determinación del resultado de la empresa. Para
calcularlo, se parte del resultado del ejercicio antes de impuestos
según la cuenta de resultado del ejercicio. Se eliminan de éste gastos e
ingresos que no provocan variación en el efectivo (porque no se
cobren o paguen) y las operaciones de inversión o financiación.

215
• Flujos de efectivo de las actividades de inversión. Se incluyen los
pagos realizados por adquisición de activos no corrientes (inmovilizado,
inversiones inmobiliarias o financieras,…) y los cobros recibidos por la
venta de dichos activos.

• Flujos de efectivo de las actividades de financiación. Se trata de los

cobros procedentes de la adquisición por parte de terceros de títulos
valores emitidos por la empresa o de recursos otorgados por entidades
financieras o terceros (por ejemplo, recibimos dinero gracias a un
préstamo de un banco) y de los pagos satisfechos por devolución de
esos recursos (cuando devolvemos el préstamo). También se incluyen
aquí los pagos realizados a los accionistas como dividendos.

Memoria

Actualmente, debido a la complejidad que alcanzan ciertas operaciones

empresariales y el entorno en el que se encuentran inmersas las empresas,
expuestas a continuos y profundos cambios, a los usuarios de información
contable, en ocasiones, les resultan insuficientes los datos que ofrecen el
balance y la cuenta de Resultado del ejercicio. Por este motivo, es esencial
que a estos documentos les acompañe la memoria, que detalla y amplía el
contenido de la información contable.

La información que proporciona la memoria ha de ser relevante y refleja

datos cuantitativos y cualitativos. Las notas o apartados a señalar, según el
modelo ordinario, son los siguientes:

1. Actividad de la empresa.

2. Bases de presentación de las cuentas anuales.

3. Aplicación de resultados.

4. Normas de registro y valoración.

5. Inmovilizado material.

6. Inversiones inmovilizadas.

7. Inmovilizado intangible.

216
 8. Arrendamientos y otras operaciones de naturaleza similar.

9. Instrumentos financieros.

10. Existencias.

11. Moneda extranjera.

12. Situación fiscal.

13. Ingresos y Gastos.

217
6. Contenidos
El ciclo 6.1 Ciclo contable
contable 6.2 Inventario inicial
6.3 Asiento de apertura
6.4 Asientos de gestión
6.5 Balance de
comprobación de
sumas y saldos
6.6 Operaciones de cierre
de ejercicio
6.1 Ciclo
contable

Ciclo Contable

El ciclo contable, también conocido como proceso contable o flujo registral,

es el periodo en el que la Sociedad registra de forma cronológica y de
manera fiable cada transacción en su respectivo Libro diario con el fin de
analizar, elaborar y preparar la información financiera.

El proceso contable lo componen todos los pasos que hay que seguir desde
que ocurre un hecho contable hasta que es introducido en el sistema y, por
tanto, tiene su reflejo en los estados financieros.

¿Cómo se realiza?

Las etapas del ciclo contable se inician con la identificación del hecho
contable, como por ejemplo con una venta de mercancía.

El siguiente paso es generar un documento contable que soporte esta

transacción y permita reflejarlo en contabilidad cuantificado en unidades
monetarias y con una fecha concreta.

Una vez se genera este documento (albarán o factura) se registra la

operación en el Libro diario.

Terminando el ciclo contable, que suele ser de enero a diciembre, las

transacciones se traspasan al libro mayor.

Tras algunas regularizaciones (amortizaciones, reclasificaciones entre corto

plazo y largo plazo, cálculo del resultado, etc.) se cierra la contabilidad para
generar los estados financieros definitivos.

Gráficamente el ciclo contable sería así:

221
Ahora bien, también se le conoce como ciclo contable a lo que se va a
describir a continuación.

Durante un ejercicio económico, la empresa se encontrará con varios

acontecimientos contables que definirán su información económico-
financiera. Con el ciclo contable ajustamos las operaciones y su repercusión
en el patrimonio de la empresa a un período de tiempo determinado, que
normalmente suele ir del 1 de enero al 31 de diciembre. Este ciclo se
compone de los siguientes pasos:

• Apertura de la contabilidad.

• Registro de las operaciones del ejercicio.

• Cierre de la contabilidad.

• Cuentas anuales.

• Distribución del resultado.

• Ajustes previos a la determinación del beneficio.

• Balance de comprobación de sumas y saldos.

• Cálculo del resultado.

222
Para explicar cada uno de los pasos del ciclo contable vamos a formular un
ejemplo que iremos resolviendo a lo largo del tema. A día 1 de enero, una
empresa dedicada a la venta de muebles de oficina, cuenta con el siguiente
patrimonio:

223
6.2 Inventario
inicial

Inventario Inicial

El inventario inicial es el valor contable registrado del inventario de una

empresa al comienzo de un período contable, y es el coste registrado del
inventario al final del período contable inmediatamente anterior, que luego
se traslada al inicio del siguiente período contable.

Técnicamente, no aparece en el balance general, ya que el balance general

se crea a partir de una fecha específica, que normalmente es el final del
período contable, por lo que el saldo del inventario final es el que aparece
en la hoja de balance.

Sin embargo, como se acaba de señalar, el inventario inicial es el mismo

que el inventario final del período contable inmediatamente anterior. Por
tanto, aparece en el balance general como el inventario final en el período
anterior.

El inventario inicial es un indicador importante de lo que una compañía

tendrá que ordenar para el próximo año. También se puede utilizar para
proyectar los costes futuros de una empresa para aumentar su producción.
Igualmente proyecta los ingresos futuros para sus proveedores.

¿Qué es?

El inventario inicial son todos los productos, servicios o materiales que una
empresa tiene disponibles para su uso o venta al inicio de un nuevo
período contable.

El inventario inicial es una cuenta de activos y se clasifica como un activo

corriente. Este inventario es el mismo que el inventario final del período
contable anterior.

Si se sobrestima el inventario inicial, se sobrevalorará el coste de la

mercancía vendida y se subestimará el ingreso neto.

224
Usos

El uso principal del inventario inicial es servir como punto de partida para
calcular el coste de la mercancía vendida para un período contable.

