1

MF0231_3: Contabilidad y Fiscalidad

UF0315: Gestión Fiscal

INTRODUCCIÓN A LA LEY GENERAL
TRIBUTARIA

MARA DESAMPARADOS CRESPO MONTORO

1. DISPOSICIONES GENERALES DEL ORDENAMIENTO

TRIBUTARIO

1.1. Introducción

 La Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria establece los principios

y las normas jurídicas generales del sistema tributario español y será de
aplicación a todas las Administraciones tributarias (son las correspondientes al 
Estado, a las Comunidades Autónomas y a las Entidades Locales), en virtud y
con el alcance que se deriva del artículo 149.1.1ª, 8ª, 14ª y 18ª de la
Constitución.
 Lo establecido en la Ley General Tributaria se entenderá sin perjuicio de lo
dispuesto en las Leyes que aprueban el Convenio y el Concierto Económico en
vigor, respectivamente, en la Comunidad Foral de Navarra y en los Territorios
Históricos del País Vasco. En este sentido recordar que los citados convenios
económicos se aprobaron por Ley 28/1990 para Navarra y por  Ley 12/2002, de
23 de mayo para el del País Vasco.
 La Ley General Tributaria (LGT) es el eje central del ordenamiento tributario
donde se recogen sus principios esenciales y se regulan las relaciones entre la
Administración tributaria y los contribuyentes.
 Se trata de una Ley larga y detallada, mucho más amplia que la anterior Ley
General Tributaria de 1963, y que consta de 271 artículos, 22 disposiciones
adicionales, 5 disposiciones transitorias 1 derogatoria, y 11 finales.
Definición

Entre los ingresos obtenidos por el sector público para financiar sus actividades destacan los
derivados del tributo. De acuerdo con el primer párrafo del art. 2.1 de la Ley General Tributaria
(LGT), los tributos “son los ingresos públicos que consisten en prestaciones pecuniarias
exigidas por una Administración pública, como consecuencia de la realización del supuesto de
hecho al que la Ley vincula el deber de contribuir, con el fin primordial de obtener los ingresos
necesarios para el sostenimiento de los gastos públicos”. Como señala el segundo párrafo del
citado art. 2.1 LGT, además de tener la finalidad indicada, los tributos “podrán servir como
instrumentos de la política económica general y atender a la realización de los principios y
fines contenidos en la Constitución”.

En función del hecho cuya realización provoca el nacimiento de la obligación tributaria (hecho
imponible), los tributos se clasifican en las siguientes categorías:

Tasas: La utilización privativa o el aprovechamiento especial del dominio público.

Ejemplo

Tasa por utilización de las aceras para la instalación de terrazas con mesas por un bar, o tasa
por un vado permanente en la salida de un garaje que impida el aparcamiento en esa parte de
la calle.

Piénsese en los puestos ambulantes que existen en los mercadillos semanales que existen en
muchos municipios de nuestra geografía que ocupan durante unas horas suelo público del
municipio en el que se instalan.

La prestación de servicios o la realización de actividades en régimen de derecho público que se

refieran, afecten o beneficien de modo particular al obligado tributario. En este supuesto se
tendrá que cumplir uno de los siguientes requisitos:

Que los servicios o actividades no sean de solicitud o recepción voluntaria para los obligados
tributarios, bien porque se impone por disposición legal o reglamentaria, bien porque se trata
de un servicio o actividad imprescindible para la vida privada o social del solicitante.

Ejemplo

Es obligado solicitar el DNI. La cantidad satisfecha por la obtención de este documento es una
tasa.
Es obligatorio pagar las tasas correspondientes a Tráfico por la renovación del carné de
conducir o para efectuar la transferencia de un vehículo.

Puede considerarse un servicio o actividad imprescindible para la vida privada o social del
solicitante el aparcamiento en zona azul. La cantidad satisfecha con tal finalidad sería entonces
una tasa.

Que los servicios o actividades no se presten o realicen por el sector privado:

Ejemplo

Si la única piscina abierta en la localidad es municipal, la cantidad satisfecha por su utilización

podría calificarse como tasa.

El servicio de recogida de basura por los ayuntamientos, que aunque no se quiera ese servicio
se va a prestar igualmente al ciudadano que tenga un inmueble en ese municipio y que en
principio no se presta por el sector privado.

Contribuciones especiales: Son tributos cuyo hecho imponible consiste en la obtención por el
obligado tributario de un beneficio o un aumento de valor de sus bienes, como consecuencia
de la realización de obras públicas o del establecimiento o ampliación de servicios públicos
[art. 2.2.b) LGT, art. 8.1 LOFCA, y art. 28 del Texto Refundido de la Ley Reguladora de las
Haciendas Locales].

Ejemplo

Unas obras de asfaltado de una calle o la instalación de unas zonas de aparcamiento o jardines
benefician a los propietarios de los inmuebles de la zona y aumentan el valor de sus viviendas.

