A S E S O R Í A

CONTABLE Y AUDITORÍA

Enfoque de los componentes para la depreciación

de activos fijos (componetización)
INFORME ESPECIAL

Martha ABANTO BROMLEY(*)

RESUMEN EJECUTIVO

E n esta oportunidad se abordará el tema de la depreciación de forma separada

de cada parte de un elemento de propiedades, planta y equipo que tenga un
costo significativo con relación al costo total del elemento, este método consiste
en la descomposición en componentes o partes de un elemento de inmuebles, ma-
quinaria y equipos; denominado también componetización o componentización.
Asimismo, dicho procedimiento se utiliza para realizar una mejor distribución del
costo, de conformidad con lo dispuesto en los párrafos 43 a 47 de la NIC 16 Pro-
piedad, Planta y Equipo, a fin de reflejar con mayor precisión el patrón en el que
se espera que los beneficios económicos futuros del activo sean consumidos por la
entidad. En este sentido, se mostrará cómo, mediante la componetización, se logra
un cálculo más adecuado de la depreciación, así como el importe relacionado con
el componente o parte que será objeto de reemplazo o sustitución.

INTRODUCCIÓN en su conjunto cuando se encuentra compuesto

Acorde con el párrafo 50 de la NIC 16, el im-
porte depreciable de un bien o elemento con-
formante de la Propiedad, Planta y Equipo (PPE),
antes denominada Inmuebles, Maquinaria y
Equipo, debe distribuirse en forma sistemática
a lo largo de su vida útil; sin embargo, acorde
con el párrafo 43 se debe depreciar de for-
ma separada cada parte del bien o elemento
que tenga un costo significativo con relación
al costo total del activo que tenga una vida
útil diferente, incluso una reparación impor-
tante –overhaul– que deba efectuarse perió-
dicamente, aunque no tenga sustancia física
puede declararse “componente”.
De lo anterior se advierte, que lo dispuesto en
la norma contable no significa reconocer acti-
vos diferentes, sino que respecto de un activo
(bien o elemento) en función de sus compo-
nentes o partes con diferentes vidas útiles o
patrones de consumo, realizar depreciaciones
independientes.
Conforme con el párrafo 26 de los Fundamentos
de las Conclusiones de la NIC 16, no resulta ne-
cesariamente conveniente depreciar un elemento
por partes significativas con vidas útiles distintas.
Sobre el particular, el Consejo de Normas Internacio-
nales de Contabilidad (IASB) no creía conveniente el
uso por parte de una entidad de técnicas de apro-
ximación, tal como una vida útil media ponderada
para un ítem en su conjunto, pues no representa-
ría de manera fidedigna las expectativas variables
para cada uno de los componentes del elemento.
Para solucionar esta situación, la NIC 16 propone
la utilización del “enfoque de componentes” a fin
de reflejar con mayor precisión el patrón en el que
se espera que los beneficios económicos futuros del
activo van a ser consumidos por la entidad.
I. ¿TODO ELEMENTO DE PPE (ACTIVO FIJO)
DEBE COMPONETIZARSE?
Acorde con la NIC 16 Propiedad, Planta y Equipo,
lo primero que debe hacerse es examinar si se
pueden identificar las partes o componentes de
un elemento de PPE, para lo cual deberá reali-
zar un estudio técnico que le permita identificar
los componentes principales de cada elemento y
analizar la vida útil de estos, tal como se pretende
mostrar en el cuadro N° 1.

(*) Contadora Pública Colegiada Certificada de la Universidad Inca Garcilaso de la Vega. Diplomada en la Especialización de Normas Internacio-
nales de Información Financiera (NIIF) del Colegio de Contadores Públicos de Lima. Diplomada en Gestión y Consultoría Tributaria, Facultad
de Ciencias Administrativas de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos. Diplomada en Normas Internacionales de Información Finan-
ciera (NIIF) aplicadas a la Gestión Financiera de la Universidad de Piura. Asesora contable - tributaria de Contadores & Empresas y Gaceta
Consultores S.A.

B-1 CONTADORES & EMPRESAS / N° 225 B-1

40 ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA

CUADRO N° 1 útiles son similares. En efecto, si algunas de las partes de

un elemento de PPE son significativas y además tienen
una vida útil y un método de amortización similar, en-
Elemento PPE Partes o Se asigna un tonces dichas partes podrán agruparse a efectos de su
(activo fijo) componentes costo por cada depreciación.
componente
De otro lado, la entidad podrá elegir por depreciar de forma
separada las partes que compongan un elemento y no tengan
un costo significativo con relación a su costo total.
¿Tiene un costo Se deprecia en
significativo forma conjunta CUADRO N° 2
con relación al con el resto de
costo total del NO las partes del
elemento? elemento Identificación de las partes o los componentes
del elemento PPE (activo fijo)
SÍ

Por cada Agrupación de

Se asigna un costo y se
componente componentes
deprecia en forma separada

Conforme con lo anterior, existen dos criterios que deben

tenerse en consideración para efectuar la componetización y Con costo Con costo Sin costo
asignar una parte del costo total del elemento de PPE a cada significativo significativo significativo
una de las partes o componentes: i) se le atribuya un costo
significativo respecto del total, y ii) que posea una vida útil
distinta, respecto del elemento en su conjunto. Generalmente Con vida útil Vida útil y Depreciará en
esta componetización se da en los siguientes elementos: distinta a las método de forma separada
demás partes depreciación el resto de las
• Edificaciones.
Edificaciones Así, por ejemplo, los edificios son elemen-
que coinciden partes. El resto
tos cuyas partes podrían ser depreciadas de forma sepa- está integrado
rada, tales partes podrían ser cielos y techos, instalaciones por las partes
eléctricas, etc. que individual-
mente no sean
• Grandes maquinarias
maquinarias. En el caso de una planta de energía, significativas
está comprendida por componentes separados con vidas
útiles diferentes, tales como el rotor y las palas de la turbi-
na, la caldera, el equipo electrónico, y similares. Para la determinación de la depreciación de cada parte o
componente significativo por separado, se deberá tener en
• Buques
Buques. cuenta lo siguiente:
• Aeronaves.
Aeronaves Así, por ejemplo, debería considerarse el fuse- • Determinar la vida útil.
laje, el motor y los asientos.
• Utilizar un método sistemático (en función del rendimiento).
Debe indicarse, que además de la identificación de las partes
o componentes, resulta necesario determinar los siguientes • Revisión anual del valor residual, vida útil y método depre-
aspectos: i) una estimación del valor que puede asignarse a ciación.
cada una de las partes, y ii) una estimación de la vida útil de • Continuar depreciando aunque el activo no se esté utili-
estos. Esta es la parte fundamental de la componetización. zando momentáneamente.
• Deja de amortizarse cuando se haya puesto a la venta.
II. ¿CÓMO SE DEBE DE DEPRECIAR EL ELEMENTO PPE?
CUADRO N° 3
El enfoque de los componentes para la depreciación de acti-
vos fijos busca reflejar con mayor precisión el plazo del con-
sumo de los beneficios económicos futuros que el elemento
generará a la empresa
empresa. De esta manera, con este método se ¿Partes o
Pueden ser depreciadas
componentes
logra un cálculo más adecuado de la depreciación, así como significativos?
junto con el resto de las
la baja de las partes sustituidas o reemplazadas, para permitir NO partes insignificativas
el reconocimiento de la nueva pieza.
SÍ
Para aplicar este método, lo primero es identificar las partes
de un elemento de PPE que sean significativas y que tengan
¿Tienen una vida útil y un Se depreciará en
vidas útiles y métodos de amortización distintos. Efectuado lo método de amortización que forma separada
anterior, cada parte se depreciará de forma separada utilizan- es el mismo? NO
do un método sistemático (línea recta, unidades producidas,
unidades decreciente, etc.) distinto de acuerdo con las carac- SÍ
terísticas de uso de cada elemento.
No obstante lo anterior, no necesariamente cada componente Las partes o componentes
podrán agruparse a efectos
o parte que constituya un elemento de PPE debe depreciarse de la depreciación
de manera separada o independiente, pues la NIC 16 permite
la integración entre componentes o partes cuando sus vidas

