Impuestos I

Unidad 6
Impuesto a las ganancias – Cuarta categoría
Rentas comprendidas:
Las rentas de la cuarta categoría comprenden a aquellos derivados del trabajo personal, ya sea que se ejerza en
relación de dependencia o en forma independiente. En ese sentido, la enumeración del artículo 82 es taxativa, por lo que
cualquier otra actividad no incluida expresamente constituye una ganancia de la tercera categoría a tenor de lo dispuesto
en el inciso e) del artículo 53 (“Las derivadas de la actividad de comisionista, rematador, consignatario y demás auxiliares
de comercio, no incluidos expresamente en la cuarta categoría”).
Asimismo, y por mandato del Art. 110 de la ley, el ámbito de imposición de determinadas ganancias se ha visto
extendido, dado que en virtud de éste quedaron derogadas todas las disposiciones contenidas en leyes nacionales, decretos
o cualquier otra norma de inferior jerarquía, mediante las cuales se establezca la exención, total o parcial, o la deducción
de la materia imponible del impuesto a las ganancias, del importe percibido por los contribuyentes comprendidos en los
incisos a) [cargos públicos], b) [relación de dependencia] y c) [jubilación] del Art. 82, en concepto de gastos de
representación, viáticos, movilidad, bonificación especial, protocolo, riesgo profesional, coeficiente técnico, dedicación
especial o funcional, responsabilidad jerárquica o funcional, desarraigo y cualquier otra compensación de similar
naturaleza, cualquiera fuere la denominación asignada.
Art. 82 - Constituyen ganancias de cuarta categoría las provenientes:
a) Del desempeño de Cargos públicos nacionales, provinciales, municipales y de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires,
sin excepción, incluidos los cargos electivos de los Poderes Ejecutivos y Legislativos. 
En el caso de los Magistrados, Funcionarios y Empleados del Poder Judicial de la Nación y de las provincias y del
Ministerio Público de la Nación cuando su nombramiento hubiera ocurrido a partir del año 2017, inclusive. 

b) Del trabajo personal ejecutado en relación de dependencia.

c) De las Jubilaciones, pensiones, retiros o subsidios de cualquier especie en cuanto tengan su origen en el trabajo
personal y en la medida que hayan estado sujeto al pago del impuesto, y de los consejeros de las sociedades cooperativas.
d) De los beneficios netos de aportes no deducibles, derivados del cumplimiento de los requisitos de los planes de Seguro
de retiro privados administrados por entidades sujetas al control de la Superintendencia de Seguros, en cuanto tengan su
origen en el trabajo personal.
e) De los servicios personales prestados por los socios de las sociedades cooperativas mencionadas en la última parte del
inciso g) del artículo 48, que trabajen personalmente en la explotación, inclusive el retorno percibido por aquéllos.
f) Del Ejercicio de profesiones liberales u Oficios y de funciones de albacea, síndico, mandatario, gestor de negocios,
director de sociedades anónimas y fiduciario.
También se consideran ganancias de esta categoría las sumas asignadas, conforme lo previsto en el inciso i) del artículo
91, a los socios administradores de las sociedades de responsabilidad limitada, en comandita simple y en comandita por
acciones.
g) Los derivados de las actividades de Corredor, Viajante de comercio y Despachante de aduana (Auxiliares de
comercio)
Sin perjuicio de las demás disposiciones de esta ley, para quienes se desempeñen en cargos directivos y ejecutivos de
empresas públicas y privadas, según lo establezca la reglamentación quedan incluidas en este artículo las sumas que se
generen exclusivamente con motivo de su desvinculación laboral, cualquiera fuere su denominación, que excedan los
montos indemnizatorios mínimos previstos en la normativa laboral aplicable. Cuando esas sumas tengan su origen en un
acuerdo consensuado (procesos de mutuo acuerdo o retiro voluntario, entre otros) estarán alcanzadas en cuanto superen
los montos indemnizatorios mínimos previstos en la normativa laboral aplicable para el supuesto de despido sin causa.