La realización de obras para la acometida de aguas, alcantarillado y alumbrado de unas

parcelas urbanas de nueva construcción. O la realización y asfaltado de una carretera de
acceso a una autovía para esas mismas parcelas urbanas. Por tanto, el ayuntamiento podrá
girar contribuciones especiales a esos vecinos.

Impuestos:
A diferencia de lo que sucede con las tasas y las contribuciones especiales, en los impuestos el
hecho imponible se delimita sin referencia alguna a la prestación de servicios o realización de
actividades por la Administración. De acuerdo con el art. 2.2.c) LGT, se trata de tributos
exigidos “sin contraprestación” cuyo hecho imponible está constituido por negocios, actos o
hechos que ponen de manifiesto la capacidad económica del contribuyente.

El Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) grava las rentas obtenidas en el
ejercicio por personas físicas y otras entidades sin personalidad jurídica derivadas del trabajo
(por prestar sus servicios laborales por cuenta ajena para una empresa), de capital mobiliario
(rendimientos de cuentas y depósitos bancarios) e inmobiliario (rendimientos del alquiler de
pisos y locales comerciales), de actividades económicas (un fontanero, un arquitecto, un
carnicero que tienen negocios propios y trabajan por cuenta propia ), etc.

El Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) grava el consumo, entre otras operaciones, las
entregas de bienes (ventas) y prestaciones de servicios realizadas por empresarios y
profesionales; y también las importaciones de bienes con independencia de la condición de la
persona del importador.

El Impuesto sobre Sociedades grava las rentas obtenidas en el ejercicio por personas y
entidades jurídicas (una sociedad anónima, una sociedad limitada, una asociación).

El Impuesto sobre Sucesiones grava las adquisiciones lucrativas (sin entregar nada a cambio)
“mortis causa” obtenidas en el ejercicio por personas físicas de otras que han fallecido (una
herencia, un legado).

El Impuesto sobre Donaciones grava las adquisiciones lucrativas (sin entregar nada a cambio)
“inter vivos” obtenidas en el ejercicio por personas físicas de otras que continúan viviendo
(una donación, un regalo).

Como se puede observar, estos tributos no son satisfechos por razón de la prestación de
servicios o realización de actividades por la Administración.

Cabe realizar varias clasificaciones de los impuestos:

Personales y reales:

En los impuestos personales la referencia a una persona determinada actúa como elemento
constitutivo del propio hecho imponible.
Así, mientras el IRPF es un impuesto personal, ya que no puede ser pensado sin ponerlo en
relación con una determinada persona física. Igual ocurre con los Impuestos sobre Sociedades,
Sucesiones, Donaciones, Patrimonio, Renta de no Residentes, etc.

En cambio, el IVA es un impuesto real porque se establece sin relación a las personas sino a un
hecho como es el consumo. Igual ocurre con los Impuestos sobre Transmisiones patrimoniales
y Actos Jurídicos Documentados (transmisiones patrimoniales onerosas de bienes y derechos
no afectos a actividades económicas), IBI, Circulación de vehículos de tracción mecánica, etc.

Subjetivos y objetivos: En los impuestos subjetivos las circunstancias personales del obligado
son tenidas en cuenta para la cuantificación de la obligación. Ejemplos de impuestos subjetivos
son: IRPF, Sociedades, Sucesiones, Donaciones, etc. Entre los objetivos se pueden citar: IVA,
Transmisiones patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, IBI, etc.

Periódicos o instantáneos:

En los impuestos instantáneos el hecho imponible se realiza en un determinado período de

tiempo. En los impuestos periódicos, en cambio, el presupuesto de hecho goza de continuidad
en el tiempo y, en consecuencia, se hace necesario fraccionarlo en períodos impositivos.

Ejemplo

El IVA es un impuesto instantáneo, pues su presupuesto de hecho (entregas de bienes y

prestaciones de servicios, entre otras operaciones) se agota en un determinado período de
tiempo. En cambio, el IRPF es periódico, pues la obtención de la renta goza de continuidad en
el tiempo. Por este motivo, la Ley se ve obligada a fraccionar ese presupuesto de hecho a
través del establecimiento de períodos impositivos (que en el caso del impuesto citado, por
regla general, coinciden con los años naturales).

Directos e indirectos: Se califican comúnmente como directos aquellos impuestos que

gravan manifestaciones directas de la capacidad económica (como la posesión de un
patrimonio o la obtención de renta) como el IRPF (Impuesto sobre la renta de las personas
físicas). Se consideran impuestos indirectos los que gravan manifestaciones indirectas de esa
capacidad (como el consumo) caso del IVA o las transmisiones onerosas de bienes y derechos
no afectos a actividades económicas o las operaciones societarias, caso del Impuesto sobre
Transmisiones patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITP y AJD), Impuestos
Especiales, Impuesto sobre la Prima de Seguros.