Un uso secundario del inventario inicial es para calcular el inventario

promedio. Este se utiliza en el denominador de una serie de indicadores de
desempeño. Por ejemplo, en la fórmula de rotación de inventario, que mide
la eficiencia con la que una empresa entrega su inventario y genera ventas
a partir de él.

Estos indicadores pueden usar solo la cifra de inventario final, pero al usar
los saldos del inventario inicial y final para generar el monto de inventario
promedio para un período contable, se tiende a formar un efecto de
suavizado que contrapesa un valor de inventario final inusualmente alto o
bajo.

Gestión del inventario

Ya que el inventario debe ser llevado por la empresa al coste del capital, la
administración del inventario es uno de los principales impulsores del éxito
en los sectores de inventario intensivo, como tiendas minoristas o
supermercados.

225
Algunas empresas evalúan a los gerentes en función de los cambios que
haya en los niveles de inventario.

Para obtener una imagen aún más precisa de la gestión de inventario, los
analistas pueden ver las ventas diarias en proporción al inventario. Esto
indica el tiempo que tarda una empresa en convertir su inventario en
ventas.

Las prácticas contables generalmente aceptadas requieren que el

inventario sea contabilizado adecuadamente. Para esto se sigue un
conjunto muy particular de estándares de contabilidad de inventario.

De esta manera se limita la capacidad de las empresas de exagerar las

ganancias, simplemente subestimando el valor del inventario.

Inventario por primera vez

Cuando una empresa recibe por primera vez el inventario, ingresa el coste
inicial de dicho inventario en el sistema de contabilidad según la factura del
envío. En ocasiones, las facturas se envían por separado y solo se incluye un
recibo en el pedido.

Si ese es el caso, aún se debe registrar el recibo de los productos, porque la

compañía incurre en el coste desde el día en que se reciben los bienes.

La empresa debe estar segura que tendrá el dinero para pagar los
productos cuando llegue la factura y la misma se venza. Se debe realizar un
seguimiento de las facturas pendientes en la cuenta de Cuentas por pagar.

226
¿Cómo se calcula?

Si el inventario inicial es mayor que el inventario final, es que se ha vendido

un mayor valor de productos que el comprado durante el período.

Cuando el coste del inventario final es mayor que el coste del inventario
inicial es porque la empresa compró más de lo que vendió.

Fórmula

El inventario inicial sirve como punto de partida para calcular el coste de la

mercancía vendida en un período contable. La fórmula es la siguiente:

Coste de la mercancía vendida = Inventario inicial + Compras durante

el período – Inventario final

De esta manera, se puede calcular el inventario inicial utilizando la

información de los registros contables:

Inventario inicial = Inventario final + Coste de la mercancía vendida –

Compras durante el período

A partir de los registros contables, primero se determina el coste de la

mercancía vendida durante el período. Este es el coste total de los
productos que se han vendido durante el período contable.

Luego se encuentran en los registros el saldo del inventario final y la

cantidad de nuevo inventario que se ha comprado durante el período.
Entonces se suman los valores del inventario final y el coste de la mercancía
vendida.

Finalmente, al resultado anterior se le resta la cantidad de inventario

comprado, dando como resultado el inventario inicial.

Ejemplo:

Inventario inicial en unidades

Supongamos que la compañía XYZ inicia sus operaciones el primer año.

Produce 5.000 unidades en el transcurso del año y vende 2.000 unidades.

227
Al año siguiente, la compañía tendrá entonces un inventario inicial en
unidades de 3.000 unidades para el siguiente período contable.

Inventario inicial en valor

El valor del inventario inicial se calcula tomando los valores de los

componentes de la fórmula, que se encuentran en los registros contables.

Supongamos que para la compañía XYZ el coste de la mercancía vendida

durante el siguiente período fue de 5.000€. El saldo del inventario final del
período fue de 20.000€ y se compró un total de 3.000€ en nuevo inventario
durante el período.

Se toma de los registros contables el coste de la mercancía vendida.

También se toman de los registros el saldo del inventario final y la cantidad
de inventario nuevo comprado durante el período.

Aplicando la fórmula, se suman los 20.000€ del inventario final y los 5.000€
del coste de la mercancía vendida, para obtener 25.000€.

Luego se resta del resultado anterior (25.000€) la cantidad de inventario

que fue comprado. Así se obtiene como resultado el inventario inicial.

En este ejemplo, se resta 3.000€ de 25.000€, para así tener como resultado
22.000€ de inventario inicial.

228
6.3 Asiento
de apertura

Asiento de apertura contable del ejercicio

Para llevar la contabilidad de las sociedades mercantiles, empresarios o

autónomos es necesario separar un ejercicio económico de otro.

Según el artículo 28 del Código de Comercio, el libro de Inventarios y

Cuentas anuales se abrirá con el balance inicial detallado de la empresa.

Por consiguiente, el primer asiento que se realiza en contabilidad es el

asiento de apertura, que inicia la contabilidad de un nuevo ejercicio (que
suele coincidir con el año natural) o por constitución de una empresa de
nueva creación.

El asiento de apertura contable consiste en anotar en el Debe las cuentas

de activo y en el Haber las cuentas de pasivo y patrimonio neto. No se
incluyen las cuentas de gastos ni ingresos de los grupos 6 y 7, sino
únicamente cuentas de balance.

En el asiento de apertura te puedes encontrar ante las siguientes

situaciones:

• Iniciar la contabilidad de una nueva sociedad.

• Cierre del ejercicio contable anterior y apertura contable del ejercicio

actual.

Asiento inicial de constitución de una nueva empresa

El asiento inicial se realiza al inicio de la actividad, se corresponde con el

asiento de apertura para empresas de nueva creación.

En este asiento inicial o de apertura se deben reflejar las aportaciones

realizadas por los socios, tanto dinerarias como en especie (locales,
terrenos, vehículos, maquinaria, ordenadores, existencias, etc.) conforme a
los importes registrados en la escritura de constitución de la sociedad.

229
Para realizar el asiento de apertura contable en el Debe se anotarán los
activos aportados por los socios, tales como dinero en efectivo, locales,
vehículos, maquinaria o incluso terrenos, y en el Haber el capital social.