B-2 1ra. quincena - Marzo 2014

 INFORME ESPECIAL 41

III. ¿CÓMO ES EL TRATAMIENTO DE LA SUSTITUCIÓN De lo anterior, el asiento contable sería el siguiente:

DE CADA COMPONENTE DEL ELEMENTO PPE? ASIENTO CONTABLE

De conformidad con el tratamiento dispuesto por la NIC 16, -------------------------------- x ------------------------------

en el caso de sustituciones, se debe retirar del costo de un ele- 33 Inmuebles, maquinaria y equipo 1,000,000
mento de PPE la parte o componente sustituido, independien- 331 Terrenos 380,000
temente de si el bien se hubiera depreciado o no de manera 3311 Terrenos
separada. Reconociéndose como parte del costo (componente 33111 Costo
nuevo) el importe incurrido para sustituir dicha parte con la 332 Edificaciones 620,000
consecuente baja en libros del importe de la parte sustituida. 3321 Edificaciones administrativas
33211 Costo de adquisición o construcción
Cabe señalar, que en el supuesto de que no se hubiera com-
332111 Ascensores 110,000
ponetizado, y que, por lo tanto, no sea practicable la deter-
332112 Sistema eléctrico 80,000
minación del importe de la parte sustituida podrá utilizarse
332113 Sistema de aire acondicionado 60,000
como indicativo el costo de la sustitución.
332119 Otros 370,000
Debe tenerse en cuenta que la NIC 16 requiere la deprecia- 46 Cuentas por pagar diversas - Terceros 1,000,000
ción separada solamente para una parte significativa de un 465 Pasivos por compra de activo inmovilizado
elemento de PPE con diferentes vidas útiles; sin embargo, los 4654 Inmuebles, maquinaria y equipo
principios relativos a la sustitución de partes se aplican en x/x Por la adquisición de edificio.
general a todas las partes identificadas, independientemente -------------------------------- x ------------------------------
de que sean significativas o no.
Finalmente, en el supuesto de que la parte sustituida sea un com- Ahora bien, a efectos de la depreciación contable, los com-
ponente o parte identificada separada, resultará más sencillo dar ponentes cuyo costo son significantes se deben de depre-
de baja el costo de la parte sustituida porque se tiene tanto el ciar por separado de acuerdo con el párrafo 43 de la NIC
costo como la depreciación separada del componente que se 16, tal como se muestra a continuación:
retira, permitiendo un cálculo más adecuado de la depreciación,
así como la baja y los costos de reemplazo de una parte, para Componente Costo Vida útil Depreciación
permitir el reconocimiento de la nueva parte o componente. 332111 Ascensores 110,000 10 11,000
332112 Sistema eléctrico 80,000 12 9,600
332113 Sistema de aire acondicionado 60,000 5 3,000

1 CASO PRÁCTICO 332119 Otros

Total depreciación (S/.)
370,000 20 74,000
97,600

Componetización de activos según la NIC 16 Adviértase que de no efectuarse la componetización de la

edificación, el importe de la depreciación por la totalidad
Una empresa que se dedica a la actividad de la hotelería del bien ascendería a S/. 124,000, determinado tal como
ha adquirido una nueva edificación de 5 pisos por el valor sigue:
total de S/. 1,000,000, que de acuerdo con un informe téc-
nico elaborado por un profesional competente, se encuen- Componente Costo Vida útil Depreciación
tra compuesto de la siguiente forma: Edificación 620,000 20 124,000
Sin embargo, como se ha señalado en los párrafos prece-
Costo
Vida útil dentes, una mejor distribución del costo es aquella que se
Detalle No Total
Significativo estimada efectúa considerando las vidas útiles separadas de cada
significativo elemento. En este sentido, conforme con lo anterior, para
Terreno 380,000 - reconocer la depreciación de la edificación se efectuará el
Edificación (partes o siguiente asiento:
620,000 -
componetización)
ASIENTO CONTABLE
Dos ascensores
110,000 - 10
de última generación -------------------------------- x ------------------------------
Sistema eléctrico 80,000 - 12 68 Valuación y deterioro de activos y provisiones 97,600
681 Depreciación 97,600
Sistemas de aire
60,000 - 5 6814 Depreciación de inmuebles,
acondicionado
maquinaria y equipo - Costo
Otros - 370,000 20
68141 Edificaciones
Total 630,000 370,000 1,000,000 681411 Ascensores 11,000
681412 Escalera eléctrica 9,600
Solución: 681413 Sistema de aire acondicionado 3,000
681414 Otros 74,000
A efectos del reconocimiento inicial, la NIC 16 no esta-
39 Depreciación, amortización y agotamiento acumulados 97,600
blece la unidad de medida; sin embargo, señala que para
391 Depreciación acumulada 97,600
ello se debe utilizar la realización de juicios, para aplicar
3913 Inmuebles, maquinaria y equipo - Costo
los criterios de reconocimiento a las circunstancias espe-
39131 Edificaciones
cíficas de la empresa. Sin embargo, el edificio es una pro-
391311 Ascensores 11,000
piedad, planta y equipo, dado que la empresa espera utili-
391312 Escalera eléctrica 9,600
zarlo durante más de un periodo y cumple las condiciones
391313 Sistema de aire acondicionado 3,000
para ser calificado como tal (párrafo 7, NIC 16).

CONTADORES & EMPRESAS / N° 225 B-3

42 ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA

391314 Otros 74,000 40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema

x/x Por la depreciación de cada componente de la edifi- de pensiones y de salud por pagar 3,600
cación. 401 Gobierno central
-------------------------------- x ------------------------------ 4011 Impuesto general a las ventas
40111 IGV - Cuenta propia
42 Cuentas por pagar comerciales - Terceros 23,600
421 Facturas, boletas y otros comprobantes

2 CASO PRÁCTICO por pagar

4212 Emitidas
x/x Por las materias primas para la construcción.
-------------------------------- x ------------------------------
Sustitución de uno de los componentes de un edificio
24 Materias primas 20,000
Una empresa tiene dentro de sus propiedades, planta y 244 Materias primas para productos inmuebles
equipo un taller que conforme con la NIC 16 se ha ve- 61 Variación de existencias 20,000
nido depreciando de acuerdo con sus componentes. Uno 612 Materias primas
de estos componentes es el techo del taller que necesita 6124 Materias primas para productos inmuebles
ser reemplazado cada 5 años. Inicialmente se le asignó un x/x Por el ingreso de las materias primas para la cons-
costo ascendente a S/. 50,000. ¿Cuál sería el tratamiento trucción.
aplicable a los siguientes costos incurridos por la empresa -------------------------------- x ------------------------------
para sustituir dicho techo: materiales: S/. 20,000 y servi- 61 Variación de existencias 20,000
cio de construcción: S/. 60,000? 612 Materias primas
6124 Materias primas para productos inmuebles
Solución: 24 Materias primas 20,000
Ciertos componentes de algunos activos pueden necesitar 244 Materias primas para productos inmuebles
ser reemplazados a intervalos regulares de tiempo, para x/x Por el consumo de las materias primas.
ello, la empresa reconocerá en el importe en libros de un -------------------------------- x ------------------------------
activo, el costo de la parte o componente (techo almacén), 63 Gastos de servicios prestados por terceros 60,000
sustituido cuando se incurra en ese costo y si se cumplen 639 Otros servicios prestados por terceros
los criterios de reconocimiento. 40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema
de pensiones y de salud por pagar 10,800
La empresa deberá de dar de baja a la parte o componente
401 Gobierno central
(techo del almacén) sustituida, y se deberá reconocer el
4011 Impuesto general a las ventas
costo de la nueva parte o componente (techo del almacén).
40111 IGV - Cuenta propia
En este caso, el valor en libros de la parte sustituida as-
42 Cuentas por pagar comerciales - Terceros 70,800
ciende a S/. 50,000, tal como a continuación se muestra:
421 Facturas, boletas y otros comprobantes
• Por la baja del techo sustituido por pagar
4212 Emitidas
ASIENTO CONTABLE
x/x Por el servicio de construcción por parte de un
-------------------------------- x ------------------------------ tercero.
39 Depreciación, amortización y agotamiento acumulados 50,000 -------------------------------- x ------------------------------
391 Depreciación acumulada 33 Inmuebles, maquinaria y equipo 80,000
3913 Inmuebles, maquinaria y equipo - Costo 339 Construcciones y obras en curso
39131 Edificaciones 3392 Construcciones en curso
33 Inmuebles, maquinaria y equipo 50,000 72 Producción de activo inmovilizado 80,000
332 Edificaciones 722 Inmuebles, maquinaria y equipo
3321 Edificaciones administrativas 7221 Edificaciones
33211 Costo de adquisición o construcción x/x Por el destino de los gastos por la planta construida.
x/x Por la baja del techo antiguo. -------------------------------- x ------------------------------
-------------------------------- x ------------------------------
Ahora bien, como el costo de la sustitución resulta sien-
A estos efectos, debe tenerse en cuenta que habiéndose do significativo en relación con el costo total de la edi-
estimado que la vida útil del techo que ha sido objeto de ficación, se seguirá amortizando en forma independiente
sustitución es de cinco años, el importe de depreciación a lo largo de su vida útil, siendo este el tiempo en que la
anual ha sido el siguiente: empresa espera utilizar el bien sustituido (techos del al-
macén). Asimismo, cabe señalar que la depreciación
Componente Costo Vida útil Depreciación comienza cuando el activo esté disponible para su uso, es
Techo 50,000 20 10,000
decir, cuando cumpla con las condiciones necesarias para
que pueda operar de la forma prevista por la gerencia, en
• Por la sustitución del nuevo bien cuyo caso deberá tenerse en cuenta que la depreciación en
ASIENTO CONTABLE
el primer año por el nuevo componente que reemplaza al
techo será el siguiente:
-------------------------------- x ------------------------------
60 Compras 20,000 Componente Costo Vida útil Depreciación
602 Materias primas
Techo 80,000 20 16,000
6024 Materias primas para productos inmuebles

B-4 1ra. quincena - Marzo 2014

 ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA 43

Tratamiento contable y tributario

de los mutuos de bienes
INFORME PRÁCTICO

Richard AGAPITO CUSTODIO(*)

RESUMEN EJECUTIVO

E n algunas ocasiones las empresas por necesidades del proceso productivo,

acuerdan el préstamo de bienes sin que este signifique una venta. En este tipo
de operaciones participan dos partes: el mutuante y el mutuatario, en las cuales
acuerdan el intercambio de ciertos bienes que luego de un tiempo establecido se
devuelven. Este intercambio constituye un retiro de bienes y tanto en la entrega
como en la devolución, esta operación se encuentra gravada solo con el Impuesto
General a las Ventas.