Progresivos y proporcionales: Se califican comúnmente como progresivos aquellos

impuestos que van a gravar más al contribuyente o sujeto pasivo del mismo cuanta mayor sea
su capacidad económica, por ejemplo el IRPF o el Impuesto sobre el Patrimonio. En los
impuestos proporcionales el tipo de gravamen no varía en función de la capacidad económica
del contribuyente, como ocurre, por ejemplo, con el Impuesto sobre el Valor Añadido o con el
Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados..
 Estatales, de las Comunidades Autónomas y Locales: Se califican así en función de la
Administración Pública a la que corresponden. En este punto conviene recordar que, según
establece el artículo 133 de la Constitución, la potestad para establecer tributos corresponde
exclusivamente al Estado, mediante ley. Las Comunidades Autónomas y las Corporaciones
locales podrán establecer y exigir tributos, de acuerdo con la Constitución y las leyes.

Impuestos Estatales: Así puede decirse que son impuestos estatales: IRPF, Impuesto sobre
Sociedades, Impuesto sobre la Renta de los No Residentes (IRNR), IVA, los Impuestos
Especiales (bebidas alcohólicas, hidrocarburos, tabaco, electricidad, sobre Determinados
Medios de Transporte, y sobre el Carbón), Aduaneros (aranceles por importaciones de bienes)
y sobre las Primas de Seguros (grava las operaciones de seguros y capitalización realizadas por
entidades aseguradoras).

Impuestos de las Comunidades Autónomas:

Debe distinguirse entre las de régimen común y las Comunidades Autónomas de régimen foral
(Navarra y País Vasco).

Entre los recursos económicos de las Comunidades Autónomas de régimen común ocupan un
lugar destacado los impuestos cedidos total o parcialmente por el Estado. Así, está cedida
totalmente la recaudación de impuestos como el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones,
por ejemplo, y parcialmente la recaudación derivada del IRPF y del IVA, por ejemplo. Además,
se han cedido a esas Comunidades Autónomas determinadas competencias normativas en
relación con algunos aspectos de varios impuestos (IRPF, Impuesto sobre Sucesiones y
Donaciones, etc.).

Menor importancia recaudatoria tienen los impuestos establecidos por esas Comunidades
Autónomas de régimen común (impuestos “propios”). Las limitaciones establecidas en la
LOFCA en relación con estos impuestos explican que el establecimiento de la mayor parte de
ellos se haya pretendido fundamentar en la búsqueda de finalidades extrafiscales (esto es, de
finalidades no recaudatorias como, por ejemplo, la de protección del medio ambiente).

Por ejemplo, un impuesto propio es el Impuesto sobre Depósito de Residuos establecido en la

Comunidad Autónoma de Madrid.

Entre las limitaciones que acabamos de mencionar ha tenido especial relevancia en el pasado
la prevista en el artículo 6.3 de la LOFCA. De acuerdo con la redacción original de este
precepto, los tributos establecidos por las Comunidades Autónomas no podían recaer sobre las
"materias que la legislación de régimen local reserve a las Corporaciones Locales", salvo en los
supuestos en que esta legislación lo previera (supuestos que fueron delimitados de forma muy
restrictiva por la disposición adicional primera del TRLRHL). La Ley Orgánica 3/2009, de 18 de
diciembre, ha modificado, entre otros preceptos de la LOFCA, el citado artículo 6. Como se
señala en la exposición de motivos de la citada Ley, esta modificación pretende que "las reglas
de incompatibilidad se refieran al hecho imponible y no a la materia imponible, con lo que
habría un espacio fiscal autonómico más claro en relación con los tributos locales, con una
delimitación similar a la que existe en relación con los tributos estatales".

Las Comunidades Autónomas del País Vasco y de Navarra se rigen por los sistemas del
Concierto y del Convenio Económico, respectivamente. En virtud de estos sistemas, los
Territorios Históricos (Diputaciones) del País Vasco y Navarra tienen potestad para mantener,
establecer y regular su propio régimen tributario. En el caso de los Territorios Históricos del
País Vasco, los tributos se dividen en concertados (gestionados y recaudados por las
Diputaciones forales) y estatales (gestionados y recaudados por la Hacienda estatal). Los
tributos concertados pueden, a su vez, ser de normativa foral (así, el IRPF o el Impuesto sobre
Sociedades, entre otros) o de normativa estatal. Similar es el sistema aplicado en la Hacienda
Foral Navarra.

Impuestos Locales:

En el ámbito local se prevé la participación en tributos del Estado y de las Comunidades

Autónomas, así como la cesión de la recaudación de impuestos estatales en favor de ciertas
entidades.

Existen impuestos propios en el ámbito municipal. Cabe distinguir dos categorías de

conformidad con lo dispuesto en el art. 59 TRLRHL:

Impuestos de exación obligatoria:

Impuesto sobre Bienes Inmuebles (por la tenencia de bienes inmuebles rústicos y

urbanos).

Impuesto sobre Actividades Económicas (por la realización de una actividad empresarial,

por ejemplo una empresa de fabricación de vehículos, de explotación de ganado, cultivos,
servicios de limpieza, etc.).

