Jurisprudencia Aduanera sobre aplicación de beneficio de ultractividad

Jurisprudencia Aduanera
Diversa
Aplicación del beneficio de ultractividad - retroactividad benigna: conforme a la anterior Ley

General de Aduanas (*)
(*) Esta Jurisprudencia se publicó en el Tomo N° 16 de Diálogo con la Jurisprudencia
El beneficio de ultractividad - retroactividad benigna, contenido en el artículo 18° del Decreto

Legislativo N° 722 (anterior Ley General de Aduanas), no se aplica únicamente en los casos
de variación de las alícuotas aplicables para determinar el monto a pagar de un tributo
determinado, sino que se aplica en todos los casos donde la variación de las normas
tributarias aduaneras significan un cambio en la carga tributaria que grava la importación de
una mercancía, en contra o a favor del contribuyente.
Expediente : 97-A-0631
(Publicado el 26 de octubre de 1999)
Expediente Nº : 97-A-0631
Interesados : Juan Bacigalupo Hurtado
Agente de Aduana
Antonio de Col Molinera Tacna S.A.
Asunto : Apelación - Aplicación ALADI - Tributos dejados de pagar por US$ 3594,44 - Multa
por incorrecta declaración del origen por US$ 7188,88
Procedencia : Superintendencia Nacional de Aduanas
Intendencia Nacional de Recaudación Aduanera
Dictamen Nº 0410-A-99
Vocal Dr. Huamán Sialer
Señor:
JUAN BACIGALUPO HURTADO AGENTE DE ADUANA y ANTONIO DE COL MOLINERA TACNA

S.A. interponen recurso de apelación contra la Resolución de Intendencia Nacional Nº 000051-97-
INRA emitida el 4 de febrero de 1997, que revoca la Resolución de Intendencia Nº 958-94-
ADUANAS-04-IAT emitida el 19 de setiembre de 1994, que a su vez desestimó el recurso de
reclamación interpuesto contra el cargo Nº 044 emitido el 23 de mayo de 1994 (que determina los
tributos dejados de pagar en la importación realizada mediante la Declaración Nº 6837 numerada
el 3 de junio de 1993 ante la Intendencia de Aduana de Tacna, así como la multa por la comisión
de la infracción tipificada en el numeral 3 inciso g) del Artículo 197º del Decreto Legislativo Nº 722)
en el extremo relativo a los tributos dejados de pagar, anula la multa impuesta; y, dispone la
elevación de los actuados ante la Superintendencia Nacional de Aduanas, de conformidad con lo
previsto en el Artículo 218º del Decreto Supremo Nº 45-94-EF.
ANTECEDENTES.-
1. El conocimiento de embarque Nº 1 emitido el 26 de diciembre de 1992, acredita el

transporte de 3490 TM de trigo a granel, embarcados por la Asociación de Cooperativas Argentinas
(Cooperativa Limitada), consignadas al Banco Mercantil del Perú S.A. y a Molinera Tacna S.A., en
la nave Dominator, desde San Nicolás-Argentina hasta Arica-Chile, en tránsito hacia Tacna - Perú.
2. La factura comercial Nº 1300-00000027 emitida el 28 de diciembre de 1992, acredita la
adquisición de 3490 TM de trigo a granel, vendidos por la empresa argentina Archi Internacional
S.R.L. a Molinera Tacna S.A. con el financiamiento del Banco Mercantil del Perú S.A., embarcados
en la nave Dominator, desde San Nicolás-Argentina hasta Arica-Chile, en tránsito hacia Tacna -
Perú.
3. El certificado fitosanitario Nº 3969 emitido el 29 de diciembre de 1992, acredita la

fumigación realizada en San Nicolás-Argentina de 3 490 TM de trigo a granel, embarcadas por la
Asociación de Cooperativas Argentinas (Cooperativa Limitada), consignadas al Banco Mercantil del
Perú S.A. y a Molinera Tacna S.A., a transportarse en la nave Dominator hacia Arica - Chile, en
tránsito hacia Tacna - Perú.
4. El certificado de origen Nº 061405 emitido el 13 de enero de 1993 por la Cámara de

Exportadores de la República Argentina, acredita el origen argentino de 3 490 TM de trigo a granel
vendidos por la Asociación de Cooperativas Argentinas (Cooperativa Limitada) a Molinera Tacna
S.A. con el financiamiento del Banco Mercantil del Perú S.A., conforme a la factura comercial Nº
0156-00000712, transportado desde San Nicolás - Argentina hasta Arica - Chile en tránsito a
Tacna - Perú, de conformidad con lo dispuesto en el inciso a) Artículo Primero, Capítulo Primero de
la Resolución Nº 78 del Comité de Representantes de ALADI, en el marco del Acuerdo de Alcance
Parcial de Complementación Económica Nº 9.
5. El certificado de inspección Nº 1-063-93-001142-001-1 emitido el 13 de enero de 1993,

acredita la inspección de 3490 TM de trigo a granel originario de Argentina, vendidos por
ArchiInternacional S.R.L a Antonio de Col Molinera Tacna S.A. según factura Nº 1300-00000027
emitida el 28 de diciembre de 1992, transportado conforme al conocimiento de embarque Nº 1 de
26 de diciembre de 1992, en la nave Dominator desde San Nicolás-Argentina, para ser
nacionalizado en la Aduana de Tacna.
6. La declaración de ingreso al depósito franco ZOTAC Nº 769-93-06 emitida el 24 de marzo

de 1993, acredita el ingreso a este lugar de 3401 TM de trigo a granel de origen argentino (con una
merma y faltante de 88 TM de trigo), declaradas por Antonio de Col Molinera Tacna S.A., vendidas
por Archi Internacional S.R.L. según factura Nº 1300-00000027.
7. La declaración de salida del depósito franco ZOTAC Nº 2148-06-93 emitida el 1 de junio de

1993, acredita la salida de este lugar de 250 TM de trigo a granel de origen argentino, vendidos por
Antonio de Col Molinera Tacna S.A. a Antonio de Col Molinera Tacna S.A.
8. La factura ZOTAC Nº 127 emitida el 2 de junio de 1993, señala la venta de 250 TM de

harina de trigo a granel de origen argentino, realizada por Antonio de Col Molinera Tacna S.A. a
Antonio de Col Molinera Tacna S.A. Asimismo, este documento precisa que el costo del flete por el
transporte de la mercancía desde San Nicolás - Argentina hasta Tacna - Perú, es de US$ 23,50/TM
por el tramo marítimo, y de US$12,00/TM por el tramo terrestre.
9. Mediante la Declaración de Importación Nº 6837 numerada el 3 de junio de 1993 ante la

Intendencia de Aduana de Tacna, las recurrentes nacionalizaron 250 TM de trigo a granel de
origen argentino, señalando que se acogen a la Ley General de Industrias Nº 23407 y al régimen
ALADI, cancelando el 7 de junio de 1993 los derechos de aduana ad valórem con una tasa de
7,5%, los derechos específicos con una tasa de US$ 60,00/TM, el impuesto general a las ventas
con una tasa de 16% y el impuesto de promoción municipal con una tasa de 2%. Se señala en esta
Declaración que la mercancía ha sido transportada conforme a la carta de porte s/n expedida el 1
de junio de 1993, que ha sido adquirida conforme a la factura ZOTAC Nº 127 emitida el 2 de junio
de 1993, y que su último lugar se embarque es San Nicolás - Argentina.
10. Con el cargo Nº 044 emitido el 23 de mayo de 1994 se determinan los tributos dejados de
pagar en la importación realizada mediante la Declaración Nº 6837-93, así como la multa por la
comisión de la infracción tipificada en el numeral 3 inciso g) del Artículo 197º del Decreto
Legislativo Nº 722, debido a que el número de la factura declarada , no coincide con el número de
la factura comercial consignada en el certificado de inspección Nº 1-063-93-001142-001-1.
11. El 10 de agosto de 1994 los recurrentes interponen recurso de reclamación contra el cargo
Nº 044-94, señalando que no les corresponde el pago de los tributos o de la multa, debido a que
tanto en la revisión documentaria como en aforo respectivo, la Aduana declaró la conformidad de la
importación en todos sus aspectos, principalmente en la determinación de los derechos de aduana
(más aún si en dicha nacionalización se aplicaron beneficios arancelarios)
12. La Resolución de Intendencia Nº 958-94- ADUANAS -04-IAT emitida el 19 de setiembre de

1994, desestima la reclamación en el extremo relativo a los tributos, y dispone la anulación de la
multa aplicada con el cargo Nº 044-94. Asimismo, dispone la elevación de los actuados ante la
Superintendencia Nacional de Aduanas, de conformidad con lo previsto en el Artículo 218º del
Decreto Supremo Nº 45-94-EF. El fundamento que sustenta esta Resolución es que los números
de factura comercial consignados en el certificado de origen y en certificado de inspección, no
coinciden, por lo que debe entenderse que la mercancía importada no cuenta con el
correspondiente certificado de origen, no siendo procedente aplicar la preferencia arancelaria
invocada.
13. La Resolución de Intendencia Nacional Nº 000051-97-INRA emitida el 4 de febrero de

1997, revoca la Resolución de Intendencia Nº 958-94-ADUANAS-04-IAT. El fundamento que
sustenta esta Resolución es que el certificado de origen presentado en el despacho de
importación, consigna un importador y un número de factura, distintos de los consignados en la
Declaración de Ingreso al Depósito Franco ZOTAC, por lo que no procede aplicar la preferencia
arancelaria invocada.
14. El 20 de marzo de 1997 las recurrentes interponen recurso de apelación contra la

Resolución de Intendencia Nacional Nº 000051-97-INRA. Los fundamentos de este recurso son los
siguientes:
- La Resolución de Intendencia Nacional Nº 000051-97-INRA es nula de conformidad con lo

dispuesto por el numeral 2 del Artículo 109º del Código Tributario, por haber sido emitida
prescindiendo del procedimiento establecido en el Artículo Décimo de la Resolución Nº 78 del
Comité de Representantes de ALADI, y en la Circular Nº 46-11-95-ADUANAS-INTA-GCI.
- No procede la aplicación de la multa porque sólo la entidad certificadora y no el importador,

puede emitir una certificación de origen inexacta, incorrecta o incompleta.
- La sanción aplicada es inconstitucional e ilegal (viola el Artículo 139º de la Constitución de

1979 y la Norma IV del Título Preliminar del Código Tributario entonces vigente) puesto que sólo
por ley, o norma de rango equivalente, se pueden definir las infracciones y establecer las
respectivas sanciones.
ANÁLISIS.-
Para resolver el presente caso es necesario emitir pronunciamiento sobre cinco(5) problemas
independientes, que tienen incidencia directa con la importación realizada mediante la Declaración
Nº 6837-93:
1. La determinación de la base imponible.
2. El cumplimiento del requisito de origen, teniendo en cuenta que la factura comercial en

base a la cual se expidió el certificado de origen, es distinta de la factura comercial que perfeccionó
la exportación.
3. El cumplimiento del requisito de expedición directa de la mercancía, teniendo en cuenta
que la misma fue internada a un depósito franco de la ZOTAC.
4. La aplicación del beneficio de ultractividad-retroactividad benigna; y,
5. La determinación de los tributos que gravan la importación realizada.
Realizamos a continuación el análisis de cada uno de éstos problemas.
PRIMER PROBLEMA: DETERMINACIÓN DE LA BASE IMPONIBLE
En primer lugar, debe determinarse el valor CIF total de la transacción comercial que originó la
importación, así como el valor CIF por cada TM de trigo importado:
FOB 441 485,00

FLETE 123 895,00
SEGURO 1 879,36
CIF 576 259,36
El valor CIF total de la transacción comercial que originó la importación es de US$ 567 259,36.
a) El valor FOB se ha tomado del valor declarado en el certificado de inspección Nº 1-063-93-

001142-001-1;
b) Se ha calculado el valor del flete considerando US$ 23,50/TM de flete marítimo San
Nicolás (Argentina) - Arica (Chile), y US$ 12,00/TM de flete terrestre Arica (Chile) - Tacna (Perú),
conforme a los valores consignados en la factura comercial Nº 1300-00000027, en el certificado de
inspección Nº 1-063-93-001142-001-1, y en la factura ZOTAC Nº 0127.
c) El valor del seguro se ha tomado del valor declarado en la póliza de seguro que corre en
los actuados a folios 7.
Determinamos a continuación el valor CIF por TM y el valor CIF aplicable a la presente

importación:
1. valor CIF total / peso total = valor CIF por TM->US$ 567 259,36/3 490 TM = US$
162,5385/TM
2. valor CIF por TM X peso importado = valor CIF de la importación ->US$ 162,5385 x 250
TM= US$ 40 634,63
El valor CIF por TM es de US$ 162,5385 y el valor CIF aplicable en la presente importación es de
US$ 40 634,63.
SEGUNDO Y TERCER PROBLEMA:CUMPLIMIENTO DEL REQUISITO DE ORIGEN, TENIENDO

EN CUENTA QUE LA FACTURA COMERCIAL EN BASE A LA CUAL SE EXPIDIÓ EL
CERTIFICADO DE ORIGEN, ES DISTINTA DE LA FACTURA COMERCIAL QUE PERFECCIONÓ
LA EXPORTACIÓN-CUMPLIMIENTO DEL REQUISITO DE EXPEDICIÓN DIRECTA DE LA
MERCANCÍA, TENIENDO EN CUENTA QUE LA MISMA FUE INTERNADA A UN DEPÓSITO
FRANCO DE LA ZOTAC.
En esta parte del análisis corresponde determinar si la importación realizada mediante la

Declaración Nº 6837-93, se acoge válidamente a los beneficios arancelarios negociados en el
marco del Acuerdo de Alcance Parcial de Complementación Económica Nº 9 suscrito con
Argentina, con las precisiones señaladas por la legislación aduanera interna, de ser esto así, en la
misma serían de aplicación la desgravación arancelaria establecida en este tratado.
Para el debido otorgamiento de las negociaciones comerciales internacionales que impliquen una
desgravación arancelaria (tratados de comercio), la legislación internacional y/o comunitaria exige
en cada caso el cumplimiento de los requisitos de negociación, origen y expedición directa
(llamada también procedencia o transporte directo) en el momento de la numeración de la
Declaración de Importación. La negociación se verifica de la revisión de las normas que incorporan
el Acuerdo Comercial, el origen se demuestra con la presentación del certificado de origen vigente
a la fecha de numeración de la Declaración de Importación, correctamente emitido según las
normas de origen pertinentes y, la expedición directa desde el país de exportación hasta el país de
importación, se demuestra de la revisión de los documentos que acreditan el transporte de la
mercancía.
Adicionalmente a lo señalado en el párrafo anterior, por interpretación sistemática de los Artículos

74º y 92º del Decreto Legislativo Nº 722 (cuyo Texto Único Ordenado fuera aprobado mediante
Decreto Supremo Nº 45-94-EF), se concluye que la legislación interna añadía como un requisito
adicional a los requisitos establecidos en la legislación internacional y/o comunitaria, que el
importador y/o despachador de aduana invocase expresamente en la declaración de importación,
en el momento de la numeración, su voluntad de acogerse al beneficio arancelario negociado
mediante la consignación en dicho documento de la disposición legal liberatoria o que dicha
disposición sea consignada por al Aduana en el momento del despacho, sin que sea posible que
posteriormente se pueda enmendar una Declaración que en el momento oportuno (numeración y
despacho) no consignó expresamente dicha voluntad, debido a que la Declaración aceptada por la
Aduana es definitiva.
En el presente caso se cumple con el requisito de negociación, toda vez que la mercancía "trigo",
clasificada en la partida arancelaria 1001.10.90.00, al momento de la numeración de la Declaración
de Importación Nº 6837-93, se encontraba comprendida dentro de la lista de preferencias
otorgadas por el Perú en el marco del Acuerdo de Alcance Parcial de Complementación
Económica Nº 9 suscrito con Argentina.
También se cumple con el requisito de consignar expresamente en la Declaración la disposición

legal liberatoria, conforme consta en la casilla "Observaciones" de la Declaración de Importación Nº
6837-93, en donde se ha anotado el texto "se acoge a régimen ALADI", además que los derechos
de aduana ad valórem se calcularon aplicando los beneficios arancelarios (margen porcentual de
desgravación) establecidos en el Acuerdo de Alcance Parcial de Complementación Económica Nº
9.
Con respecto del requisito de origen, cabe señalar que el certificado de origen Nº 061405
presentado con los documentos de importación, ha sido expedido en base a la factura comercial Nº
0156-00000712 emitida por la Asociación de Cooperativas Argentinas (Cooperativa Limitada)
(entidad que declara el origen de la mercancía el 26 de diciembre de 1992), mientras que la factura
comercial en base a la cual se perfeccionó la operación de exportación es la Nº 1300-00000027
emitida el 28 de diciembre de 1992 por al empresa Archi Internacional S.R.L.
Como podemos observar, se tratan de dos facturas emitidas por personas diferentes, con distinta
numeración y en distinta fecha:
a) La expedida por la Asociación de Cooperativas Argentinas (Cooperativa Limitada), sobre la

que se realiza la declaración y certificación del origen.
b) La expedida por la empresa argentina Archi Internacional S.R.L., que perfeccionó la

operación de exportación.
El segundo párrafo del Artículo Séptimo de la Resolución Nº 78 del Comité de Representantes de

ALADI (norma de origen aplicable en el presente caso), permite que la declaración de origen, en
base a la cual se expide el certificado de origen, pueda ser emitida por el productor final o por el
exportador de la mercancía.
Como una declaración de origen se sustenta en una transacción perfeccionada, materializada

documentariamente en una factura comercial, concluimos que la norma citada en el párrafo
precedente está permitiendo que el certificado de origen pueda ser expedido en base a la factura
comercial expedida por el productor final, o, en base a la factura comercial emitida por el
exportador.
Para el caso materia de análisis, la Asociación de Cooperativas Argentinas (Cooperativa Limitada)

es el productor final, y, Archi Internacional S.R.L. es el exportador; por lo que el certificado de
origen Nº 061405 se encuentra correctamente emitido, más aún si comprobamos que sus casillas
han sido debidamente llenadas.
Cabe señalar que la declaración de origen efectuada por el productor final "Asociación de
Cooperativas Argentinas (Cooperativa Limitada)", se realizó el 26 de diciembre de 1992, mientras
que la certificación del origen realizada por la Cámara de Exportadores de la República Argentina
ocurrió el 13 de enero de 1993; por lo que se concluye que la factura comercial expedida por el
productor final, es anterior a la fecha de certificación del origen.
Verificamos la debida secuencia de las transacciones realizadas entre las personas intervinientes
en la operación de compraventa internacional, así como que la mercancía materia de estas
transacciones es la misma, mediante el análisis del siguiente esquema:
a) El PRODUCTOR FINAL Asociación de Cooperativas Argentinas (Cooperativa Limitada), es

citado expresamente en los siguientes documentos: certificado de origen Nº 061405, certificado
fitosanitario Nº 3969 y conocimiento de embarque Nº 1.
b) El EXPORTADOR Archi Internacional S.R.L., es citado expresamente en los siguientes

documentos: certificado de inspección Nº 1-063-93-001142-001-1 y factura comercial Nº 1300-
00000027.
c) El BANCO Mercantil del Perú S.A. que financió la compraventa internacional, es citado
expresamente en los siguientes documentos: certificado de origen Nº 061405, certificado
fitosanitario Nº 3969, conocimiento de embarque Nº 1 y factura comercial Nº 1300-00000027.
d) El IMPORTADOR Antonio de Col Molinera Tacna S.A., es citado expresamente en los

siguientes documentos: certificado de origen Nº 061405, certificado fitosanitario Nº 3969,
certificado de inspección Nº 1-063-93-001142-001-1, conocimiento de embarque Nº 1 y factura
comercial Nº 1300-00000027.
e) San Nicolás - Argentina como puerto de origen, es citado expresamente en los siguientes
documentos: certificado de origen Nº 061405, certificado fitosanitario Nº 3969, certificado de
inspección Nº 1-063-93-001142-001-1, conocimiento de embarque Nº 1 y factura comercial Nº
1300-00000027.
f) Arica - Chile como puerto de destino, es citado expresamente en los siguientes

documentos: certificado de origen Nº 061405, certificado fitosanitario Nº 3969, conocimiento de
embarque Nº 1 y factura comercial Nº 1300-00000027.
g) Tacna - Perú como lugar de destino del tránsito, es citado expresamente en los siguientes
1300-00000027.
h) Dominator como nombre de la nave transportadora es citado expresamente en los
i) La mercancía 3 490 TM de trigo a granel, es citada expresamente en los siguientes

1300-00000027.
Verificamos que cada uno de los conceptos es mencionado más de una vez en los distintos
documentos presentados en el despacho de importación.
Conforme a lo expuesto gasta este momento, debemos dar por satisfecho el cumplimiento del
requisito de origen.
Con relación al requisito de expedición directa, el Artículo Cuarto de la Resolución Nº 78 del

Comité de Representantes de ALADI define el mismo de la siguiente forma: "Para que las
mercancías originarias se beneficien de los tratamientos preferenciales, las mismas deben haber
sido expedidas directamente del país exportador al país importador. Para tales efectos se
considera como expedición directa:
a) Las mercancías transportadas sin pasar por el territorio de algún país no participante del
Acuerdo.
b) Las mercancías transportadas en tránsito por uno o más países no participantes con o sin
transbordo o almacenamiento temporal, bajo la vigilancia de la autoridad aduanera competente en
tales países, siempre que:
i) El tránsito esté justificado por razones geográficas o consideraciones relativas a

requerimiento del transporte;
ii) No estén destinados al comercio, uso o empleo en el país de tránsito; y,
iii) No sufran, durante su transporte y depósito, ninguna operación distinta a la carga y

descarga o manipuleo para mantenerlas en buenas condiciones o asegurar su conservación".
Respecto a la norma legal citada, resulta necesario realizar las siguientes precisiones:
a) Cuando la primera frase de la norma señala que las mercancías deben haber sido
expedidas directamente del país exportador al país importador, esto significa que "la razón de ser
del traslado físico de la mercancía desde el país de exportación hasta el país de importación, es la
existencia de una transacción comercial ya perfeccionada, realizada entre el exportador y el
importador, con anterioridad o conjuntamente, con el momento en que se inicia dicho traslado
físico".
b) Cuando las mercancías son transportadas sin pasar por el territorio de algún país no
participante del Acuerdo, en los términos del literal a), las operaciones detalladas en el literal b) y
en sus ítem i), ii) y iii), de la misma norma legal, no son relevantes.
c) Cuando las mercancías son transportadas en tránsito por uno o más países no
participantes del Acuerdo, en los términos del literal b), sólo son relevantes las operaciones
detalladas en dicho literal y en sus ítem i), ii) y iii), durante su transporte por el territorio de los
terceros países.
Teniendo en cuenta que parte del transporte de la mercancía se realizó por territorio chileno, y que
el Acuerdo de Alcance Parcial de Complementación Económica Nº 9 se aplica sólo entre Perú y
Argentina, en el presente caso es de aplicación el inciso b) del Artículo Cuarto de la citada
Resolución Nº 78. Precisamos a continuación los presupuestos legales que deben cumplirse
conforme esta norma legal:
1. Las mercancías deben haber sido expedidas directamente del país exportador al país
importador.
2. Durante el transporte de las mercancías por el territorio de terceros países, puede existir
transbordo o almacenamiento temporal, siempre que dichas figuras se den bajo la vigilancia de la
autoridad aduanera competente.
3. El transporte por el territorio de terceros países debe estar justificado, por razones
geográficas o por consideraciones relativas a requerimiento de dicho transporte.
4. Las mercancías no deben estar destinadas al comercio, uso o empleo, durante su

transporte por el territorio de terceros países.
5. Durante su transporte y depósito por el territorio de terceros países, las mercancías no

deben sufrir ninguna operación distinta a la carga y descarga o manipuleo, con el objeto de
mantenerlas en buenas condiciones o asegurar su conservación.
Los presupuestos legales señalados, en el presente párrafo, son concurrentes es decir, basta que
uno de ellos no ocurra, para que el requisito de expedición directa no se cumpla.
Verificamos a continuación el cumplimiento de los presupuestos legales precisado en el párrafo

anterior:
1. El trigo a granel fue expedido directamente desde Argentina hacia el Perú, debido a que en
el momento en que fue embarcado (26 de diciembre de 1992), existía ya una transacción
perfeccionada entre el productor final (Asociación de Cooperativas Argentinas (Cooperativa
Limitada) y el importador (Antonio de Col Molinera Tacna S.A.), con la intervención del Banco
Mercantil del Perú, conforme se puede verificar de la declaración de origen contenida en el
certificado de origen Nº 061405, realizada el 26 de diciembre de 1992.
2. Durante el transporte del trigo a granel por el territorio chileno, sucedió un transbordo
(vapor a camión en el puerto de Arica) y un almacenamiento temporal, bajo control de la autoridad
aduanera de ese país.
3. El transporte terrestre del trigo a granel por el tramo Arica - Tacna se justifica debido a que
Arica es el puerto marítimo más cercano a la ciudad de Tacna.
4. El trigo a granel no fue destinado al comercio, uso o empleo, durante su transporte por el
territorio chileno.
5. El trigo a granel no sufrió ninguna operación distinta a la carga y descarga o manipuleo,

con el objeto de mantenerlo en buenas condiciones o asegurar su conservación, durante su
transporte y depósito por el territorio chileno.
Conforme a lo expuesto en el párrafo precedente, en el presente caso se encuentra acreditado el

cumplimiento del requisito de expedición directa.
Si bien el trigo a granel fue internado a un depósito franco ZOTAC luego de su ingreso al Perú,
conforme a lo señalado líneas arriba, dicho hecho es irrelevante para efectos de determinar el
cumplimiento del requisito de expedición directa, más aún si tenemos en cuenta el inciso a) del
Artículo Quinto de la Resolución Nº 78 del Comité de Representantes de ALADI que señala que "la
expresión <<territorio>>comprende las zonas francas ubicadas dentro de los límites geográficos
de cualquiera de los países miembros".
Cumpliéndose con los requisitos de negociación, origen, expedición directa y consignación expresa
en la Declaración de la disposición legal liberatoria, la importación realizada mediante la
Declaración Nº 6837-93 se acoge validamente a los beneficios arancelarios establecidos por el
Acuerdo de Alcance Parcial de Complementación Económica Nº 9, y la legislación aduanera
interna.
CUARTO PROBLEMA:APLICACIÓN DEL BENEFICIO DE ULTRACTIVIDAD - RETROACTIVIDAD

BENIGNA
El presente Cuarto Problema debe ser analizado en cinco (5) aspectos independientes:
1. La aplicación del beneficio de ultractividad - retroactividad benigna respecto de los

derechos de aduana ad valórem, considerando sólo la legislación aduanera interna.
2. La aplicación del beneficio de ultractividad-retroactividad benigna respecto del beneficio

del margen porcentual de desgravación (50%), establecido en el Acuerdo de Alcance Parcial de
Complementación Económica Nº 9.
3. La aplicación del beneficio de ultractividad - retroactividad benigna respecto del beneficio

de la Lista Nacional de ALALC (0%), establecido en el Artículo 39º del Acuerdo de Alcance Parcial
de Complementación Económica Nº 9.

derechos de aduana específicos, considerando sólo la legislación aduanera interna.
5. La aplicación del beneficio de ultractividad-retroactividad benigna respecto de los derechos

específicos, teniendo en cuenta lo señalado en el Acuerdo de Alcance Parcial de Complementación
Económica Nº 9.
El trigo a granel importado fue adquirido y embarcado el 26 de diciembre de 1992, fue

nacionalizado el 3 de junio de 1993, y se cancelaron los tributos correspondientes el 7 de junio de
1993.
Respecto de los derechos de aduana ad valórem, durante el período comprendido entre el 26 de

diciembre de 1992 y el 7 de junio de 1993, la alícuota establecida en el arancel de aduanas para el
trigo a granel era de 15%.
Respecto del beneficio del margen porcentual de desgravación (50%) establecido en el Acuerdo de
Alcance Parcial de Complementación Económica Nº 9, ocurre lo siguiente:
a) Durante el período comprendido entre el 26 de diciembre de 1992 y el 31 de diciembre de

1992, el beneficio del margen porcentual de desgravación para la importación de trigo a granel, se
encontraba suspendido por mandato del Artículo 1º del Decreto Supremo Nº 45-91-AG.
b) Durante el período comprendido entre el 1 de enero de 1993 y el 5 de marzo de 1993, el

beneficio del margen porcentual de desgravación para la importación de trigo a granel, se aplicaba
plenamente.
c) Durante el período comprendido entre el 6 de marzo de 1993 y el 7 de junio de 1993, el

beneficio del margen porcentual de desgravación para la importación de trigo a granel, se reducía
en un 50% por mandato del Artículo 1º del Decreto Supremo Nº 34-93-EF (el Artículo 5º de esta
norma legal tenía una disposición especial relativa a la aplicación de beneficio de ultractividad
benigna, pero el mismo se contraponía a lo dispuesto en el Artículo 18º del Decreto Legislativo Nº
722).
Respecto del beneficio de la Lista Nacional de ALALC (0%) establecido en el Artículo 39º del
Acuerdo de Alcance Parcial de Complementación Económica Nº 9, ocurre lo siguiente:

1992, el beneficio de la Lista Nacional de ALALC para la importación de trigo a granel, se

beneficio de la Lista Nacional de ALALC para la importación de trigo a granel, se aplicaba
plenamente.

beneficio de la Lista Nacional de ALALC para la importación de trigo a granel, se encontraba
suspendido por mandato del Artículo 3º del Decreto Supremo Nº 34-93-EF (esta norma legal no
tenía ninguna disposición especial relativa a la aplicación del beneficio de ultractividad para este
tipo de casos, por lo que debe considerarse la regla general contenida en el Artículo 18º del
Decreto Legislativo Nº 722).
Respecto de los derechos de aduana específicos, durante el período comprendido entre el 26 de

diciembre de 1992 y el 7 de junio de 1993, para la importación de trigo a granel, se encontraba
vigente el segundo párrafo del Artículo 2º del Decreto Ley Nº 25528 y la tabla aduanera aprobada
por el Decreto Supremo Nº 39-91-AG; en consecuencia, era de aplicación un precio FOB de
referencia de US$ 119, con una tasa de US$ 60/TM, conforme a lo señalado en la Resolución
Ministerial Nº 11-92-EF/15.
Sin embargo, conforme a lo dispuesto por los Artículos 3º, 4º y 11º del Acuerdo de Alcance Parcial
de Complementación Económica Nº 9, y a lo señalado por el Artículo 1º del Decreto Ley Nº 26140,
los márgenes porcentuales de desgravación también son aplicables para la determinación de los
derechos de aduana específicos; no siendo aplicable en estos casos el Artículo 4º del Decreto
Supremo Nº 34-93-EF, conforme a lo normado en el Artículo 102º del Código Tributario, teniendo
además en cuenta que los tratados tienen rango de ley.
Considerando lo señalado en el párrafo precedente, así como que la mercancía "trigo a granel" se
encuentra negociada dentro del Acuerdo de Alcance Parcial de Complementación Económica Nº 9,
para la aplicación de los derechos de aduana específicos debe considerarse un margen porcentual
de desgravación de (50%), conforme al siguiente detalle:


plenamente.

norma legal tenía una disposición especial relativa a la aplicación del beneficio de ultractividad
722).
Conforme al análisis realizado, y de acuerdo con los documentos que constan en los actuados,
respecto de la importación de trigo a granel realizada, se determina lo siguiente:
1. Durante todo el período analizado, conforme a lo dispuesto sólo en la legislación aduanera

interna, la tasa de los derechos de aduana ad valórem es de 15%.
2. La aplicación del margen porcentual de desgravación más favorable, conforme a lo

establecido en el Acuerdo de Alcance Parcial de Complementación Económica Nº 9 y al legislación
aduanera interna, es de 50%, durante el período comprendido entre el 1 de enero de 1993 y el 5 de
marzo de 1993.
3. La aplicación de al Lista Nacional de ALALC (0%) más favorable, conforme a lo establecido

en el Acuerdo de Alcance Parcial de Complementación Económica Nº 9 y la legislación aduanera
interna, es de 0% ad valórem, durante el período comprendido entre el 1 de enero de 1993 y el 5
de marzo de 1993.

interna, la tasa de los derechos de aduana específicos era de US$ 60/TM.
5. Los derechos específicos más favorables, teniendo en cuenta lo señalado en el Acuerdo de

Alcance Parcial de Complementación Económica Nº 9 y la legislación aduanera interna, se aplican
con un margen porcentual de 50% (tasa de US$30/TM), durante el período comprendido entre el 1
de enero de 1993 y el 5 de marzo de 1993.
El Artículo 18º del Decreto Legislativo Nº 722, vigente en el momento en que se realizó la
importación, señalaba que si los derechos de aduana fueran modificados después de la adquisición
de las mercancías, se aplicarían los más favorables al deudor.
Como el Artículo 18º del Decreto Legislativo Nº 722 se encontraba reglamentado por los Artículos
23º y 24º del Decreto Supremo Nº 58-92-EF, debemos entender que el beneficio de ultractividad-
retroactividad benigna tenía los siguientes límites temporales: fecha de adquisición - fecha de
cancelación y levante.
Cabe señalar que, como la Constitución de 1993 elimina la posibilidad de aplicar retroactivamente
las normas tributarias; a partir de la vigencia de al actual Carta Política, el beneficio de ultractividad
benigna tenía los siguientes límites temporales: fecha de adquisición-fecha de numeración.
De lo expuesto, concluimos que el asunto central para resolver el presente Cuarto Problema, es
determinar cuáles son las tasas que corresponden aplicar por concepto de derechos de aduana ad
valórem y derechos de aduana específicos, en la importación realizada, conforme al beneficio de
ultractividad-retroactividad benigna en materia tributario - aduanera, consagrado en el Artículo 18º
del Decreto Legislativo Nº 722.
Conforme al análisis realizado, concluimos que la tasa más favorable para la aplicación de los
derechos de aduana ad valórem es de 0%, en aplicación del Artículo 39º del Acuerdo de Alcance
Parcial de Complementación Económica Nº 9 y de la Lista Nacional de ALALC vigente al 31 de
diciembre de 1980; y, la tasa más favorable para la aplicación de los derechos de aduana
específicos es de US$ 30/TM, conforme a lo dispuesto por los Artículos 3º, 4º y 11º del Acuerdo de
Alcance Parcial de Complementación Económica Nº 9, y a lo señalado por el Artículo 1º del
Decreto Ley Nº 26140, no siendo aplicable el Artículo 4º del Decreto Supremo Nº 34-93-EF,
conforme a lo normado en el Artículo 102º del Código Tributario, teniendo en cuenta que los
tratados tienen rango de ley.
Es necesario precisar de manera adicional, que el beneficio de ultractividad - retroactividad benigna

contenido en el Artículo 18º del Decreto Legislativo Nº 722 (anterior Ley General de Aduanas) no
se aplica únicamente en los casos de variación de las alícuotas aplicables para determinar el
monto a pagar de un tributo determinado; sino que se aplica en todos los casos en donde la
variación de las normas tributarias aduaneras significan un cambio en la carga tributaria que grava
la importación de una mercancía, en contra o a favor del contribuyente.
Finalmente, resulta necesario precisar que, de adoptarse la posición asumida por el suscrito en el
presente Dictamen, se estaría modificando el criterio establecido mediante las Resoluciones Nº
0165-97 -Sala de Aduanas de 10 de febrero de 1997 y Nº 0499-97- Sala de Aduanas de 19 de
mayo de 1997.
QUINTO PROBLEMA: DETERMINACIÓN DE LOS TRIBUTOS QUE GRAVAN LA IMPORTACIÓN

REALIZADA
Conforme a lo expuesto hasta este momento, determinamos a continuación los tributos que
debieron aplicarse en la importación realizada mediante la Declaración Nº 6837-93.
CONCEPTO PAGO DEBIÓ PAGAR DIFERENCIA

A/V 3046,12 0,00 3 046,12
D/E 15000,00 7500,00 7500,00
IGV 9385,78 7701,54 1684,24
IPM 1173,22 962,69 210,53
TOTAL 28605,12 16161,23 12440,89
No existiendo tributos dejados de pagar, la sanción correspondiente a la infracción tipificada en el

numeral 3) inciso g) del Artículo 197º del Decreto Legislativo Nº 722, no es factible de ser aplicada.
Si bien de la determinación tributaria realizada se concluye que los recurrentes han realizado un
pago indebido por un monto de US$ 12 440,89, es necesario precisar que la posibilidad de solicitar
su devolución ha prescrito, de conformidad con lo dispuesto en el Artículo 28º del Decreto
Legislativo Nº 722, concordante con el Artículo 21º del Decreto Legislativo Nº 809.
Cabe asimismo señalar que no es de aplicación en el presente caso el inciso a) del Artículo 46º del
CódigoTributario, debido a que la suspensión de la prescripción durante el trámite de las
reclamaciones, es sólo respecto de la deuda que es materia del procedimiento contencioso -
tributario; además que las reclamaciones tienen una naturaleza sustantiva y procedimental distinta
a las devoluciones.
CONCLUSIONES.-
Por lo expuesto, en opinión del suscrito, el presente caso debe ser resuelto de la siguiente forma:
1. Declarar FUNDADO el recurso de apelación interpuesto, REVOCANDO la Resolución de

Intendencia Nacional Nº 000051-97-INRA emitida el 4 de febrero de 1997, y DEJANDO SIN
EFECTO el cargo Nº 044 emitido el 23 de mayo de 1994.
2. PRECISAR que con la Resolución del presente caso se está modificando el criterio
adoptado por esta Sala mediante las Resoluciones Nº 0165-97-Sala de Aduanas de 10 de febrero
de 1997 y Nº 0499-97-Sala de Aduanas de 19 de mayo de 1997.
3. DISPONER que la Resolución que se expida en base al presente Dictamen, constituya

jurisprudencia de observancia obligatoria, de conformidad con lo establecido por el Artículo 154º
del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por el Decreto Supremo Nº 135-99-EF,
debiéndose para ello publicar en el Diario Oficial El Peruano.
Salvo mejor parecer.