INTRODUCCIÓN I. EL CONTRATO DE MUTUO DESDE LA

Es práctica comercial que algunas empresas pac-
ten el préstamo de bienes ya sea por falta de stock,
urgencia en avanzar con el proceso productivo,
aprovechar ciertos gastos que involucra la compra,
etc., ante ello, en el presente informe, se aborda-
rá el tratamiento contable y tributario del contrato
de mutuo de bienes tanto del mutuante como del
mutuatario.
De acuerdo con el Diccionario de la lengua española,
el mutuo es:
• Acción y efecto de prestar (entregar algo
a alguien para que lo utilice durante algún
tiempo y después lo restituya o devuelva).
• Cantidad de dinero que se solicita, general-
mente a una institución financiera, con la
obligación de devolverlo con un interés.
• Contrato mediante el cual un particular se
obliga a devolver el dinero que le ha sido
prestado.
En el mutuo intervienen dos partes:
• Mutuante: Sujeto quien entrega los bienes o
servicios.
• Mutuatario: Sujeto quien recibe los bienes o
servicios.
LEGISLACIÓN DEL CÓDIGO CIVIL
El artículo 1648 del Código Civil define al mutuo
como el acto por el cual el mutuante se obliga a
entregar al mutuatario una determinada canti-
dad de dinero o de bienes consumibles, a cam-
bio de que se le devuelvan otros de la misma
especie, calidad o cantidad.
Cabe resaltar que en un contrato de mutuo por
lo general se estipula el pago de intereses; sin
embargo, el artículo 1663 del Código Civil per-
mite pacto en contrario, es decir, que el mutuan-
te no cobre intereses.
Asimismo, el artículo 1654 señala que en la en-
trega del bien mutuado se desplaza la propiedad
al mutuatario y desde este instante le correspon-
de la mejora, el deterioro o destrucción que
sobrevengan.
II. EL CONTRATO DE MUTUO DESDE EL PUNTO
DE VISTA CONTABLE
En primer lugar, se debe reconocer el hecho
de que las transferencias pueden ser de dos
tipos como a continuación se exponen: ver
cuadro N° 1.

CUADRO N° 1

Transferencias

Recíprocas No recíprocas

Reciben el nombre de intercambios

Transferencia de activos y servicios
cuando cada parte recibe y/o entrega
en un solo sentido.
activos, pasivos o servicios.

(*) Asesor y consultor tributario-contable de Contadores & Empresas y Gaceta Consultores. Diplomado en Tributación Internacional en la Escuela de
Posgrado de la Universidad Peruana de Ciencias Aplicadas (UPC). Especialización en Derecho Tributario, y en Minería y Tributación en la
Pontificia Universidad Católica del Perú (PUCP). Expositor tributario en la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria (Sunat) y
otras entidades de prestigio. Docente del curso de Legislación Tributaria en una institución de educación superior.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 225 B-5

44 ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA
Del cuadro anterior, el mutuo se considera una trans-
ferencia recíproca o intercambio, dado que, existen
obligaciones para las dos partes que intervienen en la
operación. En las operaciones no recíprocas podemos en-
contrar a la transferencia sin la posterior devolución de
estos (venta).
Ahora, dentro de las transferencias recíprocas encontramos
los siguientes tipos de intercambios:
• Monetarios,
• No monetarios.
El mutuo de bienes se encuentra en la categoría de inter-
cambios no monetarios, los cuales se consideran como
transacciones comerciales que suponen la transferencia
de activos o pasivos no monetarios, así el mutuante se
compromete a entregar determinados bienes mientras
que la persona que los recibe (mutuatario) se compro-
mete a devolver los bienes recibidos. En dicha categoría
también encontramos: inversiones en acciones, propie-
dades, planta y equipo.
Es importante resaltar que, un intercambio no monetario de
inventarios destinado a ventas en el ejercicio ordinario del ne-
gocio por una propiedad similar que tiene igual propósito, no
completa el proceso de utilidades y, por lo tanto, no se debe
registrar ganancia alguna.
Valor de los bienes transferidos
El valor de los bienes transferidos en un intercambio no mo-
netario se basa en los valores contables del activo no mone-
tario.
Así, por ejemplo, si se compró materia prima por S/. 15,000 y
se decide prestar dichos bienes a otra empresa, el valor que se
le asignará al momento de la transferencia será el mismo que
el costo de adquisición, es decir, el valor de costo y el valor de
mercado no difieren, ya que para ambas empresas, el valor
de mercado de los bienes lo constituye el importe pagado en
su adquisición.
Cabe destacar que en la operación de mutuo de bienes la
finalidad no es la venta de estos, dado que, lo que en reali-
dad se produce es un préstamo en bienes; en este sentido,
no se reconoce ingreso alguno como consecuencia de la
transferencia inicial, salvo que se hubiera pactado interés
adicional.
Asimismo, el mutuante debe retirar de su contabilidad los
bienes entregados, de igual forma el mutuatario deberá reco-
nocer los bienes recibidos como un activo.
III. EL CONTRATO DE MUTUO DESDE EL PUNTO DE VISTA
TRIBUTARIO
En el contrato de mutuo, se tiene que analizar el Impuesto
General a las Ventas y el Impuesto a la Renta.
1. Impuesto a la Renta
Para analizar este tipo de operaciones, el principio del
devengado es el criterio elegido para establecer si una
operación genera un ingreso o no. El principio de lo de-
vengado señala que tanto los ingresos como los gastos se
reconocen cuando estos se han devengado, por lo que,
en una operación de mutuo de bienes no se cumple este
criterio al no existir incremento en el patrimonio del mu-
tuante.
B-6 1ra. quincena - Marzo 2014
En tal sentido, si no se ha devengado ingreso alguno no se
debe reconocer este.
2. Impuesto General a las Ventas
De acuerdo con el inciso c) del numeral 3 del artículo 2 del
Reglamento de la LIGV, el cual señala que se considera venta
a todo acto por el que se transfieren las propiedades de los
bienes a título gratuito, tales como obsequios, muestras co-
merciales y bonificaciones, entre otros, en esta definición se
encontraría el mutuo, por ello, el mutuo se considera una
operación de venta.
En tal sentido, sucede que en el mutuo de bienes se transfiere
la propiedad de los bienes entregados, pues se los requiere
para su consumo. De igual forma, cuando se devuelvan los
bienes, se producirá una nueva transferencia de propiedad,
restituyendo las cosas a su estado original.
En relación con el nacimiento de la obligación tributaria, el
inciso b) del artículo 4 de la LIGV señala que la obligación
tributaria en el retiro de bienes se origina en la fecha del
retiro o en la fecha en que se emita el comprobante de
pago de acuerdo con lo que establezca el reglamento, lo
que ocurra primero.
Por último, el artículo 15 de la LIGV establece la base impo-
nible sobre la cual aplicar el impuesto, así pues, en el caso
de los mutuos de bienes se fijará de acuerdo con el valor de
mercado de los bienes, este valor de mercado se tendrá que
observar tanto en el otorgamiento como en la devolución de
los bienes prestados.
1 CASO PRÁCTICO
La empresa textil Mundo Fashion S.A. (mutuante) pac-
ta un contrato de mutuo de bienes, por lo que acuerda
prestar rollos de hilo de algodón por S/. 32,500 a la em-
presa Blue Jeans S.A. (mutuataria), los cuales emplea-
rá como materia prima en su proceso de producción de
confección de blue jeans. Después de 2 meses, la empre-
sa mutuataria devuelve otros bienes de la misma espe-
cie, calidad y cantidad, en dicha fecha, los bienes que
inicialmente recibió tienen un valor de S/. 34,700. Se
consulta cuál sería el tratamiento contable y tributario
para ambas empresas.
Solución:
Tratamiento contable
La operación materia de consulta califica como mutuo de
bienes de acuerdo con el artículo 1648 del Código Civil,
por esta se entiende, a aquella transacción donde un mu-
tuante se obliga a entregar al mutuatario una determina-
da cantidad de dinero o de bienes consumibles, a cambio
de que se le devuelvan otros de la misma especie, calidad
o cantidad.
Así también, se tendrá en cuenta que un bien consumible es
aquel que no puede servir a su destino final sin destruirse o que
su existencia termina con el primer uso o que terminan para
quien deja de poseerlas; en el presente caso, los rollos de hilo
de algodón al ser utilizados por la empresa Blue Jeans S.A. en
su proceso de producción califican como bienes consumibles.
 INFORME PRÁCTICO 45

Cabe destacar que en la presente operación, esta no tiene

46 Cuentas por pagar diversas - Terceros 32,500
fines comerciales, dado que lo que en realidad se produce
es un préstamo en bienes, por ello, la empresa mutuante no 469 Otras cuentas por pagar diversas

reconoce ingreso alguno como consecuencia de la transfe- x/x Por la recepción de existencias entregadas por la
rencia inicial. empresa mutuante.