Impuesto sobre Vehículos de Tracción Mecánica (por la tenencia de vehículos aptos para
la circulación por esos municipios como: automóviles, motocicletas, camiones).

Impuestos de establecimiento potestativo:

Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras (por la realización de obras que

requieran licencia urbanística en los inmuebles situados en esos municipios, por ejemplo
construir un edificio, rehabilitar un inmueble, etc.).

Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (-más

conocido como plusvalía- grava los incrementos de valor que experimenten dichos terrenos, y
que se pongan de manifiesto a consecuencia de su transmisión).
1. DISPOSICIONES GENERALES DEL ORDENAMIENTO TRIBUTARIO

1.3. Principios de la ordenación y aplicación del sistema tributario

La Ley General Tributaria establece en sus arts. 3 y 4 los principios base de nuestro
ordenamiento tributario, que no es más que una proyección de los arts. 31 y 133 de la
Constitución, que son los siguientes:

1.- Capacidad económica: "Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de

acuerdo con su capacidad económica". Solo pueden establecerse tributos cuando exista un
acto, hecho o negocio jurídico indicativos de capacidad económica, no pudiendo establecerse
carga tributaria alguna que no corresponda con la existencia de capacidad económica. Este
principio actúa como presupuesto y límite de la tributación.

2.- Generalidad: "Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos". Cuando dice
"todos" se refiere tanto a nacionales como a extranjeros, así como a personas físicas como
jurídicas.

Ejemplo: Un contribuyente nacional y otro contribuyente de Malasia que obtienen

rendimientos de trabajo en Espana deben contribuir a los gastos públicos generados.

3.- Igualdad: "Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su
capacidad económica mediante un sistema tributario justo inspirado en el principio de
igualdad". La igualdad se refiere a que todas aquellas personas que se encuentren en
situaciones iguales deben contribuir por igual, y los que se encuentren en condiciones
desiguales o en otras condiciones deberán contribuir según su capacidad.

Ejemplo: Dos contribuyentes que tienen rentas de 18.000 y 50.000 euros respectivamente,
ambos deben contribuir pero no lo mismo, porque el segundo de ellos tiene más capacidad
económica que el primero, por lo que este último debe contribuir más al sostenimiento de los
gastos públicos.

4.- Progresividad: "Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con
su capacidad económica mediante un sistema tributario justo inspirado en los principios de
igualdad y progresividad". Este principio postula que el sistema debe ser progresivo, es decir
que a mayores bases liquidables la tributación será mayor para el contribuyente.
5.- Justicia: "Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su
capacidad económica mediante un sistema tributario justo inspirado en los principios de
igualdad y progresividad que, en ningún caso, tendrá alcance confiscatorio". Según este
principio, en consonancia con los anteriores, que si bien todos deben contribuir de acuerdo
con su capacidad, en ningún caso, nunca puede significar privar de todos sus ingresos o rentas
a los contribuyentes.

Ejemplo: El IRPF no podría nunca privar a una persona de todos los rendimientos gravados por
ese impuesto.

6.- Legalidad: solo podrán establecerse prestaciones personales o patrimoniales de carácter

público con arreglo a la ley asegurando el respeto de los derechos y garantías de los obligados
tributarios". Este principio nos indica que no puede exigirse ninguna prestación personal ni en
forma de bienes o derechos a los ciudadanos que no estén reguladas en la ley y siempre como
indique la misma, respetando en todo casos los derechos y garantías que tienen reconocidos
legalmente.

Ejemplo: Un ayuntamiento no podría aprobar ningún nuevo impuesto local, porque la

potestad para ello corresponde al Estado. Los ayuntamientos no pueden dictar normas
jurídicas con rango de ley.

7.- Potestad tributaria originaria: "La potestad originaria para establecer los tributos
corresponde exclusivamente al Estado, mediante ley". "Las Comunidades Autónomas y las
Corporaciones Locales podrán establecer y exigir tributos, de acuerdo con la Constitución y las
Leyes". Conforme a este principio el Estado mediante una ley puede aprobar y establecer
cualquier tributo mediante una norma con rango de Ley. Las comunidades autónomas pueden
establecer tributos de acuerdo con la Ley y la Constitución. Las corporaciones locales no
pueden establecer tributos, únicamente exigirlos de acuerdo a las leyes.

Ejemplo: Un ayuntamiento no podría exigir un impuesto por circular en bicicleta hasta que no
hubiese una ley previa le habilitase para ello.

1. DISPOSICIONES GENERALES DEL ORDENAMIENTO TRIBUTARIO

1.4. La Administración Tributaria

El art. 5 de la Ley General Tributaria indica la composición de la Administración Tributaria en

nuestro país indicando que en el ámbito de las competencias del Estado, la aplicación de los
tributos y el ejercicio de la potestad sancionadora corresponde al Ministerio de Hacienda, en
tanto no haya sido expresamente encomendada por ley a otro órgano o entidad de derecho
público, y el desarrollo de esas competencias corresponden a la Agencia Estatal de
Administración Tributaria.