Lima, 9 de setiembre de 1999.
MARCO ANTONIO HUAMÁN SIALER
Vocal Informante
RESOLUCIÓN DEL TRIBUNAL FISCAL Nº 1227-A-99
Visto el recurso de apelación interpuesto por JUAN BACIGALUPO HURTADO AGENTE DE

ADUANA Y ANTONIO DE COL MOLINERA TACNA S.A., contra la Resolución de Intendencia
Nacional Nº 000051-97-INRA emitida el 4 de febrero de 1997;
CONSIDERANDO:
Que es materia de grado lo relacionado a la importación efectuada a través de la D.U.I. Nº 006837

numerada el 03 de junio de 1993 ante la Intendencia de la Aduana de Tacna;
Que, para tal efecto, corresponderá dilucidar cinco aspectos determinantes para establecer la
procedencia o improcedencia de la pretensión de los apelantes;
Que el primer tema, está relacionado a la base imponible; para ello, corresponderá determinar: a)
el valor CIF por cada TM de trigo importado, y b) el valor CIF total de la transacción comercial que
originó la importación; con el agregado que el valor CIF total de la transacción comercial que
originó la importación es de US$ 567 259,36;
Que respecto del punto a) tenemos que: valor CIF total/ peso total = valor CIF por TM->US$ 567
259,36/3 490TM =US$ 162,5385/TM;
Que en cuanto al punto b) tenemos que: valor CIF por TM X peso importado = valor CIF de la
importación ->US$ 162,5385X 250 TM = US$ 40 634,63;
Que en consecuencia el valor CIF por TM es de US$ 162,5385 y el valor CIF aplicable en la
presente importación es de US$ 40 634,63, respectivamente;
Que el segundo tema está referido al cumplimiento del requisito de origen, teniendo en cuenta que
la factura comercial en base a la cual se expidió el Certificado de Origen, es distinta de la factura
comercial que perfeccionó la exportación; y el tercer tema; está referido al cumplimiento del
requisito de expedición directa de la mercancía, teniendo en cuenta que la misma fue internada a
un depósito franco de la ZOTAC;
Que, en consecuencia corresponde determinar si la importación realizada mediante la Declaración

Nº 006837-93, se acoge válidamente a los beneficios arancelarios negociados en el marco del
Acuerdo de Alcance Parcial de Complementación Económica Nº 9 suscrito con Argentina; para ello
deberá verificarse si se ha dado cumplimiento a los siguientes requisitos: a) negociación, b) origen,
c) expedición directa, y d) la consignación de la disposición legalliberatoria;
Que el requisito de negociación, sí se cumple toda vez que la mercancía "trigo", clasificada en la
partida arancelaria 1001.10.90.00, al momento de la numeración de la Declaración de Importación
Nº 006837-93, se encontraba comprendida dentro de la lista de preferencias otorgadas por el Perú
en el marco del Acuerdo de Alcance Parcial de Complementación Económica Nº 9 suscrito con
Argentina;
Que el requisito de consignar expresamente en la Declaración la disposición legal

liberatoriatambién se cumple tal como consta en la casilla "Observaciones" de la Declaración de
Importación Nº 006837-93, en donde se ha anotado el texto "se acoge a régimen ALADI", además
que los derechos de aduana ad valórem se calcularon aplicando los beneficios arancelarios
(margen porcentual de desgravación) establecido en el Acuerdo de Alcance Parcial de
Complementación Económica Nº 9;
Que respecto del requisito de origen, cabe señalar que el Certificado de Origen Nº 061405
presentado con los documentos de importación, ha sido expedido en base a la Factura Comercial
Nº 0156-00000712 emitida por la Asociación de Cooperativas Argentinas (Cooperativa Limitada)
emitida el 28 de diciembre de 1992 por la empresa Archi Internacional S.R.L.;
Que el segundo párrafo del Artículo Séptimo de la Resolución Nº 78 del Comité de Representantes
de ALADI (norma de origen aplicable en el presente caso), permite que la declaración de origen, en
base a la cual se expide el Certificado de Origen, pueda ser emitida por el productor final o por el
exportador de la mercancía; que en ese sentido como una declaración de origen se sustenta en
una transacción perfeccionada, materializada documentariamente en una factura comercial, se
concluye que la disposición legal anotada permite que el Certificado de Origen pueda ser expedido
en base a la factura comercial expedida por el productor final, o, en base a la factura comercial
emitida por el exportador;
Que en este caso, la Asociación de Cooperativas Argentinas (Cooperativa Limitada) es el productor

final, y, Archi Internacional S.R.L. es el exportador; por lo que el Certificado de Origen Nº 061405
se encuentra correctamente emitido, más aún si las casillas han sido debidamente llenadas;
Que respecto al requisito de expedición directa, el Artículo Cuarto de la Resolución Nº 78 del

Comité de Representantes de ALADI, señala que para que las mercancías originarias se beneficien
de los tratamientos preferenciales, las mismas deben haber sido expedidas directamente del país
exportador al país importador;
Que de los actuados se tiene que: a) el trigo a granel fue expedido directamente desde Argentina
hacia el Perú, debido a que en el momento en que embarcado (26 de diciembre de 1992), existía
ya una transacción perfeccionada entre el productor final (Asociación de Cooperativas Argentinas
(Cooperativa Limitada) y el importador (Antonio de Col Molinera Tacna S.A.), con la intervención
del Banco Mercantil del Perú, conforme se puede verificar de la declaración de origen contenida
en el certificado de origen Nº 061405, realizada el 26 de diciembre de 1992; b) durante el
transporte del trigo a granel por el territorio chileno, sucedió un transbordo (vapor a camión en el
puerto de Arica) y un almacenamiento temporal, bajo control de la autoridad aduanera de ese país;
c) el transporte terrestre del trigo a granel por el tramo Arica - Tacna se justifica, debido a que Arica
es el puerto marítimo más cercano a la ciudad de Tacna; d) el trigo a granel no fue destinado al
comercio, uso o empleo, durante su transporte por el territorio chileno; y e) el trigo a granel no
sufrió ninguna operación distinta a la carga y descarga o manipuleo, con el objeto de mantenerlo
en buenas condiciones o asegurar su conservación, durante su transporte y depósito por el
territorio chileno;
Que asimismo si bien el trigo a granel fue internado a un depósito franco ZOTAC luego de su
ingreso al Perú, dicho hecho resulta irrelevante para efectos de determinar el cumplimiento del
requisito de expedición directa, más aún si se tiene en cuenta el inciso a) del Artículo Quinto de la
Resolución Nº 78 del Comité de Representantes de ALADI que señala que la expresión "territorio",
comprende las zonas francas ubicadas dentro de los límites geográficos de cualquiera de los
países miembros;
Que en consecuencia al haberse cumplido con los requisitos concurrentes como son: negociación,
origen, expedición directa y consignación expresa en la Declaración de la disposición legal
liberatoria, la importación realizada mediante la Declaración Nº 006837-93 se acoge válidamente a
los beneficios arancelarios establecidos por el Acuerdo de Alcance Parcial de Complementación
Económica Nº 9, y la legislación aduanera interna;
Que el cuarto tema está referido a la aplicación del beneficio de ultractividad - retroactividad
benigna; para ello debe tenerse en cuenta que el trigo a granel importado fue adquirido y
embarcado el 26 de diciembre de 1992, fue nacionalizado el 3 de junio de 1993, y se cancelaron
los tributos correspondientes el 7 de junio de 1993;
Que el Artículo 18º del Decreto Legislativo Nº 722, vigente en el momento en que se realizó la
de las mercancías, se aplicarían los más favorables al deudor; sin embargo, como el Artículo 18º
del Decreto Legislativo Nº 722 se encontraba reglamentado por los Artículos 23º y 24º del Decreto
Supremo Nº 58-92-EF, debe entenderse que el beneficio de ultractividad - retroactividad benigna
tenía los siguientes límites temporales: fecha de adquisición - fecha de cancelación y levante;
Que la Constitución de 1993 elimina la posibilidad de aplicar retroactivamente las normas

tributarias; a partir de la vigencia de la actual Carta Política, el beneficio de ultractividad benigna
tenía los siguientes límites temporales: fecha de adquisición-fecha de numeración;
Que en ese sentido deberá determinarse en estos actuados cuáles son las tasas que corresponden
aplicar por concepto de derechos de aduana ad valórem y derechos de aduana específicos, en la
importación realizada, conforme al beneficio de ultractividad - retroactividad benigna en materia
tributario-aduanera, consagrado en el Artículo 18º del Decreto Legislativo Nº 722;
Que la tasa más favorable para la aplicación de los derechos de aduana ad valórem es de 0%, en
aplicación del Artículo 39º del Acuerdo de Alcance Parcial de Complementación Económica Nº 9 y
de la Lista Nacional de ALALC vigente al 31 de diciembre de 1980; y, la tasa más favorable para la
aplicación de los derechos de aduana específicos es de US$ 30/TM, conforme a lo dispuesto por
los Artículos 3º, 4º y 11º del Acuerdo de Alcance Parcial de Complementación Económica Nº 9, y a
lo señalado por el Artículo 1º del Decreto Ley Nº 26140, no siendo aplicable el Artículo 4 del
Decreto Supremo Nº 34-93-EF, conforme a lo normado en el Artículo 102º del Código Tributario,
teniendo en cuenta que los tratados tienen rango de ley;
Que debe tenerse en cuenta que el beneficio de ultractividad-retroactividad benigna contenido en el

Artículo 18º del Decreto Legislativo Nº 722 (anterior Ley General de Aduanas) no se aplica
únicamente en los casos de variación de las alícuotas aplicables para determinar el monto a pagar
de un tributo determinado; sino que se aplica en todos los casos en donde la variación de las
normas tributarias aduaneras significan un cambio en la carga tributaria que grava la importación
de una mercancía, en contra o a favor del contribuyente;
Que en consecuencia el criterio adoptado en la presente Resolución, está modificando las

Resoluciones Nº 0165-97 -Sala de Aduanas de 10 de febrero de 1997 y Nº 0499-97- Sala de
Aduanas de 19 de mayo de 1997, respectivamente, por lo que ésta constituirá jurisprudencia de
observancia obligatoria y de carácter general;
Que el quinto tema se refiere a la determinación de los tributos que gravan la importación; del cual
se establece que de la liquidación efectuada en autos, no existen tributos dejados de pagar, por lo
tanto la sanción correspondiente a la infracción tipificada en el numeral 3 inciso g) del Artículo 197º
del Decreto Legislativo Nº 722, no es factible de ser aplicada; sin embargo, como quiera que los
recurrentes han realizado un pago indebido por un monto de US$ 12 440,89, es necesario precisar
que la posibilidad de solicitar su devolución ha prescrito, de conformidad con lo dispuesto en el
Artículo 28º del Decreto Legislativo Nº 722, concordante con el Artículo 21º del Decreto Legislativo
Nº 809;
De acuerdo con el Dictamen del Vocal Ponente, señor Huamán Sialer cuyos fundamentos se
reproduce;
Con los señores Cogorno Prestinoni, Huamán Sialer y Winstanley Patio;

RESUELVE:
1º.- REVOCAR la Resolución de Intendencia Nacional Nº 000051-97-INRA emitida el 4 de febrero

de 1997; dejándose sin efecto el Cargo Nº 044 emitido el 23 de mayo de 1994.
2º.- PRECISAR que la presente Resolución modifica el criterio adoptado mediante las
Resoluciones Nº 0165-97 Sala de Aduanas de 10 de febrero de 1997 y Nº 0499-97 - Sala de
Aduanas de 19 de mayo de 1997, respectivamente, en consecuencia, constituye jurisprudencia de
observancia obligatoria y de carácter general, debiendo publicarse en el Diario Oficial El Peruano,
de conformidad con lo previsto en el Artículo 154º del Texto Único Ordenado del Código Tributario
aprobado por el Decreto Supremo Nº 135-99-EF.
COGORNO PRESTINONI
Vocal Presidenta
HUAMÁN SIALER
Vocal
WINSTANLEY PATIO
Vocal
ALDO FALCONI GRILLO

Secretario Relator
Aplicación del beneficio de ultractividad - retroactividad benigna. Conforme a la anterior Ley

General de Aduanas
El beneficio de ultractividad - retroactividad benigna, contenido en el artículo 18 del Decreto

Legislativo N° 722 (anterior Ley General de Aduanas), no se aplica únicamente en los casos de
variación de las alícuotas aplicables para determinar el monto a pagar de un tributo determinado,
sino que se aplica en todos los casos donde la variación de las normas tributarias aduaneras
significan un cambio en la carga tributaria que grava la importación de una mercancía, en contra o
a favor del contribuyente.
Expediente 97-A-0631
Publicado el 26 de octubre de 1999
Expediente Nº : 97-A-0631
Interesados : Juan Bacigalupo Hurtado
Agente de Aduana
Antonio de Col Molinera Tacna S.A.
Asunto : Apelación - Aplicación ALADI - Tributos dejados de pagar por US$ 3594,44 - Multa
por incorrecta declaración del origen por US$ 7188,88
Procedencia : Superintendencia Nacional de Aduanas

Intendencia Nacional de Recaudación Aduanera
Dictamen Nº 0410-A-99
Vocal Dr. Huamán Sialer
Señor:
JUAN BACIGALUPO HURTADO AGENTE DE ADUANA y ANTONIO DE COL MOLINERA TACNA
S.A. interponen recurso de apelación contra la Resolución de Intendencia Nacional Nº 000051-97-
INRA emitida el 4 de febrero de 1997, que revoca la Resolución de Intendencia Nº 958-94-
ADUANAS-04-IAT emitida el 19 de setiembre de 1994, que a su vez desestimó el recurso de
reclamación interpuesto contra el cargo Nº 044 emitido el 23 de mayo de 1994 (que determina los
tributos dejados de pagar en la importación realizada mediante la Declaración Nº 6837 numerada
el 3 de junio de 1993 ante la Intendencia de Aduana de Tacna, así como la multa por la comisión
de la infracción tipificada en el numeral 3 inciso g) del Artículo 197º del Decreto Legislativo Nº 722)
en el extremo relativo a los tributos dejados de pagar, anula la multa impuesta; y, dispone la
elevación de los actuados ante la Superintendencia Nacional de Aduanas, de conformidad con lo
previsto en el Artículo 218º del Decreto Supremo Nº 45-94-EF.
ANTECEDENTES
1. El conocimiento de embarque Nº 1 emitido el 26 de diciembre de 1992, acredita el

transporte de 3490 TM de trigo a granel, embarcados por la Asociación de Cooperativas Argentinas
(Cooperativa Limitada), consignadas al Banco Mercantil del Perú S.A. y a Molinera Tacna S.A., en
la nave Dominator, desde San Nicolás-Argentina hasta Arica-Chile, en tránsito hacia Tacna - Perú.
2. La factura comercial Nº 1300-00000027 emitida el 28 de diciembre de 1992, acredita la

adquisición de 3490 TM de trigo a granel, vendidos por la empresa argentina Archi Internacional
S.R.L. a Molinera Tacna S.A. con el financiamiento del Banco Mercantil del Perú S.A., embarcados
en la nave Dominator, desde San Nicolás-Argentina hasta Arica-Chile, en tránsito hacia Tacna -
Perú.
3. El certificado fitosanitario Nº 3969 emitido el 29 de diciembre de 1992, acredita la

fumigación realizada en San Nicolás-Argentina de 3 490 TM de trigo a granel, embarcadas por la
Asociación de Cooperativas Argentinas (Cooperativa Limitada), consignadas al Banco Mercantil del
Perú S.A. y a Molinera Tacna S.A., a transportarse en la nave Dominator hacia Arica - Chile, en
tránsito hacia Tacna - Perú.
4. El certificado de origen Nº 061405 emitido el 13 de enero de 1993 por la Cámara de

Exportadores de la República Argentina, acredita el origen argentino de 3 490 TM de trigo a granel
vendidos por la Asociación de Cooperativas Argentinas (Cooperativa Limitada) a Molinera Tacna
S.A. con el financiamiento del Banco Mercantil del Perú S.A., conforme a la factura comercial Nº
0156-00000712, transportado desde San Nicolás - Argentina hasta Arica - Chile en tránsito a
Tacna - Perú, de conformidad con lo dispuesto en el inciso a) Artículo Primero, Capítulo Primero de
la Resolución Nº 78 del Comité de Representantes de ALADI, en el marco del Acuerdo de Alcance
Parcial de Complementación Económica Nº 9.
5. El certificado de inspección Nº 1-063-93-001142-001-1 emitido el 13 de enero de 1993,

acredita la inspección de 3490 TM de trigo a granel originario de Argentina, vendidos por Archi
Internacional S.R.L a Antonio de Col Molinera Tacna S.A. según factura Nº 1300-00000027 emitida
el 28 de diciembre de 1992, transportado conforme al conocimiento de embarque Nº 1 de 26 de
diciembre de 1992, en la nave Dominator desde San Nicolás-Argentina, para ser nacionalizado en
la Aduana de Tacna.
6. La declaración de ingreso al depósito franco ZOTAC Nº 769-93-06 emitida el 24 de marzo

de 1993, acredita el ingreso a este lugar de 3401 TM de trigo a granel de origen argentino (con una
merma y faltante de 88 TM de trigo), declaradas por Antonio de Col Molinera Tacna S.A., vendidas
por Archi Internacional S.R.L. según factura Nº 1300-00000027.
7. La declaración de salida del depósito franco ZOTAC Nº 2148-06-93 emitida el 1 de junio de

1993, acredita la salida de este lugar de 250 TM de trigo a granel de origen argentino, vendidos por
Antonio de Col Molinera Tacna S.A. a Antonio de Col Molinera Tacna S.A.
8. La factura ZOTAC Nº 127 emitida el 2 de junio de 1993, señala la venta de 250 TM de
harina de trigo a granel de origen argentino, realizada por Antonio de Col Molinera Tacna S.A. a
Antonio de Col Molinera Tacna S.A. Asimismo, este documento precisa que el costo del flete por el
transporte de la mercancía desde San Nicolás - Argentina hasta Tacna - Perú, es de US$ 23,50/TM
por el tramo marítimo, y de US$ 12,00/TM por el tramo terrestre.
9. Mediante la Declaración de Importación Nº 6837 numerada el 3 de junio de 1993 ante la

Intendencia de Aduana de Tacna, las recurrentes nacionalizaron 250 TM de trigo a granel de
origen argentino, señalando que se acogen a la Ley General de Industrias Nº 23407 y al régimen
ALADI, cancelando el 7 de junio de 1993 los derechos de aduana ad valórem con una tasa de
7,5%, los derechos específicos con una tasa de US$ 60,00/TM, el impuesto general a las ventas
con una tasa de 16% y el impuesto de promoción municipal con una tasa de 2%. Se señala en esta
Declaración que la mercancía ha sido transportada conforme a la carta de porte s/n expedida el 1
de junio de 1993, que ha sido adquirida conforme a la factura ZOTAC Nº 127 emitida el 2 de junio
de 1993, y que su último lugar se embarque es San Nicolás - Argentina.
10. Con el cargo Nº 044 emitido el 23 de mayo de 1994 se determinan los tributos dejados de
pagar en la importación realizada mediante la Declaración Nº 6837-93, así como la multa por la
comisión de la infracción tipificada en el numeral 3 inciso g) del Artículo 197º del Decreto
Legislativo Nº 722, debido a que el número de la factura declarada , no coincide con el número de
la factura comercial consignada en el certificado de inspección Nº 1-063-93-001142-001-1.
11. El 10 de agosto de 1994 los recurrentes interponen recurso de reclamación contra el cargo
Nº 044-94, señalando que no les corresponde el pago de los tributos o de la multa, debido a que
tanto en la revisión documentaria como en aforo respectivo, la Aduana declaró la conformidad de la
importación en todos sus aspectos, principalmente en la determinación de los derechos de aduana
(más aún si en dicha nacionalización se aplicaron beneficios arancelarios)
12. La Resolución de Intendencia Nº 958-94- ADUANAS-04-IAT emitida el 19 de setiembre de

1994, desestima la reclamación en el extremo relativo a los tributos, y dispone la anulación de la
multa aplicada con el cargo Nº 044-94. Asimismo, dispone la elevación de los actuados ante la
Superintendencia Nacional de Aduanas, de conformidad con lo previsto en el Artículo 218º del
Decreto Supremo Nº 45-94-EF. El fundamento que sustenta esta Resolución es que los números
de factura comercial consignados en el certificado de origen y en certificado de inspección, no
coinciden, por lo que debe entenderse que la mercancía importada no cuenta con el
correspondiente certificado de origen, no siendo procedente aplicar la preferencia arancelaria
invocada.
13. La Resolución de Intendencia Nacional Nº 000051-97-INRA emitida el 4 de febrero de

1997, revoca la Resolución de Intendencia Nº 958-94-ADUANAS-04-IAT. El fundamento que
sustenta esta Resolución es que el certificado de origen presentado en el despacho de
importación, consigna un importador y un número de factura, distintos de los consignados en la
Declaración de Ingreso al Depósito Franco ZOTAC, por lo que no procede aplicar la preferencia
arancelaria invocada.
14. El 20 de marzo de 1997 las recurrentes interponen recurso de apelación contra la

Resolución de Intendencia Nacional Nº 000051-97-INRA. Los fundamentos de este recurso son los
siguientes:
- La Resolución de Intendencia Nacional Nº 000051-97-INRA es nula de conformidad con lo

dispuesto por el numeral 2 del Artículo 109º del Código Tributario, por haber sido emitida
prescindiendo del procedimiento establecido en el Artículo Décimo de la Resolución Nº 78 del
Comité de Representantes de ALADI, y en la Circular Nº 46-11-95-ADUANAS-INTA-GCI.
- No procede la aplicación de la multa porque sólo la entidad certificadora y no el importador,

puede emitir una certificación de origen inexacta, incorrecta o incompleta.
- La sanción aplicada es inconstitucional e ilegal (viola el Artículo 139º de la Constitución de
1979 y la Norma IV del Título Preliminar del Código Tributario entonces vigente) puesto que sólo
por ley, o norma de rango equivalente, se pueden definir las infracciones y establecer las
respectivas sanciones.
ANÁLISIS
Para resolver el presente caso es necesario emitir pronunciamiento sobre cinco(5) problemas
independientes, que tienen incidencia directa con la importación realizada mediante la Declaración
Nº 6837-93:
1. La determinación de la base imponible.
2. El cumplimiento del requisito de origen, teniendo en cuenta que la factura comercial en

base a la cual se expidió el certificado de origen, es distinta de la factura comercial que perfeccionó
la exportación.
3. El cumplimiento del requisito de expedición directa de la mercancía, teniendo en cuenta

que la misma fue internada a un depósito franco de la ZOTAC.
4. La aplicación del beneficio de ultractividad-retroactividad benigna; y,
5. La determinación de los tributos que gravan la importación realizada.
Realizamos a continuación el análisis de cada uno de éstos problemas.
PRIMER PROBLEMA: DETERMINACIÓN DE LA BASE IMPONIBLE
En primer lugar, debe determinarse el valor CIF total de la transacción comercial que originó la
importación, así como el valor CIF por cada TM de trigo importado:
FOB 441 485,00

FLETE 123 895,00
SEGURO 1 879,36
CIF 576 259,36
El valor CIF total de la transacción comercial que originó la importación es de US$ 567 259,36.
a) El valor FOB se ha tomado del valor declarado en el certificado de inspección Nº 1-063-93-

001142-001-1;
b) Se ha calculado el valor del flete considerando US$ 23,50/TM de flete marítimo San
Nicolás (Argentina) - Arica (Chile), y US$ 12,00/TM de flete terrestre Arica (Chile) - Tacna (Perú),
conforme a los valores consignados en la factura comercial Nº 1300-00000027, en el certificado de
inspección Nº 1-063-93-001142-001-1, y en la factura ZOTAC Nº 0127.
c) El valor del seguro se ha tomado del valor declarado en la póliza de seguro que corre en
los actuados a folios 7.
Determinamos a continuación el valor CIF por TM y el valor CIF aplicable a la presente

importación:
1. valor CIF total / peso total = valor CIF por TM- >US$ 567 259,36/3 490 TM = US$
162,5385/TM
2. valor CIF por TM X peso importado = valor CIF de la importación ->US$ 162,5385 x 250
TM= US$ 40 634,63
El valor CIF por TM es de US$ 162,5385 y el valor CIF aplicable en la presente importación es de
US$ 40 634,63.
SEGUNDO Y TERCER PROBLEMA:CUMPLIMIENTO DEL REQUISITO DE ORIGEN, TENIENDO

EN CUENTA QUE LA FACTURA COMERCIAL EN BASE A LA CUAL SE EXPIDIÓ EL
CERTIFICADO DE ORIGEN, ES DISTINTA DE LA FACTURA COMERCIAL QUE PERFECCIONÓ
LA EXPORTACIÓN-CUMPLIMIENTO DEL REQUISITO DE EXPEDICIÓN DIRECTA DE LA
MERCANCÍA, TENIENDO EN CUENTA QUE LA MISMA FUE INTERNADA A UN DEPÓSITO
FRANCO DE LA ZOTAC.
En esta parte del análisis corresponde determinar si la importación realizada mediante la

Declaración Nº 6837-93, se acoge válidamente a los beneficios arancelarios negociados en el
marco del Acuerdo de Alcance Parcial de Complementación Económica Nº 9 suscrito con
Argentina, con las precisiones señaladas por la legislación aduanera interna, de ser esto así, en la
misma serían de aplicación la desgravación arancelaria establecida en este tratado.
Para el debido otorgamiento de las negociaciones comerciales internacionales que impliquen una
en cada caso el cumplimiento de los requisitos de negociación, origen y expedición directa
(llamada también procedencia o transporte directo) en el momento de la numeración de la
Declaración de Importación. La negociación se verifica de la revisión de las normas que incorporan
el Acuerdo Comercial, el origen se demuestra con la presentación del certificado de origen vigente
a la fecha de numeración de la Declaración de Importación, correctamente emitido según las
normas de origen pertinentes y, la expedición directa desde el país de exportación hasta el país de
importación, se demuestra de la revisión de los documentos que acreditan el transporte de la
mercancía.
Adicionalmente a lo señalado en el párrafo anterior, por interpretación sistemática de los Artículos

74º y 92º del Decreto Legislativo Nº 722 (cuyo Texto Único Ordenado fuera aprobado mediante
Decreto Supremo Nº 45-94-EF), se concluye que la legislación interna añadía como un requisito
adicional a los requisitos establecidos en la legislación internacional y/o comunitaria, que el
importador y/o despachador de aduana invocase expresamente en la declaración de importación,
en el momento de la numeración, su voluntad de acogerse al beneficio arancelario negociado
mediante la consignación en dicho documento de la disposición legal liberatoria o que dicha
disposición sea consignada por al Aduana en el momento del despacho, sin que sea posible que
posteriormente se pueda enmendar una Declaración que en el momento oportuno (numeración y
despacho) no consignó expresamente dicha voluntad, debido a que la Declaración aceptada por la
Aduana es definitiva.
En el presente caso se cumple con el requisito de negociación, toda vez que la mercancía "trigo",
clasificada en la partida arancelaria 1001.10.90.00, al momento de la numeración de la Declaración
de Importación Nº 6837-93, se encontraba comprendida dentro de la lista de preferencias
otorgadas por el Perú en el marco del Acuerdo de Alcance Parcial de Complementación
Económica Nº 9 suscrito con Argentina.
También se cumple con el requisito de consignar expresamente en la Declaración la disposición

legal liberatoria, conforme consta en la casilla "Observaciones" de la Declaración de Importación Nº
6837-93, en donde se ha anotado el texto "se acoge a régimen ALADI", además que los derechos
de aduana ad valórem se calcularon aplicando los beneficios arancelarios (margen porcentual de
desgravación) establecidos en el Acuerdo de Alcance Parcial de Complementación Económica Nº
9.
Con respecto del requisito de origen, cabe señalar que el certificado de origen Nº 061405
presentado con los documentos de importación, ha sido expedido en base a la factura comercial Nº
0156-00000712 emitida por la Asociación de Cooperativas Argentinas (Cooperativa Limitada)
emitida el 28 de diciembre de 1992 por al empresa Archi Internacional S.R.L.
Como podemos observar, se tratan de dos facturas emitidas por personas diferentes, con distinta
numeración y en distinta fecha:
a) La expedida por la Asociación de Cooperativas Argentinas (Cooperativa Limitada), sobre la

que se realiza la declaración y certificación del origen.
b) La expedida por la empresa argentina Archi Internacional S.R.L., que perfeccionó la

operación de exportación.
El segundo párrafo del Artículo Séptimo de la Resolución Nº 78 del Comité de Representantes de

ALADI (norma de origen aplicable en el presente caso), permite que la declaración de origen, en
base a la cual se expide el certificado de origen, pueda ser emitida por el productor final o por el
exportador de la mercancía.
Como una declaración de origen se sustenta en una transacción perfeccionada, materializada

documentariamente en una factura comercial, concluimos que la norma citada en el párrafo
precedente está permitiendo que el certificado de origen pueda ser expedido en base a la factura
comercial expedida por el productor final, o, en base a la factura comercial emitida por el
exportador.
Para el caso materia de análisis, la Asociación de Cooperativas Argentinas (Cooperativa Limitada)

es el productor final, y, Archi Internacional S.R.L. es el exportador; por lo que el certificado de
origen Nº 061405 se encuentra correctamente emitido, más aún si comprobamos que sus casillas
han sido debidamente llenadas.
Cabe señalar que la declaración de origen efectuada por el productor final "Asociación de
Cooperativas Argentinas (Cooperativa Limitada)", se realizó el 26 de diciembre de 1992, mientras
que la certificación del origen realizada por la Cámara de Exportadores de la República Argentina
ocurrió el 13 de enero de 1993; por lo que se concluye que la factura comercial expedida por el
productor final, es anterior a la fecha de certificación del origen.
Verificamos la debida secuencia de las transacciones realizadas entre las personas intervinientes
en la operación de compraventa internacional, así como que la mercancía materia de estas
transacciones es la misma, mediante el análisis del siguiente esquema:
a) El PRODUCTOR FINAL Asociación de Cooperativas Argentinas (Cooperativa Limitada), es

citado expresamente en los siguientes documentos: certificado de origen Nº 061405, certificado
fitosanitario Nº 3969 y conocimiento de embarque Nº 1.
b) El EXPORTADOR Archi Internacional S.R.L., es citado expresamente en los siguientes

documentos: certificado de inspección Nº 1-063-93-001142-001-1 y factura comercial Nº 1300-
00000027.
c) El BANCO Mercantil del Perú S.A. que financió la compraventa internacional, es citado
expresamente en los siguientes documentos: certificado de origen Nº 061405, certificado
fitosanitario Nº 3969, conocimiento de embarque Nº 1 y factura comercial Nº 1300-00000027.
d) El IMPORTADOR Antonio de Col Molinera Tacna S.A., es citado expresamente en los

e) San Nicolás - Argentina como puerto de origen, es citado expresamente en los siguientes
1300-00000027.
f) Arica - Chile como puerto de destino, es citado expresamente en los siguientes

documentos: certificado de origen Nº 061405, certificado fitosanitario Nº 3969, conocimiento de
embarque Nº 1 y factura comercial Nº 1300-00000027.
g) Tacna - Perú como lugar de destino del tránsito, es citado expresamente en los siguientes
1300-00000027.
h) Dominator como nombre de la nave transportadora es citado expresamente en los

i) La mercancía 3 490 TM de trigo a granel, es citada expresamente en los siguientes

1300-00000027.
Verificamos que cada uno de los conceptos es mencionado más de una vez en los distintos
documentos presentados en el despacho de importación.
Conforme a lo expuesto gasta este momento, debemos dar por satisfecho el cumplimiento del
requisito de origen.
Con relación al requisito de expedición directa, el Artículo Cuarto de la Resolución Nº 78 del