De lo anterior, tenemos que los asientos contables por el -------------------------------- x ------------------------------

ingreso y la devolución de los bienes prestados tanto para
Mundo Fashion S.A. (mutuante) como para Blue Jeans • Por la devolución de los bienes recibidos del mutuante
S.A. (mutuataria) serían los siguientes:
ASIENTO CONTABLE
a) Mundo Fashion S.A. (mutuante)
-------------------------------- x ------------------------------
• Por la salida de las existencias y entrega de los
46 Cuentas por pagar diversas - Terceros 32,500
bienes al mutuatario.
469 Otras cuentas por pagar diversas
ASIENTO CONTABLE
65 Otros gastos de gestión 2,200
-------------------------------- x ------------------------------
659 Otros gastos de gestión
16 Cuentas por cobrar diversas - Terceros 32,500
24 Materias primas 34,700
168 Otras cuentas por cobrar diversas
241 Materias primas para productos
24 Materias primas 32,500
manufacturados
241 Materias primas para productos manufac-
2411 Hilo de algodón
turados
x/x Por la devolución de los bienes recibidos del contrato
2411 Hilo de algodón de mutuo.
x/x Por la entrega de existencias del contrato -------------------------------- x ------------------------------
de mutuo.

-------------------------------- x ------------------------------
Tratamiento tributario
Si bien por el contrato de mutuo de bienes se transfiere la
• Por la recepción de las existencias al término del plazo
propiedad de un bien consumible, se encuentra dentro de
estipulado en el contrato de mutuo.
la hipótesis de hecho del Impuesto General a las Ventas,
ASIENTO CONTABLE toda vez que existe también la obligación del mutuatario de
-------------------------------- x ------------------------------
devolver los bienes en las mismas condiciones (calidad y
cantidad); la presente operación configura como retiro de
24 Materias primas 34,700
bienes de acuerdo con el inciso c) del numeral 3 del artículo
241 Materias primas para productos 2 del Reglamento de la Ley del IGV.
manufacturados
Entonces, al calificar la operación como retiro de bienes,
2411 Hilo de algodón debemos verificar la base imponible, por ello, el artículo
16 Cuentas por cobrar diversas - Terceros 32,500 15 de la LIGV y el numeral 5 del artículo 5 del Reglamento
168 Otras cuentas por cobrar diversas de la Ley del IGV señalan que la base imponible en este
tipo de operaciones estará constituida por la diferencia de
75 Otros ingresos de gestión 2,200
valor entre los bienes consumibles entregados en calidad
759 Otros ingresos de gestión
de mutuo y los devueltos, incluyendo los intereses y demás
x/x Por la devolución del préstamo de bienes. pagos abonados al mutuante.
-------------------------------- x ------------------------------
Por consiguiente, el registro contable indicado anterior-
mente requerirá ser afectado con el IGV. Así, el mutuante
b) Blue Jeans S.A. (mutuataria) al momento de entregar los bienes emitirá una factura por
• Por la recepción de los bienes objeto del contrato S/. 32,500 y un IGV de S/. 5,850 y el mutuatario al momen-
de mutuo to de devolver los bienes emitirá una factura por S/. 34,700
y un IGV de S/. 6,246.
ASIENTO CONTABLE

-------------------------------- x ------------------------------
Es preciso mencionar que los rollos de hilo de algodón,
materia del préstamo de bienes, son materias primas,
24 Materias primas 32,500
por lo tanto, el valor de costo y el valor de mercado
241 Materias primas para productos no difieren, ya que para ambas empresas, el valor de
manufacturados mercado de los bienes lo constituye el importe pagado
2411 Hilo de algodón
en su adquisición.
En tal sentido, los asientos contables serán los siguientes:

CONTADORES & EMPRESAS / N° 225 B-7

46 ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA

a) Mundo Fashion S.A. (mutuante) 46 Cuentas por pagar diversas - Terceros 38,350

ASIENTO CONTABLE 469 Otras cuentas por pagar diversas

-------------------------------- x ------------------------------ x/x Por la recepción de los bienes del contrato

16 Cuentas por cobrar diversas - Terceros 38,350 de mutuo.

168 Otras cuentas por cobrar diversas -------------------------------- x ------------------------------

40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema 16 Cuentas por cobrar diversas - Terceros 40,946

de pensiones y de salud por pagar 5,850 168 Otras cuentas por

40111 IGV - Cuenta propia cobrar diversas

24 Materias primas 32,500 40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema

241 Materias primas para productos de pensiones y de salud por pagar 6,246

manufacturados 40111 IGV - Cuenta propia

2411 Hilo de algodón 24 Materias primas 34,700

x/x Por la entrega de existencias del contrato 241 Materias primas para productos

de mutuo. manufacturados

-------------------------------- x ------------------------------ 2411 Hilo de algodón

24 Materias primas 34,700 x/x Por la devolución del préstamo de bienes.

241 Materias primas para productos -------------------------------- x ------------------------------

manufacturados 46 Cuentas por pagar diversas - Terceros 38,350

2411 Hilo de algodón 469 Otras cuentas por pagar diversas

40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema 65 Otros gastos de gestión 2,596

de pensiones y de salud por pagar 6,246 659 Otros gastos de gestión

40111 IGV - Cuenta propia 16 Cuentas por cobrar diversas - Terceros 40,946

46 Cuentas por pagar diversas - Terceros 40,946 168 Otras cuentas por

469 Otras cuentas por pagar diversas cobrar diversas

x/x Por la devolución del préstamo de bienes. x/x Por la devolución del préstamo de bienes y
el devengo del gasto.
-------------------------------- x ------------------------------
-------------------------------- x ------------------------------
46 Cuentas por pagar diversas - Terceros 40,946

469 Otras cuentas por pagar diversas

16 Cuentas por cobrar diversas - Terceros 38,350 TRATAMIENTO CONTABLE DE MUTUO DE BIENES

168 Otras cuentas por cobrar diversas

Sujetos que intervienen
75 Otros ingresos de gestión 2,596

759 Otros ingresos de gestión

x/x Por la devolución del préstamo de bienes
y el reconocimiento del ingreso.
Mutuante Mutuataria
-------------------------------- x ------------------------------

b) Blue Jeans S.A. (mutuataria)

ASIENTO CONTABLE

-------------------------------- x ------------------------------
Empresa textil Empresa
24 Materias primas 32,500 Mundo Fashion S.A. Blue Jeans S.A.

241 Materias primas para productos

manufacturados

2411 Hilo de algodón

40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema

de pensiones y de salud por pagar 5,850 16 Cuentas por cobrar Registro 46 Cuentas por pagar
diversas - Terceros contable diversas - Terceros
40111 IGV - Cuenta propia

B-8 1ra. quincena - Marzo 2014

 ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA 47

Gastos particulares ajenos al negocio

Jorge CASTILLO CHIHUÁN(*)
CONTABILIDAD VS. TRIBUTACIÓN

I. PLANTEAMIENTO 40 Tributos, contraprestaciones y

aportes al sistema de pensiones
El accionista mayoritario de una empresa, quien y de salud por pagar 397
tiene el cargo de Gerente General, durante el 401 Gobierno central
mes de febrero 2014 ha acumulado gastos per-
4018 Otros impuestos y contra-
sonales, como seguros (S/. 2,596), membresías
de un club (S/. 3,764), equipos personales prestaciones
y similares (S/. 3,316), por el importe de S/. 9,676 40185 Impuesto a los dividendos
(incluido IGV). x/x Por el reconocimiento del impuesto
a los dividendos presuntos.
Los gastos personales fueron registrados en la
cuenta 65 Otros gastos de gestión. ---------------------- x --------------------