Los gastos de constitución – incluidos los impuestos – deberán

contabilizarse después del asiento de apertura y se registrarán en el
patrimonio neto de la empresa, en la cuenta (113) Reservas voluntarias, con
aplicación del efecto impositivo, que podrá realizarse de forma simultánea
o al cierre del ejercicio.

Después de estos asientos podrás continuar anotando los apuntes

contables de ingresos y gastos derivados de la actividad, como las compras,
pagos de facturas, ventas, etc.

Asiento de apertura de una empresa ya existente

El asiento de apertura es el primer asiento contable de cada ejercicio que se

produce al continuar o reanudar la actividad económica, al igual que el
asiento de cierre contable es el último asiento con

230
En la práctica, el asiento de apertura se realizará dependiendo de los datos
y la información a nuestra disposición:

• Con el asiento del cierre que realizaste al cerrar el ejercicio contable.

• Con el balance del ejercicio anterior.

• Sin datos de ningún tipo.

Si continúas la contabilidad que cerraste, el asiento de apertura consiste

simplemente en realizar el asiento de cierre de la contabilidad, pero a la
inversa.

En el caso de que realices la contabilidad de una empresa existente de la

que únicamente dispongas del balance de comprobación de sumas y saldos
o el balance de situación, deberás abonar las cuentas de activo y cargar las
de pasivo y patrimonio neto que figuran en el balance que te han facilitado.

Se debe tener en cuenta que las cuentas de los grupos 6 y 7, es decir,

ingresos y gastos, no deben figurar en el asiento de apertura, pues se
entiende que se saldaron para calcular el resultado del ejercicio anterior en
el correspondiente asiento de regularización.

231
En un punto extremo puede que te encomienden llevar la contabilidad de
una empresa existente de la que no existe registro contable o sobre la que
no se ha llevado la contabilidad anteriormente. En estos casos el
procedimiento será investigar sobre la sociedad para realizar un inventario
de bienes, derechos y obligaciones de esta para realizar el asiento de
apertura y continuar con la contabilidad del ejercicio actual.

Hay que destacar que siempre puedes realizar un asiento de apertura

provisional para registrar los gastos e ingresos del nuevo ejercicio mientras
realizar el titánico esfuerzo de documentar y registrar los elementos
patrimoniales de la empresa. Dicho de otro modo, no te bloquees en el
asiento de apertura por falta de datos, porque las normas contables te
permiten realizar el asiento de apertura provisional – incluso sin cerrar el
ejercicio anterior – para contabilizar el día a día de las operaciones de la
empresa.

Asiento de apertura a nivel general

Tras haber analizado el asiento de apertura tanto para una empresa nueva
como para una que ya hemos creado, señalaremos a nivel general que
tanto en el Diario como en el Mayor se recogerán todos los elementos con
los que cuenta la empresa en el momento de realizar la apertura del
ejercicio contable. Las cuentas que figuren en el activo del balance
constituirán los empleos y las que aparezcan en el pasivo los recursos.

En nuestro ejemplo, el asiento de apertura en el Libro Diario sería:

232
6.4 Asientos
de gestión

A partir de la apertura de la contabilidad, se irán registrando todas las

operaciones propias de la empresa, tales como compras, ventas,
movimientos bancarios, etc. Este registro se realiza mediante asientos en el
libro diario.

A la hora de realizar un asiento, es de vital importancia tener claro el

método de partida doble y la dualidad contable, que ya comentamos en el
tema anterior.

Para recordarlo brevemente atendemos a la teoría matemática:

Los incrementos de pasivo y neto generalmente constituyen recursos

(Haber) y las disminuciones representarán empleos (Debe):

233
A continuación, contabilizaremos las operaciones relativas a la empresa de
nuestro ejemplo:

El 10 de enero compra mercaderías por valor de 1.500 € pagándolo al

contado:

La cuenta abonada podría ser «mercaderías», pero se va a utilizar la de

“Compras de mercaderías”, que nos indica que de esta operación se deriva
una compra.

El sistema que se utiliza para las existencias (Grupo 3) es el especulativo

que consiste en anotar durante el año las compras en el grupo 6 por su
importe (precio de coste) y las ventas en el grupo 7 por su precio de venta.
Al final del año, para que queden reflejadas las existencias en el balance en
el grupo 3 deberemos hacer un ajuste.

El ajuste consistirá en dar entrada al grupo 3 de contabilidad, eliminando

las existencias que hubiera iniciales e insertando las existencias finales que
tengamos en el almacén.

El 20 de enero vende la mitad de las mercaderías que ha comprado por

1.300 €, y el cliente se compromete a pagarle a 30 días.

En el debe anotamos la cuenta de clientes que se refieren a las facturas

pendientes de cobro. Al ser una cuenta de activo su aumento se refleja en
el debe y estará ahí hasta el momento que nos pagué, donde la pasaremos
al haber para reflejar su disminución.

En el haber anotamos la cuenta de la venta en el grupo 7 a precio de venta.

Al tratarse de un ingreso su anotación va al haber.

234
El 20 de febrero el cliente nos paga:

Anotamos en el debe la caja al entrar dinero y por referirse a una cuenta de

activo que aumenta (los aumentos de activo van al debe)

En el haber anoto la cuenta del cliente pues debemos darla de baja.

Sabemos que la cuenta es de activo y que en su momento anotamos en el
debe. Como ahora disminuye anotamos en el haber.

El 15 de mayo vendemos mercaderías por un valor de 400 € cobrándole al

contado:

Anotamos en el debe la cuenta de caja al entrar dinero y al tratarse de una

cuenta de activo que anota sus aumentos en el debe.

Anotamos en el haber la cuenta de venta en el grupo 7. Al tratarse de un

ingreso anotamos en el haber al precio de venta.

El 9 de septiembre compramos una impresora por 200 € pagadero a 60

días:

Anotamos la impresora como Equipos para proceso de información en el

debe pues supone un aumento de activo.

En el haber anotamos la cuenta de proveedores de inmovilizado. Se trata

de una cuanta de pasivo que aumenta y como tal lleva su importe al haber.