De acuerdo con lo dispuesto en el citado art. 5 LGT, a los efectos de dicha Ley, la
Administración tributaria estará integrada por lo órganos y entidades de derecho público que
desarrollen las funciones reguladas en sus Títulos III, IV, V, VI y VII.

Por su parte las comunidades autónomas y las entidades locales ejercerán las competencias
relativas a la aplicación de los tributos y a la potestad sancionadora derivada de dicha
aplicación, así como la función revisora en vía administrativa de los actos dictados en el
ejercicio de aquellas, con el alcance y en los términos previstos en las leyes que les resulten
aplicables.

No obstante lo anterior, el Estado y las Comunidades Autónomas y las Ciudades con Estatuto
de Autonomía podrán suscribir acuerdos de colaboración para la aplicación de los tributos y
para el ejercicio de las funciones de revisión en vía administrativa.

Finalmente indicar que, podrán establecerse fórmulas de colaboración para la aplicación de

los tributos entre las entidades locales, así como entre estas y el Estado o las Comunidades
Autónomas.

1. DISPOSICIONES GENERALES DEL ORDENAMIENTO TRIBUTARIO

1.5. Las Normas Tributarias

1.5.1. Fuentes del Derecho Tributario

Se enumeran las fuentes del ordenamiento tributario en el art. 7.1 de la LGT. Se trata de las
siguientes:

Constitución.

Tratados o convenios internacionales que contengan cláusulas de naturaleza tributaria y, en

particular, los convenios para evitar la doble imposición.

3
 Normas que dicte la Unión Europea y otros organismos internacionales o supranacionales a
los que se atribuya el ejercicio de competencias en materia tributaria.

La LGT, las leyes reguladoras de cada tributo y las demás leyes que contengan disposiciones
en materia tributaria.

Disposiciones reglamentarias dictadas en desarrollo de las normas anteriores y,

específicamente en el ámbito tributario local, Ordenanzas fiscales.

En el art. 7.2 de la LGT se prevé la aplicación con carácter supletorio de las "disposiciones
generales del derecho administrativo" y los "preceptos del Derecho común".

En las líneas que siguen haremos referencia a estas fuentes:

Constitución: Es la norma suprema dentro de nuestro ordenamiento, que se sitúa en el vértice

del mismo por encima de cualquier otra disposición. Tiene valor normativo inmediato y
directo, así se establece en el art. 9 CE, y en el art. 5.1 LOPJ. En nuestra materia tiene especial
relevancia el art. 31 CE.

Normas Internacionales:

Entre ellas se encuentran los tratados internacionales suscritos por el Estado espanol sobre
esta materia, especialmente los convenios para evitar la doble imposición (CDI) en materia del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, del Impuesto sobre Sociedades, del Impuesto
sobre el Valor Anadido, etc. Siempre y cuando hubiesen sido íntegramente publicados en el
Boletín Oficial del Estado (BOE).

También aquí se deben mencionar las normas dictadas por la Unión Europea (UE), como son
las Directivas Comunitarias que son disposiciones normativas de obligado cumplimiento en
cuanto al resultado para todos los Estados de la Unión dejando los medios a cada estado para
conseguir el resultado, así como los Reglamentos Comunitarios tienen alcance general tanto
para los estados miembros como a los ciudadanos de los mismos.

Leyes:
Como son la propia LGT, las leyes reguladoras de cada tributo (por ejemplo la Ley 35/2006, de
28 de noviembre que regula el IRPF; la Ley 37/1992, de 28 de diciembre que regula el IVA, o la
Ley 29/1987, de 18 de diciembre que regula el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones), y por
las demás leyes que contengan disposiciones en materia tributaria (por ejemplo las Leyes
Generales de Presupuestos del Estado que modifican todos los anos varios impuestos como
IRPF, IVA, IS; o la Ley 49/2002, de 23 de diciembre de Régimen Fiscal de las Entidades sin Fines
Lucrativos y de los Incentivos Fiscales al Mecenazgo que tiene su proyección específica en el
ámbito del Impuesto sobre Sociedades.

Nota Capa mas

Cabe hacer mención de una serie de normas, aprobadas por el ejecutivo, que tienen forma de
Decreto pero rango y fuerza de Ley, como son:

Los Decretos Legislativos que aprueban Textos Articulados (que desarrollan una Ley de
Bases) y Texto Refundidos (que refunden textos legales). Es frecuente la elaboración de Textos
Refundidos en materia tributaria. Entre los vigentes en la actualidad cabe citar, como ejemplo,
el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre no residentes (Real Decreto Legislativo
5/2004, de 5 de marzo). Se regulan en los arts. 82 y 85 de la Constitución.