II. TRATAMIENTO CONTABLE

Al incurrir en salida de fondos de la empresa,
contablemente, esta reconocerá los gastos de
acuerdo con el concepto por el cual se invierte,
en este caso, son gastos del gerente general ma-
yoritario.
Al respecto, se muestra un registro contable con-
solidado para todos los gastos:
ASIENTO CONTABLE
---------------------- x --------------------
65 Otros gastos de gestión
659 Otros gastos de gestión
6593 Gerentes
65931 Seguros 2,596
65932 Suscripción 3,764
65933 Otras cargas
personales 3,316
46 Cuentas por pagar diversas -
Terceros
469 Otras cuentas por pagar
diversas
4699 Otras cuentas por pagar
x/x Por el reconocimiento de los gastos
efectuados por el gerente general.
---------------------- x --------------------
Ahora bien, teniendo en cuenta que se han
realizado gastos ajenos a la actividad de la
empresa de parte del accionista, este importe
se considera como un retiro de dividendos de
parte del accionista-gerente de la empresa, y
contablemente, se genera una obligación por
dividendos presuntos:
ASIENTO CONTABLE
---------------------- x --------------------
64 Gastos por tributos
641 Gobierno central
6419 Otros
64191 Impuesto a la Renta a los
dividendos
III. TRATAMIENTO TRIBUTARIO
Para fines tributarios, la empresa se maneja
como una entidad separada de los dueños (ac-
cionistas), siendo así, los gastos personales del
gerente, deben considerarse como gastos perso-
nales.
El inciso g) del artículo 24-A de la Ley del Im-
puesto a la Renta precisa que “toda suma o en-
trega en especie que resulte renta gravable de la
tercera categoría, en tanto signifique una dispo-
9,676 sición indirecta de dicha renta no susceptible de
posterior control tributario, incluyendo las sumas
cargadas a gastos o ingresos no declarados”, serán
considerados como dividendos presuntos,
presuntos los
cuales conforme con el segundo párrafo del ar-
tículo 55 de la Ley debe abonarse al fisco dentro
del mes siguiente de efectuada la disposición in-
directa de la renta.
9,676 De otro lado, conforme al inciso a) del artículo
44 de la Ley del Impuesto a la Renta, no resul-
tan deducibles para determinar la Renta Neta
de tercera categoría los gastos personales y de
sustento. A su vez, acorde con el artículo 37 de
la mencionada Ley, los gastos aceptables son
aquellos que en general cumplen con el criterio
de causalidad.
IV. EFECTO DEL TRATAMIENTO CONTABLE VS.
TRIBUTARIO
Si bien el impuesto asumido por la empresa
constituye un gasto contable, para fines tribu-
tarios, dichos gastos ascendentes al importe de
S/. 9,676 no serán admitidos para determinar la
renta neta, toda vez que no son necesarios para
producir, mantener y generar rentas de tercera
397 categoría para la empresa.
Asimismo, el importe de S/. 397, cargado a una
cuenta de gasto (por el impuesto a los dividen-
dos), deben ser reparados vía declaración jurada
anual del Impuesto a la Renta.

(*) Contador Público Colegiado Certificado por la Universidad Particular de San Martín de Porres. Ex Coordinador General del Centro de
Orientación al Contribuyente del CCPL. Asesor tributario y contable de Contadores & Empresas y Gaceta Consultores S.A. Asesor tributario
y laboral de Soluciones Laborales. Conferencista en el Colegio de Contadores Públicos de Lima.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 225 B-9

48 ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA

CASOS PRÁCTICOS Jeanina RODRIGUEZ TORRES(*)

Emisión de factura, pero no existe la transferencia del bien ni el pago

Caso: 40 Tributos, contraprestaciones y

aportes al sistema de pensiones
En el mes de marzo de 2014, la empre-
sa comercial Alicif S.A.C. emite la factura y de salud por pagar 576
N° 001-425 a solicitud de su cliente Patbell 401 Gobierno central
S.A.C., por la venta de mercaderías por un
4011 Impuesto general a las
importe de S/. 3,776 (incluido IGV).
ventas
See sabe, además, que la empresa Alicif no
40111 IGV - Cuenta propia
transfiere la mercadería ni existen anticipos
recibidos por parte del cliente Patbell S.A.C. x/x Por la obligación del pago de IGV, por
la emisión de la factura N° 001-425.
La mercadería se entregaría en el mes de abril
2014. ---------------------- x --------------------

Dato adicional: La empresa Alicif S.A.C. en el mes de abril

El importe del costo de la mercadería vendida transfiere la mercadería a Patbell S.A.C., por
asciende a S/. 1,950. lo tanto, reconoce el ingreso en su oportu-
nidad.
¿Cuál sería el tratamiento y registro contable?
Asiento contable, abril 2014:
Solución:
ASIENTO CONTABLE
En este caso, observamos que a la fecha de la
emisión del comprobante, la empresa Alicif ---------------------- x --------------------
S.A.C. no ha transferido los riesgos y ventajas 12 Cuentas por cobrar comerciales -
significativos a Patbell S.A.C., no habiendo en-
Terceros 3,776
tregado la mercadería.
121 Facturas, boletas y otros
Por lo tanto, no cumple las condiciones señala-
das en el párrafo 14 de la NIC 18 Ingresos de ac- comprobantes por cobrar
tividades ordinarias, al no transferir la propiedad 1212 Emitidas en cartera
de estas mercaderías. La empresa comercial Alicif 16 Cuentas por cobrar diversas -
S.A.C. no podrá reconocer ingreso alguno; sin
Terceros 576
embargo, el comprobante deberá anotarse en el
Registro de ventas. 168 Otras cuentas por cobrar
diversas

Emite la factura - Marzo 2014

1682 Otras cuentas por cobrar
diversas
Patbell S.A.C.
- No transfiere la mercadería. 70 Ventas 3,200
Alicif S.A.C. - No existe pago alguno.
701 Mercaderías
7011 Mercaderías manufacturadas
70111 Terceros

No cumple las condiciones de la NIC 18 Ingresos de actividades

x/x Por el reconocimiento de los ingreso
ordinarias, por lo tanto, no se reconoce ingreso. de la empresa Alicif S.A.C.
---------------------- x --------------------

Asiento contable, marzo 2014: De acuerdo con el párrafo 34 de la NIC 2 Inventa-

ASIENTO CONTABLE
rios, cuando los inventarios sean vendidos, el im-
porte en libros se reconocerá como gasto del pe-
---------------------- x -------------------- riodo en el que se reconozcan los correspondientes
16 Cuentas por cobrar diversas -
ingresos. En nuestro caso, la empresa Patbell S.A.C.
anotará el costo respectivo en el mes de febrero.
Terceros 576
168 Otras cuentas por cobrar ASIENTO CONTABLE

diversas ---------------------- x --------------------

1682 Otras cuentas por cobrar 69 Costo de ventas 1,950
diversas 691 Mercaderías

(*) Contadora Pública colegiada de la Universidad Privada San Pedro de Chimbote. Asesora contable de Contadores & Empresas.
Asesora y consultora en temas contables y Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF).

B-10 1ra. quincena - Marzo 2014

 CASOS PRÁCTICOS 49

6911 Mercaderías manufacturadas 2011 Mercaderías manufacturadas

69111 Terceros 20111 Costo
20 Mercaderías 1,950 x/x Por el costo de las mercaderías.
201 Mercaderías manufacturadas ---------------------- x --------------------

Transferencia del bien sin emisión de factura

Caso:
1211 No emitidas
En el mes de febrero de 2014, la empresa Peluza S.A.C. 40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema
dedicada a la venta de productos de limpieza realiza una de pensiones y de salud por pagar 630
venta de 50 cajas de detergente a Facusi S.A. por un im-
porte de S/. 4,130 (incluido IGV). 401 Gobierno central

Además, se sabe que la empresa Peluza S.A.C. no entrega 4011 Impuesto general a las ventas
la factura respectiva al cliente en su oportunidad. 40111 IGV - Cuenta propia
Dato adicional: 70 Ventas 3,500
El importe del costo de la mercadería vendida asciende 701 Mercaderías
a S/. 1,700.
7011 Mercaderías manufacturadas