235
El 9 de noviembre le pagamos al proveedor de la impresora:

Al hacer el pago, anotamos el proveedor en el debe para anular la cuenta

(recordamos que en su momento anotamos en el haber por ser una cuenta
de pasivo que aumentaba, ahora , al disminuir va al debe).

Antes de realizar el cálculo del resultado tenemos que realizar una serie de
ajustes. En principio, el resultado del período será la diferencia entre los
ingresos y los gastos necesarios para obtener esos ingresos.

Para determinar contablemente el resultado tenemos que registrar la

variación de existencias experimentada en el ejercicio. Para ello, al cierre
del período se dan de baja las existencias que inicialmente había en
almacén. Su registro será:

Con este movimiento, la cuenta (300) tendrá saldo cero pues lo que hubiera
en el asiento de apertura en el debe lo acabamos de pasar al haber.

La cuenta (610) junto a la cuenta (600) y la (700) va a reflejar el beneficio o

pérdida en el ejercicio de esas mercaderías.

Al mismo tiempo, daremos de alta las existencias que la empresa tenga en

el almacén al final del período. Estas existencias finales se refieren al valor
final de las existencias y nos lo va a dar nuestro programa de gestión del
almacén.

236
Aplicándolo a nuestro ejemplo suponiendo que tenemos unas existencias
iniciales de 500 euros.

Para las existencias finales, supongamos que el inventario del almacén nos
dice que el valor de nuestro stock es de 450 €.

237
6.5 Balance de comprobación
de sumas y saldos

El balance de situación se refiere a la situación de la empresa en un

momento determinado, normalmente al cierre del ejercicio. Sin embargo,
puede resultar útil comprobar, en cualquier fecha no solo al cierre, si
nuestra contabilidad se ajusta a la partida doble y en definitiva no presenta
descuadres. Para ello vamos a utilizar un modelo nuevo denominado
Balance de Comprobación.

El balance de comprobación se utiliza para descartar posibles errores

cometidos durante el registro de asientos del período (descuadres). El
balance contiene las cuentas representativas de elementos patrimoniales y
las de gastos e ingresos.

Su estructura, de manera resumida, puede ser la siguiente:

En este balance nos vamos a encontrar todas las cuentas con las que
hemos trabajado a lo largo del ejercicio, aunque tengan un saldo final de
cero euros, esto lo diferencia del Balance de Situación.

También veremos que están las cuentas de gastos e ingresos (Grupo 6 y 7),
que en el Balance de situación no están.

Periodicidad y obligatoriedad

La periodicidad mínima ha de ser trimestral; es decir, como mínimo habrá

que redactar cuatro balances de comprobación en cada ejercicio
económico.

238
Sin embargo, es normal que se haga mensualmente o por periodos
inferiores al trimestre, ya que si se ha cometido algún error será el Balance
de Comprobación el que lo descubra.

Artículo 28 del C.C.:

"El libro de Inventarios y Cuentas anuales se abrirá con el balance inicial

detallado de la empresa. Al menos trimestralmente se transcribirán con
sumas y saldos los balances de comprobación. Se transcribirán también el
inventario de cierre del ejercicio y las cuentas anuales".

Los totales del Debe y el Haber y de los saldos Deudores y Acreedores

deben coincidir.

Para facilitar la confección del balance de comprobación de sumas y saldos,

es recomendable consultar el Libro Mayor de cada cuenta:

Poseemos una construcción en el asiento de apertura y no tienen

movimientos durante el ejercicio. En el libro mayor aparecerá un
movimiento en el debe referido a su importe en la apertura.

Saldo de la cuenta. Saldo deudor: 95.000

En nuestro asiento de apertura tenemos un ordenador valorado en 2.500

euros. Durante el año no se producen entradas ni salidas pues ni
compramos ni vendemos nada. Su saldo por tanto será el inicia. Saldo
deudor 2.500

239
Nuestra cuenta de mercaderías (300) presenta un saldo inicial de 500 euros.

A lo largo del ejercicio, sabemos que las compras y las ventas no se reflejan
en la cuenta (300) si no la (600) compra de mercaderías y (700) venta de
mercaderías, por lo que al final del año debemos hacer un ajuste para
reflejar las existencias finales.

El ajuste lo hicimos en dos asientos, uno para eliminar las existencias

iniciales (500 euros) y otro para introducir las finales (supongamos 450
euros).

El mayor de la cuenta presentará los siguientes movimientos.

240
En el mes de septiembre la sociedad ha adquirido una impresora por valor
de 200 euros.

Saldo final. Saldo deudor 200 euros

La cuenta de caja presenta un saldo inicial de 2.000 euros y a lo largo del

ejercicio tiene los siguientes movimientos:

241
El mayor presenta, por tanto, los siguientes movimientos con un saldo final
de 2.000 euros:

242
La cuenta de capital se refiere a la aportación inicial que hicieron los socios.
No ha sufrido movimientos desde la constitución y presenta un saldo de
100.000 euros.

Las ventas de mercaderías durante el año, como hemos comentado son

dos. Una de ellas por 1.300 euros en Febrero y otra por 400 en mayo. Su
final es acreedor por 1.700.

Durante el año se realizan compras por 1.500 euros en el mes de enero. Ese
será su saldo final.

243
La compra de la impresora se pagó un mes más tarde.

Los movimientos realmente fueron los siguientes:

El mayor presenta los siguientes movimientos:

La variación de existencias la hemos visto al analizar la cuenta 300 que

repasamos:

244
245
6.6 Operaciones de cierre
de ejercicio

Con el cierre del ejercicio pretendemos "sellar" nuestra contabilidad a fin de

poder presentarla posteriormente en el Registro.

Cuando hablamos de cierre contable realmente nos referimos a una

operación compleja que incluye los siguientes hechos:

Regularización

Con la regularización se pretende determinar el resultado del ejercicio. El

resultado de un ejercicio es la diferencia entre los ingresos y gastos
imputados al mismo.

246
Para hallar el resultado de la empresa de un período, tenemos que realizar
un asiento en el libro diario en el que se abonan (anotar en el haber) las
cuentas de gastos y se cargan (anotar en el debe) las cuentas de ingresos,
utilizando en ambos casos como contrapartida una cuenta de nombre
“resultado del ejercicio”.