El Decreto-ley, que se utiliza en caso de extraordinaria y urgente necesidad por el Gobierno,

si bien debe ser inmediatamente sometido a debate y votación de totalidad al Congreso de los
Diputados, que se pronunciará sobre su convalidación o derogación y podrá tramitarlo como
proyecto de ley. En el ámbito tributario no puede utilizarse el Decreto-ley para introducir
modificaciones trascendentales en el sistema tributario, ni cuando la capacidad económica de
los obligados a contribuir se vea sensiblemente afectada. Se regula en el art. 86 de la
Constitución.

También habría que señalar que la propia LGT en su art. 8 establece el principio de “Reserva de
ley en materia tributaria” en consonancia con el art. 31.3 de la Constitución, ya mencionado
anteriormente, que determina que: “Sólo podrán establecerse prestaciones personales o
patrimoniales de carácter público con arreglo a la ley”.

En este sentido señalar que el “establecimiento” de tributos está sometido al principio de

reserva de ley. Debe entenderse que con esta expresión se hace referencia a los elementos
esenciales. La regulación del hecho imponible, de los sujetos pasivos, de la cuantificación del
tributo, de los obligados tributarios, de las obligaciones tributarias, del establecimiento,
modificación y supresión de las exenciones, bonificaciones, de los recargos y de la obligación
de abonar interés de demora, entre otros elementos esenciales, deberá contenerse, por lo
tanto, en una norma con rango de ley. En cambio, los elementos no esenciales (como, por
ejemplo, los elementos procedimentales o de gestión del tributo –lugar y plazo de ingreso,
etc.–) no están sometidos a la reserva de ley y pueden, por lo tanto, regularse a través de
normas reglamentarias.

Normas reglamentarias: Los reglamentos son disposiciones normativas que desarrollan lo

establecido en una ley, y que por aplicación del principio de jerarquía normativa no pueden
contradecir lo establecido en normas con rango de ley.

En el ámbito estatal, el art. 97 de la Constitución atribuye la potestad reglamentaria al

Gobierno (potestad originaria). Los Reglamentos aprobados por el Gobierno adoptan la forma
de Reales Decretos, como por ejemplo el Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio, por el que se
aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, el Real Decreto 439/2007, de 30 de
marzo, de por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Físicas o el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento
del Impuesto sobre el Valor Anadido.

Más Información Abrir capa

Los demás órganos administrativos podrán ejercer la potestad reglamentaria en dos ámbitos:

En el ámbito organizativo de su propio Departamento (potestad reglamentaria doméstica).

Cuando estén específicamente habilitados para dictar reglamentos por una norma de rango
legal o reglamentario (potestad derivada).

Ejemplo

El art. 31.2 LIRPF establece que en el cálculo del rendimiento neto de las actividades
económicas en estimación objetiva se utilizarán los signos, índices o módulos “que determine
el Ministro competente en materia de Hacienda”. Se habilita de esta forma al Ministro
competente en materia de Hacienda para que apruebe esos signos, índices o módulos a través
de la correspondiente Orden Ministerial.

Normas supletorias: Respecto a todas las normas anteriormente citadas tienen carácter
supletorio de las mismas para el caso de que no hubiese regulado algún aspecto las
disposiciones generales del derecho administrativo, en concreto la Ley 39/2015, de 1 de
octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas y también
los preceptos del derecho común, como los que encontramos en el Código Civil de 1889.

1. DISPOSICIONES GENERALES DEL ORDENAMIENTO TRIBUTARIO

1.5. Las Normas Tributarias

1.5.2. Aplicación de las normas tributarias

A la hora de utilizar y trabajar con normas tributarias debemos tener en cuenta una serie de
aspectos para su correcta aplicación.

Identificación y derogación expresa: Tal y como establece el art. 9 de la LGT las leyes y los
reglamentos que contengan normas tributarias deberán mencionarlo expresamente en su
título y en la rúbrica de los artículos correspondientes. Asimismo las leyes y los reglamentos
que modifiquen normas tributarias contendrán una relación completa de las normas
derogadas y la nueva redacción de las que resulten modificadas. Todo ello supone una mayor
seguridad jurídica para los contribuyentes.

Ejemplo

La Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de
modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no
Residentes y sobre el Patrimonio.

Entrada en vigor: El art. 10.1 de la LGT, en consonancia con el art. 2.1 del Código Civil,
determina que las normas tributarias entrarán en vigor a los veinte días naturales de su
completa publicación en el boletín oficial que corresponda, si en ellas no se dispone otra cosa y
se aplicarán por plazo indefinido salvo que se fije un plazo determinado.

Ejemplo

La ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades, establece en su

Disposición Final duodécima que entrará en vigor el 1 de enero de 2015.

Irretroactividad de las normas tributarias: De acuerdo con el art. 10.2 LGT, las normas
tributarias no tendrán carácter retroactivo, salvo que se disponga otra cosa, y se aplicarán
únicamente a los siguientes tributos:

A los tributos instantáneos (sin período impositivo) devengados a partir de su entrada en

vigor.