Solución: 70111 Terceros

En principio, se deberá considerar lo señalado en el párra- x/x Por el registro de la venta de mercadería a la empresa
fo 22 del Marco Conceptual para la Preparación y Presenta- Facusi S.A.
ción de la Información Financiera, en relación con la Hipóte-
-------------------------------- x ------------------------------
sis Fundamental del Devengo, por el cual los efectos de las
transacciones y demás sucesos se reconocen cuando ocurren
(y no cuando se recibe o paga dinero u otro equivalente al De acuerdo con el párrafo 34 de la NIC 2 Inventarios,
efectivo). Asimismo, se registran en los libros contables y se cuando los inventarios sean vendidos, el importe en libros
informa sobre ellos en los estados financieros de los periodos se reconocerá como gasto del periodo en el que se reco-
en los cuales se relacionan. nozcan los correspondientes ingresos. En nuestro caso en
el mes de febrero.
En este caso podemos observar que se cumplen las condiciones
del párrafo 14 de la NIC 18 Ingresos de actividades ordinarias, ASIENTO CONTABLE
ya que Peluza S.A.C. transfiere la propiedad de las 50 cajas de
detergente a Facusi S.A., por lo cual, le genera beneficios eco- -------------------------------- x ------------------------------
nómicos a futuro y se puede medir fiablemente. 69 Costo de ventas 1,700
Debemos tener en cuenta que al no emitir el comprobante, en 691 Mercaderías
este caso la factura, según el Plan Contable General Empresa-
6911 Mercaderías manufacturadas
rial, deberá reconocer el derecho de cobro en la Divisionaria
1211 No emitidas. 69111 Terceros
20 Mercaderías 1,700

Divisionaria a utilizar 1211 No emitidas 201 Mercaderías manufacturadas

2011 Mercaderías manufacturadas
20111 Costo
Facusi S.A.
x/x Por el costo de las mercaderías.
Peluza S.A.C. - Transfiere los riesgos y ventajas
de las 50 cajas de detergente -------------------------------- x ------------------------------
al cliente. No recibe factura 10 Efectivo y equivalentes de efectivo 4,130
104 Cuentas corrientes en instituciones
De acuerdo con la NIC 18 Ingresos de actividades ordinarias, cumple la
transferencia de propiedad. financieras
1041 Cuentas corrientes operativas
Asiento contable, febrero 2014: 12 Cuentas por cobrar comerciales - Terceros 4,130

ASIENTO CONTABLE 121 Facturas, boletas y otros comprobantes

por cobrar
-------------------------------- x ------------------------------
1211 No emitidas
12 Cuentas por cobrar comerciales - Terceros 4,130
x/x Por el cobro a la empresa Facusi S.A.
121 Facturas, boletas y otros comprobantes
-------------------------------- x ------------------------------
por cobrar

CONTADORES & EMPRESAS / N° 225 B-11

50 ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA

Cobro del 100% de la operación, pero aún no se transfiere el bien

Caso: 4011 Impuesto general a las ventas

40111 IGV - Cuenta propia
El 27 de enero de 2014, la empresa maderera Helucian
12 Cuentas por cobrar comerciales - Terceros 7,500
S.A.C. es contratada por Cosmali S.A.C. para la entrega de
100 piezas de tripley. Helucian solicita el pago anticipado 122 Anticipos de clientes
del 100% de la operación a su cliente Cosmali S.A.C., que x/x Por el registro del anticipo recibido de la empresa
asciende a S/. 8,850 (incluido IGV). Cosmali S.A.C.
-------------------------------- x ------------------------------
Además, se sabe que el 13 abril de 2014 recién se transfiere la
mercadería a Cosmali S.A.C.
Por el cobro respectivo del cliente Cosmali S.A.C.
Dato adicional:
ASIENTO CONTABLE
El importe del costo de la mercadería vendida asciende
a S/. 5,700. -------------------------------- x ------------------------------
10 Efectivo y equivalentes de efectivo 8,850
¿Cuál sería el tratamiento y registro contable?
104 Cuentas corrientes en instituciones
Solución: financieras

Para este caso, el importe recibido el 27 de enero de 2014, se 1041 Cuentas corrientes operativas
considera un anticipo, dado que no se cumplen todas las con- 12 Cuentas por cobrar comerciales - Terceros 8,850
diciones establecidas en el párrafo 14 de la NIC 18 Ingresos 121 Facturas, boletas y otros comprobantes
de actividades ordinarias. Estas son: a) que la entidad no ha por cobrar
transferido al comprador los riesgos y ventajas; b) la entidad 1212 Emitidas en cartera
conserve para sí una implicación en la gestión corriente de x/x Por el cobro del cliente Cosmali S.A.C.
los bienes vendidos, en el grado usualmente asociado con la
-------------------------------- x ------------------------------
propiedad.
Por lo tanto, el importe recibido al no haber cumplido la con- La empresa Helucian S.A.C. reconoce el ingreso en el momen-
dición de la transferencia de propiedad de las mercaderías, no to en que transfiere las 100 piezas de tripley a la empresa
se considera ingreso. Cosmali S.A.C.
Asiento contable, abril 2014:

Helucian S.A.C Cosmali S.A.C.

ASIENTO CONTABLE

No se transfiere el bien -------------------------------- x ------------------------------

12 Cuentas por cobrar comerciales - Terceros 7,500
122 Anticipos de clientes
70 Ventas 7,500
701 Mercaderías
7011 Mercaderías manufacturadas
Subcuenta a utilizar 70111 Terceros
122 Anticipos de clientes x/x Por el reconocimiento de ingresos al transferir las
100 piezas de tripley a la empresa Cosmali S.A.C.
-------------------------------- x ------------------------------
Se recibe el 100% de la factura
A continuación, se registra el costo respectivo de la venta:
ASIENTO CONTABLE
Por el registro del anticipo recibido de la empresa Cosmali
S.A.C. -------------------------------- x ------------------------------
Asiento contable, enero 2014: 69 Costo de ventas 5,700
691 Mercaderías
ASIENTO CONTABLE
6911 Mercaderías manufacturadas
-------------------------------- x ------------------------------ 69111 Terceros
12 Cuentas por cobrar comerciales - Terceros 8,850 20 Mercaderías 5,700
121 Facturas, boletas y otros comprobantes 201 Mercaderías manufacturadas
por cobrar 2011 Mercaderías manufacturadas
1212 Emitidas en cartera 20111 Costo
40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema x/x Por el costo de las mercaderías.
de pensiones y de salud por pagar 1,350 -------------------------------- x ------------------------------
401 Gobierno central

B-12 1ra. quincena - Marzo 2014

 ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA 51

Formato 3.3 - Detalle del saldo de la cuenta 12 -

Clientes - Libro de Inventarios y Balances
LIBROS TRIBUTARIOS

Jorge CASTILLO CHIHUÁN(*)

I. GENERALIDADES • Monto de cada Cuenta por Cobrar del Clien-

Al comprender el Libro de Inventarios y Balan-
ces de diferentes formatos, sus llevados son en
forma individual, y en esta oportunidad, nos
abocaremos al Formato 3.3: “Libro de Inventa-
rios y Balances - Detalle del saldo de la cuenta
12 - Clientes”, contenido en la Resolución
de Superintendencia Nº 234-2006/Sunat, que es
parte integrante del Libro de Inventarios y Balan-
ces, y en esencia, es un formato en que se detalla
el “saldo final total” de Clientes al término de
cada periodo.
te, salvo que presenten la información resu-
mida en función de cada Cliente,
• Saldo final total de la Cuenta por Cobrar,
• Fecha de emisión del comprobante de pago.
5. ¿Se puede presentar la información de los
clientes en forma resumida?
Sí, la información puede resumirse en función de
cada cliente, para lo cual se deberá contar con el
detalle de dicha información en un reporte auxi-
liar que podrá ser legalizado.

II. PREGUNTAS FRECUENTES Asimismo, las empresas del sistema financiero y

1. ¿Qué es un Formato 3.3 - Detalle del saldo
de la cuenta 12 - Clientes?
Es un formato que detalla el saldo final total de
las subcuentas, lo que permite verificar la com-
posición del saldo de la Cuenta por cobrar, al
cierre del ejercicio.
aquellas que realicen operaciones de seguro su-
pervisadas por la SBS podrán resumir la informa-
ción de las cuentas por cobrar cuyos saldos sean
menores a tres (3) UIT, debiendo mantener el de-
talle de dicha información en un reporte auxiliar
que podrá ser legalizado.