La representación esquemática del asiento la hicimos en apartados

anteriores en dos asientos.

Cuando trabajamos con una herramienta o programa informático, se suele

hacer en uno solo aunque con los mismos movimientos.

El asiento de la regularización se puede hacer en dos pasos o en uno solo.

Suponiendo que lo hacemos en un solo asiento (sistema elegido por los
programas informáticos) veremos cómo las cuentas de gastos se colocan
en el haber (para cerrar su saldo) y las cuentas de ingresos en el debe (para
cerrarlas) y por diferencia cuadramos el asiento con la cuenta (129)

Resultado del ejercicio.

• Si la anotación de la cuenta 129 se hace en el debe, significa que los

gastos son mayores a los ingresos y por tantos tendremos pérdidas.

• Si la anotación de la cuenta 129 se hace en el haber, significa que los

gastos son menores a los ingresos y tendremos beneficios.

Debemos recordar ahora que, como norma general tienen saldo deudor las
cuentas del grupo 6 y acreedor las del grupo 7, pero que esto no siempre es
así.

Anotamos en el siguiente esquema las cuentas más usuales:

247
Todas las cuentas del grupo 6 y 7 con saldo deudor se regularizan en el
haber. Las que tengan saldo acreedor en el debe:

De esta forma, en el libro mayor todas las cuentas de gastos e ingresos

quedan saldadas. El saldo de las mismas queda recogido en el saldo de la
cuenta “resultado del ejercicio”.

Veamos esta operación dentro de nuestro ejemplo:

La empresa vendió mercaderías por un total de 1.700 €. Por otro lado, se

compraron mercaderías por 1.500 €.

248
Además, la cuenta Variación de Mercaderías supone un gasto o ingreso
dependiendo de su saldo. En nuestro caso tiene saldo Deudor por lo que
consiste en un gasto. El asiento del resultado del ejercicio será:

El Libro Mayor de la cuenta Resultado del ejercicio queda de la siguiente

forma:

Saldo acreedor 150 €

El saldo acreedor de 150 € nos informa de que hemos tenido beneficio, lo

cual se puede deducir también al observar que las cuentas de ingreso son
mayores que las de gasto. Si el saldo de la cuenta Resultado del Ejercicio es
deudor implica pérdidas.

249
Para finalizar y finalizar el ejercicio, en el libro diario se cargan todas las
cuentas acreedoras y se abonan todas las deudoras. Al transferir esta
anotación al Mayor, todas las cuentas quedarán saldadas, o lo que es lo
mismo, con saldo nulo. En nuestro ejemplo:

Cierre del ejercicio

Libro Diario:

Asiento apertura año siguiente

El asiento de apertura sería exactamente el mismo que el cierre anterior

pero al revés, es decir, anotaremos sus saldos de nuevo en su columna
correspondientes para abrirlas.

250
7. Contenidos

Los libros de 7.1. Libros contables

contabilidad 7.2. Libros obligatorios
según la legislación
mercantil
7.1 Libros
contables

Libros Contables

Los libros contables son aquellos documentos se refleja y se plasma toda la

información económica, financiera y contable de una compañía. Es decir, en
los libros contables aparecen todos los datos necesarios para poder
entender el funcionamiento económico-financiero de una compañía.

Estos libros se actualizan periódicamente coincidiendo con el ejercicio

contable. Cuando comienza un nuevo ejercicio, también se crea unos
nuevos libros contables. Por ejemplo: durante el año 2016 la compañía
plasma la información en los libros de dicho año. Al empezar el año 2017,
los libros del año 2016 se dan por finalizados y se crean unos nuevos, que
serán los libros del año 2017. En algunos países el año fiscal no coincide con
el año natural.

Tradicionalmente en los libros contables la información se plasmaba en

papel. Sin embargo, con el auge de las nuevas tecnologías ya se ha
comenzado a aceptar los libros contables en formato digital o informático.

Los libros contables pueden tener carácter obligatorio o voluntario.

253
Libros contables obligatorios

Hay una serie de libros contables que son obligatorios porque así lo
establece el legislador. A pesar de que en cada país se pueden establecer
unos u otros, los más habituales son los siguientes:

• Libro Diario: En el Libro Diario se contabilizan todas las operaciones

que realiza la empresa. Visualmente, se configura como una sucesión
de asientos contables, ordenados de forma cronológica.

• Libro de inventario: El libro de inventario incluye el denominado

balance de sumas y saldos de los balances de comprobación. Es decir,
se va actualizando de manera periódica todas las cuentas con saldo de
la empresa (activos, pasivos, patrimonio neto, gasto e ingreso). El
último balance de sumas y saldos debe coincidir con el Balance
realizado para las Cuentas Anuales. Además en el libro de inventario
hay que incluir el balance inicial y el denominado inventario de
existencias, es decir, las unidades físicas que componen las existencias
de la compañía y su valoración (usando alguno de los métodos de
valoración aceptados).

• Cuentas Anuales: Las Cuentas Anuales son unos informes financieros

que reflejan la información económico-financiera de la compañía. Las
Cuentas Anuales son 5 documentos: Balance de Situación, Cuenta de
resultados, Estado de Cambios en el Patrimonio Neto, Estado de Flujos
de Efectivo y la Memoria. Las Cuentas Anuales se realizan una vez al
año, es decir, no se van modificando periódicamente, como los
anteriores.

Los libros contables obligatorios tienen que depositarse y legalizarse en el

Registro Mercantil. Además de ello, previamente han tenido que ser
aprobadas por la Junta General de Socios.

254
Libros contables voluntarios

Hay otra serie de libros contables que el legislador no establece su

obligatoriedad. Sin embargo, para el funcionamiento interno de la empresa,
estos libros contables resultan muy útiles y pueden mejorar la eficiencia de
la misma. Sobre los libros contables voluntarios no existe obligación de
aprobación por parte de los socios ni de depósito y legalización en el
Registro. Los más habituales son los siguientes:

• Libro Mayor: El Libro Mayor representa un resumen de todas las

cuentas contables. Visualmente, se configura en forma de T, anotando
todos los movimientos que afecten al debe y al haber de la cuenta
correspondiente. Nos da una imagen visual muy práctica del saldo que
tiene una cuenta en cualquier momento del ejercicio.