Ejemplo

Una norma que modifica la Ley del IVA será aplicable solo a las entregas de bienes realizadas
a partir de su entrada en vigor, salvo que establezca lo contrario.
 La ley 35/2006, de 28 de noviembre, que aprueba la nueva regulación del IRPF, establece en
su disposición Transitoria 9a la aplicación de los coeficientes reductores para aquellas
transmisiones patrimoniales de bienes y derechos (adquiridos con anterioridad a 31 de
diciembre de 1994) efectuadas con anterioridad al día 20 de enero de 2006 y no a partir de la
fecha de su enterada en vigor, el 1 de enero de 2007.

A los tributos cuyo período impositivo se inicie desde ese momento. Dicho de otro modo, en
caso de tributos periódicos se aplican las normas vigentes antes del inicio del período
impositivo, salvo que se establezca la retroactividad de las normas aprobadas una vez iniciado
este período impositivo.

Ejemplo

El IRPF es un tributo periódico. La ley 16/2012, de 217 de diciembre suprime la deducción por
inversión en vivienda habitual a partir de 1 de enero de 2013. No obstante, se establece un
régimen transitorio para los contribuyentes que con anterioridad al 1 de enero de 2013
hubieran (i) adquirido su vivienda habitual, o (ii) satisfecho cantidades para su construcción; o
(iii) satisfecho cantidades para obras de rehabilitación o ampliación de la vivienda habitual, o,
finalmente (iv) satisfecho cantidades para obras e instalaciones de adecuación de la vivienda
habitual de las personas con discapacidad.

e acuerdo con el art. 10.2 de la LGT, esa modificación solo surtirá efectos respecto del
Impuesto cuyo período impositivo se inicie el 1 de enero de 2013 y años sucesivos, “salvo que
se disponga lo contrario”.

Interpretación de las normas tributarias:

Senala el art. 12.1 LGT que las normas tributarias se interpretarán "con arreglo a lo dispuesto
en el apartado 1 del art. 3 del Código Civil". El art. 3.1 del Código Civil determina que las
normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto,
los antecedentes históricos y legislativos y a la realidad social en que han de ser aplicadas.

Ejemplo

La vigente Ley 35/2006, de 28 de noviembre que regula el IRPF, trata el tema del mínimo
personal del contribuyente que vino a sustituir las deducciones por gastos de enfermedad y
similares existentes en la Ley 18/1991, del IRPF. Por tanto hemos de atender al texto de la ley
en referencia con otros factores de la realidad social. No tendría sentido hablar de mínimo
personal en la Ley 18/1991 ni tampoco de la deducibilidad de gastos de enfermedad en la ley
35/2006.
Se aplican por lo tanto los criterios hermenéuticos comunes. Se rechazan de este modo
aquellas concepciones que, basándose en una supuesta singularidad de las normas tributarias,
abogaban por la necesidad de proceder a una interpretación literal o incluso restrictiva de esas
normas.

Además, el art. 12 LGT establece que En tanto no se definan por la normativa tributaria, los
términos empleados en sus normas se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o
usual, según proceda.

En el ámbito de las competencias del Estado, la facultad de dictar disposiciones interpretativas

o aclaratorias de las leyes y demás normas en materia tributaria corresponde al Ministro
competente en materia de Hacienda y a los órganos de la Administración Tributaria.

Las disposiciones interpretativas o aclaratorias dictadas por el Ministro serán de obligado

cumplimiento para todos los órganos de la Administración Tributaria. Tales disposiciones
interpretativas o aclaratorias previstas en este apartado se publicarán en el boletín oficial que
corresponda.

Prohibición de la aplicación analógica de las normas tributarias: La analogía se emplea para

colmar las lagunas del ordenamiento. A través de la analogía se aplica a un supuesto de hecho
una solución prevista en una norma que contempla un supuesto de hecho que guarda con
aquel supuesto una identidad de razón.

En Derecho tributario la analogía está prohibida en relación con los elementos que indica el
art. 14 LGT: el hecho imponible, las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales.

Ejemplo

Se podría pensar que como en el IRPF los contribuyentes tienen que anadir a sus rendimientos
las imputaciones de rentas inmobiliarias de aquellos inmuebles urbanos durante el tiempo que
estén a su disposición para su uso o disfrute propio, por analogía tendría que hacerse lo mismo
en el ámbito del Impuesto sobre Sociedades, pues son impuestos que gravan la renta obtenida
durante el periodo impositivo por las personas físicas y jurídicas respectivamente. No obstante
como la normativa del IS no contempla como hecho imponible la imputación de rentas
inmobiliarias no debe computarse como tal al hacer una analogía con la normativa del IRPF
pues lo prohíbe expresamente la LGT.

Calificación, declaración de simulación y conflicto en la aplicación de la norma tributaria: En los

arts. 13, 15 y 16 LGT se regulan varias técnicas relacionadas con la calificación o determinación
de la norma aplicable:
 Calificación: De acuerdo con el art. 13, las obligaciones tributarias "se exigirán con arreglo a
la naturaleza del hecho, acto o negocio realizado, cualquiera que sea la forma o denominación
que los interesados le hubieran dado, y prescindiendo de los defectos que pudieran afectar a
su validez".