Comité de Representantes de ALADI define el mismo de la siguiente forma: "Para que las
mercancías originarias se beneficien de los tratamientos preferenciales, las mismas deben haber
sido expedidas directamente del país exportador al país importador. Para tales efectos se
considera como expedición directa:
a) Las mercancías transportadas sin pasar por el territorio de algún país no participante del
Acuerdo.
b) Las mercancías transportadas en tránsito por uno o más países no participantes con o sin
transbordo o almacenamiento temporal, bajo la vigilancia de la autoridad aduanera competente en
tales países, siempre que:
i) El tránsito esté justificado por razones geográficas o consideraciones relativas a

requerimiento del transporte;
ii) No estén destinados al comercio, uso o empleo en el país de tránsito; y,
iii) No sufran, durante su transporte y depósito, ninguna operación distinta a la carga y

descarga o manipuleo para mantenerlas en buenas condiciones o asegurar su conservación".
Respecto a la norma legal citada, resulta necesario realizar las siguientes precisiones:
a) Cuando la primera frase de la norma señala que las mercancías deben haber sido
expedidas directamente del país exportador al país importador, esto significa que "la razón de ser
del traslado físico de la mercancía desde el país de exportación hasta el país de importación, es la
existencia de una transacción comercial ya perfeccionada, realizada entre el exportador y el
importador, con anterioridad o conjuntamente, con el momento en que se inicia dicho traslado
físico".
b) Cuando las mercancías son transportadas sin pasar por el territorio de algún país no
participante del Acuerdo, en los términos del literal a), las operaciones detalladas en el literal b) y
en sus ítem i), ii) y iii), de la misma norma legal, no son relevantes.
c) Cuando las mercancías son transportadas en tránsito por uno o más países no
participantes del Acuerdo, en los términos del literal b), sólo son relevantes las operaciones
detalladas en dicho literal y en sus ítem i), ii) y iii), durante su transporte por el territorio de los
terceros países.
Teniendo en cuenta que parte del transporte de la mercancía se realizó por territorio chileno, y que
el Acuerdo de Alcance Parcial de Complementación Económica Nº 9 se aplica sólo entre Perú y
Argentina, en el presente caso es de aplicación el inciso b) del Artículo Cuarto de la citada
Resolución Nº 78. Precisamos a continuación los presupuestos legales que deben cumplirse
conforme esta norma legal:
1. Las mercancías deben haber sido expedidas directamente del país exportador al país
importador.
2. Durante el transporte de las mercancías por el territorio de terceros países, puede existir
transbordo o almacenamiento temporal, siempre que dichas figuras se den bajo la vigilancia de la
autoridad aduanera competente.
3. El transporte por el territorio de terceros países debe estar justificado, por razones
geográficas o por consideraciones relativas a requerimiento de dicho transporte.
4. Las mercancías no deben estar destinadas al comercio, uso o empleo, durante su

transporte por el territorio de terceros países.
5. Durante su transporte y depósito por el territorio de terceros países, las mercancías no

deben sufrir ninguna operación distinta a la carga y descarga o manipuleo, con el objeto de
mantenerlas en buenas condiciones o asegurar su conservación.
Los presupuestos legales señalados, en el presente párrafo, son concurrentes es decir, basta que
uno de ellos no ocurra, para que el requisito de expedición directa no se cumpla.
Verificamos a continuación el cumplimiento de los presupuestos legales precisado en el párrafo

anterior:
1. El trigo a granel fue expedido directamente desde Argentina hacia el Perú, debido a que en
el momento en que fue embarcado (26 de diciembre de 1992), existía ya una transacción
perfeccionada entre el productor final (Asociación de Cooperativas Argentinas (Cooperativa
Limitada) y el importador (Antonio de Col Molinera Tacna S.A.), con la intervención del Banco
Mercantil del Perú, conforme se puede verificar de la declaración de origen contenida en el
certificado de origen Nº 061405, realizada el 26 de diciembre de 1992.
2. Durante el transporte del trigo a granel por el territorio chileno, sucedió un transbordo
(vapor a camión en el puerto de Arica) y un almacenamiento temporal, bajo control de la autoridad
aduanera de ese país.
3. El transporte terrestre del trigo a granel por el tramo Arica - Tacna se justifica debido a que
Arica es el puerto marítimo más cercano a la ciudad de Tacna.
4. El trigo a granel no fue destinado al comercio, uso o empleo, durante su transporte por el
territorio chileno.
5. El trigo a granel no sufrió ninguna operación distinta a la carga y descarga o manipuleo,

con el objeto de mantenerlo en buenas condiciones o asegurar su conservación, durante su
transporte y depósito por el territorio chileno.
Conforme a lo expuesto en el párrafo precedente, en el presente caso se encuentra acreditado el

cumplimiento del requisito de expedición directa.
Si bien el trigo a granel fue internado a un depósito franco ZOTAC luego de su ingreso al Perú,
conforme a lo señalado líneas arriba, dicho hecho es irrelevante para efectos de determinar el
cumplimiento del requisito de expedición directa, más aún si tenemos en cuenta el inciso a) del
Artículo Quinto de la Resolución Nº 78 del Comité de Representantes de ALADI que señala que "la
expresión <<territorio>>comprende las zonas francas ubicadas dentro de los límites geográficos
de cualquiera de los países miembros".
Cumpliéndose con los requisitos de negociación, origen, expedición directa y consignación expresa
en la Declaración de la disposición legal liberatoria, la importación realizada mediante la
Declaración Nº 6837-93 se acoge validamente a los beneficios arancelarios establecidos por el
Acuerdo de Alcance Parcial de Complementación Económica Nº 9, y la legislación aduanera
interna.
CUARTO PROBLEMA:APLICACIÓN DEL BENEFICIO DE ULTRACTIVIDAD - RETROACTIVIDAD

BENIGNA
El presente Cuarto Problema debe ser analizado en cinco (5) aspectos independientes:

derechos de aduana ad valórem, considerando sólo la legislación aduanera interna.
2. La aplicación del beneficio de ultractividad-retroactividad benigna respecto del beneficio

del margen porcentual de desgravación (50%), establecido en el Acuerdo de Alcance Parcial de
Complementación Económica Nº 9.
3. La aplicación del beneficio de ultractividad - retroactividad benigna respecto del beneficio

de la Lista Nacional de ALALC (0%), establecido en el Artículo 39º del Acuerdo de Alcance Parcial
de Complementación Económica Nº 9.

derechos de aduana específicos, considerando sólo la legislación aduanera interna.
5. La aplicación del beneficio de ultractividad-retroactividad benigna respecto de los derechos

específicos, teniendo en cuenta lo señalado en el Acuerdo de Alcance Parcial de Complementación
Económica Nº 9.
El trigo a granel importado fue adquirido y embarcado el 26 de diciembre de 1992, fue

nacionalizado el 3 de junio de 1993, y se cancelaron los tributos correspondientes el 7 de junio de
1993.
Respecto de los derechos de aduana ad valórem, durante el período comprendido entre el 26 de

diciembre de 1992 y el 7 de junio de 1993, la alícuota establecida en el arancel de aduanas para el
trigo a granel era de 15%.
Respecto del beneficio del margen porcentual de desgravación (50%) establecido en el Acuerdo de
Alcance Parcial de Complementación Económica Nº 9, ocurre lo siguiente:


plenamente.

norma legal tenía una disposición especial relativa a la aplicación de beneficio de ultractividad
722).
Respecto del beneficio de la Lista Nacional de ALALC (0%) establecido en el Artículo 39º del
Acuerdo de Alcance Parcial de complementación Económica Nº 9, ocurre lo siguiente:

1992, el beneficio de la Lista Nacional de ALALC para la importación de trigo a granel, se

beneficio de la Lista Nacional de ALALC para la importación de trigo a granel, se aplicaba
plenamente.

beneficio de la Lista Nacional de ALALC para la importación de trigo a granel, se encontraba
suspendido por mandato del Artículo 3º del Decreto Supremo Nº 34-93-EF (esta norma legal no
tenía ninguna disposición especial relativa a la aplicación del beneficio de ultractividad para este
tipo de casos, por lo que debe considerarse la regla general contenida en el Artículo 18º del
Decreto Legislativo Nº 722).
Respecto de los derechos de aduana específicos, durante el período comprendido entre el 26 de

diciembre de 1992 y el 7 de junio de 1993, para la importación de trigo a granel, se encontraba
vigente el segundo párrafo del Artículo 2º del Decreto Ley Nº 25528 y la tabla aduanera aprobada
por el Decreto Supremo Nº 39-91-AG; en consecuencia, era de aplicación un precio FOB de
referencia de US$ 119, con una tasa de US$ 60/TM, conforme a lo señalado en la Resolución
Ministerial Nº 11-92-EF/15.
Sin embargo, conforme a lo dispuesto por los Artículos 3º, 4º y 11º del Acuerdo de Alcance Parcial
de Complementación Económica Nº 9, y a lo señalado por el Artículo 1º del Decreto Ley Nº 26140,
los márgenes porcentuales de desgravación también son aplicables para la determinación de los
derechos de aduana específicos; no siendo aplicable en estos casos el Artículo 4º del Decreto
Supremo Nº 34-93-EF, conforme a lo normado en el Artículo 102º del Código Tributario, teniendo
además en cuenta que los tratados tienen rango de ley.
Considerando lo señalado en el párrafo precedente, así como que la mercancía "trigo a granel" se
encuentra negociada dentro del Acuerdo de Alcance Parcial de complementación Económica Nº 9,
para la aplicación de los derechos de aduana específicos debe considerarse un margen porcentual
de desgravación de (50%), conforme al siguiente detalle:

plenamente.

norma legal tenía una disposición especial relativa a la aplicación del beneficio de ultractividad
722).
Conforme al análisis realizado, y de acuerdo con los documentos que constan en los actuados,
respecto de la importación de trigo a granel realizada, se determina lo siguiente:

interna, la tasa de los derechos de aduana ad valórem es de 15%.
2. La aplicación del margen porcentual de desgravación más favorable, conforme a lo

establecido en el Acuerdo de Alcance Parcial de Complementación Económica Nº 9 y al legislación
aduanera interna, es de 50%, durante el período comprendido entre el 1 de enero de 1993 y el 5 de
marzo de 1993.
3. La aplicación de al Lista Nacional de ALALC (0%) más favorable, conforme a lo establecido

en el Acuerdo de Alcance Parcial de Complementación Económica Nº 9 y la legislación aduanera
interna, es de 0% ad valórem, durante el período comprendido entre el 1 de enero de 1993 y el 5
de marzo de 1993.

interna, la tasa de los derechos de aduana específicos era de US$ 60/TM.
5. Los derechos específicos más favorables, teniendo en cuenta lo señalado en el Acuerdo de

Alcance Parcial de complementación Económica Nº 9 y la legislación aduanera interna, se aplican
con un margen porcentual de 50% (tasa de US$ 30/TM), durante el período comprendido entre el 1
de enero de 1993 y el 5 de marzo de 1993.
El Artículo 18º del Decreto Legislativo Nº 722, vigente en el momento en que se realizó la
de las mercancías, se aplicarían los más favorables al deudor.
Como el Artículo 18º del Decreto Legislativo Nº 722 se encontraba reglamentado por los Artículos
23º y 24º del Decreto Supremo Nº 58-92-EF, debemos entender que el beneficio de ultractividad-
retroactividad benigna tenía los siguientes límites temporales: fecha de adquisición - fecha de
cancelación y levante.
Cabe señalar que, como la Constitución de 1993 elimina la posibilidad de aplicar retroactivamente
las normas tributarias; a partir de la vigencia de al actual Carta Política, el beneficio de ultractividad
benigna tenía los siguientes límites temporales: fecha de adquisición-fecha de numeración.
De lo expuesto, concluimos que el asunto central para resolver el presente Cuarto Problema, es
determinar cuáles son las tasas que corresponden aplicar por concepto de derechos de aduana ad
valórem y derechos de aduana específicos, en la importación realizada, conforme al beneficio de
ultractividad-retroactividad benigna en materia tributario - aduanera, consagrado en el Artículo 18º
del Decreto Legislativo Nº 722.
Conforme al análisis realizado, concluimos que la tasa más favorable para la aplicación de los
derechos de aduana ad valórem es de 0%, en aplicación del Artículo 39º del Acuerdo de Alcance
Parcial de Complementación Económica Nº 9 y de la Lista Nacional de ALALC vigente al 31 de
diciembre de 1980; y, la tasa más favorable para la aplicación de los derechos de aduana
específicos es de US$ 30/TM, conforme a lo dispuesto por los Artículos 3º, 4º y 11º del Acuerdo de
Alcance Parcial de Complementación Económica Nº 9, y a lo señalado por el Artículo 1º del
Decreto Ley Nº 26140, no siendo aplicable el Artículo 4º del Decreto Supremo Nº 34-93-EF,
conforme a lo normado en el Artículo 102º del Código Tributario, teniendo en cuenta que los
tratados tienen rango de ley.
Es necesario precisar de manera adicional, que el beneficio de ultractividad - retroactividad benigna

contenido en el Artículo 18º del Decreto Legislativo Nº 722 (anterior Ley General de Aduanas) no
se aplica únicamente en los casos de variación de las alícuotas aplicables para determinar el
monto a pagar de un tributo determinado; sino que se aplica en todos los casos en donde la
variación de las normas tributarias aduaneras significan un cambio en la carga tributaria que grava
la importación de una mercancía, en contra o a favor del contribuyente.
Finalmente, resulta necesario precisar que, de adoptarse la posición asumida por el suscrito en el
presente Dictamen, se estaría modificando el criterio establecido mediante las Resoluciones Nº
0165-97 -Sala de Aduanas de 10 de febrero de 1997 y Nº 0499-97- Sala de Aduanas de 19 de
mayo de 1997.
QUINTO PROBLEMA: DETERMINACIÓN DE LOS TRIBUTOS QUE GRAVAN LA IMPORTACIÓN

REALIZADA
Conforme a lo expuesto hasta este momento, determinamos a continuación los tributos que
debieron aplicarse en la importación realizada mediante la Declaración Nº 6837-93.
CONCEPTO PAGO DEBIÓ PAGAR DIFERENCIA

A/V 3046,12 0,00 3 046,12
D/E 15000,00 7500,00 7500,00
IGV 9385,78 7701,54 1684,24
IPM 1173,22 962,69 210,53
TOTAL 28605,12 16161,23 12440,89
No existiendo tributos dejados de pagar, la sanción correspondiente a la infracción tipificada en el

numeral 3) inciso g) del Artículo 197º del Decreto Legislativo Nº 722, no es factible de ser aplicada.
Si bien de la determinación tributaria realizada se concluye que los recurrentes han realizado un
pago indebido por un monto de US$ 12 440,89, es necesario precisar que la posibilidad de solicitar
su devolución ha prescrito, de conformidad con lo dispuesto en el Artículo 28º del Decreto
Legislativo Nº 722, concordante con el Artículo 21º del Decreto Legislativo Nº 809.
Cabe asimismo señalar que no es de aplicación en el presente caso el inciso a) del Artículo 46º del
Código Tributario, debido a que la suspensión de la prescripción durante el trámite de las
reclamaciones, es sólo respecto de la deuda que es materia del procedimiento contencioso -
tributario; además que las reclamaciones tienen una naturaleza sustantiva y procedimental distinta
a las devoluciones.
CONCLUSIONES
Por lo expuesto, en opinión del suscrito, el presente caso debe ser resuelto de la siguiente forma:
1. Declarar FUNDADO el recurso de apelación interpuesto, REVOCANDO la Resolución de
Intendencia Nacional Nº 000051-97-INRA emitida el 4 de febrero de 1997, y DEJANDO SIN
EFECTO el cargo Nº 044 emitido el 23 de mayo de 1994.
2. PRECISAR que con la Resolución del presente caso se está modificando el criterio
adoptado por esta Sala mediante las Resoluciones Nº 0165-97-Sala de Aduanas de 10 de febrero
de 1997 y Nº 0499-97-Sala de Aduanas de 19 de mayo de 1997.
3. DISPONER que la Resolución que se expida en base al presente Dictamen, constituya

jurisprudencia de observancia obligatoria, de conformidad con lo establecido por el Artículo 154º
del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por el Decreto Supremo Nº 135-99-EF,
debiéndose para ello publicar en el Diario Oficial El Peruano.
Lima, 9 de setiembre de 1999.

Vocal Informante
Resolución 1227-A-99
RESOLUCIÓN DEL TRIBUNAL FISCAL
Visto el recurso de apelación interpuesto por JUAN BACIGALUPO HURTADO AGENTE DE

ADUANA Y ANTONIO DE COL MOLINERA TACNA S.A., contra la Resolución de Intendencia
Nacional Nº 000051-97-INRA emitida el 4 de febrero de 1997;
CONSIDERANDO:
Que es materia de grado lo relacionado a la importación efectuada a través de la D.U.I. Nº 006837

numerada el 03 de junio de 1993 ante la Intendencia de la Aduana de Tacna;
Que, para tal efecto, corresponderá dilucidar cinco aspectos determinantes para establecer la
procedencia o improcedencia de la pretensión de los apelantes;
Que el primer tema, está relacionado a la base imponible; para ello, corresponderá determinar: a)
el valor CIF por cada TM de trigo importado, y b) el valor CIF total de la transacción comercial que
originó la importación; con el agregado que el valor CIF total de la transacción comercial que
originó la importación es de US$ 567 259,36;
Que respecto del punto a) tenemos que: valor CIF total/ peso total = valor CIF por TM->US$ 567
259,36/3 490TM =US$ 162,5385/TM;
Que en cuanto al punto b) tenemos que: valor CIF por TM X peso importado = valor CIF de la
importación ->US$ 162,5385X 250 TM = US$ 40 634,63;
Que en consecuencia el valor CIF por TM es de US$ 162,5385 y el valor CIF aplicable en la
presente importación es de US$ 40 634,63, respectivamente;
Que el segundo tema está referido al cumplimiento del requisito de origen, teniendo en cuenta que
la factura comercial en base a la cual se expidió el Certificado de Origen, es distinta de la factura
comercial que perfeccionó la exportación; y el tercer tema; está referido al cumplimiento del
requisito de expedición directa de la mercancía, teniendo en cuenta que la misma fue internada a
un depósito franco de la ZOTAC;
Que, en consecuencia corresponde determinar si la importación realizada mediante la Declaración
Nº 006837-93, se acoge válidamente a los beneficios arancelarios negociados en el marco del
Acuerdo de Alcance Parcial de Complementación Económica Nº 9 suscrito con Argentina; para ello
deberá verificarse si se ha dado cumplimiento a los siguientes requisitos: a) negociación, b) origen,
c) expedición directa, y d) la consignación de la disposición legalliberatoria;
Que el requisito de negociación, sí se cumple toda vez que la mercancía "trigo", clasificada en la
partida arancelaria 1001.10.90.00, al momento de la numeración de la Declaración de Importación
Nº 006837-93, se encontraba comprendida dentro de la lista de preferencias otorgadas por el Perú
en el marco del Acuerdo de Alcance Parcial de Complementación Económica Nº 9 suscrito con
Argentina;
Que el requisito de consignar expresamente en la Declaración la disposición legal

liberatoriatambién se cumple tal como consta en la casilla "Observaciones" de la Declaración de
Importación Nº 006837-93, en donde se ha anotado el texto "se acoge a régimen ALADI", además
que los derechos de aduana ad valórem se calcularon aplicando los beneficios arancelarios
(margen porcentual de desgravación) establecido en el Acuerdo de Alcance Parcial de
Complementación Económica Nº 9;
Que respecto del requisito de origen, cabe señalar que el Certificado de Origen Nº 061405
presentado con los documentos de importación, ha sido expedido en base a la Factura Comercial
Nº 0156-00000712 emitida por la Asociación de Cooperativas Argentinas (Cooperativa Limitada)
emitida el 28 de diciembre de 1992 por la empresa Archi Internacional S.R.L.;
Que el segundo párrafo del Artículo Séptimo de la Resolución Nº 78 del Comité de Representantes
de ALADI (norma de origen aplicable en el presente caso), permite que la declaración de origen, en
base a la cual se expide el Certificado de Origen, pueda ser emitida por el productor final o por el
exportador de la mercancía; que en ese sentido como una declaración de origen se sustenta en
una transacción perfeccionada, materializada documentariamente en una factura comercial, se
concluye que la disposición legal anotada permite que el Certificado de Origen pueda ser expedido
en base a la factura comercial expedida por el productor final, o, en base a la factura comercial
emitida por el exportador;
Que en este caso, la Asociación de Cooperativas Argentinas (Cooperativa Limitada) es el productor

final, y, Archi Internacional S.R.L. es el exportador; por lo que el Certificado de Origen Nº 061405
se encuentra correctamente emitido, más aún si las casillas han sido debidamente llenadas;
Que respecto al requisito de expedición directa, el Artículo Cuarto de la Resolución Nº 78 del

Comité de Representantes de ALADI, señala que para que las mercancías originarias se beneficien
de los tratamientos preferenciales, las mismas deben haber sido expedidas directamente del país
exportador al país importador;
Que de los actuados se tiene que: a) el trigo a granel fue expedido directamente desde Argentina
hacia el Perú, debido a que en el momento en que embarcado (26 de diciembre de 1992), existía
ya una transacción perfeccionada entre el productor final (Asociación de Cooperativas Argentinas
(Cooperativa Limitada) y el importador (Antonio de Col Molinera Tacna S.A.), con la intervención
del Banco Mercantil del Perú, conforme se puede verificar de la declaración de origen contenida
en el certificado de origen Nº 061405, realizada el 26 de diciembre de 1992; b) durante el
transporte del trigo a granel por el territorio chileno, sucedió un transbordo (vapor a camión en el
puerto de Arica) y un almacenamiento temporal, bajo control de la autoridad aduanera de ese país;
c) el transporte terrestre del trigo a granel por el tramo Arica - Tacna se justifica, debido a que Arica
es el puerto marítimo más cercano a la ciudad de Tacna; d) el trigo a granel no fue destinado al
comercio, uso o empleo, durante su transporte por el territorio chileno; y e) el trigo a granel no
sufrió ninguna operación distinta a la carga y descarga o manipuleo, con el objeto de mantenerlo
en buenas condiciones o asegurar su conservación, durante su transporte y depósito por el
territorio chileno;
Que asimismo si bien el trigo a granel fue internado a un depósito franco ZOTAC luego de su
ingreso al Perú, dicho hecho resulta irrelevante para efectos de determinar el cumplimiento del
requisito de expedición directa, más aún si se tiene en cuenta el inciso a) del Artículo Quinto de la
Resolución Nº 78 del Comité de Representantes de ALADI que señala que la expresión "territorio",
comprende las zonas francas ubicadas dentro de los límites geográficos de cualquiera de los
países miembros;
Que en consecuencia al haberse cumplido con los requisitos concurrentes como son: negociación,
origen, expedición directa y consignación expresa en la Declaración de la disposición legal
liberatoria, la importación realizada mediante la Declaración Nº 006837-93 se acoge válidamente a
los beneficios arancelarios establecidos por el Acuerdo de Alcance Parcial de Complementación
Económica Nº 9, y la legislación aduanera interna;
Que el cuarto tema está referido a la aplicación del beneficio de ultractividad - retroactividad
benigna; para ello debe tenerse en cuenta que el trigo a granel importado fue adquirido y
embarcado el 26 de diciembre de 1992, fue nacionalizado el 3 de junio de 1993, y se cancelaron
los tributos correspondientes el 7 de junio de 1993;
Que el Artículo 18º del Decreto Legislativo Nº 722, vigente en el momento en que se realizó la
de las mercancías, se aplicarían los más favorables al deudor; sin embargo, como el Artículo 18º
del Decreto Legislativo Nº 722 se encontraba reglamentado por los Artículos 23º y 24º del Decreto
Supremo Nº 58-92-EF, debe entenderse que el beneficio de ultractividad - retroactividad benigna
tenía los siguientes límites temporales: fecha de adquisición - fecha de cancelación y levante;
Que la Constitución de 1993 elimina la posibilidad de aplicar retroactivamente las normas

tributarias; a partir de la vigencia de la actual Carta Política, el beneficio de ultractividad benigna
tenía los siguientes límites temporales: fecha de adquisición-fecha de numeración;
Que en ese sentido deberá determinarse en estos actuados cuáles son las tasas que corresponden
aplicar por concepto de derechos de aduana ad valórem y derechos de aduana específicos, en la
importación realizada, conforme al beneficio de ultractividad - retroactividad benigna en materia
tributario-aduanera, consagrado en el Artículo 18º del Decreto Legislativo Nº 722;
Que la tasa más favorable para la aplicación de los derechos de aduana ad valórem es de 0%, en
aplicación del Artículo 39º del Acuerdo de Alcance Parcial de Complementación Económica Nº 9 y
de la Lista Nacional de ALALC vigente al 31 de diciembre de 1980; y, la tasa más favorable para la
aplicación de los derechos de aduana específicos es de US$ 30/TM, conforme a lo dispuesto por
los Artículos 3º, 4º y 11º del Acuerdo de Alcance Parcial de Complementación Económica Nº 9, y a
lo señalado por el Artículo 1º del Decreto Ley Nº 26140, no siendo aplicable el Artículo 4 del
Decreto Supremo Nº 34-93-EF, conforme a lo normado en el Artículo 102º del Código Tributario,
teniendo en cuenta que los tratados tienen rango de ley;
Que debe tenerse en cuenta que el beneficio de ultractividad-retroactividad benigna contenido en el

Artículo 18º del Decreto Legislativo Nº 722 (anterior Ley General de Aduanas) no se aplica
únicamente en los casos de variación de las alícuotas aplicables para determinar el monto a pagar
de un tributo determinado; sino que se aplica en todos los casos en donde la variación de las
normas tributarias aduaneras significan un cambio en la carga tributaria que grava la importación
de una mercancía, en contra o a favor del contribuyente;
Que en consecuencia el criterio adoptado en la presente Resolución, está modificando las

Resoluciones Nº 0165-97 -Sala de Aduanas de 10 de febrero de 1997 y Nº 0499-97- Sala de
Aduanas de 19 de mayo de 1997, respectivamente, por lo que ésta constituirá jurisprudencia de
observancia obligatoria y de carácter general;
Que el quinto tema se refiere a la determinación de los tributos que gravan la importación; del cual
se establece que de la liquidación efectuada en autos, no existen tributos dejados de pagar, por lo
tanto la sanción correspondiente a la infracción tipificada en el numeral 3 inciso g) del Artículo 197º
del Decreto Legislativo Nº 722, no es factible de ser aplicada; sin embargo, como quiera que los
recurrentes han realizado un pago indebido por un monto de US$ 12 440,89, es necesario precisar
que la posibilidad de solicitar su devolución ha prescrito, de conformidad con lo dispuesto en el
Artículo 28º del Decreto Legislativo Nº 722, concordante con el Artículo 21º del Decreto Legislativo
Nº 809;
reproduce;
RESUELVE:
1º.- REVOCAR la Resolución de Intendencia Nacional Nº 000051-97-INRA emitida el 4 de febrero

de 1997; dejándose sin efecto el Cargo Nº 044 emitido el 23 de mayo de 1994.
2º.- PRECISAR que la presente Resolución modifica el criterio adoptado mediante las
Resoluciones Nº 0165-97 Sala de Aduanas de 10 de febrero de 1997 y Nº 0499-97 - Sala de
Aduanas de 19 de mayo de 1997, respectivamente, en consecuencia, constituye jurisprudencia de
observancia obligatoria y de carácter general, debiendo publicarse en el Diario Oficial El Peruano,
de conformidad con lo previsto en el Artículo 154º del Texto Único Ordenado del Código Tributario
aprobado por el Decreto Supremo Nº 135-99-EF.
COGORNO PRESTINONI
Vocal Presidenta
HUAMÁN SIALER
Vocal
WINSTANLEY PATIO
Vocal
ALDO FALCONI GRILLO

Secretario Relator
Calificación de una operación como exportación de servicios: utilización económica en el exterior

(*)
(*) Esta Jurisprudencia se publicó en el Tomo N° 17 de Diálogo con la Jurisprudencia
Antes de la vigencia del Decreto Supremo N° 269-91-EF (22-11-91), para que una operación
calificara como exportación de servicios, bastaba que cumpliera con las siguientes características:
a) el servicio debía ser prestado en el país, b) por un domiciliado, c) a favor de un sujeto no
domiciliado que estuviera ubicado en el exterior, y d) a cambio de una contraprestación. A partir de
dicha norma se consideró exportación de servicios la prestación que de éstos se efectuaba en el
país a personas no domiciliadas y siempre que dichos servicios se hubieren utilizado
económicamente en el exterior. Debe entenderse por utilización económica en el exterior, que el
aprovechamiento o beneficio que proporciona el servicio debe producirse en el exterior.
Expediente : 4475-95
(Publicado el 26 de enero de 2000)
Interesado : M.S.A. DEL PERÚ S.A.

Asunto : Impuesto General a las Ventas
Procedencia : Lima
Fecha : Lima, 5 de enero del 2000
Dictamen Nº 001
Vocal Picón González
Señor:
M.S.A. DEL PERÚ S.A. representada por Ramiro Tejada Flores, interpone recurso de apelación
contra la Resolución de Intendencia Nº 015-4-03655 emitida el 28 de febrero de 1995 por la
Intendencia de Principales Contribuyentes Nacionales de la Superintendencia Nacional de
Administración Tributaria, que declara improcedente el recurso de reclamación formulado contra la
Resolución de Determinación Nº 012-3-01721, sobre Impuesto General a las Ventas
correspondiente al ejercicio 1991.
Argumentos de la recurrente
Manifiesta que las comisiones que percibe constituyen pagos por exportación de servicios, y por
tanto están inafectas al Impuesto General a las Ventas
Expone que el Decreto Legislativo Nº 656 vigente desde el 9 de agosto de 1991, declaró inafecta al
Impuesto General a las Ventas la exportación de bienes o servicios, pero no definía la exportación
de servicios, por lo que recurrió a la Resolución Nº 093-89-ICE referida a servicios prestados a
proveedores del exterior, que considera exportación de servicios a la prestación de éstos en el país
o en el exterior, por personas jurídicas residentes constituidas en el país que generen un ingreso
neto de divisas.
MSA del Perú vinculaba a sus representadas del exterior con compradores nacionales, por lo que
recibía una comisión del exterior que implicaba un ingreso de divisas, con lo que se ajustaba a la
definición de exportación de servicios.
El 11 de setiembre de 1991 entró en vigencia el Decreto Legislativo Nº 666 que derogó el Decreto
Legislativo Nº 656, cuyo Artículo 28º también establece que la exportación de servicios no está
afecta al Impuesto General a las Ventas; y, en noviembre de 1991, el Decreto Supremo Nº 269-91-
EF, Reglamento de la Ley de Impuesto General a las Ventas, estableció tres requisitos para que un
servicio sea considerado exportación: a) que el servicio fuera prestado en el país, b) que el servicio
fuera realizado a favor de un no domiciliado, y c) que el servicio fuera utilizado económicamente en
el exterior.
Continúa exponiendo que la Resolución apelada no discute la existencia de los dos primeros
requisitos en los servicios de MSA, sino el tercero. Al respecto, señala que ni la Ley del Impuesto
General a las Ventas ni su Reglamento, contienen una acepción específica del término "utilizar",
por lo que recurre a la acepción gramatical, donde utilizar significa aprovecharse o sacar provecho
de una cosa;
Para determinar dónde se aprovecha la actividad que genera el servicio, debe establecerse en qué
lugar se encuentra el beneficiario del servicio prestado; la actividad de MSA de contactar a los
compradores, genera la venta del proveedor, permitiéndole a este último obtener un beneficio
económico en el exterior, con lo que se estaría cumpliendo con el tercer requisito exigido para que
la operación califique como una exportación de servicios inafecta al Impuesto General a las Ventas.
Advierte que el Decreto Supremo Nº 269-91-EF estuvo vigente desde el 21 de noviembre de 1991,
por lo que los criterios previstos en esta norma para que un servicio sea de exportación, regirían
para las operaciones cuyo Impuesto General a las Ventas se devengó después de esta fecha; y,
que antes de la vigencia del referido Decreto, el criterio a utilizar es el de la Resolución Nº 093-89-
ICE.
Expone que la venta del proveedor del exterior al comprador local se efectúa en el exterior y por
tanto no está afecta con Impuesto General a las Ventas conforme a lo indicado en el numeral 10
del Apéndice II del Decreto Legislativo Nº 666 y en el inciso c) de su Artículo 2º, por lo que los
servicios de comisión mercantil prestados en relación a estas ventas, estaban exonerados por el
numeral 10 del Apéndice II del Decreto Legislativo Nº 666
Concluye que el servicio de comisión mercantil prestado por MSA a sus proveedores del exterior
califica como una exportación no afecta al Impuesto General a las Ventas y como un servicio
exonerado del citado tributo.
Argumentos de la Administración
En el Informe Nº 006-95-SUNAT-16-3200-CAY que sustenta la apelada, se señala que de

conformidad con lo dispuesto en el Artículo 33º del Reglamento aprobado por el Decreto Supremo
Nº 269-91-EF, para que los servicios fueran considerados como de exportación, debía cumplirse
con los siguientes requisitos: a) que el servicio fuera prestado en el país, b) que el servicio fuera
realizado en favor de un no domiciliado, y c) que el servicio fuera utilizado económicamente en el
exterior.
En el presente caso, la actividad que realiza el contribuyente consiste en contactar a compradores

del país para que el proveedor del exterior coloque sus productos en el territorio nacional, función
por la cual el no domiciliado retribuye los servicios mediante el pago de una comisión.
En ese contexto, resulta evidente que la actividad desempeñada por el contribuyente cumple con
los primeros dos requisitos antes citados, pero no con el tercero de ellos, por cuanto la utilización
económica del servicio no se lleva a cabo en el extranjero sino en el territorio nacional.
Al respecto, señala que el concepto de "utilización económica del servicio en el exterior", no se

refiere al ingreso o beneficio económico que pudiera percibir el sujeto no domiciliado, toda vez que
aquél depende de otras variables, sino que debe entenderse como el aprovechamiento obtenido
como consecuencia de la actividad realizada, la misma que es desarrollada y utilizada
íntegramente en territorio nacional.
En ese orden de ideas, en el caso de autos no se configura una exportación de servicios, toda vez
que el provecho de la actividad por intermediación mercantil tiene lugar en territorio nacional, es
decir, no se cumple con el requisito de utilización económica en el exterior.
En relación a lo afirmado por el contribuyente en el sentido que las comisiones estaban

relacionadas con la venta de bienes en el exterior y, por tanto, inafectas al Impuesto General a las
Ventas en aplicación del numeral 10 del Apéndice II del Decreto Legislativo Nº 666, señala que tal
argumento no se ajusta a la realidad, ya que según consta de los Papeles de Trabajo de
Fiscalización, el contribuyente es representante exclusivo de firmas extranjeras; así, actúa como
intermediario para la colocación de bienes de sus representadas en el país y gestiona la
tramitación directa de pedidos de los clientes nacionales respecto de los proveedores no
domiciliados, funciones que determinan que los sujetos no domiciliados retribuyan los servicios
mediante el pago de una comisión.
Finalmente, señala que la Resolución Nº 93-89-ICE del 28 de abril de 1989, no resulta aplicable
por cuanto versó sobre aspectos relativos a los servicios de exportación, es decir, aquellos
brindados al exportador nacional, domiciliado, destinados a coadyuvar con la realización de la
exportación.
En ese sentido, mantiene los reparos efectuados, por cuanto las comisiones facturadas no
responden al concepto de exportación de servicios.
ANÁLISIS
En el caso de autos, el asunto materia de controversia consiste en determinar si las comisiones

percibidas por la recurrente durante los períodos de agosto, setiembre, octubre y diciembre de
1991, constituyen o no la retribución por una exportación de servicios.
Al respecto, cabe señalar que debido a la distinta normativa aplicable en esos meses, a
continuación se efectuará un análisis por cada período.
Agosto a octubre de 1991
En este período estuvo vigente el Artículo 28º de las Leyes del Impuesto General a las Ventas
aprobadas por los Decretos 7Legislativos Nºs. 656 y 666, el cual estableció que la exportación de
bienes y de servicios, no afecta a este tributo.
No obstante ello, debe tenerse presente que estas leyes no definieron lo que debía entenderse
como exportación de servicios, concepto que recién fue incorporado en el Reglamento aprobado
por el Decreto Supremo Nº 269-91-EF, vigente desde el 22 de noviembre de 1991.
Debido a tal hecho, resulta pertinente revisar algunas definiciones que pueden ser empleadas a
modo ilustrativo, para dilucidar el tema objeto de controversia:
- El Diccionario de la Lengua Española aprobado por la Real Academia Española (Vigésima