El saldo es la diferencia entre el debe y el haber, siendo saldo deudor

cuando el debe es superior al haber y saldo acreedor, cuando el haber
es superior al debe.

El Libro Mayor estaría formado por todas las T de las cuentas

contables (como la que podemos ver a continuación).

255
 • Otros libros auxiliares: Dentro del resto de libros voluntarios,
podemos encontrarnos con el Libro de Banco (que refleja los
movimientos bancarios), el Libro de Caja (que refleja los movimientos
de cash o de efectivo – pagos y cobros), el Libro de vencimientos
(donde se reflejan y de ordenan cronológicamente los vencimientos de
las facturas a pagar y a cobrar, etc.).

Tras haber realizado una primera explicación genérica de los libros

contables en las páginas siguientes se verán todos estos aspectos con
mayor profundidad.

Como ya se sabe, el artículo 25 del vigente Código de Comercio (CCo) obliga

a todo empresario a llevar una contabilidad adecuada y ordenada a su
actividad empresarial, pudiendo delegar en otras personas la realización de
esta, lo que no quita que la responsabilidad sea asumida por él, salvo en
supuestos particulares.

Los empresarios, obligatoriamente, deberán llevar el libro de inventarios y

cuentas anuales y el libro diario (art. 25 del CCo); el libro mayor es
facultativo, pero por lo general se sigue llevando.

Los libros han de llevarse en forma escrita, pudiendo utilizar

procedimientos mecanizados, debiendo estar valoradas todas las partidas
en euros (art. 29 del CCo).

Los libros han de ser legitimados en el Registro Mercantil conveniente; si la

empresa cambiase de domicilio, seguiría siendo válida la legalización
efectuada por el registro originario.

La legalización puede realizarse antes de la utilización de los libros, que se

presentarán encuadernados, foliados y en blanco, para que en el primer
folio se ponga una diligencia y en todas las hojas el sello del registro; o con
posterioridad, si en el proceso contable se utilizan hojas sueltas, que
después se encuadernarán, debiendo legitimarse antes de que transcurran
cuatro meses desde la fecha de cierre del ejercicio.

No obstante como ya hemos indicado, actualmente también se acepta el

libro contable en formato digital.

256
El libro diario registrará todas las operaciones relativas a la actividad de la
empresa mediante asientos contables correlativos y numerados.

Para realizar un asiento, partimos de algún documento o soporte contable

que reflejan el hecho económico (facturas, nóminas, cheques, etc.).

Para trabajar de una manera más simplificada, los asientos los haremos
solo con tres columnas.

En la primera anotaremos el nombre de la cuenta, en la segunda los

movimientos en el debe y en la tercera los movimientos en el haber.

257
Las cuentas cargadas serán las representativas de aquellos elementos que
constituyan los empleos de la operación y las cuentas abonadas las que
expresen los conceptos correspondientes a los recursos.

El libro diario constituye una herramienta fundamental para el desarrollo

de la actividad contable y además su uso es obligatorio (Código de
Comercio, Art. 28).

Ejemplo:

Compra de maquinaria por 100 euros en efectivo:

El asiento se hace normalmente colocando dos líneas y en medio los

elementos e importes.

A veces se pone en la parte superior la fecha en que se realiza el asiento.

El diseño en ocasiones va a depender del programa informático que

utilicemos e incluso la información a añadir en el mismo puede ser más o
menos completa. Algunos apartados que se suelen añadir en el libro diario
pueden ser:

258
 • Fecha: Será la fecha en que realizamos el apunte o la fecha de la
operación que anotamos. Si por ejemplo estamos a una fecha
determinada y queremos contabilizar una factura de hace tres días,
normalmente la fecha a anotar en el diario es la de la factura.

• Número de asiento. Este número es correlativo. Nosotros no lo

anotamos si no que mi herramienta informática lo va numerando. Es
importante recordar que el libro diario se debe presentar en el
Registro ordenado por fechas. Como esto es muy complicado hacer a
lo largo del año, lo normal es ir contabilizando conforme nos llegan las
facturas y luego, antes de ir al Registro utilizar una opción que me
ordena el diario por fecha.

• Descuadre: en esta casilla, mi aplicación informática me advierte de

un posible descuadre antes de grabar el asiento.

• Subcuenta: aquí anotamos las subcuentas correspondientes al

asiento.

• Debe: cantidad que va al debe.

• Haber: cantidad que va al haber.

• Concepto. Campo libre para anotar cualquier referencia que me

ayude a comprender mejor el asiento.

• Documento. Es muy habitual ir enumerando los distintos documentos

que contabilizamos, Incluso anotar el numero en el documento fisico
para que coincida con el anotado en el ordenador.

No obstante, como forma resumida para nuestras anotaciones nos puede

servir la siguiente:

259
Es necesario para que el asiento sea correcto que si hay más de una cuenta
en el Debe o Haber sumen los dos lados el mismo importe.

Ejemplo:

La maquinaria anterior se paga la mitad en efectivo y la otra mitad se le

deja a deber al proveedor:

Libro mayor

Dado que cualquier empresa efectúa múltiples operaciones, la valoración

de sus elementos será objeto de continuas variaciones.

El libro mayor engloba todos los movimientos de una cuenta que se han
anotado previamente en el Libro Diario. En este libro se contabilizan todas
las operaciones cronológicamente en forma de asientos contables.
Posteriormente, se crea una ficha por cada una de las cuentas contables,
que transcribe todos sus movimientos, formando el Libro Mayor.

El Libro Mayor es un conjunto de fichas de cada cuenta, y en cada una de

ellas aparece la fecha del movimiento, número de registro, contrapartida,
valoración en el debe o en el haber y el saldo.

El Mayor tiene todas las cuentas que se han ido registrando en el Diario
hasta cierta fecha, en éstas se habrán ido anotando las alteraciones
producidas. Mediante estos registros será posible conocer el valor por el
que figuran las diferentes cuentas a esa fecha, siendo éste el cometido del
Mayor.