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También se considerarán ganancias de esta categoría las Compensaciones en dinero y en especie y los viáticos que se
abonen como adelanto o reintegro de gastos, por comisiones de servicio realizadas fuera de la sede donde se prestan las
tareas, que se perciban por el ejercicio de las actividades incluidas en este artículo.
No obstante, será de aplicación la deducción prevista en el artículo 86 inciso e) de esta ley, en el importe que fije la AFIP,
sobre la base de, entre otros parámetros, la actividad desarrollada, la zona geográfica y las modalidades de la prestación de
los servicios, el que no podrá superar el equivalente al cuarenta por ciento (40%) de la ganancia no imponible establecida
en el inciso a) del artículo 30 de la presente ley.
Respecto de las actividades de transporte de larga distancia la deducción indicada en el párrafo anterior no podrá superar
el importe de la ganancia no imponible establecida en el inciso a) del artículo 30 de la presente ley.
También se considerarán ganancias de esta categoría las sumas abonadas al personal docente en concepto de adicional por
material didáctico que excedan al cuarenta por ciento (40%) de la ganancia no imponible establecida en el inciso a) del
artículo 30 de la presente ley.
A tales fines la AFIP establecerá las condiciones bajo las cuales se hará efectivo el cómputo de la deducción.

Criterio de imputación:
Para la Cuarta Categoría el criterio de imputación es el PERCIBIDO, para PH residentes y SI radicadas en la
República Argentina (que no encuadren como beneficiarios de tercera categoría).
Método de lo Percibido:
Cuando el ingreso o erogación, previamente devengado, sea percibido o los importes en cuestión están disponibles
para el beneficiario, estaremos en presencia del denominado método de lo “percibido”.
Lo único que puede percibirse es la ganancia ya devengada. Mientras ésta no se devengue, no hay ni puede haber
percepción, porque no hay ganancia.
Existe un elemento coincidente, que no es otro que la posibilidad que tiene quien cobre esas ganancias de disponer
de ellas como quiera, según éste resumen:
Ingresos y Gastos se considerarán percibidos o pagados cuando:
- Se cobran o abonen: en efectivo o en especie.
- Estando disponible: se hayan acreditado en la cuenta del titular.
- Con la autorización o conformidad expresa o tácita del titular se hayan: Reinvertido; acumulado; capitalizado;
puesto en reserva (o en un fondo de amortización o de seguro, cualquiera que sea su denominación); o dispuesto
de ellos en otra forma.

Empleados en relación de dependencia:

Habrá relación de trabajo cuando una persona realice actos, ejecute obras o preste servicio en favor de otra, bajo la
dependencia de ésta en forma voluntaria y mediante el pago de una remuneración, cualquiera sea el acto que le dé origen.

Cargos públicos: (Art. 82, inc. a); 118 – Dto. 976/18: 8°y9°).
Art. 82, inc. a): Del desempeño de cargos públicos nacionales, provinciales, municipales y de la Ciudad
Autónoma de Buenos Aires, sin excepción, incluidos los cargos electivos de los Poderes Ejecutivos y Legislativos.  
En el caso de los Magistrados, Funcionarios y Empleados del Poder Judicial de la Nación y de las provincias y del
Ministerio Público de la Nación cuando su nombramiento hubiera ocurrido a partir del año 2017, inclusive.
Art. 118 – (…) no perderán la condición de residentes por la permanencia continuada en el exterior, las personas
humanas residentes en el país que actúen en el exterior como representantes oficiales del Estado nacional o en
cumplimiento de funciones encomendadas por el mismo o por las provincias, municipalidades o la Ciudad Autónoma de
Buenos Aires.
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Estas remuneraciones están alcanzadas por el impuesto, independientemente del lugar en el que se preste el
servicio.
Similar tratamiento (al del Art. 118) les corresponde a aquellos sujetos residentes que trabajan en representaciones
diplomáticas o consulares extranjeras en nuestro país (Dictamen 33/1984).
Las remuneraciones percibidas por los diplomáticos, agentes consulares y demás representantes oficiales de países
extranjeros en el país, derivadas del desempeño de sus funciones, están exentas del gravamen, por el art. 26, inciso c), de
la ley, pero con un requisito: que sea a condición de reciprocidad.

Empleados: (Art. 82, inc. b); 111)