Ejemplo

Aunque los interesados denominen “arrendamiento” a un contrato, si el análisis de este pone

de relieve que en realidad tiene el contenido propio de una compraventa con pago aplazado,
la Administración exigirá las obligaciones tributarias que correspondan de acuerdo con su
verdadera naturaleza.

Simulación: En la simulación se oculta bajo la apariencia de un negocio jurídico normal otro

propósito negocial, ya sea este contrario a la existencia misma (simulación absoluta), ya sea el
propio de otro tipo de negocio (simulación relativa). Adviértase que, a diferencia de lo que
sucede con la calificación, la controversia entre las partes del negocio y la Administración no
versará ya sobre categorías jurídicas o aplicación de las normas, sino sobre los hechos que
realmente se han producido.

De acuerdo con el art. 16 LGT, "En los actos o negocios en que exista simulación, el hecho
imponible gravado será el efectivamente realizado por las partes". A estos efectos, la
Administración tributaria puede declarar la existencia de simulación, sin necesidad de acudir a
la jurisdicción ordinaria. En la regularización que proceda se impondrá, en su caso, la sanción
correspondiente.

Ejemplo

Las partes dicen celebrar una compraventa, pero en realidad se está ocultando la realización
de una donación, ya que ambas partes están ocultamente de acuerdo en que no exista pago
del precio fijado.

Se expiden unas facturas para documentar prestaciones de servicios que en realidad no se han
realizado (facturas falsas).

Conflicto en la aplicación de la norma tributaria: De acuerdo con el art. 15 LGT, se produce

un conflicto en la aplicación de la norma tributaria (o fraude de ley tributaria) "cuando se evite
total o parcialmente la realización del hecho imponible o se minore la base o la deuda
tributaria mediante actos o negocios en los que concurran las siguientes circunstancias":

Que, individualmente considerados o en su conjunto, sean notoriamente artificiosos o

impropios para la consecución del resultado obtenido.
 Que de su utilización no resulten efectos jurídicos o económicos relevantes, distintos del
ahorro fiscal y de los efectos que se hubieran obtenido con los actos o negocios usuales o
propios.

Ejemplo

A quiere transmitir a B un inmueble. Para evitar el pago del impuesto sobre Transmisiones
Patrimoniales Onerosas derivado de la transmisión del inmueble (7 por 100 en Comunidades
Autónomas como la de Madrid), se realizan las siguientes operaciones:

Se constituye una sociedad (constitución que tributará al 1 por 100 por el Impuesto sobre
Operaciones Societarias), aportando A el inmueble y B la contraprestación dineraria acordada.

Se disuelve la sociedad (disolución que tributará nuevamente al tipo del 1 por 100 en el
Impuesto sobre Operaciones Societarias), adjudicándose a A el dinero y a B el inmueble.

Como se puede observar, se ha logrado el efecto perseguido (la transmisión del inmueble a B)
a través de una concatenación de operaciones. El único efecto derivado de estas operaciones
que no se habría alcanzado con la compraventa (negocio usual o propio) es el ahorro fiscal.

La normativa tributaria reacciona frente a este tipo de operaciones de dos formas:

En ocasiones, establece normas destinadas específicamente a combatir determinados actos

o negocios realizados en fraude de ley. Así, los apartados 2 y siguientes del art. 108 de la Ley
de Mercado de Valores tienen por objeto hacer tributar como transmisiones onerosas de
bienes inmuebles a las transmisiones de valores que encubren transmisiones de bienes
inmuebles. Por su parte el art. 6.4 del Código Civil establece que “los actos realizados al
amparo del texto de una norma que persigan un resultado prohibido por el ordenamiento
jurídico, o contrario a él, se considerarán ejecutados en fraude de ley y no impedirán la debida
aplicación de la norma que se hubiese tratado de eludir”.

En aquellos casos en que no hay una disposición específica, se podrá aplicar la cláusula
general establecida en el art. 15.3 LGT.

En las liquidaciones que se realicen como resultado de lo dispuesto en este artículo se exigirá
el tributo aplicando la norma que hubiera correspondido a los actos o negocios usuales o
propios o eliminando las ventajas fiscales obtenidas, y se liquidarán intereses de demora.

Ejemplo
En el ejemplo antes expuesto, A y B han constituido realmente la sociedad, han realizado
realmente las aportaciones señaladas y han procedido realmente a disolver la sociedad. No
existe, por lo tanto, simulación, y la calificación de las operaciones es la que declaran las
partes. Lo que sucede es que, al tratarse de negocios artificiosos o impropios cuya única
finalidad es el ahorro fiscal, la Administración procederá a una recalificación de la operación a
efectos fiscales y exigirá el tributo aplicando la norma que hubiera correspondido a la
compraventa del inmueble (esto es, al negocio jurídico usual o propio).