Al valor que una cuenta presenta en una fecha dada se le llama saldo. El
saldo viene dado por la diferencia entre la suma del Debe y la suma del
Haber de la correspondiente cuenta.

260
Puede ser:

• Deudor: la suma del Debe es mayor que la del Haber.

• Acreedor: la suma del Debe es inferior a la suma del Haber.

• Nulo: el valor de ambas sumas coincide.

En cualquier fecha, en el libro Mayor se cumplirá que la suma de los saldos

deudores coincidirá con la suma de los saldos acreedores y, también, el
valor total de las sumas del Debe será igual al importe total de las sumas
del Haber.

Ejemplo:

CENTRO FX, S.L. pide un préstamo de 100 € el día 6 de marzo para comprar
un ordenador que cuesta 50 € (lo compra el 10 de marzo).

Antes de realizar ninguna anotación en el Mayor, dado que se han

apuntado pocas operaciones, se deduce que el dinero se ha incrementado
en 50 €, que CENTRO FX, S. L. ha contraído una deuda por el préstamo
recibido de 100 € y que a su patrimonio se ha sumado un ordenador nuevo
valorado en 50€.

El Mayor a día 10 de marzo quedaría como sigue:

Saldo deudor 50 €:

261
Saldo acreedor 100 €

Se puede observar que el total de los saldos deudores asciende a 100 al

igual que el único saldo acreedor. Por otro lado, el total de las sumas del
Debe se eleva a 150 €, la misma cifra que resulta de agregar todas las
sumas del Haber.

262
7.2 Libros obligatorios
según la legislación mercantil

Existe una confusión entre los empresarios sobre los libros contables que
están obligados a llevar. Esto se debe a las numerosas contradicciones que
surgen al comparar la ley mercantil con la fiscal, así como de las diferencias
existentes entre ambas en el momento de enmarcar a los sujetos que
quedarán sometidos al ámbito de cada ley. Es decir, puede darse el caso de
que un mismo sujeto deba regirse por ambas legislaciones y cada una le
obligue a llevar unos libros diferentes. Un ejemplo de ello, es el caso del
empresario individual cuyas contradicciones se plasmarán más adelante.
Para ello, nos vamos a basar en la legislación.

Mercantilmente:

La legislación básica es el Código de Comercio, que en su artículo 25 dice

“todo empresario llevará necesariamente un libro de Inventarios y Cuentas
Anuales y otro Diario”. Está claro que esta pauta la deberán seguir todas las
sociedades mercantiles. Pero, ¿qué sucede con el resto de entidades, dado
que hay un gran número de formas de comercio que no se realizan bajo
este tipo de entes con personalidad jurídica?

Es el caso del empresario individual, las sociedades civiles, las comunidades

de bines y las herencias yacentes, entre otras. Para estas personas físicas o
carentes de personalidad jurídica, será necesario atender a si su actividad
tiene carácter mercantil o no, puesto que en caso afirmativo, quedarán
completamente sometidas al Código de Comercio y en consecuencia
deberían llevar los dos libros obligatorios.

263
Además, las sociedades mercantiles, llevarán un libro de Actas (art. 26
CCo), y los específicos de cada sociedad según sus propias leyes.

• Libro registro de Socios: lo deberán llevar las Sociedades Limitadas,

Sociedades Laborales y Sociedades de Garantía Recíproca.

• Libro registro de contratos con socio único: las Sociedades Anónimas y

Sociedades Limitadas Unipersonales.

• Libro registro de Acciones Nominativas (en caso de que la sociedad

posea acciones nominativas): las Sociedades Anónimas, Sociedades
Anónimas Laborales y Sociedades Comanditarias por acciones.

Fiscalmente:

Respecto al IVA, no hay duda, puesto que cada persona, física o jurídica,
deberá llevar los libros convenientes al régimen de IVA al que esté sujeto.

Sin embargo, si hay problemas con el IRPF. Las personas jurídicas se regirán
por lo dicho en el Código Mercantil, puesto que sus beneficios tributan por
el IS y actualmente no obliga a llevar ningún libro específico. Pero, ¿qué
ocurre con los sujetos pasivos del IRPF? Dependerá de dos aspectos:

• En primer lugar, dependerá de si su actividad es mercantil o no. Aquí

reside el problema, ya que los criterios de la persona encargada de
legislar para discernir entre unas u otras no es en ningún caso claro.
¿Cuáles son las actividades empresariales que no tienen carácter
mercantil?

264
 Lo que dice Hacienda es que lo serán aquellas que no persiguen el
lucro, como lo son, según ella, los ganaderos y agricultores, pero ¿es
que estos empresarios no persiguen el lucro? No es muy coherente
esta forma de diferenciar. Por lo menos, lo que sí sabemos con certeza
es cuáles no son mercantiles: los profesionales, las actividades
agrícolas, deportivas y de artistas se regirán únicamente por el código
fiscal y no por el mercantil. Los libros que con carácter general obliga a
llevar el IRPF, son los siguientes:

- Libro de registro de ventas e ingresos.

- Libro de registro de compras y gastos.

- Libro de registro de bienes de inversión.

• El segundo aspecto será el régimen fiscal que elijan de forma

voluntaria, cuando sea posible, o tengan que acogerse por ley. Esto se
debe a que, dependiendo del régimen, existe una mayor o menor
obligación registral, puesto que la idea es que el régimen en
estimación directa modalidad simplificada exige unas menores
obligaciones formales que la modalidad normal de este mismo
régimen, y a su vez, el régimen de estimación objetiva obliga a una
menor carga contable que la estimación directa.

Libro de Actas

El libro de registro de actas es un documento obligatorio para todas las

sociedades mercantiles en el que deben aparecer los siguientes aspectos:

• Acuerdos tomados por las Juntas Generales y Especiales, y otros

órganos colegiados de la sociedad.

• Datos relativos a la convocatoria y a la constitución del órgano.

• Resumen de los asuntos debatidos.

• Intervenciones de las que se haya solicitado constancia.

• Acuerdos adoptados.

• Resultados de las votaciones.

265
Cualquier socio, o personas que hubieran asistido a la Junta General en
representación de los socios no asistentes, podrán obtener en cualquier
momento certificación de los acuerdos y de las Actas de las Juntas
Generales.