Art. 79, inc. b): Del trabajo personal ejecutado en relación de dependencia.
Se trata de las retribuciones percibidas por sujetos en relación de dependencia, en virtud de actividades realizadas
dentro del territorio de nuestro país.
La “remuneración”, se trata de todos los importes que por cualquier concepto se reciban como contrapartida de la
prestación laboral.
Art. 111 - Aclárese que los distintos conceptos que bajo la denominación de beneficios sociales y/o vales de
combustibles, extensión o autorización de uso de tarjetas de compra y/o crédito, vivienda, viajes de recreo o descanso,
pago de gastos de educación del grupo familiar u otros conceptos similares, sean otorgados por el empleador o a través de
terceros a favor de sus dependientes o empleados, se encuentran alcanzados por el impuesto a las ganancias, aun cuando
los mismos no revistan carácter remuneratorio a los fines de los aportes y contribuciones al Sistema Nacional Integrado de
Jubilaciones y Pensiones o regímenes provinciales o municipales análogos.
Excluyese de las disposiciones del párrafo anterior a la provisión de ropa de trabajo o de cualquier otro elemento
vinculado a la indumentaria y al equipamiento del trabajador para uso exclusivo en el lugar de trabajo y al otorgamiento o
pago de cursos de capacitación o especialización en la medida que los mismos resulten indispensables para el desempeño
y desarrollo de la carrera del empleado o dependiente dentro de la empresa.
Esto significa que las prestaciones complementarias que el empleador efectúe a favor de su empleado, en la
medida en que sustituyan gastos que éste debería hacer voluntariamente –de no recibirlos de su empleador-, constituyen
beneficios que integran la base imponible. Si la naturaleza del gasto permite inferir que su realización es en beneficio de la
empresa, entonces asumirá la característica de “deducibles” para ésta y no de “remuneración” para el empleado.

Jubilados y pensionados: (Art. 82, inc. c))

Art. 82, inc. c): De las jubilaciones, pensiones, retiros o subsidios de cualquier especie en cuanto tengan su origen
en el trabajo personal y en la medida que hayan estado sujeto al pago del impuesto, y de los consejeros de las sociedades
cooperativas.
Existe jurisprudencia que declara la inconstitucionalidad del inc. c) del art. 82 de la ley, y otros pronunciamientos
han sostenido que la jubilación no constituye ganancia sino una prestación de otra naturaleza, que constituye el pago de un
débito que la sociedad tiene con el jubilado y que, como tal, no puede ser pasible de tributo alguno debido a su carácter
alimentario.
Los subsidios son los que tiene su origen en una prestación de servicios en relación de dependencia.
Los consejeros de las sociedades cooperativas, se trata de los honorarios que obtengan por sus tareas como tales
(son remuneraciones y funciones similares a las que obtienen los miembros de directorios de SA o administradores de
otras sociedades), en forma separada de los servicios prestados por los socios de las cooperativas de trabajo (éstos están
gravados según el inc. e) del art. 82 de la ley).

Seguros de retiro: (Art. 82, inc. d)).

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Art. 82, inc. d): De los beneficios netos de aportes no deducibles, derivados del cumplimiento de los requisitos de
los planes de Seguro de retiro privados administrados por entidades sujetas al control de la Superintendencia de Seguros,
en cuanto tengan su origen en el trabajo personal.

Ejercicio de la profesión independiente. Oficios. (Art. 82, inc. f) / DR. 179)

Art. 82 inc. f): Del ejercicio de profesiones liberales u oficios y de funciones de albacea, síndico, mandatario,
gestor de negocios, director de sociedades anónimas y fiduciario.
También se consideran ganancias de esta categoría las sumas asignadas, conforme lo previsto en el inciso j) del artículo
91, a los socios administradores de las SRL, en comandita simple y en comandita por acciones.
Las “profesiones liberales” se refieren a aquellas que se ejercen con un título habilitante, generalmente expedido
por una universidad. Por su parte, el término “oficio” está relacionado con todo otro trabajo personal realizado en forma
independiente. De esta forma quedan comprendidas en la cuarta categoría las ganancias de los pintores, plomeros,
escultores, artistas y otras actividades lucrativas realizadas en forma personal.
Albacea: es la persona designada por el testador o el juez para cumplir la última voluntad y custodiar los bienes del
causante.
Sindico: en un concurso de acreedores o en una quiebra, persona que se encarga de liquidar el activo y el pasivo del
deudor.
Mandatario: es la persona que acepta de modo expreso o tácito el encargo que otra persona (mandante) le otorga para
proceder en nombre y por cuenta de éste en uno o más asuntos.
Gestor de negocios: es la persona que se encarga de asuntos ajenos para su diligenciamiento, trámite o ejecución.
Fiduciario: es el sujeto encargado de administrar el fideicomiso.
En el caso de los Directores de SA o de los socios administradores de las SRL, CS y CA, hay que tener en cuenta
que los montos abonados por encima del importe máximo deducible constituirán distribuciones de utilidades desde el
punto de vista de la sociedad, en tanto que tendrán para el beneficiario el tratamiento de no computables a efectos de la
determinación del impuesto.
Este tratamiento será procedente siempre que el balance impositivo de la sociedad arroje impuesto determinado en
el ejercicio por el cual se pagan las retribuciones. Si no se verifica tal supuesto, los beneficiarios de esas sumas deberán
computarlas al tiempo de determinar su impuesto a las ganancias.
[Principio general, el gasto que sea deducible para la sociedad será renta computable en cabeza del director, y aquel no
deducible para la sociedad será renta no computable para el director]
[Condición, Art. 223 DR: que el impuesto determinado en el ejercicio por el cual se pagan los honorarios sea igual o
superior al monto que surja de aplicar la alícuota aplicar el art. 73 de la ley (antes 35%, después 30% y ahora 25%), sobre
las sumas en concepto de gastos no deducibles para la sociedad (el monto que supera el tope).
Cuando no se configure las situaciones previstas en el párrafo anterior, la renta obtenida por el beneficiario tendrá el
tratamiento de no computable para la determinación del gravamen, hasta el límite de la ganancia neta sujeta a impuesto
correspondiente a los contribuyentes comprendidos en el inciso a) del artículo 73 de la ley (se calcula que % representa la
Ganancia Neta sujeta a Imp. de la sociedad, sobre el total de los gastos no deducibles, y ese % se lo aplica a la renta No
computable de cada director, el resultado será la renta no computable para los directores)].