Primera Edición, Madrid, 1992), define el término exportar, como "vender géneros a otro país".
- El Diccionario Enciclopédico de Derecho Usual de Guillermo Cabanellas, Tomo III,

Vigésima Primera Edición, define a la exportación como el "envío de mercaderías o productos del
país propio a otro, o del que se menciona a uno distinto".
- La Ley General de Aduanas aprobada por el Decreto Legislativo Nº 503, definía a la

exportación como el "régimen aduanero por el cual se autoriza la salida legal del país, de
mercaderías nacionales o nacionalizadas".
- El Decreto Supremo Nº 008-97-PCM(1)y sus normas reglamentarias, definen lo que se

entiende por exportación de servicios para efectos de los beneficios concedidos por el Decreto Ley
Nº 22342 a favor de la exportación no tradicional.
Al respecto, el Artículo 2º del Reglamento de dicho Decreto, aprobado por Resolución ICE Nº 093-
89-ICE/Presidencia, modificado por Resolución ICE Nº 386-90/ICE-Jefatura, señaló que debía
entenderse "como exportación de servicios la prestación que de éstos se efectúe en el país o en el
exterior, por personas jurídicas residentes constituidas en el país, que genere un ingreso neto de
divisas, y que estén relacionadas a la agricultura, hidrología, industria..."
En base a estas definiciones puede inferirse que para la existencia de una operación de
exportación, es necesario el desarrollo de una actividad (usualmente la compraventa de una
mercadería) por un sujeto domiciliado en un país, a favor de otro que domicilia en un país distinto y
a cambio de una contraprestación.
Partiendo de estas características, debe tenerse presente que el tratamiento dado a la exportación
de bienes está condicionado a su salida física de una determinada zona aduanera, mientras que en
el caso de los servicios no resulta apropiado adoptar el mismo criterio, por lo que en lugar de
"sacar" un servicio al exterior, es preferible referirse a "prestar" un servicio a alguien que esté
dispuesto a pagar por él en el exterior.
Debido a ello y atendiendo a que el hecho económico gravado por el Impuesto General a las
Ventas es el consumo, cuando un servicio es prestado y recibido según sea el caso, por sujetos
pertenecientes a distintas jurisdicciones, resulta relevante a fin de establecer a los sujetos pasivo y
activo de la relación jurídico tributaria, determinar el lugar dónde se produce el consumo del
servicio.
Dentro del esquema elegido por nuestra legislación para gravar el consumo, se ha optado por una
imposición sobre el valor agregado cuyo esquema ha sido diseñado para que el Estado recaude el
importe del tributo sobre el consumo final, pero no en un solo acto sino por etapas, empleando para
ello el mecanismo del "crédito fiscal" o "impuesto contra impuesto".
Esta mecánica que no tiene mayores inconvenientes cuando las operaciones del ciclo económico
son efectuadas dentro de un mismo territorio; sin embargo, presenta algunos problemas cuando los
sujetos intervinientes pertenecen a distintas jurisdicciones, planteándose al respecto la siguiente
alternativa de solución:
- Tributación en el país de destino: con ello se pretende que el gravamen sobre el consumo
final recaiga en el sujeto domiciliado en el país que recibe el servicio brindado, de tal forma que la
operación constituye una exportación para el país donde fue prestado este servicio, encontrándose
gravado con tasa cero, lo que permite al exportador neutralizar la incidencia de los tributos que
afectaron sus adquisiciones, mediante el mecanismo "impuesto contra impuesto".
- Tributación en el país de origen: en este caso la incidencia del tributo se da en el país

exportador, produciéndose un reembolso del monto recaudado a favor del país donde se efectúa el
consumo. Este mecanismo es propio de mercados comunitarios, en los cuales opera un mercado
interno supranacional donde no se efectúan importaciones ni exportaciones.
De acuerdo a lo planteado por estas dos teorías, nuestra legislación optó por un esquema de
"Tributación en el país de destino", por lo que a fin de poder calificar una operación como
exportación de servicios, resultaba relevante determinar si el consumo de éstos se había producido
en el exterior.
En tal sentido, era necesario determinar el criterio de vinculación que nuestra legislación adoptaría
para gravar o inafectar el consumo final de un servicio, ya que las posiciones de otros países al
respecto, comprendían:
- Criterio de territorialidad, con sus dos variantes, es decir, considerar el lugar donde era
prestado el servicio o donde era utilizado el mismo.
- Criterio del pago, considerando para ello el lugar donde se producía el pago de la
contraprestación.
- Criterio del domicilio, en el cual resulta relevante exclusivamente el domicilio de los sujetos
intervinientes en la prestación de un servicio.
El criterio de vinculación aplicable al caso peruano, fue recién adoptado con el Decreto Supremo
Nº 269-91-EF, por lo que en el período comprendido hasta su entrada en vigencia, para que una
operación calificara como exportación de servicios, bastaba que cumpliera con las siguientes
características: (a) el servicio debía ser prestado en el país, (b) por un domiciliado, (c) a favor de un
sujeto no domiciliado que estuviera ubicado en el exterior y (d) a cambio de una contraprestación,
no resultando exigible un criterio de vinculación adicional, puesto que, como se ha indicado, lo que
planteaba el derecho comparado eran diversos, no pudiendo exigírsele al contribuyente que
asumiera alguno de ellos como requisito para considerar una operación como exportación de
servicios.
En el informe que sustenta la apelada, la Administración indica que "en el presente caso, la
actividad desempeñada por el contribuyente consiste en contactar compradores del país para que
el proveedor del exterior coloque sus productos en territorio nacional, función por la cual el no
domiciliado retribuye los servicios mediante el pago de una comisión".
Continúa indicando dicho informe, que "en ese contexto, resulta evidente que la referida actividad
cumple con los primeros dos requisitos antes citados (refiriéndose al Artículo 33º del Decreto
Supremo Nº 269-91-EF), pero no con el tercero de ellos (al cual nos referiremos en el siguiente
acápite)..."
Como ya se indicó, en este período no estaba vigente el mencionado Decreto Supremo, sin
embargo, resulta pertinente mencionar que los "dos primeros requisitos" de su Artículo 33º, cuyo
cumplimiento ha sido verificado por la Administración, consistían en la prestación en el país de
servicios a favor de personas no domiciliadas, las cuales pagaban una comisión a la recurrente
como contraprestación.
De esta forma, ante la falta de precisión en la norma del IGV respecto a los requisitos que debía
cumplir una operación para calificar como exportación de servicios, debemos concluir que la
actividad desarrollada por la recurrente encuadra en una concepción razonable de lo que implica
una exportación de tal naturaleza, por lo que procede dejar sin efecto los reparos formulados por
los períodos anteriores a la vigencia del Decreto Supremo Nº 269-91-EF.
Diciembre de 1991
A partir del 22 de noviembre de 1991 entró en vigencia el Decreto Supremo Nº 269-91-EF, cuyo
Artículo 33º estableció que para la aplicación del Artículo 28º de la Ley del Impuesto General a las
Ventas, se consideraba como exportación de servicios la prestación que de éstos se efectuaba en
el país a personas no domiciliadas y siempre que dichos servicios se hubieren utilizado
económicamente en el exterior.
Como la Administración y la recurrente coinciden en que la actividad desempeñada por esta última
cumple con los dos primeros requisitos, esto es, que se trata de servicios prestados en el país a
favor de un no domiciliado, el tema en discusión se centra en determinar si dichos servicios fueron
utilizados o no económicamente en el exterior.
Al respecto, cabe indicar que ni la Ley del Impuesto General a las Ventas aprobada por el Decreto
Legislativo Nº 666, ni su Reglamento, vigentes durante el período acotado, señalaban qué debía
entenderse por utilización económica en el exterior, por lo que debe recurrirse a su acepción
gramatical, indicando al respecto el Diccionario de la Lengua Española, que "utilizar" significa
aprovecharse de una cosa.
En ese orden de ideas, cuando la ley hacía referencia a "...que dichos servicios sean utilizados
económicamente en el exterior", debe entenderse que se estaba refiriendo a que el
aprovechamiento, es decir, el beneficio que proporcionaba este servicio, debía producirse en el
exterior.
Este criterio en torno a la utilización económica, fue posteriormente recogido por el Reglamento de
la Ley del Impuesto General a las Ventas aprobado por el Decreto Supremo Nº 29-94-EF, que en el
literal d), numeral 1 del Artículo 9º, establecía como un requisito para que un servicio fuera
considerando como exportado, que su uso, explotación o aprovechamiento debía darse en el
extranjero.
En el caso de autos, debe tenerse presente que de acuerdo a los documentos que obran entre
folios 1 y 4 del expediente, la recurrente brindaba dos tipos de servicio a su comitente del exterior:
- Contactar potenciales compradores en el país e informar a su comitente del exterior, quien

pagaba una retribución por dicha labor.
- Preparar cotizaciones para compradores peruanos, elaborar las órdenes de pedido y

brindar toda la información necesaria a su comitente, a fin de facilitar el ingreso de al mercadería a
territorio nacional, cobrando una comisión al proveedor del exterior, una vez que dichos bienes
eran pagados y no existían reclamos del comprador.
Tratándose del primer tipo de servicios, el tema de la utilización económica está vinculado al
beneficio inmediato que el proveedor del exterior obtenía de la información proporcionada por su
representante local, referida principalmente a los potenciales compradores de su mercadería,
permitiéndole asimismo disminuir sus costos de transacción para futuras operaciones con el Perú.
La utilización económica o aprovechamiento que el proveedor del exterior obtenía de estos

servicios, se veía materializada de forma objetiva en el hecho que pagaba una retribución a su
representante en el país, con prescindencia de concretar ventas de mercadería sobre la base de la
información recibida. En tal sentido, como el uso de la información brindada por la recurrente a su
comitente, fue económica y directamente utilizada por éste en el exterior, consideramos que los
reparos formulados al respecto deben ser levantados.
Por tales motivos y considerando que está acreditado por la propia Administración que las
operaciones de la recurrente cumplían además con los dos primeros requisitos previstos en el
Artículo 33º del Decreto Supremo Nº 269-91-EF, se debe concluir que la actividad desarrollada por
la recurrente, consistente en contactar potenciales compradores en el país y brindar información a
su comitente del exterior a cambio de una retribución, calificaba como exportación de servicios,
encontrándose por tanto inafecta al Impuesto General a las Ventas.
En cuanto al segundo tipo de servicios proporcionados por la recurrente, debemos tener presente
en torno al tema de la utilización económica, que ésta se manifiesta de forma distinta de acuerdo al
tipo de operación realizada y a la forma como ha sido convenida entre las partes contratantes.
Tratándose de los servicios de intermediación y asesoramiento para la colocación de mercadería

en territorio nacional, obra a fojas 3 del expediente un informe presentado por la recurrente en la
etapa de fiscalización, en el que indica que "una vez efectuado el pago (por el comprador local), y
si no existe reclamo, el proveedor nos pagará la comisión respectiva que ha sido negociada de
acuerdo con las condiciones de venta".
De acuerdo a ello, puede inferirse que convencionalmente que las partes han acordado el
momento en el cual la actividad de la recurrente representa un beneficio económico para su
comitente y por tanto genera el pago de la comisión pactada: una vez que el comprador pagó y no
efectuó reclamos por la mercadería recibida, supuesto de hecho que se verifica en territorio
nacional, cuando los bienes adquiridos ya han sido importados.
Por tal motivo, consideramos que tratándose del segundo tipo de servicios brindado por la
recurrente, la utilización económica se da en el país y no en el exterior, incumpliendo de esta forma
el tercer requisito previsto por el Artículo 33º del Decreto Supremo Nº 269-91-EF para que califique
como exportación de servicios.
Debe tenerse presente que si bien la actividad desarrollada por la recurrente no califica como
exportación, tratándose más bien de una prestación de servicios en el país, el argumento esgrimido
por aquélla respecto a que le sería aplicable la exoneración prevista en el numeral 10 del Apéndice
II del Decreto Legislativo N° 666, establecida a favor de los servicios de comisión mercantil
prestados en relación a ventas exoneradas o inafectas, carece de sustento en la medida que los
servicios de intermediación brindados están referidos a operaciones de importación.
Debido a que los reparos efectuados respecto a las comisiones recibidas por la recurrente en el
mes de diciembre de 1991, no distinguen entre los dos tipos de servicio brindados por ésta, la
Administración deberá emitir nuevo pronunciamiento al respecto, considerando además el mayor
crédito fiscal proveniente de los meses anteriores.
Finalmente, debe indicarse que la resolución que sea emitida en el presente caso, constituye
jurisprudencia de observancia obligatoria, debiendo para tal efecto ser publicada en el Diario Oficial
El Peruano conforme a lo dispuesto por el Artículo 154º del Texto Único Ordenado del Código
Tributario aprobado por el Decreto Supremo N° 135-99-EF.
CONCLUSIÓN:
Por lo expuesto, soy de opinión que este Tribunal acuerde lo siguiente:
1. REVOCAR la Resolución de Intendencia Nº 015-4-03655 emitida el 28 de febrero de 1995,

en el extremo referido a los reparos efectuados a las comisiones de la recurrente, correspondientes
a los meses de agosto, setiembre y octubre de 1991, y DECLARARLA NULA E INSUBSISTENTE
respecto a lo demás que contiene, debiendo la Administración emitir nuevo pronunciamiento
conforme a lo indicado en el presente dictamen.
2. DISPONER que la resolución emitida en el presente caso constituya jurisprudencia de

observancia obligatoria, debiendo ser publicada en el Diario Oficial El Peruano conforme a lo
dispuesto por el artículo 154º del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por el
Decreto Supremo N° 135-99-EF.
Salvo mejor parecer,
ÓSCAR PICON GONZÁLEZ
Vocal Informante
RESOLUCIÓN DEL TRIBUNAL FISCAL N° 001-2-2000
Vista la apelación interpuesta por M.S.A. DEL PERÚ S.A., contra la Resolución de Intendencia N°
015-4-03655, emitida el 28 de febrero de 1995 por la Intendencia de Principales Contribuyentes
Nacionales de la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria, que declara
improcedente la reclamación formulada contra la Resolución de Determinación N° 012-3-01721,
sobre Impuesto General a las Ventas correspondiente al ejercicio 1991.
CONSIDERANDO:
Que en el caso de autos, el asunto materia de controversia consiste en determinar si la comisión

percibida por la recurrente durante los períodos de agosto, setiembre, octubre y diciembre de 1991,
constituye o no la retribución por una exportación de servicios;
Que en los meses de agosto a octubre de 1991, estuvo vigente el Artículo 28° de las Leyes del
Impuesto General a las Ventas aprobadas por los Decretos Legislativos Nºs 656 y 666, el cual
estableció que la exportación de bienes y servicios, no estaba afecta a este tributo;
Que las citadas leyes no definieron lo que debía entenderse como exportación de servicios,
concepto que recién fue incorporado en el Reglamento aprobado por el Decreto Supremo N° 269-
91-EF, vigente desde el 22 de noviembre de 1991, por lo que resulta pertinente revisar algunas
definiciones que sobre el citado término contiene el diccionario de la Lengua Española, el
diccionario enciclopédico de Derecho Usual de Guillermo Cabanellas; la Ley General de Aduanas
aprobada por el Decreto Legislativo N° 503, el Decreto Supremo N° 008-97-PCM y el Artículo 2º de
la Resolución ICE N° 093-89-ICE/Presidencia;
Que de las definiciones contenidas en los citados documentos, puede inferirse que para la
existencia de una operación de exportación, es necesario el desarrollo de una actividad, por un
sujeto domiciliado en un país, a favor de otro que domicilia en un país distinto y a cambio de una
contraprestación;
Que debido a ello y atendiendo a que el hecho económico gravado por el Impuesto General a las
Ventas es el consumo, cuando un servicio es prestado y recibido según sea el caso, por sujetos
pertenecientes a distintas jurisdicciones, resulta relevante a fin de establecer a los sujetos pasivo y
activo de la relación jurídico tributaria, determinar el lugar donde se produce el consumo del
servicio;
Que dentro del esquema elegido por nuestra legislación para gravar el consumo, se ha optado por
una imposición sobre el valor agregado, cuyo esquema ha sido diseñado para que el Estado
recaude el importe del tributo sobre el consumo final, pero no en un solo acto sino por etapas,
empleando para ello el mecanismo del "crédito fiscal" o "impuesto contra impuesto";
Que si bien este mecánica no tiene mayores inconvenientes cuando las operaciones del ciclo
económico son efectuadas dentro de un mismo territorio, presenta algunos problemas cuando los
sujetos intervinientes pertenecen a distintas jurisdicciones, optando nuestra legislación por un
esquema de "Tributación en el país de destino", mediante el cual se pretende que el gravamen
sobre el consumo final recaiga en el sujeto domiciliado en el país que recibe el servicio brindado,
de tal forma que la operación constituye una exportación para el país donde fue prestado este
servicio, encontrándose gravado con tasa cero, lo que permite al exportador neutralizar la
incidencia de los tributos que afectaron sus adquisiciones, mediante el mecanismo "impuesto
contra impuesto";
Que en ese sentido, para calificar una operación como exportación de servicios, resultaba
relevante determinar si el consumo de éstos se había producido en el exterior, por lo que era
indispensable determinar el criterio de vinculación que nuestra legislación adoptaría para gravar tal
consumo;
Que dicho criterio recién fue adoptado con el Decreto Supremo N° 269-91-EF, por lo que en el
período comprendido hasta su entrada en vigencia, para que una operación calificara como
exportación de servicios, bastaba que cumpliera con las siguientes características: (a) el servicio
debía ser prestado en el país, (b) por un domiciliado, (c) a favor de un sujeto no domiciliado que
estuviera ubicado en el exterior y (d) a cambio de una contraprestación, no resultando exigible un
criterio de vinculación adicional, puesto que no podía exigírsele al contribuyente que asumiera
alguna de las posiciones planteadas por el derecho comparado en tanto que las mismas eran
diversas;
Que en el caso de autos, la Administración ha verificado que la recurrente había prestado servicios
en el país a favor de personas no domiciliadas, las cuales pagaban una retribución a la recurrente
como contraprestación;
Que ante la falta de precisión en la norma del Impuesto General a las Ventas respecto a los
requisitos que debía cumplir una operación para calificar como exportación de servicios, se debe
concluir que la actividad desarrollada por la recurrente implica una exportación de tal naturaleza,
por lo que procede dejar sin efecto los reparos formulados por los períodos anteriores a la vigencia
del Decreto Supremo N° 269-91-EF;
Que respecto al mes de diciembre de 1991, el Artículo 33º del Decreto Supremo N° 269-91-EF,
que entró en vigencia el 22 de noviembre de 1991, establecía que para la aplicación del Artículo
28º de la Ley del Impuesto General a las Ventas, se consideraba como exportación de servicios, la
prestación que de éstos se efectuaba en el país a personas no domiciliadas y siempre que dichos
servicios se hubieren utilizado económicamente en el exterior;
Que durante este período el tema en discusión se centra en determinar si los servicios prestados
por la recurrente en el país a favor de un no domiciliado, fueron utilizados o no económicamente en
el exterior;
Que es preciso anotar que ni la Ley del Impuesto General a las Ventas aprobada por el Decreto
Legislativo N° 666, ni su Reglamento, vigentes durante el período acotado, señalaban que debía
entenderse por utilización económica en el exterior, por lo que debe recurrirse a su acepción
gramatical, indicando al respecto el Diccionario de la Lengua Española, que "utilizar" significa
aprovecharse de una cosa;
Que en ese orden de ideas, cuando la ley hacía referencia a "...que dichos servicios sean utilizados
económicamente en el exterior", debe entenderse que se estaba refiriendo a que el
aprovechamiento, es decir, el beneficio que proporcionaba este servicio, debía producirse en el
exterior, criterio que posteriormente fue recogido por el literal d), numeral 1 del Artículo 9º del
Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas aprobado por el Decreto Supremo Nº 29-
94-EF;
Que según los documentos que obran en el expediente, la recurrente prestaba dos tipos de
servicio a su comitente del exterior: a) contactar potenciales compradores en el país e informar a
su comitente, quien pagaba una retribución por dicha labor, y b) preparar cotizaciones para
compradores peruanos, elaborar las órdenes de pedido y brindar toda la información necesaria a
su comitente, a fin de facilitar el ingreso de la mercadería a territorio nacional, cobrando una
comisión al proveedor del exterior, una vez que dichos bienes eran pagados y no existían reclamos
del comprador;
Que tratándose del primer tipo de servicios, el tema de la utilización económica está vinculado al
beneficio inmediato que el proveedor del exterior obtenía de la información proporcionada por su
representante local, referida principalmente a los potenciales compradores de su mercadería,
permitiéndole asimismo disminuir sus costos de transacción para futuras operaciones con el Perú;
Que la utilización económica o aprovechamiento que el proveedor del exterior obtenía de estos
servicios, se veía materializada de forma objetiva en el hecho que pagaba una retribución a su
representante en el país, con prescindencia de concretar ventas de mercadería sobre la base de la
información recibida; en tal sentido, como el uso de la información brindada por la recurrente a su
comitente, fue económica y directamente utilizada por éste en el exterior, los reparos formulados al
respecto deben ser levantados;
Que en cuanto al segundo tipo de servicios proporcionados por la recurrente, se debe tener
presente en torno al tema de la utilización económica, que ésta se manifiesta de forma distinta de
acuerdo al tipo de operaciones realizada y a la forma como ha sido convenida entre las partes
contratantes;
Que tratándose de los servicios de intermediación y asesoramiento para la colocación de

mercadería en territorio nacional, obra a fojas 3 del expediente, un informe presentado por la
recurrente en la etapa de fiscalización, en el que indica que "una vez efectuado el pago (por el
comprador local), y si no existe reclamo, el proveedor nos pagará la comisión respectiva que ha
sido negociada de acuerdo con las condiciones de venta", por lo que puede inferirse que
convencionalmente las partes han acordado el momento en el cual la actividad de la recurrente
representa un beneficio económico para su comitente y por tanto genera el pago de la comisión
pactada: una vez que el comprador pagó y no efectuó reclamos para la mercadería recibida,
supuesto de hecho que se verifica en territorio nacional, cuando los bienes adquiridos ya han sido
importados;
Que en consecuencia, en el caso del segundo tipo de servicios prestados por la recurrente, la
utilización económica se da en el país y no en el exterior, incumpliendo de esta forma el tercer
requisito previsto por el Artículo 33º del Decreto Supremo N° 269-91-EF para que califique como
exportación de servicios;
Que teniendo en cuenta que los reparos efectuados respecto a las comisiones recibidas por la
recurrente en el mes de diciembre de 1991, no distinguen entre los dos tipos de servicio brindados
por ésta, la Administración deberá emitir nuevo pronunciamiento al respecto, considerando además
el mayor crédito fiscal proveniente de los meses anteriores;
Que en cuanto al argumento de la recurrente que le es aplicable la exoneración prevista en el

numeral 10 del Apéndice II del Decreto Legislativo N° 666, establecida a favor de los servicios de
comisión mercantil prestados en relación a ventas exoneradas o inafectas, debe tenerse presente
que la actividad desarrollada por aquélla está vinculada a la intermediación en operaciones de
importación, por lo que carece de sustento lo alegado al respecto;
Que la presente resolución constituye jurisprudencia de observancia obligatoria, debiendo ser

publicada en el Diario Oficial El Peruano conforme a lo dispuesto por el Artículo 154° del Texto
Único Ordenado del Código Tributario aprobado por el Decreto Supremo N° 135-99-EF;
De acuerdo con el Dictamen del vocal Picón González, cuyos fundamentos se reproduce;
Con los vocales Zelaya Vidal, León Huayanca y Picón González;
RESUELVE:
1. REVOCAR la Resolución de Intendencia N° 015-4-03655 del 28 de febrero de 1995, en el

extremo referido a los reparos efectuados a las comisiones de la recurrente, correspondientes a los
meses de agosto, setiembre y octubre de 1991, y DECLARARLA NULA E INSUBSISTENTE
respecto a lo demás que contiene, debiendo la Administración emitir nuevo pronunciamiento
conforme a lo indicado en la presente resolución.
2. DISPONER que la presente resolución constituya jurisprudencia de observancia

obligatoria, debiendo ser publicada en el Diario Oficial El Peruano.
Regístrese, comuníquese y devuélvase a la Intendencia de Principales Contribuyentes Nacionales

de la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria, para sus efectos.
ZELAYA VIDAL
Vocal Presidenta
LEÓN HUAYANCA
Vocal
PICÓN GONZÁLEZ
Vocal
Palomino Márquez
Secretario Relator
Empresas verificadoras: Obligaciones de ley
Las Empresas Verificadoras (o supervisoras) que operan en el país, están en la obligación de

atender el requerimiento que les hace el Tribunal de Aduanas para mejor resolver las causas, en
apelación y/o queja con respecto a los procedimientos de verificación, o emisión de los Certificados
de Inspección, resultando en varios casos dichas empresas, comprendidas como parte en los
actuados.
El Tribunal de Aduanas, es un Tribunal de la República y por Ley tiene competencia para resolver
vía apelación y/o queja de todas las reclamaciones formuladas al amparo de la Ley General de
Aduanas, su Reglamento, y las normas pertinentes del Código Tributario, encontrándose en esta
especialidad, las Empresas Verificadoras; asimismo el no cumplimiento de los fallos del Tribunal,
constituye Desacato a la Autoridad.
RESOLUCION 10647
TRIBUNAL DE ADUANAS EXPEDIENTE Nº 10619
Lima, 10 de marzo de 1995
VISTOS; La Queja de Derecho y Apelación ínter en el Expediente Nº 10619 por doña SUSANA
ORMEÑO VEGA (por EDUARDO ALFARO) contra el Intendente de la Aduana Marítima del Callao
e Unten Nacional de Fiscalización Aduanera - ARDUA, al no haberse tramitado la Apelación que
interpuso, estimando denegada su reclamación habiendo hecho uso del silencio administrativo
negativo en aplicación del Artículo 102º del Decreto Ley Nº 26111 y Artículo 27º del Decreto
Supremo Nº 070-89-PCM (Expediente Nº 06333/94), ya que la Renta no ha resuelto sus Pedidos
acumulados sobre el pesaje de los 532 rollos de tela (Expediente Nº 13719/93); anulación de la
Papeleta de Incautación y Nacionalización de la mercancía (Expediente Nº 016242/93); Variación
de Nacionalización a Reembarque (Expediente Nº 032715/93); y las peticiones reiteradas de que
se expida Resolución (Expediente Nº 025247/93 y 028158/93), dictándose en este caso el
concesorio de la alzada en fecha 22 de abril de 1994. interviniendo como Vocal ponente la Dra.
Chumpitaz Huapaya y por los fundamentos contenidos en su Dictamen, el mismo que forma parte
integrante de esta Resolución, habiendo informado también en Audiencia Pública los abogados de
la recurrente y de la Renta; CONSIDERANDO: Que mediante la Póliza de Importación Nº
019998/93 se solicitó a despacho un container con 16,650 K.B. (32,666 yardas de tejidos textiles),
decretándose a los efectos del reconocimiento, como no sujeta a aforo físico, asusten ese
Despacho en la Factura Comercial Nº 030/93 y Certificado de Inspección Nº 1-580-93-000726-001-
4. Que, la Intendencia Nacional de Fiscalización Aduanera - ADUANAS, constató en los almacenes
de ENAPU que en aquel contenedor con precinto de seguridad, había mercancía en exceso
(Papeleta Nº 002030); Que en este orden, consta que se declaró en total 32,666 yardas de tejidos,
y en la verificación efectuada por la Comisión de Fiscalización se encontró además en exceso de
14,496 yardas (532 rollos), sobre las que se dispuso el comiso al no estar declarados; Que la
recurrente señala expresamente que la Empresa Supervisora la indujo a formular una Declaración
en forma errónea, para considerar sólo la mercancía amparada con la Factura Comercial Nº 030/93
(32,666 yardas, precio US$ 21,876.50), dejando de lado totalmente la otra Factura Nº A-030/93
(14,496 yardas; precio US$ 10,070.54), habiéndose incautado esta mercancía; Que asimismo, la
Empresa Supervisora al verificar dicha carga no efectuó correctamente la función que le señala la
Ley, emitiendo un Certificado de Inspección que no corresponde, alcanzándole resten por este
hecho, que debe ser investigado por el órgano jurisdiccional competente, ya que existen indicios
razonables de hechos delictivos en agravio del Estado, además en forma inexplicable se decretó
que esta mercancía no estaba sujeta a reconocimiento físico, esto es, quedó sujeta sólo a aforo
documentario, formalidad legal que de haber proseguido no hubiera permitido detectarse ese
hecho delictivo por la mercancía no declarada, afectándose además al Fisco por los derechos que
le corresponde por la Importación de esas 14,496 yardas de tejido; Que el Tribunal de Aduanas a
efecto de mejor resolver este caso y para la claridad necesaria, dictó las Resoluciones Nos. 10421
y 10591 (esta última, bajo apercibimiento de tenerse por ciertos los argumentos y pruebas
presentadas por la recurrente), requiriendo a la Empresa Supervisora S.G.S. del Perú S.A., para
que informe si en este despacho se cumplió o no con efectuar la verificación física de las
mercancías amparadas en las dos (2) Facturas Comerciales, sin embargo, este mandato no ha
sido cumplido hasta la fecha, pese a la obligación que tienen aquellas empresas, de conformidad
con el Numeral IV del Decreto Supremo Nº 038-92-EF -Reglamento para las Empresas
Verificadoras, que prescribe que la validez, cumplimiento e ación de dicho Reglamento se rige por
las leyes del Perú sometiéndose a la jurisdicción de los Tribunales de Lima, desconociéndose así
que el Tribunal de Aduanas es un Tribunal de la República, con personería Jurídica, creado por el
Artículo 15º de la Ley Nº 14920, como Organo de Resolución, Tuvo, que resuelve en Ultima
Instancia Administrativa en vía de Apelación y Queja, las causas interpuestas al amparo de la
Legislación Aduanera, en las que actúa como Primera Instancia, la Superintendencia Nacional de
Aduanas y las Intendencias de Aduanas de la República, no existiendo ningún impedimento o lima
de orden legal, para que este Tribunal, conozca y resuelva las apelaciones vinculadas con las
Empresas Supervisoras, máxime si se tiene en consideración que la Segunda Disposición
Complementaria del Texto Unico ordenado de la Ley General de Aduanas-Decreto No 45-94-EF;
precisa que aquellas Empresas regidas por el Decreto Legislativo Nº 659, resultan comprendidas
en cuanto a Instancias de Reclamación en la Ley General de Aduanas, siendo última Instancia
como órgano de Resolución en esta especialidad, el Tribunal de Aduanas quien ejerce Jurisdicción
y Competencia de orden Administrativo, en materia de Tributación Aduanera a nivel Nacional; Que
asimismo conforme al Decreto Legislativo Nº 659, las Empresas Supervisoras están obligadas a
efectuar antes del embarque de la mercancía, su reconocimiento físico; aplicación de la Partida
Arancelaria, verificación y asignación del valor cuando corresponda, además de otras
especificaciones detalladas en el Certificado de Inspección, el cual es el requisito que sustenta las
Declaraciones de Importación y que emiten las Empresas Verificadoras, por lo que este Tribunal,
tiene competencia para conocer y resolver las reclamación sobre Procedimientos de Verificación y
Expedición de los Certificados de Inspección, toda vez, que tamo son materia aduanera
constituyendo el no cumplimiento de los fallos del Tribunal, desacato a la Autoridad. FALLARON:
DECLARAR FUNDADA esta Queja en la parte que ha sido formulada contra el Intendente de la
Aduana Marítima del Callao, ya que no alcanza responsabilidad en este caso a la Intendencia
Nacional de Fiscalización Aduanera - ADUANAS. DISPUSIERON: Que la situación jurídica de la
mercancía materia de este comiso queda a las resultas, de lo que resuelva el órgano Jurisdiccional
competente en el proceso que se siga; ORDENARON: Que existiendo en este caso indicios
razonables de la Comisión de Delito Tributario en agravio del Estado, corresponde a la
Superintendencia Nacional de Aduanas autorizar a su Procurador Público para que con arreglo a
las funciones de Ley, proceda a interponer la acción que corresponda contra las personas del
importador, representantes de la Empresa Supervisora S.G.S. Y los que resulten responsables en
este caso. DECLARARON: Que de conformidad con lo dispuesto en el Artículo 221º del Texto
Unico ordenado de la Ley General de Aduanas - Decreto Supremo Nº 45-94-EF en concordancia
con el Artículo 154º del Código Tirio, constituye precedente de observancia obligatoria para las
Empresas Supervisoras, que cumplan con absolver los requerimientos que le formule este
Tribunal, bajo responsabilidad, de acuerdo con el mandato ordenado en sus fallos que son dictados
para mejor resolver las causas en apelación y/o queja. ACORDARON: Hacer llegar un ejemplar de
esta Resolución al Despacho del señor Ministro de Economía y Finanzas; y lo devolvieron,
oficiándose y notificándose.-
CAMA YACTAYO; CARRANZA PONCE; CHUMPITAZ HUAPAYA. MARIO E. FARROMEQUE

VILCHEZ, Secretario - Relator Letrado
Regimen de fraccionamiento especial: Extinción de multas impuestas por la Administración

Aduanera (A)
Se establece en forma expresa y taxativa qué multas impuestas por la Administración Aduanera no
se extinguen con el acogimiento al Régimen de Fraccionamiento Especial:
- Las aplicables a infracciones administrativas independientes de la obligación tributaria.
- Las impuestas a terceros no deudores tributarios.
Expediente : 97-A-0819
TRIBUNAL FISCAL
Interesado : Molino El Triunfo S.A.
Asunto : Apelación - Denegatoria a Extinción de Multas
Procedencia : Intendencia de Aduana Marítima del Callao
Dictamen : Nº 249-97
Miraflores, 7 de julio de 1997
Señores Vocales:
Molino El Triunfo S.A. apela contra la Resolución de Intendencia Nº 0468 del 26 de marzo de 1997,
emitida por la Intendencia de Aduana Marítima del Callao, en el extremo que declara improcedente
la extinción de las multas impuestas mediante las Liquidaciones de Cobranza Nºs. 4023-93, 8463-
96, 4022-93 y 8464-96, por las que se acogió al Régimen de Fraccionamiento Especial establecido
en el Decreto Legislativo Nº 848.
ANTECEDENTES:
1.- Mediante los Expedientes Nº 41733 del 27 de noviembre de 1996 y Nº 1251 del 14 de enero de
1997, la empresa Molino El Triunfo S.A. solicitó a la Intendencia de Aduana Marítima del Callao el
Régimen de Fraccionamiento Especial del Decreto Legislativo Nº 848 para los tributos
determinados en las Liquidaciones de Cobranza Nºs. 4023 y 4022 del 22 de octubre de 1993, y
Nºs. 8463 y 8464 del 13 de noviembre de 1996, solicitando además la extinción de las multas
impuestas mediante dichas Liquidaciones de Cobranza.
2.- Mediante la Resolución de Intendencia Nº 0468 del 26 de marzo de 1997, la Administración