Los administradores deben presentar en el Registro Mercantil, en los 8 días

siguientes a la aprobación del acta testimonio notarial de los acuerdos
inscribibles.

En base al primer apartado del Art. 106, Reglamento del Registro Mercantil,
la sociedad podrá llevar un Libro de Actas para cada órgano.

El libro de actas, según el artículo 26 del código de Comercio, es obligatorio

para las sociedades mercantiles, por lo tanto, en el siguiente contenido:
Todos los acuerdos tomados por las Juntas generales y especiales y los
demás órganos colegiados de la sociedad, con expresión de los datos
relativos a la convocatoria y a la constitución del órgano, un resumen de los
asuntos debatidos, las intervenciones de las que se haya solicitado
constancia, los acuerdos adoptados y los resultados de las votaciones.

Libro de registro de acciones nominativas, libro de socios y libro de

registro de contratos

• Libro Registro de Acciones Nominativas: para sociedades anónimas

y comanditarias por acciones (véase artículo 27 del Código de
comercio).

266
• Libro Registro de Socios: para sociedades de responsabilidad limitada
(véase artículo 104 de la Ley de Sociedades de Capital), en el que se
harán constar la titularidad originaria y las sucesivas transmisiones
(voluntarias o forzosas) de las participaciones sociales, así como la
constitución de derechos reales y otros gravámenes sobre las mismas.

En cada anotación se señalará la identidad y domicilio del titular de la

participación o del derecho o gravamen establecido sobre aquélla. La
sociedad solamente podrá rectificar el contenido del Libro registro si los
interesados no se hubieran opuesto a la rectificación en el plazo de un mes
desde la notificación fehaciente del propósito de proceder a la misma.

Libro de inventarios y cuentas anuales

El Libro de Inventarios y Cuentas Anuales es un documento contable

formado por los siguientes documentos:

• Balance inicial detallado de la empresa.

• Balances de sumas y saldos de comprobación con una periodicidad

trimestral como máximo.

267
 • Inventario de cierre de ejercicio.

• Un ejemplar de las cuentas anuales.

Se elaborarán el último día del ejercicio económico de la empresa tomando

como base dicho periodo.

Las cuentas anuales, compuestas a su vez por un conjunto de documentos

contables, estarán formadas por:

• El "Balance de situación".

• La "Cuenta de pérdidas y Ganancias".

• El "Estado de Cambios en el Patrimonio Neto" (ECPN).

• El "Estado de Flujos de Efectivo".

• La "Memoria".

No será obligatorio realizar el Estado de Flujos de Efectivo:

• Si la empresa aplica el Plan General de Contabilidad de PYMES.

268
 • Si la empresa aplica el Plan General de Contabilidad y reúne las
características para presentar Balance o ECPN abreviado.

Además la Ley de Sociedades de Capital, en su artículo 253, impone la

obligación de elaborar un “informe de gestión”, el cual no será obligatorio si
la empresa reúne las características para presentar Balance o ECPN
abreviado.

El Libro de Inventarios y Cuentas Anuales debe ser llevado con claridad, por
orden de fechas, sin espacios en blanco, interpolaciones, tachaduras ni
raspaduras, sin abreviaturas o símbolos cuyo significado no sea preciso ni
conforme al orden mercantil. Los errores u omisiones en las anotaciones
deben ser corregidos tan pronto sean advertidos. Las anotaciones
contables deben realizarse en euros.

Se admite la elaboración en papel, el Registro Mercantil Provincial admite

este formato para su diligenciado y legalización, pero actualmente se puede
decir que prácticamente la totalidad de las obligaciones contables se
confeccionan en formato electrónico con la ayuda de aplicaciones
informáticas.

Los documentos incluidos en el Libro de Inventarios y Cuentas Anuales

deben realizarse siguiendo las normas que, en última instancia, dictan los
Planes Contables: Plan General de Contabilidad o Plan General de
Contabilidad de Pequeñas y Medianas Empresas.

269
Registro mercantil

Como hemos visto tenemos la obligación de registrar nuestros libros

contables en el registro mercantil para así cumplir con la legalidad. Por ese
motivo a continuación se explicará en qué consiste el registro mercantil.

El registro mercantil es una institución de carácter administrativo que tiene

como objeto recoger e inscribir todos los actos relacionados con las
sociedades mercantiles y sus responsables.

Los registros mercantiles tienen como objeto primordial servir de

instrumento de publicidad, ya que es en este organismo donde los
empresarios tiene que rendir cuentas y depositar rastro de sus acciones
que se consideren esenciales de cara al tráfico jurídico. Hacen la función de
recopilar la información y darle publicidad para una mayor seguridad
jurídica y económica.

En este sentido, en los registros mercantiles se toma acta de creación de

sociedad, de modificación de éstas, ampliaciones de capital, adquisiciones,
absorciones, secesiones, nombramientos y cambios en las administraciones
de las sociedades y depósito de las cuentas anuales de cualquier sociedad.

270
Los métodos de información y publicidad de la información son
principalmente dos:

• Nota simple: Solo tienen valor informativo.

• Certificaciones: Donde el registrador da buena fe y acredita el

contenido de una información.

Funciones de los registros mercantiles

Las funciones del registro mercantil son las siguientes:

• Legaliza y sella los libros de los empresarios: Estos han de

presentarse en el registro mercantil más próximo al domicilio social
para realizar la diligencia en el primer folio del libro donde se hace
constar la información del empresario.

• Nombramiento de expertos y peritos mercantiles: Definen qué

profesionales se encargarán de valorar las aportaciones a las
sociedades, y en el caso de otros problemas donde se requiera ayuda
experta.

• Nombra auditores: Esto es operaciones de escisión, absorción o

fusión.

• Es el lugar de depósito y custodia de las cuentas anuales: Esto,

para aquellas empresas que estén obligadas a realizarlas.

• Legitima operaciones: Da validez a actos mercantiles derivados de

decisiones y cambios en las sociedades.

• Inscripción: Se registra a las personas encargadas, con poderes y

representantes en las sociedades, de tal forma que sea transparente la
asignación de cargos en cada sociedad.

271