Auxiliares de comercio: (Art. 82, inc. g))

Art. 82, inc. g): Los derivados de las actividades de corredor, viajante de comercio y despachante de aduana.
Son de Cuarta categoría, los auxiliares de comercio taxativamente enumerados en el inciso g) del art. 82, porque
el inc. e) del art. 53, sostiene que, las rentas derivadas de la actividad de comisionista, rematador, consignatario, son de
Tercera categoría y todos los demás auxiliares de comercio que no están incluidos expresamente en la cuarta categoría.
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Corredores: Es el intermediario entre quien ofrece una cosa y quien quiere o puede tomarla, a fin de ponerlos de acuerdo
para terminar un negocio jurídico.
Viajante de comercio: Es el trabajador que en representación de comerciantes o industriales concierta, mediante una
remuneración negocios relativos al comercio o industria de sus representados. Suelen realizar su actividad bajo relación
de dependencia (actúen o no en forma exclusiva), por lo que quedarían alcanzados por el inciso b) del art. 82.
Despachante de aduana: es la persona que interviene en las tramitaciones destinadas a la obtención del despacho a plaza
y otras tareas vinculadas con la importación o exportación de mercancías.

Compensaciones en dinero o en especie: (Art. 82, último párrafo / DR: 177, 182 y 183)
Último párrafo del Art. 82: También se considerarán ganancias de esta categoría las Compensaciones en dinero
y en especie y los viáticos que se abonen como adelanto o reintegro de gastos, por comisiones de servicio realizadas fuera
de la sede donde se prestan las tareas, que se perciban por el ejercicio de las actividades incluidas en este artículo.
No obstante, será de aplicación la deducción prevista en el artículo 86 inciso e) de esta ley (es decir, se podrán deducir
estos conceptos: gastos de movilidad, viáticos y otras compensaciones análogas), en el importe que fije la AFIP sobre la
base de, entre otros parámetros, la actividad desarrollada, la zona geográfica y las modalidades de la prestación de los
servicios, el que no podrá superar el equivalente al cuarenta por ciento (40%) de la ganancia no imponible establecida en
el inciso a) del artículo 30 de la presente ley. Excepto que se trate de las actividades de transporte de larga distancia, en
cuyo caso el límite equivale al valor de la ganancia no imponible.
La jurisprudencia judicial ha manifestado que debe darse el carácter de rentas de la cuarta categoría a los montos
percibidos por el trabajador en concepto de reintegros de gastos de gas, luz, teléfono, etc.; como a aquellos en concepto de
alquiler, educación de los hijos y reintegros por asistencia médica.
Corresponde incluir dentro de las rentas de cuarta categoría a las compensaciones en especie, entendiéndose por
tales a todas aquellas prestaciones a las que hace referencia el primer párrafo del art. 111 de la ley, y las que por cualquier
denominación, como ser alimentos, etc. fueren susceptibles de ser estimados en dinero.