2. ¿Quiénes se encuentran obligados de llevar el CASUÍSTICA

Formato 3.3 - Detalle del saldo de la cuenta
12 - Clientes?
La empresa JARIMEN S.A.C. con R.U.C.
En principio, son aquellas entidades perceptoras
Nº 20323232323 nos proporciona información
de rentas de tercera categoría, que se encuen-
tran obligados a llevar el Libro de Inventarios y
sobre la cuenta Clientes, que conforma sus
Balances, cuyos ingresos brutos anuales sean su-
estados financieros al 31 de diciembre de
periores a 500 UIT, según lo establece el numeral
2013:
12.2 del artículo 12 de la Resolución de Superin- - 19/11/2013: Boleta 002-0542,
tendencia Nº 234-2006/SUNAT.
Sra. Rosa Vílchez Castro : S/. 1,284.00
3. ¿Resulta aplicable este formato a todos los
- 26/11/2013: Saldo, Fact.
contribuyentes?
001-2418 a la empresa
Las empresas del sistema financiero podrán sus- Los Girasoles S.A.A.,
tituir el FORMATO 3.3 por el Anexo 5 “Informe
por $ 3,500 : S/. 9,779.00
de Clasificación de Deudores y Provisiones”, es-
tablecido en el Manual de Contabilidad para las - 03/12/2013: Fact. 001-2498,
Empresas del Sistema Financiero aprobado por la
Los Ángeles S.A.C., emitido
Superintendencia de Banca y Seguro.
por $ 2,150. : S/. 6,007.00
4. ¿Qué se incluye en este formato?
- 05/12/2013: Boleta 001-0089,
Se informan los saldos al 31 de diciembre de cada
Srta. Malena Galarza
ejercicio de las cuentas y subcuentas que confor-
man este formato, registrando lo siguiente:
Elescano : S/. 900.00

• Tipo de documento de identidad del Cliente, - 07/12/2013: Fact. 001-2412

de Los Ángeles S.A.C. : S/. 2,657.00
• Número del documento de identidad del
Cliente, - 10/12/2013: Saldo de la
• Apellidos y nombres, Denominación o Razón Fact. 001-2515, empresa
Social del Cliente, Las Margaritas S.A.C. : S/. 2,489.00

(*) Contador Público Colegiado Certificado por la Universidad Particular de San Martín de Porres. Ex Coordinador General del Centro de
Orientación al Contribuyente del CCPL. Asesor tributario y contable de Contadores & Empresas y Gaceta Consultores S.A. Asesor tributario
y laboral de Soluciones Laborales. Conferencista en el Colegio de Contadores Públicos de Lima.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 225 B-13

52 ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA

- 16/12/2013: Se acepta un canje de
Facturas por Letras a la empresa
El Mar y Sol S.R.L.
- 19/12/2013: Fact. 001-2522,
Los Ángeles S.A.C.
- 23/12/2013: Boleta 001-2419,
Sra. Beatriz Ponce Vásquez
- 27/12/2013: Por regularizar emisión
de Factura a la empresa
El Pacífico E.I.R.L.
- 31/12/2013: Fact. 001-2529,
Cosanbar S.A.C.
Se solicita el registro y llenado del Formato 3.3: “Libro de
Inventarios y Balances - Detalle de la cuenta 12 - Clien-
: S/. 5,500.00 tes”, según los datos alcanzados.
Dato adicional:
Tipo de cambio (TC) - Cierre 2013 : S/. 2.794
: S/. 3,250.00
Solución:
Bajo el entendido de que la empresa se encuentra obligada
: S/. 1,250.00 a llevar el Libro de Inventarios y Balances, a continuación,
se abordará el llenado del formato siguiente:
- Formato 3.3: “Libro de Inventarios y Balances - Deta-
: S/. 4,500.00 lle de la cuenta 12 - Clientes”:
Para el registro de este formato, debemos incluir los sal-
dos de acuerdo con la información con que se cuenta al 31
: S/. 3,980.00 de diciembre de 2013.

MODELO

FORMATO 3.3: “LIBRO DE INVENTARIOS Y BALANCES - DETALLE DEL SALDO

DE LA CUENTA 12 - CLIENTES”

Ejercicio : 2013

R.U.C. : 20323232323

Denominación o Razón Social : JARIMEN S.A.C.

Información del cliente

Monto de la cuenta Fecha de emisión del com-

Documento de identidad
Apellidos y nombres, Denominación por cobrar probante de pago
o Razón Social
Tipo (Tabla 2) Número

1 25252525 Vílchez Castro, Rosa 1,284.00 19/11/2013

6 20343434343 Los Girasoles S.A.A. 9,779.00 26/11/2013

6 20124124124 Los Ángeles S.A.C. 11,914.00 (*)

1 28585858 Galarza Elescano, Malena 900.00 05/12/2013

6 20676767676 Las Margaritas S.A.C. 2,489.00 10/12/2013

6 20808080808 El Mar y Sol S.R.L. 5,500.00 16/12/2013

1 65265626 Ponce Vásquez, Beatriz 1,250.00 23/12/2013

6 20191919191 El Pacífico E.I.R.L. 4,500.00 27/12/2013

6 20303030303 Cosanbar S.A.C. 3,980.00 31/12/2013

Saldo final total: S/. 41,596.00

(*) Se cuenta con un reporte auxiliar legalizado.

B-14 1ra. quincena - Marzo 2014

 ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA 53

Carta Fianza
Jeanina RODRIGUEZ TORRES(*)
CONTABILIDAD EMPRESARIAL

I. GENERALIDADES situación patrimonial de la sociedad, por lo

que la empresa deberá emplear cuentas de
En la actualidad, las entidades financieras ofre- orden a efectos de llevar un control interno,
cen a las empresas diversas modalidades de fi- tal como se muestra a continuación:
nanciamiento, entre las cuales tenemos a la fianza ASIENTO CONTABLE
representada en una Carta Fianza emitida por una
entidad bancaria o financiera, la cual permitirá ---------------------- x --------------------
garantizar el pago de la obligación de la empresa 01 Bienes y valores entregados 250,000
frente al incumplimiento en el pago.
012 Valores y bienes entregados

II. NATURALEZA Y DEFINICIÓN en garantía

La carta fianza es consecuencia de la realización
de un contrato mediante el cual una persona lla-
mada fiador (entidad financiera) se compromete
con el acreedor a pagar por el deudor (afianzado),
si este no lo hace.
En este sentido, en una transacción realizada,
la carta fianza otorgada por el banco constituye
un compromiso futuro bajo ciertas condiciones
previamente establecidas, que al momento de la
celebración de dicho contrato no conllevan nin-
guna obligación actual. Esta operación es con-
tingente, dado que será resuelta en el futuro, de
cumplirse alguna de las condiciones pactadas.
III. PROCEDIMIENTO
0121 Cartas fianza
09 Acreedoras por contra 250,000
x/x Por la entrega de la carta fianza.
---------------------- x --------------------
Queda claro, que la fianza es una operación
contingente, dado que será resuelta en el fu-
turo. En este sentido, si en el plazo que dura la
carta no se produce la condición para pagar a
un tercero o se produce esta, deberá eliminar-
se el registro efectuado, tal como se muestra a
continuación:
ASIENTO CONTABLE
---------------------- x --------------------
09 Acreedoras por contra 250,000

Obligación de pago 01 Bienes y valores entregados 250,000

012 Valores y bienes entregados
en garantía
EL DEUDOR Derecho de cobro EL ACREEDOR 0121 Cartas fianza
x/x Por la devolución de la carta fianza.
---------------------- x --------------------
EL FIADOR Se compromete a pagar
solo si el deudor no lo hace.
Por otro lado, dado que debe retribuirse a
la entidad bancaria por los servicios de car-
ta fianza, se deberá reconocer la suma abo-
CASUÍSTICA nada a dicha entidad, debiendo efectuarse el
siguiente asiento:
ASIENTO CONTABLE
La empresa Capulí S.A.C. solicitó a una
entidad bancaria una carta fianza por un ---------------------- x --------------------
importe de S/. 250,000, como condición de 37 Activo diferido 2,500
la empresa Bella S.A.C para contratar los 373 Intereses diferidos
servicios de mantenimiento de sus unidades
3731 Intereses no devengados
de transporte.
en transacciones con
Además, se sabe que realizó un pago por con- terceros
cepto de comisiones bancarias, por el importe
10 Efectivo y equivalentes de efectivo 2,500
de S/. 2,500.
104 Cuentas corrientes en insti-
¿Cuál sería el tratamiento y registro contable? tuciones financieras
1041 Cuentas corrientes operativas
Solución:
x/x Por la comisión de la entidad financiera.
En este caso, observamos que no deberá ---------------------- x --------------------
efectuarse registro contable que modifique la

(*) Contadora Pública colegiada de la Universidad Privada San Pedro de Chimbote. Asesora contable de Contadores & Empresas.
Asesora y consultora en temas contables y Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF).