Aduanera declaró procedente el fraccionamiento de los tributos comprendidos en las Liquidaciones
de Cobranza referidas en el numeral anterior y declaró improcedente la extinción de las multas
comprendidas en las mismas.
3.- El 23 de abril de 1997, la empresa Molino El Triunfo S.A. interpone apelación de puro de
derecho contra la Resolución de Intendencia Nº 0468, en el extremo que declara improcedente la
extinción de las multas impuestas mediante las Liquidaciones de Cobranza Nºs. 4023 y 4022 del
22 de octubre de 1993, y Nºs. 8463 y 8464 del 13 de noviembre de 1996.
4.- El 10 de junio de 1997, la Intendencia de Aduana Marítima del Callao dictó el auto concesorio
de la apelación y elevó los actuados al Tribunal Fiscal el 11 de junio de 1997.
FUNDAMENTOS DE LA ADMINISTRACION:
1.- Las multas impuestas mediante las Liquidaciones de Cobranza Nºs. 4023-93, 4022-93, 8463-
96, 8464-96 han sido aplicadas según lo dispuesto en el Artículo 197º inciso h) del Texto Unico
Ordenado de la Ley General de Aduanas(1).
2.- El Memorándum Circular Nº 349-96-ADUANAS-INRA, precisa que las áreas de recaudación

deberán emitir resoluciones denegando el acogimiento al Régimen de Fraccionamiento Especial,
señalando también que las multas que se acogen al régimen de fraccionamiento especial y que por
tanto se extinguen, son las aplicadas en el Decreto Supremo Nº 045-94-EF Artículo 197º incisos g),
i), m), n) (si la multa aún está pendiente de pago) y ñ) y la prevista en el Artículo 199º del indicado
dispositivo.
3.- La multa materia de solicitud de extinción no está comprendida en el indicado memorándum

circular, por lo que concluye que no es factible la extinción de la misma.
FUNDAMENTOS DE LA APELANTE:
1.- De acuerdo al Artículo 3º de la Ley del Régimen de Fraccionamiento Especial, Decreto
Legislativo Nº 848, como consecuencia del acogimiento al beneficio por la deuda insoluta se
extinguen las multas, recargos, intereses y/o reajustes.
2.- La Décimo Segunda Disposición Transitoria y Final del Reglamento del Régimen de
Fraccionamiento Especial aprobado por Resolución Ministerial Nº 176-96-EF/15, precisa que no se
encuentran incluidas en dicho régimen las multas aplicables a infracciones administrativas
aduaneras independientes a la obligación tributaria, impuestas a terceros no deudores tributarios.
3.- La infracción por la cual se emitieron las liquidaciones de cobranza es la tipificada en el inciso h)
Artículo 197º del Texto Unico Ordenado de la Ley General de Aduanas, el mismo que sanciona al
Agente de Aduanas que no practique correctamente la liquidación de tributos.
4.- Dicha multa se origina en una infracción que se encuentra intrínsecamente vinculada a la
obligación tributaria, pues está referida a la determinación de la misma.
5.- El memorándum circular que sirvió de sustento a la resolución impugnada no tiene rango de ley
y ni siquiera ha sido publicado en el diario oficial.
ANALISIS:
1.- Debe precisarse que este caso se trata de una apelación de puro derecho de acuerdo a lo
establecido en el Artículo 151º del Código Tributario. Es materia de este grado la extinción de las
multas impuestas mediante las Liquidaciones de Cobranza Nºs. 4023-93, 4022-93, 8463-96, 8464-
96, emitidas por la Intendencia de Aduana Marítima del Callao, las mismas que fueron aplicadas en
mérito a lo establecido en el Artículo 197º inciso h) del Texto Unico Ordenado de la Ley General de
Aduanas.
2.- En cuanto a ello, debe precisarse que de conformidad al Artículo 3º del Decreto Legislativo Nº
848, el acogimiento al régimen de fraccionamiento especial implicaba también la extinción de las
multas impuestas por la Administración Aduanera; supuesto éste que, igual que otros aspectos,
debía ser reglamentado y complementado mediante Resolución Ministerial del Titular de Economía
y Finanzas, según lo disponía el Artículo 12º del mismo Decreto Legislativo.(2)
3.- En ese orden, mediante la Resolución Ministerial Nº 176-96-EF/15, se estableció que las
infracciones mencionadas en el segundo párrafo del Artículo 3º del Decreto Legislativo Nº 848(3)
podrían ser subsanadas hasta el 30 de noviembre de 1996, a efecto de que opere la extinción de
las multas. Asimismo, señaló que las demás multas quedaban extinguidas con el solo acogimiento
al Régimen. En cuanto a estas últimas y específicamente en lo que refiere a multas impuestas por
Aduanas, la Décimo Segunda Disposición Final de la Resolución Ministerial en mención estableció
que no se encontraban incluidas las multas aplicables a infracciones administrativas aduaneras
independientes a la obligación tributaria, impuestas a terceros no deudores tributarios.
4.- En ese contexto, debe precisarse también que ninguna disposición legal ha establecido de
manera expresa y taxativa cuáles son aquellas multas a las que se refiere la Décimo Segunda
Disposición Final de la Resolución Ministerial Nº 176-96-EF/15, es decir, cuáles son las multas que
no se extinguen con el acogimiento al Régimen de Fraccionamiento Especial. Observándose en
ese orden que el Memorándum Circular Nº 349-96-ADUANAS-INRA, que la Administración
Aduanera invoca como sustento de la Resolución impugnada, no interpreta los alcances de dicha
disposición final y se refiere más bien a multas que si se extinguen, omitiendo entre ellas algunas
multas que por su naturaleza debían estar comprendidas en este Memorándum Circular.
5.- En tal sentido, resulta necesario analizar los alcances de la Décimo Segunda Disposición Final
de la Resolución Ministerial Nº 176-96-EF/15, a efectos de establecer cuáles son las multas
establecidas en el Decreto Legislativo Nº 722 y recogidas posteriormente en el Texto Unico
Ordenado de la Ley General de Aduanas aprobado por Decreto Supremo Nº 45-94-EF y su
Reglamento aprobado por Decreto Supremo Nº 058-92-EF, que se encuentran comprendidas en
los alcances de dicho dispositivo legal, a fin de determinar si la multa en cuestión debe extinguirse.
6.- Al respecto, debemos precisar que este dispositivo, establece que las multas que no se
extinguen tienen como característica fundamental que son aplicables a infracciones administrativas
indepen-dientes de la obligación tributaria, de donde se deduce que las infracciones que motivaron
la aplicación de estas multas deben constituir acciones u omisiones que no afectaron a ninguno de
los elementos de la obligación tributaria, tales como el nacimiento de ésta; la determinación de los
sujetos pasivo y activo y de la obligación tributaria desde su base imponible, tasa alícuota, cálculo
de los tributos; las exoneraciones; las inafectaciones, las suspensiones y la garantía aduanera; así
como cualquier otro elemento que tenga incidencia en la aplicación de los tributos. La Disposición
Final en mención señala además que las multas que no se extinguieron deben ser aquellas que
son impuestas a terceros no deudores tributarios.
7.- En ese orden, dado el tenor de la Décimo Segunda Disposición Final de la Resolución
Ministerial Nº 176-96-EF/15, podemos señalar que las características establecidas en este
dispositivo tienen una naturaleza concurrente y la falta de una de ellas en determinada multa
tendría como efecto que ésta no se encuentre dentro de los alcances de dicha disposición final.
8.- En ese sentido, habiéndose efectuado un análisis de las infracciones y sanciones establecidas
en el Decreto Legislativo Nº 722 y Decreto Supremo Nº 058-92-EF, Ley General de Aduanas y su
Reglamento, así como sus modificatorias; las mismas que fueron recogidas posteriormente en el
Texto Unico Ordenado de la Ley General de Aduanas aprobado por Decreto Supremo Nº 45-94-EF
y las modificatorias de este último; debe precisarse que las multas comprendidas en la Décimo
Segunda Disposición Final de la Resolución Ministerial Nº 176-96-EF/15, son aquellas que han
sido impuestas por infracciones tipificadas en los artículo siguientes: Artículo 197º inciso e) (sólo el
supuesto de impedir las labores de inspección o de reconocimiento), e inciso f) de la Ley General
de Aduanas; y los Artículos 318º y 321º incisos a), b),c), e) f), g), h), i), j), k), l) del Reglamento de
la Ley General de Aduanas.
9.- De lo expuesto, resulta evidente que en el presente caso la multa impuesta por haber incurrido
en la infracción establecida en el Artículo 197º inciso h) del Texto Unico Ordenado de la Ley
General de Aduanas no se encuentra dentro de los alcances de la Décimo Segunda Disposición
Final de la Resolución Ministerial Nº 176-96-EF/15, en la medida que esta infracción está
directamente vinculada a la determinación de la obligación tributaria y además fue impuesta al
Agente de Aduanas que es deudor tributario según lo establecido en el Artículo 14º(4) del mismo
texto legal. Consecuentemente, el acogimiento al Régimen de Fraccionamiento Especial del
Decreto Legislativo Nº 848 implica la extinción de la misma.
CONCLUSIONES:
Por las consideraciones expuestas el vocal ponente considera fundada la apelación interpuesta por
la empresa Molino El Triunfo S.A., recomendado en consecuencia que esta Sala de Aduanas
Revoque el Artículo 3º de la Resolución de Intendencia Nº 0468 del 26 de marzo de 1997;
debiendo en consecuencia extinguirse las multas impuestas en las Liquidaciones de Cobranza Nºs
4023 y 4022 del 22 de octubre de 1993, y Nºs. 8463 y 8464 del 13 de noviembre de 1996 aplicadas
en virtud del Artículo 197º inciso h) del Texto Unico Ordenado de la Ley General de Aduanas.
Asimismo, debe precisarse que el presente dictamen interpreta expresamente los alcances de la
Décimo Segunda Disposición Final de la Resolución Ministerial Nº 176-96-EF/15, por lo que la
Resolución que se emita constituye jurisprudencia de observancia obligatoria, debiendo efectuarse
la publicación respectiva en el Diario Oficial El Peruano, de conformidad al Artículo 154º del Código
Tributario.
MARCO A. HUAMAN SIALER

Vocal
RESOLUCION Nº 0757-97 - SALA DE ADUANAS
Miraflores, 7 de julio de 1997
VISTA la apelación interpuesta por MOLINO EL TRIUNFO S.A. contra la Resolución Nº 0468
expedida por la Intendencia de Aduana Marítima del Callao, en el extremo que declara
improcedente la extinción de las multas impuestas mediante las Liquidaciones de Cobranza Nº
4022-93, 4023-93, 8463-96, 8464-96, por las que se acogió al Régimen de Fraccionamiento
Especial establecido en el Decreto Legislativo Nº 848.
CONSIDERANDO:
Que en principio debe señalarse que este caso se trata de una apelación de puro derecho de
acuerdo con el Artículo 151º del Código Tributario; que asimismo, es objeto de la apelación la
denegatoria a la extinción de las multas impuestas mediante las Liquidaciones de Cobranza Nºs.
4022-93, 4023-93, 8463-96, 8464-96 emitidas por la Intendencia de la Aduana Marítima del Callao,
aplicadas en mérito a lo establecido en el Artículo 197º inciso h) del Texto Unico Ordenado de la
Ley General de Aduanas;
Que en aplicación del Artículo 3º del Decreto Legislativo Nº 848 el acogimiento al régimen de
fraccionamiento especial implicaba también la extinción de las multas impuestas por la
Administración Aduanera. por lo que de conformidad con el Artículo 12º de la acotada norma, se
dictó la Resolución Ministerial Nº 176-96-EF/15, en cuya Décimo Segunda Disposición Final se
estableció que no se encontraban incluidas las multas aplicables a infracciones administrativas
aduaneras independientes a la obligación tributaria, impuestas a terceros no deudores tributarios;
sin embargo, ninguna disposición legal ha establecido expresamente cuáles son aquellas multas a
las que se refiere la Disposición Final citada, por lo que corresponde analizar sus alcances a
efectos de establecer cuáles son las multas que se encuentran comprendidas en dicho dispositivo
legal y así determinar si la multa en cuestión es materia de extinción o no;
Que en efecto, la citada Disposición Final establece que las multas que no se extinguen tienen
como característica fundamental que son aplicables a infracciones administrativas independientes
de la obligación tributaria, de donde se deduce que las infracciones que motivaron la aplicación de
estas multas deben constituir acciones u omisiones que no afectaron a ninguno de los elementos
de la obligación tributaria, tales como el nacimiento de ésta; la determinación de los sujetos pasivo
y activo y de la obligación tributaria desde su base imponible, tasa alícuota, cálculo de los tributos;
las exoneraciones; las inafectaciones; las suspensiones y la garantía aduanera; así como cualquier
otro elemento que tenga incidencia en la aplicación de los tributos. La Disposición Final en mención
señala además, que las multas que no se extinguen deben ser aquellas que son impuestas a
terceros no deudores tributarios;
Que dado el tenor de la Décimo Segunda Disposición Final de la Resolución Ministerial Nº 176-96-
EF/15, se establece que las características establecidas en este dispositivo tienen una naturaleza
concurrente y la falta de una de ellas en determinada multa tendría como efecto que ésta no se
encuentre dentro de los alcances de dicha Disposición Final;
Que en consecuencia las multas comprendidas en la Décimo Segunda Disposición Final citada,
son aquellas que han sido impuestas por infracciones tipificadas en los artículos siguientes:
Artículo 197º inciso e) (sólo el supuesto de impedir las labores de inspección o de reconocimiento)
e inciso f) de la Ley General de Aduanas; y los Artículos 318º y 321º incisos a), b), c), d), e), f), g),
h), i), j), k), l) del Reglamento de la Ley General de Aduanas, por lo tanto, se concluye que en este
caso la multa impuesta por haber incurrido en la infracción establecida en el Artículo 197º inciso h)
del Texto Unico Ordenado de la Ley General de Aduanas no se encuentra dentro de los alcances
de la Décimo Segunda Disposición Final de la Resolución Ministerial Nº 176-96-EF/15, en la
medida que esta infracción está directamente vinculada a la determinación de la obligación
tributaria y además fue impuesta al Agente de Aduana que es deudor tributario según lo
establecido en el Artículo 14º del mismo texto legal, razón por la que el acogimiento al Régimen de
Fraccionamiento Especial del Decreto Legislativo Nº 848 implica la extinción de la misma;
De acuerdo con el Dictamen del Vocal Ponente doctor Huamán Sialer, cuyos fundamentos se
reproduce y forma parte integrante de la presente Resolución aprobado en Sesión de la fecha y de
conformidad con las disposiciones citadas;
Con los señores Indacochea González, Huamán Sialer y Winstanley Patio;
RESUELVE:
1º.- REVOCAR el Artículo 3º de la Resolución de Intendencia Nº 0468 del 26 de marzo de 1997;

debiendo en consecuencia extinguirse las multas impuestas en las Liquidaciones de Cobranza Nºs.
4022 y 4023 del 22 de octubre de 1993, y Nºs. 8463 y 8464 del 13 de noviembre de 1996 aplicadas
en virtud del Artículo 197º inciso h) del Texto Unico Ordenado de la Ley General de Aduanas.
2º.- DECLARAR de acuerdo al Artículo 154º del Código Tributario, que la presente Resolución
constituye jurisprudencia de observancia obligatoria y de carácter general, debiendo publicarse en
el Diario Oficial El Peruano.
REGISTRESE, PUBLIQUESE y DEVUELVASE a la Superintendencia Nacional de Aduanas para

sus efectos.
INDACOCHEA GONZALEZ, Vocal

HUAMAN SIALER, Vocal
WINSTANLEY PATIO, Vocal
ALDO I. FALCONI GRILLO,
Secretario Relator
Sanción de multa por no regularización de la declaración de exportación: cálculo de acuerdo a los

días de retraso (*)
(*) Esta Jurisprudencia se publicó en el Tomo Nº 19 de Diálogo con la Jurisprudencia
El hecho de que la Tabla de Sanciones aprobada por Decreto Supremo N° 122-96-EF, haya
establecido que parte de la multa por no regularización de la declaración de exportación deba ser
calculada de acuerdo a los días de retraso en dicha regularización, no implica que se haya
extendido la aplicación de la referida multa a un supuesto de infracción diferente del que está
previsto en el artículo 103° inciso e) de la Ley General de Aduanas. En realidad, la referida Tabla
de Sanciones no contiene supuestos de infracción adicionales al establecido en el artículo 103°
inciso e) de la Ley, pues sólo establece la forma de calcular el monto de la multa aplicable a dicha
infracción.
(Publicado el 3 de febrero del 2000)
Expediente : Nº 99-A-1789
Interesados : Comercial Aduanera San Isidro S.A. Agentes de Aduana Diseño y Color
S.A.
Asunto : Apelación - Multa Artículo 103º inciso e) Decreto Legislativo Nº 809 por S/. 1
680.00
Procedencia : Intendencia de Aduana Marítima del Callao.
Fecha : Lima, 18 de enero de 2000
DICTAMEN 0024-2000
VOCAL DR. HUAMÁN SIALER
Señor:
COMERCIAL ADUANERA SAN ISIDRO S.A. AGENTES DE ADUANA en representación de

DISEÑO Y COLOR S.A. interpone recurso de apelación contra la Resolución de Gerencia N° 118-
014/1999-001116 emitida el 30 de setiembre de 1999, que declara infundado el recurso de
reclamación interpuesto contra la Resolución Jefatural de División N° 118-0122/1999-000735
emitida el 15 de junio de 1999 y la Liquidación de Cobranza Nº 99-0009407, actos que determinan
la multa por concepto de la comisión de la infracción tipificada en el inciso e) del artículo 103º del
Decreto Legislativo N° 809, respecto de la Declaración Única de Exportación N° 118-99-025794.
Al respecto, la recurrente plantea dos temas en su apelación: la ilegalidad de la infracción así como
la sanción de multa por días de demora, y la inexistencia de responsabilidad solidaria de la Agencia
de Aduanas.
Respecto de la ilegalidad de la infracción y la sanción de multa por días de demora debemos

señalar lo siguiente:
En principio, debemos precisar que el artículo 102º de la Ley General de Aduanas aprobada por
Decreto Legislativo Nº 809 establece que la Administración Aduanera aplicará las sanciones por la
comisión de infracciones de acuerdo con las tablas que se aprobarán por Decreto Supremo.
En ese orden, el artículo 103º inciso e) de la Ley General de Aduanas, establece textualmente lo
siguiente: Cometen infracciones sancionables con multa: los exportadores, cuando incumplan el
plazo para regularizar la Declaración de Exportación.
Por su parte, la Tabla de Sanciones aprobada por Decreto Supremo N° 122-96-EF, establece que
la infracción prevista en el artículo 103º e) de la Ley General de Aduanas es sancionada con una
multa equivalente a 0.1 UIT inicial más 0.025 UIT por día, hasta la regularización de la Declaración
de Exportación.
De los dispositivos antes señalados se aprecia claramente que el supuesto de infracción previsto
en el artículo 103º inciso e) de la Ley General de Aduanas, es el hecho de incumplir el plazo para
regularizar la Declaración de Exportación, el cual es de 15 días hábiles computados a partir del
término del embarque de la mercancía exportada, de conformidad con el artículo 54° de la citada
Ley .
Además, es claro que el sujeto infractor es el exportador de las mercancías; y que la consecuencia
jurídica de ese hecho es la aplicación de una multa, la cual será calculada conforme a lo dispuesto
en la Tabla de Sanciones aprobada por Decreto Supremo N° 122-96-EF.
En ese sentido, la referida Tabla de Sanciones establece que la multa en mención debe ser
calculada de acuerdo a los siguientes parámetros: 0.1 UIT más 0.025 UIT por día, hasta la
regularización. Ello significa que el cálculo de la multa en mención tiene dos partes, la primera
parte establece un parámetro fijo (0.1 UIT) y la segunda parte establece un parámetro variable de
acuerdo a los días de retraso en la regularización de la Declaración de Exportación (0.025 por día).
Al respecto, es necesario precisar que el hecho que la Tabla de Sanciones aprobada por Decreto
Supremo N° 122-96-EF, haya establecido que parte de la multa en mención deba ser calculada de
acuerdo a los días de retraso en la regularización de la respectiva Declaración, no implica que se
haya extendido la aplicación de dicha multa a un supuesto de infracción diferente del que está
previsto en el artículo 103º inciso e) de la Ley. En realidad, la referida Tabla de Sanciones no
contiene supuestos de infracción adicionales al establecido en el artículo 103º inciso e) de la Ley
General de Aduanas, sólo establece la forma de calcular el monto de la multa aplicable a dicha
infracción.
Sobre el particular, conviene precisar que la norma que establece el monto de una multa aplicable
a determinada infracción y la forma de calcular la misma, puede hacerse sobre la base de
parámetros concurrentes en el supuesto de infracción o parámetros ajenos al supuesto de
infracción, sin que ello signifique que se están extendiendo los alcances de la norma que estableció
el supuesto de infracción. Ello es así, por que la norma que establece la multa no servirá de base
para calificar como infracción un determinado hecho, sólo servirá de base para determinar el monto
de la multa aplicable a una infracción ya calificada.
Bajo ese contexto, debemos señalar que en este caso el dispositivo que establece el monto de la
multa aplicable a la infracción prevista en el artículo 103º inciso e) de la Ley General de Aduanas y
la forma de calcularla, ha tomado como referencia parámetros concurrentes en el supuesto de
infracción, ya que el incumplimiento del plazo para regularizar una declaración de exportación está
determinado por los días de retraso en el cumplimiento de tal obligación.
En todo caso, debe quedar claro que Aduanas no ha utilizado la citada Tabla de Sanciones como
base legal para determinar la infracción cometida por la recurrente, para ello se ha limitado a
verificar la configuración del supuesto de infracción establecido en el artículo 103º inciso e) de la
Ley General de Aduanas, utilizando la Tabla de Sanciones sólo para determinar el monto de la
multa aplicable de dicha infracción.
En tal sentido, es incorrecto el argumento de la recurrente que señala que Aduanas pretende
ampliar los alcances del citado artículo 103º inciso e) a los días de demora en virtud a una norma
de rango reglamentario, como lo es la Tabla de Sanciones aprobada por Decreto Supremo N° 122-
96-EF, y que ello implicaría una interpretación extensiva.
Respecto a la responsabilidad solidaria del Agente de Aduana debemos señalar lo siguiente:
Los artículos 11º y 98º de la Ley General de Aduanas establecen expresamente que el Agente de
Aduana es responsable solidario con su comitente por los cargos que se formulen como
consecuencia de los actos aduaneros en lo que haya participado directamente.
Bajo ese contexto, apreciamos en los actuados que el embarque de la mercancía consignada en la
Orden de Embarque N° 23418 concluyó el 22 de noviembre de 1998. En tal sentido, la recurrente
tenía hasta el 14 de diciembre de 1998, para regularizar la Declaración de Exportación
correspondiente a este despacho.
A pesar de ello, la Declaración Única de Exportación N° 118-99-025794, correspondiente a este

despacho, se numeró recién el 23 de diciembre de 1998, configurándose así la infracción
establecida en el artículo 103º inciso e) de la Ley General de Aduanas, de la cual es responsable el
propio exportador, según el texto de la referida norma.
No obstante ello, debemos señalar que una vez establecida la responsabilidad del exportador de la
mercancía respecto de la mencionada infracción; el Agente de Aduana se constituye en
responsable solidario frente a la Administración, por la satisfacción de cualquier adeudo que
pudiera formularse como consecuencia del despacho aduanero de la Declaración Única de
Exportación Nº 118-99-025794; conforme lo disponen los artículos 11º y 98º del Decreto Legislativo
Nº 809, Ley General de Aduanas.
En tal sentido, resulta inexacto el argumento de la recurrente que señala que en la Ley General de
Aduanas no existe referencia alguna a la responsabilidad solidaria del Agente de Aduana y que
sería ilegal dirigir su cobranza contra éste. En realidad, la responsabilidad solidaria del Agente de
Aduana está establecida expresamente en los artículos 11° y 98° de la Ley General de Aduanas.
Respecto del cálculo correcto de la multa aplicable debemos señalar lo siguiente:
En principio debemos señalar que de acuerdo al artículo 127º del Texto Único Ordenado del
Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo Nº 135-99-EF, el Tribunal Fiscal al momento de
resolver está facultado para hacer un nuevo examen completo de los aspectos del asunto
controvertido, hayan sido o no planteados por los interesados, llevando a efecto cuando sea
pertinente nuevas comprobaciones.
Conforme lo señalamos anteriormente la Tabla de Sanciones aprobada por Decreto Supremo N°

122-96-EF, establece que la multa aplicable a la infracción prevista en el artículo 103º inciso e) de
la Ley General de Aduanas, debe ser calculada de acuerdo a los siguientes parámetros: 0.1 UIT
más 0.025 UIT por día, hasta la regularización.
Ahora bien, dado que el supuesto de infracción sobre el que se aplica la multa es el incumplimiento
del plazo para regularizar la Declaración de Exportación, el cálculo de 0.025 UIT por día, debe ser
aplicado sobre cada día de retraso en la regularización de la Declaración de Exportación; por lo
que es necesario precisar que en este caso los días de retraso son aquellos que están
comprendidos desde el decimosexto día de terminado el embarque hasta la fecha de
regularización de la Declaración de Exportación, es decir hasta el día que ocurre la presentación de
la Declaración Única de Exportación ante la Aduana.
Sobre esto último, esto es, sobre la presentación de la Declaración Única de Exportación, cabe
señalar que en la actualidad legalmente existen dos posibilidades de solicitar la destinación
aduanera de una mercancía, una consiste en presentar tal Declaración a través de intercambio de
infracción por vía electrónica y la otra por escrito.
Al respecto, los artículos 55º y 56º del Reglamento de la Ley General de Aduanas aprobado
mediante el Decreto Supremo Nº 121-96-EF, en concordancia con el segundo párrafo del artículo
5º de la Ley General de Aduanas mencionada; han dispuesto que la destinación aduanera puede
solicitarse mediante procedimientos informáticos, es decir, mediante el intercambio de información
por vía electrónica; o, por escrito mediante la presentación física de la documentación
correspondiente, asimismo se señala que, el uso de los medios informáticos para la formulación de
las Declaraciones y los registros insertados en ellas, gozarán de plena validez.
Por tal razón, en los casos en que se presenta la Declaración Única de Exportación vía transmisión
electrónica, la fecha en que se efectúa tal acción se reputa válida, es decir, constituye la fecha de
su presentación.
En tal sentido, no resulta acorde a los dispositivos mencionados, el hecho que la Administración
Aduanera en el presente caso, amparada en el Procedimiento Operativo Adecuado a la Calidad
aprobado con la Resolución de Intendencia Nacional N° 002105 de fecha 16 de noviembre de
1998; luego de reconocer que la recurrente había optado por la regularización de la exportación
mediante la presentación de la Declaración Única de Exportación vía transmisión electrónica;
señale que, la regularización de la exportación efectuada sólo se configura con la presentación de
la Declaración Única de Exportación impresa con toda su documentación sustentatoria; y que, en
caso de no efectuarse esta segunda acción se incurre en la infracción tipificada en el inciso e) del
artículo 103º de la Ley General de Aduanas, Decreto Legislativo Nº 809, que consiste en incumplir
el plazo para regularizar la Declaración de Exportación.
Asimismo, respecto al extremo de la multa que refiere que, por cada día de retraso en la
presentación de la Declaración Única de Exportación, corresponde adicionar el monto inicial
determinado, el 0.025 de la UIT por día calendario, debe señalarse lo siguiente:
1. A diferencia de la diligencia de reconocimiento físico y otros actos aduaneros, como el
control de embarque, que de acuerdo al Procedimiento Operativo del Régimen de Exportación
antes citado, se ejecutan todos los días y a cualquier hora sin excepción en el calendario; la
regularización de una exportación ya efectuada, cuando el plazo para la presentación de la
Declaración se encuentre vencido, materialmente sólo es factible que se realice en los días de
labores de la Aduana o días hábiles; por tanto, sólo resulta correcto que se considere para el
cálculo de dicho extremo de la multa los días hábiles transcurridos.
2. Interpretando el inciso e) del artículo 103º del Decreto Legislativo Nº 809 así como el punto
1.5 de la Tabla de Sanciones aplicable a las infracciones previstas en la Ley General de Aduana,
aprobado mediante el D.S. N° 122-96-EF; resulta claro que la ratio legisde tales dispositivos es
disuadir a los potenciales infractores a fin que cumplan con presentar la D.U.E. respectiva; por
tanto, sólo es lógico que se sancione por dicha omisión siempre que la Aduana posibilite dicha
presentación, es decir, que se sancione tomando en cuenta únicamente los días en que la Aduana
permite la regularización de las exportaciones efectuadas mediante la presentación de la
respectiva Declaración.
3. Siendo claro que el cálculo de 0.025 de la UIT por día de retraso, en la regularización de la
Declaración de Exportación previsto en el punto 1.5 de la Tabla de Sanciones mencionada en el
párrafo anterior constituye parte de una sanción, tal concepto no puede estar directamente ligado a
las normas que regulan los intereses moratorios, por lo que en su aplicación no debe asumirse los
criterios contenidos en dichas normas. Ello debido a que ambos conceptos se refieren a regular
aspectos distintos; mientras los intereses se refieren al plazo para el pago de la deuda, la sanción
en análisis está referida a una obligación formal pendiente ante la Aduana, la cual como se destaca
sólo puede ser cumplida siempre que la Aduana se disponga a atender tales requerimientos.
Bajo ese contexto, debemos señalar que el embarque de la mercancía consignada en la Orden de
Embarque Nº 24418 concluyó el 22 de noviembre de 1998; por lo que la recurrente tenía hasta el
14 de diciembre de 1998 para regularizar la Declaración de Exportación correspondiente a este
despacho sin la aplicación de multa alguna, siendo el 15 de diciembre de 1998, el primer día de
retraso.
En tal sentido, estando acreditado que la Declaración Única de Exportación Nº 118-99-025497 fue
numerada el 23 de diciembre de 1998, la multa en cuestión debe ser calculada sobre la base de 7
días hábiles de retraso y no de 15 días como erróneamente ha considerado la Administración
Aduanera; por lo que corresponde rectificar el monto de la referida multa.
Por las consideraciones expuestas soy de opinión de que este Tribunal acuerde REVOCAR EN
PARTE la Resolución de Gerencia N° 118-014/1999-001116 emitida el 30 de setiembre de 1999,
EN EL EXTREMO que se refiere a los días de retraso que deben considerarse para el cálculo del
monto de la multa aplicable en la Declaración Única de Exportación N° 118-99-025497 numerada
el 23 de diciembre de 1998 ante la Intendencia de Aduana Marítima del Callao, los mismos que
deben calcularse conforme a los términos precisados en el presente Dictamen, CONFIRMÁNDOSE
la apelada en lo demás que contiene.
Asimismo, debe precisarse que el presente dictamen debido a que interpreta expresamente los
alcances del inciso e) del artículo 103º del Decreto Legislativo N° 809 así como el punto 1.5 del
Decreto Supremo Nº 122-96-EF, debe disponerse que la Resolución que se expida constituya
jurisprudencia de observancia obligatoria, de conformidad con lo establecido en el artículo 154º del
Código Tributario aprobado mediante el Decreto Supremo Nº 135-99-EF, debiéndose para ello
publicar en el Diario Oficial El Peruano.
Lima, 18 de enero del 2000.