Imputación al año fiscal:

El art. 24 dice que el año fiscal comienza el 1º de enero y termina el 31 de diciembre. Y el inciso b) determina que
las ganancias de cuarta categoría (cómo las de segunda) se imputarán al año fiscal en que hubiesen sido percibidas,
(excepto las correspondientes a la primera categoría que se imputarán por el método de lo devengado).
Excepciones:
Los honorarios de directores, síndicos o miembros de consejos de vigilancia y las retribuciones a los socios
administradores serán imputados por dichos sujetos al año fiscal en que la asamblea o reunión de socios, según
corresponda, apruebe su asignación.
Art. 69 DR - En los casos en que la aprobación de la asamblea de accionistas o reunión de socios se refiera a
honorarios de directores, síndicos, miembros de consejos de vigilancia o retribuciones a socios administradores
respectivamente, asignados globalmente, a efectos de la imputación dispuesta por el tercer párrafo del inciso b) del
artículo 24 de la ley, se considerará el año fiscal en que el directorio u órgano ejecutivo efectúe las asignaciones
individuales.
Opciones:
Las ganancias originadas en jubilaciones o pensiones liquidadas por las cajas de jubilaciones y las derivadas del
desempeño de cargos públicos o del trabajo personal ejecutado en relación de dependencia que como consecuencia de
modificaciones retroactivas de convenios colectivos de trabajo o estatutos o escalafones, sentencia judicial, allanamiento a
la demanda o resolución de recurso administrativo por autoridad competente, se percibieran en un ejercicio fiscal y
hubieran sido devengadas en ejercicios anteriores, podrán ser imputadas por sus beneficiarios a los ejercicios fiscales a
que correspondan. El ejercicio de esta opción implicará la renuncia a la prescripción ganada por parte del contribuyente.
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(Es más beneficioso para el contribuyente declarar los importes percibidos por la sentencia en los períodos de
devengamiento)

Deducciones:
Cuando se trata de ganancias de cuarta categoría, existen dificultades para distinguir los gastos que son propios de
la actividad personal del sujeto, en su condición de tal (gastos personales), de otros que son “necesarios” para obtener,
mantener y conservar la renta gravada. Diferenciar uno de otro es una tarea sumamente importante, atento a que los del
primer grupo quedarían enmarcados en la prohibición dispuesta en el art. 92, inc. a) de la ley, que impide la deducción de
“Los gastos personales y de sustento del contribuyente y de su familia”.
La principal dificultad es que muchos de los conceptos enmarcados en segundo término se materializan en bienes
o servicios iguales a los que utiliza una persona para su consumo. En otras palabras, las erogaciones en análisis
comprenden diversos conceptos que será preciso diferenciar, no sólo en función de la clase de gasto, sino también de la
intención con la cual el contribuyente los efectúa.
Hay que aclarar que es el contribuyente el que debe demostrar la veracidad de los gastos y su vinculación con las
ganancias gravadas para que la AFIP no pueda impugnar las deducciones.

Deducciones especiales:
La ley no prevé deducciones especiales para la cuarta categoría.
Pero son admisibles: las del Art. 85, son las deducciones generales comunes a las 4 categorías, Intereses,
actualizaciones y gastos originados por deudas; Seguros para casos de muerte; Donaciones; Contribuciones;
Amortizaciones de bienes inmateriales; Relacionados con aspectos médicos; En concepto de alquiler de inmueble
destinado a casa-habitación; aportes a planes de seguro de retiro privados; y Servicios domésticos (Ley 26.063).
Las del Art. 86, son las deducciones especiales para las 4 categorías, Impuestos y tasas; Primas de seguros;
Pérdidas extraordinarias; Pérdidas por delitos de empleados; Gastos de movilidad, viáticos y compensaciones; y
Amortizaciones y pérdidas por desuso.

Transferencia de bienes recibidos en cancelación de créditos:

Art. 185 DR - Los beneficios obtenidos a raíz de la transferencia de bienes recibidos en cancelación de créditos
originados por el ejercicio de las actividades comprendidas en los incisos f) y g) del artículo 82 de la ley, constituyen
ganancias generadas indirectamente por el ejercicio de las mismas, comprendidas en el apartado 1) del artículo 2º del
referido texto legal, siempre que entre la fecha de adquisición y la de transferencia no hayan transcurrido más de DOS (2)
años.
Art. 186 DR - Cuando se transfieran bienes muebles amortizables y en los casos previstos en el artículo anterior,
la ganancia bruta obtenida se establecerá aplicando los artículos 62 a 69 de la ley (valuación de bienes), según proceda de
acuerdo con la naturaleza del bien transferido.

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