CONTADORES & EMPRESAS / N° 225 B-15

54 ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA

Nomenclatura: 408 Empresas prestadoras

de servicios de salud
PLAN DE CUENTAS

Jorge CASTILLO CHIHUÁN(*)

I. CONTENIDO la Empresa Prestadora de Salud (EPS), as-

cendente a S/. 944 (incluye IGV), se sabe que
De acuerdo con el Plan Contable General Empre- ROUS S.A.C., de acuerdo con el contrato sus-
sarial (PCGE), en la subcuenta “408 - Empresas crito con la EPS, asumirá el monto total del
prestadoras de servicios de salud” se registran las pago.
obligaciones que la empresa contrae con las Em-
presas Prestadoras de Salud (EPS), a efectos de Solución:
prestar servicios de atención para la salud, con A efectos de graficar el uso de la subcuenta
infraestructura propia y de terceros. “408 - Empresas prestadoras de servicios de
Según el PCGE, la subcuenta 408 se subdivide en: salud”, debemos reconocer la deuda contraída
con la EPS y su posterior cancelación, con los
4081 Cuenta propia
siguientes registros:
4082 Cuenta de terceros
ASIENTO CONTABLE
II. RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN ---------------------- x --------------------
62 Gastos de personal, directores
Por tratarse de una cuenta de Pasivo, es impor-
y gerentes 800
tante evaluar si cumple con la obligación del des-
627 Seguridad, previsión social
prendimiento de recursos que incorporan benefi-
cios económicos a los trabajadores. y otras contribuciones
6275 Seguros particulares de
Tratándose de la cuenta 408, es importante des-
prestaciones de salud -
tacar que tiene dos componentes, los cuales se
EPS y otros particulares
reconocen a su valor nominal menos los pagos
efectuados. Cabe señalar que respecto de la 40 Tributos, contraprestaciones y
cuenta propia, la EPS corresponde a un benefi- aportes al sistema de pensiones
cio a favor de los trabajadores, que según la NIC y de salud por pagar 144
19 debe reconocerse a medida que el empleado 401 Gobierno central
ha prestado sus servicios a la entidad, tal como 4011 Impuesto general a las ventas
ocurre en el caso de ausencias retribuidas (vaca-
40111 IGV - Cuenta propia
ciones).
40 Tributos, contraprestaciones y
Costo de adquisición: aportes al sistema de pensiones
y de salud por pagar 944
Dinámica de la subcuenta
408 Empresas prestadoras de
Se registra:
servicios de salud
DEBE HABER
4081 Cuenta propia
- El pago de la deuda a la - La obligación que se con-
x/x Por el registro de la Factura Nº 4352
EPS. trae con la EPS.
de la EPS xxx.
---------------------- x --------------------
III. PRESENTACIÓN EN EE.FF.
40 Tributos, contraprestaciones y
aportes al sistema de pensiones
Al cierre del periodo, con el propósito de una
presentación en los estados financieros, esta y de salud por pagar 944
será clasificada como “otras cuentas por pagar” 408 Empresas prestadoras de
dentro del pasivo corriente, de acuerdo con el servicios de salud
numeral 1.306 del Manual para la Preparación 4081 Cuenta propia
de Información Financiera. 10 Efectivo y equivalentes de efectivo 944
104 Cuentas corrientes en
instituciones financieras
CASUÍSTICA 1041 Cuentas corrientes operativas
x/x Pago de la Factura Nº 4352 de la
EPS xxx.
Por el mes de febrero de 2014, la empresa ROUS
S.A.C. recibe la Factura Nº 4352 emitida por ---------------------- x --------------------

(*) Contador Público Colegiado Certificado por la Universidad Particular de San Martín de Porres. Ex Coordinador General del Centro de
Orientación al Contribuyente del CCPL. Asesor tributario y contable de Contadores & Empresas y Gaceta Consultores S.A. Asesor tributario
y laboral de Soluciones Laborales. Conferencista en el Colegio de Contadores Públicos de Lima.

B-16 1ra. quincena - Marzo 2014

 ASESORÍA CONTABLE Y AUDITORÍA 55

Aplicación práctica de flujo de caja (presupuesto

de efectivo) en un determinado ejercicio
CONTABILIDAD GERENCIAL
Antonio Miguel ANDRADE PINELO(*)

I. RESUMEN EJECUTIVO • Se reciben S/. 5,000 mensuales como otros

ingresos, en cada mes por el alquiler de un
En el presente artículo, el autor desarrolla un caso local comercial.
práctico sobre la construcción de flujo de caja como • De acuerdo con la política de compras de la
herramienta de planeación en el corto plazo. empresa, estas representan el 60% de las ven-
tas proyectadas y se pagan el 50% en efectivo,
el 30 % a 30 días y el saldo a 60 días.
CASUÍSTICA • Se realiza un pago de alquileres mensuales
por un importe de S/. 2,500.
Prepararemos el flujo de caja para la empresa • Se ha estimado que la planilla mensual
REDISAR S.A. para los meses de febrero a julio: asciende a S/. 22,000, y en los meses de di-
ciembre y julio se incrementan a S/. 40,000.
Se realizaron ventas en el mes de diciembre de • Se ha proyectado el cambio de 4 equipos de
2013 por un monto de S/. 130,000 y en enero cómputo en el mes de abril, por lo cual se
de 2014 por un monto de S/. 112,000. desembolsará S/. 7,500 en total.
Las ventas proyectadas para los meses de • Los gastos generales representan el 9% de
febrero a julio se proyectan como sigue: las ventas del mes anterior.
Febrero: S/. 120,000; Marzo: S/. 150,000; • La empresa obtuvo un préstamo por S/. 25,000
Abril: S/. 150,000; Mayo: S/. 155,000; Junio: en el mes de setiembre del año 2013, por el cual
S/. 160,000 y Julio: S/.160,000. pactó pagar 12 cuotas mensuales de S/. 2,440.
La empresa registra un saldo mínimo de caja • El pago de impuestos representa el 2% de
al 31 de enero de S/.15,000 y se mantendrá las ventas del mes anterior.
como saldo mínimo de caja todos los meses. • La empresa tiene en cartera letras por
Además, se cuenta con la siguiente información: cobrar en el mes de marzo y abril por mon-
tos de S/. 9,800 y S/. 5,600, respectivamente.
• Las ventas se realizan en un 50% en efectivo,
25% a 30 días y el saldo a 60 días. Solución:
FLUJO DE CAJA PROYECTADO
(En Nuevos Soles )
Nombre de la Empresa Redisar S.A.
Diciembre Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio
MES
Real Real Proyect. Proyect. Proyect. Proyect. Proyect. Proyect.
Tipo de Cambio: S/. 2.80
1.- Caja Inicial 15,000 15,000 15,000 15,000 15,000 15,000
Ventas 130,000 112,000 120,000 150,000 150,000 155,000 160,000 160,000
2.- Total Ingresos por Ventas 65,000 88,500 120,500 142,800 148,100 152,500 156,250 158,750
2.1 Ventas al Contado 65,000 56,000 60,000 75,000 75,000 77,500 80,000 80,000
2.2 Letras por Cobrar 9,800 5,600
2.3 Facturas por cobrar a 30 días 32,500 28,000 30,000 37,500 37,500 38,750 40,000
2.4 Facturas por cobrar a 60 días 32,500 28,000 30,000 37,500 37,500 38,750
Compras 67,200 72,000 90,000 90,000 93,000 96,000 96,000 96,000
3.- Total Egresos Operativos 76,100 92,360 114,620 121,700 129,500 131,900 133,850 152,900
3.1 Mercaderías al contado 33,600 36,000 45,000 45,000 46,500 48,000 48,000 48,000
3.2 Mercaderías a 30 días 20,160 21,600 27,000 27,000 27,900 28,800 28,800
3.3 Mercaderías a 60 días 13,440 14,400 18,000 18,000 18,600 19,200
3.4 Gastos de Personal 40,000 22,000 22,000 22,000 22,000 22,000 22,000 40,000
3.5 Gastos Generales 11,700 10,080 10,800 13,500 13,500 13,950 14,400
3.6 Otros Egresos Operativos (alquileres) 2,500 2,500 2,500 2,500 2,500 2,500 2,500 2,500
4.- Flujo de Caja Operativo 5,880 21,100 18,600 20,600 22,400 5,850

5. Desembolsos (-) y Amortizaciones (+)

5.1 Préstamos y Pagarés
5.2 Préstamos de Terceros
5.3 Deudas a Proveedores ( MP y LP )
5.4 Arrendamientos Financieros
5.5 Otros Créditos (+) y sus cuotas (-) -2,440 -2,440 -2,440 -2,440 -2,440 -2,440 -2,440 -2,440
6.- Flujo de Caja Financiero -2,440 -2,440 -2,440 -2,440 -2,440 -2,440 -2,440 -2,440
7.- Pago de Impuestos 0 2,600 2,240 2,400 3,000 3,000 3,100 3,200
7.1 Impuesto a la Renta 2,600 2,240 2,400 3,000 3,000 3,100 3,200
8. Otros Ingresos (+)/Egresos (-) 5,000 5,000 5,000 5,000 -2,500 5,000 5,000 5,000
8.1 Alquileres recibidos 5,000 5,000 5,000 5,000 5,000 5,000 5,000 5,000
8.2 Venta de Acciones
8.3 Compra de Activo Fijo -7,500
8.4 Otros Egresos
9.- Caja Final (1) + (6) - (7) + (8) 21,200 36,260 25,660 35,160 36,860 20,210

10.- saldos 6,200 21,260 10,660 20,160 21,860 5,210

(*) Economista de la UNMSM, Maestría en Economía con Mención en Finanzas de la UNMSM, Analista y Consultor Económico Financiero,
especialista en valorizaciones de empresas, Catedrático Universitario de la Universidad Peruana de Ciencias Aplicadas (UPC)-División EPE.
E-mail: antonio.a67@gmail.com

CONTADORES & EMPRESAS / N° 225 B-17