Vocal Informante
Visto el recurso de apelación interpuesto por COMERCIAL ADUANERA SAN ISIDRO S.A.
AGENTES DE ADUANA en representación de DISEÑO Y COLOR S.A. contra la Resolución de
Gerencia Nº 118-014/1999-001116 de 30 de setiembre de 1999;
CONSIDERANDO:
Que el tema en cuestión se centra en tres aspectos importantes: a) la legalidad de la infracción así
como la sanción de multa por días de demora, b) la inexistencia de responsabilidad solidaria del
Agente de Aduana, y c) el cálculo correcto de la multa;
Que respecto al primer tema, el artículo 103º inciso e) de la Ley General de Aduanas señala que,
cometen infracción sancionable con multa los exportadores, cuando incumplan el plazo para
regularizar la Declaración de Exportación; asimismo, la Tabla de Sanciones aprobada por el
Decreto Supremo Nº 122-96-EF, señala que la citada infracción es sancionada con una multa
equivalente a 0.1 UIT inicial más 0.025 UIT por día, hasta la regularización de la Declaración;
Que el hecho que la Tabla de Sanciones aprobada por Decreto Supremo N° 122-96-EF, haya
establecido que parte de la multa en mención deba ser calculada de acuerdo a los días de retraso
en la regularización de la respectiva Declaración, no implica que se haya extendido la aplicación de
dicha multa a un supuesto de infracción diferente del que está previsto en el artículo 103º inciso e)
de la Ley anotada; en realidad, la referida Tabla de Sanciones no contiene supuestos de infracción
adicionales al establecido en el artículo 103º inciso e) de la Ley General de Aduanas, sólo
establece la forma de calcular el monto de la multa aplicable a dicha infracción.
Que en consecuencia es incorrecto el argumento de la recurrente cuando señala que ADUANAS

pretende ampliar los alcances del citado artículo 103º inciso e) a los días de demora en virtud a
una norma de rango reglamentario, como lo es la Tabla de Sanciones aprobada por Decreto
Supremo Nº 122-96-EF, y que ello implicaría una interpretación extensiva;
Que respecto al segundo tema, el embarque de la mercancía concluyó el 22 de noviembre de

1998, por lo tanto la recurrente tenía hasta el 14 de diciembre de 1998 para regularizar la
Declaración de Exportación; en ese sentido al haberse numerado ésta recién el 23 de diciembre de
1998, se ha configurado la infracción citada precedentemente; sin embargo, no obstante ser ello
responsabilidad del exportador, por aplicación de los artículos 11º y 98º del Decreto Legislativo N°
809 - Ley General de Aduanas, también alcanza responsabilidad solidaria al Agente de Aduanas;
Que en cuanto al tercer tema, debe indicarse que la Tabla de Sanciones, establece que la multa
aplicable a la infracción materia de este caso, debe ser calculada de acuerdo a los siguientes
parámetros: 0.1 UIT más 0.025 UIT por día, hasta la regularización.
Que en ese sentido, dado que el supuesto de infracción sobre el que se aplica la multa es el
incumplimiento del plazo para regularizar la Declaración, el cálculo de 0.025 UIT por día, debe ser
aplicado sobre cada día de retraso en la regularización de la Declaración de Exportación, por lo
que los días de retraso son aquellos que están comprendidos desde el decimosexto día de
terminado el embarque hasta la fecha de regularización de la Declaración, esto es, hasta el día que
ocurre la presentación de la Declaración Única de Exportación ante la Administración Aduanera;
Que en aplicación de los artículos 55º y 56º del Decreto Supremo N° 121-96-EF- Reglamento de la
Ley General de Aduanas, concordante con el segundo párrafo del artículo 5º de la Ley General de
Aduanas, existen dos formas de solicitar la destinación aduanera de una mercancía: a) la
presentación de la Declaración a través de intercambio de información por vía electrónica, y, b) por
escrito;:
Que bajo este fundamento legal, no resulta acorde el hecho que la Aduana amparada en el
Procedimiento Operativo adecuado a la Calidad aprobado por Resolución de Intendencia Nacional
Nº 002105 de 16 de noviembre de 1998; luego de reconocer que la recurrente había optado por la
regularización de la exportación mediante la presentación de la Declaración Única de Exportación
vía transmisión electrónica; señale que, la regularización de la exportación efectuada sólo se
configura con la presentación de la Declaración impresa con toda su documentación sustentatoria;
y que en caso de no efectuarse esta segunda acción, se incurre en la infracción tipificada en el
inciso e) del artículo 103º de la Ley General de Aduanas -Decreto Legislativo Nº 809, que consiste
en incumplir el plazo para regularizar la Declaración de Exportación;
Que respecto al extremo de la multa que refiere que por cada día de retraso en la presentación de
la Declaración, corresponde adicionar al monto inicial determinado, el 0.025 de la UIT por día
calendario, debe señalarse que, interpretando el inciso e) del artículo 103º del Decreto Legislativo
Nº 809 así como el punto 1.5 de la Tabla de Sanciones aplicable a las infracciones previstas en la
Ley General de Aduanas, resulta claro que la ratio legisde tales dispositivos es disuadir a los
potenciales infractores a fin que cumplan con presentar la Declaración Única de Exportación
respectiva; por lo tanto sólo es lógico que se sancione por dicha omisión siempre que la Aduana
posibilite dicha presentación, es decir, que se sancione tomando en cuenta únicamente los días en
que la Aduana permite la regularización de las exportaciones efectuadas mediante la presentación
de la respectiva Declaración;
Que siendo así resulta claro que el cálculo de 0.025 de la UIT por día de retraso, en la
regularización de la Declaración Única de Exportación previsto en el punto 1.5 de la Tabla de
Sanciones constituye parte de una sanción, tal concepto no puede estar directamente ligado a las
normas que regulan los intereses moratorios, por lo que en su aplicación no debe asumirse los
criterios contenidos en dichas normas; ello debido a que ambos conceptos se refieren a regular
aspectos distintos mientras que los intereses se refieren al plazo para el pago de la deuda; la
sanción en análisis está referida a una obligación formal pendiente ante la Aduana, la cual como se
destaca sólo puede ser cumplida siempre que la Aduana se disponga en atender tales
requerimientos;
Que como se indicó precedentemente, el embarque de la mercancía consignada en la Orden Nº

24418, concluyo el 22 de noviembre de 1998, por lo que la recurrente tenía hasta el 14 de
diciembre de 1998 para regularizar la Declaración, siendo el 15 de diciembre de 1998 el primer día
de retraso, por lo tanto, al tenerse en cuenta que la Declaración fue numerada el 23 de diciembre
de 1998 la multa en cuestión debe ser calculada sobre la base de 7 días hábiles de retraso, y no de
15 días, como erróneamente ha considerado la Administración, por lo que desde esta óptica
corresponderá rectificar el monto de la referida multa;
Que finalmente debe indicarse que respecto a la decisión adoptada en este caso, la Sala ha venido
emitiendo reiterados fallos sobre el particular, lo que motiva que ésta sea objeto de Jurisprudencia
de observancia obligatoria;
reproduce;
RESUELVE:
1º.- REVOCAR EN PARTE la Resolución de Gerencia Nº 118 014/1999-001116 de 30 de

setiembre de 1998 en lo referente a los días de retraso, debiendo calcularse la misma en los
términos a que se refiere la presente Resolución y el Dictamen que la integra; CONFIRMÁNDOSE
la misma en lo demás que contiene.
2º.- DISPONER que la presente Resolución constituye Jurisprudencia de observancia obligatoria

de conformidad con lo establecido en el artículo 154º del Texto Único Ordenado del Código
Tributario aprobado por el Decreto Supremo Nº 135-99-EF.
Regístrese, comuníquese y devuélvase a la Superintendencia Nacional de Aduanas para sus

efectos.
COGORNO PRESTINONI
Vocal Presidenta
HUAMÁN SIALER
Vocal
WINSTANLEY PATIO
Vocal
ALDO FALCONÍ GRILLO

Secretario Relator
Vigencia de los precedentes
Los precedentes establecidos por el Tribunal de Aduanas debidamente publicados en el Diario

Oficial El Perra, de conformidad con el Artículo 221º del Texto Unico Ordenado de la Ley General
de Aduanas -Decreto Supremo Nº 45-94-EF, (en concordancia con el Artículo 156º del Código
Tributario), deben ser cumplidos bajo responsabilidad por todos los funcionarios y servidores de
ADUANAS y de las Intendencias de las Aduanas de la República.
En aplicación del Principio de Seguridad Jurídica, estos precedentes tienen vigencia en tanto no
sean modificados ya sea por Ley; por la Vía Reglamentaria o por un nuevo pronunciamiento de
este Tribunal; además, cuando la Sala de Derecho Constitucional y Social de la Corte Suprema de
Justicia de la República, haya resuelto dejarlos sin efecto en un Proceso Judicial.
Asimismo, de conformidad con el Artículo 541º, numeral 3) Segunda Parte del actual Código
Procesal Civil la sola interposición y admisión de una demanda, formulada en un Proceso
Abreviado que impugna un fallo del Tribunal de Aduanas; no afecta ni enerva sus efectos durante
el trámite de dicho proceso, en tanto no recaiga en él, sentencia definitiva.
Expediente 11316
TRIBUNAL DE ADUANAS
Dictamen Nº 162
Señores Vocales:
SAVAR, Agente de Aduana S.A., en representación de la Empresa Corporación Industrial Minaya

S.R.Ltda., apela de la Resolución de Gerencia Nº 00277 su fecha 11 de enero de 1994, suscrita
por el Intendente de la Aduana Marítima del Callao, que declara NO HA LUGAR, la devolución de
la Carta Fianza Nº 000-120008 emitida por el Banco de Crédito; así como su ejecución por la
División de Ación de la Renta.
Del análisis de la documentación fluye que la Agencia de Aduana JORGE ROSSI QUINTANA, con
Pedido de Impar Temporal Nº 0494, numerado el 3 de julio de 1992, internó (2) dos Unidades,
Máquinas para fabricar cintas rígidas elásticas y plásticas completas, con sus accesorios (1) una
unidad máquina recubridora Modelo ECOT/80 para doble cobertura con usos OMEGA 5 1/2x104,
completa con accesorios y (1) una unidad máquina bobinado completa con sus accesorios, con un
valor CIF $ 92,149.30; y conforme a la Resolución autorizante, de fecha 7 de julio de 1992,
expedida por la Gerente de Regímenes Suspensivos, Tema y de Perfeccionamiento, que es parte
integrante de dicho Pedido, se autorizó la operación aduanera por el plazo de un (1) año,
indicándose como vencimiento el 27 de junio de 1993, y aceptándose en garantía la Carta Fianza
Nº 000-120008, del Banco de Crédito por un monto de $ 32,894.55 con vencimiento al 27 de junio
de 1993.
Corre a fojas 04, el Expediente Nº 24192 de fecha 28 de junio de 1993, con el que el representante
legal de la Empresa Corporación Industrial Minaya S.R.L., solicita a la Renta, que autorice a la
Agencia de Aduana SAVAR S.A. prosiga con el trámite del Pedido de Importación Temporal,
materia de autos.
Asimismo, con Expediente Nº 24879, de fecha 2 de julio de 1993, accionado por la Agencia de
Aduana S.A. SAVAR en representación de los dueños de la mercancía, solicitan su
nacionalización. Esta petición da origen a la Resolución de Gerencia Nº 5310, de fecha 4 de agosto
de 1993, expedida por el Gerente (e) de Regímenes y operaciones Aduaneras quien, resuelve
ejecutar la Fianza Bancaria Nº 000-120008 del Banco de Crédito, y le otorga al recurrente un plazo
perentorio de (30) días, a partir de la notificación de la Resolución para que proceda a nacionalizar
la mercancía internada con Pedido Nº 494 del 3 de julio de 1992, y que en caso de incumplimiento
se procederá según el Artículo 204º Numeral 8) del Decreto Legislativo Nº 722º es decir, caerá en
Comiso Administrativo, de no cumplirse con la obligación de reexportar el bien, objeto del
internamiento.
Esta Resolución de Gerencia Nº 5310 de 4 de agosto de 1993, a fojas 10, para disponer la
ejecución de la Fianza Bancaria, se ampara en el segundo párrafo del Artículo 137º del Decreto
Legislativo Nº 722; sin embargo, el texto del Artículo 137º, es el siguiente: "Si al vencimiento del
plazo, el beneficiario no hubiere cumplido con la reexportación, la Aduana hará efectiva la garantía
total o parcialmente.
Sin perjuicio de las investigaciones correaron será ejecutada igualmente la garantía, si la

mercancía es destinada a un fin distinto a aquél para el que fue internada o si es llevada a otro
lugar sin autorización de la Aduana", en consecuencia, como podrá apreciarse, el argumento legal
en que se sustenta la indicada Resolución de Gerencia, no es concordante con la decisión tomada
por ADUANAS.
Lo incuestionable es que, la Resolución Autorizante expedida por la Aduana del Callao, con fecha
7 de julio de 1992, autoriza la importación temporal por un (1) año, el que debe computarse a partir
del levante de la mercancía, conforme lo prescribe el Artículo 133º de la Ley General de Aduanas;
Decreto Legislativo Nº 722, vigente en la fecha, en tal sentido, es lógico presumir que el levante de
la mercancía amparada en el Pedido de Importación Temporal Nº 0494 numerado el 3 de julio de
1993, se haya producido con anterioridad a esta numeración, es decir, el 27 de junio de 1992, que
corresponde a la fecha de vencimiento de la Carta Fianza, fecha en que ni siquiera se había
numerado el pedido, en consecuencia lo que ADUANAS, debió solicitar fue la renovación de la
Carta Fianza, que no la hizo en su oportunidad.
Por tales consideraciones y de acuerdo con el Artículo 133º de la Ley General de Aduanas, en el
presente caso, el plazo de Importación debe computarse a partir de la fecha del levante de la
mercancía lo que ha debido producirse con posterioridad al 7 de julio de 1992, fecha en que se
expidió la Resolución Autorizante del Pedido, por lo tanto como fecha cierta y de referencia para el
cómputo es precisamente el 7 de julio de 1992, con vencimiento al 7 de julio de 1993 en
consecuencia, la solicitud de nacionalización formulada por el recurrente con Expediente Nº 24879,
de 2 de julio de 1993, a fojas 22, se efectuó dentro del plazo de ley, habiéndose materializado la
petición con la Declaración de Importación No 05772, numerada y cancelada, el 6 de agosto y 8 de
setiembre de 1993, respectivamente.
Es opinión del Vocal dictaminador que se declare la Nulidad de las Resoluciones de Gerencia Nºs.
5310 y 00277 de fechas 4 de agosto de 1993 y 11 de enero de 1994 respectivamente, por
infracción al inciso c) del Artículo 43º del Texto Unico ordenado de la Ley de Normas Generales de
Procedimientos Administrativos aprobado con Decreto Primo Nº 02-94-JUS, de 31 de enero de
1994, por haberse dictado, dichos actos administrativos prescindiendo de las normas esenciales
del procedimiento, y de la forma prescrita por la Ley; debiendo declararse procedente el Recurso
Impugnatorio de Apelación planteado por el accionante, y darse por bien, regularizó el pedido de
Importación Temporal Nº 0494, de 3 de julio de 1992, al haberse satisfecho los derechos de
Importación con la Declaración Nº 057372/93 a fojas 7 y 8 así como la devolución de la Carta
Fianza
Asimismo, el Vocal Dictaminador, considera necesario recordarle a la Superintendencia Nacional

de Aduanas que el Tribunal de Aduanas; con Resolución Nº 10484 ha santa jurisprudencia de
observancia obligatoria para la Admira Tributaria Aduanera con arreglo a lo dispuesto en el Artículo
221º del Texto Unico Ordenado de la Ley General de Aduanas Decreto Supremo Nº 45-94-EF de
26 de abril de 1994, en un caso igual precisamente para evitar que los funcionarios de aduana
continúen desnaturalizando los Artículos 133º y siguientes del Cuerpo de Leyes antes mencionado
y que el hecho de que la Resolución Nº 10484 de fecha 26 de diciembre de 1994 del Tribunal de
Aduanas que sienta Jurisprudencia de observancia obligatoria, haya sido objeto de una demanda
en la vía del Proceso Abreviado esa no es ninguna razón para que la Aduana, incumpla con dicho
mandato, contrario sensu, estaría infringiendo lo dispuesto en el primer párrafo del Artículo 156º del
Código Tributario cuyo texto es: "Las Resoluciones del Tribunal Fiscal (en este caso Tribunal de
Aduanas), serán cumplidas por los funcionarios de la Administración Tributaria, BAJO
RESPONSABILIDAD". Asimismo este precepto legal es concordante con el último párrafo de
Artículo 541º del Código Procesal Civil indica que: "La Admisión de la demanda (vía Proceso
Abreviado sobre impugnación de Acto Administrativo), no ante la ejecución del acto administrativo,
sin perjuicio de lo dispuesto en este Código sobre proco cautelar", consecuentemente, es
obligación de la Súper Nacional de Aduanas, instruir a las Internen de la República del
cumplimiento obligatorio de los precedentes dictados al amparo del Artículo 221º del Texto Unico
Ordenado de la Ley General de Aduanas.
Lima, 31 de mayo de 1995
TRIBUNAL DE ADUANAS, JORGE CARRANZA PONCE, Vocal
RESOLUCION Nº 10729
Lima, 31 de mayo de 1995
VISTOS: La Apelación interpuesta en el Expediente Nº 11316, por SAVAR Agentes Afianzados de

Aduanas S.A por su comitente la CORPORACION INDUSTRIAL MINAYA HNOS. S.R. LTDA.,
contra la Resolución Nº 00277 del Intendente de la Aduana Marítima del Callao de fecha 11 de
enero de 1994, que declara no ha lugar al pedido de devolución de la Carta Fianza Nº 000-120008,
a cargo del Banco de Crédito del Perú, por un monto de US$ 32,894.55 y dispone la ejecución total
de la misma, toda vez, que al vencimiento de los doce (12) meses de plazo para la Impar Temporal
de las máquinas que son materia de este caso, no se solicitó la nacionalización o en su caso la
reexportación de dichos bienes, aplicando por ello la Renta dicha sanción e invocando los Artículos
137º y 197º inciso m) del Decreto Legislativo Nº 722 - Ley General de Aduanas. Que, asimismo
corren en estos actuados el Expediente Nº 24879/93, en el que recayó la Resolución Nº 5310 del
Gerente de Regímenes y operaciones Aduaneras de la misma Renta, de fecha 4 de agosto de
1993, que dispone se ejecute aquella Carta Fianza y concede 30 días para proco a la
nacionalización de la mercancía internada con el Pedido Nº 494/92, procediéndose en caso de
incumplimiento de conformidad con lo dispuesto por el Artículo 204º Numeral 8) del Decreto
Legislativo Nº 722 (comiso administrativo); Que, asimismo la Agencia de Aduanas recurrente con
Expediente Nº 24879, presentado a la Renta el 2 de julio de 1993, solicitó la nacionalización de
esta mercancía, trama a esta finalidad la Póliza de Importación Nº 057372 numerada el 6 de
agosto de 1993, por el despacho de estas máquinas que ingresaron en Importación Temporal, por
un período de doce (12) meses, conforme a la Resolución Autorizante de fecha 7 de julio de 1992,
que corre anexa en el Pedido Nº 494/92, plazo que de conformidad con el Artículo 133º de la Ley
General de Aduanas, se computa a partir del levante y ello debió ocurrir a partir del mismo día 7 de
julio de 1992, supuesto en el cual dicho plazo venció al año siguiente el 7 de julio de 1993
(advirtiéndose que se formuló el Pedido de Nacionalización de esos bienes el día 2 del mismo mes
y año); teniéndose en cuenta los Informes en Audiencia Pública de los señores abogados de la
recurrente y de ADUANAS; interviniendo como Vocal ponente el doctor Carranza Ponce, y por los
fundamentos contenidos en su Dictamen el mismo que forma parte integrante de esta Resolución;
CONSIDERANDO: Que, los Funcionarios de la Renta de origen incurrieron en error en el cómputo
del plazo al suscribir la Resolución Autorizante del 7 de julio de 1992 y conceder un período de
doce (12) meses para esta Importación Temporal - Pedido Nº 492/92, plazo que se computa a
partir del levante de la mercancía por lo que los doce (12) meses otorgados, debieron concluir a
partir del 7 de julio de 1993, fecha que es posterior a la del día 2 de julio del mismo año, de la que
consta que la recurrente presentó a la Intendencia de la Aduana de origen el Expediente Nº 24879
solicitando la nacionalización de la maquinaria materia de este caso, pedido que fue admitido a
trámite, con lo que queda demostrado que la recurrente no incurrió en retardo por lo que mal puede
aplicársele la sanción de ejecución de la Carta Fianza al estimarse que incurrió en
extemporaneidad, lo que no es exacto; Que, asimismo la base legal señalada por la Renta al
aplicar esa sanción (Artículo 137º del Decreto Legislativo Nº 722), es para los casos de
incumplimiento con la reexportación de la mercancía o por habérsele dado un fin distinto al que fue
autorizado, supuestos que no alcanzan a la presente apelación, en la que consta que se
nacionalizó la mercancía; formulando oportunamente el Expediente correspondiente. Que, por esta
razón al haberse mal invocado aquella norma legal deviene en nula la Resolución de Intendencia
Nº 00277/94 y la Resolución de Gerencia Nº 5310/93, en virtud de lo dispuesto por el Artículo 45º
inciso c) de la Ley de Normas Generales de Procedimientos Administrativos - Decreto Ley Nº
26111, que estuvo vigente a la fecha de estos hechos; Que de otro lado el error de la Renta en el
cómputo del plazo se originó al no haberse tenido en cuenta que el Pedido de Importación
Temporal Nº 0494, se numeró el 3 de julio de 1992 y la Resolución Autorizante se emitió el 7 de
julio de 1992, fecha a partir de la cual quedó expedito para efectuar el leyante, el mismo que no
pudo producirse con anterioridad al 27 de junio de 1992, ya que la Aduana considera que el plazo
de los doce (12) meses de la Internación Temporal vencieron el 27 de junio de 1993,
correspondiendo en todo caso a la Autoridad Aduanera, haber solicitado la renovad de la Carta
Fianza para cubrir todo el período que comprendió esta importación temporal, lo que no se hizo;
Que, asimismo este Tribunal en ejercicio de sus funciones de Ley, ha establecido el precedente
que señala los alcances del Artículo 133 de la Ley General de Aduanas (Resolución No 10494,
publicada en el Diario Oficial El Peruano, en fecha 23 de enero del año en curso), a efectos de
evitar la dualidad de criterios en lo que viene incurriendo la Administración Aduanera al aplicar en
algunos casos como el de autos la sanción de ejecución de Carta Fianza y otros similares, no
impone aquella sanción, precedente que se encuentra vigente y que debe ser cumplido por los
funcionarios de ADUANAS bajo responsabilidad; FALLARON; DECLARANDO FUNDADA la
apelación interpuesta y nulas la Resolución de Intendencia Nº 00277/94 y la Resolución de
Gerencia Nº 5310/93; DISPUSIERON. Que de conformidad con el Artículo 221º del Texto Unico
ordenado de la Ley General de Aduanas - Decreto Supremo Nº 045-94--EF, en concordancia con
el Artículo 156º del Código Tributario, los precedentes de observancia obligatoria establecidos por
el Tribunal de Aduanas, debidamente publicados en el Diario Oficial El Peruano, deben ser
cumplidos por la Superintendencia Nacional de Aduanas y por todas las Intendencias de las
Aduanas de la República, bajo responsabilidad y tienen vigencia y aplicación en tanto no sean
modificados por la Ley, por la vía reglamentaria o por el Tribunal de Aduanas; en consecuencia, la
interposición y admisión de la demanda en un Proceso Contencioso -Administrativo - Vía Recurso
Impugnativo de Revisión contra una Resolución del Tribunal de Aduanas que conteo un precedente
de observancia obligatoria, no integra la ejecución de dicho Acto Administrativo, por lo que debe
ser cumplida dicha Resolución en tanto no recaiga un pronunciamiento judicial definitivo que tenga
la Condición jurídica de COSA JUZGADA de conformidad con lo dispuesto por el Artículo 541º del
vigente Código Procesal Civil, por lo tanto ADUANAS y las Intendencias de las Aduanas de la
República deben cumplir este Fallo del Tribunal de Ardua, bajo responsabilidad; ACORDARON;
Que este aspecto (sobre la vigencia de los Precedentes de observancia obligatoria del Tribunal de
Aduanas y la responsabilidad por su incumplimiento), constituye de conformidad con el Artículo
221º del Texto Unico Ordenado de la Ley General de Aduanas - Decreto Supremo Nº 045-94-EF,
en concordancia con el Artículo 154º del Código Tributario Precedente de observancia obligatoria;
y lo devolvieron; Oficiándose y Notificándose.-
CAMA YACTAYO.- CARRANZA PONCE.- -CHUMPITAZ HUAPAYA. MARIO E. FARROMEQUE

VILCHEZ, Secretario Relator Letrado
Zonas francas: aplicación normativa
Que el segundo párrafo del articulo 9º del Decreto Legislativo Nº 704 establece que las normas
expedidas o que se expidan en materia aduanera, tributaria, cambiaría, laboral, de inversiones,
transferencia tecnológica y de comercio exterior no serán aplicables a la Zonas Francas
Industriales y Turísticas y Zonas Especiales de Desarrollo, salvo que aquellas impliquen el
establecimiento de un régimen más favorable que el fijado para dichas Zonas en sus normas
especiales;... asimismo, el articulo 20º de la citada norma legal establece que los usuarios de las
Zonas de Tratamiento Especial Comercial son sujetos pasivos o deudores de las obligaciones
tributarias formales o sustanciales referidas a los impuestos vigentes en todo el territorio nacional,
con excepción del Impuesto General a las Ventas, Impuesto Selectivo al Consumo y demás
tributos que graven las operaciones de venta de bienes en las Zonas de Tratamiento Especial
Comercial.
RTF 485-2-99
INTERESADO : JIMENEZ SANTA MARIA, ORLANDO
ASUNTO : Impuesto general a las Ventas
PROCEDENCIA : Tacna
FECHA : Lima, 19 de Mayo de 1999
Vista la apelación interpuesta por JIMENEZ SANTA MARIA, ORLANDO contra la Resolución de
Intendencia Nº 115-4-00764/SUNAT emitida el 29 de setiembre de 1995 por la Intendencia
Regional Tacna de la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria, que declaró
improcedente la reclamación interpuesta contra las ordenes de Pago Nºs. 114-1-00194, 114-
100190, 114-1-00192, 114-1-00193 y 114-1-00191. sobre omisión al pago del Impuesto General a
las Ventas correspondiente a los meses de enero, marzo, junio, setiembre y octubre de 1994,
respectivamente.
CONSIDERANDO:
Que en el caso de autos, el asunto materia de controversia consiste en determinar si los sujetos del
Impuesto General a las Ventas deben o no incluir las operaciones realizadas en las Zonas de
Tratamiento Especial por los usuarios de las mismas, en el sistema de proporcionalidad
establecido por el Decreto Supremo Nº 148-93-EF; y si el sistema previsto en el punto 6.2 del
numeral 6 del articulo 6º del Decreto Supremo Nº 029-94-EF, resulta de aplicación con la
presentación de las declaraciones juradas, o es necesaria la comunicación escrita por parte de los
sujetos del referido impuesto;
Que de conformidad con lo establecido en el artículo 4º de la Ley de Zonas Francas, Zonas de

Tratamiento Especial Comercial y Zonas Especiales de Desarrollo aprobado por el Decreto
Legislativo Nº 704, son Zonas de Tratamiento Especial Comercial, las áreas del territorio nacional
perfectamente delimitadas, dedicadas exclusivamente a actividades comerciales, que gozan del
régimen especial establecido en el citado Decreto Legislativo; están ubicadas en las Zonas de
Frontera y de Selva del país y se abastecen a través de los Depósitos Francos regulados en el
correspondiente Reglamento;
Que el segundo párrafo del articulo 9º del referido Decreto Legislativo, establece que las normas
especiales;
Que el articulo 17º del citado dispositivo legal, señala que la introducción de bienes a las Zonas de
Tratamiento Especial Comercial desde terceros países y desde las Zonas Francas Industriales se
efectuará a través de los Depósitos Francos y está exenta de todo tributo creado o por crearse,
incluso de los que requieren exoneración expresa, pagando únicamente un arancel especial,
asimismo establece que las empresas ubicadas en el resto del territorio nacional pueden
comercializar bienes terminados a la Zona de Tratamiento Especial Comercial a través de los
Depósitos Francos con sujeción al régimen de promoción de exportaciones;
Que el articulo 20º de la citada norma legal establece que los usuarios de las Zonas de
Tratamiento Especial Comercial son sujetos pasivos o deudores de las obligaciones tributarias
formales o sustanciales referidas a los impuestos vigentes en todo el territorio nacional, con
excepción del Impuesto General a las Ventas, Impuesto Selectivo al Consumo y demás tributos
que graven las operaciones de venta de bienes en las Zonas de Tratamiento Especial Comercial;
Que de otro lado, el articulo 23º de la Ley del Impuesto General a las Ventas aprobada por el
Decreto Legislativo Nº 776, establece que cuando el sujeto del impuesto realizara conjuntamente
operaciones gravadas y no gravadas, debía seguirse el procedimiento que señalará el Reglamento;
Que de acuerdo a lo establecido en la Novena Disposición Transitoria de la citada ley, para los
períodos de enero y febrero de 1994, se encontraba en vigencia el articulo 24º del Decreto
Supremo Nº 269-91-EF sustituido por el Decreto Supremo Nº 148-93-EF, norma que no permitía al
adquirente discriminar el impuesto pagado exclusivamente en las operaciones gravadas, aún
cuando los contribuyentes pudiesen discriminar el destino de sus operaciones de compra;
Que este sistema introducido por el Decreto Supremo Nº 148-93-EF, puede sufrir distorsiones,
cuando se producen adquisiciones de bienes y servicios de utilización común, sin posibilidad de
discriminación, en operaciones gravadas y no gravadas con el impuesto, las mismas que no
pueden dar derecho, en su totalidad. al crédito fiscal;
Que sin perjuicio de lo señalado anteriormente, debe tenerse en cuenta que las leyes pertinentes
dispensan a las Zonas de Tratamiento Especial Comercial un tratamiento sui generis, situación que
ocasiona que el ordenamiento legal aplicable al resto de operaciones realizadas en el país difiera
de aquel que corresponde a dichas Zonas, tal como lo establece la Segunda Disposición
Complementaria del Decreto Legislativo Nº 668 y el articulo 41º del Reglamento de la Ley General
de Aduanas aprobado por el Decreto Supremo Nº 058-92;
Que así, el articulo 17º del Decreto Legislativo Nº 704 permite la comercialización de bienes
terminados del resto del país con las Zonas de Tratamiento Especial Comercial, otorgándoles los
beneficios del régimen de promoción de exportaciones;
Que en consecuencia, debe concluirse que las operaciones de venta de bienes terminados del
resto del país a las Zonas de Tratamiento Especial Comercial se encuentran inafectas al Impuesto
General a las Ventas, otorgándoseles el tratamiento de exportación;
Que en cuanto a los bienes provenientes de terceros piases y de las Zonas Francas Industriales, el
citado articulo señala que la introducción de los mismos a la Zona de Tratamiento Especial
Comercial se encuentra exenta de todo tributo creado o por crearse, incluso de los que requieren
exoneración expresa. supuesto que implica exceptuar de la carga económica del tributo, en este
caso del Impuesto General a las Ventas, aquellas operaciones realizadas por sujetos afectos al
impuesto, situación que no lo excluye de las demás obligaciones y disposiciones emanadas de la
ley que regula el impuesto;
Que la exoneración de las operaciones que tienen lugar en la Zona de Tratamiento Comercial
desde el ingreso del bien hasta su adquisición por el consumidor final de la Zona o su exportación,
implica que en ese circuito económico el comprador no ha de soportar el traslado de la carga del
impuesto y que además, producto de la exoneración. el transferente no ha de ser incidido
económicamente con el tributo al haber adquirido a su vez el bien libre de gravamen;
Que en consecuencia, el crédito fiscal se encuentra constituido por el impuesto trasladado por el
vendedor en los casos de adquisición de bienes y servicios y por el impuesto pagado por el
importador en el momento del despacho aduanero si se trata de mercaderías importadas, en ese
sentido, la solución adoptada, contrario sensu, consiste en no otorgar derecho al crédito por las
adquisiciones de bienes y servicios destinados a la producción o comercialización de bienes o
servicios exentos del tributo;
Que de acuerdo a lo señalado anteriormente, la limitación que subsiste al mismo es el impuesto

pagado por adquisiciones o importaciones destinadas a actividades que no generan operaciones
gravadas con el impuesto, supuesto al que se refiere el Decreto Supremo Nº 148-93-EF, el que
determina que el sistema de prorrata no sea de aplicación a las operaciones realizadas en la Zona
de Tratamiento Especial Comercial pues el mismo no se configura, debido a que los bienes
comercializados en la citada zona no han dado origen a adquisiciones por las que haya pagado el
impuesto y por las cuales deba realizar la prorrata;
Que debe tenerse presente que en el caso de las operaciones realizadas en la Zona de
Tratamiento Especial Comercial, no solamente las adquisiciones están destinadas a actividades
que generan operaciones no gravadas, sino que las transacciones de compra (desde su ingreso a
la zona) no contienen carga tributaría alguna que dé lugar a la aplicación de algún sistema de
prorrata para determinar el crédito fiscal correspondiente, aún así éste fuese general como el
establecido por el Decreto Supremo Nº 148-93/EF;
Que establecer que las operaciones realizadas en la referida Zona (total de operaciones) forman
parte de la formula aritmética prevista en el Decreto Supremo Nº 148-93-EF, implicaría distorsionar
sus resultados y, por lo tanto, la determinación del crédito fiscal, criterio que ha sido recogido de las
Resoluciones del Tribunal Fiscal Nºs 1207-4-97, 1206-4-97 de fecha 18 de diciembre de 1997;
Que en cuanto al segundo punto materia de controversia, cabe indicar que de conformidad con el
articulo 23º de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo
aprobada por el Decreto Legislativo N°775, cuando el sujeto del Impuesto General a las Ventas
realizaba conjuntamente operaciones gravadas y no gravadas, debía, a efecto del cálculo del
crédito fiscal, seguir el procedimiento normado en el Reglamento;
Que en el punto 6.2 del numeral 6 del artículo 6º del Reglamento de la Ley del Impuesto General a
las Ventas aprobado por el Decreto Supremo Nº 029-94-EF, se establece que los sujetos del
Impuesto que puedan demostrar fehacientemente que determinados bienes, servicios y contratos
de construcción son destinados exclusivamente a sus operaciones gravadas y de exportación,
podrán utilizar como crédito el 100% del Impuesto General a las Ventas que hubiera gravado la
adquisición de los mismos; mecanismo de determinación del crédito fiscal que, según lo señalado
expresamente por la norma, se utilizará a partir de la fecha de la comunicación a la
Superintendencia Nacional de Administración Tributaria;
Que con fecha 31 de diciembre de 1996 se publica el Decreto Supremo Nº 136-96-EF que
sustituye el Titulo I del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto
Selectivo al Consumo aprobado por el Decreto Supremo Nº 029-94-EF, que en la Cuarta
Disposición Final señala que la comunicación a que se refiere el punto 6.2 del numeral 6 del
articulo 6°del Decreto Supremo Nº 029-94-EF, se entiende efectuada con la presentación de la
Declaración Pago del Impuesto correspondiente, siempre que se hubieran contabilizado por
separado las operaciones gravadas y de exportación y las no gravadas;
Que como se puede apreciar dicha norma precisó - desde la vigencia del punto 62 del numeral 6
del articulo 6º del Reglamento aprobado por el Decreto Supremo N°029-94-EF, lo que debe
entenderse por "comunicación efectuada a la SUNAT", poniendo así fin a cualquier duda que
hubiera podido surgir en su aplicación y habiendo verificado la presentación de las Declaraciones
Pago, corresponde a la Administración determinar el crédito fiscal de los meses de marzo y junio
de 1994, aplicando a tal efecto lo dispuesto en la norma antes citada:
Que en cuanto al crédito fiscal de los meses posteriores a la comunicación la resolución apelada
señala que la recurrente en su Registro de Compras, no anota sus adquisiciones separadamente,
es decir, no cumple con lo dispuesto en el numeral 6.2 del articulo 6º del Decreto Supremo Nº 029-
94-EF, sin embargo, en la Cédula de Situación Legal de Libros y Registros Contables que obra a
fojas 34 del expediente, debidamente firmada por el auditor de la SUNAT se hace expresa
referencia del Registro de Compras del Usuario de Depósito Franco (UDF), Registro de Compras
del Régimen General y sus fechas de legalización, situación que indica que podría discriminarse
contablemente ambos tipos de operaciones, por lo que procede declarar nula en este extremo la
apelada;
De acuerdo con el Dictamen de la vocal León Huayanca, cuyos fundamentos se reproduce;
Con los vocales Zelaya Vidal, León Huayanca y Picón González.
RESUELVE:
DECLARAR NULA E INSUBSISTENTE la Resolución de Intendencia Nº 1154-00764/SUNAT del

29 de setiembre de 1995 en el extremo referido al crédito fiscal de los meses de marzo, junio,
Setiembre y octubre de 1994, debiendo la Administración emitir nuevo pronunciamiento conforme
al criterio señalado en la presente resolución; y REVOCARLA en lo demás que contiene
REGÍSTRESE, COMUNíQUESE Y DEVUÉLVASE a la Intendencia Regional Tacna de la

Superintendencia Nacional de Administración, Tributaria. para sus efectos.
ZELAYA VIDAL / LEON HUAYANCA / PICON GONZALEZ
Amico de las Casas
Secretaria Relatora
TRIBUNAL FISCAL
DICTAMEN Nº : 016Vocal León Huayanca
INTERESADO : JIMENEZ SANTA MARIA, ORLANDO
ASUNTO : Impuesto general a las Ventas
PROCEDENCIA : Tacna
FECHA : Lima, 19 de Mayo de 1999 V.`FV LNLV VNDVNDFLNVDVNDN
Señor:
JIMENEZ SANTA MARIA, ORLANDO interpone recurso de apelación contra la Resolución de
Intendencia Nº 115-400764/SUNAT emitida el 29 de setiembre de 1995 por la Intendencia Regional
Tacna de la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria, que declaró improcedente la
reclamación interpuesta contra las ordenes de Pago Nºs. 114-1-00194, 114-100190, 114-1-00192,
114-1-00193 y 114-1-00191, sobre omisión al pago del Impuesto General a las Ventas
correspondiente a los meses de enero, marzo, junio, setiembre y octubre de 1994,
respectivamente.
Argumentos del recurrente:
El recurrente manifiesta que al reducirse su crédito fiscal por la aplicación del Decreto Supremo Nº
148-93-EF, se termina afectando la situación de los sujetos que realizan simultáneamente
operaciones gravadas y no gravadas, al ser comerciantes en la ciudad de Tacna y a la vez
usuarios de ZOTAC, es decir, a mayor número de operaciones no gravadas será menor el crédito
fiscal para operaciones gravadas, llegando incluso, al absurdo que al tener un número importante
de operaciones no gravadas realizadas como usuario de ZOTAC, perderá todo el impuesto pagado
por las compras realizadas, debiendo pagarse por ello más del 18% que establece la Ley del
Impuesto General a las Ventas; indicando que ello no corresponde a una política tributaria
coherente, tan es así que el Reglamento del Impuesto General a las Ventas aprobado por el
Decreto Supremo Nº 029-94-EF no recoge el método del Decreto Supremo Nº 148-93-EF.
Indica que el Decreto Supremo Nº 148-93-EF no resulta de aplicación al caso de autos, debido a
que tal norma no tiene existencia aislada, y debe ser interpretada conjuntamente con otras normas
aplicables al mismo hecho, tal como el Decreto Legislativo Nº 704, cuyo articulo 9º establece que
las normas expedidas o que se expidan en materia aduanera, tributaria o cambiaría no serán
aplicables a las zonas de tratamiento especial comercial, salvo que aquellas impliquen el
establecimiento de un régimen más favorable que el fijado para dichas zonas en sus normas
especiales.
Manifiesta que la posición adoptada en la resolución apelada, implicaría aceptar que el Decreto
Supremo Nº 148-93-EF, que es tan sólo una norma reglamentaria para la utilización del crédito
fiscal, termine modificando la jerarquía de leyes establecida por la Constitución, al desconocer lo
dispuesto por las normas de rango jerárquico superior como son los artículos 9º y 20º del Decreto
Legislativo Nº 704, y los Decretos Supremos Nºs 089-89-PCM y 057-90-PCM, dictados al amparo
del inciso 20) de la Constitución del 1979, por lo que tienen rango de ley.
Indica que al evaluar y tratar de aplicar las citadas normas en su conjunto evidentemente primará el
Principio de Jerarquía de Leyes por lo que en consecuencia no resultará de aplicación al presente
caso, el Decreto Supremo Nº 148-93-EF, que disminuye el crédito fiscal obtenido legítimamente,
sino que deberá aplicar en atención a lo dispuesto en el articulo 9º del Decreto Legislativo Nº 704,
para los periodos acotados, el Decreto Supremo Nº 269-91-EF, indicando que la ultractividad está
reconocida por el citado articulo
Manifiesta que lo anteriormente expresado, es aplicable al caso de autos, por cuanto el inciso e)
del articulo 40º del Decreto Supremo Nº 28-90-PCM que reglamenta y complementa dispositivos en
relación a los Depósitos Francos, establece como una de las obligaciones de los usuarios, la de
llevar la contabilidad separada de las operaciones que realice como usuario, siendo esto coherente
con lo dispuesto en el articulo 23º del Decreto Supremo Nº 269-91-EF.
Finalmente, indica que al aplicarse el Decreto Supremo Nº 148-93-EF en forma aislada, implica
desconocer indirectamente la normatividad de ZOTAC, por lo que tal hecho deviene en
inconstitucional, y además de soslayar el Principio de Jerarquía de Leyes.
Argumentos de la Administración:
La Administración en el Informe Nº 163-95/SUNAT/R2-2630, que sustenta la resolución apelada,
señala que de conformidad con lo dispuesto en el articulo 23º de la Ley del Impuesto General a las
Ventas aprobada por el Decreto Legislativo Nº 775, cuando el sujeto del impuesto realizaba
conjuntamente operaciones gravadas y no gravadas debía seguirse el procedimiento que señalaba
el Reglamento. La Novena Disposición Transitoria de la citada ley, establecía que eran de
aplicación al citado impuesto, las disposiciones contenidas en el Decreto Supremo Nº 269-91-EF,
en tanto se aprobara el reglamento del Decreto Legislativo Nº 775.
Mediante Decreto Supremo Nº 148-93-EF se derogó el articulo 23º del Decreto Supremo N°269-
91-EF, y se sustituyeron los artículos 24º y 25º del mismo, indicando el procedimiento para
determinar el cálculo del crédito fiscal, en el caso de empresas que realizaban simultáneamente
operaciones gravadas y no gravadas con el impuesto.
De conformidad con lo establecido en el numeral 6.2 del articulo 6º del Reglamento de la Ley del
Impuesto General a las Ventas aprobado por el Decreto Supremo Nº 29-94-EF, los sujetos del
impuesto que podían demostrar fehacientemente que determinados bienes, servicios y contratos
de construcción eran destinados exclusivamente a sus operaciones gravadas y de exportación,
podían utilizar como crédito fiscal el Impuesto y el Impuesto de promoción Municipal que haya
gravado la adquisición de dichos bienes, servicios y contratos de construcción. Este mecanismo de
determinación del crédito fiscal se utilizará partir de la fecha de la comunicación a la SUNAT.
Asimismo, se establecía que dichos contribuyentes debían contabilizar separadamente las
adquisiciones a que se refiere el numeral 1 del articulo 6º clasificándolas: a) en destinadas a ser
utilizadas exclusivamente en la realización de operaciones gravadas y de exportación; b)
destinadas a ser utilizadas exclusivamente en la realización de operaciones no gravadas,
excluyendo las exportaciones; y c) en destinadas a ser utilizadas conjuntamente en Operaciones
gravadas y no gravadas.
Señala que con fecha 18 de julio de 1994, el recurrente presentó ante la Administración Tributaria
un escrito comunicando que se está acogiendo al numeral 6.2 del articulo 6º del Decreto Supremo
Nº 029-94-EF. En ese sentido, a partir del dicha fecha, el recurrente podría utilizar el mecanismo
previsto en el citado numeral siempre que pudiera demostrar fehacientemente que las compras por
las que utilizada el 100% del crédito fiscal estaban destinadas exclusivamente a la realización de
sus operaciones gravadas y de exportación y contabilizar sus adquisiciones de manera separada.
Indica que de la verificación efectuada en al instancia de reclamación al Registro de Compras así

como a la documentación sustentatoria, se observa que el recurrente en su Registro de Compras
anota las adquisiciones de mercaderías a ser comercializadas en su actividad gravada, por lo que
estaría en la posibilidad de demostrar que dichas compras eran destinadas exclusivamente a la
realización de sus operaciones gravadas; y b) registra otras compras (adquisición de servicios
publicitarios, gas, gasolina etc.) en las que no es posible determinar en qué medida son destinadas
a la realización de operaciones gravadas y no gravadas.
Asimismo, indica que en su Registro de Compras no anota sus adquisiciones separadamente, es

decir, no cumple lo dispuesto en el numeral 6.2 del articulo 6º del Decreto Supremo Nº 29-94-EF,
por lo que concluye que el recurrente no puede utilizar el procedimiento establecido en este
numeral En ese sentido, procede mantener los reparos efectuados al crédito fiscal efectuados en el
proceso de fiscalización.
Respecto a la utilización del crédito fiscal con anterioridad al 18 de julio de 1994, fecha en que
efectuó la citada comunicación, queda demostrado que el recurrente utilizó inadecuadamente el
mismo pues por los meses anteriores a la entrada en vigencia el Decreto Supremo Nº 29-94-EF,
debió aplicar el articulo 24º del Decreto Supremo Nº 269-91-EF, sustituido por el Decreto Supremo
Nº 148-93-EF, y a partir de la entra en vigencia del Decreto Supremo Nº 29-94-EF hasta el 17 de
julio de 1994 debió aplicar el procedimiento establecido en el numeral 6.1 del articulo 6º del atado
Decreto Supremo, por lo que en este periodo procede mantener el reparo efectuado.
Asimismo, indica que el recurrente al ser sujeto del Impuesto General a las Ventas que realizaba
operaciones gravadas y no gravadas se encontraba en el supuesto previsto en el articulo 23º de la
ley del citado impuesto y sus normas reglamentarias, por lo que no procede aplicar las normas del
referido impuesto para gravar la realización de operaciones no gravadas como supone
erróneamente el recurrente sino que, en la medida que es sujeto del Impuesto General a las
Ventas por realizar operaciones gravadas y al mismo tiempo operaciones no gravadas (Régimen
ZOTAC), para determinar el crédito fiscal que tiene derecho a deducir de su débito fiscal, es
preciso aplicar las normas previstas en la Ley así como las del Reglamento para este supuesto.
Finalmente, indica que la finalidad de las citadas normas es evitar que los contribuyentes que
realizan tanto operaciones gravadas como no gravadas utilicen el impuesto pagado en sus
adquisiciones destinadas a la realización de operaciones no gravadas, para reducir indebidamente
el impuesto que deben pagar por la realización de sus operaciones gravadas. Es decir, no se
busca determinar un impuesto a pagar por operaciones no gravadas sino únicamente determinar el
crédito fiscal que puede deducir del Impuesto que debe pagar al fisco por la realización de sus
operaciones gravadas.
Análisis:
En el caso de autos, el asunto materia de controversia consiste en determinar si los sujetos del
Impuesto General a as Ventas, deben o no incluir las operaciones realizadas en las Zonas de
Tratamiento Especial por los usuarios de las mismas, en el sistema de proporcionalidad
establecido por el Decreto Supremo Nº 148-93-EF y si el sistema Previsto en el punto 6.2 del
numeral 6 del articulo 6º del Decreto Supremo Nº 029-94-EF resulta de aplicación con la
presentación de las declaraciones juradas, o es necesaria la comunicación escrita por parte de los
sujetos del referido impuesto
De conformidad con lo establecido en el articulo 4º de la Ley de Zonas Francas, Zonas de

Tratamiento Especial Comercial y Zonas Especiales de Desarrollo aprobado por el Decreto
Legislativo Nº 704, son Zonas de Tratamiento Especial Comercial, las áreas del territorio nacional
perfectamente delimitadas, dedicadas exclusivamente a actividades comerciales, que gozan del
régimen especial establecido en el citado Decreto Legislativo. Están ubicadas en las Zonas de
Frontera y de Selva del país y se abastecen a través de los Depósitos Francos regulados en el
correspondiente Reglamento.
El segundo párrafo del articulo 9º del referido Decreto Legislativo, establece que las normas
especiales.
El articulo 17º del citado dispositivo legal, señala que la introducción de bienes a las Zonas de
Tratamiento Especial comercial desde terceros piases y desde las Zonas Francas Industriales se
efectuará a través de los Depósitos francas y está exenta de todo tributo creado o por crearse,
incluso de los que requieren exoneración expresa, pagando únicamente un arancel especial.
Asimismo, establece que las empresas ubicadas en el resto del territorio nacional pueden
comercializar bienes terminados a la Zona de Tratamiento Especial Comercial a través de los
Depósitos Francos con sujeción al régimen de promoción de exportaciones.
El articulo 20º de la citada norma legal establece que los usuarios de las Zonas de Tratamiento
Especial Comercial Son sujetos pasivos o deudores de las obligaciones tributarias formales o
sustanciales referidas a los impuestos vigentes en todo el territorio nacional, con excepción del
Impuesto General a las Ventas, Impuesto Selectivo al Consumo y demás tributos que graven las
operaciones de venta de bienes en las Zonas de Tratamiento Especial Comercial.
De otro lado, de acuerdo a lo previsto en la Resolución Nº 011-93-CONAFRAN, el Régimen de
Facilitación de Despacho, es un sistema que permite a los usuarios de los Depósitos Francos
autorizados para tal efecto a realizar la venta y entrega de mercancías fuera de los recintos de los
Depósitos Francos a los locales autorizados que posean en la Zona de Tratamiento Especial, para
su comercialización directa a los usuarios de dicha Zona de Venta al Detalle. Se indica además
que el usuario de la zona de venta adquirente únicamente podrá comercializar dichos productos al
turista que visite la Zona.
Respecto al Impuesto General a las Ventas aprobado por el Decreto Legislativo Nº 775, cabe
indicar que el derecho a deducir el crédito fiscal, mecanismo destinado a evitar la acumulación de
la carga tributaria, sólo puede nacer de aquellas adquisiciones de bienes y servicios gravados y
destinadas, a su vez, a operaciones gravadas con el impuesto En ese sentido, el crédito fiscal
queda constituido por el impuesto trasladado por el vendedor en los casos de adquisición de
bienes y servicios y por el impuesto pagado por el importador en el momento del despacho
aduanero si se trata de mercaderías importadas, por lo que la solución adoptada, contrario sensu,
consiste en no otorgar derecho al crédito por las adquisiciones de bienes y servicios destinados a
la producción o comercialización de bienes o servicios exentos del tributo. No obstante, cabe
indicar que este sistema puede sufrir distorsiones cuando se producen adquisiciones de bienes y
servicios de utilización común, sin posibilidad de discriminación, en operaciones gravadas y no
gravadas con el impuesto, por lo que la legislación ha optado, con excepción del sistema
establecido en el Decreto Supremo Nº 148-93-EF, por la aplicación de un sistema de prorrata que
determina la atribución directa de los bienes y servicios adquiridos tanto a las operaciones
gravadas como no gravadas, dejando la aplicación de la prorrata únicamente para aquéllas
adquisiciones de utilización común.
Al respecto, cabe indicar que el artículo 23º de la Ley del Impuesto General a las Ventas aprobada
por el Decreto Legislativo Nº 775, establece que cuando el sujeto del impuesto realizara
conjuntamente operaciones gravadas y no gravadas debía seguirse el procedimiento que señalará
el Reglamento.
La Novena Disposición Transitoria de la citada ley establece que serán de aplicación a los
Impuestos General a las Ventas y Selectivo al Consumo, las disposiciones contenidas en el
Decreto Supremo Nº 269-91-EF, Reglamento del Decreto Legislativo Nº 666, las cuales
mantendrían su vigencia hasta la aprobación del Reglamento del presente dispositivo, en lo que
resultaren aplicables.
En ese sentido, para los periodos de enero y febrero de 1994, se encontraba en vigencia el articulo
24º del Decreto Supremo Nº 269-91-EF sustituido por el Decreto Supremo Nº 148-93-EF, según el
cual, las empresas que realizan simultáneamente operaciones gravadas y no gravadas con el
impuesto, deben calcular el crédito fiscal determinando el porcentaje entre las operaciones
gravadas y el total de las operaciones del sujeto, considerando las gravadas, las exoneradas y las
inafectas. Dicho porcentaje, expresado hasta con dos decimales, debe aplicarse sobre el monto del
impuesto que grave la adquisición de los bienes y servicios a que se refería el articulo 21º,
incluyendo el impuesto pagado mediante documento con poder cancelatorio, resultando así el
crédito fiscal del mes. El porcentaje de crédito fiscal es determinado mes a mes.
Como se puede apreciar, durante la vigencia del Decreto Supremo Nº 148-93-EF, no existía norma
que permitiese al adquirente discriminar el impuesto pagado exclusivamente en las operaciones
gravadas, aún cuando los contribuyentes pudiesen discriminar el destino de sus operaciones de
compra.
Sin perjuicio de lo señalado anteriormente, debe tenerse en cuenta que las leyes pertinentes
dispensan a las Zonas de Tratamiento Especial Comercial un tratamiento sui generis, situación que
ocasiona que el ordenamiento legal aplicable al resto de operaciones realizadas en el país difiera
de aquel que corresponde a dichas Zonas, tal como lo establece la Segunda Disposición
Complementaria del Decreto Legislativo Nº 668 y el articulo 41º del Reglamento de la Ley General
de Aduanas aprobado por el Decreto Supremo Nº 058-92-EF.
Así, el articulo 17º del Decreto Legislativo Nº 704 permite la comercialización de bienes terminados
del resto del país con las Zonas de Tratamiento Especial Comercial, otorgándoles los beneficios
del régimen de promoción de exportaciones, por lo que se tiene que las citadas ventas se
encuentran inafectas al Impuesto General a las Ventas, otorgándoseles el tratamiento de
exportación.
Dicho tratamiento implica que el proveedor del resto del país ha de obtener el reembolso del
Impuesto pagado en las adquisiciones de bienes y servicios destinados a las operaciones de venta
realizadas en la Zona de Tratamiento Especial Comercial (exportación), compensándolo con el
débito fiscal que pueda originar sus transacciones gravadas ú obteniendo el reintegro del importe
que no pueda ser materia de compensación, mecanismo que evita que la carga del tributo sea
asumida por el comerciante o productor como si fuese el consumidor final, lo que llevaría que dicho
impuesto sea asumido como costo o gasto del bien o servicio vendido o prestado, vulnerando el
principio de neutralidad tributaria.
En cuanto a los bienes provenientes de terceros piases y de las Zonas Francas Industriales, el
citado articulo señala que la introducción de los mismos a la Zona de Tratamiento Especial
Comercial se encuentra exenta de todo tributo creado o por crearse, incluso de los que requieren
exoneración expresa; supuesto que implica exceptuar de la carga económica del tributo, en este
caso del Impuesto General a las Ventas, aquellas operaciones realizadas por sujetos afectos al
impuesto, situación que no lo excluye de las demás obligaciones y disposiciones emanadas de la
ley que regula el impuesto.
De otro lado, la exoneración de las operaciones que tienen lugar en la Zona de Tratamiento
Comercial desde el ingreso del bien hasta su adquisición por el consumidor final de la Zona o su
exportación, implica que en ese circuito económico el comprador no ha de soportar el traslado de la
carga del impuesto y que además, producto de la exoneración, el transferente no ha de ser incidido
económicamente con el tributo al haber adquirido a su vez el bien libre de gravamen.
De acuerdo a lo señalado anteriormente, el crédito fiscal se encuentra constituido por el impuesto

pagado por el importador en el caso de bienes provenientes del exterior y el impuesto pagado por
el vendedor en el caso de la adquisición de bienes y servicios en el país, la limitación que subsiste
al mismo es el impuesto pagado por adquisiciones o importaciones destinadas a actividades que
no generan operaciones gravadas con el impuesto, Supuesto al que se refiere el Decreto Supremo
Nº 148-93-EF, supuesto que determina que el sistema de prorrata no sea de aplicación a las
operaciones realizadas en la Zona de Tratamiento Especial Comercial pues el mismo no se
configura, debido a que los bienes comercializados en la citada zona no han dado origen a
adquisiciones por las que haya pagado el impuesto y por las cuales deba realizar la prorrata.
Debe tenerse presente que en el caso de las operaciones realizadas en la Zona de Tratamiento
Especial Comercial, no solamente las adquisiciones están destinadas a actividades que generan
operaciones no gravadas, sino que las transacciones de compra (desde su ingreso a la zona) no
contienen carga tributaria alguna que dé lugar a la aplicación de algún sistema de prorrata para
determinar el crédito fiscal correspondiente, aún así éste fuese general como el establecido por el
Decreto Supremo Nº 148-93 EF.
A tal efecto, el Decreto Supremo Nº 028-90-PCM impuso a los usuarios de las Zonas de
Tratamiento Especial Comercial, entre otras obligaciones, un control permanente de inventario
sobre la mercadería almacenada en los depósitos francos, por lo que las operaciones realizadas
por el sujeto en el resto del territorio nacional se desvinculan de las que efectúa en la Zona.
Establecer que las operaciones realizadas en al referida Zona (total de operaciones) forman parte
de la fórmula aritmética prevista en el decreto Supremo Nº 148-93-EF, implicaría distorsionar sus
resultados y, por lo tanto, la determinación del crédito fiscal, criterio que ha sido recogido de las
Resoluciones del Tribunal Fiscal Nºs. 1207-4-97,1206-4-97 de fecha 18 de diciembre de 1997.
En cuanto al segundo punto materia de controversia, cabe indicar que de conformidad con el
articulo 23º de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo
aprobada por el Decreto Legislativo Nº 775, cuando el sujeto del Impuesto General a las Ventas
realizaba conjuntamente operaciones gravadas y no gravadas, debía, a efecto del cálculo del
crédito fiscal, seguir el procedimiento normado en el Reglamento.
Según el punto 6.1 del numeral 6 del articulo 6º del Reglamento de la citada ley, aprobado por el
Decreto Supremo N°029-94-EF, las personas que efectúen conjuntamente operaciones gravadas y
no gravadas deben calcular el crédito fiscal de manera proporcional, de acuerdo al procedimiento
en él indicado, esto es, aplicar al monto del impuesto que haya gravado las adquisiciones el
porcentaje que resulte de dividir el monto de las operaciones gravadas y las exportaciones entre el
total de operaciones, considerando las gravadas y no gravadas, multiplicado por cien.
Sin embargo, en el punto 6.2 del numeral 6 del articulo 6º de dicho Reglamento, se establece que
los sujetos del Impuesto que puedan demostrar fehacientemente que determinados bienes,
servicios y contratos de construcción son destinados exclusivamente a sus operaciones gravadas y
de exportación, podrán utilizar como crédito el 100% del Impuesto General a las Ventas que
hubiera gravado la adquisición de los mismos; mecanismo de determinación del crédito fiscal que,
según lo señalado expresamente por la norma, se utilizará a partir de la fecha de la comunicación a
la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria.
Al respecto cabe señalar, que con fecha 31 de diciembre de 1996 se publica el Decreto Supremo
Nº 136-96-EF que sustituye el Titulo I del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas
e Impuesto Selectivo al Consumo aprobado por el Decreto Supremo Nº 029-94-EF, que en la
Cuarta Disposición Final señala que la comunicación a que se refiere el punto 6.2 del numeral 6 del
artículo 6º del Decreto Supremo Nº 029-94-EF, se entiende efectuada con la presentación de la
Declaración Pago del Impuesto correspondiente, siempre que se hubieran contabilizado por
separado las operaciones gravadas y de exportación y las no gravadas.
Como se puede apreciar dicha norma precisó - desde la vigencia del punto 6.2 del numeral 6 del
articulo 6º del Reglamento aprobado por el Decreto Supremo No 029-94-EF- lo que debe
entenderse por "comunicación efectuada a la SUNAT", poniendo así fin a cualquier duda que
hubiera podido surgir en su aplicación.
En la resolución apelada se señala que hasta el 18 de julio de 1994, fecha en que la recurrente
presentó un escrito comunicando a la Administración que se está acogiendo al punto 6.2 del
numeral 6 del articulo antes señalado no podía aplicar el 100% del crédito fiscal. En ese sentido,
corresponde a la Administración determinar el crédito fiscal de los meses de marzo y junio de 1994,
aplicando a tal efecto lo dispuesto en la norma antes citada.
En cuanto al crédito fiscal de los meses posteriores a la citada comunicación, la resolución apelada
señala que la recurrente en su Registro de Compras, no anota sus adquisiciones separadamente,
es decir, no cumple con lo dispuesto en el numeral 6.2 del articulo 6º del Decreto Supremo Nº 029-
94-EF. Sin embargo, en la Cédula de Situación Legal de Libros y Registros Contables que obra a
fojas 34 del expediente, debidamente firmada por el auditor de la SUNAT se hace expresa
referencia del Registro de Compras del Usuario de Depósito Franco (UDF), Registro de Compras
del Régimen General y sus fechas de legalización, situación que indica que podría discriminarse
contablemente las operaciones destinadas a operaciones gravadas como las que no, por lo que
procede declarar nula en este extremo la apelada.
Conclusión:
Por lo expuesto, soy de opinión que el Tribunal Fiscal acuerde declarar nula e insubsistente la
Resolución de Intendencia Nº 115-4-00764/SUNAT del 29 de setiembre de 1995 en el extremo
referido al crédito fiscal de los meses de marzo, junio, setiembre y octubre de 1994, debiendo la
Administración emitir nuevo pronunciamiento Conforme al criterio señalado en el presente
dictamen: y revocarla en lo demás que contiene.
Especial
(*) Este Especial de Jurisprudencia se publicó en el Tomo Nº 11 de Diálogo con la Jurisprudencia
La presente sección contiene las reseñas de algunas de las resoluciones más importantes emitidas
por la Sala de Aduanas del Tribunal Fiscal, referentes a diversos temas de Derecho Aduanero.
Para el efecto, se han agrupado las reseñas jurisprudenciales por diversos rubros, con un breve
comentario sobre los pronunciamientos del tribunal. (Se publican la parte más importante de la
resolución).
Exportación (*)
Resolución : Nº 321-A-99
Interesado : Jennie Z. Vásquez Torres Agente Afianzado de Aduana
Asunto : Multa
Procedencia : Aduana Marítima del Callao
Fecha : Lima, 02 de marzo de 1999
"El numeral 4.9.3 del Manual de Procedimiento Automatizado de Exportación aprobado por
Resolución de Intendencia Nacional Nº 003569 del 26 de diciembre de 1997, respecto al trámite de
las Declaraciones Únicas de Exportación transmitidas vía correo electrónico, ha establecido que la
conformidad otorgada por el SIGAD (Sistema Integrado de Gestión Aduanera) mediante el número
asignado, es transmitida electrónicamente hacia el Despachador de Aduana, quien procederá a
imprimir la Declaración Única de Exportación para su presentación ante la Aduana de despacho
dentro del primer día útil siguiente de recepcionada la numeración; es decir, dicho dispositivo
establece el plazo dentro del cual debe darse cumplimiento al requerimiento de la aduana. En el
caso que nos ocupa se evidencia que la recurrente optó por numerar su Declaración Única de
Exportación vía correo electrónico el 12 de junio de 1998; sin embargo, dicho documento fue
presentado a la Aduana recién el 16 de junio de 1998 y no el día 15 del mismo mes y año, como
legalmente correspondía; por lo tanto ha incurrido en la infracción señalada en el primer
considerando de la presente Resolución".
El numeral 4.9.3 del Manual de Exportación, aprobado por Resolución de Intendencia Nacional
Nº3569 de fecha 26 de diciembre de 1997, vigente a la fecha de numeración de la declaración de
exportación (12 de junio de 1998), respecto al trámite de las Declaraciones Únicas de Exportación
transmitidas vía correo electrónico, ha establecido que habiendo el SIGAD otorgado la conformidad
mediante el número asignado, el Despachador de Aduana procederá a imprimir la Declaración para
su presentación ante la Aduana de nacionalización dentro del primer día útil de recepcionada la
numeración. En caso de no hacerlo o efectuarlo de manera extemporánea, el despachador incurre
en la infracción prevista en el numeral 1 inciso d) del artículo 103° del Decreto Legislativo Nº809:
no proporcionar dentro del plazo otorgado por la autoridad aduanera la información requerida.
La controversia se suscita cuando el recurrente niega la legalidad del Manual en referencia, al

sostener que una norma administrativa no puede modificar ni exceder a las normas legales como el
Decreto Legislativo Nº 809 y el Decreto Supremo Nº121-96-EF, Ley General de Aduanas y su
Reglamento, respectivamente, al establecer requisitos adicionales para los agentes de aduana en
el régimen de exportación no previstos en las citadas normas.
En ese orden de ideas, el Tribunal Fiscal acertadamente ratifica la legalidad del Manual de
Exportación aprobado por Resolución de Intendencia Nº003569-97, pues en virtud a lo establecido
en las Normas III y X del T.U.O. del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo N° 135-99-
EF, concordante con la Tercera Disposición Complementaria del Reglamento de la Ley General de
Aduanas, D.S Nº121-96-EF, son una de las fuentes del Derecho Tributario las resoluciones de
carácter general emitidas por la Administración Tributaria, precisándose además que las
resoluciones que contengan directivas o instrucciones de carácter tributario que sean de aplicación
general, deberán ser publicadas en el Diario Oficial.
Habiendo sido publicado el Manual de Exportación en el Diario Oficial El Peruano con fecha
29.12.97, y efectuándose la numeración de la Declaración de Exportación bajo su vigencia, se
demuestra como absolutamente arreglada a ley su aplicación al caso materia de comentario.
Asimismo, para confirmar aun más esta conclusión, debe recordarse que la Tercera Disposición
Complementaria de la Ley General de Aduanas, establece que la Superintendencia Nacional de
Aduanas está facultada a expedir disposiciones complementarias necesarias para el mejor
cumplimiento de la Ley y su Reglamento.
Internación o importación temporal (*)
Interesado : Miriam Edith Cruz Toledo
Asunto : Apelación - Nacionalización de vehículo.
Procedencia : Aduana Marítima del Callao.
Fecha : Lima, 09 de marzo de 1999.
"De conformidad con lo dispuesto en el artículo 1 del Decreto Legislativo Nº 843, a partir del 01 de
noviembre de 1996 quedaba restablecida la importación de vehículos automotores de transporte
terrestre usados, de carga o pasajeros, que cumplieran, entre otros requisitos, con tener una
antigüedad no mayor de cinco años. Del Certificado de Internación Temporal Nº 00011-97, el año
de fabricación del vehículo materia de autos es 1991, por lo tanto la recurrente tenía hasta el 31 de
diciembre de 1996 para solicitar la respectiva nacionalización; sin embargo, ésta se realizó recién
el 30 de enero de 1997, cuando ya había vencido el plazo, por lo tanto carece de objeto
pronunciarse con respecto de los demás requisitos".
La Importación Temporal es un régimen aduanero en virtud del cual se permite recibir en el

territorio aduanero con suspensión de los derechos arancelarios y demás impuestos aplicables a la
importación, debidamente garantizados, las mercancías extranjeras que se señalen por Resolución
del Ministerio de Economía y Finanzas, destinadas a cumplir un fin determinado en un lugar
específico y a ser reexportadas en el plazo establecido sin haber experimentado modificación
alguna, con excepción de la depreciación normal como consecuencia del uso.
De otro lado, mediante Decreto Legislativo Nº 843 se levantó la prohibición para la importación de
vehículos usados, pero condicionando tal importación al cumplimiento de ciertos requisitos. Uno de
estos requisitos implica que el vehículo a importar no supere los 5 años de antigüedad. A efectos
del cálculo de la antigüedad, la Administración Aduanera ha fijado que el cómputo se realiza al 01
de enero del año siguiente al de fabricación. Así, un vehículo fabricado en 1991, cumplirá un año
de antigüedad 01 de enero de 1992, en tanto que contará con cinco años el 01 de enero de 1996.
Admisión temporal (*)
Interesado : FORMATEX S.A
Asunto : Apelación - Fraccionamiento Decreto Legislativo Nº 848
Procedencia : Aduana Aérea del Callao.
Fecha : Lima, 22 de febrero de 1999.
"De conformidad al artículo 197° inciso n) del Texto Único Ordenado de la Ley General de Aduanas
aprobado por Decreto Supremo Nº45-94-EF y al artículo 16 del Decreto Supremo Nº013-93-PCM,
cuando el plazo otorgado en un pedido de admisión temporal vence sin que dicho régimen haya
sido regularizado, no significa que se hayan generado automáticamente tributos; éstos sólo se
generan cuando el beneficiario nacionaliza las mercancías admitidas temporalmente, lo cual es
sólo una de las alternativas que el beneficiario tiene para regularizar el régimen después de haber
incurrido en infracción (...) por lo que en este extremo resultaba improcedente la solicitudde la
recurrente (fraccionamiento de tributos)".
La Admisión Temporal es el régimen de perfeccionamiento activo en virtud del cual se permite el

ingreso de ciertas mercancías extranjeras al territorio aduanero con suspensión del pago de los
derechos arancelarios y demás impuestos que graven su importación, para ser exportadas luego
de haber sufrido una transformación o elaboración, debiendo dichas mercancías estar
materialmente incorporadas en el producto exportado. La Admisión Temporal actualmente se
entiende concedida automáticamente por un plazo de 24 meses. De otro lado, se establecen
algunas alternativas excepcionales diferentes a la exportación para la regularización del pedido de
admisión temporal. Una de ellas es la nacionalización de las mercancías admitidas temporalmente.
Al respecto, el artículo 197° inciso n) y 197-A del TUO de la Ley General de Aduanas anterior,
aprobado por el Decreto Supremo Nº45-94-EF, consideraba infracción cuando el plazo otorgado en
un pedido de admisión temporal vencía sin que dicho régimen hubiese sido regularizado.
En el caso en comentario, la Aduana impuso al beneficiario de la admisión temporal una multa por
dicha infracción. Pero dicha sanción, evidentemente, no tiene la naturaleza de tributo; razón por la
cual el adeudo no estaba comprendido dentro del régimen de fraccionamiento especial tributario
establecido en el Decreto Legislativo Nº 848.
Facultad de Aduanas para formular ajustes de valor en importaciones que cuenten con Certificado
de Inspección (*)
Interesado : Exportaciones e Importaciones América S.A
Asunto : Ampliación de Fallo RTF Nº 1131-98-Sala de Aduanas
Procedencia : Aduana de Arequipa
Fecha : 24 de marzo de 1999
"De la interpretación sistemática de las normas de la Ley General de Aduanas vigente al momento
de la importación, como es el artículo 20° del Decreto Legislativo Nº 722, así como de los
dispositivos legales que sustentan el Régimen de Supervisión de Mercancías a importarse a
nuestro país, el Decreto Legislativo Nº 659, sus normas reglamentarias y complementarias; resulta
procedente que la Aduana, aun cuando la importación se ampare en Certificado de Inspección,
formule sus cargos por tributos dejados de pagar como consecuencia del ajuste de valor aduanero
fijado por la empresa indicada y declarado al momento de la numeración de la respectiva
Declaración de Importación, por cuanto dicha facultad de la Aduana no ha sido recortada con la
participación de éstas en el proceso de importación".
Las mercancías que se sujeten a los regímenes aduaneros de importación o depósito cuyo valor
FOB sea superior a los US$5,000.00 y a los US$2,000.00, tratándose de bienes nuevos o usados
respectivamente, requieren contar con Certificado de Inspección.
El Certificado de Inspección es el documento emitido por una Empresa Supervisora que consigna
la información pormenorizada con relación al valor, clasificación arancelaria, cantidad, calidad, etc;
de una mercancía destinada hacia nuestro país, que es inspeccionada en origen antes de su
embarque por una de las empresas autorizadas por el Gobierno Peruano para ese efecto. Los
diversos Manuales de Importación formulados por la administración aduanera, se consigna que al
formular la Declaración Única de Importación (DUI), el Agente de Aduana deba declarar el valor
FOB consignado en el Certificado de Inspección.
En el caso materia de comentario, el apelante niega la potestad de la Administración Aduanera

respecto a la fiscalización del valor asignado por una Empresa Supervisora en el Certificado de
Inspección, aludiendo que en la declaración de importación se debe declarar el valor asignado por
la Supervisora.
En ese sentido, acertadamente el Tribunal Fiscal confirma la facultad de fiscalización de la

Administración Aduanera respecto al análisis del valor declarado en los despachos de importación
que cuenten con Certificado de Inspección. Si bien es cierto se ha otorgado a las Empresas
Supervisoras la facultad de inspeccionar el origen de las mercancías con destino a nuestro país, no
es menos cierto que dicha facultad no recorta las atribuciones de fiscalización aduanera respecto a
la actuación de las Empresas Supervisoras. En esa medida, ADUANAS, conforme a la ley, puede
efectuar ajustes de valor y formular eventuales cargos respecto del valor FOB asignado en un
Certificado de Inspección.
Nulidad de ajuste de valor (*)
Interesado : Cipriano Zambrano Flores
Asunto : Apelación - Ajuste de Valor por US$ 874.82
Procedencia : Intendencia Nacional de Fiscalización Aduanera
"En estos actuados no constan los elementos de juicio que sustenten el ajuste de valor realizado
por la Administración, por lo que tanto el Cargo como la Liquidación de Cobranza como
consecuencia del ajuste, no se encuentran sustentados. Los artículos 77°, numeral 7, y 109° del
Código Tributario aprobado por el Decreto Legislativo Nº 816, señalan que los actos de la
Administración Tributaria son anulables cuando son dictados sin expresar los fundamentos y
disposiciones que la amparen, los mismos que podrán ser convalidados por la Administración
subsanando los vicios que adolezcan. En consecuencia la Resolución de Intendencia Nº000270
materia de grado deviene en nula por cuanto ha omitido pronunciarse con respecto a la
anulabilidad citada".
Conforme a sus atribuciones, la Administración Aduanera determinó un monto por tributos dejados
de pagar derivados del ajuste de valor efectuado sobre una importación. En esa medida, la Aduana
formuló un cargo y emitió una liquidación de cobranza que acotó los tributos. El importador
oportunamente reclamó contra el cargo formulado, declarando la Administración infundada dicha
reclamación.
El Tribunal Fiscal verificó que en los actuados no obraban las referencias utilizadas por la
Administración para efectuar el ajuste de valor. Cuando se hace alusión a "referencias" estamos
hablando de importaciones de mercancías idénticas o similares aceptados por la Aduana, listas de
precios u otros documentos similares que permitan efectuar un análisis de valor consistente y un
eventual ajuste de valor fundamentado, dependiendo del método de valoración aduanera que para
el caso concreto deba aplicarse.
Sin embargo, en el caso materia de comentario la Aduana no adjuntó al expediente tales

referencias, viciando de nulidad el cargo y la liquidación de cobranza formulados. Esta conclusión
se obtiene de la lectura del artículo 77°, numeral 7 en concordancia con el artículo 109° del T.U.O.
del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo N° 135-99-EF, que dispone que los actos de
la Administración son anulables cuando son dictados sin expresar los fundamentos y disposiciones
que la amparen, los mismos que pueden ser convalidados por la Administración subsanando los
vicios que adolezcan.
En tal virtud, el Tribunal declara nulos todos los actos posteriores a la formulación del cargo y la
liquidación de cobranza, remitiendo los actuados a la Aduana a efectos de que convalide el cargo
efectuado (adjuntando las referencias empleadas) o que ésta lo declare nulo.
Infracciones y sanciones aduaneras: multa por mercancía no declarada (*)
Interesado : Santa Marina Import S.R.L.
Agencia de Aduana Atlanta S.A.
Asunto : Apelación de comiso y multa
Procedencia : Aduana Aérea del Callao
"En el reconocimiento físico de la mercancía correspondiente a la Declaración Unica de

Importación Nº 235-97-10-028649-01-5 del 17 de abril de 1997, se encontró además de la
mercancía declarada, tres (03) unidades de aparatos hidráulicos Char - Lynn código Nº 211-1178 y
un retén código Nº 82384 no declarados, lo cual constituye infracción de conformidad con lo
previsto en el numeral 7 inciso b) del artículo 108° del Decreto Legislativo Nº 809. En
consecuencia, procede el comiso decretado así como la multa prevista en el artículo 168° del
Decreto Supremo Nº121-96-EF (Reglamento de la Ley General de Aduanas) y a lo establecido en
la Resolución Nº 027-98-Sala de Aduanas del 23 de enero de 1998. Sin embargo la Aduana ha
aplicado una multa ascendente al 100% de los tributos, por lo que corresponderá que en este caso
se proceda a su reliquidación. Por tanto, resuelve revocar en parte la Resolución de Intendencia Nº
235 AE/97-001508, en el sentido que la multa aplicable es equivalente al 20% de los tributos
correspondientes a la mercancía, confirmando la propia resolución en lo demás que contiene".
El artículo 108° del Decreto Legislativo Nº 809, Ley General de Aduanas, establece como
infracción el supuesto que en un bulto se encuentre mercancía no declarada. Para tal efecto,
establece dos sanciones: el comiso administrativo y una multa. Es por ello, el numeral 7 del literal
b) del citado artículo, precisaba que el Reglamento de la Ley precisaría el monto de la multa.
En ese orden, el artículo 168° del Decreto Supremo Nº122-96-EF, Reglamento de la Ley General
de Aduanas, dispone que la multa a que se refiere el numeral 7 literal b) del artículo 108° de la Ley,
será equivalente al 20% de los tributos aplicables a las mercancías no manifestadas , la misma que
debe ser cancelada por el dueño o consignatario de la mercancía. No obstante ello, mediante
Decreto Supremo Nº 122-96-EF, se aprobó la Tabla de Sanciones aplicables a las infracciones
previstas en la Ley General de Aduanas, disponiendo que para el caso de que en un bulto se
encuentre mercancía no declarada, además del comiso, accesoriamente se aplicará una multa
equivalente a los tributos dejados de pagar . Como se advierte, la normatividad aduanera establece
para un mismo supuesto de infracción distintas penalidades.
Este conflicto normativo motivó que en el caso materia de comentario así como en muchos otros, la
Administración Aduanera impusiera además del comiso administrativo, multas equivalentes al
monto de los tributos dejados de pagar cuando se encontraba mercancía no declarada,
interpretando la norma de manera favorable al fisco.
Sin embargo, como lo indica la Resolución en comentario, el Tribunal Fiscal mediante la

Resolución Nº 027-98-Sala de Aduanas, publicada en el Diario Oficial el 23 de enero de 1998, y
que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria, ha interpretado que la multa
correspondiente a mercancía no declarada equivale al 20% de los tributos dejados de pagar.
Infracciones y sanciones aduaneras: notificación efectiva de la incautación de mercancía (*)
Interesado : Carlos Carranza Salazar
Asunto : Comiso
Procedencia : Aduana de Tarapoto
"De los actuados se aprecia que el propietario de la mercancía que motivó la Papeleta de
Incautación Nº 00138, tomó conocimiento de los hechos el 15 de abril de 1998, por lo tanto el
recurso de reclamación presentado el 13 de mayo de 1998 se encontraba dentro del plazo legal de
acuerdo con lo establecido en el artículo 4º del Decreto Supremo Nº 02-94-JUS, concordante con
el artículo 49° del mismo texto legal; en consecuencia corresponde que la Administración Aduanera
dé trámite a esa reclamación y se pronuncie respecto al fondo del asunto".
El caso está relacionado a la incautación de mercancía. En tal sentido, conforme al artículo 167°
del Decreto Supremo Nº 121-96-EF, Reglamento de la Ley General de Aduanas, dentro del plazo
de veinte días computados a partir de la fecha de la incautación de la mercancía, mediante
expediente de reclamación, el infractor podrá acreditar su derecho de propiedad o posesión y
subsanar las observaciones formuladas por la autoridad aduanera. De lo contrario, la mercancía
cae en comiso.
Sin embargo, el Tribunal considera que el cómputo del plazo de 20 días se debe efectuar siempre
que el infractor hubiese estado presente en el momento en que se llevó la incautación; siendo que,
en el caso que el infractor no estuviera presente en dicho momento, la Aduana debe notificarle de
la ocurrencia de tal suceso, a efectos de que preste sus respectivos descargos. Ello, en virtud de lo
dispuesto por el artículo 4° del Decreto Supremo Nº 02-94-JUS que aprueba el Texto Único
Ordenado de la Ley de Normas Generales de Procedimientos Administrativos, en concordancia
con su artículo 49°, que señala que los plazos se contarán siempre a partir del día siguiente a
aquel en que tenga lugar la notificación o publicación del acto de que se trate.
La incautación se efectuó el 09 de abril de 1998. Pero el propietario tomó conocimiento de la

misma, extraoficialmente, recién el 15 de abril de 1998. Por tanto, el recurso impugnatorio
presentado el 13 de mayo de 1998, se encontraba dentro del plazo legal.
Requisitos para beneficiarse de acuerdos de desgravación arancelaria (*)
Expediente 98-A-1266/97-A-0381
Expediente : Nº 98-A-1266/97-A-0381
Interesado : Villapán S.A.
Asunto : Apelación
"Para el cumplimiento de las negociaciones comerciales internacionales que impliquen una

en cada caso el cumplimiento de los requisitos siguientes: negociación, origen, expedición directa,
y adicionalmente la consignación expresa de la disposición legal liberatoria; sin embargo este
último no es necesario satisfacer en razón que a la fecha de la numeración de la Declaración de
Importación se encontraba en vigencia el Decreto Legislativo Nº 503 -Ley General de Aduanas,
norma ésta que no regulaba este requisito".
El expediente en comentario versa sobre si la importación de 3250 TM de azúcar blanca de origen

colombiano en noviembre de 1991 se encontraba liberada de los derechos de aduana ad/valorem y
de una sobretasa flexible, establecidos en los Decretos Supremos Nº 45-91-AG y Nº 05-92-AG, en
mérito al Programa de Liberación del Acuerdo de Cartagena.
En este caso, el Tribunal Fiscal determina que para acogerse debidamente a las negociaciones
comerciales internacionales que impliquen una desgravación arancelaria, la legislación
internacional y/o comunitaria exige en cada caso el cumplimiento de los requisitos de negociación,
origen y expedición directa. Además, por interpretación sistemática del Decreto Legislativo Nº 722 -
anterior Ley General de Aduanas- se añade el requisito de que en la declaración el importador y/o
despachador declare expresamente su voluntad de acogerse al beneficio arancelario mediante la
consignación de la disposición legal liberatoria.
La negociación se verifica de la revisión de las normas que incorporan el acuerdo comercial. El

origen se demuestra con la presentación del certificado de origen vigente a la fecha de numeración
de la declaración de importación, correctamente emitido según las normas de origen pertinentes.
La expedición directa desde el país de exportación hasta el país de importación se demuestra
mediante la revisión de los documentos que acreditan el transporte de la mercancía.
Triangulación comercial en acuerdos de desgravación arancelaria (*)
Expediente 97-A-0773/97-A-0124
Expediente : Nº 97-A-0773/97-A-0124
Interesado : Alberto Lynch Agente Afianzado de Aduana
Three Corporation S.A.
Asunto : Apelación - Fraccionamiento Decreto Legislativo Nº 848
"Del análisis de estos actuados se aprecia que tratándose de una mercancía negociada en un
Acuerdo Comercial, verificándose que la transacción comercial que dio origen a la importación ha
sido materia de una figura de triangulación comercial, en donde la factura comercial presentada en
el despacho de importación ha sido emitida en un país distinto al de exportación, habiéndose
probado a satisfacción de este Tribunal el cumplimiento de los requisitos anotados como son
negociación, origen, expedición directa, consignación expresa en la declaración de la disposición
legal liberatoria, entroncamiento entre las transacciones comerciales realizadas entre el
EXPORTADOR REAL y el INTERMEDIARIO, y entre el INTERMEDIARIO y el IMPORTADOR, e
identidad de la mercancía en los diferentes documentos presentados en el despacho de
importación, corresponde revocar la recurrida".
El Tribunal Fiscal considera que es admisible gozar de la desgravación arancelaria en virtud a

acuerdos comerciales aun en los casos en que se haya configurado una triangulación comercial.
Respetando los criterios de origen, negociación, expedición directa y disposición liberatoria como
ya se ha dicho líneas arriba, para el caso de que se configure una triangulación comercial, el
Tribunal dispone: la demostración del entroncamiento entre las transacciones comerciales
realizadas entre el exportador real y el intermediario, y entre el intermediario y el importador; así
como la identidad de la mercancía en los diferentes documentos presentados en el despacho de
importación.
En esa medida, el Tribunal sugiere como medios idóneos para acreditar el entroncamiento y la
identidad de la mercancía a la factura comercial de exportación, las cartas de crédito, documentos
aduaneros de exportación del país exportador, datos contenidos en los documentos de transporte y
el aseguramiento de la mercancía, certificados sanitarios expedidos en el país de exportación,
declaraciones juradas del exportador ante entidades certificadoras de origen, etc.
Aplicación de las reglas de valoración de mercancías (*)
Resolución : N° 325-A-99
Interesado : Ramsey S.A Agencias de Aduana
Tropical Biológicas S.A.
Asunto : Apelación
Procedencia : Intendencia de Aduana Aérea del Callao
"Para analizar el elemento tiempo, debe tenerse en cuenta si la transacción tomada como
referencia, se ha realizado dentro del plazo de tolerancia de la importación que es materia de
valoración, esto es 60 días hábiles, por tratarse de una importación proveniente de los Estados
Unidos de Norteamérica. La mercancía materia de ajuste fue nacionalizada el 03 de marzo de
1997, por lo que el plazo de tolerancia para la verificación del cumplimiento del elemento tiempo se
extiende desde el 05 de diciembre de 1996 al 03 de marzo de 1997. La transacción comercial
utilizada como referencia en el ajuste no constituye una referencia válida, al no encontrarse la
misma dentro del plazo de tolerancia (60 días hábiles) para el cumplimiento de elemento tiempo de
la importación que es materia de valoración. En consecuencia, resuelve revocar la Resolución de
Intendencia Nº 235-AE/97-001245, dejando sin efecto la Liquidación de Cobranza Nº 002142".
El caso en comentario trata de una importación que no requiere la presentación de certificado de

inspección. En consecuencia, a efectos de valorar la mercancía, son de aplicación las Reglas para
la Valoración de Mercancías contenidas en el Arancel de Aduanas vigente al momento de la
realización del despacho, es decir el Decreto Supremo Nº 063-92-EF.
La Regla 29 para la valoración de las mercancías señala que la determinación del precio usual de
competencia se cumplirá mediante la comparación del precio de las mercancías que se valoran
con el de otras mercancías idénticas o similares, vendidas por el mismo vendedor o por otros
vendedores del mismo país en iguales condiciones de tiempo, cantidad y nivel comercial.
Respecto al elemento tiempo, la Regla 7 para la valoración de mercancías establece un plazo de

tolerancia que debe cumplirse para que puedan ser utilizadas otras importaciones como
parámetros válidos de comparación de precios. En ese sentido, para importaciones procedentes de
países de nuestro continente que no sean limítrofes, establece un plazo de tolerancia de 60 días.
Por tanto, si una mercancía fue nacionalizada de los Estados Unidos el 03 de marzo de 1999, el
plazo de tolerancia para la verificación del cumplimiento del elemento tiempo se extendía desde el
05 de diciembre de 1996 al 03 de marzo de 1997, esto es 60 días hábiles. Sin embargo, la
Administración Aduanera al efectuar la comparación de precios, empleó una transacción comercial
realizada el 09 de mayo de 1996, fuera del plazo antes referido.
De allí que el Tribunal haya considerado que la operación comercial utilizada para sustentar el
ajuste de valor no constituye una referencia válida, disponiendo se revoque la decisión tomada por
la Administración.
Principio de veracidad y buena fe (*)
Interesado : Jennie Z. Vásquez Torres Agente Afianzado de Aduana Agencia Comercial
e Industrial S.A. ACISA
Asunto : Multa
"La multa correspondiente a la infracción tipificada en el artículo 17° del Decreto Supremo Nº 070-
89-PCM, no tiene naturaleza tributario aduanera, por lo tanto este Tribunal carece de competencia
para resolver los recursos de apelación que se interpongan contra la citada sanción".
Para el caso en comentario, los recurrentes apelan la multa impuesta por haber incurrido en
infracción consistente en incumplir los principios de buena fe y presunción de la veracidad,
supuesto previsto en el artículo 17° del Decreto Supremo Nº 070-89-PCM, que aprueba el
Reglamento de la Ley de Simplificación Administrativa Nº 25035.
Acertadamente el Tribunal Fiscal establece que la infracción por incumplimiento de los principios
de presunción de veracidad y buena fe no tiene naturaleza tributario aduanera, sino carácter
administrativo. En ese sentido, el artículo 18° del D.S Nº 070-89-ADUANAS dispone que las multas
impuestas al amparo de su artículo 17º son susceptibles de ser impugnadas de conformidad con lo
dispuesto por la Ley de Normas Generales de Procedimientos Administrativos, aprobada por el
Decreto Supremo Nº 02-94-JUS, con cuya resolución queda agotada la vía administrativa.
En tal sentido, es la Superintendencia Nacional de Aduanas, como segunda instancia

administrativa, la competente para resolver las apelaciones contra las sanciones impuestas por las
intendencias de aduana que tengan carácter netamente administrativo.
Procedimientos Tributario - Aduaneros: admisibilidad del recurso de reclamación (*)
Interesado : Braillard S.A.
Asunto : Apelación - Ajuste de Valor
Procedencia : Aduana Aérea del Callao
"La Administración declaró inadmisible por extemporáneo el recurso de reclamación, sin que
previamente notifique a la recurrente para que cumpla con subsanar los requisitos de admisibilidad
de su recurso impugnativo, esto es, acreditando el pago de la totalidad de la deuda tributaria
aduanera conforme a lo previsto en el artículo 140° del Código Tributario. Esta inobservancia
conlleva a declarar la nulidad de la recurrida".
Conforme al artículo 137° del T.U.O. del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo N° 135-
99-EF, el recurso de reclamación contra resoluciones de determinación y de multa se presentan en
el término improrrogable de veinte días. Caso contrario, si se interpone el recurso vencido este
plazo, deberá acreditarse el pago de la totalidad de la deuda tributaria que se reclama o presentar
una carta fianza por el monto de la deuda actualizada.
En ese sentido, la administración aduanera incurrió en error al declarar inadmisible por

extemporánea la reclamación interpuesta. Ello, en la medida que el T.U.O. del Código Tributario,
aprobado por Decreto Supremo N° 135-99-EF, permite presentar el recurso fuera del plazo de
veinte días siempre que se abone el importe de la deuda tributaria o se garantice el pago mediante
una carta fianza. Por consiguiente, la administración debió verificar el pago o la formulación de la
carta fianza, requiriendo al reclamante, en su caso, para que en el término de quince días
subsanase las omisiones que pudieran existir cuando el recurso de reclamación no cumpla estos
requisitos de admisibilidad.
Procedimientos Tributario - Aduaneros: reclamación previa a la apelación en los procedimientos no

contenciosos (*)
Interesado : Interamerican Service Co. Agentes de Aduana Empresa Editora el
Comercio S.A.
Asunto : Devolución
Procedencia : Intendencia Nacional de Recaudación Aduanera
Fecha : Lima, 24 de febrero de 1999
"A través de la RTF Nº 0030-A-99 del 22 de enero de 1999, la cual constituye jurisprudencia de
observancia obligatoria, este Tribunal ha dejado establecido que la Administración Aduanera debe
pronunciarse, en vía de reclamación, respecto de la resolución que recayó sobre la solicitud de
devolución; por lo que corresponde se remitan los actuados a la Aduana para sus efectos".
Procedimientos Tributario - Aduaneros: reclamación previa a la apelación en los procedimientos no

contenciosos (*)
Expediente 7-97-A-0617
Expediente : Nº 7 97-A-0617
Interesado : Tecniaduana S.A Agentes de Aduana
Cementos Lima S.A.
Asunto : Devolución
Procedencia : Intendencia Nacional de Recaudación Aduanera
Fecha : Lima, 24 de febrero de 1999
"A través de la RTF Nº 0030-A-99 del 22 de enero de 1999, la cual constituye jurisprudencia de
observancia obligatoria, este Tribunal ha dejado establecido que la Administración Aduanera debe
pronunciarse, en vía de reclamación, respecto de la resolución que recayó sobre la solicitud de
devolución; por lo que corresponde se remitan los actuados a la Aduana para sus efectos".
Las resoluciones en comentario versan sobre expedientes interpuestos por varias Agencias de
Aduana en representación de sus comitentes -importadores- a efectos de obtener la devolución de
derechos e impuestos que gravan la importación que consideran haber pagado en exceso.
Conforme a lo dispuesto en el T.U.O. del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo N°
135-99-EF, este procedimiento recibe la denominación de "solicitud no contenciosa vinculada a la
determinación de la obligación tributaria". El estado de la causa en ambos casos se encuentra en
apelación, toda vez que la administración aduanera declaró improcedente la solicitud de devolución
presentada.
El Código Tributario, aprobado por D. Leg Nº 816, establecía originalmente que las resoluciones
sobre solicitudes no contenciosas, eran apelables ante el Tribunal Fiscal (art. 163°, primer párrafo).
Sin embargo, de conformidad con el artículo 50° de la Ley Nº 27038, vigente desde el 01 de enero
de 1999, se ha establecido que las resoluciones de la Administración sobre solicitudes de
devolución serán reclamables.
En tal sentido, a través la Resolución Nº030-A-99, la cual constituye jurisprudencia de observancia

obligatoria, el Tribunal Fiscal ha interpretado la modificación introducida por el artículo 50° de la
Ley Nº 27038, disponiendo que la Administración Aduanera debe pronunciarse previamente en vía
de reclamación respecto de las resoluciones que declararon improcedentes las solicitudes de
devolución. Para tales efectos, el Tribunal dispone que los actuados sean remitidos a la Aduana
para su pronunciamiento.
Procedimientos Tributario - Aduaneros: competencia en materia Aduanera del Tribunal Fiscal (*)
Interesado : Transcontinental Agencia de Aduana
Asunto : Queja
"El Recurso de Apelación planteado por la recurrente contra la Resolución de Intendencia Nº 1734-
98, tiene por finalidad se deje sin efecto la acotación de tributos diferenciales derivados de la
Declaración Unica de Importación Nº 108394-98, así como la multa por incorrecta declaración del
valor FOB de la importación prevista en el numeral 6 inciso d) del artículo 103° de la Ley General
de Aduanas. Los artículos 101° y 143° del Código Tributario, facultan al Tribunal Fiscal a
pronunciarse respecto de apelaciones sobre derechos aduaneros, clasificaciones arancelarias y
sanciones previstas en la Ley General de Aduanas, su Reglamento, normas conexas y los
pertinentes al Código Tributario; siendo así corresponde el conocimiento de ésta instancia respecto
del asunto que motivó la queja".
En la experiencia diaria, muchos creen que la competencia del Tribunal Fiscal sólo se limita al
conocimiento en vías de apelación de las impugnaciones de resoluciones de determinación y multa
originadas en tributos internos. En esta resolución, el Tribunal Fiscal confirma su competencia en
materia aduanera.
Procedimientos Tributario - Aduaneros: error en la calificación del recurso de queja por parte del
recurrente (*)
Interesado : Etiquetas Peruanas S.A.
Asunto : Queja
"El artículo 103° del Código Tributario señala que los actos de la Administración deben ser
motivados, por lo que en el caso de la pérdida de fraccionamiento de la deuda tributaria, la
Administración está obligada a comunicar al contribuyente mediante acto motivado las razones de
dicha pérdida a fin que éste haga uso de su derecho conforme a ley. En estos actuados se aprecia
que en la notificación que motiva la queja se encuentran las razones de la pérdida del beneficio
anotado, por lo que corresponde calificar dicha queja como una reclamación y disponer su remisión
a la Aduana para que emita el pronunciamiento respectivo".
El quejoso originalmente presenta reclamación contra el intento de ejecución de la Administración

Aduanera de una carta fianza que garantiza el pago fraccionada de derechos (ad valorem). En tal
sentido, la Aduana emite una notificación declarando improcedente el expediente presentado,
señalando que el importador incurrió en la pérdida del beneficio de fraccionamiento indicado de
acuerdo con lo dispuesto en la Resolución Ministerial Nº 071-97-EF/10. Ante tal determinación, el
importador interpone Queja contra la Aduana con la finalidad de que ésta emita una Resolución de
Intendencia que se pronuncie sobre todos y cada uno de los puntos de la reclamación, y no tan
sólo con una notificación.
El Tribunal considera que la actuación de la Administración en este caso se ajusta a las

disposiciones del T.U.O. del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo N° 135-99-EF, pues
indica que fue suficientemente motivado. En ese sentido, indica que por Acuerdo de Sala Plena de
fecha 26 de marzo de 1998, se acordó que la Aduana en los casos de pérdida de fraccionamiento
de la deuda tributaria cuyo sustento normativo sea el artículo 36° T.U.O. del Código Tributario,
aprobado por Decreto Supremo N° 135-99-EF, está obligada a comunicar al contribuyente
mediante acto motivado -como es el caso de la notificación Nº118-01112-98-000841-, las razones
de la pérdida del beneficio, siendo dicho acto reclamable ante la Administración y apelable ante el
Tribunal Fiscal.
Procedimientos Tributario - Aduaneros: suspensión de la cobranza coactiva recaída en los
representantes legales (*)
Interesado : Juan Carlos Hurtado de Asin
Gerardo Félix Sattler Zanatti
Ricardo Francisco Villamonte Badiola
Asunto : Queja
Procedencia : Aduana de Paita
Fecha : Lima, 24 de febrero de 1999.
"Conforme se evidencia del auto de fecha 28 de enero de 1999 cuya copia corre en autos, el
Ejecutor Coactivo quejado ha dispuesto suspender definitivamente el procedimiento coactivo
recaído en la Liquidación de Cobranza Nº 046-96-000434, por lo tanto carece de objeto que el
Tribunal se pronuncie con respecto a los términos de la queja".
Los ciudadanos cuyos nombres se consignan en la sumilla, interpusieron recurso de queja por la
actuación de la Administración Aduanera, al haber ésta iniciado el procedimiento de cobranza
coactiva contra ellos, en mérito de su calidad de miembros del Directorio de la empresa
"Exportadora Bananera del Pacífico S.A", siendo calificados como representantes solidarios de las
deudas tributarias de dicha empresa, al resultar improductivas tanto la cobranza coactiva cuanto
las medidas cautelares iniciadas contra la misma.
En ese orden de ideas, el artículo 16° del T.U.O. del Código Tributario, aprobado por Decreto
Supremo N° 135-99-EF, dispone que sólo existe responsabilidad solidaria de los representantes
legales, cuando por dolo, negligencia grave o abuso de facultades dejen de pagar las deudas
tributarias; lo que no había sido acreditado respecto de los quejosos. Por ello, la propia Aduana,
reconociendo su error, mediante Resolución de fecha 28 de Enero de 1999, suspendió
definitivamente el procedimiento coactivo y ordenó levantar las medidas cautelares adoptadas
contra los representantes legales.
Por esta razón, el Tribunal resolvió declarar sin objeto el pronunciamiento sobre la queja
interpuesta.
Prescripción de la acción de Aduanas (*)
Interesado : Adrián Paja Callo
Asunto : Apelación - Ajuste de Valor
Procedencia : Aduana de Puno
"El artículo 28° del Decreto Legislativo Nº 503 y el artículo 28° del Decreto Legislativo Nº 722,
precisaban que la acción de la Aduana para cobrar los tributos, prescribía a los cuatro años
contados a partir de la fecha de liquidación. En estos actuados se aprecia que la liquidación de los
tributos se realizó el 22 de enero de 1992, por lo que el accionar de la Administración prescribió el
22 de enero de 1996; sin embargo, cuando se notifica el Cargo Nº 064-95, esto es, el 31 de enero
de 1996, ya había prescrito la facultad de la Aduana para realizar el cobro de los tributos. Por
consiguiente, revoca la Resolución de Intendencia Nº 119-97-ADUANAS/07 del 10 de marzo de
1997 y en consecuencia fundada la prescripción solicitada".
Conforme lo establecía el artículo 28° del Decreto Legislativo Nº 722, anterior Ley General de
Aduanas, como el artículo 21 del Decreto Legislativo Nº 809, ley vigente, la acción de Aduanas
para determinar la deuda tributario aduanera prescribe a los cuatro años.
En el presente caso, con fecha 22 de enero de 1992, se importaron 21,640.00 Kg. de aceite
comestible. En uso de sus atribuciones, la Aduana efectúa un ajuste de valor sobre la importación
realizada, determinando la existencia de un adeudo por pagar de US$2,034.02, siendo notificado
del cargo Nº 395 con fecha noviembre de 1994.
Sin embargo, en mérito de una resolución emitida en noviembre de 1995, la Aduana declara la
nulidad de la notificación del Cargo Nº 395-94, disponiendo que se notifique nuevamente el ajuste
de valor debidamente acompañado del sustento técnico legal que le sirve de base. Cumpliendo tal
mandato, la Administración Aduanera con fecha 20 de enero de 1996 notifica al importador del
Cargo Nº 64.
En esa línea, el Tribunal Fiscal, ampara la pretensión del apelante, en el sentido de confirmar la
prescripción de la acción de la Aduana, pues entre la fecha de la numeración de la declaración (22
de enero de 1992) y la notificación válida (31 de enero de 1996) ya habían transcurrido cuatro
años. El Tribunal determina que, aun cuando se haya expedido una Resolución declarando la
nulidad de la primera notificación, ello no importa de modo alguno la interrupción del cómputo de
plazo prescriptorio.
De allí que el Tribunal haya considerado que la operación comercial utilizada para sustentar el
ajuste de valor no constituye una referencia válida, disponiendo se revoque la decisión asumida por
la Administración.

Jurisprudencia Aduanera sobre aplicación de beneficio de ultractividad

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Jurisprudencia Aduanera

Aplicación del beneficio de ultractividad - retroactividad benigna: conforme a la anterior Ley

(*) Esta Jurisprudencia se publicó en el Tomo N° 16 de Diálogo con la Jurisprudencia

El beneficio de ultractividad - retroactividad benigna, contenido en el artículo 18° del Decreto

(Publicado el 26 de octubre de 1999)

Vocal Dr. Huamán Sialer

JUAN BACIGALUPO HURTADO AGENTE DE ADUANA y ANTONIO DE COL MOLINERA TACNA

1. El conocimiento de embarque Nº 1 emitido el 26 de diciembre de 1992, acredita el

3. El certificado fitosanitario Nº 3969 emitido el 29 de diciembre de 1992, acredita la

4. El certificado de origen Nº 061405 emitido el 13 de enero de 1993 por la Cámara de

5. El certificado de inspección Nº 1-063-93-001142-001-1 emitido el 13 de enero de 1993,

6. La declaración de ingreso al depósito franco ZOTAC Nº 769-93-06 emitida el 24 de marzo

7. La declaración de salida del depósito franco ZOTAC Nº 2148-06-93 emitida el 1 de junio de

8. La factura ZOTAC Nº 127 emitida el 2 de junio de 1993, señala la venta de 250 TM de

9. Mediante la Declaración de Importación Nº 6837 numerada el 3 de junio de 1993 ante la

12. La Resolución de Intendencia Nº 958-94- ADUANAS -04-IAT emitida el 19 de setiembre de

13. La Resolución de Intendencia Nacional Nº 000051-97-INRA emitida el 4 de febrero de

14. El 20 de marzo de 1997 las recurrentes interponen recurso de apelación contra la

- La Resolución de Intendencia Nacional Nº 000051-97-INRA es nula de conformidad con lo

- No procede la aplicación de la multa porque sólo la entidad certificadora y no el importador,

- La sanción aplicada es inconstitucional e ilegal (viola el Artículo 139º de la Constitución de

1. La determinación de la base imponible.

2. El cumplimiento del requisito de origen, teniendo en cuenta que la factura comercial en

4. La aplicación del beneficio de ultractividad-retroactividad benigna; y,

5. La determinación de los tributos que gravan la importación realizada.

Realizamos a continuación el análisis de cada uno de éstos problemas.

PRIMER PROBLEMA: DETERMINACIÓN DE LA BASE IMPONIBLE

FOB 441 485,00

a) El valor FOB se ha tomado del valor declarado en el certificado de inspección Nº 1-063-93-

Determinamos a continuación el valor CIF por TM y el valor CIF aplicable a la presente

SEGUNDO Y TERCER PROBLEMA:CUMPLIMIENTO DEL REQUISITO DE ORIGEN, TENIENDO

En esta parte del análisis corresponde determinar si la importación realizada mediante la

Adicionalmente a lo señalado en el párrafo anterior, por interpretación sistemática de los Artículos

También se cumple con el requisito de consignar expresamente en la Declaración la disposición

a) La expedida por la Asociación de Cooperativas Argentinas (Cooperativa Limitada), sobre la

b) La expedida por la empresa argentina Archi Internacional S.R.L., que perfeccionó la

El segundo párrafo del Artículo Séptimo de la Resolución Nº 78 del Comité de Representantes de

Como una declaración de origen se sustenta en una transacción perfeccionada, materializada

Para el caso materia de análisis, la Asociación de Cooperativas Argentinas (Cooperativa Limitada)

a) El PRODUCTOR FINAL Asociación de Cooperativas Argentinas (Cooperativa Limitada), es

b) El EXPORTADOR Archi Internacional S.R.L., es citado expresamente en los siguientes

d) El IMPORTADOR Antonio de Col Molinera Tacna S.A., es citado expresamente en los

f) Arica - Chile como puerto de destino, es citado expresamente en los siguientes

i) La mercancía 3 490 TM de trigo a granel, es citada expresamente en los siguientes

Con relación al requisito de expedición directa, el Artículo Cuarto de la Resolución Nº 78 del

i) El tránsito esté justificado por razones geográficas o consideraciones relativas a

ii) No estén destinados al comercio, uso o empleo en el país de tránsito; y,

iii) No sufran, durante su transporte y depósito, ninguna operación distinta a la carga y

4. Las mercancías no deben estar destinadas al comercio, uso o empleo, durante su

5. Durante su transporte y depósito por el territorio de terceros países, las mercancías no

Verificamos a continuación el cumplimiento de los presupuestos legales precisado en el párrafo

5. El trigo a granel no sufrió ninguna operación distinta a la carga y descarga o manipuleo,

Conforme a lo expuesto en el párrafo precedente, en el presente caso se encuentra acreditado el

CUARTO PROBLEMA:APLICACIÓN DEL BENEFICIO DE ULTRACTIVIDAD - RETROACTIVIDAD

1. La aplicación del beneficio de ultractividad - retroactividad benigna respecto de los

2. La aplicación del beneficio de ultractividad-retroactividad benigna respecto del beneficio

3. La aplicación del beneficio de ultractividad - retroactividad benigna respecto del beneficio

4. La aplicación del beneficio de ultractividad - retroactividad benigna respecto de los

5. La aplicación del beneficio de ultractividad-retroactividad benigna respecto de los derechos

El trigo a granel importado fue adquirido y embarcado el 26 de diciembre de 1992, fue

Respecto de los derechos de aduana ad valórem, durante el período comprendido entre el 26 de

a) Durante el período comprendido entre el 26 de diciembre de 1992 y el 31 de diciembre de

b) Durante el período comprendido entre el 1 de enero de 1993 y el 5 de marzo de 1993, el